SINTESIS DE LA CIENCIA CONTABLE

CAPITULO I. LA CONTABILIDAD COMO DISCIPLINA CIENTFICA

1.1. PERSPECTIVA HISTRICA DE LA METODOLOGA CIENTFICA
En este epgrafe se realiza, sin nimo de ser exhaustivos, una revisin de la evolucin
de la ciencia y el mtodo cientfico en funcin de las corrientes que mayor impacto
tendrn en la categorizacin cientfica de la contabilidad.
1.1.1. Conceptos fundamentales
Unnimemente se considera que los principales objetivos de la ciencia son analizar,
explicar, predecir y aplicar. En otras palabras, la ciencia analiza determinados hechos
con el fin de ofrecer explicaciones que, bien, permitan reconstruir el pasado o hacer
predicciones futuras bajo el supuesto de cumplimiento de las condiciones observadas
o, bien, se destinan a aplicar el conocimiento cientfico a travs, por ejemplo, de la
tecnologa.
La conceptualizacin de la ciencia o saber cientfico suele realizarse atendiendo a sus
acepciones como proceso de investigacin y como resultado de dicho proceso (i.e.,
Wartofsky, 1973, Bunge, 1975). El proceso de investigacin hace referencia a la
actividad humana que operando de acuerdo con un mtodo cientfico se orienta a la
constitucin y fundamentacin de un cuerpo sistemtico del saber que
denominaramos conocimiento cientfico, resultado o producto.
De acuerdo con Romero (2001, p. 8), la investigacin cientfica conlleva la siguiente
relacin interdependiente de hechos > problema > hiptesis > ley > teora >
modelo. Ampliando las fases de la investigacin planteadas por Bunge (1989, p. 25),
este autor (p. 9) indica que la lnea de arranque se sita en la existencia de unos
hechos que ponen de manifiesto un problema que debe ser explicado. Para ello, se
establecen unas hiptesis que tratan de encontrar una explicacin al problema
mencionado y cuya validez ha de ser contrastada empricamente. Las hiptesis pueden
llegar a integrarse como leyes cuando existe una relacin estable entre los hechos de
un mismo tipo. La teora es un conjunto de hechos, hiptesis y leyes sobre un
determinado acontecimiento real. Finalmente un modelo es una representacin de la
realidad de la que se efectan ciertas abstracciones para hacer posible su estudio.
Delclaux (1981, p. 63) define el mtodo cientfico como el ciclo de construccin de las
abstracciones y explicaciones representativas del mundo de los hechos, a los que
llamamos teoras y a la puesta en contraste de stas con la realidad. Por tanto, las
hiptesis, las leyes y las teoras deben ser considerados como los elementos bsicos
del mtodo cientfico (Maside, 2002, p. 137), considerando que la teora define un
sistema abstracto que es satisfecho por una serie de modelos, similares a los sistemas
reales que pretenden ser explicados desde la teora (Diguez, 2005, p. 70).
1.1.2. La evolucin del mtodo cientfico
A continuacin, se expondr la evolucin del mtodo cientfico en funcin de las
corrientes de pensamiento ms relevantes para el mbito contable.
1.1.2.1.Inductivismo versus Deductivismo

La metodologa inductiva surge en el siglo XVII a partir del trabajo inicial de Francis
Bacon y, posteriormente, de las aportaciones de autores como Hobbes, Locke, Hume y
Stuart Mill.
El proceso de investigacin inductivo, de naturaleza emprica, comenzara con la
observacin reiterada de hechos particulares en diversas circunstancias que, mediante
la inferencia inductiva, generara enunciados universales que constituyen las leyes y
teoras que forman el conocimiento cientfico. El esquema de este proceso por
enumeracin simple sera el siguiente:
A1 es B, A2 es B, A3 es B,. An es B
Por lo tanto, todos los A son B
Las principales crticas a este mtodo cuestionan seriamente sus dos pilares bsicos: la
objetividad de la observacin y la validez y justificabilidad del principio de induccin.
Por otra parte, el mtodo deductivo, defensor de la lgica como base del conocimiento
cientfico, es propuesto por Descartes, generando una corriente racionalista como
oposicin al empirismo inductivo.
La inferencia deductiva consiste en la transformacin de unos enunciados (premisas)
en otro (conclusiones) a travs de un proceso intermedio en el que se utilizan las reglas
de la lgica deductiva como base para dichas transformaciones (Diguez, 2005, p. 39).
De manera contraria al inductivismo, en el deductivismo, las argumentaciones
descienden de lo general a lo particular.
La crtica principal contra este mtodo se ha centrado en la verdad indemostrable de
los axiomas empleados en el proceso deductivo.
1.1.2.2. Positivismo lgico o neopositivismo
El trmino positivismo lgico o neopositivismo agrupa un conjunto de corrientes,
originarias de los aos veinte del siglo XX, enunciadas por el denominado Circulo de
Viena cuyo epicentro era el filosofo Moritz Schlik y sus seguidores Carnal, Hempel,
Hahn, etc.
Defensores del mtodo inductivo, sus postulados fundamentales, de acuerdo con
Katauzian (1982) son los siguientes:
- Observacin de la realidad
- Formulacin de las observaciones en forma de hiptesis
- Derivacin de los enunciados singulares en enunciados universales
- Formulacin de teoras generales a travs del anlisis lgico de las hiptesis
- Contrastacin de las teoras mediante la observacin y la experimentacin
1.1.2.3. El falsacionismo de Popper

El mtodo popperiano, de carcter deductivo, introduce el concepto de falsabilidad.

Este procedimiento asume la necesidad de que una hiptesis sea falsable, cuanto ms
mejor (Chalmers, 2000, p. 10) y, no sea falsada con el fin de que ascienda al rango de
teora o ley.
La falsabilidad supone la demarcacin entre ciencia y pseudociencia, ya que se
consider la refutabilidad de las hiptesis como requisito bsico inicial para establecer
su estatus cientfico. Este refutabilidad supone la existencia de diversos enunciados
contradictorios a la hiptesis, ninguno de los cuales ha de ser cierto con el fin de no
rechazar la hiptesis. La necesidad de verificar el incumplimiento de los supuestos
contrarios a la hiptesis es debido, a que segn Popper, es materialmente imposible
verificar que la hiptesis es cierta.
Las criticas a este pensamiento cientfico se centran en la inviabilidad de la aplicacin
estricta del falsacionismo popperiano (Caldwell, 1982).
1.1.2.4. Los paradigmas de Kuhn
La aportacin de Kuhn gira en torno a los conceptos de Paradigma, Ciencia Normal y
Revoluciones Cientficas (Gmez, 2002, p. 41). Este autor define el paradigma como las
realizaciones cientficas universalmente reconocidas que, durante cierto tiempo,
proporcionan modelos de problemas y soluciones a una comunidad cientfica (Kuhn,
1970, p. 13). Por tanto, el paradigma, de acuerdo con Pheby (1988, p. 37)
comprendera dos acepciones: la primera, englobara un xito capaz de atraer a un
grupo de cientficos que ejercen una actividad en competencia y, la segunda, supondra
un paso en el desarrollo cientfico capaz de dar solucin a problemas no resueltos.
La ciencia normal esta compuesta por los paradigmas aceptados. La existencia de
fenmenos inexplicados, que no pueden ser incorporados a la teora, generan
situaciones de crisis. Estas crisis son superadas a travs de periodos de innovacin
denominados revolucin cientfica y que conllevan la sustitucin de determinados
paradigmas previos por otros explicativos de los fenmenos originarios de la crisis.
Ante la amplitud de significados atribuidos al trmino paradigma, Kuhn,
posteriormente, propone el concepto de matriz disciplinar que incluye las
generalizaciones simblicas (expresiones unnimemente aceptadas), las explicaciones
(analogas unnimemente aceptadas para resolver problemas pendientes), los juicios
de valor compartidos (criterios para juzgar las hiptesis y teoras) y los propios
paradigmas (aprendizaje tcito derivado de la prctica de la ciencia).
1.1.2.5. Los programas de investigacin cientfica de Lakatos
La obra de Lakatos, combinando la interpretacin metodolgica de Popper con
determinados conceptos de Kuhn, desarrolla lo que denomina programa de
investigacin como precursor del falsacionismo sofisticado.
La existencia de un programa de investigacin supone descartar la evaluacin aislada
de teoras debido a la conexin que las teoras individuales mantendran con un
conjunto de teoras interrelacionadas que formaran los programas de investigacin.
Estos programas pueden ser progresivos, en caso de predecir nuevos hechos, o
degenerativos, en caso contrario.

Segn Lakatos (1970) un programa de investigacin no es ms que un conjunto de

reglas metodolgicas, heurstico positivas (cinturn protector) y heurstico negativas
(ncleo central). El ncleo central est referido al conjunto de teoras centrales que
renen los logros ms notables en ese campo de conocimiento y que es ajeno a
refutaciones. El cinturn protector comprende el conjunto de hiptesis auxiliares
destinadas a ser sometidas a contraste con el fin de que en caso de que resulten se
realicen las adaptaciones precisas, provocando un reemplazamiento progresivo del
proyecto de investigacin.

1.1.2.6. El anarquismo metodolgico de Feyerabend

Feyerabend, uno de los principales defensores del anarquismo metodolgico defiende:
- La existencia de un desarrollo simultneo de teoras opuestas cuya confrontacin
fomente el desarrollo cientfico.
- La existencia de una diversidad metodologa y una no-determinacin respecto a su
uso con el fin de dotar de libertad al investigador en la seleccin y aplicacin del
mtodo que ms favorezca el progreso de su teora.
El planteamiento de Feyerabend, de acuerdo con Martnez (1990, p. 167) debe
interpretarse como que las reglas no deben usarse como moldes previos a los que se
ajusta la investigacin prescindiendo de las caractersticas de sta, sino que en una
investigacin determinada se usar una regla u otra segn interese e incluso se
abandonarn las reglas ya existentes para inventar una nueva.
1.1.2.7. Otros planteamientos metodolgicos
En este sub-apartado haremos referencia a tres corrientes contemporneas de filosofa
de la ciencia: el estructuralismo propuesto por autores como Sneed, Stegmller, LviStrauss y el postestructuralismo de Foucault y Derrida; el realismo crtico defendido,
entre otros, por Tuomela, Niiniluoto y Bunge; y las tradiciones de investigacin de
Laudan.
a) Estructuralismo y postestructuralismo
El estructuralismo parte de subrayar el carcter sistmico de un objeto de
conocimiento distinguiendo conjuntos de relaciones fundamentales o estructurales y
aparentes u organizatorias para integrar la nocin de estructura en una teora
destinada a dar cuenta de ese carcter sistmico e independiente; la formacin de esta
teora parte de la formulacin de axiomas y procede mediante deduccin(GonzlezPramo, 1988, p. 245).
Tal planteamiento metodolgico considera que la estructura es un modelo abstracto de
relaciones y transformaciones independientes de las realidades de su objetivo de
estudio. Por tanto, las teoras cientficas estn interrelacionadas de acuerdo con una ley
de composicin, a travs de los nudos o elementos tericos, conformando las redes
tericas. Esta interconexin permite el trasvase en la aplicacin de conocimientos de
una teora vinculada a un rea de conocimiento a otras.

Dentro del postestructuralismo, Michel Foucault se aparta de las continuidades

histricas para desarrollar un enfoque basado en acontecimientos. Este autor considera
que el saber cientfico no se corresponde con una sucesin causal de conocimientos
previos sino que se construye con rupturas y singularidades, como una trama de
fuerzas.
Jacques Derrida niega la existencia de orgenes, de causas primeras o de sentidos
ltimos. No existen los espacios fundantes, el sentido est marcado por el contexto
siempre abierto a la produccin de diferencias. Este autor defiende la deconstruccin o
capacidad de dudar de la verdad aceptada en todas sus formas y significados,
considerndola como algo relativo. Su mtodo para superar las limitaciones del
pensamiento lgico-formal se caracteriza por ser antidogmatico y reacio al
establecimiento de una metodologa determinada.
b) Realismo crtico
Para el realismo crtico, la meta de la ciencia y de los cientficos es buscar verdades
informativas o altamente verosmiles acerca del mundo y de la realidad (Tuomela,
1978, p. 7; Niiniluoto, 1978, p. 245).
Dentro de este enfoque metodolgico, Bunge (1983) plantea el concepto de familias de
reas de investigacin donde cada teora se asimila a un marco conceptual que
contiene, junto a los aspectos generales, formales y especficos, el conocimiento de
fondo y los objetivos de la investigacin (Caibano y Gonzalo, 1997, p. 62).
c) Tradiciones de investigacin
Laudan (1986, p. 102), defensor de las tradiciones de investigacin, afirma que el
progreso de la ciencia ha de ser entendido como el logro de teoras capaces de resolver
mayor nmero de problemas empricos importantes capaces de generar menor nmero
de anomalas y problemas conceptuales. La relevancia que este autor otorga a la
resolucin de problemas conceptuales y al instrumentalismo (Diguez, 2005, p. 228),
permite que una teora puede reemplazar a otra, aunque no goce de una buena
confirmacin emprica, siempre que permita resolver problemas conceptuales que la
anterior no era capaz (Maside, 2002, p. 162-163).
En la Figura 1.1. se representa la evolucin del mtodo cientfico que ha sido
sintetizado en los sub-epgrafes previos.

1.1.3. Clasificacin de las ciencias

La clasificacin de las ciencias con mayor aceptacin es la propuesta por Bunge (1983)
atendiendo al objeto material y formal. Tal clasificacin aparece reflejada en la Figura
1.2., donde se observa la categorizacin de la economa como ciencia emprica y
social.
La economa, rama madre de la ciencia contable, posee naturaleza emprica como
consecuencia del estudio de los fenmenos que ocurren en el universo con el fin de
explicar sucesos pasados o predecir acontecimientos futuros en relacin, dado su
carcter social, con el comportamiento humano.

Lgica
Formales
Matemtica
Fsica
Ciencias Qumica
Naturales Biologa
Geologa
Empricas o Fcticas
Sociologa
Culturales
CC.Polticas o Sociales
Historia
Economa

1.2. LA CONTABILIDAD COMO DISCIPLINA CIENTFICA

En este epgrafe se expondr la evolucin histrica de la contabilidad y las distintas
propuestas de categorizacin de la ciencia contable.
1.2.1. Caracterizacin y evolucin cientfica de la contabilidad
La Contabilidad puede definirse como el proceso de captar, identificar, medir, valorar,
registrar, agregar y comunicar informacin econmica a los usuarios interesados en la
misma, para adoptar decisiones y juicios (American Accounting Association, AAA, 1966,
p. 1). Tal definicin, de acuerdo con Blanco et al. (1999) delimita a la Contabilidad
como (i) un sistema de informacin que recoge y comunica informacin y como (ii) un
servicio que suministrar informacin relevante para la emisin de juicios y decisiones
fundamentadas.
La caracterizacin de la contabilidad como disciplina cientfica debe realizarse en
funcin de los criterios tradicionalmente utilizados para delimitar las distintas tipologas
de ciencias: el objeto material (conjunto de hechos, cosas o ideas estudiadas por la
ciencia) y el objeto forma (perspectiva bajo la cual se contempla el objeto material).
La evolucin de la ciencia contable esta asociada a una ampliacin de ambos objetos y,
as, el objeto material supone tanto el anlisis micro y macroeconmico de la realidad
observada, a la vez que el objeto formal, tradicionalmente caracterizado por el estudio
cuantitativo y cualitativo de los aspectos econmico-financieros, asume, adems, el
anlisis de los aspectos sociolgico y psicolgicos del objeto material.

1.2.1.1. Evolucin Histrica de la Contabilidad

En la evolucin histrica de la contabilidad, de acuerdo con Montesinos (1978), puede
distinguirse cuatro perodos: el periodo emprico; el periodo de gnesis y aparicin de
la partida doble; el desarrollo del contismo; y el perodo cientfico. Si bien, algunos
autores encuadran el perodo del contismo como segunda etapa del perodo previo.
- Periodo emprico, o de partida simple. Abarca desde la antigedad y la alta Edad
Media hasta la publicacin, en 1202, del Liber Abaci de Leonard Fionaci de Pisa. Se
caracteriza por el registro aislado de operaciones o partida simple, inicialmente
destinado a complementar la memoria humana para, posteriormente y como
consecuencia del incremento del comercio y la introduccin de la numeracin arbiga,
generar un sistema de registro basado en libros llevados de forma ms racional.
Asimismo, en la etapa final de este perodo surgen en Italia las primeras aportaciones
sobre el sistema de partida doble que fueron perfeccionadas a posteriori.
- Perodo de gnesis y aparicin de la partida doble (1202-1494). Se inicia con la
aparicin, en 1202, del Liber Abaci y se extiende hasta 1494, fecha de aparicin de la
obra de Lucca Paccioli, Summa de Aritmtica, Geometra, Proportioni et Proportionalita.
Esta obra supone el primer tratado impreso sobre la partida doble y define un antes y
un despus en la disciplina contable.
Concretamente, este perodo supone importantes avances, entre los que pueden
citarse:
La elaboracin de informacin sobre el patrimonio (activo y pasivo).
Determinacin del resultado para cada transaccin.
Elaboracin del Memorial (o borrador), el Diario, el Mayor y el Balance de
comprobacin.
Diligencia de los libros en oficinas mercantiles y realizacin de auditoras
contables.
Cierre peridico no regular de las cuentas.
- Perodo de desarrollo del contismo o clsico (1494-1840). Se caracteriza por la
generalizacin universal del uso de la partida doble y de un limitado avance
metodolgico que se concreta en la introduccin de principios de valoracin de
inventarios; la determinacin del resultado del ejercicio para cada perodo y la
realizacin de balances generales a intervalos especficos (Hendriksen, 1974).
En este perodo surge la primera escuela contable, la escuela contista, que
paulatinamente comienza a considerar a la contabilidad como ciencia de las cuentas.
- Perodo cientfico. Comienza en 1840, fecha de publicacin de la obra de Francesco
Villa, que recoge la separacin entre la tenedura de libros y la ciencia de la
contabilidad orientada hacia problemas econmico-administrativos, y dura hasta
nuestros das.

En este perodo existen numeras tendencias y escuelas que el profesor Montesinos

(1978, p. 176) agrupa en cinco corrientes doctrinales:
Doctrinas jurdico-personalistas. La teora personalista de la escuela cerboniana
considera que el objeto formal de la contabilidad se corresponde con los
derechos y obligaciones de los sujetos que participan en la administracin de un
patrimonio. Por extensin, la teora jurdica considera que todo asiento o
anotacin contable traduce un hecho jurdico (Vlaemminck, 1961, p. 321).
Doctrinas contistas y neo-contistas. Mientras que la escuela contista est muy
vinculada a la personificacin de las cuentas, los neo-contistas se preocupan
por la nocin de valor captada y manifestada a travs de las cuentas.
Enfoque econmico. Partiendo de la nocin de valor del neo-contismo, este
enfoque abandona el personalismo de las cuentas hacia la contabilidad como
sistema de control y administracin de las haciendas. Montesinos (1978, p. 222)
distingue diez lneas de investigacin en relacin con este enfoque: controlismo,
hacendismo, la escuela de economa hacendal, la doctrina alemana de
economa de la empresa, patrimonialismo, la teora de las causas econmicas,
el desarrollo de la contabildad de costes, la contabilidad no monetaria,
contabilidad social y el enfoque integral de la contabilidad econmica.
La teora matemtica y el empeo formalizador. Su objetivo ltimo es traducir a
lenguaje matemtico las teoras contables. Mtodos axiomaticos o lgicos
orientados a dotar de rigor a las predicciones contables (Caibano, 1996, p. 39).
La introduccin de aspectos conductistas y la concepcin comunicacional. La
caracterstica bsica de este enfoque es la consideracin de la contabilidad
como sistema de informacin orientado a satisfacer las necesidades
informativas de los distintos usuarios con el fin de facilitar la toma de
decisiones.
En la evolucin histrica de la contabilidad en el mbito espaol, de acuerdo con
Hernndez-Esteve (1992), pueden distinguirse cinco etapas:
- Etapa premoderna o anterior a la Partida Doble, la cual comprende los siglos XIII a XV.
- Implantacin y difusin de la contabilidad por Partida Doble, siglo XVI y primer tercio
del siglo XVII.
- Periodo de silencio y olvido de la Partida Doble durante aproximadamente el siglo
siguiente.
- Reaparicin de noticias sobre la Partida Doble, a partir de 1736.
- Edad contempornea, desde el siglo XX hasta la actualidad.
1.2.1.2. Caracterizacin cientfica de la Contabilidad
La evolucin del pensamiento y el saber contable ha sido analizado, bsicamente,
desde los enfoques cientficos de Kuhn (paradigma y matriz disciplinar), de Lakatos
(programas de investigacin) y de Lauden (tradiciones de investigacin), y ms
recientemente, desde la perspectiva del realismo crtico, el postestructuralismo y la
consideracin del desarrollo tecnolgico (aproximacin postmodernista).

a) La ciencia contable desde la ptica Kuhniana

El enfoque de Kuhn es el modelo con mayor aplicacin en la caracterizacin cientfica
de la Contabilidad en el mbito internacional (Beattie y Davie, 2006, p. 2).
Wells (1976) fue el primer autor en aplicar la tesis de Kuhn al mbito contable
mediante el concepto de matriz disciplinar. Concretamente, este autor distingue:
- Etapa de pre-ciencia hasta finales de los aos 30 del siglo XX.
- Etapa de la primera matriz disciplinar basada en el modelo tradicional del coste
histrico.
- Etapa de crisis previa a la revolucin cientfica durante los aos 50 y 60 en relacin
con la utilidad del modelo de valoracin a coste histrico en perodos inflacionistas.
- Etapa pre-paradigmtica donde se ofrecen alternativas al mtodo de valoracin
cuestionado (i.e., Contabilidad ajustada al nivel general de precios, contabilidad al
coste de sustitucin o reemplazamiento; Contabilidad desprovista de valoracin;
Contabilidad continuamente actualizada).
- Nacimiento de la nueva matriz disciplinar.
Posteriormente, la AAA (1977) diferencia tres enfoques o paradigmas con el fin de
analizar las causas de la diversidad terica contable, del contenidos de los estados
financieros y de los criterios utilizados en el reflejo de los hechos contables:
Enfoque clsico.
Normativo-deductivo
Inductivo-positivista
- Enfoques de la utilidad en la decisin
Modelos de decisin
Enfoque basado en los decidores
Enfoque del comportamiento agregado del mercado
Enfoque del decisor individual
- Enfoque de la economa de la informacin
A nivel individual
A nivel agregado

Esta propuesta es modificada por Belkaoui (1981, 1987) estableciendo, en su conjunto,

diez paradigmas rivales y sometidos a constante revisin, expuestos a continuacin. En
Espaa, tal categorizacin es asumida por el profesor Pina (1991).
Paradigma antropolgico/ inductivo
Paradigma del beneficio verdadero/ deductivo
Paradigma de la utilidad en la toma de decisiones
Paradigma de la utilidad en la toma de decisiones/ modelo de decisin
Paradigma de la utilidad en la toma de decisiones/ comportamiento agregado
del mercado
Paradigma de la utilidad en la toma de decisiones/ sujeto decisor
Paradigma de economa de la informacin
Paradigma de la teora de la agencia
Paradigma de la teora positiva de la contabilidad
Paradigma basado en el mercado de capitales
Paradigma conductivista o de comportamiento
Sin animo de ser exhaustivos, otras visiones multiparadigmticas, generalmente no
rivales, son las propuestas por Butterworth y Falk (1986), Lee (1993) y, ms
recientemente y haciendo uso del avance tecnolgico, las aproximaciones de Beattie y
Davie (2006) y Locke y Lowe (2008).
En nuestro pas, cabe destacar el enfoque kuhniano del profesor Ta (1991), que sin
negar la aproximacin lakatosiana (p. 24), plantea la siguiente clasificacin,
actualizada en estudios posteriores (i.e., 1998):
Enfoques clsicos o Enfoque inductivo positivista. Formacin de teoras
contables a partir de la induccin de las prcticas observadas.
Enfoque deductivo normativo. Orientado a la regulacin de la prctica a travs
del esquema postulado-principios-reglas, as como teoras valorativas
sustitutivas del coste histrico orientada a lograr la verdad contable nica.
- Enfoques relacionados con el paradigma de utilidad
Modelos de decisin. Capacidad predictiva. Orientado a la determinacin de la
informacin ms relevante para la toma de decisiones, entendida como la que
posee mayor potencial predictivo con respecto a los datos suministrados
necesarios para los modelos empleados por los decisores.

 Comportamiento agregado del mercado. Enfoque orientado al anlisis de la

relacin entre valor actual y valor de mercado en aras a determinar la utilidad
de la informacin contable.
Inversor individual. Centrado en el anlisis del impacto del output contable en el
usuario.
Enfoques conductistas. Analizan las reacciones de los usuarios ante la divulgacin de
informacin.
Enfoques basados en la teora de la informacin. Anlisis de la informacin revelada,
su canal de divulgacin, as como el proceso de los datos comunicados por parte de los
usuarios.
Valor econmico de la informacin. Aplicacin del anlisis bayesiano y la teora
econmica de la eleccin a la divulgacin de la informacin contable.
Neopositivismo. Estudios de la relacin entre los mltiples usuarios de la
informacin y el papel de la contabilidad en relacin con ellos.
Teora de los hechos. Anlisis del incremento de la informacin divulgada con el
fin de satisfacer las demandas de los distintos usuarios, otorgndoles capacidad
de seleccin de la misma.
b) Las tradiciones de investigacin de Lauden
Mattessich (1993) defiende la existencia de tradiciones de investigacin rivales
compuestas por un conjunto de teoras o modelos tericos, que comparten premisas
bsicas y se complementan unas con otros, de manera que, dentro de cada programa,
suponen una fase de especializacin de su antecesor en el tiempo.
Adaptando la propuesta kuhnesiana de Butterworth y Falk, este autor plantea tres
tradiciones de investigacin:
- Tradicin de investigacin n 1: Programa de rendicin de cuentas. Su objetivo
fundamental es el suministro de informacin relevante para el control a posteriori.
Fase primera: Enfoque de la periodificacin plena
Fase segunda: Enfoque primitivo de agencia
Fase tercera: Enfoque de agencia e informacin
- Tradicin de investigacin n 2: Programa de valoracin de la inversin. Su principal
objetivo es la identificacin de criterios de valoracin ptimos para activos, pasivos y
resultado con el fin de facilitar la toma de decisiones.
Fase primera: Enfoque del valor actual y del valor presente
Fase segunda: Enfoque del riesgo compartido

 Fase tercera: Enfoque del mercado de capitales

- Tradicin de investigacin n 3: Programa de estrategia en la informacin. Vinculacin
de diferentes sistemas de control a diferentes objetivos de la informacin.
c) La ciencia contable a travs de los programas de investigacin lakatosianos
La consideracin cientfica de la evolucin del pensamiento contable desde la ptica
lakatosiana es caracterstica de nuestro pas y defendida, inicialmente, por el profesor
Caibano (1974, 1975) y, posteriormente, por los profesores Caibano y Gonzalo
(1997).
Estos autores proponen tres programas de investigacin: legalista, econmico y
formalizado.
El programa de investigacin legalista supone la ampliacin de la tenedura de libros a
objetivos cientficos relativos a lo que la informacin contable debe responder
(principios y requisitos contables), hiptesis contables especificas (normas de
valoracin), contenido de la informacin contable, etc. Tcnicamente, supondra la
consideracin de (i) Cdigos y normas legales; (ii) Principios contables y (iii) Marco
conceptual.
El programa de investigacin econmico tiene un especial nfasis en la relacin entre
economa y contabilidad, desglosndose en tres subprogramas que definiran las ideas
bsicas del programa: (i) bsqueda del beneficio verdadero; (ii) utilidad para el decisor,
y (iii) teora contable positiva.
El programa de investigacin formalizado viene caracterizado por: (i) la axiomatizacin
en contabilidad; (ii) el anlisis circulatorio, (iii) la teora de la agencia, (iv) la economa
de la informacin y (v) el modelo CAPM/HEM.
d) Aproximacin posmodernista al pensamiento contable
Partiendo de la categorizacin propuesta por Burell y Morgan (1979) para la
investigacin organizativa, autores como Hopper y Powell (1985), Chua (1986),
Laughlin y Lowe (1990), Putxy (1993), Ryan et al. (2004) y, en nuestro pas, Larrinaga
(1999) proponen, en general, una categorizacin de la investigacin contable en:
- Investigacin contable interpretativa. Interpretacin subjetiva y lgica de las
intenciones humanas.
- Investigacin contable crtica. Orientada a la identificacin y eliminacin de prcticas
dominantes debido a que los objetos sociales, debido a su temporalidad y limitacin al
contexto, slo se pueden comprender a travs de su desarrollo y cambio histrico.
Humanismo radical. La sociedad se forma a partir de actores sociales
individuales.
Estructuralismo radical o postestructuralismo. Considera a la sociedad como un
conjunto de estructuras sociales.

- Funcionalismo o investigacin contable predominante. La teora y la observacin son

independientes, utilizando mtodos cuantitativos de recoleccin y tratamiento de datos
para proporcionar una base a las generalizaciones.
Actualmente, debido a la significativa diversificacin de los objetos material y formal de
la ciencia contable, el crecimiento de la investigacin y del espectro de publicacin, la
clasificacin de la investigacin es ms complicada lo que ha limitado en cierta medida
al anlisis individualizado de las lneas de investigacin en contabilidad. Proceso que
permite responder a qu, cmo, quin, cundo y dnde se investiga. Aunque la
orientacin prioritaria es conocer (i) qu tipo de cuestiones constituyen el espacio
acotado como lnea de investigacin, frontera con otras reas de estudio y (ii) el modo
resolver los problemas analizados a partir de las teoras, procedimientos y
metodologas utilizadas.
1.2.2. El mtodo contable
El mtodo contable es un conjunto de proposiciones de carcter conceptual o
instrumental que tienen por objeto la captacin, cuantificacin, registro y comunicacin
de las operaciones generadas por cualquier actividad econmica con objeto de obtener
informacin que refleje de forma razonable, objetiva y fiable la realidad observada. El
conjunto de postulados e hiptesis que determinan el mtodo contable pueden
enunciarse, de acuerdo con Caibano (1996), como: Principio de dualidad; Medicin y
Valoracin; Formas de Representacin; y Formas de Agregacin.
1.2.2.1. Principio de dualidad
El principio de dualidad se basa en la propiedad bidimensional de las transacciones
econmicas que permite establecer conexiones especficas entre los distintos
elementos patrimoniales y en la relacin causa-efecto que produce como explicacin
de las variaciones entre inversin y financiacin (Ijiri, 1967, p. 101). Esto implica que:
- En una unidad econmica, se distingue por un lado, ente bienes y derechos y, por
otro, las obligaciones.
- En todo suceso econmico siempre podr identificarse un recurso u origen de fondos,
y un empleo o aplicacin de dichos fondos.
La aplicacin del principio de dualidad al mtodo de la Partida Doble, de acuerdo con
Fernndez-Pirla (1974, p. 120) y Montesinos (1976, p. 254), se concreta en los
siguientes puntos:
- Toda cuenta consta de Debe y Haber para representar empleos y recursos,
respectivamente.
- En todo sistema de cuentas existe al menos dos series de tipo opuesto.
- Todo suceso que sea susceptible de contabilizacin tiene al menos dos cuentas de
signo contrario.
- Las expresiones monetarias de dichas cuentas antitticas son iguales y de signo
contrario si en la valoracin se utiliza la misma moneda.
1.2.2.2. Medicin y Valoracin

Los elementos identificados en cualquier hecho contable mediante el principio de

dualidad conllevan una corriente de flujos, reales o financieros. Mientras que los flujos
financieros estn expresados en valores monetarios, los correspondientes flujos reales
vendrn expresados en su unidad natural de cuenta (kilos, litros, kilovatios, etc.).
La medicin y valoracin de los elementos tendr como objetivo la homogeneizacin
de los citados flujos. Este proceso se concretar, bsicamente, en la conversin de los
flujos en dinero, en cuanto la informacin contable es bsicamente cuantitativa; as
como en la aplicacin de criterios de categorizacin que favorezcan el control interno y
la agregacin de la informacin, a la vez que facilitan informacin cualitativa sobre los
mismos.
a) Medicin
La Medicin supone, tanto la cuantificacin de los atributos de los diferentes elementos
flujos - (Caibano, 1996, p. 62), como su categorizacin de naturaleza cualitativa a
travs de la discriminacin entre identidades y diferencias, relaciones de orden, etc.
(Requena, 1977, p. 116), todo ello de acuerdo con determinadas reglas.
Las mediciones contables se llevan a cabo a travs de una escala multidimensional
donde cabe destacar los siguientes criterios (Blanco et al., 1999, p. 49-50):
- Ordinal: Los elementos contables, representativos, sern clasificados en funcin de
sus caractersticas, lo que permitirn un control interno.
- Nominal: Los elementos contables, representativos en la operacin, van a ser
codificados mediante nmeros lo que permitir su clasificacin y agregacin.
- Por intervalos: Estudio de los operadores por intervalos segn un modelo
probabilstico.
b) Valoracin
Siguiendo al profesor Caibano (1996, p. 62), la valoracin supone la expresin
monetaria de los flujos mediante la ponderacin de los mismos por un precio. Este
proceso exige para su adecuada realizacin:
- La determinacin de los precios ms adecuados a cada tipo de elemento.
- El establecimiento de principios, reglas y normas para llevarla a cabo.
1.2.2.3. Representacin contable
La contabilidad ha utilizado a lo largo del tiempo diversas formas de representacin de
las transacciones econmicas. Estas tcnicas no constituyen un aspecto sustancial de
la contabilidad sino un mero instrumento que permite alcanzar el fin de la
comunicacin de la informacin.
Las formas de representacin se definen como las distintas opciones que existen para
poder registrar contablemente los acontecimientos econmicos relevantes acontecidos
que van a constituir los datos del sistema de informacin contable. De acuerdo con
Caibano (1996, p. 64), estas formas seran:

- Convencional. Basada en la partida doble clsica. Se caracteriza por el seguimiento

de dos criterios:
+ Cronolgico, por operaciones en el libro Diario mediante asientos.
+ Sistemtico, por conceptos en el libro Mayor mediante las cuentas.
- Matricial. Utiliza matrices de doble entrada para la representacin de los distintos
hechos. Sigue estando basada en el principio de dualidad aplicado a la teora matricial.
Con una sola anotacin se consigue el reflejo dual de cada transaccin, pues el Debe
se recoger en la columna y el Haber en la fila.
- Sagital. La representacin de los sucesos econmicos se realiza a travs de grafos
para reflejar las corrientes de circulacin econmica. Siendo sus vrtices los distintos
operadores contables, los arcos los que indican el sentido en el que opera la
transaccin y su valor el importe de las operaciones.
- Vectorial. Las transacciones son representadas en forma de vectores tridimensionales
donde se recogen los operadores negativo y positivo, y el instante del tiempo como
coordenadas, correspondiendo el valor resultante al importe de la transaccin.
1.2.2.4. Agregacin
La agregacin contable constituye la fase final del mtodo contable y permite elaborar
y, posteriormente, comunicar a los distintos usuarios una informacin contable
resumida, representativa y til mediante los estados contables individuales y/o
consolidados.
Adaptando la opinin del profesor Mallo (1982), la agregacin contable se realiza en
funcin de criterios de naturaleza cualitativa aplicados a los bienes (patrimonio o
resultado y sus distintas subclasificaciones), temporal (periodo al que se refiere su
elaboracin) y jurdica (empresas individuales o grupos de sociedades).
1.2.3. El marco conceptual de la contabilidad
El marco conceptual puede definirse como un soporte terico de normalizacin
contable que, apoyndose en la teora general de la Contabilidad, desarrolla los
fundamentos conceptuales de la informacin (Ta, 1996, p. 9).
La existencia de un marco conceptual esta fuertemente asociado al enfoque utilitarista
de la informacin contable que obliga a definir los usuarios de la misma y sus objetivos
con el fin de proporcionar informacin pertinente para el proceso de toma de
decisiones (Hendriksen, 1974, p. 118-121).
La iniciativa en la elaboracin de un marco conceptual corresponde al organismo
norteamericano Financial Accounting Standard Board (FASB), si bien, el proceso de
armonizacin contable que a escala internacional desarrolla el International Accounting
Standard Board (IASB) convierte su propuesta de marco conceptual en el ms
relevante. Especialmente, en el mbito europeo, caracterizado por la obligacin de que
los grupos cotizados presentan su estados contables consolidados de acuerdo con las
normas internacionales de contabilidad o normas internacionales de informacin
financiera (NIC/NIIF).

El contenido del Marco Conceptual de la Contabilidad debe seguir un itinerario lgicodeductivo que configura una estructura de elementos interrelacionada y ordenada
jerrquicamente. Gabs (1991, p.45) establece la estructura del marco conceptual en
tres niveles con sus respectivos contenidos bsicos:
- Superestructura conceptual
- Objetivos. Determinados por las caractersticas del entorno y las necesidades de los
usuarios.
- Caractersticas cualitativas. Requisitos necesarios para asegurar el cumplimiento de
los objetivos.
- Hiptesis contables. Pueden ser (i) generales, relacionadas con el escenario, los
objetivos y los requisitos; o (ii) bsicas, que son las relativas a las alternativas
especficas para los componentes conceptuales de carcter operativo.
- Componentes conceptuales de carcter operativo
- Estados contables. Identificar los informes a elaborar y su modo de elaboracin.
- Elementos de los estados contables. Componentes necesarios para comprender la
inversin y financiacin de las organizaciones, su rendimiento, as como los efectos de
las transacciones y otros hechos econmicos.
- Criterios de reconocimiento. Relacin de requisitos exigidos a un elemento para su
inclusin en los estados contables.
- Criterios de valoracin contable. Suponen la determinacin de las ponderaciones a
utilizar en la cuantificacin monetaria de aquellos elementos que cumplen los criterios
de reconocimiento.
- Principios contables. Reglas que definen y establecen la prctica en contabilidad, con
especial incidencia en las fases de valoracin y registro. Con carcter general, suelen
comprender los principios contables bsicos y las normas de valoracin.
- Normas contables, que constituyen la regulacin contable de carcter especfico
1.2.4.Clasificacin de la contabilidad
La contabilidad admite diversas clasificaciones en funcin del criterio que se seleccione
para tal fin. Partiendo de las propuestas realizadas por autores como Mattessich
(1957), Calafell (1970), Montesinos (1976), la Asociacin Espaola de Contabilidad
Directiva (ACODI, 1992), Blanco (1994) y Caibano (1996), entre otros, se propone la
siguiente sntesis:
1. En funcin del tipo de unidades econmicas a las que hace referencia.
Microcontabilidad.
Contabilidad de las empresas (unidades de produccin).
Contabilidad del sector pblico.

 Contabilidad de las unidades de consumo y entidades sin fines lucrativos.

Como puede observarse tambin admitira la descomposicin en contabilidad pblica y
privada en funcin de la propiedad de las entidades.
Macrocontabilidad.
Contabilidad de la Renta Nacional.
Contabilidad de las Transacciones Interindustriales.
Contabilidad de los Flujos Financieros.
Contabilidad de la Balanza de Pagos.
2. En funcin de los mbitos de circulacin o los sucesos a los que hace referencia.
Contabilidad Interna: Se orienta a los fenmenos de circulacin ocurridos en el
mbito interno de la entidad.
Contabilidad Externa: Se orienta a los fenmenos de circulacin ocurridos en el
mbito externo de la entidad.
3. En funcin de las decisiones tomadas por los usuarios de la informacin contable.
Contabilidad Financiera: Procesa informacin normalizada para usuarios externos y
decisiones internas correspondientes al mbito externo de la empresa.
Contabilidad de Costes: Ofrece informacin sobre costes como valor de inventarios,
bienes fabricados por la propia empresa, coste de productos vendidos, etc.
Contabilidad de Gestin: Elabora, analiza e interpreta informacin contable para la
adopcin de decisiones tcticas, operativas y de control de gestin a corto plazo.
Contabilidad Directiva: Interviene de forma pluridisciplinar en el diagnstico e la
empresa, en la planificacin estratgica, tctica y en el control de la empresa. Recibe
tanto informacin generada por la contabilidad financiera como la contabilidad de
gestin y elabora informacin relevante para la direccin.
4. En funcin de la unidad de medicin.
Contabilidad monetaria.
Contabilidad no monetaria.
Contabilidad multidimensional.
5. En funcin de la perspectiva temporal
Contabilidad previsional. Se orienta a la informacin referente a acontecimientos o
sucesos an por ocurrir.

 Planificacin.
Programacin.
Presupuestacin.
Contabilidad de las realizaciones. Se orienta a la informacin referente a
acontecimientos o sucesos que ya han ocurrido.
6. En funcin de la personalidad jurdica del titular:
Contabilidad de las empresas individuales.
Contabilidad de sociedades.
Contabilidad de empresas privadas.
Contabilidad de empresas pblicas.
7. En funcin del prisma bajo el que se contempla la actuacin empresarial:
Contabilidad econmica.
Contabilidad medioambiental.
Contabilidad social. Comprendera las perspectivas econmica, medioambiental u
social de la actuacin empresarial. Por tanto, se tratara de una concepcin distinta a la
tradicionalmente asignada como contabilidad macroeconmica.