INSTITUTO DE CONTADORES PBLICOS DE NUEVO LEN

COMISIN DE INVESTIGACIN CONTABLE

Proyecto de Auscultacin
NIF D-4 Impuestos a la Utilidad

Monterrey, N.L. 15 de septiembre de 2006

C.P.C. Felipe Prez Cervantes

Director
Centro de Investigacin y Desarrollo
Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de
Normas de Informacin Financiera (CINIF)
Bosque de los Ciruelos No. 186 Piso 11
Col. Bosques de las Lomas
11700 Mxico, D.F.
Referencia:

NIF D-4 Folio 033-06

Estimados C.P.C. Felipe Prez Cervantes:

En relacin con el proyecto para auscultacin de la norma de informacin financiera (NIF) D-4 Impuestos
a la utilidad, a continuacin presentamos sugerencias relativas a su contenido derivadas de nuestro
proceso de auscultacin realizado entre los miembros de la Comisin de Investigacin Contable y entre la
membresa del ICPNL.

Referencia al
prrafo

Sugerencias relativas al contenido

IN8

La redaccin da la apariencia de que la informacin con impuestos diferidos solo se

utilizara para hacer predicciones (Algo que va a suceder).
Al respecto, la informacin con impuestos diferidos va ms halla del concepto de
prediccin, razn por la cual recomendamos la siguiente redaccin en este Prrafo.
Esta NIF, al requerir el reconocimiento de pasivos y activos por impuestos a la utilidad
que se realizar en el futuro, coadyuva a la generacin de informacin financiera ms
confiable, adecuada y relevante y ayuda a los inversionistas para que tengan una
panormica ms adecuada de la valorizacin de su inversin y del capital contable que
realmente les pertenece, a efecto de que tomen las decisiones ms adecuadas en sus
empresas, etc. Adicionalmente, proporciona elementos para que los usuarios en
general tengan la posibilidad de hacer predicciones con base a dicha informacin. De
esta forma se da cumplimiento a la caracterstica de prediccin y confirmacin
establecida en la NIF A-4, Caractersticas Cualitativas de los estados financieros.

IN7

En el inciso b de este Prrafo, se seala la importancia de la asociacin de costos,

gastos con ingresos, sin embargo, en el desarrollo de la NIF no se vuelve a tocar el
tema.
Considerando que parte de la esencia de los impuestos diferidos, es que exista una
correlacin adecuada del ISR devengado (causado y diferido) en funcin del
reconocimiento contable y fiscal de ingresos y gastos, recomendamos incorporar un
tema relacionado con el impuesto sobre la renta devengado que contenga la
explicacin de cmo los ingresos y gastos necesariamente requieren reflejar los
efectos fiscales que les corresponden con lo cual se logra la armona del criterio del

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ISR devengado con los ingresos y gastos.

Adicionalmente, en este tema explicar las causas del porqu normalmente la tasa real
y efectiva de impuesto no son similares y de la necesidad de buscar la explicacin de
dichas diferencias.
IN9 y 38

Congruente con lo mencionado en la IN2, la clasificacin de activos y pasivos por

impuestos diferidos en corto y largo plazo, debera posponerse y en su caso
implementarse si las Normas Internacionales efectan el cambio.

IN10

Mencionar que igual situacin aplicara en la preparacin de estados financieros para

US GAAPS.

Prrafo 3 d)

El impuesto causado por pagar o por cobrar en el perodo es el impuesto causado en el

perodo, menos los anticipos liquidados, ms los impuestos causados en perodos
anteriores y no liquidados.
El impuesto causado por pagar o por cobrar en el perodo es el impuesto causado en
el perodo, menos los anticipos liquidados, ms (menos) los impuestos causados en
perodos anteriores y no liquidados (recuperados).
Quedara mas completo ya que esta situacin se puede presentar.

Prrafo 3 j)

Consideramos conveniente precisar que el crdito fiscal corresponde al exceso de

IMPAC sobre ISR pagado en un ejercicio que puede ser aplicado contra ISR futuro,
pues como est redactado se puede confundir el concepto con exceso de pagos
provisionales a favor.

Prrafo 3 k)

Tasa de impuesto causado es la tasa actual que se utiliza para el clculo del impuesto
causado y que est establecida por las disposiciones fiscales a la fecha de emisin de
los estados financieros.
El incluir fecha de emisin puede crear confusin sobre todo cuando tienes diferente
tasa para el siguiente ejercicio ya que la fecha de emisin de los estados financieros
regularmente es en perodo posterior al cierre.

Prrafos 7 y

Dice La suma. Debe decir: El efecto deudor o acreedor.

A3
Prrafos 11 y 12

Referentes a los 3 tipos de activos en cuanto a la forma que tendrn para recuperarse.
En nuestra opinin, estn redactados muy tcnicos, se recomienda dejar ms sencilla
la redaccin para que pueda ser ms fcilmente entendido.
Incluso nuestra recomendacin sera que el ejemplo de los apndices tuviera una
estructura tal que permitiera al momento de estar explicando los tipos de activos y
pasivos (prrafos 12-14) hacer referencia a ellos para que el lector pueda ver un
ejemplo.

Prrafos 17 y

Se menciona que debe reconocerse un pasivo por impuestos diferidos cuando:

B-29

a)

El valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal.

Qu pasara si el costo de adquisicin de un activo fijo, por cualquier causa, no es
deducible para efectos de ISR?
Bajo estas circunstancias estaramos ante la presencia de una diferencia
permanente.
Esta situacin, en principio, no tendra que reconocer un pasivo por
impuesto diferido.

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La NIC 12 impide el reconocimiento de impuestos diferidos en situaciones

como las que nos ocupa.
Por lo anterior, sera recomendable establecer claramente la posicin NIF para este
tipo de casos.
Prrafo 19

El impuesto diferido del perodo debe determinarse comparando el saldo al final del
perodo actual con el saldo al inicio del mismo perodo, del pasivo o del activo por
impuesto diferido determinado conforme al prrafo 16. Esta diferencia debe
reconocerse como un gasto o como un ingreso, segn corresponda.
De la comparacin de los valores contables y fiscales surgen algunas diferencias
temporales cuyo efecto contable y fiscal en resultados no es reconocido en momentos
distintos, como es el caso de terrenos.
Al respecto, consideramos que el efecto diferido de la diferencia temporal de terrenos
no debera pasar como ingreso o costo, sino debera afectar directamente el capital
contable.
Adicionalmente, sera recomendable que en este prrafo se especifique en que otros
casos el efecto diferido no debera pasar por resultados sino directamente al capital
contable.

Prrafo 21

No deja claro como presentar en el estado de resultados las partidas integrales al

momento de ser recicladas. Es decir, el efecto de la misma ser registrado:
a) Neto de impuestos independientemente de sus efectos en la tasa efectiva
b) Ser presentado el efecto inicial en donde corresponda y su efecto en impuestos
En caso de ser el inciso b) creemos conveniente establecerlo en la norma para no
dejarlo a la interpretacin.

Prrafo 25

Recomendamos aclarar que sucede en lo relativo al impuesto diferido derivado de

crditos fiscales que en un grupo de empresas que lleva la consolidacin fiscal, no
obstante que en lo individual se reserven los activos diferidos por no poder probar que
en el futuro existan utilidades futuras, a nivel consolidado debe volverse a revisar esto.
Vemos muy general el alcance que se pretende abarcar en este prrafo; nuestra
opinin es que se debe desarrollar ms la redaccin en el prrafo 33.

Prrafo 26

Este prrafo seala que un activo por impuesto diferido debe reconocerse slo cuando
la entidad justifique que es probable su futura recuperacin.
Basado en esto, entendemos que cuando la entidad NO justifique su recuperacin,
dicho activo no deber reconocerse dentro del clculo respectivo. Sugerimos modificar
la redaccin para dejar claro que independientemente de la posibilidad de
recuperacin este debe reconocerse dentro del clculo, luego entonces, si no cumple
el negocio con los requisitos para que este activo sea reconocido, deber ser revelado
en una nota que fue reservado por falta de requisitos.
Asimismo, el inciso b de este prrafo menciona que la amortizacin prospectiva o
retrospectiva de perdidas fiscales contra utilidades fiscales.
En Mxico la Ley no permite la amortizacin retrospectiva de prdidas fiscales, es
decir, no permite modificar utilidades de ejercicios anteriores para amortizar prdidas
fiscales del ao de cierre, lo cual si es permitido en otros pases como en los Estados
Unidos. Basado en esto, sugerimos eliminar la palabra retrospectiva en tanto la Ley
Mexicana no lo contemple ya que esto es confuso para el lector.

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En el contenido de este prrafo, sugerimos ampliar los criterios para definir si un activo
es recuperable y la elementos para determinar la reserva de valuacin. En la medida
que contemos con una norma ms explcita se eliminar la subjetividad.
Prrafo 28

Menciona los posibles ajustes derivados de la identificacin del costo de adquisicin,

sin embargo, no menciona qu situaciones pueden presentarse y cmo proceder. Al
respecto, consideramos recomendable mencionar adicionalmente lo siguiente:
Si los activos y pasivos de las Subsidiarias o Asociadas adquiridas no se
modifican y los impuestos diferidos estn bien determinados, se podra
incorporar al consolidado sin ajuste alguno.
Si los activos y pasivos de las Subsidiarias y/o Asociadas adquiridos son
ajustados en la Controladora y provocan que se modifiquen las diferencias
temporales de las empresas adquiridas, entonces ser necesario tambin
ajustar los impuestos diferidos registrados por estas ltimas. Los ajustes en
impuestos diferidos deudores o acreedores debern aplicarse aumentando o
disminuyendo el crdito mercantil.

Prrafo 33

La redaccin es muy escueta y prcticamente no ayuda al usuario sobre qu hacer en

el caso de consolidacin fiscal. Consideramos necesario se hagan algunos
comentarios que proporcionen una directriz de cmo implementar la norma para
quienes manejan consolidacin fiscal, como por ejemplo:
Que la Controladora y Subsidiarias debern registrar el impuesto diferido que
resulte de sus diferencias temporales.
En los estados financieros consolidados, deber reconocerse como un
impuesto sobre la renta diferido, el beneficio fiscal obtenido a travs de la
consolidacin fiscal, considerando que este beneficio constituye de fondo un
diferimiento en el pago del impuesto, que necesariamente tendr que ser
pagado en el futuro.

Prrafo 44 inciso c

Este prrafo establece la necesidad de incorporar una conciliacin de la tasa legal y

de la tasa real siempre y cunado las diferencias permanentes generen diferencias
sustnciales entre dichas tasas. Sugerimos definir ms claramente es una diferencia
sustancial.
Incluir el revelar el IMPAC por compensar y las prdidas fiscales pendientes de
amortizar, as como las fechas de vencimiento para ejercer el derecho a su
compensacin y amortizacin, esta es una informacin relevante en los estados
financieros.

Prrafo 50

Consideramos que el mantener vigente el actual boletn D4 para efectos del manejo
del PTU diferido mientras no sea emitido el nuevo D3, generar confusin.

S/R

Creemos que el ttulo de la norma debiera ser Impuesto Sobre la Renta. Este es el
verdadero nombre del impuesto que hay en Mxico, ya que el cambio de nombre en la
norma genera confusin.

Prrafo 21

Sugerimos cambiar la palabra reciclar por realizar o aplicar. Literalmente hablando

el trmino reciclar no explica el contexto que se quiere dar en el documento.

S/R

La norma D-4 debe incluir ms detalles en la explicacin de la metodologa

Ya sea mediante redaccin, anexos o ambos, pero es necesario que el lector tenga
una gua ms clara que le facilite la preparacin del clculo del impuesto diferido.
Se recomienda hacer mencin a la relacin de este clculo con la conciliacin

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contable fiscal.
Asimismo, sugerimos incorporar algunas sugerencias sobre requisitos de
documentacin tal como lo establece la NIF C-10. Al respecto enunciamos algunos
requisitos que nos parecen importantes:
Memorando explicativo de criterios para la provisin de impuestos tanto de la
base legal como diferido.
Conciliacin entre el resultado contable y el resultado fiscal.
Conciliacin entre la tasa legal y la tasa real independientemente de la
materialidad de las diferencias permanentes.
Identificacin de las diferencias permanentes y diferencias temporales.
Conexin y descripcin de todas las partidas que integran el diferido (saldo
ao anterior mas/menos movimientos y aplicaciones del ao).
Documentar la recuperabilidad de activos diferidos.
Conexin del movimiento del ao en el impuesto diferido neto.
S/R

La norma no considera nada sobre la contabilidad inflacionaria. Aunque entendemos

que toda la parte de contabilidad inflacionaria se pretende incorporar en una sla
norma, sugerimos referenciar a la norma en la cual de debe considerar los efectos
inflacionarios en la norma D-4 y en cada una de las partidas que se vern afectadas.
No es posible dejar fuera de esta norma este tema pues an y cuando existieran en el
futuro (mediano o largo plazo) cambios en la forma de aplicar la contabilidad
inflacionaria, las disposiciones fiscales la consideran y tienen implicaciones que
debern ser atendidas para dejar una tasa efectiva congruente.
Ver tablas anexas
En el caso 1 se trata de ejemplificar que mientras no existe un efecto de
inflacin, el clculo del impuesto diferido es sencillo
En el Caso 2, se muestra como al momento de aplicar inflacin tanto en la
base contable como fiscal se generan una serie de efectos que deben ser
considerados para que la presentacin de la informacin sea correcta.
En el Caso 3, se presenta un ejemplo hipottico de que complicaciones
existira al momento de conciliar la tasa efectiva si se dejara de aplicar
inflacin a la contabilidad pero se siguiera aplicando a la base fiscal.

S/R

Conciliacin de la tasa de impuestos - Actualmente la NIF no habla nada de la

conciliacin de la tasa, como un mecanismo que permite verificar si la determinacin
del clculo es correcta.
Creemos que la conciliacin de la tasa es la prueba de fuego para los que elaboran
este clculo de que efectivamente la determinacin de las diferencias temporales esta
correcta.
Proponemos sea agregado un apndice con un formato ejemplo de cmo se hace
una conciliacin de tasa.

S/R

Observamos que el la norma no hace ningn comentario a mantener con vigencia la

circular donde se seala que el ISR que se dej de pagar conforme lo permita la ley
de ISR del ao 2002 siempre y cuando se reinvirtiera en el negocio, se presentar
como largo plazo. Recomendamos agregar un prrafo donde se mencione este tema.

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S/R

Falta aclarar en la norma las reglas de registro de un crdito diferido al momento de

comprar una empresa con prdidas fiscales por debajo de su valor contable. En la
normatividad USGAAP si existe.

S/R

Recomendamos que la diferencia entre el valor contable y fiscal de las acciones si sea
reconocida como una diferencia temporal (puesto que lo es) y que como parte de la
norma se establezca que al momento de calcular el impuesto diferido de la entidad
eliminadora esta diferencia ser eliminada.
De esta forma en las empresas holdings de acciones si se presentara esta
informacin.

S/R

En el contenido de la norma, no se menciona el exceso del valor en libros sobre el

costo de adquisicin de las acciones que bien pudiera ser tratada como una diferencia
temporal acumulable, cuyo efecto de impuesto diferido se materializa cuando la
empresa adquiriente recibe dividendos de la emisora.
Si la idea es no considerar este exceso como diferencia temporal, entonces
consideramos se requiere establecerlo as y explicar las razones. Si se decide que
este exceso si debe considerarse diferencia temporal, entonces procedera incluir un
prrafo sobre el tratamiento de este exceso y cundo se materializa.

S/R

Los apndices A, B y C, en general constituyen una repeticin de los conceptos que

ya se comentan en la norma, razn por la cual se recomienda descontinuarlos y en su
lugar incorporar a la norma aquellos conceptos de los apndices que aclaren o
enriquezcan el contenido de la norma, tales como el manejo de inversin en acciones
sin control, la inversin en asociadas y el crdito mercantil y los ejemplos que en
algunos casos se proporcionan de diferencias temporales, etc.

S/R

Por ltimo, consideramos que los impuestos diferidos, sin lugar a dudas, constituye
uno de los tpicos ms difciles de nuestras normas de informacin que requiere ser
expuesto con mucha claridad para que los usuarios en general lo apliquen
correctamente.
Congruente con lo anterior, se considera que el Boletn debe incluir adems del
aspecto conceptual, la incorporacin de casos prcticos que orienten la aplicacin del
concepto terico, con lo cual seguramente se alcanzara el objetivo de que no existan
dudas en su aplicacin. Los casos prcticos que proponemos son los siguientes:
Ejemplo prctico dentro de un marco inflacionario, de la determinacin de
impuestos diferidos, con diversos tipos de diferencias temporales que den lugar a
impuestos diferidos activos y pasivos, y su reversin, mostrando sus efectos a
nivel del balance general y el estado de resultados.
Comprobacin de que el manejo de impuestos diferidos es correcta, a travs del
mtodo de capital (Comparacin del capital contable y capital fiscal).
Conciliacin entre la tasa real y efectiva del impuesto sobre la renta.
Algunas notas relacionadas con el caso prctico que pudieran orientar al
cumplimiento de las normas de revelacin que se sealan en la norma de
referencia.
Cualquier aspecto adicional que la Comisin del NIF considere aplicable en las
circunstancias.

S/R

En el prrafo 31 se menciona la norma de valuacin en el caso de fusiones y

adquisiciones, se debera de incluir la norma para el caso de escisiones a fin de que

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quede establecido el tratamiento del impuesto diferido correspondiente a los activos que
se pasan a la sociedad escindida.

De aprobarse esta propuesta, seguramente el Boletn sera ms comprensible, pues los casos prcticos
siempre ayudan al esclarecimiento de dudas.
Estamos a sus rdenes para cualquier informacin adicional o aclaraciones que se requieran en relacin
al contenido de la presente.

Atentamente,
Instituto de Contadores Pblicos de Nuevo Len
Comisin de Investigacin Contable

C.P.C. Jaime Garca Garciatorres

Presidente de la Comisin de Investigacin Contable y
Socio nmero 2729 del ICPNL

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Anexos
Caso 1
Calculo de Impuesto Diferido Sin Inflacin

Tasa Impuesto

30%

Periodo
X0
X1

Terreno

Valor
Contable
200
200

Fiscal
100
100

Diferencia
Temporal
100
100

X0

X1

Situacin Financiera
Antes
Despus
Imptos
Imptos
Diferidos
Diferidos

Situacin Financiera
Antes
Despus
Actualiza.
Actualiza.
Diferidos
Diferidos

200

Pasivo Impuesto Diferido

200

200

200

30

30

30

Capital Social
Efecto Inicial D4

200

200
(30)

200
(30)

200
(30)

Total

200

200

200

200

Ejercicio sencillo y lgico

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Caso 2
Calculo de Impuesto Diferido Con Inflacin

Inflacin
Tasa Impuesto

10%
30%

Periodo
X0
X1

Valor
Contable
200
200

Fiscal
100
110

Diferencia
Temporal
100
90

X0
Situacin Financiera

Antes
Imptos
Diferidos
Terreno

200

Despus
Imptos
Diferidos

X1
Situacin Financiera
Despus
Actualiza
Despus
Diferidos
Actualiza.
Reclasifica
Diferidos
RPM

Antes
Actualiza.
Diferidos

Despus
Actualiza
Diferidos
Reclasifica
RPM y RTANM

200

200

200

200

200

30

30

27

27

27

200

200
20
(20)
(30)
(3)
3

200
20
(20)
(30)
(3)
6

200
20
(20)
(30)
(3)
6

200
20
(14)
(30)
(3)
0

200

200

200

200

Venta
Gastos
UAFIR

Repomo

UAIR

3
3

3
3
(6)

Pasivo Impuesto Diferido

Capital Social
Act. CS
RTANM
Efecto Inicial D4
Act. EID4
Resultado

200

Total

200

(30)

200

ISR Causado
ISR Diferido
Repomo ISR Dif.
RTANM Dif
Resultado

Aunque lgico, la incorporacin de efectos de inflacin tanto en las base contable como fiscal trae
consigo ms cuentas, anlisis e implicaciones a ser analizadas

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Caso 3
Calculo de Impuesto Diferido sin B10 pero Inflacin fiscal
Inflacin Fiscal
Inflacin Contable
Tasa Impuesto

10%
0%
30%

Periodo
X0
X1

Valor
Contable
200
200

Fiscal
100
110

Diferencia
Temporal
100
90

X0

Antes
Imptos
Diferidos
Terreno

200

Despus
Imptos
Diferidos

X1
Despus
Actualiza
Despus
Diferidos
Actualiza.
Reclasifica
Diferidos
RPM

Antes
Actualiza.
Diferidos

Despus
Actualiza
Diferidos
Reclasifica
RPM y RTANM

200

200

200

200

200

30

30

27

27

27

200

200
0
0
(30)
0
0

200
0
0
(30)
0
3

200
0
0
(30)
0
3

200
0
0
(30)
0
3

200

200

200

200

Venta
Gastos
UAFIR

Repomo

UAIR

3
0

3
0
0

Pasivo Impuesto Diferido

Capital Social
Act. CS
RTANM
Efecto Inicial D4
Act. EID4
Resultado

200

Total

200

(30)

200

ISR Causado
ISR Diferido
Repomo ISR Dif.
RTANM Dif
Resultado

Si se suprime la inflacin en contabilidad pero fiscalmente no se hace, habr desequilibrios en la tasa

efectiva