AUDITORIA

GUBERNAMENTAL
NAGUS-2015

1. Normas Generales
1.10 Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional
1.20 Independencia
1.30 Cuidado y Esmero Profesional
1.40 Confidencialidad
1.50 Participacin de Profesionales y/o Especialistas
1.60 Control de Calidad
2. Normas Relativas A La Planificacin De La Auditora Gubernamental
2.10 Planificacin General
2.20 Planificacin Especfica
2.30 Programas de Auditora
2.40 Archivo Permanente
3. Normas Relativas A La Ejecucin De La Auditora Gubernamental
3.10 Estudio y Evaluacin del Control Interno
3.20 Evaluacin del Cumplimiento de Disposiciones Legales y
Reglamentarias
3.30 Supervisin del Trabajo de Auditora
3.40 Evidencia Suficiente, Competente y Relevante
3.50 Papeles de Trabajo
3.60 Comunicacin de Observaciones
3.70 Carta de Representacin
4. Normas Relativas Al Informe De Auditoria Gubernamental
4.10 Forma Escrita
4.20 Oportunidad del Informe
4.30 Presentacin del Informe

4.40 Contenido del Informe

4.50 Informe Especial
Nota A La Edicin Bilingue
Creemos que la importancia de un documento de la naturaleza de las
Normas de Auditora Gubernamental hace necesaria su difusin en el
mbito internacional, en el afn de contribuir al desarrollo tcnico de la
Auditora Profesional.
Para la edicin de este libro se ha combinado la experiencia, con la
actualizacin y modernizacin; habindose tomado la acertada decisin de
editar las NAGU en una versin bilinge (espaol-ingls), que permitir su
difusin ms all de los lmites de Amrica Latina.
Si nos hemos nutrido y seguimos compartiendo las diversas fuentes de
informacin tcnica, consideramos pertinente y oportuno que todos los
profesionales del mundo, vinculados con la Auditora Gubernamental,
accedan a este aporte de la Contralora General de la Repblica del Per,
siempre atenta a compartir documentos que incrementen la calidad y
excelencia profesional, como el que en esta ocasin ponemos al alcance
de Ustedes.
Presentacin
La modernizacin del Estado en el mbito del control gubernamental
requiere del cabal cumplimiento de la Ley del Sistema Nacional de Control,
en su proyeccin moderna orientada al ejercicio de la auditora de gestin,
en todas y cada una de las entidades conformantes del Sistema.
El mandato de nuestro desarrollo es concordar la accin de control efectiva
con la toma de decisiones oportuna, as como proporcionar informacin til
y confiable para el manejo gerencial del Estado.
La auditora moderna evala y proporciona informacin a los Poderes del
Estado y a la opinin pblica, sobre las limitaciones, oportunidades y
posibilidades de la Administracin Pblica; y los resultados de su gestin
en relacin con los planes, programas y presupuestos establecidos.
Determina los niveles de economa, eficacia y eficiencia que permitirn a la
Administracin Gubernamental tomar las correspondientes decisiones.

La auditora gubernamental, por tanto, se orienta a contribuir al

establecimiento de una organizacin adecuada y de los recursos
necesarios para cumplir con los objetivos y metas.
En el aspecto tcnico, la auditora gubernamental cuenta con un enfoque
procedimental concordante con los nuevos tiempos de cambio y
modernizacin. Desde 1972 a 1988, se cont con las "Normas Tcnicas de
Auditora", sustituidas por el "Reglamento de las Acciones de Control",
hasta el 27 de setiembre del presente ao, fecha a partir de la cual entran
en vigencia las nuevas "Normas de Auditora Gubernamental" (NAGU), que
viabilizarn el desarrollo profesional de la auditora gubernamental, acorde
con la modernizacin del Estado.
Las NAGU se orientan a reforzar y actualizar el desarrollo de la auditora
gubernamental, propiciando la prestacin de un oportuno y efectivo servicio
de la gestin pblica. Permiten al auditor gubernamental contar con un
instrumento tcnico que posibilite el desarrollo de sus actividades
profesionales, acordes con los cambios de diverso orden acontecidos en el
mbito gubernamental, tanto a nivel nacional como mundial.
Los tiempos modernos, han convertido a la auditora en un elemento
integral del proceso de Respondabilidad en el sector pblico. Por esta
razn, el auditor gubernamental requiere contar con normas giles y
modernas que lo orienten y permitan que la administracin gubernamental
se apoye en su labor y busque la transparencia en su gestin. En este
contexto, las NAGU se orientan a uniformar el trabajo de la auditora
gubernamental y a obtener resultados de calidad.
Para la Contralora General de la Repblica del Per, las Normas de
Auditora Gubernamental, que han sido elaboradas por un equipo tcnico
de este Organismo, con el aporte de diversas instancias del Sector Pblico
Nacional, se proyectan como uno de los propsitos de modernizar los
procedimientos de auditora que faciliten la auditora gubernamental,
acordes con nuestra realidad nacional y las nuevas tendencias de la
auditora gubernamental a nivel internacional, as como agilizar los
procedimientos de auditora aplicables en las entidades del Sistema
Nacional de Control, vale decir los Organos de Auditora Interna.
Estamos seguros que el esfuerzo efectuado por la Contralora General de
la Repblica del Per y la aplicacin de las Normas de Auditora

Gubernamental contribuirn a una mejor gestin del Sector Pblico y por

ende al desarrollo del pas.
Vctor Enrique Caso Lay
Contralor General De La Repblica De Per
PRLOGO
Al aproximarse el trmino del Siglo XX ste podra ser denominado el
Siglo de la Bsqueda de la Respondabilidad1 en el mundo de los
negocios y en el mbito gubernamental, esferas de la actividad humana
que se han vuelto ms apreciables, importantes y complejas. El desarrollo
de los requisitos formales para el gerenciamiento financiero, contabilizacin
y preparacin de los respectivos informes, as como para emitir opinin
sobre la razonabilidad y credibilidad de tales actividades, a travs de la
auditora profesional e independiente, ha sido un logro significativo durante
este Siglo, que ha contribuido para la Bsqueda de la Respondabilidad.
El hecho ms importante durante el Siglo XX que ha contribuido a elevar la
calidad profesional de la auditora, ha sido el reconocimiento de la
necesidad y el desarrollo de las normas profesionales de auditora que
rigen y guan el trabajo de la profesin contable cuando emite opinin sobre
las representaciones de la gerencia, efectuadas a travs de los estados
financieros u otros tipos de informes.
La Normas de Auditora Generalmente Aceptadas (NAGA) fueron
desarrolladas hacia mediados del Siglo, exclusivamente para la auditora
de los estados financieros, efectuada por firmas de Contadores
Independientes. Originalmente se emitieron bajo la forma de diez
declaraciones especficas de requisitos para el ejercicio de la auditora
profesional, y sirvieron para proporcionar los primeros criterios
profesionales definitivos relativos a las cualidades personales definitivos
relativos a las cualidades personales esperadas de un auditor, para el
trabajo de campo realizado con el fin de desarrollar y documentar la
evidencia de auditora, y para el contenido formal del dictamen.
Posteriormente, normas ms detalladas y elaboradas, que explican las
NAGA, fueron publicadas por organismos profesionales de contabilidad,

culminando con la promulgacin de las Normas Internacionales de

Auditora (NIA) efectuada por el Comit de Prcticas de Auditora de la
Federacin Internacional de Contadores (IFAC). Las NIA proporcionan la
estructura bsica de referencia para el ejercicio profesional de la auditora
en el sector privado por parte del Contador Pblico.
Un desarrollo paralelo en el campo de la auditora interna se dio en 1977 a
travs de la promulgacin de las Normas para el Ejercicio Profesional de la
Auditora Interna por parte del Instituto de Auditores Internos. Estas
normas, que fueron posteriormente ampliadas en Declaraciones sobre las
Normas de Auditora Interna (DNAI), son aplicables para el ejercicio de la
auditora interna, tanto en el sector pblico como en el privado.
Mientras tanto, durante el ltimo tercio del Siglo XX, el sector pblico, que
ha estado caracterizado por sus esfuerzos fragmentados e ineficaces para
proporcionar algn tipo de medida que permita comprobar la confiabilidad
de sus operaciones financieras, inici finalmente su propia Bsqueda de
la Respondabilidad. Al trmino del Siglo XX, la disminucin de nuevas
fuentes de ingresos y el incremento de la demanda por los servicios
pblicos, estn propiciando que los gobiernos tomen muy seriamente el
apropiado uso de los recursos financieros, as como a su respondabilidad y
auditora.
Dos Instituciones Superiores de Auditora fueron pioneras en el desarrollo
de las normas profesionales de auditora para el sector pblico: en Amrica
Latina, la Contralora General de la Repblica del Per, bajo el liderazgo
del Contralor General Oscar Vargas Prieto; y en Norteamrica, la
Contralora General de los Estados Unidos, bajo el liderazgo del Contralor
Elmer B. Staats. Durante 1971 ambas contraloras promulgaron normas
profesionales de auditora gubernamental basadas en las NAGA del sector
privado, adaptadas al sector pblico de cada pas, lo cual signific un gran
paso adelante en la Bsqueda de la Respondabilidad por parte de
ambos pases y de las Amricas. Las normas estadounidenses introdujeron
la auditora de alcance ampliado llevando a los auditores
gubernamentales hacia las reas de economa, eficiencia y efectividad,
luego denominado auditora de desempeo. Desde 1971 otros pases a
travs del mundo, han promulgado normas de auditora gubernamental
adaptadas a sus necesidades, por lo general basadas en las NAGA y en

las normas ya emitidas por otros pases. Lgicamente, tanto Per como los
Estados Unidos de Norteamrica tambin han necesitado actualizar sus
normas con el paso de los aos.
Finalmente, en la ltima parte del Siglo, la Organizacin Internacional de
Instituciones Superiores de Auditora (INTOSAI), promulg normas
profesionales de auditora aplicables al sector pblico. La presente revisin
de las Normas de Auditora Gubernamental (NAGU) del Gobierno Peruano
ha sido actualizada en base a las normas mencionadas anteriormente, y su
promulgacin reitera la dedicacin a la Bsqueda de la Respondabilidad
por parte de la Contralora General de la Repblica de Per, pionera en
este campo en Amrica Latina.
CPA James P. Wesberry Jr.
I. INTRODUCCION
Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, son los criterios que
determinan los requisitos de orden personal y profesional del auditor,
orientados a uniformar el trabajo de la auditora gubernamental y obtener
resultados de calidad.
Constituyen un medio tcnico para fortalecer y uniformar el ejercicio
profesional del auditor gubernamental y permiten la evaluacin del
desarrollo y resultados de su trabajo, promoviendo el grado de economa,
eficiencia y eficacia en la gestin de la entidad auditada.
Se fundamentan en la Ley del Sistema Nacional de Control, su Reglamento
y en las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas. Las NAGA son
aplicables en su totalidad cuando se trata de una auditora financiera, y en
lo aplicable, en una auditora de asuntos financieros en particular y otros
exmenes especiales. La auditora de gestin requiere, sin embargo,
normas complementarias y especficas para satisfacer las necesidades
propias de los citados exmenes.
Los auditores deben seleccionar y aplicar las pruebas y dems
procedimientos de auditora que, segn su criterio profesional, sean
apropiadas en las circunstancias para cumplir los objetivos de cada
auditora. Esas pruebas y procedimientos deben planearse de tal modo que
permitan obtener evidencia suficiente, competente y relevante para

fundamentar razonablemente las opiniones y conclusiones que se formulen

en relacin con los objetivos de la auditora.
Las Normas de Auditora Gubernamental son de cumplimiento obligatorio,
bajo responsabilidad, por los auditores de la Contralora General de la
Repblica, de los Organos de Auditora Interna de las entidades sujetas al
Sistema y de las Sociedades de Auditora designadas por el organismo
superior de control. Asimismo, son de observancia, por los profesionales
y/o especialistas de otras disciplinas que participen en el proceso de la
auditora gubernamental.
Se caracterizan por ser flexibles, permitiendo su adaptabilidad y
actualizacin, de ser necesario; as como servir de estndares para
ponderar la eficiencia y efectividad de la auditora. Su estructura es la
siguiente:
a) Cdigo, son los numerales que referencian al grupo de las normas y el
orden que tienen dentro de cada grupo.
b) Ttulo, es la denominacin de la norma.
c) Enunciado, es la exposicin breve de la norma.
d) Detalle del enunciado, es la parte de la norma que facilita su
interpretacin y correcta aplicacin.
e) Limitacin al alcance, es la parte de la norma que precisa las
excepciones a su cumplimiento.

II. MARCO CONCEPTUAL

1. AUDITORIA GUBERNAMENTAL
La Auditora Gubernamental es el examen objetivo, sistemtico y
profesional de las operaciones financieras y/o administrativas, efectuado
con posterioridad a su ejecucin, en las entidades sujetas al Sistema
Nacional de Control, elaborando el correspondiente informe.
Se debe efectuar de acuerdo a las Normas de Auditora Gubernamental y
disposiciones especializadas emitidas por la Contralora General, aplicando
las tcnicas, mtodos y procedimientos establecidos por la profesin del
contador pblico.

Tiene por objetivos:

a. Evaluar la correcta utilizacin de los recursos pblicos, verificando el
cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias.
b. Determinar la razonabilidad de la informacin financiera.
c. Determinar el grado en que se han alcanzado los objetivos previstos y
los resultados obtenidos en relacin a los recursos asignados y al
cumplimiento de los planes y programas aprobados de la entidad
examinada.
d. Recomendar medidas para promover mejoras en la gestin pblica.
e. Fortalecer el sistema de control interno de la entidad auditada.
Corresponde ejercer la Auditora Gubernamental a los auditores de la
Contralora General de la Repblica, de los Organos de Auditora Interna OAI de las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control y de las
Sociedades de Auditora designadas.
El auditor gubernamental es el profesional que rene los requisitos
necesarios para el ejercicio del trabajo de auditora en las entidades sujetas
al Sistema Nacional de Control, aplicando las Normas de Auditora
Generalmente Aceptadas - NAGA, las Normas Internacionales de Auditora
- NIA y las presentes Normas de Auditora Gubernamental - NAGU.
La auditora gubernamental es externa cuando es realizada directamente
por la Contralora General; por los Organos de Auditora Interna en otras
entidades del Sistema y por las Sociedades de Auditora, debidamente
autorizados y designadas, respectivamente.
Es interna cuando es ejercida por los Organos de Auditora Interna de las
propias entidades sujetas al Sistema Nacional de Control.
El proceso de la auditora gubernamental comprende las etapas de: i)
planificacin, ii) ejecucin y iii) elaboracin del informe. Se inicia con la
formulacin del respectivo plan y culmina con la remisin del Informe al
Titular de la entidad examinada y, un ejemplar a la Contralora General de
la Repblica.
La elaboracin y presentacin del informe de auditora o examen especial
es de responsabilidad conjunta del auditor encargado y del supervisor.

2. TIPOS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

La auditora gubernamental, cuyo tipo se define por sus objetivos, se
clasifica en auditora financiera y auditora de gestin o de desempeo.
a. AUDITORIA FINANCIERA
La auditora financiera, a su vez, comprende a la auditora de estados
financieros y la auditora de asuntos financieros en particular.
La auditora de estados financieros tiene por objetivo determinar si los
estados financieros del ente auditado presentan razonablemente su
situacin financiera, los resultados de sus operaciones y sus flujos de
efectivo de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados. Este tipo de auditora es efectuada usualmente en las entidades
sujetas al Sistema Nacional de Control por Sociedades de Auditora
designadas por la Contralora General de la Repblica.
La auditora de asuntos financieros en particular se aplica a programas,
actividades, funciones o segmentos, con el propsito de determinar si stos
se presentan de acuerdo con criterios establecidos o declarados
expresamente.
Las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas y las Normas
Internacionales de Auditora que rigen a la profesin contable en el pas
son aplicables a todos los aspectos de la auditora financiera.
b. AUDITORIA DE GESTION
Su objetivo es evaluar el grado de economa, eficiencia y eficacia en el
manejo de los recursos pblicos, as como el desempeo de los servidores
y funcionarios del Estado, respecto al cumplimiento de las metas
programadas y el grado con que se estn logrando los resultados o
beneficios previstos por la legislacin presupuestal o por la entidad que
haya aprobado el programa o la inversin correspondiente.
La auditora de gestin puede tener, entre otros, los siguientes propsitos:
1) Determinar si la entidad adquiere, protege y emplea sus recursos de
manera econmica y eficiente.
2) Establecer las causas de ineficiencias o prcticas antieconmicas.

3) Evaluar si los objetivos de un programa son apropiados, suficientes o

pertinentes y el grado en que produce los resultados deseados.
Generalmente, al trmino de una auditora de gestin el auditor no expresa
una opinin sobre el nivel integral de dicha gestin o el desempeo de los
funcionarios. Por tanto, estas normas no prevn que se exija al auditor una
opinin de esa naturaleza. Sin embargo, el auditor deber presentar en su
informe, hallazgos y conclusiones respecto a la magnitud y calidad de la
gestin o desempeo, as como en relacin con los procesos, mtodos y
controles internos especficos, cuya eficiencia o eficacia considere
susceptible de mejorarse. Si estima que existen posibilidades de mejora, el
auditor deber recomendar las medidas correctivas apropiadas.
EXAMEN ESPECIAL
Se denomina examen especial a la auditora que puede comprender o
combinar la auditora financiera -de un alcance menor al requerido para la
emisin de un dictamen de acuerdo con normas de auditora generalmente
aceptadas- con la auditora de gestin -destinada, sea en forma genrica o
especfica, a la verificacin del manejo de los recursos presupuestarios de
un perodo dado-, as como al cumplimiento de los dispositivos legales
aplicables.
Tambin tiene como objetivos especficos, entre otros, determinar si la
programacin y formulacin presupuestaria se ha efectuado en funcin de
las metas establecidas en los planes de trabajo de la entidad, evaluar el
grado de cumplimiento y eficiencia de la ejecucin del presupuesto, en
relacin a las disposiciones que lo regulan y al cumplimiento de las metas y
objetivos establecidos, as como determinar la eficiencia, confiabilidad y la
oportunidad con que se evala el presupuesto de las entidades.
Asimismo, se efectan exmenes especiales para investigar denuncias de
diversa ndole y ejercer el control de las donaciones recibidas, as como de
los procesos licitarios, del endeudamiento pblico y cumplimiento de
contratos de gestin gubernamental, entre otros.
El examen especial es efectuado por la Contralora General de la
Repblica y por los Organos de Auditora Interna del Sistema, como parte
del alcance del trabajo necesario para emitir el informe anual sobre la

Cuenta General de la Repblica preparada por la Contadura Pblica de la

Nacin.
III. NORMAS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL
Las Normas de Auditora Gubernamental se presentan clasificadas en
cuatro grupos:
1. Normas Generales: Entrenamiento tcnico y capacidad profesional,
independencia, cuidado y esmero profesional, confidencialidad,
participacin de profesionales y/o especialistas, y control de calidad.
2. Normas relativas a la Planificacin de la Auditora Gubernamental:
Planificacin general, planificacin especfica, programas de auditora y
archivo permanente.
3. Normas relativas a la Ejecucin de la Auditora Gubernamental: Estudio y
evaluacin del control interno, evaluacin del cumplimiento de
disposiciones legales y reglamentarias, supervisin del trabajo de auditora,
evidencia suficiente, competente y relevante, papeles de trabajo,
comunicacin de observaciones y carta de representacin.
4. Normas relativas al Informe de Auditora Gubernamental: Forma escrita,
oportunidad del informe, presentacin del informe, contenido del informe e
informe especial.
NAGU. 1. NORMAS GENERALES
La normas que conforman este grupo se relacionan con las cualidades y
calificaciones del auditor y la calidad de su trabajo.
Estas normas que se aplican tambin para la ejecucin del trabajo y la
preparacin del informe, se refieren al entrenamiento tcnico y capacidad
profesional, independencia, cuidado y esmero profesional, confidencialidad,
participacin de profesionales y/o especialistas, y control de calidad.
NAGU. 1.10 ENTRENAMIENTO TECNICO Y CAPACIDAD
PROFESIONAL(*)

El auditor gubernamental debe poseer un adecuado entrenamiento tcnico,

la experiencia y competencia profesional necesarios para la ejecucin de
su trabajo.
El entrenamiento tcnico constituye la preparacin en las tcnicas de
auditora y la constante actualizacin profesional, as como el desarrollo de
habilidades necesarias para asegurar la calidad del trabajo de auditora.
A fin de lograr el cumplimiento de esta Norma, los Organos conformantes
del Sistema Nacional de Control, deben promover y realizar programas de
capacitacin en tcnicas necesarias para garantizar la capacidad e
idoneidad profesional del personal que participa en el proceso de la
auditora gubernamental.
La competencia profesional es la cualidad que caracteriza al auditor por el
nivel de idoneidad y habilidad profesional que ostenta para efectuar su
labor acorde con los requerimientos y exigencias que demanda el trabajo
de auditora.
NAGU. 1.20 INDEPENDENCIA (*)
El auditor debe adoptar una actitud de independencia de criterio respecto
de la entidad examinada y se mantendr libre de cualquier situacin que
pudiera sealarse como incompatible con su integridad y objetividad.
La independencia de criterio es la cualidad que permite apreciar que los
juicios formulados por el auditor estn fundados en elementos objetivos de
los aspectos examinados.
El auditor deber considerar no solamente si es independiente y si sus
actitudes y actividades le permiten proceder de acuerdo a ello, sino
tambin si existe motivo que pudiera dar lugar a que otros cuestionaran su
independencia.
Deber abstenerse de participar en la realizacin de una auditora en caso
de incompatibilidad o conflictos de inters manifiestos.
El auditor estar libre de impedimentos personales y profesionales para
garantizar una labor imparcial y objetiva en la entidad examinada. Se halla
impedido de participar en la ejecucin de acciones de control en la entidad
donde haya laborado anteriormente y que comprendan reas y/o aspectos
en los cuales intervino o particip directa o indirectamente.

El auditor gubernamental se encuentra impedido de recibir beneficios en

cualquier forma, para s o para otro, proveniente de personas naturales o
jurdicas vinculadas a la entidad en la cual se efecta la accin de control.
Tampoco deber realizar actividad poltica partidaria durante el ejercicio
funcional del cargo ni emitir opinin, intervenir o participar en actos de
decisin, gestin o administracin de la entidad donde realice su examen.
En los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control se
establecern los mecanismos adecuados que cautelen debidamente la
independencia del auditor, que incluyan la presentacin de una
manifestacin personal de independencia.
NAGU. 1.30 CUIDADO Y ESMERO PROFESIONAL (*)
El auditor debe actuar con el debido cuidado profesional a efectos de
cumplir con las normas de auditora durante la ejecucin de su trabajo y en
la elaboracin del informe.
El debido cuidado y esmero profesional significa emplear correctamente el
criterio para determinar el alcance de la auditora y para seleccionar los
mtodos, tcnicas y procedimientos de auditora que habrn de aplicarse
en ella.
Implica tambin que basndose en su buen juicio, aplique correctamente
las pruebas y dems procedimientos de auditora y evale los resultados
para la preparacin del informe correspondiente.
El auditor adquiere la capacidad, madurez de juicio y habilidad necesaria a
base de la prctica constante, bajo supervisin adecuada y entrenamiento
permanente.
Los niveles jerrquicos superiores cautelarn que el personal a su cargo
mantenga un desempeo y conducta funcional acorde con las normas que
rigen el Sistema Nacional de Control. En caso de apreciar un
incumplimiento o transgresin debern informar a los funcionarios
competentes sobre dichos actos a fin que se apliquen las correspondientes
medidas correctivas.
NAGU. 1.40 CONFIDENCIALIDAD

El auditor gubernamental debe mantener absoluta reserva respecto a la

informacin que conozca en el transcurso de su trabajo.
La confidencialidad conlleva mantener estricta reserva respecto al proceso
y los resultados de la auditora, no revelando los hechos, datos y
situaciones que sean de conocimiento del auditor por el ejercicio de su
actividad profesional.
Slo podr acceder a la informacin relacionada con el examen, el
personal vinculado directamente con la direccin y ejecucin del trabajo de
auditora.
En los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control se
establecern polticas orientadas a asegurar la debida confidencialidad.
Esta obligacin subsistir an despus de cesar en sus funciones.
El auditor gubernamental debe desarrollar sus actividades profesionales de
acuerdo a los correspondientes Cdigos de Etica Profesional.
NAGU. 1.50 PARTICIPACION DE PROFESIONALES Y/O
ESPECIALISTAS
Integrarn el equipo de auditora, en calidad de apoyo, los profesionales y/o
especialistas que ejercen sus actividades en campos diferentes a la
auditora gubernamental, cuando sus servicios se consideren necesarios
para el desarrollo del examen. De ser pertinente, los resultados de sus
labores se incluirn en el Informe o como anexos al mismo.
Los profesionales y/o especialistas, son personas naturales o jurdicas, que
poseen idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo
tcnico distinto al ejercicio de la auditora gubernamental, cuyos servicios
podrn ser utilizados de acuerdo a los objetivos y alcance del examen.
Cuando se requiera el trabajo del indicado personal de apoyo
especializado, el auditor, previamente a su incorporacin, debe cerciorarse
de su competencia y habilidad en sus respectivas especialidades.
Ejercern su labor bajo la direccin del auditor encargado, estando
obligados, bajo responsabilidad, a sujetar su accionar a las normas de
auditora gubernamental en lo que resulte aplicable.
Peridicamente presentarn avances de su trabajo, debiendo al trmino del
mismo alcanzar un Informe documentado, que incluya las respectivas

conclusiones, observaciones y recomendaciones, en concordancia con los

objetivos del examen y la normativa vigente.
NAGU. 1.60 CONTROL DE CALIDAD
La Contralora General de la Repblica, los Organos de Auditora Interna
conformantes del Sistema Nacional de Control y las Sociedades de
Auditora designadas, deben establecer y mantener un adecuado sistema
interno de control de calidad que permita ofrecer seguridad razonable de
que la auditora se ejecuta en concordancia con los objetivos, polticas,
normas y procedimientos de auditora gubernamental.
El control de calidad es el conjunto de polticas y procedimientos, as como
los recursos tcnicos especializados para cerciorarse que las auditoras se
realizan de acuerdo con las normas de auditora gubernamental.
Un apropiado sistema interno de control de calidad debe permitir obtener
una razonable seguridad de que: i) se cumplen las normas de auditora
gubernamental, ii) se han establecido polticas y procedimientos de
auditora adecuados, iii) se cumplen con requisitos de calidad profesional y,
iv) se lleva a cabo una capacitacin y supervisin documentada.
Un sistema interno de control de calidad comprende el establecimiento de
polticas y procedimientos respecto a:
a) Controles generales de calidad, relativos al desarrollo de instrumentos
tcnicos normativos bsicos para la ejecucin de la auditora
gubernamental; seleccin, capacitacin y entrenamiento de los auditores; y
cualidades personales.
b) Controles durante el desarrollo de la auditora, relativos a la supervisin
sobre el trabajo delegado en personal idneo; direccin sobre el equipo de
trabajo, con instrucciones adecuadas; e inspeccin respecto al grado de
aplicacin de los procedimientos diseados para mantener la calidad de los
trabajos de auditora.
c) Controles despus de culminada la auditora, relativos al establecimiento
de polticas y procedimientos para confirmar que los procedimientos de

control de calidad han funcionado en forma satisfactoria y asegurar la

calidad de los informes.

NAGU. 2. NORMAS RELATIVAS A LA PLANIFICACION DE LA

AUDITORIA GUBERNAMENTAL
Este grupo de normas tiene por objeto establecer los criterios tcnicos
generales que permitan una apropiada planificacin de la auditora en
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control, a fin de alcanzar los
objetivos propuestos.
Las normas que se presentan en los acpites siguientes, se refieren a :
Planificacin general, planificacin especfica, programas de auditora y
archivo permanente.
NAGU. 2.10 PLANIFICACION GENERAL
La Contralora General de la Repblica y los Organos de Auditora Interna
conformantes del Sistema Nacional de Control, planificarn sus actividades
de auditora a travs de sus Planes Anuales, aplicando criterios de
materialidad, economa, objetividad y oportunidad, y evaluarn
peridicamente la ejecucin de sus planes.
El Plan Anual de Auditora Gubernamental, es el documento que contiene
el conjunto de actividades de auditora y el universo de entidades y/o reas,
segn corresponda, a examinar durante el perodo de un ao y ser
elaborado en concordancia con las polticas y disposiciones establecidas
por la Contralora General de la Repblica.
El citado Plan es de naturaleza reservada, para cuyo efecto los niveles
pertinentes adoptarn medidas cautelatorias siendo obligacin del personal
vinculado con las acciones de auditora, mantener una absoluta
confidencialidad de su contenido.
El Contralor General, en uso de las atribuciones conferidas por la Ley del
Sistema Nacional de Control, dicta los lineamientos de poltica que rigen la
planificacin de la Auditora Gubernamental en armona con los Planes y

Programas de Desarrollo Nacional y aprueba los Planes Anuales de

Auditora de las entidades sujetas al Sistema.
En la Contralora General cada unidad orgnica de lnea planificar
anualmente sus acciones. En el caso de las entidades sujetas al Sistema lo
efectuar el Jefe del Organo de Auditora Interna, de acuerdo a las
prioridades establecidas para el logro de los objetivos y metas
institucionales o sectoriales segn sea el caso.
Los Planes Anuales de Auditora sern flexibles a fin de permitir cambios
que previa autorizacin se considere necesario efectuar de acuerdo a las
circunstancias.
Los citados planes sern objeto de consolidacin en el denominado Plan
Nacional Anual de Auditora Gubernamental y sern elaborados de
conformidad con los Objetivos y Lineamientos de Poltica Institucional
aprobados por la Contralora General.
La estructura del contenido de los planes, guardar armona con los
objetivos y lineamientos de Poltica Institucional del Plan Nacional que
apruebe la Contralora General de la Repblica.
La Contralora General y los Organos de Auditora Interna conformantes del
Sistema evaluarn peridicamente la ejecucin de los Planes Anuales de
Auditora, formulando el correspondiente Informe.
LIMITACIONES AL ALCANCE
Las Sociedades de Auditora estn exceptuadas del cumplimiento de la
presente norma debido a la naturaleza de su designacin por la Contralora
General de la Repblica.

NAGU. 2.2O PLANIFICACION ESPECIFICA (*)

El trabajo del auditor debe ser adecuadamente planificado a fin de asegurar
la realizacin de una auditora de alta calidad y debe estar basado tanto en
el conocimiento de la actividad que desarrolla la entidad a examinar como
de las disposiciones legales que la afectan.

La planificacin de una auditora implica desarrollar una estrategia general

para su conduccin a fin de asegurar que el auditor tenga un cabal
conocimiento y comprensin de las actividades, sistemas de control e
informacin y disposiciones legales aplicables a la entidad; que le permitan
evaluar el nivel de riesgo de auditora as como determinar y programar la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar.
La planificacin de la auditora debe incluir la evaluacin de los resultados
de la gestin de la entidad a examinar, en relacin a los objetivos, metas y
programas previstos.
La informacin que necesita el auditor para planificar la auditora vara de
acuerdo con los objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En
determinados casos se puede realizar un estudio preliminar de la entidad
antes de preparar el plan para ejecutar el trabajo de campo. El estudio
preliminar constituye un mtodo de apoyo eficaz para seleccionar las reas
especficas donde se va a practicar la auditora y para obtener informacin
que habr de utilizarse en la planificacin. Es un proceso que permite
conseguir rpidamente informacin sobre la organizacin, programas,
actividades y funciones de la entidad, aunque sin someterla a una
verificacin detallada.
Al concluir la recoleccin y estudio de informacin el auditor documentar
su trabajo mediante:
a. Descripcin de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles
de trabajo, sustentadas con la documentacin obtenida de la entidad, como
flujogramas sobre los procedimientos de las reas ms significativas, etc.
b. Emisin de un Memorndum de Planificacin cuya estructura bsica
contendr:
Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar.
Alcance del examen, grado de extensin de las labores de auditora que
incluye reas, aspectos y perodos a examinar.
Descripcin de las actividades de la entidad.
Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionadas con las reas
materia de evaluacin.
Informes a emitir y fechas de entrega.

Identificacin de reas crticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. Se

efecta en los casos de objetivos predeterminados.
Puntos de atencin, situaciones importantes a tener en cuenta durante la
conduccin del examen, incluyendo denuncias que se hubieran recibido.
Personal, nombre y categora de los auditores que conforman el equipo de
auditora. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su
capacidad y experiencia.
Funcionarios de la entidad a examinar.
Presupuesto de tiempo, por categoras, reas y visitas.
Participacin de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las
reas materia de evaluacin.
Aspectos denunciados, referidos a hechos de importancia relacionados con
la entidad a examinar.
La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin
corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisin y aprobacin a
los niveles gerenciales competentes.
En el caso de las entidades sujetas al Sistema, el Jefe del Organo de
Auditora Interna aprobar el Memorndum de Planificacin.
NAGU. 2.30. PROGRAMAS DE AUDITORIA
Para cada auditora gubernamental deben prepararse programas
especficos que incluyan objetivos, alcance de la muestra, procedimientos
detallados y oportunidad de su aplicacin; as como el personal encargado
de su desarrollo.
Los programas de auditora comprenden una relacin ordenada de
procedimientos a ser aplicados en el proceso de la auditora, que permitan
obtener las evidencias competentes y suficientes para alcanzar el logro de
los objetivos establecidos.
Se desarrollan a partir del conocimiento de la entidad y sus sistemas. El
auditor se apoya en este conocimiento para establecer la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar.
Su flexibilidad debe permitir modificaciones, mejoras y ajustes que a juicio
del auditor encargado y supervisor se consideren pertinentes durante el
curso de la auditora.

Los programas de auditora guan la accin del auditor y sirven como

elemento para el control de la labor realizada. Deben tambin permitir la
evaluacin del avance del examen y la correcta aplicacin de los
procedimientos, cautelando que la consecucin de los resultados est de
acuerdo con los objetivos propuestos.
El programa de auditora debe ser lo suficientemente detallado de manera
que sirva de gua y como medio para controlar la adecuada ejecucin del
trabajo.
La responsabilidad de la elaboracin de los respectivos programas
corresponde al auditor encargado y supervisor.
NAGU. 2.40 ARCHIVO PERMANENTE
Para cada entidad sujeta a control se debe implantar, organizar y mantener
actualizado el archivo permanente.
El Archivo Permanente est conformado por un conjunto orgnico de
documentos que contienen copias y/o extractos de informacin de inters,
de utilizacin contina o necesaria para futuros exmenes, bsicamente
relacionada con:
* Ley orgnica de la entidad y normas legales que regulan su
funcionamiento
* Organigrama aprobado
* Reglamento de Organizacin y Funciones - ROF aprobado
* Manual de Organizacin y Funciones - MOF aprobado
* Manual de Procedimientos aprobado
* Flujogramas de las principales actividades de la entidad
* Plan Operativo Institucional
* Presupuesto institucional, incluyendo modificaciones y evaluaciones
* Estados financieros
* Informes de auditora
* Denuncias
* Plan Anual de Control, incluyendo reprogramaciones
* Informe de evaluacin del Plan Anual
* Resumen de las decisiones ms importantes adoptadas por la Alta
Direccin

* Resoluciones y Directivas emitidas por la entidad

* Convenios y Contratos trascendentes.
Se actualizar peridicamente a fin de permitir su fcil utilizacin,
especialmente en la fase de planificacin de las auditoras.
La responsabilidad de organizar el Archivo Permanente corresponde :
a) A las Gerencias de Lnea de la Contralora General.
b) A las Jefaturas de los Organos de Auditora Interna de las entidades
sujetas al Sistema Nacional de Control
Limitaciones al Alcance
El cumplimiento de esta norma no es de aplicacin a las Sociedades de
Auditora debido a que sus exmenes se supeditan a la designacin de la
Contralora General, debiendo limitarse a mantener el archivo
correspondiente a las auditoras que hayan realizado en armona con la
normativa vigente.

NAGU. 3. NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCION DE LA AUDITORIA

GUBERNAMENTAL
Este grupo est integrado esencialmente por normas utilizadas en la
realizacin de la auditora, tienen el propsito que las pruebas y dems
procedimientos que se seleccionen, segn el criterio profesional del auditor,
sean apropiados en las circunstancias para cumplir los objetivos de cada
auditora.
Las normas que se establecen a continuacin, estn referidas a: Estudio y
evaluacin del control interno, evaluacin del cumplimiento de
disposiciones legales y reglamentarias, supervisin del trabajo de auditora,
evidencia suficiente, competente y relevante, papeles de trabajo,
comunicacin de observaciones y carta de representacin.
NAGU. 3.10 ESTUDIO Y EVALUACION DEL CONTROL INTERNO (*)

Se debe efectuar un apropiado estudio y evaluacin del control interno para

identificar las reas crticas que requieren un examen profundo, determinar
su grado de confiabilidad a fin de establecer la naturaleza, alcance,
oportunidad y selectividad de la aplicacin de procedimientos de auditora.
El sistema de control interno comprende el plan de organizacin, los
mtodos, procedimientos y la funcin de auditora interna establecidos
dentro de una entidad pblica, para salvaguardar su patrimonio contra el
malgasto, prdida y uso indebido, verificar la exactitud y veracidad de la
informacin financiera y administrativa, promover la eficiencia en las
operaciones y, comprobar el cumplimiento de los objetivos y polticas
institucionales, as como de la normativa aplicable. Un apropiado sistema
de control interno, tambin permite detectar posibles deficiencias y aquellos
aspectos relacionados con la existencia de delitos, de ser el caso.
La administracin de la entidad es responsable de implantar y
mantener un sistema eficaz de control interno, cuya estructura
comprende:
a) Ambiente de control, que se refiere a la disposicin general, actitud
vigilante y acciones adoptadas por parte de la administracin con respecto
al control y su importancia para la entidad.
b) Sistemas de informacin y registro, consiste en los mtodos y registros
establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar e informar
las transacciones de una entidad.
c) Procedimientos de control, consisten en las polticas y procedimientos
adicionales establecidos por la administracin para lograr una razonable
seguridad de que los objetivos especficos de la entidad sern alcanzados.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno tiene por objeto
conocer con mayor precisin aquellos aspectos de importancia de la
organizacin y funcionamiento de la entidad, as como, efectuar los ajustes
de los programas y la aplicacin detallada de procedimientos de auditora,
especialmente en las reas crticas, que servirn como base para el
establecimiento de los objetivos y alcance de la auditora, la formulacin de

recomendaciones a considerarse en el informe y la determinacin del grado

de confianza de los controles implantados por la entidad.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno debe ser llevado a
cabo de acuerdo al tipo de auditora que se ejecute, sea financiera, de
gestin o se trate de exmenes especiales.
Los auditores podrn evaluar, hasta donde sea necesario para cumplir los
objetivos de la auditora, aquellas polticas, procedimientos, prcticas y
controles que sean aplicables a los programas, funciones y actividades que
sean materia de la auditora.
El relevamiento de informacin del sistema de control interno debe
documentarse adecuadamente, teniendo en cuenta la forma en que se
presente la informacin y, el criterio del auditor.
La evaluacin del sistema de control interno comprende dos etapas:
1. Obtencin de informacin acerca de su funcionamiento.
2. Comprobacin de que los controles identificados funcionan
efectivamente y logran sus objetivos.
En caso de encontrarse computarizados los sistemas de informacin y
registro, el auditor debe establecer si los controles internos estn
funcionando apropiadamente, a fin de brindarle confianza respecto a la
integridad de los datos procesados mediante medios informticos.
Al trmino de sta evaluacin el auditor emitir el documento denominado
Memorndum de Control Interno, el cual estar dirigido al titular de la
entidad.
NAGU. 3.20 EVALUACION DEL CUMPLIMIENTO DE DISPOSICIONES
LEGALES Y REGLAMENTARIAS
En la ejecucin de la auditora gubernamental debe evaluarse el
cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables cuando sea necesario
para los objetivos de la auditora.
En el desarrollo de la auditora gubernamental, la evaluacin del
cumplimiento de las leyes y reglamentos es tambin importante debido a
que los organismos, programas, servicios, actividades y funciones

gubernamentales se crean generalmente por ley y estn sujetos a

disposiciones legales y reglamentarias ms especficas que las que rigen
en el sector privado. Dicha normativa establece, entre otros aspectos, qu
debe hacerse, quin debe hacerlo, las metas y objetivos por alcanzar, la
poblacin que se va a beneficiar, cunto y en qu deber gastarse.
Las fuentes de informacin sobre las disposiciones legales son diversas.
Una adecuada fuente primaria constituye la entidad auditada, dado que
conoce la legislacin aplicable. Cuando la citada entidad reciba
financiamiento de otro nivel gubernamental y se conozca su fuente, los
auditores podrn recurrir a la organizacin que suministre los fondos para
obtener y/o verificar informacin relacionada con las normas pertinentes.
Cuando sea necesario evaluar el cumplimiento de las leyes y reglamentos
aplicables, el auditor debe planificar la auditora en tal forma que tenga una
razonable seguridad de que se descubrirn posibles abusos o actos ilcitos
que puedan influir significativamente en los resultados de la auditora.
El auditor no necesariamente est capacitado para investigar actos ilcitos
de ciertos tipos que por su especializacin o complejidad competen a las
autoridades responsables de investigar esa clase de hechos o de aplicar
las leyes correspondientes. No obstante, est obligado a conocer las
caractersticas y tipos de los riesgos potenciales del rea auditada y de los
actos ilcitos que puedan ocurrir en ella, para que est en posibilidad de
identificar los indicios de que esos actos puedan haber ocurrido.
La ejecucin de una auditora de conformidad con las normas de auditora
gubernamental no ser garanta que habrn de descubrirse todos los
abusos o actos ilcitos. El descubrimiento posterior de tales actos ocurridos
durante el perodo que haya sido objeto de la auditora, tampoco
significar, necesariamente, que el desempeo del auditor fue inadecuado,
a condicin de que la auditora se haya efectuado de acuerdo con las
normas de auditora gubernamental establecidas.
NAGU. 3.30 SUPERVISION DEL TRABAJO DE AUDITORIA (*)
El trabajo de auditora debe ser apropiadamente supervisado para mejorar
su calidad y cumplir los objetivos propuestos.

La supervisin es un proceso tcnico que consiste en dirigir y controlar la

auditora desde su inicio hasta la aprobacin del informe por el nivel
competente.
En la auditora gubernamental, la supervisin ser ejercida por el auditor
encargado, el supervisor y los niveles inmediatos superiores vinculados
directamente con el proceso del examen.
La supervisin se aplicar al planificar, ejecutar y elaborar el
correspondiente informe de auditora.
Se debe dejar evidencia de la labor de supervisin que permita establecer
la oportunidad y el aporte tcnico al trabajo de auditora.
La cantidad de trabajos de auditora a supervisar depender de los
objetivos y alcance de la auditora, complejidad del trabajo, y condiciones
externas, como la distancia de las entidades a examinar.
NAGU. 3.40 EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y RELEVANTE (*)
El auditor debe obtener evidencia suficiente, competente y relevante
mediante la aplicacin de pruebas de control y procedimientos sustantivos
que le permitan fundamentar razonablemente los juicios y conclusiones que
formule respecto al organismo, programa, actividad o funcin que sea
objeto de la auditora.
La evidencia deber someterse a prueba para asegurarse que cumpla los
requisitos bsicos de suficiencia, competencia y relevancia. Los papeles de
trabajo debern mostrar los detalles de la evidencia y revelar la forma en
que se obtuvo.
CARACTERISTICAS DE LA EVIDENCIA
a. Suficiencia
Es suficiente la evidencia objetiva y convincente que basta para sustentar
los hallazgos, conclusiones y recomendaciones del auditor. La evidencia
ser suficiente cuando por los resultados de la aplicacin de una o varias
pruebas, el auditor podr adquirir certeza razonable que los hechos
revelados se encuentran satisfactoriamente comprobados. Para determinar

si la evidencia es suficiente se requiere aplicar el criterio profesional.

Cuando sea conveniente, se podr emplear mtodos estadsticos con ese
propsito.
b. Competencia
Para que sea competente, la evidencia debe ser vlida y confiable. A fin de
evaluar la competencia de la evidencia, el auditor deber considerar
cuidadosamente si existen razones para dudar de su validez o de su
integridad. De ser as, deber obtener evidencia adicional o revelar esa
situacin en su informe.
Los siguientes supuestos constituyen criterios tiles para juzgar si la
evidencia es competente, si bien no debern considerarse suficientes para
determinar la competencia.
La evidencia que se obtiene de fuentes independientes es ms confiable
que la obtenida del propio organismo auditado.
La evidencia que se obtiene cuando se ha establecido un sistema de
control interno apropiado es ms confiable que aqulla que se obtiene
cuando el sistema de control interno es deficiente, no es satisfactorio o no
se ha establecido.
La evidencia que se obtiene fsicamente mediante un examen,
observacin, clculo o inspeccin es ms confiable que la que se obtiene
en forma indirecta.
Los documentos originales son ms confiables que sus copias.
La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permite a los
informantes expresarse libremente merece ms crdito que aqulla que se
obtiene en circunstancias comprometedoras (por ejemplo, cuando los
informantes pueden sentirse intimidados).
c. Relevancia
Se refiere a la relacin que existe entre la evidencia y su uso. La
informacin que se utilice para demostrar o refutar un hecho ser relevante
si guarda una relacin lgica y patente con ese hecho. Si no lo hace, ser
irrelevante y, por consiguiente, no deber incluirse como evidencia.

Cuando lo estimen conveniente, el auditor deber obtener de los

funcionarios de la entidad auditada declaraciones por escrito respecto a la
relevancia y competencia de la evidencia que haya obtenido.
CLASIFICACION DE LA EVIDENCIA
a. Evidencia fsica
Se obtiene mediante inspeccin u observacin directa de actividades,
bienes o sucesos.
La evidencia de esta naturaleza puede presentarse en forma de
memorndum (donde se resumen los resultados de la inspeccin o de la
observacin), fotografas, grficos, mapas o muestras materiales.
b. Evidencia documental
Consiste en informacin elaborada, como la contenida en cartas, contratos,
registros de contabilidad, facturas y documentos de la administracin
relacionados con su desempeo.
c. Evidencia testimonial
Se obtiene de otras personas en forma de declaraciones hechas en el
curso de investigaciones o entrevistas. Las declaraciones que sean
importantes para la auditora debern corroborarse, siempre que sea
posible, mediante evidencia adicional. Tambin ser necesario evaluar la
evidencia testimonial para cerciorarse que los informantes no hayan estado
influidos por prejuicios o tuvieran slo un conocimiento parcial del rea
auditada.
d. Evidencia analtica
Comprende clculos, comparaciones, razonamiento y separacin de la
informacin en sus componentes.

CONFIABILIDAD DE LA EVIDENCIA PROVENIENTE DE SISTEMAS

COMPUTARIZADOS
Cuando la informacin procesada por medios electrnicos constituya una
parte importante o integral de la auditora y su confiabilidad sea esencial
para cumplir los objetivos del examen, el auditor deber cerciorarse de la
relevancia y de la confiabilidad de esa informacin.
Para determinar la confiabilidad de la informacin, el auditor:
a) Podr efectuar una revisin de los controles generales de los sistemas
computarizados y de los relacionados especficamente con sus
aplicaciones, que incluya todas las pruebas que sean permitidas; o
b) Si no revisa los controles generales y los relacionados con las
aplicaciones o comprueba que esos controles no son confiables, podr
practicar pruebas adicionales o emplear otros procedimientos.
Cuando el auditor utilice datos procesados por medios electrnicos o los
incluya en su informe a manera de antecedentes o con fines informativos,
por no ser significativos para los resultados de la auditora, bastar
generalmente que en el informe se cite la fuente de esos datos para
cumplir las normas relacionadas con la exactitud e integridad de su
informe.
NAGU. 3.50 PAPELES DE TRABAJO
El auditor gubernamental debe organizar un registro completo y detallado
de la labor efectuada y las conclusiones alcanzadas, en forma de papeles
de trabajo.
Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de
planeamiento y ejecucin, y el informe de auditora. Por tanto, debern
contener la evidencia necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones
y conclusiones que se presenten en el informe. Podrn incluir cintas, fotos,
pelculas y discos.
No hay nada que sustituya a una comprensin adecuada de los objetivos
de la auditora, las razones por las cuales se emprender determinada

tarea y la forma en que esa tarea contribuir al cumplimiento de los

objetivos. Esa comprensin se logra cuando el auditor dispone de papeles
de trabajo debidamente planificados y organizados y, reciben instrucciones
idneas de sus supervisores. La prctica de indicar claramente en los
papeles de trabajo los fines que se persigan ser muy til para asegurarse
que la informacin obtenida estar relacionada directamente con los
objetivos de la auditora y del informe correspondiente.
PROPOSITO
a. Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora.
b. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.
c. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de
auditora.
d. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las
conclusiones, comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.
e. Permitir las revisiones de calidad de la auditora.
REQUISITOS
a. Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar
debidamente los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la
naturaleza y el alcance del trabajo realizado. La concisin es importante,
pero no deber sacrificarse la claridad y la integridad con el nico fin de
ahorrar tiempo o papel.
b. Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para
que un auditor experimentado, que no haya mantenido una relacin directa
con la auditora, est en capacidad de fundamentar las conclusiones y
recomendaciones, mediante su revisin. No deben requerir de
explicaciones orales.
c. Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su valor
como evidencia.
d. Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los asuntos
que sean pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo
encomendado.

CONTENIDO
La forma y contenido de los papeles de trabajo se ven afectados por
factores tales como:
a. La naturaleza de la auditora.
b. El tipo de informe a emitir.
c. La naturaleza y complejidad de la actividad de la entidad.
Como regla general, los papeles de trabajo deben contener:
a. El Memorndum de Planificacin y los Programas de Auditora, que
deben estar debidamente referenciados a los papeles de trabajo.
b. Objetivos, alcance y metodologa, incluyendo los criterios usados para la
seleccin de las muestras.
c. Indicacin de la manera como se ha obtenido la informacin, con
referencia a los documentos base y las personas que la facilitaron
(fuentes).
d. Documentacin del trabajo que sustente las conclusiones y juicios
significativos.
e. Indices, referencias, cdulas y resmenes adecuados.
f. Conclusiones sobre cada uno de los componentes en que se divida el
examen.
g. Fecha y firma de la persona que los prepar.
h. Evidencia de las revisiones efectuadas al supervisar el trabajo realizado.
PROPIEDAD Y CUSTODIA DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son propiedad de los rganos conformantes del
Sistema Nacional de Control, y de las Sociedades de Auditora cuyos
exmenes practicados contaron con la autorizacin de la Contralora
General.
El auditor cautelar la integridad de los papeles de trabajo, debiendo
asegurar en todo momento y bajo cualquier circunstancia, el carcter
secreto de la informacin contenida en los mismos.

NAGU. 3.60 COMUNICACION DE OBSERVACIONES

Durante el proceso de la auditora, el auditor encargado debe comunicar
oportunamente las observaciones a los funcionarios y servidores de la
entidad examinada comprendidos en los hechos observados, a fin que en
un plazo perentorio establecido, presenten sus descargos sustentados
documentariamente, para su oportuna evaluacin y consideracin en el
informe correspondiente.
Las observaciones se refieren a los hallazgos determinados como
resultado de la aplicacin de los procedimientos de auditora en armona
con los objetivos establecidos, y constituyen las deficiencias o
irregularidades evidenciadas tcnicamente en la entidad auditada.
Las observaciones fundamentan las conclusiones y recomendaciones
del informe, y deben cumplir los siguientes requisitos:
a. Estar basadas en hechos y respaldadas con evidencias.
b. Ser objetivas.
c. Estar fundamentadas en una labor suficiente que sirva de soporte para
las conclusiones y recomendaciones.
El auditor gubernamental debe desarrollar sus hallazgos y constarn en los
papeles de trabajo, debidamente referenciados y documentados.
Para revelar completa y claramente los hallazgos, stos contarn
necesariamente con los atributos de: Condicin, Criterio, Causa y Efecto
La comunicacin de observaciones es el proceso mediante el cual el
auditor, una vez evidenciados los hallazgos, cumple en forma inmediata
con darlos a conocer a los funcionarios y servidores de la entidad
examinada comprendidos en los hechos, para que presenten sus
respectivos descargos documentados.
El auditor encargado debe comunicar las observaciones a fin de otorgar el
ejercicio del derecho de defensa de las personas comprendidas en las
mismas, en observancia a las disposiciones legales vigentes.
La comunicacin se efecta por escrito en forma reservada y directa,
debiendo acreditarse su recepcin.

La referida accin permite al auditor contar con los elementos de juicio que
sustenten de manera suficiente y competente los comentarios,
conclusiones y recomendaciones del Informe de Auditora.
La alusin a los funcionarios y servidores a que se refiere la norma, se
extiende tambin a las personas que ya no se encuentren laborando en la
entidad examinada.
El auditor encargado y supervisor son responsables de elaborar la
comunicacin de observaciones.
La observacin a ser comunicada estar referida a hechos que revistan
materialidad de acuerdo a lo previsto en el Memorndum de Planificacin.
El plazo para la entrega de los descargos es perentorio y ser establecido
a criterio del auditor encargado, de acuerdo a las disposiciones legales
vigentes.
En caso de no ser ubicados los funcionarios y servidores comprendidos en
los hechos observados sern notificados en el diario oficial u otro de mayor
circulacin en la que se encuentre la entidad auditada.
La no presentacin de los descargos por parte del servidor o funcionario
pblico dentro del plazo previsto debe revelarse en el informe, as como los
hechos materia de la observacin.
El auditor encargado y el supervisor son responsables de la oportuna
evaluacin de los descargos recepcionados, los cuales sern archivados
en los papeles de trabajo y referenciados adecuadamente.
Se consignar un prrafo sobre el cumplimiento de la comunicacin de
observaciones en la Introduccin del Informe.
NAGU. 3.70 CARTA DE REPRESENTACION
El auditor debe obtener una carta de representacin del titular y/o del nivel
gerencial competente de la entidad auditada.
La carta de representacin es el documento por el cual el titular y/o nivel
gerencial competente de la entidad auditada reconoce haber puesto a
disposicin del auditor la informacin requerida, as como cualquier hecho
significativo ocurrido durante el perodo bajo examen y hasta la fecha de
terminacin del trabajo de campo.

Si el titular y/o niveles gerenciales se rehusaran a proporcionar al auditor el

citado requerimiento, dicha situacin se revelar en el informe de auditora.
NAGU. 4. NORMAS RELATIVAS AL INFORME DE AUDITORIA
GUBERNAMENTAL
Este grupo de normas establecen los criterios tcnicos para el contenido,
elaboracin y presentacin del Informe de Auditora Gubernamental
relacionado con la auditora de gestin y exmenes especiales. Las
Normas de Auditora Generalmente Aceptadas - NAGA y las Normas
Internacionales de Auditora - NIA, que rigen a la profesin contable en el
pas, son aplicables a todos los aspectos de contenido, elaboracin y
presentacin del Informe de Auditora Financiera Gubernamental.
Las normas agrupadas en el presente acpite tambin pueden ser
aplicables a algunas auditoras financieras.
Las normas que se mencionan a continuacin regulan la formulacin del
informe, estableciendo la forma escrita, la oportunidad, presentacin y
contenido del informe; y el informe especial.
NAGU 4.10 FORMA ESCRITA
Los auditores deben preparar informes de auditora por escrito para
comunicar los resultados de cada examen.
No es propsito de esta norma limitar o evitar la discusin de los hallazgos,
juicios, conclusiones y recomendaciones con personas responsables de la
entidad o del rea auditada.
Por el contrario, se recomienda ampliamente las discusiones de esa
naturaleza. Sin embargo, deber prepararse un informe por escrito
independientemente de que se hayan llevado a cabo esas discusiones.
Los informes por escrito son necesarios para:
a. Comunicar los resultados de las auditora a funcionarios de los niveles
apropiados de gobierno.
b. Reducir el riesgo de los resultados sean errneamente interpretados.

c. Poner a disposicin de las autoridades pertinentes los resultados del

examen.
d. Facilitar el seguimiento de los hallazgos y recomendaciones para
verificar que se hayan adoptado las medidas correctivas apropiadas.

NAGU. 4.20 OPORTUNIDAD DEL INFORME

Los informes de auditora deben emitirse lo ms pronto posible a fin que su
informacin pueda ser utilizada oportunamente por el titular de la entidad
examinada y/o funcionarios de los niveles apropiados del gobierno.
A fin de que sea de la mayor utilidad posible, el informe debe ser oportuno
para lo cual es importante el cumplimiento de las fechas programadas para
las distintas fases de la auditora. Un informe preparado cuidadosamente
puede ser de escaso valor para quienes se encarguen de tomar las
decisiones si se recibe demasiado tarde. El auditor debe prever la emisin
oportuna del informe y tener presente ese propsito al ejecutar la auditora.
NAGU. 4.30 PRESENTACION DEL INFORME
El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fcilmente entendible,
tratando los asuntos en forma concreta y concisa, los que deben coincidir
de manera exacta y objetiva con los hechos observados.
El auditor no debe suponer que el usuario del informe posee conocimientos
detallados sobre los temas incluidos en el mismo.
Para que un informe sea conciso no debe ser ms extenso de lo
necesario para transmitir su mensaje, por tanto requiere:
a. Un adecuado uso de las palabras, segn su significado, excluyendo las
innecesarias;
b. La inclusin de detalles especficos cuando fuere necesario a juicio del
auditor.

En el informe no deben omitirse asuntos importantes, ni utilizarse palabras

ni conceptos superfluos que lleven a interpretaciones erradas. Es
importante que el auditor tenga en cuenta que un exceso de detalles puede
confundir al usuario e incluso ocultar el objetivo principal del informe.
La exactitud requiere que la evidencia presentada sea verdadera y que los
hallazgos sean correctamente expuestos. Se basa en la necesidad de
asegurarse que la informacin que se presente sea confiable a fin de evitar
errores que podran restar credibilidad y generar el cuestionamiento y
validez sustancial del informe.
Los hechos deben ser presentados de manera objetiva y ponderada, es
decir, con la suficiente informacin que permita al usuario una adecuada
interpretacin de los asuntos mencionados.
NAGU. 4.40 CONTENIDO DEL INFORME
Al finalizar el trabajo, el auditor debe elaborar un informe en el cual
expondr apropiadamente los resultados del examen, sealando que se
realiz de acuerdo a las normas de auditora gubernamental.
Esta norma tiene por finalidad regular el contenido de los informes de
auditora financiera (informe largo), de gestin y de otros tipos que se
deriven de las mismas, tales como exmenes especiales, asegurando la
uniformidad en su denominacin y estructura, as como una exposicin
clara y precisa de los resultados del examen.
Adicionalmente, se emitir una Sntesis Gerencial del Informe.
CONTENIDO DEL INFORME
El informe deber presentar la siguiente estructura:
I. INTRODUCCION
Comprender la informacin general concerniente al examen y a la entidad
examinada.
A. INFORMACION RELATIVA AL EXAMEN

1. Motivo del examen

Estar referido a las causas que originan la accin de control, as como la
referencia al documento de acreditacin. Debern exponerse las razones
por las cuales se llev a cabo la auditora.
2. Naturaleza y Objetivos
En este rubro se precisar la naturaleza o tipo de examen a efectuar, ya
sea que se trate de una Auditora de Gestin, Financiera o Examen
Especial.
Los objetivos estn referidos a lo que espera lograrse como resultado del
examen. Al exponerlos se darn a conocer los lmites de la auditora, a fin
de evitar interpretaciones errneas en los casos en que los objetivos hayan
sido particularmente limitados o puntuales sobre determinados aspectos de
la gestin.
3. Alcance
Se dejar constancia que el trabajo se realiz de acuerdo con las Normas
de Auditora Generalmente Aceptadas y las Normas de Auditora
Gubernamental.
Deber indicarse claramente la cobertura y profundidad del trabajo que se
haya realizado para cumplir los objetivos de la auditora, precisndose el
perodo examinado, el mbito geogrfico donde se haya practicado la
auditora y las reas materia de examen.
De ser el caso, el auditor revelar las limitaciones al alcance que se
presenten en el proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan
sido verificados, ese hecho deber manifestarse. Tambin debern
revelarse las modificaciones efectuadas al enfoque de la auditora, como
consecuencia de las limitaciones de la informacin o del alcance de la
auditora.
4. Comunicacin de Observaciones
Se dar a conocer el cumplimiento de la comunicacin de observaciones
efectuada a los funcionarios de la entidad comprendidos en las mismas.

B. INFORMACION RELATIVA A LA ENTIDAD EXAMINADA

1. Antecedentes y Base Legal
Se deber hacer una breve referencia en torno a la creacin de la entidad,
su estructura organizativa, las principales actividades que desarrolla y al
rea examinada.
En la base legal se precisar la referencia a las disposiciones legales que
la regulan.
2. Relacin de las personas comprendidas en las observaciones
Est referido al personal de la entidad auditada comprendido en las
observaciones, el cual se consignar en un anexo del informe, con
indicacin de nombres y apellidos, cargo, perodo de gestin, condicin
laboral y direccin domiciliaria.
3. Posicin financiera, econmica y presupuestaria
Teniendo en cuenta el tipo de examen que se realice, a criterio del auditor,
se incluirn el balance general, estado de prdidas y ganancias, balance de
ejecucin presupuestal u otros, segn corresponda.
II. CONCLUSIONES
En este rubro el auditor deber expresar sus conclusiones, que son juicios
de carcter profesional basados en las observaciones resultantes del
examen efectuado. Las conclusiones estarn referidas a la evaluacin de
los resultados de gestin de la entidad examinada, en cuanto al logro de
los objetivos, metas y programas, as como a la utilizacin de los recursos
pblicos, en trminos de economa, eficiencia y eficacia.
Asimismo, en las conclusiones se deber indicar la determinacin de la
naturaleza de la responsabilidad en la que incurran los funcionarios o
servidores pblicos, sea administrativa, civil o penal. De acuerdo a la
competencia funcional de los rganos conformantes del Sistema Nacional
de Control, cuando la responsabilidad es de carcter penal, sta debe ser
revelada en trminos de presuncin de delito.
Al final de cada conclusin se har referencia al nmero correspondiente a
la observacin en la cual se expone el hecho con todos los detalles.

III. OBSERVACIONES
En esta parte del informe, se debe revelar:
Toda aquella informacin que a juicio del auditor, permita conocer hechos o
circunstancias que incidan significativamente en la gestin de la entidad
auditada, tales como el reconocimiento de las dificultades o circunstancias
en las que se desenvolvieron los responsables de dicha gestin, en los
supuestos en que esto suceda, sin perjuicio de la observancia de los
requisitos de objetividad e imparcialidad que deben guiar al auditor en la
elaboracin de su informe.
Las observaciones derivadas del examen.
Los aspectos principales que deben tenerse en cuenta al redactar las
observaciones sern:
1. Las observaciones estarn referidas a asuntos significativos e incluirn
informacin suficiente y competente relacionada con los resultados de la
evaluacin efectuada a la gestin de la entidad examinada, as como el uso
de los recursos pblicos, en trminos de economa, eficiencia y eficacia.
2. Igualmente deber incluir la informacin necesaria respecto a los
antecedentes a fin de facilitar la comprensin de las observaciones.
3. El trmino observacin est referido a cualquier situacin deficiente y
relevante que se determine de la aplicacin de procedimientos de auditora
y estar estructurada de acuerdo con los atributos (condicin, criterio,
causa y efecto) que se considere de inters para la entidad examinada.
Cada observacin deber redactarse en forma narrativa, teniendo en
cuenta para su presentacin los aspectos siguientes:
a. Sumilla
Se refiere al ttulo que utiliza el hecho observado.
b. Condicin
Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o
deficiencia hallada, cuyo grado de desviacin debe ser demostrada.

c. Criterio
Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que
regulan el accionar de la entidad examinada. El desarrollo del criterio en la
presentacin de la observacin debe citar especficamente la normativa
pertinente y el texto aplicable de la misma.
d. Causa
Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el
que no se cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la
habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de
una recomendacin constructiva que prevenga la recurrencia de la
condicin.
e. Efecto
Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona
el hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a
la Administracin que tome las acciones requeridas para corregir la
condicin. Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su
informe la cuantificacin del efecto.
Al trmino del desarrollo de cada observacin, se indicarn de modo
sucinto los descargos que presenten las personas comprendidas en la
misma, as como la opinin del auditor despus de evaluar los hechos
observados y los descargos recibidos.
Si durante el examen el auditor aprecia logros notables en la entidad
auditada y que tengan relacin con el alcance y objetivos de la auditora, a
su juicio podr decidir su inclusin en los comentarios del informe.
Tratndose de la existencia de posibles delitos el auditor debe deslindar y
determinar el tipo de responsabilidad que corresponda a los presuntos
implicados, contando para ello con una adecuada coordinacin con la
asesora legal.
IV. RECOMENDACIONES
Las recomendaciones constituyen las medidas sugeridas a la
Administracin de la entidad examinada, orientadas a promover la

superacin de las observaciones o hallazgos emergentes de la evaluacin

de la gestin. Sern dirigidas a los funcionarios pblicos que tengan
competencia para disponer su aplicacin.
El informe debe contener recomendaciones constructivas que,
fundamentadas en los hallazgos y conclusiones correspondientes,
propicien la adopcin de correctivos que posibiliten mejorar
significativamente la gestin y/o el desempeo de los funcionarios y
servidores pblicos, con nfasis en el logro de los objetivos, metas y
programas de la entidad auditada dentro de parmetros de economa,
eficiencia y eficacia.
Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de
los problemas observados, se referirn a acciones especficas y estarn
dirigidas a quienes corresponde emprender esas acciones. Adems, es
necesario que las medidas que se recomienden sean factibles de implantar
y que su costo corresponda a los beneficios esperados.
Las recomendaciones debern contener la descripcin de cursos de accin
para optimizar el cumplimiento de metas y objetivos institucionales,
sectoriales y nacionales.
Al formular las recomendaciones se enfatizar en precisar las medidas
necesarias para la accin correctiva, aplicando criterios de oportunidad, de
acuerdo a la naturaleza de las observaciones.
Se incluirn recomendaciones para que se cumplan las leyes y
reglamentos aplicables y se mejoren los controles internos cuando sean
significativos los casos de incumplimiento y las deficiencias de control
observadas.
Tambin se debern incluir en este rubro las recomendaciones
significativas determinadas en auditoras anteriores que no se hayan
corregido y estn relacionadas con los objetivos del examen.
ANEXOS
A fin de lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, se utilizarn
los anexos indispensables que complementen o amplen la informacin de
importancia contenida en el mismo.
Pueden estar referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los
descargos presentados por las personas comprendidas en los hechos

observados, a los informes tcnicos y legales, segn la naturaleza de los

hallazgos, y a los estados financieros consolidados, en caso de no haber
sido auditados.
FIRMA
El informe deber ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y el
nivel gerencial correspondiente de la Contralora General de la Repblica.
En el caso de los rganos de auditora interna del Sistema Nacional de
Control, por el auditor encargado, el supervisor y el jefe del respectivo
rgano.
De ameritarlo, el informe tambin ser suscrito por el asesor legal u otro
profesional y/o especialista.

NAGU. 4.50 INFORME ESPECIAL

Cuando en la ejecucin del trabajo de auditora, se evidencien indicios
razonables de comisin de delito, en cautela de los intereses del Estado, el
auditor, sin perjuicio de la continuidad del respectivo examen, debe emitir
con la celeridad del caso, un Informe Especial con el respectivo sustento
tcnico y legal, para que se efecten las acciones pertinentes en forma
inmediata en las instancias correspondientes.
La aplicacin de esta norma permitir al auditor que con base en su juicio
profesional y en observancia de las normas legales aplicables, ejerza su
labor en los casos de evidenciarse indicios razonables de comisin de
delito durante el desarrollo de su trabajo en la entidad auditada.
La instancia correspondiente ser la Procuradura, en el caso que la
auditora sea realizada por la Contralora General de la Repblica; las
Fiscalas, y/o Procuradura adscrita al sector respectivo, cuando los
exmenes sean efectuados por los rganos de auditora interna
conformantes del Sistema y Sociedades de Auditora designadas.

En la misma fecha de iniciados los trmites en la Procuradura y/o Fiscala,

segn corresponda, los citados rganos de auditora y las Sociedades de
Auditora, remitirn un ejemplar del informe especial a la Contralora
General y, a juicio del auditor, al titular de la entidad, siempre que ste
ltimo no se encuentre comprendido en los indicios razonables de comisin
de delito.
La emisin del informe especial, no exime al auditor de su obligacin de
recomendar medidas inmediatas, en cautela de la recuperacin del
patrimonio del Estado.
En la preparacin del informe especial se tendr en cuenta bsicamente la
estructura que tiene el informe de auditora gubernamental.
Notas a pie de pgina
1 RESPONDABILIDAD
El deber de responder ante una autoridad ms elevada por una
cantidad de dinero u otro recurso o por un deber de actuar o
desempear una funcin o cargo. (De la palabra "accountability" en
ingls)
(*) Norma de Auditora Generalmente Aceptada