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volume 10 nmero 20 janeiro 2012

A adoo no Brasil das normas


internacionais de contabilidade IFRS: o
processo e seus impactos na qualidade da
informao contbil
Maria Thereza Pompa Antunes, Marta
Cristina Pelucio Grecco, Henrique Formigoni e
Octavio Ribeiro de Mendona Neto
Situacin y poltica econmica de la
MYPE informal peruana
Lydia Arbaiza

Anlise da transmisso de preos e das


volatilidades entre o mercado
internacional do petrleo e o de acar
importado pelos Estados Unidos
Mario Antonio Margarido e Pery Francisco
Assis Shikida
Fatores motivadores da
internacionalizao da indstria
siderrgica brasileira
Llian Maria Medeiros e Eduardo Luiz
Machado

Aspectos gerais do oramento pblico no


Brasil e o seu papel na promoo da
cidadania
Odilon Guedes

A crise financeira internacional, as


reformas necessrias e o papel do Fundo
Monetrio Internacional (FMI)
Murilo Portugal

Planejamento estratgico e energia: as


implicaes nas relaes internacionais
Jos Alexandre Altahyde Hage

Indicadores de facilitao de comrcio: o


caso do Brasil e seus parceiros comerciais
Maurcio Jorge Pinto de Souza, Rosane
Nunes Faria e Vincios Poloni SantAnna

volume 10 / nmero 20/ janeiro 2012


ISSN 1677-4973

FUNDAO ARMANDO ALVARES PENTEADO


Rua Alagoas, 903 - Higienpolis
So Paulo, SP - Brasil

Revista de Economia e Relaes Internacionais / Faculdade de Economia


da Fundao Armando Alvares Penteado.
- Vol. 10, n. 20 (2012) - So Paulo: FEC-FAAP, 2007
Semestral

1. Economia / Relaes Internacionais - Peridicos. I. Fundao
Armando Alvares Penteado. Faculdade de Economia.

ISSN 1677-4973

CDU - 33 + 327

volume 10 / nmero 20 / janeiro 2012

Sumrio
A adoo no Brasil das normas internacionais de contabilidade
IFRS: o processo e seus impactos na qualidade da informao
contbil
Maria Thereza Pompa Antunes, Marta Cristina Pelucio Grecco,
Henrique Formigoni e Octavio Ribeiro de Mendona Neto

Situacin y poltica econmica de la MYPE informal peruana


Lydia Arbaiza

20

Aspectos gerais do oramento pblico no Brasil e o seu papel na


promoo da cidadania
Odilon Guedes

35

Planejamento estratgico e energia: as implicaes nas relaes


internacionais
Jos Alexandre Altahyde Hage

53

Anlise da transmisso de preos e das volatilidades entre o


mercado internacional do petrleo e o de acar importado pelos
Estados Unidos
Mario Antonio Margarido e Pery Francisco Assis Shikida

70

Fatores motivadores da internacionalizao da indstria


siderrgica brasileira
Llian Maria Medeiros e Eduardo Luiz Machado

91

A crise financeira internacional, as reformas necessrias e o papel


do Fundo Monetrio Internacional (FMI)
Murilo Portugal

109

Indicadores de facilitao de comrcio: o caso do Brasil e seus


parceiros comerciais
Maurcio Jorge Pinto de Souza, Rosane Nunes Faria e Vincios Poloni
SantAnna

124

Resumos de Monografia
A crise ecolgica do sculo XXI: sua relao com o sistema
capitalista e seu poder em desestabilizar o status quo
Octvio A. Barros Galhardi

142

Investimento Direto Estrangeiro no setor bancrio brasileiro


entre 1990 e 2010
Daniela Ribeiro Nanni

160

Resenhas
O fim do silncio
Raquel Maria de Almeida Rocha

173

A desmistificao do regime cubano


Sergio Fausto

181

Liberdade versus igualdade Vol. I. O mundo em desordem


(1914-1945)
Luiz Alberto Machado

185

Keynes e o quatrilho no Brasil


Claudia Safatle

189

Orientao para colaboradores

193

A adoo no Brasil das


normas internacionais
de contabilidade IFRS: o
processo e seus impactos na
qualidade da informao
contbil
Maria Thereza Pompa Antunes, Marta Cristina Pelucio Grecco,
Henrique Formigoni e Octavio Ribeiro de Mendona Neto*
Resumo: O Brasil passou a adotar as Normas Internacionais de
Contabilidade, mais comumente conhecidas como International
Financial Reporting Standards (IFRS), a partir de 2008, com
a promulgao da Lei 11.638, de 28 de dezembro de 2007. A
principal inovao trazida por esse processo de convergncia s
normas internacionais que a prtica contbil brasileira passa a
estar muito mais baseada na interpretao dos pronunciamentos
do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) do que na mera
aplicao de regras nacionais, como no passado recente. Isso traz
implicaes relevantes para a qualidade da informao contbil para
o profissional da contabilidade, para outros profissionais que utilizam
essa informao (como os economistas), para investidores e analistas
do mercado financeiro e para outros interessados. Assim sendo, este
artigo tem como objetivo principal apresentar as principais mudanas
ocorridas recentemente na prtica contbil brasileira, comentando-se
os efeitos esperados na qualidade da informao contbil em termos
*
Maria Thereza Pompa Antunes graduada em Cincias Contbeis pela USP e em Administrao de
Empresas pela Pontifcia Universidade Catlica (PUC) do Rio de Janeiro (1984). mestre em Controladoria
e Contabilidade e doutora na mesma rea pela FEA-USP, professora-coordenadora do programa de psgraduao em Cincias Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie e professora titular da FAAP. E-mail:
<mariathereza@mackenzie.br>. Marta Cristina Pelucio Grecco graduada e mestre em Cincias Contbeis pela
FEA-USP e doutoranda em Administrao de Empresas (Finanas Estratgicas) pela Universidade Mackenzie.
professora da Universidade Presbiteriana Mackenzie, da Fundao Getulio Vargas e das instituies Fipecapfi
e Fundace, ambas ligadas USP. E-mail: <marta.pelucio@praesum.com.br>. Henrique Formigoni graduado
em Cincias Contbeis pela Faculdade de Administrao e Cincias Contbeis de Guarulhos,mestre em Cincias
Contbeis e Atuariais pela PUC de So Paulo e doutor em Controladoria e Contabilidade pela FEA-USP.
professor da Universidade Presbiteriana Mackenzie, onde atua como coordenador do curso de graduao
em Cincias Contbeis e como professor do programa de ps-graduao em Cincias Contbeis. E-mail:
<hformigoni@mackenzie.br>. Octavio Ribeiro de Mendona Neto graduado em Engenharia Mecnica pelo
Instituto Mau de Tecnologia, mestre em Cincias Contbeis e Atuariais pela PUC de So Paulo e doutor em
Controladoria e Contabilidade pela FEA-USP. professor adjunto do programa de ps-graduao em Cincias
Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie e professor associado da Universidade Metodista de So
Paulo. E-mail: <octavio.mendonca@mackenzie.br>

A adoo no Brasil das..., Maria Thereza P. Antunes, Marta C. P. Grecco, Henrique Formigoni e Octavio Ribeiro de Mendona Neto, 5-19

do reconhecimento dos eventos econmicos que afetam o patrimnio


contabilizado; da mensurao desses eventos; e, ainda, da divulgao
das informaes contbeis por meio de seus principais relatrios.
Palavras-chave: Prtica Contbil Brasileira, Normas Internacionais,
Regulao, IFRS.

Introduo
A contabilidade no Brasil mudou. Isso o que se tem comentado nos
ltimos dois anos no mbito da profisso, das empresas, das universidades, da
mdia e da sociedade em geral. De fato, isso em parte verdade; em parte
porque a contabilidade, entendida como o principal sistema de informao das
organizaes empresariais, que propicia condies para se realizar o controle do
patrimnio e se avaliar os seus desempenhos, no mudou. O que mudou foram
as prticas contbeis.
Com a Lei 11.638/2007, o Brasil passou a adotar as Normas Internacionais
de Contabilidade, mais comumente conhecidas por IFRS. Essa nova lei introduziu
importantes conceitos do direito societrio, tendo sido adaptados conceitos legais
bastante utilizados em economias mais desenvolvidas, alinhando, tambm, a
normatizao brasileira s legislaes dos Estados Unidos e de pases da Europa.
Foram trazidas inovaes tanto para as demonstraes contbeis quanto para as
prticas contbeis, visto que essas normas so baseadas muito mais em princpios
do que em regras (SAIKI e ANTUNES, 2010). Consequentemente, esta nova
abordagem traz impactos substanciais para a profisso contbil, visto que o
contador passa a exercer muito mais sua capacidade de julgamento do que no
passado recente, com reflexes positivas sobre o status da profisso no Brasil.
As inovaes trazidas por essa nova lei tambm causaram muita inquietao,
especialmente para os contadores, gestores, auditores e para o mercado de
capitais, importante usurio da informao contbil divulgada. Mas, em sntese,
pode-se afirmar que as mudanas introduzidas buscam aprimorar a qualidade da
informao contbil, tendo como foco principal a sua utilidade para o usurio
dessa informao; melhorias visando aprimorar a compreensibilidade, a relevncia,
a confiabilidade e a comparabilidade das informaes divulgadas, que so as
caractersticas qualitativas da informao contbil e que as tornam teis.
Diante do exposto, o objetivo deste artigo o de apresentar as principais
mudanas ocorridas recentemente na prtica contbil brasileira, comentando-se os
efeitos esperados na qualidade da informao contbil. Ele foi desenvolvido a partir
da experincia dos seus autores, tendo como referncia a bibliografia pertinente
disponvel. Para entender as mudanas atuais que permeiam a normatizao
contbil, julgou-se fundamental fazer, na Seo 1, uma diferenciao entre o
que se denomina por contabilidade gerencial e contabilidade financeira, tendo
como base o usurio da informao contbil, passando por um breve histrico da
normatizao contbil no Brasil. Em seguida, a anlise crtica dos efeitos esperados
teve como suporte o Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC (CPC, 2008)
e o contedo foi organizado de forma a abordar os aspectos relativos: 1) ao

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reconhecimento dos eventos econmicos que afetam o patrimnio contabilizado,


na Seo 2; 2) mensurao desses eventos, na Seo 3; e 3) divulgao das
informaes contbeis por meio de seus principais relatrios, na Seo 4. A ttulo
de concluso, a Seo 5 apresenta breves consideraes adicionais, comeando
por uma de natureza sociolgica quanto ao impacto das novas prticas contbeis
sobre o status da profisso de contador. Em seguida, apresenta crticas quanto
imposio dessas regras s pequenas e mdias empresas, menciona a necessidade
de adaptao dos parmetros e dos processos de anlise s novas prticas e
informaes dela decorrentes, e ressalta, tambm, o seu efeito fiscal e comenta
o processo de ajuste das antigas s novas prticas.
Espera-se, com este texto, contribuir para a melhor compreenso do
momento atual pelo qual passa a contabilidade no Brasil, de forma a se entender
o que representam essas mudanas para as empresas, para os diversos usurios da
informao contbil, para a profisso e, principalmente, o que se tem de ganho
para a qualidade da informao contbil.
1. Breve histrico da normatizao contbil no Brasil
A Contabilidade um servio de informao especial. Ela comeou com a
necessidade de informaes dos proprietrios das empresas comerciais. (...) Mas
ao longo do tempo expandiu-se num instrumento complexo. (...) Como um
mapa de navegao, ela assiste na realizao da misso uma ajuda na medida
em que a informao esteja disponvel para os navegadores e para todos a quem
interessar. (LITTLETON, 1953, 14)
Na afirmao de Littleton pode-se verificar que a contabilidade nasceu
na forma como hoje denominamos por gerencial, ou seja, a contabilidade que
tem como objetivo o controle e a avaliao do patrimnio, e originalmente
destinada quase s aos seus proprietrios. Hoje a contabilidade gerencial est
bastante associada s atividades da rea de controladoria nas empresas, cuja
responsabilidade principal a de organizar e oferecer as informaes necessrias
ao processo decisrio (CATELLI, 1999). Por estar restrita aos relatrios utilizados
internamente, no est sujeita s normas e legislaes contbeis dos pases, sendo
diretamente impactada pelo sistema de crenas e valores do principal gestor, ou
dos proprietrios da organizao.
Da mesma afirmao de Littleton pode-se extrair que do uso preponderantemente
interno, com o surgimento dos scios puramente capitalistas - na figura dos
acionistas - e com o crescimento dos mercados de capitais, a contabilidade dividiu
seu olhar direcionando-o aos interessados pelas informaes da empresa que esto
fora do seu ambiente, ou seja, aos usurios externos.
Nesse sentido, Palepu, Healy e Bernard (2004) afirmam que os relatrios
contbeis so potencialmente meios importantes para a administrao comunicar
o desempenho e a governana da empresa aos investidores e demais interessados
(PALEPU, HEALY e BERNARD, 2004). Hendriksen e Van Breda (1992),
numa abordagem mais abrangente, consideram que o propsito principal desses
relatrios o de dar suporte ao processo decisrio de todos aqueles que tm um
A adoo no Brasil das..., Maria Thereza P. Antunes, Marta C. P. Grecco, Henrique Formigoni e Octavio Ribeiro de Mendona Neto, 5-19

interesse na empresa ou outro tipo de organizao objeto desses documentos.


Para simplificar, no que se segue vamos associar a contabilidade apenas ao caso
de empresas.
Considerando-se que esses relatrios so divulgados de forma a atender s
necessidades de informaes por diversos interessados, surgiu a necessidade de
um padro de relatrios com normas de elaborao seguidas de forma a permitir
a comparabilidade e, tambm, a avaliao por auditoria independente. Em funo
da existncia dessas normas tem-se, consequentemente, a atuao dos rgos
reguladores e fiscalizadores.
Em sntese, pode-se dizer que as demonstraes contbeis so a principal
fonte de informaes econmico-financeiras das empresas, para uma ampla gama
de usurios em seus processos decisrios, e que a normatizao contbil tem
por objetivo garantir que essas informaes divulgadas sejam compreensveis,
relevantes, confiveis e comparveis, ou seja, teis para o processo decisrio dos
usurios, principalmente para aqueles que so externos empresa.
De acordo com o Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC, o objetivo das
demonstraes contbeis o de fornecer informaes sobre a posio patrimonial
e financeira, o desempenho e as mudanas na posio financeira da entidade, que
sejam teis a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de
deciso econmica (CPC, 2008, item 12). Dentre os interessados pela informao
contbil incluem-se investidores atuais e potenciais, empregados, credores por
emprstimos, fornecedores e outros credores comerciais, clientes, governos e
suas agncias, e o pblico; todos usam as demonstraes contbeis para satisfazer
algumas das suas diversas necessidades de informao (CPC, 2008, item 9).
O movimento visando adoo das normas internacionais de contabilidade
pelo Brasil pode ser explicado por diversos aspectos. Dentre eles, destacam-se a
reduo das taxas inflacionrias e a expanso do mercado de capitais, aumentando
a importncia da informao contbil como subsdio para as decises de
investimentos, crditos, financiamentos etc. Entretanto, as diferenas entre as
prticas contbeis locais e as internacionais/norte-americanas mostraram-se um
problema para fomentar tais investimentos no pas. Assim sendo, o Brasil passou
a adotar as IFRS as normas emitidas pelo International Accounting Standard
Board (IASB) ou Comit de Normas Internacionais de Contabilidade, entidade
do setor privado, independente, criada em 1973 para estudar, preparar e emitir
normas de padres internacionais de contabilidade, com sede em Londres,
constituda por mais de 140 entidades profissionais de todo o mundo, inclusive
do Brasil.
Antes mesmo da promulgao da Lei 11.638/ 2007, o CFC, por meio da
Resoluo 1.055/05, criou o CPC, considerando, mais precisamente, os seguintes
aspectos: (a) a reduo de riscos nos investimentos internacionais (quer sob a
forma de emprstimo financeiro, quer sob a forma de participao societria), bem
como os crditos de natureza comercial, sendo a reduo de riscos derivada de
um melhor entendimento das demonstraes contbeis, elaboradas pelos diversos
pases, por parte dos investidores, financiadores e fornecedores de crdito; (b) a
maior facilidade de comunicao internacional no mundo dos negcios com o
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uso de uma linguagem contbil bem mais homognea; e (c) a reduo do custo
do capital que deriva dessa harmonizao, o que no caso de interesse vital para
o Brasil (CFC, 2011).
Nesse contexto, o CPC foi criado com o objetivo de promover o estudo,
o preparo e a emisso de pronunciamentos tcnicos sobre procedimentos de
contabilidade e a divulgao de informaes dessa natureza, para permitir a
emisso de normas pela entidade reguladora brasileira, visando centralizao
e uniformizao do seu processo de produo, levando sempre em conta a
convergncia da contabilidade brasileira aos padres internacionais (CPC, 2011).
Em resumo, o CPC emite os pronunciamentos contbeis baseados nas IFRS e os
rgos reguladores no Brasil tais como o Conselho Federal de Contabilidade
(CFC), a Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e o Banco Central do Brasil
(Bacen), bem como outros setoriais, a exemplo da Agncia Nacional de Energia
Eltrica (Aneel) adotam, ou no, esses pronunciamentos, que passam a vigorar
como norma contbil.
Por fim, cabe mencionar que o CPC foi idealizado pelos principais membros
das reas acadmica, governamental e da iniciativa privada com o intuito de
permitir avanos concretos em direo modernizao das normas e prticas
contbeis brasileiras. Integram o CPC a Associao Brasileira das Companhias
Abertas (Abrasca), a Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e
Financeiras (Fipecafi), a Associao dos Analistas e Profissionais de Investimento
do Mercado de Capitais (Apimec), o Instituto dos Auditores Independentes do
Brasil (Ibracon), alm da Bolsa de Valores de So Paulo (Bovespa) e do CFC.
Apesar de sua atuao autnoma, o CPC interage tambm com a Comisso de
Valores Mobilirios (CVM), com o Banco Central do Brasil (Bacen), a Federao
Brasileira de Bancos (Febraban), com a Secretaria da Receita Federal do Brasil
(SRFB) e a Superintendncia de Seguros Privados (Susep) (CPC, 2011).
2. A nova prtica e o reconhecimento dos eventos econmicos
Em um conjunto de normas aplicveis deve existir, inicialmente, uma clara
definio dos critrios a serem considerados no processo de reconhecimento,
ou seja, quais os critrios que a empresa considera para reconhecer os elementos
patrimoniais e os de resultados. Assim, o primeiro passo importante identificar
que eventos devem ser reconhecidos nas demonstraes contbeis, como itens
de ativos, passivos, patrimnio lquido, receitas e despesas.
De acordo com o Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC, um item
deve ser reconhecido somente se for provvel que benefcios econmicos futuros
fluiro para a entidade e se o seu custo ou valor possa ser mensurado de forma
confivel. Dessa forma, ativos mensurados ao custo ficam limitados ao valor de
benefcios econmicos futuros que podero gerar para a empresa. Por outro lado,
um elemento pode atender, inicialmente, aos critrios de reconhecimento e ser
incorporado s demonstraes contbeis, mas, em decorrncia de um evento
econmico ou financeiro, ele pode deixar de atender aos referidos critrios,
devendo, portanto, ser desreconhecido, ou seja, baixado das demonstraes

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contbeis. Segundo a Deliberao CVM 604/09, desreconhecimento a


remoo de ativo financeiro ou de passivo financeiro anteriormente reconhecido
do balano patrimonial da entidade.
Em relao s modificaes ocorridas no processo brasileiro de convergncias
s IFRS, uma importante modificao de carter conceitual, que estabelece
a necessidade de avaliao de recuperao dos valores registrados no ativo,
introduzindo, por exemplo, o conceito de reduo ao valor recupervel de ativo.
O valor de um ativo, que registrado ao custo, limitado ao valor que a entidade
conseguir recuperar no futuro com seu uso ou sua venda, ou seja, se o valor
contbil excede o valor futuro de recuperao, deve ser reduzido a este valor
de recuperao. Ressalte-se que esse procedimento j existia para determinadas
situaes como contas a receber, onde era constituda a proviso para devedores
duvidosos (PDD); e para estoques, onde se adotava o critrio de custo ou mercado
dos dois, o menor e, caso necessrio, era constituda a proviso para ajuste
do estoque ao valor de mercado (PAEVM). A mudana conceitual estabeleceu a
avaliao de recuperao dos valores registrados no ativo e essas provises (PDD
e PAEVM) no so mais constitudas pelo conceito anterior.
As empresas so dinmicas e os gestores podem mudar a utilizao de
seus ativos, na busca de melhores desempenhos, ou em funo de adequao a
novas realidades econmicas ou sociais. Portanto, no tem sentido reconhecer
inicialmente um ativo ao seu valor de custo e mant-lo reconhecido at o fim
de sua vida til por esse valor, obviamente reduzido de sua depreciao ou
amortizao, sem um acompanhamento da alterao de seu uso pelos gestores.
No momento de aquisio ou formao de um ativo, o gestor racional decide
investir nele quando o valor presente lquido (VPL) dos fluxos de caixa esperados
para esse ativo positivo. No entanto, mudanas no plano de utilizao do ativo
ocasionam um VPL diferente do inicial. Portanto, a empresa deve verificar se o
novo VPL, que o valor esperado de recuperao pelo uso desse ativo, superior
ao valor contbil lquido no momento da alterao. Caso no seja, este dever
ser baixado at o valor recupervel.
Observa-se que variaes no valor de recuperao podem ocorrer no
somente por fatores internos, como o caso citado de mudana de plano na
utilizao de ativos, mas tambm por fatores externos, como crises econmicas,
avanos tecnolgicos e mudanas nas taxas de juros.
Outra importante modificao trazida pelas IFRS consiste no reconhecimento
de itens ativos quando a empresa tiver o controle desses bens, usufruindo
substancialmente dos benefcios e arcando com os custos inerentes posse do
bem, mesmo quando no haja a transferncia da sua propriedade.
Destaque-se que, pelas alteraes introduzidas na Lei 6.404/76 pela Lei
11.638/07, devem ser includos no ativo imobilizado os direitos que tenham por
objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou
da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes
que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Pela
referida modificao, nota-se a primazia da essncia sobre a forma na aplicao
das novas prticas contbeis, e entende-se que deve ser considerado, para fins de
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Revista de Economia & Relaes Internacionais, vol.10 (20), janeiro.2012

registro do ativo, quem de fato usufrui dos riscos, benefcios e controle do bem,
e no quem apenas detm sua propriedade.
Outra novidade importante trata do reconhecimento de ativos intangveis.
A nova prtica determina que, quando uma empresa A adquire o controle
acionrio de outra empresa independente B, devem ser identificados os ativos
intangveis existentes no momento da aquisio, tais como marcas e listas de
clientes. Por outro lado, as novas prticas contbeis trouxeram maior restrio
quanto ao reconhecimento, como ativos intangveis, dos gastos com pesquisa e
desenvolvimento. Somente podem ser ativados os gastos da fase de desenvolvimento,
desde que atendidos determinados critrios que incluem viabilidade tcnica,
comercial e financeira da empresa para concluir o projeto, bem como a probabilidade
de gerao de benefcios econmicos futuros para a empresa.
Outro destaque se refere ao no reconhecimento de gastos pr-operacionais
como ativos, que pelas normas anteriores eram reconhecidos como ativo diferido
grupo este extinto, pois no atende aos critrios de reconhecimento de ativos
em conformidade com as normas internacionais de contabilidade. Com relao ao
reconhecimento de passivos, devem ser reconhecidos apenas aqueles elementos que
se configurem como obrigao presente, e que seu desembolso pela entidade seja
considerado provvel. Obrigaes possveis so consideradas como contingentes
e seu reconhecimento no exigido, devendo apenas ser evidenciado em nota
explicativa, a no ser que sua realizao seja remota, quando ento no necessria
nem mesmo a divulgao em nota explicativa.
Quanto ao reconhecimento de elementos de desempenho, ou seja, receitas
e despesas, destacam-se as alteraes com relao ao reconhecimento de receitas.
Sob a gide do pressuposto bsico contbil do regime de competncia, a questo
primordial reside em definir quando uma receita ser reconhecida, pois, nesse
momento, deve-se reconhecer tambm as despesas correspondentes para a
devida confrontao. Isso implica em que o reconhecimento das despesas, pela
confrontao, ocorre no mesmo momento em que as receitas so reconhecidas.
Nota-se aqui, tambm, a primazia da essncia sob a forma, pois pelas IFRS as
receitas devem ser reconhecidas no momento em que os riscos, benefcios e
controle dos produtos ou servios negociados so transferidos do vendedor para
o comprador, independentemente do momento em que a nota fiscal emitida.
Vale ressaltar que a alterao no reconhecimento das receitas causou maior
impacto no mercado imobilirio. As incorporadoras historicamente reconhecem
as receitas de construes de conjuntos e apartamentos com base no estgio
de execuo da obra. Quando da aplicao das novas prticas contbeis para o
reconhecimento das receitas, houve um entendimento inicial de que essas receitas
somente poderiam ser reconhecidas na entrega das chaves. No entanto, na aplicao
das IFRS realidade brasileira deve ser considerada a essncia das transaes do
mercado imobilirio brasileiro, que apresenta caractersticas peculiares. Porm,
entendemos que, de acordo com a realidade econmica, financeira e jurdica desse
setor, existe a transferncia do controle desses bens quando a venda pactuada,
independente de a obra estar em construo. Dessa forma, entendemos que o
reconhecimento da receita pode ser efetuado com base no estgio de execuo da
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obra, aps a concluso da negociao entre comprador e vendedor, e conforme


o respectivo contrato.
Ainda com relao ao reconhecimento de receitas, destacamos o
reconhecimento das subvenes governamentais, que no transitava pelo resultado
da empresa e era registrada diretamente no patrimnio lquido, o que causava uma
perda de comparabilidade entre entidades que obtinham esse benefcio e aquelas
que no usufruam deles. Alm disso, o no reconhecimento de subveno como
receita no era adequado porque decorre de ato da gesto das empresas e, dessa
forma, deve afetar a sua medida de desempenho.
Quanto ao reconhecimento de despesas, destacamos os benefcios a empregados,
que devem ser reconhecidos quando o servio prestado. Esse evento traz significativas
implicaes no reconhecimento de despesas de planos de benefcios ps-emprego,
quer sejam de contribuio definida ou de benefcio definido.
Outra importante alterao advinda do processo de convergncia a
necessidade de ajuste ao valor presente de itens patrimoniais de longo prazo ou
de curto prazo, neste caso quando relevante. Por essa nova prtica, as receitas
e despesas e, consequentemente, os ativos e passivos decorrentes de operaes
realizadas a prazo devem ser registrados pelo valor vista, sendo a diferena entre
este valor e o valor da operao registrada segundo o regime de competncia
como receita ou despesa financeira.
Por fim, em relao ao reconhecimento dos eventos econmicos, ressaltamos
as modificaes no registro de tributos sobre o lucro basicamente o imposto
de renda e a contribuio social diferida por meio da aplicao do regime de
competncia em seu reconhecimento, pois os efeitos desses tributos devem ser
refletidos nas demonstraes contbeis simultaneamente ao reconhecimento dos
ativos e passivos que geram tais efeitos.
3. A nova prtica e a mensurao dos eventos econmicos
Os elementos patrimoniais que atendem aos critrios de reconhecimento
podem ser mensurados por valores de entradas ou de sadas. A regra geral
utilizada pelas normas contbeis ao redor do mundo de mensurao por
valores de entrada, prioritariamente pelo custo histrico. Pelas novas prticas
contbeis brasileiras, em conformidade com as IFRS, a mensurao dos elementos
patrimoniais ativos que sero utilizados pela empresa, como recursos na produo
e comercializao de bens ou na prestao de servios, como regra geral,
efetuada pelo custo histrico, limitado probabilidade de recuperao do valor
desses ativos no futuro, o que pode levar at a um desreconhecimento do ativo,
se essa probabilidade for zero.
Outra importante modificao quanto mensurao dos elementos
patrimoniais foi a introduo da utilizao do valor justo em determinados
casos. Os ativos no circulantes que geraro benefcios econmicos futuros para
a empresa, principalmente por meio de sua venda e no pelo seu uso, devem
ser mensurados ao valor justo, desde que: i) estejam imediatamente disponveis
para venda e ii) que sua venda seja altamente provvel em at um ano de sua
classificao como mantido para venda.
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Revista de Economia & Relaes Internacionais, vol.10 (20), janeiro.2012

As propriedades para investimento, como imveis (edifcios e terrenos),


que a empresa utilize para auferir renda e que no sejam para uso prprio,
industrial ou administrativo, tambm podem ser mensuradas ao valor justo.
A mensurao ao valor justo , tambm, aplicvel aos ativos biolgicos e aos
instrumentos financeiros que sejam categorizados como disponveis para venda
ou em negociao, bem como para os derivativos. Entende-se que a lgica
das novas prticas contbeis na aplicao do valor justo restrita aos itens
patrimoniais que no gerem benefcios atravs de seu uso, mas prioritariamente
por sua venda, e queles que se configurem como aplicao de capital. A lgica
por trs da mensurao ao valor justo de ativos biolgicos peculiar a esse
elemento patrimonial. Os ativos biolgicos so organismos vivos, capazes de se
transformar, e essa transformao pode ser administrada pela empresa. Dessa
forma, a mensurao ao custo no retrataria adequadamente o valor desses ativos,
que sofrem significativas alteraes de forma natural, pela sua prpria existncia.
Ressaltamos que mesmo os itens mensurados ao custo tiveram importantes
alteraes. Alm do j citado limite de valor ao seu valor recupervel, no caso dos
estoques essa limitao d-se ao valor lquido realizvel dos produtos ou materiais
estocados. Salientamos que o conceito de valor lquido realizvel no o mesmo
de valor justo. Este se refere ao valor de negociao de um determinado bem,
entre partes interessadas e independentes, que tenham o mesmo conhecimento
sobre o bem transacionado e suas condies, e que nem o comprador nem o
vendedor estejam sob presso de qualquer natureza para efetuar o negcio. J o
valor lquido realizvel especfico da entidade, ou seja, o valor mximo que a
entidade detentora do estoque conseguir obter na sua venda, j deduzidos os
impostos e gastos de sua comercializao.
Outra importante modificao na mensurao de ativos ao custo deu-se
pela capitalizao dos custos de emprstimos na formao ou construo de
ativos que demandam um perodo substancial de tempo para ficarem prontos
para seu uso ou venda pretendidos, denominados ativos qualificveis. E, ainda
com relao mensurao ao valor de custo, lembramos que na mensurao
inicial as transaes efetuadas a prazo devem ser ajustadas ao valor presente. A
aplicao do ajuste a valor presente em empresas que tenham um desequilbrio
entre prazos de recebimento de clientes e de pagamento de fornecedores pode
trazer significativas implicaes no seu Lajida (lucros antes de juros, impostos,
depreciao e amortizao) ou Ebitda (earnings before interest, tax, depreciation
and amortization). Isso ocorre porque em vendas ou compras a prazo o montante
do desconto resultante do ajuste a valor presente ser reconhecido como receita
ou despesa financeira, no impactando o Ebitda. Na prtica contbil anterior,
sem o ajuste a valor presente, esse valor permanecia incorporado nas receitas
e despesas no financeiras da empresa afetando seu Ebitda, e dificultando a
comparabilidade do desempenho entre empresas que atuam com diferentes
formas de pagamento e recebimento.
Houve, tambm, modificao da mensurao dos investimentos societrios,
devendo ser aplicado o mtodo de equivalncia patrimonial sempre que uma
entidade detiver o controle pleno ou compartilhado de outra, ou se tiver
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influncia significativa sobre ela, bem como se ambas estiverem sob controle
comum. Os demais ttulos patrimoniais de que a empresa for detentora devero
ser mensurados por seu valor justo. Digno de nota que o valor justo no pode
ser confundido com o valor de mercado. O seu clculo pode ser realizado
de vrias formas, inclusive pelo prprio valor de mercado, mas tambm, por
exemplo, pelo valor presente dos fluxos de caixa futuro descontados. Dessa
forma, no existe a previso de utilizao do valor de custo, salvo se a empresa
utilizar possibilidade prevista em determinadas situaes, quando apresentar as
denominadas demonstraes separadas.
Ressaltamos que pelas novas prticas contbeis existe uma presuno de que
todo ttulo patrimonial pode ser mensurado ao valor justo, seja pela utilizao do
valor de aes negociadas no mercado acionrio ou pela aplicao de tcnicas de
valuation. No entanto, existe a possibilidade de aplicao do valor de custo, na
impossibilidade de mensurao confivel ao valor justo. Mas, mesmo assim, pela
nossa experincia, acreditamos que, em funo da falta de maturidade do mercado
acionrio brasileiro e das dificuldades de aplicao de tcnicas de valuation de
forma generalizada, muitos ttulos patrimoniais de empresas brasileiras ainda
sero mensurados ao custo.
Por fim, destacamos a introduo do conceito de moeda funcional na
mensurao. Toda entidade dever determinar sua moeda funcional, que aquela
do principal ambiente econmico em que opera. Qualquer moeda diferente
dessa ser considerada como estrangeira inclusive a moeda local, se for o caso.
Por meio desse conceito, o resultado apurado por uma entidade dever ser
mensurado em sua moeda funcional, o que implica na converso das transaes
em qualquer moeda estrangeira para a moeda funcional. Dessa forma, na traduo
das demonstraes contbeis de uma moeda estrangeira para a moeda funcional
aplicado o mtodo monetrio/no monetrio, com reconhecimento dos efeitos
das variaes cambiais no resultado. Nas tradues da moeda funcional para
qualquer outra moeda, para efeito de apresentao, aplicado o mtodo da taxa
corrente, e os efeitos das variaes cambiais so reconhecidos no patrimnio
lquido como ajuste de converso.
4. A nova prtica e a divulgao das informaes contbeis
Conforme j comentado, a contabilidade um importante canal de
comunicao da situao patrimonial e financeira de uma empresa aos usurios
dessas informaes, principalmente aos externos. Como no vivem o dia a dia das
empresas, eles utilizam as informaes divulgadas nas demonstraes contbeis
publicadas como base para anlises e eventual tomada de decises. Os analistas de
mercado, por exemplo, utilizam as demonstraes contbeis para fins analticos e
recomendao de investimentos aos seus clientes. As instituies financeiras e os
fornecedores, por sua vez, tm interesse nas demonstraes contbeis para avaliarem
a capacidade de pagamento da entidade para fins de concesso de crdito.
Dessa forma, os gestores das empresas, que tm informaes detalhadas da
situao patrimonial e financeira desta, e os usurios externos, que necessitam
de informaes adequadas, passam a compartilhar informaes econmico14

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financeiras por meio das demonstraes contbeis. Percebe-se, assim, a utilizao


da contabilidade como instrumento de reduo de assimetria informacional,
contribuindo para o desenvolvimento da economia e dos mercados de capitais.
Para tanto, preciso que as demonstraes contbeis contenham informaes
confiveis, compreensveis, comparveis e relevantes para que sirvam tambm
aos usurios externos empresa.
Em consequncia do processo de harmonizao das prticas contbeis
brasileiras s normas internacionais (IFRS), as Leis 11.638/07 e 11.941/09
introduziram alteraes na Lei 6.404/76, modificando o conjunto de
demonstraes contbeis a ser elaborado pelas empresas. A elaborao da
demonstrao das origens e aplicaes de recursos, por exemplo, deixou de ser
obrigatria, mas passou a ser exigida a demonstrao dos fluxos de caixa. O
conjunto completo de demonstraes contbeis exigidas atualmente, conforme
o Pronunciamento CPC 26, relativo apresentao dessas demonstraes, inclui:
(a) balano patrimonial (BP) ao fim do perodo;
(b) demonstrao do resultado (DRE) do perodo;
(c) demonstrao do resultado abrangente (DRA) do perodo;
(d) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido (DMPL) do perodo;
(e) demonstrao dos fluxos de caixa (DFC) do perodo;
(f) demonstrao do valor adicionado (DVA) do perodo, se exigida legalmente
ou por algum rgo regulador, ou mesmo se apresentada voluntariamente;
(g) notas explicativas (NE), compreendendo um resumo das polticas
contbeis significativas e outras informaes explanatrias; e
(h) balano patrimonial no incio do perodo mais antigo comparativamente
apresentado quando a entidade aplica uma poltica contbil retroativamente,
ou procede reapresentao de itens das demonstraes contbeis. Ou, ainda,
quando procede reclassificao de itens de suas demonstraes contbeis.
Entende-se, assim, que, em relao ao conjunto de demonstraes contbeis
exigidas, substancialmente as modificaes foram a dispensa de elaborao das
origens e aplicaes de recursos (Doar) e a necessidade de elaborao da DFC
e da DVA.
Outra importante alterao a obrigatoriedade de auditoria das demonstraes
contbeis elaboradas pelas empresas de grande porte, assim consideradas aquelas
que tiverem receita bruta anual acima de R$ 300 milhes ou ativo total superior
a R$ 240 milhes. Infelizmente, por motivo de veto do presidente da Repblica,
essas empresas no esto obrigadas a publicar suas demonstraes contbeis, o
que prejudica a anlise dessas empresas pelos usurios externos da contabilidade.
Em decorrncia das novas prticas contbeis, necessria a divulgao de
vrias informaes em notas explicativas que anteriormente no eram exigidas,
aumentando, assim, o contedo informacional desse relatrio. Por exemplo, na
constituio da reduo ao valor recupervel de ativo a empresa deve divulgar o
valor da perda por desvalorizaes reconhecidas no resultado durante o perodo
e o valor das respectivas reverses dessas perdas, bem como o valor de perdas por
desvalorizaes em ativos reavaliados reconhecido diretamente no patrimnio
lquido e o respectivo valor das reverses dessas perdas.
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No caso de registro de bens dos quais a empresa no tenha a sua propriedade,


mas tenha o seu controle, usufruindo substancialmente dos benefcios e arcando
com os custos decorrentes da sua utilizao (como o caso dos bens sob
arrendamento mercantil financeiro), necessrio que a empresa divulgue, por
exemplo, o valor contbil lquido ao fim do perodo para cada categoria de ativo,
e a conciliao entre o total dos futuros pagamentos mnimos do arrendamento
mercantil ao fim do perodo e o seu valor presente. Alm disso, a entidade deve
divulgar o total dos futuros pagamentos mnimos do arrendamento mercantil ao
fim do perodo, e o seu valor presente, para cada perodo (at um ano, mais de
um ano e at cinco anos, mais de cinco anos); e divulgar, tambm, os pagamentos
contingentes reconhecidos como despesa durante o perodo.
Em relao aos benefcios a empregados, as novas prticas determinam
a divulgao de um amplo leque de informaes, tais como informaes que
permitam aos usurios das demonstraes contbeis avaliarem a natureza dos
planos de benefcio definido e os efeitos financeiros de alteraes nesses planos
durante o perodo; informaes sobre planos de benefcios definidos relativas
poltica contbil de reconhecimento de ganhos e perdas atuariais; uma descrio
geral das caractersticas do plano; a conciliao dos saldos de abertura e de
fechamento do valor presente da obrigao de benefcio definido; anlise da
obrigao atuarial de benefcio definido, identificando os montantes relativos a
planos de benefcios sem cobertura e a planos de benefcios parcial ou totalmente
cobertos; a conciliao dos saldos de abertura e de fechamento do valor justo
dos ativos do plano e de quaisquer direitos de reembolso reconhecidos; a
conciliao do valor presente da obrigao de benefcio definido e do valor
justo dos ativos do plano, com os ativos e os passivos reconhecidos no balano
patrimonial, dentre outras informaes. Entendemos, assim, que em decorrncia
das novas prticas contbeis tornou-se imprescindvel a divulgao de um maior
contedo informacional.
Destacamos, por fim, a importncia das informaes evidenciadas nas
notas explicativas. As empresas devem reconhecer, mensurar e divulgar nas
demonstraes contbeis somente aqueles elementos patrimoniais que atendam
aos critrios de reconhecimento de ativos, passivos, patrimnio lquido, receitas
e despesas. No entanto, existem ativos e passivos contingentes que no so
reconhecidos, mas que so evidenciados nas notas explicativas. Um usurio
das demonstraes contbeis, em suas anlises, deve ajustar as demonstraes
contbeis conforme seu perfil e sua averso aos riscos. Por exemplo, um
investidor arrojado pode ajustar as demonstraes contbeis levando em
conta os ativos contingentes, que no foram reconhecidos, mas que estejam
evidenciados em notas explicativas. Por outro lado, um investidor conservador
pode ajustar as demonstraes contbeis considerando os passivos contingentes
como efetivamente no reconhecidos, aumentando a segurana quanto aos
riscos envolvidos em um investimento.
Outras informaes em notas explicativas so bastante teis para os analistas,
como o valor justo de propriedades para investimento, cuja entidade tenha optado
pela mensurao ao custo. Um analista que queira comparar duas entidades de
um mesmo setor, mas que tenham utilizado prticas contbeis diferentes, deve
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efetuar esses ajustes para tornar as demonstraes contbeis dessas entidades


mais comparveis. o caso, por exemplo, da comparao que se queira fazer
entre a BRMalls e a Multiplan, que atuam no mesmo setor de shoppings, e para
as quais o pronunciamento do CPC relativo a propriedades para investimento
significativo. A BRMalls optou por mensurar suas propriedades para investimento
ao valor justo, enquanto a Multiplan optou pelo valor de custo, evidenciando
em nota explicativa o valor justo. Seria adequado, nesses casos, para uma anlise
comparativa entre as entidades, que as demonstraes contbeis da Multiplan
fossem ajustadas para mensurao ao valor justo dessas propriedades, facilitando a
compreenso das diferentes posies patrimoniais e de desempenho comparativo
entre essas duas empresas.
5. Consideraes finais
Este artigo versou sobre a contabilidade brasileira no contexto internacional
com o objetivo principal de comentar as principais mudanas ocorridas
recentemente nas suas prticas contbeis. Comentamos os efeitos esperados na
qualidade da informao contbil, no se esgotando todas as possibilidades, mas
focando os mais relevantes em termos do reconhecimento, da mensurao e da
divulgao dos eventos econmicos que afetam o patrimnio de uma empresa.
Em concluso, consideramos que, a despeito de todas essas importantes
alteraes que visam melhorar a qualidade da informao contbil divulgada, a
consequncia mais relevante se d no mbito cultural, visto que a contabilidade
hoje no Brasil est muito mais focada na interpretao dos pronunciamentos do
CPC do que na mera aplicao de regras. Esse fato certamente passa a exigir do
contador as habilidades de anlise e interpretao, fato que consideramos bastante
positivo, pois contribui para a valorizao da profisso no Brasil.
Sob uma perspectiva sociolgica, de acordo com Diniz (2001, p. 18-19),
uma profisso um agrupamento de papis ocupacionais que se distinguem por
determinados elementos especficos. Observa tambm a autora que, embora
sejam inmeros os atributos que definem uma profisso na literatura, o grau de
superposio dos mesmos considervel, o que permite definir um ncleo de
atributos. Este ncleo consistiria em: [...] existncia de um corpo de conhecimento
suficientemente abstrato e complexo para requerer um aprendizado formal
prolongado; uma cultura profissional sustentada por associaes profissionais;
uma orientao para as necessidades da clientela e um cdigo de tica. (DINIZ,
2001, p. 20). Mesmo um autor mais crtico em relao ao profissionalismo,
como Larson (1977), define a profissionalizao como [...] uma tentativa de
transformar recursos escassos conhecimento especial e habilidade em outro
recompensa econmica e social. Para Larson (1977, p. XVII), o conhecimento
tcnico complexo ressaltado como uma de suas principais caractersticas, o
que legitimaria sua autonomia e justificaria, perante a sociedade, os privilgios
profissionais reivindicados por seus praticantes, notadamente no que se refere s
recompensas financeiras e ao destacado prestgio social.
De acordo com esta abordagem sociolgica, lcito inferir que as mudanas
em curso na contabilidade brasileira, dadas suas caractersticas j comentadas,

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iro elevar o grau de complexidade do conhecimento tcnico exigido para sua


prtica, com impactos positivos sobre o status profissional, tanto sob o ponto
de vista do reconhecimento pela sociedade, equiparando-o quele desfrutado
por mdicos, advogados e outros profissionais de grande prestgio, como sob o
aspecto da recompensa econmica.
Ainda com fundamento nessa abordagem sociolgica, pode-se tambm
criticar alguns aspectos da nova legislao, principalmente no que se refere
sua imposio s pequenas e mdias empresas. Isto porque essa nova legislao
implicar em um acrscimo desnecessrio na complexidade e nos custos dos
sistemas de informao contbil dessas empresas, para as quais a utilidade da
contabilidade est muito mais focada no controle do patrimnio do que na
transparncia para os usurios externos. Aqui cabe lembrar a crtica de Freidson
(1970/2009) quando afirma que se pretende [...] demonstrar a utilidade de ver
a profisso como um tipo de organizao ocupacional [...] que (por consequncia
de sua posio autorizada na sociedade) chega a transformar, se no realmente a
criar, a essncia do prprio trabalho. (FREIDSON, 1970/2009, p. 17).
Alm dessa questo que afeta a profisso, outra consequncia igualmente
relevante se d no mbito da anlise das informaes geradas e divulgadas
segundo as novas prticas por parte, principalmente, dos analistas financeiros
e profissionais de finanas. Visto que essas prticas trouxeram significativas
modificaes no reconhecimento, mensurao e divulgao dos elementos
patrimoniais e desempenho, de se esperar implicaes para os diferentes padres
de indicadores econmicos, financeiros e de desempenho extrados das novas
demonstraes contbeis elaboradas sob a gide dessas novas prticas. Assim
sendo, torna-se premente a reviso dos parmetros atuais de indicadores e do
prprio processo de anlise.
Deve-se ressaltar, tambm, o efeito fiscal das novas prticas contbeis na
gesto das empresas. De acordo com essas novas prticas, as empresas tributadas
pelo lucro real devem neutralizar os efeitos dos registros contbeis das receitas
e despesas oriundos das novas prticas contbeis efetuados na contabilidade
financeira, para fins de apurao do Imposto de Renda e da Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido. Esse fato faz com que as empresas tenham de investir em
um sistema de informaes que possibilite o controle e gesto dos registros para
fins fiscais e para fins societrios, a fim de proceder ao ajuste da base de clculo
dos referidos impostos ao fim do perodo.
Por fim, vale comentar que o processo de convergncia s normas
internacionais iniciado em 2008, mas com obrigatoriedade de adoo e divulgao
a partir das demonstraes contbeis referentes ao exerccio de 2010, no se deu
de forma to traumtica, como muitos previram, mas podemos assumir que est
consumindo bastante energia dos contadores e dos rgos reguladores, visto que
a aplicao dos pronunciamentos requer a adaptao realidade das empresas.
Assim, lcito supor que muitos profissionais ainda possam estar encontrando
dificuldades para interpretar e aplicar os pronunciamentos, resultando na
divulgao de balanos cuja comparabilidade possa estar comprometida, conforme
tem relatado a imprensa especializada.

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