JUZO DE DIREITO DA 11 VARA DE FAZENDA PBLICA

Processo n 2006.001.106799-8
Embargante: LOJAS AMERICANAS S.A.
Embargado: ESTADO DO RIO DE JANEIRO

SENTENA

LOJAS AMERICANAS S.A. intentou Embargos Execuo Fiscal

contra o ESTADO DO RIO DE JANEIRO, objetivando a declarao
da inexistncia do crdito tributrio do ICMS constante do auto de
infrao n 01.120806-3. Esclareceu que, foi autuada por ter
recolhido ICMS a menor, em virtude de se apropriar indevidamente
dos crditos de ICMS, relativos s diferenas entre a base de
clculo presumida utilizada para reteno do imposto na
substituio tributria na entrada de mercadorias e o valor real da
operao nas vendas. Segundo os fiscais, a embargante teria
infringido os artigos 32 e 33, pargrafo segundo e 34, todos da lei
Estadual n 2.657/.
Afirmou que, realiza venda dos produtos abaixo dos estimados,
utilizando crditos advindos da reteno do ICMS devido por
substituio tributria. Alegou, em sntese, que uma empresa que
atua no comrcio varejista, contribuinte do ICMS, realizando muitas
operaes cujo tributo recolhido antecipadamente em virtude do
sistema de substituio tributria e que possui direito de crdito dos
valores resultantes da diferena entre o preo praticado na venda ao
consumidor e a base de clculo utilizada para o recolhimento do
imposto. Invocou jurisprudncias sobre a matria.
Com a inicial de fls. 02/40 foram juntados os documentos de fls.
27/151.
Contestao de fls. 154/161, combatendo o pedido exordial e
invocando o art. 8 da LC 87/96 e a jurisprudncia do STF sobre o
assunto.
Em provas, o Estado apresentou promoo de fls. 162 e a
embargante peticionou s fls. 164/166.
2

Deciso de fls. 167 saneando o processo e nomeando perito.

Quesitos de fls. 169/171 e fls. 173, seguido de petio do expert
(fls. 174/175).
Deciso de fls. 182, e laudo acostado s fls. 189/195, seguido de
manifestao das partes (fls. 201/205 e fls. 207, verso).
O Ministrio Pblico opinou s fls. 209/215, opinando pela
improcedncia do pedido.
Agravo retido do M.P. s fls. 220/225.
o relatrio.
Decido.
Cuida a hiptese de embargos execuo fiscal, objetivando
assegurar o direito da empresa de se apropriar dos crditos do ICMS
apurados em razo de vendas efetuadas por preo inferior ao da base
de clculo determinada para reteno do ICMS devido por substituio
tributria.
A matria conhecida pelos Tribunais. O Tribunal Pleno do
S.T.F. j declarou em 08/05/2002, a constitucionalidade da clusula
segunda do Convnio ICMS 13/97, cuja eficcia e aplicabilidade
estavam suspensas desde 03/09/1998, por fora de medida liminar
concedida na Ao Direta de Inconstitucionalidade n 1.851-4/AL.
A referida clusula diz que no caber a restituio ou a
cobrana complementar do ICMS quando a operao ou prestao
subseqente cobrana do imposto, sob a modalidade de substituio
tributria, se realizar com valor inferior ou superior quele estabelecido
com base no artigo 8 da Lei Complementar n 87, de 13 de setembro
de 1996.

Com efeito, a regra contida no pargrafo 7 do artigo 150 da

Constituio Federal, a qual assegura a imediata e preferencial
restituio da quantia paga, caso no se realize o fato gerador
presumido na substituio tributria, luz da interpretao
constitucional do rgo mximo competente para este mister, no se
aplica aos casos em que a base de clculo real seja inferior ou
superior quela anteriormente presumida na sistemtica da
substituio tributria para frente.
Consoante vem entendendo a Jurisprudncia, em se tratando de
imposto indireto, como o ICMS, importante distinguir a figura do
contribuinte de direito e do contribuinte de fato. O primeiro
correspondente ao que o C.T.N. designa de sujeito passivo da
obrigao principal e se subdivide em contribuinte e responsvel,
porque so os devedores e respondem pelas obrigaes perante o
Fisco. Os contribuintes de direito tem o dever de efetuar o pagamento
do tributo, mas repassam os nus respectivos ao contribuinte de fato,
que o consumidor final.
Assim, as empresas, contribuintes de direito que so, atuam na
realidade como meras intermedirias nos processos de clculo e
recolhimento do imposto, visto que quem paga efetivamente o
consumidor. Claro que a empresa, na condio de intermediria, no
pode pretender creditar-se de valor que no corresponda quele
decorrente da primeira operao. Se assim o fizer, auferir indevido
proveito do imposto, extrapolando a condio de intermediria e
obtendo renda pertencente ao poder tributante.
Nesse panorama, passamos a adotar a tese do Supremo
Tribunal Federal, pela vedao da restituio do ICMS quando a
operao subseqente cobrana do imposto, sob a modalidade da
substituio tributria, realizar-se com valor inferior ao recolhido
antecipadamente em face de base de clculo presumida.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADIN 1.851/AL,
interpretando o art. 150, 7, da CF, definiu que a compensao do
4

ICMS pelo contribuinte substitudo somente possvel nos casos de

no-realizao do fato gerador presumido.
Nesse sentido, o seguinte julgado:
TRIBUTRIO ICMS LEGITIMIDADE SUBSTITUIO TRIBUTRIA COMPENSAO
DE VALORES RECOLHIDOS A MAIOR IMPOSSIBILIDADE ADIN 1.851-4/AL. 1. cedio
o entendimento acerca da legitimidade do substitudo para requerer a compensao dos
valores indevidamente recolhidos no regime de substituio tributria. Nesse sentido o
Resp 209.032/RS, Rel. Min. Francisco Peanha Martins, DJ 17.9.2001. 2. Na assentada de
8 de maio de 2002, entendeu o Supremo Tribunal Federal, luz do comando do 7 do
artigo 150 da Constituio da Repblica, introduzido pela Emenda Constitucional n.
03/93, que o contribuinte tem direito restituio dos valores recolhidos em regime de
substituio tributria, para frente, apenas quando o fato gerador no se realizar,
afastada a possibilidade de compensao de eventuais excessos ou faltas, em face do
valor real da ltima operao. (Ao Direta de Inconstitucionalidade 1.851-4/AL, Rel. Min.
Ilmar Galvo). 3. Essa orientao tem prevalecido nos sucessivos julgados do Superior
Tribunal de Justia, razo pela qual, na substituio tributria progressiva, no pode o
contribuinte requerer a repetio/compensao do ICMS pago, a maior, quando o preo
estimado da venda da mercadoria superior ao valor efetivo da operao. Recurso
especial improvido. (REsp 256.875/RS, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em
21.11.2006, DJ 29.11.2006.).

Invoco e aplico os seguintes julgados ao caso em concreto:

"PROCESSO CIVIL E TRIBUTRIO - ICMS - SUBSTITUIO TRIBUTRIA - PAGAMENTO
ANTECIPADO FEITO "A MAIOR". 1. Esta Corte, em diversos precedentes, vinha
reconhecendo o direito do substituto tributrio ao creditamento do valor pago "a maior",
antes da ocorrncia do fato gerador. 2. Mudana de entendimento a partir do julgamento
da ADIN 1.851/AL, pelo STF que, ao interpretar o 7 do art. 150 da CF/88, reconheceu s
possvel a compensao do ICMS, pelo substitudo, na hiptese de no-realizao do fato
gerador. 3. Entendimento que se estende ao art. 10 da LC 87/96" (Segunda Turma, Resp
436.019/SP, relatora Ministra Eliana Calmon, DJ de 10.3.2003- S.T.J.).

MANDADO DE SEGURANA PREVENTIVO - TRIBUTRIO - ICMS - CONCESSIONRIA DE

AUTOMVEIS SUBSTITUIO TRIBUTRIA "PARA A FRENTE" IMPETRAO CONTRA
ATO A SER PRATICADO PRELIMINARES DE INADEQUAO DA VIA MANDAMENTAL E
DE ILEGITIMIDADE PASSIVA - POSSIBILIDADE DE UTILIZAO DA VIA ELEITA PARA A
DECLARAO DO ALEGADO DIREITO LQUIDO E CERTO - IMPETRAO PREVENTIVA,
NO HAVENDO RESPONSVEL DIRETO PELA PRTICA DO ATO - LEGITIMIDADE DO
EXMO. SR. SECRETRIO DE ESTADO. Rejeio das preliminares de inadequao do writ,
e de ilegitimidade passiva. RECOLHIMENTO PRVIO, PELO SUBSTITUTO TRIBUTRIO, A
SABER, A FBRICA DE VECULOS, DO ICMS DEVIDO PELA CONCESSIONRIA,
FUTURAMENTE - PRECEDENTES DO STF SOMENTE EM CASOS DE NO-OCORRNCIA
DO FATO GERADOR QUE POSSVEL A PRETENDIDA COMPENSAO - AINDA QUE

NEGOCIADO O BEM POR VALOR INFERIOR QUELE TIDO PRESUMIDAMENTE COMO O

CORRESPONDENTE OPERAO, INVIVEL A SEGURANA ALMEJADA. Denegao da
ordem. Processo n 2003.004.01249 REL.DES. ERNANI KLAUSNER - Julgamento:
30/03/2005 - DECIMA TERCEIRA CAMARA CIVEL .

A admisso de que eventual diferena entre base de clculo

presumida e base de clculo real ensejasse a restituio do imposto
tornaria intil, vazia de significado a tcnica fiscal. inteiramente
equivocada a suposio de que a base de clculo presumida, para fins
de substituio tributria, deva corresponder base de clculo real de
cada operao posterior, na cadeia da substituio. Haver a
substituio se a base de clculo presumida for observada. Se e
quando no observada, no haver substituio tributria, porm mera
antecipao de pagamento do tributo. A tcnica da substituio integra
o substituto no plo passivo da relao jurdica tributria, no lugar
daquele que, naturalmente, deveria ser o contribuinte, pois
protagoniza o fato jurgeno tributrio,

O fato gerador no admite gradao: ou ele ocorreu, ou no.

No possvel fato gerador parcial. A base de clculo concreta,
portanto, est excluda do esquema lgico da norma e, por isso, no
admite restituio pautada por esse argumento. Tanto assim que, na
hiptese de venda por valor maior ao previamente fixado, no cabe ao
FISCO cobrana suplementar. O crdito tributrio se esgota na
configurao definida pela CF. No admissvel reviso do crdito
tributrio, para mais ou para menos, tudo porque no ele provisrio.
Est o crdito tributrio sujeito, isso sim, a uma condio resolutiva
que se vincula presuno da circulao final da mercadoria.
Se tal no se d, se a venda prevista no ocorre - se no ocorre o fato
gerador presumido -, resolve-se o crdito tributrio e emerge o direito
a restituio. No entanto, se ocorrer presuno a circulao final
da mercadoria - no se perquire pelo seu valor se igual, inferior ou
superior ao preo de pauta. Insisto. O que se presume a venda
futura e no o seu valor.
6

Vale ressaltar tambm as ADIn 2675 e 2777 que esto

pendentes de julgamento pelo STF, devendo ser acolhido s razes do
Min. Eros Grau, verbis: ... a substituio tributria seria intil se a legislao
previsse a restituio nos casos de a obrigao tributria ser inferior presumida ou a
complementao no caso contrrio... A antecipao do pagamento de imposto ou
contribuio no caso de substituio exclui qualquer restituio ou complementao.

Isto posto, JULGO IMPROCEDENTE O PEDIDO narrados s

tintas da inicial.
Condeno o embargante nas despesas processuais e honorrios
que fixo em R$ 12.000, 00 (doze mil reais), aplicando, verbis:
Alm disso, ao arbitrar a verba honorria, pode o Juiz utilizar-se de
percentuais tanto sobre o valor da causa quanto sobre o valor da
condenao, bem assim fixar os honorrios em valor determinado
(REsp 699.796/DF, 1 Seo, Rel. Min. Luiz Fux, DJ de 26.9.2005).

P.R.I.
Rio de Janeiro, 4 de agosto de 2010
JOO LUIZ AMORIM FRANCO
Juiz de Direito