EVOLUCIN Y PRCTICA DEL INFORME DE CONTROL INTERNO CONTABLE

Por Dr. Fernando Tanarro Nemia,

Intendente Mercantil

SUMARIO
1. Definicin del sistema de control interno y de sus objetivos 2. reas de mayor riesgo
3. Aspectos procedimentales de la revisin 3.1. Aplicacin del modelo-cuestionario
3.2. Su importancia 3.3. Sustentacin de las premisas examinadas de control interno:
pruebas de cumplimiento y sustantivas 4. Factores decisivos en su auge, declive e impulso
renovador 4.1. Influencia de la globalizacin 4.2. Relevancia de la crtica endgena y
exgena y del entorno econmico 4.3. Factores favorables y adversos al auge o recesin del
informe de control interno contable 4.4. El impulso revalorizador necesario 5. Conclusiones
Bibliografa

FICHA RESUMEN
AUTOR:
Tanarro Nemia, Fernando.
TTULO:
Evolucin y prctica del informe de control interno
contable.
FUENTE:
Tcnica Contable, nm. 658, pginas 18 a 26, noviembre
2003
LOCALIZACIN: TC 03.11.02
RESUMEN:
En pocas de reiterada turbulencia financiera, los informes sobre
el control interno contable en la empresa se hacen
imprescindibles. Con un enfoque necesariamente esquemtico, el
presente trabajo se centra en el denominado informe, sus
caractersticas y atributos, destacando las reas que suelen
considerarse de mayor riesgo, con qu tcnicas y procedimientos
cuenta el auditor para identificar las debilidades del sistema de
control interno, hasta qu punto la actual estructura y contenido
del informe tradicional, cumple con las expectativas de utilidad y
eficacia exigidas por el usuario
DESCRIPTORES ICALI:
Control interno. Informe de auditora.

TCNICA CONTABLE 18

1. DEFINICIN DEL SISTEMA DE

CONTROL INTERNO Y DE SUS
OBJETIVOS
Suele definirse el sistema de control interno contable
como un sistema integrado y coordinado de controles financieros, contables, administrativos y de todo
orden, que diseado por la gerencia de la entidad objeto de revisin, tiene por objeto principal:
- Garantizar la integridad y exactitud del registro contable de las transacciones y de sus respectivos registros de base fsica o electrnica.
- Salvaguardar los activos contables fsicos e
intangibles, incluidos los de la propiedad
intelectual.
- Asegurar el cumplimiento de las polticas
acordadas por la entidad.
- Cerciorarse de que las reas de negocio de
la empresa, cumplen adecuadamente con
un rgimen disciplinario y de logro de resultados eficientes.
N 658 Noviembre 2003

Existe un consenso generalizado en admitir que, desde la vertiente contable, la responsabilidad de la gerencia la obliga a contar con un sistema contable que,
entre otros objetivos, le asegure el acceso y disponibilidad, en todo memento, de una completa, oportuna y
exacta informacin del resultado de sus operaciones,
as como del grado de cumplimiento personalizado,
respecto de aquellos ejecutivos y empleados respecto
de aquellos otros al cargo de la ejecucin material de
las operaciones, en su sentido ms amplio.

2. REAS DE MAYOR RIESGO

Suele afirmarse que la tenue lnea roja que separa a un
empleado horado de un defraudador potencial, se llama oportunidad y necesidad. Consecuentemente, en
aquella organizacin o entidad donde se den las circunstancias propicias para burlar los controles establecidos, tarde o temprano, el empleado desleal que,
acuciado por la necesidad, haya constatado la oportunidad de perpetrar una apropiacin o la irregularidad
indebida, con un riesgo remoto de ser detectada, irremediablemente acabar cometindola.
La norma tcnica anglosajona Checking Guideline
3,408, prrafos 10 a 20, incluye un inventario de las
reas consideradas como las de mayor riesgo, entre
las que se encuentran:
- Las de tesorera
- Los inventarios (materias, primas, productos acabados y otros)
- El inmovilizado material e inmaterial
- Otros activos susceptibles de trasformarse en mayor o menor grado, en dinero efectivo.
A tenor de la experiencia acumulada en esta materia,
viene admitindose que los empleados sobre los que
recae la dualidad funcional del registro y custodia de
la contabilizacin de operaciones, tales como:
a) Saldos de clientes, de proveedores y dems agentes
relacionados con el trfico mercantil de la empresa.
b) Emisin de facturas, documentos y certificados falsos.
N 658 Noviembre 2003

c) Imputacin de cargos y abonos a terceros distintos

de los legtimos titulares o, en su caso, imputaciones
de prdidas o beneficios inexactos.
d) La sistemtica destruccin de documentos financieros o contables que incriminan en una operacin
interna o externa al empleado desleal.
Son los ms expuestos a la comisin de estas irregularidades. Similares oportunidades de deslealtad o defraudacin se ofrecen, tambin, a los responsables del
rea de finanzas, donde la volatilidad de la materia
prima sobre la que ejercen su custodia y control, registro contable fsico e informtico, y del arqueo peridico del efectivo metlico y cheques al portados,
son reas de gran riesgo. Con todo, no se agotan las
reas de riesgo en los citados ejemplos. As, otras de
oposicin relevante incluyen: el pago de nminas;
compras; comisiones y descuentos; avales y fianzas,
etc.
La desatencin indebida al control interno no es de
recibo, y ello cualesquiera que fueran los escenarios
empresariales privados o pblicos en los que aqul
debiera ejercerse. Lo sucedido en Espaa en el verano del 2001, la sustraccin de los juzgados de documentos probatorios de irregularidades cometidas por
los presuntos implicados en el caso, es un claro exponente del alto coste social y econmico que suele
derivarse en situaciones crticas de descontrol, y que
trajo como causa el incumplimiento de las ms elementales normas de seguimiento y medicin de resultados de interno. En EEUU, Arthur Levitt, que
fue presidente de la Secyrutues and Exchange
Commission entre 1993 y 2001, ha recomendado tanto a empresas como a las firmas de auditora contable. Observacin esta muy oportuna y necesaria tras
el denominado caso Enron en el que se detect, entre otras irregularidades, la destruccin cometida por
empleados no autorizados, de documentos presuntamente probatorios de alto valor interpretativo de dolo o negligencia.

3. ASPECTOS PROCEDIMENTALES DE
LA REVISIN
Para que el auditor externo alcance el grado de confianza en torno a la sinceridad, exactitud e integridad

www.tecnicacontable.com

19 TCNICA CONTABLE

del sistema de control interno contable sujeto a revisin, es preciso que aplique un determinado nmero
de procedimientos tcnicos, entre los que sobresalen:

a) Los referentes a la fase preliminar de la

revisin
b) Los referidos a la cualificacin y tratamien-

b) Elaboracin personalizada del cuestionario por el

auditor-jefe o persona ms cualificada del equipo
de trabajo. En ningn caso se justifica la delegacin de esta responsabilidad en el personal, al efecto de que este en ausencia del auditor, responda
por escrito a las respuestas del cuestionario. Hay
que promover una indagacin directa y participativa del cliente en las respuestas, y no limitarse a una
mera cumplimentacin rutinaria.

to de la muestra seleccionada,
c) Los que se vinculan con las pruebas de
cumplimiento y las sustantivas

c) Adems, realizadas las preguntas por el auditor, este debe prestar la atencin debida al entrevistado
en sus respuestas, y tambin, en la medida posible,
intentar interpretar las actitudes gestuales, as como los silencios significativos a las mismas, si los
hubiere.

3.1. Aplicacin del modelo-cuestionario

Entre los auditores externos, el empleo del modelocuestionario en la fase preliminar de la revisin, fue,
y sigue sindolo, la herramienta clave de trabajo. Su
aplicacin exclusiva o complementada con otras tcnicas de grfico de flujos o de formulacin matemtica, estadstica e informtica, en el campo de la revisin del sistema de control interno contable, se
considera, an hoy, la ms idnea. Estos cuestionarios tiene un carcter confidencial, y forman parte inseparable del programa de tareas del auditor externo,
a quin corresponde, en derecho, su autora. En su
aspecto facial y externo, se presentan bajo el soporte
fsico de un conjunto de preguntas diseadas con el
propsito de obtener, del ejecutivo o el empleado responsable entrevistado, respuestas concisas del tipo:
No o S. Una vez procesadas las respuestas por el auditor externo, este habr de identificar y extraer las
carencias o debilidades aparentes de mayor relevancia, en la medida que supongan efectos negativos para el buen gobierno y control interno de la empresa a
examen.
Para que el fin perseguido se alcance, las respuestas
en cuestin no deben responder a un criterio de improvisacin. Por el contrario, sern siempre pertinentes y relacionadas con la actividad desarrollada de la
entidad protagonista del cuestionario. Otros extremos a tomar en consideracin, incluyen:
a) La permanente puesta al da del cuestionario, dado
que su vigencia efectiva, no suele prolongarse ms
all de dos o tres aos.
TCNICA CONTABLE 20

3.2. Su importancia

El cuestionario de control interno se presenta, pues,

como un complemento cuidadosamente estructurado
por categoras y funciones vinculadas a los respectivos activos y pasivos contables. Constituye el documento adecuado y preceptivo para el mejor conocimiento y valoracin por parte del auditor externo, del
sistema de control interno implantado a la entidad
auditada. La importancia de alcanzar el susodicho conocimiento y valoracin crticas enunciadas, se pone
de manifiesto en cuanto que:
a) Sin la conviccin personal del aludido conocimiento en esta fase preliminar del trabajo, no sera factible acometer con xito en fases posteriores el enjuiciamiento crtico e independiente del control
interno.
b) La mayor o menor amplitud y el correcto tratamiento contable de la muestra seleccionada, referido tanto a las operaciones como a las funciones de
responsabilidad, se inicia a partir del conocimiento
obtenido por el auditor externo en el apartado a)
arriba sealado.
c) El alcance de la auditora externa de la entidad revisada, en sentido amplio, est directamente asociado a la mayor o menor eficiencia de los controles implantados por la empresa-cliente, con
incidencia significativa tanto en el coste como en el
dictamen del respectivo informe resultante.
N 658 Noviembre 2003

EVOLUCIN Y PRCTICA DEL INFORME DE CONTROL INTERNO CONTABLE

3.3. Sustentacin de las premisas

examinadas de control interno:
pruebas de cumplimiento y
sustantivas

Superada la fase preliminar y la cumplimentacin del

modelo-cuestionario, procede comprobar la calidad
de las premisas aceptadas en la fase previa, va pruebas de cumplimiento y sustantivas. A este fin, el auditor externo suele proveerse de los oportunos papeles de trabajo o soporte fsico que han sido
diseados a este fin. Por lo general, consisten en una
serie de hojas multicolumnares, de formato normalizado, en las que se habilitan los espacios o reas precisas donde se anotan en el curso del procedimiento contable comprobatorio de las transacciones que
forman parte de la muestra seleccionada-, la efectividad o, en su caso, la desviacin en la observancia de
los criterios de control interno implantados por la
entidad auditada.
Las referidas notas u observaciones consignadas
por el auditor, y, por supuesto, soportadas en los
mencionados papeles de trabajo, que se adjuntan
al archivo o expediente documental del archivo o
expediente documental del auditor actuante, son
las que constituyen la evidencia material con la
que, en un estudio posterior, y una vez finalizado
su trabajo, vendrn a sustentar la redaccin o texto profesional del informe pertinente sobre el
control interno.

4.1. Influencia de la globalizacin

La denominada escuela anglosajona emiti en abril de

1980, la norma tcnica Operational Guidelina:
Internal Control. El mbito de aplicacin de esta
norma estaba previsto para aquellos supuestos en que
el auditor delimitaba el alcance que tendra su trabajo, respecto a la auditora externa que se le haba encargado, tomando como referencia y motivo la calidad del sistema de control interno de la entidad
objeto de la auditora. En estos supuestos, la aludida
norma tcnica, obligaba al auditor a estudiar y evaluar
convenientemente el referido sistema, y a realizar
cuantas comprobaciones juzgase necesarias al objeto
de permitirle concluir sobre la efectividad del mismo.
En lo que concierne al caso espaol, los informes de
esta categora estn unidos, en primer lugar y cronolgicamente, al establecimiento en nuestro pas de las
empresas multinacionales, y, en aos ms tarde, a la
promulgacin de la normativa comunitaria en materia
de derecho de las sociedades. En el escenario internacional las dcadas de los aos 60 y 70, se significaron
porque los pases ms industrializados lograron importantes tasas medias de crecimiento estable, superiores
en trminos del PIB, a las de los pases subcapitalizados o en vas de desarrollo. El excedente de los primeros se canaliz, pues, a travs de la inversin directa,
hacia aqullos necesitados de recursos financieros y de
tecnologa punta. El cuadro A, que sigue, ilustra las
aludidas tasas del PIB. Circunstancia sta, que no estuvo presente en el pasado ao 2001, ni siquiera en la
ms optimista de las estimaciones para el ao 2002:
Cuadro A1

4. FACTORES DECISIVOS EN SU AUGE,

DECLIVE E IMPULSO RENOVADOR
Pases

El auge o, en su caso, el declive o recesin del informe de control interno contable emitido por el auditor
de cuentas externo, es inseparable del experimentado
por la profesin auditora. Esta interrelacin se hace
evidente en cuanto que, a una fluctuacin creciente o
decreciente, en la actividad auditora, se corresponde,
a su vez, y de inmediato, otra anloga en lo concerniente al informe de control interno. El referido auge
de estos informes responde a un fenmeno econmico y cultural complejo, cuyos componentes, tambin, suelen estar vinculados a corrientes de opinin,
tales como: las de la globalizacin, actitudes localistas
y corporativas, etc.
N 658 Noviembre 2003

PIB

PIB

PIB

1961-1971

2001

2002

4,6

0,7

0.7

Exportadores
capitales
Alemania Federal
Estados Unidos
Norteamrica

6,9

1,1

1,2

Francia

5,2

2,1

2,1

Gran Bretaa

2,3

2,4

1,9

Italia

5,1

1,8

1,1

Japn

9,1

0,4

1,3

1 Cuadro de elaboracin propia con fuente proveniente

de "The Economist"

www.tecnicacontable.com

21 TCNICA CONTABLE

Entretanto, Espaa alertada por la boyante corriente

migratoria del capital forneo de la dcada de los
aos 60, decidi rentabilizar estas oportunidades. El
Plan de Estabilizacin (Julio 1959), y el Plan de
Desarrollo Econmico y Social para el periodo 1964
a 1967, aprobado por las Cortes Espaolas el 28 de
diciembre de 1963, fueron los vehculos instrumentales elegidos por la autoridad competente para replantearse la gradual liberalizacin del comercio exterior
espaol hasta entonces rigurosamente autrquico, as
como para hacer otro tanto con los movimientos de
capitales de fuente extranjera.
El referido nuevo marco legal abri y cre expectativas de negocio a las empresas multinacionales, a la
vez que a las auditoras forneas vinculadas por contrato de servicios a las primeras. Dichas firmas de auditora, eran las encargadas de la revisin y dictamen
de las cuentas anuales de las sociedades filiales extranjeras establecidas en Espaa, y por extensin, a
travs de las vinculaciones internacionales, de sus casas matrices. Y ello era as porque por imperativo legal del pas de origen de la multinacional, la firma auditora estaban llamadas a emitir, adems del
preceptivo informe de las cuentas anuales, el correspondiente de control interno contable.
La promulgacin en Espaa de la Ley 19/1998 de
Auditora de Cuentas, as como de las correspondientes normas concordantes que la desarrollaban, sentaron las bases para una fructfera prctica y emisin de
los ya reiterados informes por escrito. Gracias a la
buena acogida dispensada a los mismos, con el tiempo se fueron consolidando hacindose extensivos a
todas las entidades auditadas, contaran o no, con inversin directa extranjera. La norma reguladora al
respecto, se recoge en las resoluciones de 28 de mayo
de 1990, y de 1 de septiembre de 1994, emitidas ambas por el Instituto de Contabilidad y Auditora de
Cuentas.

en este brusco cambio de tendencia, hunden sus races tanto en factores de carcter endgeno profesional como en aquellos otros de naturaleza exgena. En un escenario hostil, surgi, en el periodo
considerado, una corriente crtica proveniente de
otras disciplinas profesionales afines, la cual sostena
la hiptesis de que las tcnicas de auditora aplicadas
al estudio y valoracin del control interno empresarial, adolecan de una fundamentacin matemtica
mnima sobre la que edificar una fiabilidad slida del
proceso revisorio en especial en los referente a la
eleccin y cuantificacin de la muestra seleccionada
por el auditor externo.
Varias corporaciones profesionales de auditora, de
probada aceptacin y solvencia, expresaron su opinin al respecto, en el sentido de que al control interno contable slo haba que prestarle la atencin estrictamente necesaria. Este razonamiento tiene
como base de partida, el hecho incontestable de que
las reclamaciones civiles contra todos los auditores,
nunca haban trado como causa eventuales deficiencias o problemas de control interno, e incluso cuando se dieran aqullas o, en su caso, si detectadas no
hubieran sido comunicadas o puestas de manifiesto
por el auditor a la entidad afectada, tanto estos supuestos seran nunca objeto de reclamaciones legales,
como as sucedi.

4.2. Relevancia de la crtica endgena y

exgena y del entorno econmico

La experiencia demuestra, en todo caso, que las anteriores opiniones y crticas eran ajenas a un contexto real, y obedecan, en el mejor de los supuestos, a una visin chata y desafortunada del
problema. A mayor abundamiento, hay quienes
consideran que esta posicin negativa, adoptada
por determinados detractores del controvertido informe de control interno contable, estaba influida
por razones marginales a la propia vala del producto. Parece evidente, e todo caso, que la razn esencial se encontraba preferentemente, vinculada a las
condiciones coyunturales del mercado que, tras el
espectacular crecimiento experimentado por el sector en el periodo de los aos 1990-1992, dio paso a
una recesin anunciada.

El auge experimentado por la emisin de informes

de control interno contable no sujetos a regulacin
legal, en la dcada de los aos 70, entr en una recesin o estancamiento que prosigui, en mayor
grado, en la dcada de los 80. Las razones aparentes

A mayor precisin, las recientes crisis financieras de

entidades punteras en Espaa, UE y EEUU, con intachable solvencia e imagen pblica, han puesto de
actualidad la importancia del control interno contable, en cuanto que:

TCNICA CONTABLE 22

N 658 Noviembre 2003

EVOLUCIN Y PRCTICA DEL INFORME DE CONTROL INTERNO CONTABLE

a) La existencia de determinadas debilidades o fallos

en el susodicho control conducen al caos y al desprestigio empresarial de la entidad afectada.

Sociedades

Crecimiento

de auditora

porcentual

Establecidas

b) La revisin de los citados controles por el auditor

externo, siempre est justificada con o sin normativa especfica que as lo exija

en Espaa en el
Periodo

El entorno econmico de la dcada de los 90, en el

que se alumbr el boom enunciado en los prrafos
precedentes, se ilustra en los Cuadros B,C y D en los
que se pone de manifiesto para el periodo considerado, en trminos de nmero de sociedades y de personas fsicas, as como de la correspondiente actividad y
facturacin generada por unas y otras, la evolucin del
negocio de la auditora financiera o legal en Espaa, y
tambin las causas propicias o adversas intervinientes.
CUADRO B
Evolucin de los servicios de auditora en Espaa

164,6%

Personas
fsicas ejercientes

c) Era errnea la actitud adoptada por una faccin de

los profesionales de la auditora o de otras disciplinas complementarias, proclives a discontinuar la
prctica de la emisin regular de los susodichos informes por escrito.

Ao base, 1990

280.0%

De la lectura de los referidos Cuadros B y C, elaborados a partir de la informacin estadstica proporcionada por el BOICAC (Boletn Oficial del Instituto de
Contabilidad y Auditora), se deducen, entre otras, las
siguientes consideraciones:
- Notable aumento del nmero de sociedades de auditora, que creci en el periodo de 1990 a 2000, un
78,4%. La promulgacin de la Ley de Auditora
consolid e increment la actividad de las firmas ya
establecidas en Espaa con anterioridad a la vigencia de la referida ley, es decir a las multinacionales y
grandes empresas nacionales, al tiempo que accedieron al mercado otras firmas de menor tamao, al
seuelo de una profesin en expansin y demanda
asegurada.

en la dcada de los 90, expresado en porcentajes

absolutos de crecimiento o recesin, para las categoras analizadas:
Sociedades

Sociedades

Crecimiento

de auditora

porcentual

adscritas a

Ao base 1990

corporaciones
Profesionales

78,4%

Sociedades

Personas fsicas

no adscritas

(800.0%)

Ejercientes

(7.3%)

No ejercientes

40.0%

CUADRO C
Evolucin de los servicios de auditora en Espaa
en la dcada de los 90, expresado en porcentaje
absoluto de crecimiento o recesin para las categoras, para las categoras analizadas.
Niveles de actividad o facturacin alcanzada por
las firmas de auditora y personas fsicas:
N 658 Noviembre 2003

- Una corriente paralela en el tiempo, si bien de signo

opuesto, apareci en este escenario: las sociedades
de auditora no adscritas a las corporaciones profesionales hasta la entrada en vigor de la nueva ley, y
que optaron por su reconversin, adscripcin o disolucin, segn las circunstancias al caso. El fuerte
impacto de estos hechos, viene reflejado en una reduccin en torno al 80% en el nmero de estas sociedades, y del 7.3% del nmero de personas fsicas
ejercientes.
- Por su parte, el nmero de no ejercientes personas
fsicas, se increment en un 40%, por razones imputables, tanto al libre ejercicio de una opcin societaria o debido a la recesin experimentada en el
mercado en los ltimos tramos de la horquilla de la
dcada de los 90.
- Con todo, no cabe imputar slo al comportamiento
del mercado el probado desinters de los profesionales y usuarios, hacia el sostenimiento y continuidad en la emisin de los informes de control interno contable. Otras circunstancias, de hondo calado,

www.tecnicacontable.com

23 TCNICA CONTABLE

tambin deben ser tomadas en cuenta: nuevas alianzas estratgicas; extraos mestizajes de cultura empresarial; aceleradas y altas tasas de rotacin de recursos humanos; diversificacin de servicios
complementarios o colaterales, etc.

4.3. Factores favorables y adversos al

auge o recesin del informe de
control interno contable

contrario, bajo el epgrafe de factores adversos,

aparecen entre otros, las causas aparentes que en la
dcada de los 90 influyeron en el declive de los referidos informes, y que difieren sustancialmente de las
imperantes en tiempos de la vigencia de la estructura original y sobre las que se cimentaron los xitos de
aqullos.
CUADRO D
Resumen de causas propicias y adversas al auge o
la recesin de informe de control interno contable

a) Alianzas estratgicas. Ante la llegada de la globalizacin y la nueva tecnologa de la informacin, se

plante la necesidad de un cambio de poltica de
contenido y costes de los informes de control interno contable. A partir de esta decisin, no la excepcin. El producto resultante de estas alianzas
reforz la actividad de servicios complementarios,
en particular, en aquellas sociedades que ya los tenan implantados, al tiempo que abrieron nuevas
oportunidades de negocio al resto de entidades
que carecan de ellos. La consultora, el asesoramiento fiscal y legal, as como otras disciplinas de
uso cotidiano en la empresa, pasaron a tener un peso importante cuantitativo y cualitativo en la cuenta de resultados de las firmas auditoras. Incluso, a
veces, con incidencia igual o superior al reservado
tradicionalmente a los servicios de auditora.

Atributos favorables o propicios

1. Mercado abierto. Fuerte competencia
2. Mestizaje cultural de firma
3. Recursos humanos sujetos a fuerte rotacin
4. Insuficiencia de antecedentes histricos y perspectivas tcnicas del cliente
5. Crecimiento general sostenido e importante de
la economa
6. Fidelizacin ptima de la clientela
7. Primaca de los servicios de auditora frente a
los complementarios.
Factores adversos
1. Mercado abierto. Fuerte competencia
2. Mestizaje cultural de firma

b) Mestizaje de culturas empresariales. Por otra parte,

la hasta entonces unvoca cultura empresarial de
las firmas auditoras, se vio, de sbito, alterada por
el desembarco de otros profesionales de variado
pelaje y formacin acadmica, portadores de culturas empresariales distintas, e incluso distantes,
no siempre encajables con facilidad en un entorno
que les era ajeno.
c) Altas tasas de rotacin. A todo lo anterior, hay que
aadir un incremento notable en la rotacin del
personal auditor ms cualificado, cuyas expectativas de integracin y permanencia media en la firma, gir a extremos del todo desconocidos en las
dcadas de mayor auge de la auditora.
El Cuadro D, que sigue muestra de forma resumida
y bajo el epgrafe de causas y factores favorables,
la estructura bsica que propici el auge y la aceptacin generalizada de los informes de control interno
contable en las dcadas de los aos 70 y 80. Por el
TCNICA CONTABLE 24

3. Recursos humanos
4. Insuficiencia de antecedentes histricos y perspectivas tcnica del cliente
5. Desaceleracin general de la economa.
6. Clientela errante y ocasional. Menor fidelizacin de la misma
7. Primaca de los servicios complementarios
(consultora, legal, fiscal, etc.)

4.4. El impulso revalorizador necesario

En el sector de la auditora nacional e internacional,

se perciben sntomas inequvocos de propuestas
constructivas, orientadas a revalorizar los informes de
control interno contable. Sin embargo, estos voluntariosos propsitos es impensable que alcanzasen su
objetivo, a corto o medio plazo, si se limitan a eliminar, exclusivamente, los factores adversos reflejados
en el cuadro D. Ello es as, porque en gran medida,
N 658 Noviembre 2003

EVOLUCIN Y PRCTICA DEL INFORME DE CONTROL INTERNO CONTABLE

los citados elementos de referencia tienen un carcter

estructural inseparable de las reglas que marca el mercado. En consecuencia, la eliminacin de dichas circunstancias negativas, y su sustitucin por las idneas, va ms all que una decisin estratgica
empresarial o del sector profesional afectado.
Sin duda, que las puntualizaciones a favor de la revalorizacin, y del auge de los informes de control interno objeto del presente trabajo, contenidas en los
informes Cadbury y C.O.S.O., publicados en el
fragor de la dcada de los 90, son un referente importante, y apunta hacia la buena direccin.

5. CONCLUSIONES
El control interno contable es un sistema integrado y
coordinado de controles financieros, contables, administrativos y de todo orden que diseados por la gerencia de la entidad auditada, tiene por objeto salvaguardar la integridad y el patrimonio neto de aqulla,
as como el cumplimiento eficiente de las polticas diseadas por la empresa.
La identificadin de indicios de disfuncionalidad en el
control interno empresarial, constituyen uno de los objetivos prioritarios del auditor externo, en cuanto tienen
una repercusin directa en el coste de la auditora, y
tambin en el factor riesgo de la empresa auditada.
La evaluacin de la eficiencia o debilidades del sistema de control interno de la empresa auditada, por el
auditor externo, exige de la aplicacin de tcnicas y
procedimientos de auditora especficos. El empleo
de denominado modelo-cuestionario, es la herramienta de trabajo preferentemente aplicada a este
fin.
La tenue lnea divisoria entre el empleado honrado y
el desleal o defraudador, se llama: oportunidad y necesidad. Un adecuado sistema de control interno
contable, previene la comisin por el referido empleado de las irregularidades citadas.
La introduccin en Espaa del informe de control interno, en su actual estructura, tuvo lugar con el desembarco en este pas de las filiales de las empresas
multinacionales con inversin directa.
N 658 Noviembre 2003

La aceptacin generalizada de este tipo de informes,

su auge y ulterior declive o estancamiento, corre parejo al experimentado por los servicios de auditora
externa Cuadros B y C.
El necesario impulso revalorizador para potenciar la
aceptacin de estos informes en el mercado, exige de
un cambio profundo y duradero, tanto en lo concerniente a las estrategias como en lo tocante al contenido mismo del producto.
La elevada tasa de rotacin del personal ms cualificado y familiarizado con la estructura y gestin empresarial auditada; el actual mestizaje cultural aportado a las firmas de auditora por las disciplinas
complementarias integradas en procesos de fusin o
asociacin, as como la menor fidelizacin de la clientela, constituyen factores de difcil superacin.
A causa del debilitamiento del PIB, en los pases industrializados exportadores de capitales, y de la permanencia de los factores adversos presentes en las
firmas auditoras, Cuadros A y D, no se aprecian circunstancias, a corto o medio plazo, de informe de
control interno contable, ajustado a las necesidades
del mercado actual.
El reforzamiento de los controles, y de las reas objeto de revisin sean stos impuestos por ley; las corporaciones profesionales o los organismos reguladores, incidir, a no dudar, en: mayores costes de las
firmas auditoras y de sus respectivos clientes; encarecimiento de las primas a satisfacer a las compaas de
seguros por la cobertura de eventuales litigios y
acuerdos extrajudiciales, entre otros.
No es previsible, pues, que la actual estructura tcnica y de recursos humanos de las empresas de auditora, autntico ncleo duro de las mismas, admita
los cambios indispensables para aquellos reforzamientos de calidad y contenido enumerados en el
prrafo anterior, habida cuenta de las carencias e incremento en costes mostrados en el Cuadro D y el
prrafo precedente.
La difcil innovacin del informe de control interno
contable, est siendo objeto de un animado debate en
los principales foros de las firmas auditoras. Entre el
conjunto de medidas bajo estudio, sobresalen las que
siguen

www.tecnicacontable.com

25 TCNICA CONTABLE

- Una mayor participacin activa del socio y del auditorjefe responsable de la cuenta del cliente asignado. Este
nuevo enfoque se designa en la jerga profesional como
Top down, o relacin vrtice, base el tringulo.
- Un programa de incentivos que contemple y favorezca la promocin y capacitacin interna y externa
del personal ms cualificado en materia de emisin
de informes de control interno.

- Promover la retencin o fidelizacin del cliente,

va introduccin de un servicio On line, que
alerte y asesore al cliente, en tiempo real, en asuntos de debilidades, fallos o mejoras identificadas
por el auditor, y que tengan efectos significativos
sobre el sistema de control interno implantado en
I
la empresa.

[ BIBLIOGRAFA ]
AMERICAN INSTITUTE OF CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANTS (1949): Elements of a coordinated system of internal control
pp.18-23.
AAPA-ASSOCIATION OF AUTHORIZED PUBLIC ACCOUNTANTNS (1994): Annual Report
AIPA-ASSOCIATION OF INTERNATIONAL ACCOUNTANTS (1994): Annual Report
BACON, CHARLES A. (1979): Manual de Auditora Interna. Unin tipogrfica Editorial, Mjico.
BOICAC. Boletn del Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas (1994): Norma tcnica de auditora: debilidades significativas. Resolucin de 07.11.94 (BOE 25.11.94)
CABRERA, J.J. (1995): Anlisis de la norma tcnica de auditora sobre la obligacin de comunicar las debilidades significativas de control interno Partida Doble, n 62, pp.56-60.
CASALS,R.,GASSO,JM,SORIA,C. (1998): Fundamentos de auditora. Instituto de Auditores-Censores Jurados de Cuentas
de Espaa. Evaluacin de control interno. Pp. 115-150.
COLEGIO DE AUDITORES DE CUENTAS DE CATALUA (1996): VII Forum del Auditor Profesional.
COLEGIO DE AUDITORES DE CUENTAS DE CATALUA (1993): Revista de lauditor n 06.93
DAVIS, D. (1994): Fraud watch. A guide for business, Bell&Bain, Glasgow.
DE BLAS, F. (2000): La prueba en auditora. Revista tcnica del Instituto de Auditores-Censores Jurados de Cuentas de
Espaa, n 17,pp.4-13.
JANSEN, M.C. (1995): xito y fracaso de los sistemas de control interno . Howard Deusto Business Review, n 68,
pp 22-40.
LEACH, R. (1992): Reliance on internal control GEE&CO. Pp 1/11-1/14
LEY DE AUDITORA DE CUENTAS (BOE 15.07.88)
MONLLAU, MT (2000): La normativa de control interno: un freno a la implantacin del SCI Revista Tcnica del Instituto
de Auditores-Censores Jurados de Cuentas de Espaa, n 16, pp. 46-53.
REGLAMENTO DE LA LEY DE AUDITORA DE CUENTAS (BOE 25/12/90)
SALVADOR, A: GARCA, J; CRUZ,S. (1997): El control interno: una prctica actual?. Revista Partida Doble, n 77,
pp. 57-68
SALVADOR, A: GARCA, J; CRUZ,S. (1997): La fiabilidad de un sistema de control interno. Revista Partida Doble, n 77,
pp69-78.
WOOLF,E. (1973): Auditing today Practice Hall International, Inc,London.

TCNICA CONTABLE 26

N 658 Noviembre 2003