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1. Introduo
Uma questo tormentosa na apreciao de litgios aduaneiros no mbito do Conselho de
Contribuintes e do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais encontra-se na concentrao
de atribuies ao Auditor da Receita Federal das funes de fiscal tributrio e fiscal
aduaneiro. Isso porque a interpretao do fato jurdico do ponto de vista da norma tributria
comporta a aplicao de determinados princpios e pressupostos que, no mais das vezes, so
inaplicveis ou indesejveis perspectiva que a norma aduaneira requer ou impe.
Trata-se de funes conexas, mas distintas, atribudas a uma mesma autoridade que, alm do
controle do trnsito de bem pela fronteira, cuida dos interesses arrecadatrios da Unio.
Mas como harmonizar os interesses de manuteno do comrcio exterior e os interesses de
arrecadao quando em diversas oportunidades as normas se colidem?
J no seria fcil se as funes tributrias e aduaneiras fossem desempenhadas por autoridades
distintas. Torna-se ainda mais difcil quando quem as desempenha formado com o trao que
permeia o dever de constituir o crdito tributrio sob os auspcios do art. 142 do CTN.
Aps uma anlise da estrutura normativa a que est submetida a autoridade administrativa
tributria e aduaneira, pretendo investigar os regimes jurdicos de cada uma das atividades e
demonstrar que, no raro, a administrao pblica aplica prerrogativas tributrias quando
deveria aplicar a norma sob os princpios aduaneiros.
8 Ver o tpico A Maldio do Lanamento por Homologao, de Eurico marcos Diniz de Santi, no
artigo: Tributao & Desenvolvimento, o Direito em rede na Era da Informao e resgate da relao
fisco-contribuinte: Entre Legalidade e Democracia (http://www.fiscosoft.com.br/a/5jc6/tributacao-desenvolvimento-o-direito-em-rede-na-era-da-informacao-e-resgate-da-relacao-fisco-contribuinteentre-legalidade-e-democracia-eurico-marcos-diniz-de-santi#ixzz2LRy0r59O) e no Prefcio em
homenagem ao Prof. Aires Barreto, Direito tributrio em rede e desenvolvimento,
(http://nucleodeestudosfiscais.com.br/ files/upload/2011/10/25/prefacio-do-eurico-livro-emhomenagem-do-prof-aires-barreto-vs4.pdf)
13 Bandeira de Mello, Celso Antnio. Elementos de Direito Administrativo. RT, So Paulo, 1986, p.
164.
14 Carluci, Jos Lence. Uma Introduo ao Direito Aduaneiro. Aduaneiras, So Paulo, 2001, pg.
31/32.
A atividade da fiscalizao aduaneira tem incio desde o momento que uma determinada nave
ou aeronave ingressa em territrio nacional, ou seja, no espao de 12 milhas nuticas 15 da
costa brasileira ou fronteira terrestre. Mesmo antes de desembarcar mercadorias, qualquer
navio em mar territorial pode ser submetido fiscalizao aduaneira seja em relao aos bens
que transporta seja em relao s condies sanitrias da embarcao. Da mesma forma que,
aps o ato administrativo do despacho aduaneiro, que nacionaliza mercadorias importadas e
autoriza sua circulao no territrio nacional, a administrao tem a atribuio e a
prerrogativa de exercer o controle aduaneiro por meio de fiscalizao originria, em face de
mercadorias que possa ter ingressado irregularmente no territrio, ou por meio de reviso
aduaneira.
Assim, desde o momento em que uma embarcao ingressa em mar territorial at o momento
que cruza a fronteira martimo rumo a guas internacionais est submetida automaticamente
s normas aduaneiras, ainda que nenhuma norma tributria tenha sido aplicada. A tributao
aduaneira um dos diversos fatos jurdicos que envolve a atividade aduaneira, ou seja, o
controle e fiscalizao da atracao do navio, das cargas embarcadas, do desembarque e a
movimentao dessas cargas, do depsito alfandegado so algumas das atividades que
antecedem o momento em que se d o fato imponvel do imposto de impostao. Essa
movimentao controlada por meio de registro no Sistema Integrado de Gerncia do
Manifesto, do Trnsito e do Armazenamento - MANTRA que opera junto ao Sistema
Integrado de Comrcio Exterior - SISCOMEX
Assim, ainda que haja um ingresso fsico de mercadorias no territrio nacional, amplamente
submetido pela norma aduaneira, no possvel dizer que haja um ingresso jurdico passvel
de incidncia da norma tributria. Isso somente ocorrer quando o importador se habilitar para
o desembarao aduaneiro da mercadoria procedimento aduaneiro de nacionalizao
mediante o registro da Declarao de Importao. o registro da Declarao de Importao
hoje, concomitante com o recolhimento dos tributos Imposto de Impostao (II), Imposto
sobre Produtos Industrializados (IPI), Contribuio para os Programas de Integrao Social e
de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico incidente na Importao de Produtos
Estrangeiros ou Servios (PIS/PASEP-Importao), Contribuio Social para o Financiamento
da Seguridade Social devida pelo Importador de Bens Estrangeiros ou Servios do Exterior 15 Lei n 8617/1993:Art. 1 O mar territorial brasileiro compreende uma faixa de doze milhas martima de
largura, medidas a partir da linha de baixa-mar do litoral continental e insular, tal como indicada nas cartas
nuticas de grande escala, reconhecidas oficialmente no Brasil.
Pargrafo nico. Nos locais em que a costa apresente recorte profundos e reentrncias ou em que exista uma
franja de ilhas ao longo da costa na sua proximidade imediata, ser adotado o mtodo das linhas de base retas,
ligando pontos apropriados, para o traado da linha de base, a partir da qual ser medida a extenso do mar
territorial.
Art. 2 A soberania do Brasil estende-se ao mar territorial, ao espao areo sobrejacente, bem como ao seu leito e
subsolo.
O Brasil signatrio da Conveno das Naes Unidas sobre o Direito do Mar CNUDM (United Nations
Convention on the Law of the Sea - UNCLOS), tratado multilateral celebrado sob em Montego Bay, Jamaica
(10/12/1982).
16 Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos tributos cuja legislao atribua ao
sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa,
opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida
pelo obrigado, expressamente a homologa.
Observe-se que o referido artigo contm 11 itens 20 enumerativos das diversas modalidades de
extino do crdito tributrio, sendo que a prescrio e a decadncia esto consignadas juntas
num nico item. H, a, uma confuso, ou melhor uma identificao errnea da prescrio
com a decadncia como modalidade de extino do crdito fiscal.
Na verdade, a prescrio no extingue o crdito tributrio,
apenas retira-lhe o direito de ao, a exeqibilidade. a norma secundria eleita por Lourival
Vilanova21 que deixa de ter validade para a perseguio do direito. A prescrio no extingue
nenhum direito substantivo; extingue o direito processual, o direito ao.
As normas jurdicas veiculadas nos artigos 173 e 174 do
CTN esboam conceitos mais exatos, a decadncia refere-se extino do direito de constituir
o crdito tributrio (art. 173) exerccio da potestade pblica e a prescrio refere-se
perda do direito de ao para a cobrana do crdito tributrio (art. 174), presumidamente no
aplacado pela decadncia; constitudo.
Se assim podemos afirmar que h uma caracterstica
importante, em relao ao aspecto da aplicao do Direito no tempo, para precisar os
momentos de ocorrncia da decadncia e da prescrio: a) a decadncia se opera na fase de
constituio do crdito (art. 173) e b) a prescrio se opera na fase de cobrana (art. 174).
Os prazos decadenciais variam conforme a modalidade de
lanamento de cada tributo, sendo que para os casos em que a incumbncia da notificao de
lanamento encontra-se exclusivamente a cargo da autoridade exatora, o prazo fixado pela
regra geral (art. 173, I, CTN) e quando a lei impe ao contribuinte o dever de antecipar o
pagamento o prazo fixado por regra especial (art. 150, 4., CTN).
H, portanto, duas regras que disciplinam a decadncia no
Cdigo Tributrio Nacional: (i) a regra geral do art. 173 e (ii) a regra especfica para os
tributos cuja modalidade de lanamento por homologao do art. 150, 4, como seguem:
X - a deciso judicial passada em julgado.
XI - a dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei.
Pargrafo nico. A lei dispor quanto aos efeitos da extino total ou parcial do crdito sobre a ulterior
verificao da irregularidade da sua constituio, observado o disposto nos artigos 144 e 149.
A REGRA GERAL Art. 173. O direito de a Fazenda Pblica constituir o crdito tributrio
extingue-se aps 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento
poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a deciso que houver anulado, por
vcio formal, o lanamento anteriormente efetuado.
A REGRA ESPECIAL
Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos tributos
cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento
sem prvio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a
referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo
obrigado, expressamente a homologa.
1 - O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo
extingue o crdito, sob condio resolutria da ulterior homologao do
lanamento.
...
4 - Se a lei no fixar prazo homologao, ser ele de 5 (cinco) anos,
contar da ocorrncia do fato gerador; expirado esse prazo sem que
Fazenda Pblica se tenha pronunciado, considera-se homologado
lanamento e definitivamente extinto o crdito, salvo se comprovada
ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.
a
a
o
a
(...)
V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria
de procedncia estrangeira, na caso de importao
realizada por sua conta e ordem, por intermdio de pessoa
jurdica importadora.
Veja que a questo da responsabilidade da Recorrente na
infrao est em verificar se a operao de importao realizada pela
Importadora foi mesmo direta, ou por conta e ordem. Assim, caso a
interposio fraudulenta seja mantida neste julgado, e consequentemente
desconstituda a importao direta do importador para consider-la por
conta e ordem da Recorrente, deve ser mantida a Recorrente como parte
legtima no polo passivo, caso contrrio no.24
Naquela poca conclui que mesmo que a autuao tenha fundamentado o Auto de Infrao
com base no artigo 124, I do CTN e o fundamento para responsabilidade da Recorrente seria
o artigo 95 do Decreto-Lei n 37/66, no h que se falar nulidade do auto, j que o contedo
(resultado) dos dispositivos o mesmo, no alteraria a substncia da autuao, concluso
com que, hoje, com maior aprofundamento do tema, no posso mais concordar.
8. Concluso
certo que a administrao est obrigada a atuar conforme a lei e at o limite que a lei lhe
confere a competncia funcional, de modo que o intercmbio de fundamentos do Regime
Jurdico Aduaneiro e do Regime Jurdico Tributrio, a princpio, inadmissvel sob pena de
irregularidade do ato administrativo.
24 Texto corrigido.