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Setor
Guia de Orientao
para o Profissional
da Contabilidade
CMARA DE REGISTRO
Terceiro
Setor
Guia de Orientao
para o Profissional
da Contabilidade
Porto Alegre-RS
Janeiro - 2016
Autores
Comisso de Estudos do Terceiro Setor do CRCRS
(2010/2011)
Contadora Neusa Teresinha Ballardin Monser (coordenadora);
Contador Marcone Hahan de Souza; Contador Ivan Roberto
dos Santos Pinto Junior; Contador Dani Jos Petry; Contador
Joo Daniel Berto; Contadora Laurise Martha Pugues;
Contador Luiz Antonio Salvador; Tcn. Cont. Roberto Antonio
Renner; Tcn. Cont. Roberto da Silva Medeiros.
Comisso de Estudos do Terceiro Setor do CRCRS
(2014/2015) Reviso da 1. Edio
Contador Dani Jos Petry (coordenador); Contadora Ana
Maria Silveira de Santana, Contador David Antnio dos
Santos, contador Gervsio Parizotto,.Contador Marcone
Hahan de Souza; Contadora Neusa Teresinha Ballardin
Monser, Contadora Patrcia Azevedo de Aguiar, Tcn. Cont.
Roberto da Silva Medeiros, Tcn. Cont. Robertto dos Santos
Onfrio, Contador Gabriel Filber Ribas e Contadora Gabriele
Schmidt da Silva.
Coordenao-geral
Contador Antnio Carlos de Castro Palcios
Presidente do CRCRS
Coordenao da edio
Mrcia Bohrer Ibaez
Impresso
Grca e Editora Relmpago Ltda.
Tiragem
3.000 exemplares
Distribuio gratuita - Proibida a venda. Os conceitos emitidos
neste livro so de inteira responsabilidade dos autores.
Sumrio
Prefcio
06
Apresentao
07
10
13
3 Natureza Jurdica
3.1
3.2
3.3
3.4
Associaes
Fundaes
Organizaes religiosas
Partidos polticos
5 Titulaes e certicaes
13
13
13
14
14
16
17
18
19
19
19
20
30
30
33
35
35
36
37
9 Procedimentos contbeis
10 Normas Brasileiras de Contabilidade
especcas do Terceiro Setor
11 Registro contbil e contabilizao de
eventos
11.1
11.2
11.3
11.4
Fundaes
Entidades sindicais e associaes de classe
Demais entidades sem nalidade de lucros
Registro contbil
11.4.1 Registro das isenes usufrudas
11.4.2 Registro contbil das subvenes e/ou convnios
governamentais
11.4.3 Reconhecimento e demonstraes contbeis
12 Demonstraes contbeis
46
47
47
48
49
50
50
50
51
51
51
53
55
55
55
56
57
57
58
59
60
61
62
68
70
72
Documentos previdencirios
Documentos trabalhistas
Documentos tributrios e contbeis
Documentos de processo de concesso de benefcios
15 Auditoria independente
73
74
75
77
79
80
Referncias
83
Sites acessados
88
Prefcio
CRCRS
06
Colega:
Esta publicao tem o objetivo de proporcionar esclarecimentos aos prossionais da Contabilidade sobre diversos aspectos
que envolvem o Terceiro Setor, que composto por organizaes sem ns lucrativos.
T E RC E I RO S E TO R : G U I A D E O R I E N TA O PA R A O P RO F I S S I O N A L DA C O N TA B I L I DA D E
Apresentao
07
T E RC E I RO S E TO R : G U I A D E O R I E N TA O PA R A O P RO F I S S I O N A L DA C O N TA B I L I DA D E
CRCRS
CRCRS
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Terceiro
Setor
Guia de Orientao
para o Profissional
da Contabilidade
CRCRS
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1 Contexto do
terceiro setor
T E RC E I RO S E TO R : G U I A D E O R I E N TA O PA R A O P RO F I S S I O N A L DA C O N TA B I L I DA D E
CLASSIFICAO
DAS ENTIDADES
SEM FINS
LUCRATIVOS
Total
Habitao
Habitao
NMERO DE
FUNDAES PRIVADAS
E ASSOCIAES
SEM FINS LUCRATIVOS
290.692
292
292
CONTINUA
CONTINUAO
CLASSIFICAO
DAS ENTIDADES
SEM FINS
LUCRATIVOS
6.029
Hospitais
2.132
3.897
Cultura e recreao
Esportes e recreao
24.926
Educao e pesquisa
17.664
Educao infantil
2.193
Ensino fundamental
4.475
Ensino mdio
2.107
Educao superior
1.395
Estudos e pesquisas
2.059
Assistncia social
Assistncia social
Religio
Religio
Associaes patronais e prossionais
Associaes empresariais e patronais
531
4.904
30.414
30.414
82.853
82.853
44.939
4.559
Associaes prossionais
17.450
22.930
2.242
2.242
CONTINUA
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11.995
11
36.921
Cultura e arte
Educao prossional
CRCRS
Sade
NMERO DE
FUNDAES PRIVADAS
E ASSOCIAES
SEM FINS LUCRATIVOS
CONTINUAO
CLASSIFICAO
DAS ENTIDADES
SEM FINS
LUCRATIVOS
CRCRS
12
NMERO DE
FUNDAES PRIVADAS
E ASSOCIAES
SEM FINS LUCRATIVOS
42.463
Associao de moradores
13.101
20.071
Desenvolvimento rural
Emprego e treinamento
1.522
507
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5.129
2.133
26.875
26.875
CRCRS
2 Caractersticas das
organizaes do
terceiro setor
13
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3 Natureza
Jurdica
CRCRS
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3.1 Associaes
Constituem-se a partir da organizao de pessoas fsicas, as
quais se renem e se organizam para desempenhar atividades
com ns no econmicos.
Art. 53. Constituem-se as associaes pela unio de pessoas que se
organizem para ns no econmicos.
Pargrafo nico. No h, entre os associados, direitos e obrigaes
recprocas. (CDIGO CIVIL)
a) Constituio
c) Dissoluo
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CRCRS
3.2 Fundaes
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a) Constituio
b) Fiscalizao e controle
c) Dissoluo
A constituio da organizao religiosa possui uma regulamentao, indicada na legislao do item b a seguir, sendo que os
procedimentos para a constituio so semelhantes aos de uma
associao.
b) Legislao
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CRCRS
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Os partidos polticos sero organizados e funcionaro conforme o disposto em lei especca. Para ns de constituio dos
partidos polticos, os atos devem ser registrados no Cartrio de
Registro Civil de Pessoas Jurdicas e, aps adquirirem personalidade jurdica, necessitam efetuar o registro no Tribunal
Superior Eleitoral.
No estatuto da organizao devem constar, alm das clusulas
obrigatrias, o direito de ampla defesa e a perda de mandato
parlamentar quando o eleito deixar a legenda ou votar contra as
diretrizes do partido.
b) Legislao
CRCRS
4 Registros das
organizaes do
terceiro setor
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CRCRS
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5 Titulaes
e certificaes
O Poder Pblico confere s entidades do Terceiro Setor
titulaes e/ou certicaes. A seguir so apresentadas as
principais titulaes e/ou certicaes, de acordo com a sua
atuao ou interesse pblico:
Ttulo de Organizaes da Sociedade Civil de Interesse
Pblico (OSCIP);
Ttulo de Organizaes Sociais (OS);
Certicado de Entidade Benecente de Assistncia Social
(CEBAS);
Ttulo de Utilidade Pblica Federal;
Ttulo de Utilidade Pblica Estadual;
Ttulo de Utilidade Pblica Municipal.
a) Legislao
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CRCRS
CRCRS
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i)
j)
k)
l)
organizaes sociais;
cooperativas;
fundaes pblicas;
fundaes, sociedades civis ou associaes de direito
privado criadas por rgo pblico ou por fundaes
pblicas;
m) organizaes creditcias que tenham quaisquer tipos de
vinculao com o sistema nanceiro nacional a que se refere
o art. 192 da Constituio Federal.
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Segundo o art. 3, a qualicao instituda somente ser conferida s pessoas jurdicas de direito privado, sem ns lucrativos,
cujos objetivos sociais tenham pelo menos uma das seguintes
nalidades:
a) promoo da assistncia social;
b) promoo da cultura, defesa e conservao do patrimnio
histrico e artstico;
c) promoo gratuita da educao, observando-se a forma
complementar de participao das organizaes de que
trata essa lei;
d) promoo gratuita da sade, observando-se a forma complementar de participao das organizaes de que trata
essa lei;
e) promoo da segurana alimentar e nutricional;
f) defesa, preservao e conservao do meio ambiente e promoo do desenvolvimento sustentvel;
g) promoo do voluntariado;
h) promoo do desenvolvimento econmico e social e combate pobreza;
i) experimentao, no lucrativa, de novos modelos socioprodutivos e de Sistemas alternativos de produo, comrcio,
emprego e crdito;
j) promoo de direitos estabelecidos, construo de novos
direitos e Assessoria jurdica gratuita de interesse suplementar;
k) promoo da tica, da paz, da cidadania, dos direitos humanos, da democracia e de outros valores universais;
CRCRS
l) estudos e pesquisas, desenvolvimento de tecnologias alternativas, produo e divulgao de informaes e conhecimentos tcnicos e cientcos que digam respeito s atividades mencionadas nesse artigo.
5.1.2 OSCIP Estadual
assistncia social;
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III - educao;
IV -
sade;
V-
CRCRS
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IX -
X-
XI - fomento ao esporte; e
XII - estudos e pesquisas, desenvolvimentode tecnologias,
produo e divulgao de informaes e conhecimentos tcnicos e cientcos voltados s atividades
arroladas neste artigo.
sociedade comercial;
II -
V-
CRCRS
a) Legislao
Contrato de Gesto
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CRCRS
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I-
II -
este inciso estabelece limites e critrios para gastos com remunerao aos dirigentes e empregados da OS.
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a) Legislao Federal
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IV- a habilitao e reabilitao das pessoas portadoras de decincia e a promoo de sua integrao
vida comunitria.
c) Benefcios
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SADE
EDUCAO
ASSISTNCIA
SOCIAL
Secretaria do Trabalho e
Desenvolvimento Social (estadual)
a) Legislao
b) rgo de concesso
Ministrio da Justia.
a) Legislao
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6 Imunidade e
iseno tributria
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A mesma orientao sobre a imunidade abordada pelo Cdigo Tributrio Nacional (1966), art. 9:
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[...]
Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes requisitos pelas entidades nele
referidas:
I - no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas
rendas, a qualquer ttulo; (Redao dada pela CLP n 104, de 2001)
II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido.
1 Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no 1 do
artigo 9, a autoridade competente pode suspender a aplicao do
benefcio.
2 Os servios a que se refere a alnea c do inciso IV do artigo 9
so exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos
institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos
respectivos estatutos ou atos constitutivos.
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A legislao principal que trata e regulamenta a iseno tributria das Entidades Benecentes de Assistncia Social a Lei n
12.101-2009 e os Decretos n 8.242-2014 e n 7.300-2010.
CRCRS
O Poder Pblico (Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios), mediante legislao, concede isenes tributrias s
organizaes do Terceiro Setor.
CRCRS
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V - no distribua resultados, dividendos, bonicaes, participaes ou parcelas do seu patrimnio, sob qualquer forma ou
pretexto;
VI - conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado
da data da emisso, os documentos que comprovem a origem e a
aplicao de seus recursos e os relativos a atos ou operaes realizados que impliquem modicao da situao patrimonial;
VII - cumpra as obrigaes acessrias estabelecidas na legislao
tributria;
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VIII - apresente as demonstraes contbeis e nanceiras devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado
nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita bruta
anual auferida for superior ao limite xado pela Lei Complementar
n 123, de 14 de dezembro de 2006.
1 A exigncia a que se refere o inciso I do caput no impede:
(Includo pela Lei n 12.868, de 2013)
I - a remunerao aos diretores no estatutrios que tenham vnculo empregatcio; (Includo pela Lei n 12.868, de 2013)
II - a remunerao aos dirigentes estatutrios, desde que recebam
remunerao inferior, em seu valor bruto, a 70% (setenta por cento) do limite estabelecido para a remunerao de servidores do
Poder Executivo federal. (Includo pela Lei n 12.868, de 2013)
2 A remunerao dos dirigentes estatutrios referidos no inciso
II do 1 dever obedecer s seguintes condies: (Includo pela Lei
n 12.868, de 2013)
I - nenhum dirigente remunerado poder ser cnjuge ou parente
at 3 (terceiro) grau, inclusive am, de instituidores, scios, diretores, conselheiros, benfeitores ou equivalentes da instituio de
que trata o caput deste artigo; e (Includo pela Lei n 12.868, de
2013)
II - o total pago a ttulo de remunerao para dirigentes, pelo exerccio das atribuies estatutrias, deve ser inferior a 5 (cinco) vezes o
valor correspondente ao limite individual estabelecido neste pargrafo. (Includo pela Lei n 12.868, de 2013)
3 O disposto nos 1 e 2 no impede a remunerao da pessoa
do dirigente estatutrio ou diretor que, cumulativamente, tenha
vnculo estatutrio e empregatcio, exceto se houver incompatibilidade de jornadas de trabalho. (Includo pela Lei n 12.868, de 2013)
rgos tributantes - levam em conta as atividades desenvolvidas e suas obrigaes acessrias. A iseno dever ser requerida
em cada um dos rgos fazendrios.
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I - 2% (dois por cento) sobre sua receita bruta, estabelecida segundo o disposto no 1 do art. 1 do Decreto-lei n 1.940, de 25 de
maio de 1982, com a redao dada pelo art. 22, do Decreto-lei n
2.397, de 21 de dezembro de 1987, e alteraes posteriores;
II - 10% (dez por cento) sobre o lucro lquido do perodo-base, antes
da proviso para o Imposto de Renda, ajustado na forma do art. 2
da Lei n 8.034, de 12 de abril de 1990.
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7 Principais obrigaes
trabalhistas,
contbeis, scais
e previdencirias
As pessoas jurdicas equiparadas perante a legislao comercial, a Receita Federal do Brasil, o Ministrio do Trabalho e a
Previdncia Social, independentemente do seu enquadramento
jurdico ou da forma de tributao perante o Imposto de Renda,
esto obrigadas a cumprir com vrias obrigaes acessrias e
principais. Alm das obrigaes acessrias inerentes s demais
empresas, relacionam-se as principais obrigaes acessrias
desse setor:
obrigaes scais;
obrigaes contbeis;
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O Decreto-Lei n 76.900-75 instituiu a Relao Anual de Informaes Sociais (RAIS), a ser preenchida pelas empresas, com a
nalidade de suprir as necessidades de controle, estatstica e
informaes das entidades governamentais da rea social.
A RAIS fornecer informaes s instituies vinculadas aos
Ministrios da Fazenda, Trabalho, Interior e Previdncia e
Assistncia Social.
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Livro Dirio;
Livro razo;
Livros auxiliares.
O registro do Livro Dirio deve ocorrer no Cartrio de Registro de Ttulos e Documentos da Pessoa jurdica. No tocante aos
arquivos digitais importante atentar para as verses dos respectivos programas geradores e validadores.
Tambm cabe destacar que, alm das obrigaes acima referidas devem ser observadas as obrigaes relativas ao SPED abordadas no item d a seguir.
d) Sistema Pblico de Escriturao Digital (SPED)
O Sistema Pblico de Escriturao Digital (Sped) institudo
pela Receita Federal por meio do Decreto n 6.022, de 22 de
janeiro de 2007, possui objetivo de transferir, em formato
padronizado e especco, os dados de natureza scal e contbil
das pessoas jurdicas paras as administraes tributrias e aos
rgos scalizadores, modernizando e unicando o cumprimento das obrigaes acessrias.
Escriturao Fiscal Digital (EFD) - Contribuies
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CRCRS
CRCRS
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O arquivo da EFD-Contribuies dever ser validado, assinado digitalmente e transmitido, via Internet, ao ambiente Sped.
Conforme disciplina a Instruo Normativa RFB n 1.252, de
1 de maro de 2012.
A pessoa jurdica poder reticar os arquivos originais da EFD-Contribuies at o ltimo dia til do ano-calendrio seguinte
ao que se refere a escriturao, sem penalidade. Todavia, a reticao no ser validada pela Receita Federal:
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De acordo com o Ato Declaratrio Executivo Cos n 832015, a partir do ano-calendrio 2015, todas as pessoas jurdicas
imunes ou isentas esto obrigadas a entregar a ECF. A ECF,
conforme Instruo Normativa RFB n 1.422, de 19 de dezembro de 2013, ser transmitida anualmente ao Sistema Pblico de
Escriturao Digital (Sped) at o ltimo dia til do ms de junho do
ano seguinte ao ano-calendrio a que se rera, consoante Instruo Normativa RFB n 1.595-2015.
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Com a publicao da Instruo Normativa da RFB n 1.5942015, passaram a ser obrigadas a entregar a ECD, em relao
aos fatos contbeis ocorridos a partir de 1 de janeiro de 2016,
as pessoas jurdicas imunes e isentas que, no ano-calendio ou
proporcional ao perodo a que se refere, apurarem contribuio para o PIS/Pasep, COFINS, Contribuio Previdenciria
incidente sobre a Receita e Contribuio incidente sobre a Folha
de Salrios, cuja soma seja superior a R$ 10.000,00 (dez
mil reais); ou auferirem receitas, doaes, incentivos, subvenes, contribuies, auxlios, convnios e ingressos assemelhados, cuja soma seja superior a R$ 1.200.000,00 (um milho e
duzentos mil reais).
Em suma, na Escriturao Contbil Digital (ECD) realizada a
escriturao contbil e depois enviadas todas as informaes
econmico-nanceiras da instituio, como: despesas, servios
tomados, aquisies e venda de bens do imobilizado, emprstimos, nanciamentos, receitas, movimentao bancria, etc.
A Escriturao Contbil Digital (ECD) ser transmitida pelo
estabelecimento matriz e dever conter as informaes consolidadas de todos os estabelecimentos (matriz e liais) da pessoa
jurdica.
As pessoas jurdicas ao enviarem a Escriturao Contbil Digital (ECD) devero manter todos os documentos contbeis e
scais relacionados com as informaes prestadas, pelo prazo
de cinco anos.
De acordo com a Instruo Normativa n 1.420, de 19 de
dezembro de 2013, as pessoas jurdicas registradas em cartrios
esto dispensadas da autenticao para ns scais. Portanto,
para cumprir a obrigao acessria com a Receita Federal do
Brasil, transmita a escriturao via Sped Contbil. No h taxa a
pagar para a Receita Federal do Brasil, de acordo com o Ato
Declaratrio Executivo Cos n 82-2015, que institui o Manual
de Orientao do Leiaute da ECD, pela atualizao de dezembro de 2015.
Em relao autenticao pelos cartrios, deve ser utilizado o
Mdulo de Registro de Livros Fiscais para os Cartrios de Ttulos
e Documentos e Pessoa Jurdica, para autenticao de arquivos
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8 Prestao de contas
das organizaes
do terceiro setor
A prestao de contas e a renovao das certicaes/titulaes
consistem na principal obrigao acessria das organizaes do
Terceiro Setor.
Considerando a diversidade de conguraes dessas entidades,
devem observar o cumprimento dos prazos para as prestaes
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No art. 4, inciso VII, da Lei n 9.790-1999, consta que as normas de prestao de contas a serem observadas pela entidade
devem, no mnimo:
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RGOS
PRAZO
VALIDADE
Ministrio da Justia
30 de
abril
1 ano
Secretaria do Trabalho e
Desenvolvimento
Social (STDS)
30 de
abril
1 ano
30 de
abril
1 ano
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Os dados constantes no relatrio de atividades devem ser passveis de auditoria, portanto devem ser dedignos e completos.
Sendo os responsveis principais pelos dados desse relatrio o
prossional da Contabilidade, o representante legal, bem como
o de assistncia social.
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8.4.1 Federal
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Art. 5 As entidades declaradas de utilidade pblica, salvo por motivo de fora maior devidamente comprovada, a critrio da autoridade competente, cam obrigadas a apresentar, at o dia 30 de abril
de cada ano, ao Ministrio da Justia, relatrio circunstanciado dos
servios que houverem prestado coletividade no ano anterior,
devidamente acompanhado do demonstrativo da receita e da despesa realizada no perodo ainda que no tenham sido subvencionadas.
Art. 6 Ser cassada a declarao de utilidade pblica da entidade que:
a) deixar de apresentar, durante trs anos consecutivos, o relatrio a
que se refere o artigo procedente;
b) se negar a prestar servio compreendido em seus ns estaturios;
c) retribuir por qualquer forma, os membros de sua diretoria, ou conceder lucros, bonicaes ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou
associados.
Deve-se observar a legislao do municpio no qual a organizao est sediada e/ou localizada, sobre os rgos competentes
9 Procedimentos
contbeis
Como j abordado neste documento, o Terceiro Setor deriva da
combinao entre pblico e privado, ou seja, o conceito denota
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T E RC E I RO S E TO R : G U I A D E O R I E N TA O PA R A O P RO F I S S I O N A L DA C O N TA B I L I DA D E
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um conjunto de organizaes e iniciativas que visam produo de bens e servios de interesse pblicos (FERNANDES,
1994).
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Em 1973, com a constituio do International Accounting Standards Comittee (IASC), com sede em Londres, a partir do acordo
de associaes de Alemanha, Austrlia, Canad, Estados Unidos, Frana, Holanda, Japo, Mxico, Reino Unido e Irlanda,
tendo os seguintes objetivos: formalizar e publicar, no interesse
pblico, normas contbeis a serem apresentadas nas demonstraes nanceiras e promover a sua aceitao e observncia
mundial, bem como operar para a melhoria e harmonizao dos
regulamentos, normas e procedimentos contbeis relacionados
com a apresentao das demonstraes nanceiras.
Todavia, apesar da participao no IASC, os EUA optaram pela
criao de um padro prprio, denominado Generally Accepted
Accounting Principles in the United States (US-GAAP), por considerarem-no mais completo e menos genrico do que o proposto
pelo IASC.
Outro passo importante foi dado na direo da convergncia de
normas, em 2000. A Comisso Europeia emitiu comunicado no
qual foi proposto que todas as empresas da Unio Europeia,
cotadas em mercado regulamentado, passassem a adotar as suas
contas consolidadas de acordo com um nico conjunto de normas contbeis internacionais, estipulando o prazo mximo de
2005 e elegendo como padro as normas emitidas pela IASC.
Em substituio ao IASC, foi institudo em 2001 o Internacional
Accounting Standards Board (IASB), que manteve o compromisso
principal de desenvolver e propor um modelo nico de normas
internacionais de reconhecida qualidade.
No Brasil, ao CFC cabe a scalizao do exerccio da prosso
contbil, bem como a prerrogativa de estabelecer e/ou referendar Normas Brasileiras de Contabilidade, que devem ser
10 Normas Brasileiras de
Contabilidade especcas
do terceiro setor
As Normas Brasileiras de Contabilidade que tratavam especicamente das organizaes do Terceiro Setor at o ano de 2011,
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Em 2005, o CFC criou o Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), que tem como objetivo o estudo, o preparo e a
emisso de pronunciamentos tcnicos sobre procedimentos de
Contabilidade e a divulgao de informaes dessa natureza,
visando centralizao, uniformizao e convergncia da
Contabilidade brasileira aos padres internacionais.
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Resoluo CFC n 837-1999 - NBC T 10.4 - Aspectos Contbeis entidades diversas Fundaes.
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11 Registro contbil
e contabilizao
de eventos
55
11.1 Fundaes
A entidade sem nalidade de lucros deve constituir proviso em
montante suciente para cobrir as perdas esperadas, com base
em estimativa de seus provveis valores de realizao e baixar os
valores prescritos, incobrveis e anistiados.
As doaes e subvenes recebidas para custeio e investimento
devem ser reconhecidas como receita no resultado, observado
o disposto na NBC TG 07 Subveno e Assistncia Governamentais.
Segundo a ITG 2002 (R1), no item 18, que trata do reconhecimento, arma que:
A dotao inicial disponibilizada pelo instituidor/fundador em
ativo monetrio ou no monetrio, no caso das fundaes, considerada doao patrimonial e reconhecida em conta do patrimnio
social.
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As entidades sindicais e as associaes de classe devem constituir proviso em montante suciente para cobrir as perdas
esperadas, com base em estimativas de seus provveis valores
de realizao, e baixar os prescritos, incobrveis e anistiados.
No caso das entidades sindicais, a Orientao Normativa MTE
01-2011 orienta como e onde podem ser aplicados os recursos,
ou seja, necessrio segregar contabilmente as receitas e despesas conforme artigos 578 a 610 da CLT. O art. 592 da CLT especica as aplicaes e/ou despesas permitidas.
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Aborda tambm outros assuntos pertinentes ao tema. Por tratar-se de uma publicao datada de 2008, e considerando as
mudanas na legislao, recomenda-se cautela na sua utilizao,
restringindo-se aos temas que no sofreram alteraes. De
acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade vigentes e
do referido Manual publicado pelo Conselho Federal de Contabilidade (2008), demonstra-se a seguir a sugesto de contabilizao das isenes tributrias usufrudas.
O valor correspondente s isenes tributrias usufrudas deve
ser evidenciado nas demonstraes contbeis que, neste caso,
esto relacionadas somente com o imposto de renda da pessoa
jurdica, com a contribuio social sobre o lquido e com a contribuio patronal previdncia social. Os demais tributos,
como os de competncia dos Estados e dos Municpios, no
foram tratados no referido manual (CFC, 2008). A sugesto de
registro contbil contextualizados a que se segue:
Contabilizao do imposto de renda da pessoa jurdica e da contribuio social sobre o lucro lquido como se devidos fossem:
Dbito - despesa
Crdito - passivo
Contabilizao do reconhecimento da imunidade ou iseno
do imposto de renda da pessoa jurdica e da contribuio social
sobre o lucro lquido:
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A seguir, expe-se a transcrio das disposies gerais das Normas Brasileiras de Contabilidade especcas para o Terceiro
Setor, relativo ao registro contbil de eventos especcos das
organizaes do Terceiro Setor.
Dbito - passivo
Crdito - gratuidade
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Na assinatura do contrato:
D - Subveno a receber (ativo circulante)
C - Subveno a realizar (passivo circulante)
No recebimento da subveno:
D - Banco conta especca (ativo circulante)
C - Subveno a receber (ativo circulante)
Na utilizao do recurso:
D - Subveno a realizar (passivo circulante)
C - Receita com subveno (conta resultado)
D - Despesa (conta resultado)
C - Banco conta especca (ativo circulante)
No recebimento da subveno:
D - Banco conta especca (Ativo Circulante)
C - Subveno a receber (Ativo Circulante)
No reconhecimento da receita:
D - Ativo imobilizado (ativo no circulante)
C - Receitas diferidas (passivo circulante)
Mensalmente:
D - Despesa com depreciao (conta resultado)
C - Depreciao acumulada (ativo no circulante)
D - Receitas diferidas (passivo circulante)
C - Receita com subveno (conta resultado)
11.4.3 Reconhecimento e demonstraes contbeis
Por m, no tocante aos procedimentos especcos, importante dar nfase aos lanamentos contbeis das gratuidades, que
devem ser demonstrados de forma segregada, em especial para
as instituies de assistncia social, educacional ou da rea de
sade que tenham rmado convnio com o SUS (Sistema de
Sade) para permitir a apurao dos percentuais exigidos por lei.
Na apurao das receitas e das despesas preciso que seja obedecido o regime de competncia, de forma que as demonstraes contbeis das organizaes do Terceiro Setor informem
aos usurios no somente as transaes passadas envolvendo o
pagamento e o recebimento de caixa, mas, tambm, as obrigaes
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Na compra do bem:
D - Subveno a realizar (passivo circulante)
C - Banco conta especca (ativo circulante)
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Na assinatura do contrato:
D - Subveno a receber (ativo circulante)
C - Subveno a Realizar (passivo circulante)
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12 Demonstraes
contbeis
Na elaborao das demonstraes contbeis das entidades sem
ns lucrativos, deve-se observar a Lei n 6.404-1976 e as respectivas alteraes introduzidas pela Lei n 11.638-2007 e Lei n
11.941-2009, que alteraram artigos relativos elaborao e
divulgao das demonstraes contbeis.
As demonstraes contbeis devem ser elaboradas em observncia s prticas contbeis adotadas no Brasil, alm das citadas
a seguir, tais como: Resoluo n 1.374-2011 (NBC TG Estrutura Conceitual), que trata da estrutura conceitual para a elaborao e a apresentao das demonstraes contbeis; NBC TG
26 (R3), que trata da apresentao de demonstraes contbeis,
pronunciamentos, orientaes e interpretaes emitidas pelo
Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), deliberaes da
Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e outras normas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e aplicveis s entidades sem ns lucrativos.
Ativos;
Passivos;
Patrimnio lquido;
Fluxos de caixa.
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CRCRS
CRCRS
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Notas explicativas.
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I. Balano Patrimonial
20 X 0
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20 X 1
ATIVO
Circulante
Caixa e Equivalentes de Caixa
Caixa
Banco C/Movimento Recursos sem Restrio
Banco C/Movimento Recursos com Restrio
Aplicaes Financeiras Recursos sem Restrio
Aplicaes Financeiras Recursos com Restrio
Crditos a Receber
Mensalidades de Terceiros
Atendimentos Realizados
Adiantamentos a Empregados
Adiantamentos a Fornecedores
Recursos de Parcerias em Projetos
Tributos a Recuperar
Despesas Antecipadas
Estoques
Produtos Prprios para Venda
Produtos Doados para Venda
Almoxarifado / Material de Expediente
No Circulante
Realizvel a Longo Prazo
Aplicaes Financeiras Recursos sem Restrio
Aplicaes Financeiras Recursos com Restrio
Valores a Receber
Investimentos
Investimentos Permanentes
Imobilizado
Bens sem Restrio
Bens com Restrio
CRCRS
CRCRS
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20 X 1
20 X 0
20 X 1
20 X 0
PASSIVO
Circulante
Fornecedores de bens e servios
Obrigaes com Empregados
Obrigaes Tributrias
Emprstimos e Financiamentos a Pagar
Recursos de Projetos em Execuo
Recursos de Convnios em Execuo
Subvenes e Assistncias Governamentais a Realizar
No Circulante
Emprstimos e Financiamentos a Pagar
Recursos de Projetos em Execuo
Recursos de Convnios em Execuo
Subvenes e Assistncias Governamentais a Realizar
Patrimnio Lquido
Patrimnio Social
Outras Reservas
Ajustes de Avaliao Patrimonial
Supervit ou Dcit Acumulado
Quadro 4 - Estrutura do Balano Patrimonial
Fonte: ITG 2002 (R1)
SUPERVIT/DFICIT DO PERODO
Quadro 5 - Estrutura da Demonstrao do Resultado do Perodo
Fonte: ITG 2002 (R1)
Observaes:
1) As despesas administrativas se referem quelas indiretas ao
programa (atividades);
2) As gratuidades e o trabalho voluntrio devem ser demonstrados por programa (atividades) em Nota Explicativa.
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CRCRS
Rendimentos Financeiros
Sem Restrio
Receitas de Servios Prestados
Contribuies e Doaes Voluntrias
Ganhos na Venda de Bens
Rendimentos Financeiros
Outros Recursos Recebidos
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS
Com Programas (Atividades)
Educao
Sade
Assistncia Social
Direitos Humanos
Meio Ambiente
Gratuidades Concedidas
Trabalho Voluntrio
RESULTADO BRUTO
DESPESAS OPERACIONAIS
Administrativas
Salrios
Encargos Sociais
Impostos e Taxas
Aluguis
Servios Gerais
Manuteno
Depreciao e Amortizao
Perdas Diversas
Outras despesas/receitas operacionais
CRCRS
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20 X 1
1. Mtodo Direto
Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais
Recursos Recebidos
Entidades Governamentais
Entidades Privadas
Doaes e Contribuies Voluntrias
Prprios
Rendimentos Financeiros
Outros
Pagamentos Realizados
Aquisio de bens e Servios Programas
(Atividades) Executados
Salrios e Encargos Sociais do Pessoal
Administrativo
Contribuies Sociais, Impostos e Taxas
Outros Pagamentos
(=) Caixa Lquido Gerado pelas Atividades Operacionais
Fluxo de Caixa das Atividades de Investimento
Recursos Recebidos pela Venda de Bens
Outros Recebimentos por Investimentos Realizados
Aquisies de Bens e Direitos para o Ativo
(=) Caixa Lquido Consumido pelas Atividades
de Investimento
Fluxo de Caixa das Atividades de Financiamento
Recebimentos de Emprstimos
Outros Recebimentos por Financiamentos
Pagamentos de Emprstimos
Pagamentos de Arrendamento Mercantil
(=) Caixa Lquido Consumido pelas Atividades
de Financiamento
(=) Aumento Lquido de Caixa e Equivalentes de Caixa
Caixa e Equivalentes de Caixa no Incio do Perodo
Caixa e Equivalentes de Caixa no Fim do Perodo
Quadro 6 - Estrutura da Demonstrao do Fluxo de Caixa (Mtodo Direto)
Fonte: ITG 2002 (R1)
20 X 0
20 X 0
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20 X 1
CRCRS
2. Mtodo Indireto
Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais
Supervit (Dcit) do Perodo
Ajustes por:
(+) Depreciao
(+) Amortizao
(+) Perda de Variao Cambial
(-) Ganho na Venda de Bens do Imobilizado
Supervit (Dcit) Ajustado
Aumento (Diminuio) nos Ativos Circulantes
Mensalidades de Terceiros
Atendimentos Realizados
Adiantamentos a Empregados
Adiantamentos a Fornecedores
Recursos de Parcerias em Projetos
Tributos a Recuperar
Despesas Antecipadas
Outros Valores a Receber
Aumento (Diminuio) nos Passivos Circulantes
Fornecedores de bens e servios
Obrigaes com Empregados
Obrigaes Tributrias
Emprstimos e Financiamentos a Pagar
Recursos de Projetos em Execuo
Recursos de Convnios em Execuo
Subvenes e Assistncias Governamentais
Outras Obrigaes a Pagar
(=) Caixa Lquido Gerado pelas Atividades Operacionais
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Patrimnio Outras
Ajustes de Supervit Total do
Social
Reservas Avaliao / Dcit Patrimnio
Patrimonial
Lquido
Saldos iniciais
em 31-12-20x0
Movimentao
do Perodo
Supervit /
Dcit do
Perodo
Ajustes de
Avaliao
Patrimonial
Recursos de
Supervit com
Restrio
Transferncia de
Supervit de
Recursos sem
Restrio
Saldos nais
em 31-12-20x1
Quadro 8 - Estrutura da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
Fonte: ITG 2002 (R1)
As notas explicativas complementam o conjunto das demonstraes contbeis e visam a evidenciar, por meio de notas claras e precisas, os procedimentos adotados pelos prossionais
da Contabilidade quanto elaborao das demonstraes
contbeis.
(a) contexto operacional da entidade, incluindo a natureza social e econmica e os objetivos sociais;
(b) os critrios de apurao da receita e da despesa, especialmente com gratuidade, doao, subveno, contribuio e
aplicao de recursos;
(c) a renncia scal relacionada com a atividade deve ser evidenciada nas demonstraes contbeis como se a obrigao devida fosse;
(d) as subvenes recebidas pela entidade, a aplicao dos recursos e as responsabilidades decorrentes dessas subvenes;
(e) os recursos de aplicao restrita e as responsabilidades
decorrentes de tais recursos;
(f) os recursos sujeitos a restrio ou vinculao por parte do
doador;
(g) eventos subsequentes data do encerramento do exerccio
que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a
situao nanceira e os resultados futuros da entidade;
(h) as taxas de juros, as datas de vencimento e as garantias das
obrigaes em longo prazo;
( i ) informaes sobre os seguros contratados;
( j ) a entidade educacional de ensino superior deve evidenciar a
adequao da receita com a despesa de pessoal, segundo
parmetros estabelecidos pela Lei das Diretrizes e Bases da
Educao e sua regulamentao;
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As informaes so de natureza patrimonial, econmica, nanceira, legal, fsica e social, bem como os critrios utilizados na
elaborao das demonstraes contbeis e eventos subsequentes ao balano. As informaes a serem destacadas
devem ser relevantes quantitativa e qualitativamente. Quando
ocorre mudana nos procedimentos contbeis, de um ano
para outro, tambm deve ser evidenciado o respectivo reexo
no resultado.
CRCRS
70
(k) os critrios e procedimentos do registro contbil de depreciao, amortizao e exausto do ativo imobilizado, devendo ser observado a obrigatoriedade do reconhecimento
com base em estimativa de sua vida til;
( l ) segregar os atendimentos com recursos prprios dos demais atendimentos realizados pela entidade;
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13 Publicao das
Demonstraes
Contbeis
A Instruo Normativa SRFB n 113-1998, alterada pela IN n
133-1998, dispe sobre as obrigaes de natureza tributria das
instituies de educao. Transcreve-se, a seguir, o artigo 12,
inciso I:
[...]
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CRCRS
maio do ano subsequente, as demonstraes nanceiras completas, acompanhadas do respectivo parecer de auditoria independente e do Relatrio Circunstanciado Sobre Decincias de
Controle Interno. ANS compete dar publicidade a estas
demonstraes.
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5.3.6.1 O porte da operadora determinado em razo da quantidade de benecirios na data-base do encerramento do exerccio
social, que so os seguintes:
a) pequeno porte: quantidade inferior a 20.000 benecirios;
b) mdio porte: entre 20.000 e 100.000 benecirios; e
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14 Guarda e
manuteno de
documentos scais
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O direito da Fazenda Pblica constituir o crdito tributrio extingue-se aps 05 (cinco) anos, contados: a) do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado; b) da data em que se tornar denitiva a deciso que houver
anulado, por vcio formal, o lanamento anteriormente efetuado
173, CTN).
Em igual prazo prescreve o direito da Fazenda Pblica efetuar
execuo scal do crdito tributrio, contado da sua constituio
denitiva.
Em relao aos demais fatos escriturados, a prescrio ocorre em
10 (dez) anos, quando a lei no haja xado prazo menor, disciplinada pelos arts. 205 e seguintes do Cdigo Civil.
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DOCUMENTO
PRAZO DE GUARDA
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
CONTINUA
CONTINUAO
DOCUMENTO
PRAZO DE GUARDA
5 anos
5 anos
CRCRS
75
DOCUMENTO
PRAZO DE GUARDA
5 anos
5 anos
5 anos
Autorizao de descontos *
5 anos
5 anos
36 meses
5 anos
5 anos
Contrato de trabalho*
Controles de ponto*
Indeterminado
5 anos
CONTINUA
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CONTINUAO
DOCUMENTO
CRCRS
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PRAZO DE GUARDA
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Folha de pagamento*
5 anos
30 anos
30 anos
30 anos
Indeterminado
5 anos
20 anos
20 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
3 anos
CONTINUA
CONTINUAO
DOCUMENTO
5 anos contados a
partir da dispensa
do empregado
5 anos
77
5 anos
5 anos
10 anos
5 anos
20 anos
20 anos
5 anos
CONTINUA
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DOCUMENTO
CRCRS
PRAZO DE GUARDA
CONTINUAO
DOCUMENTO
CRCRS
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PRAZO DE GUARDA
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5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
5 anos
CONTINUA
CONTINUAO
DOCUMENTO
PRAZO DE GUARDA
5 anos
5 anos
5 anos
- Livro Dirio
- Livro Razo
Permanente
10 anos
10 anos
5 anos
3 anos
20 anos
Permanente
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5 anos
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15 Auditoria
independente
Dentre os casos bastantes especcos que exigem auditoria
independente no Terceiro Setor, as seguintes organizaes,
constitudas sob quaisquer formas jurdicas, estaro obrigadas a
se submeterem ao servio de auditoria independente, sempre
que se enquadrarem em uma das seguintes situaes:
a) Sejam consideradas de grande porte; visto que:
A Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, em seu artigo 3, determina que todas as sociedades, ainda que no
constitudas sob a forma de sociedade por aes, quando de grande porte, ou seja, aquelas que no exerccio
social anterior tenham apresentado um ativo total superior a R$ 240 milhes de reais ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhes de reais, se submetam ao servio
de auditoria independente por auditor registrado na
Comisso de Valores Mobilirios.
b) Sejam reguladas, tais como pela Superintendncia de
Seguros Privados SUSEP. Inclusive esta, a ttulo de
exemplo, teve recente normativa legal quanto especicidade da sua auditoria independente aplicvel. Consta
que a partir de janeiro de 2015, as sociedades seguradoras, entidades abertas de previdncia complementar,
sociedades de capitalizao e resseguradores devero ter
d) Sejam entidades benecentes de assistncia social, certicadas de acordo com o inciso II, da Lei n 12.101, de 27
de novembro de 2009, de modo a fazerem jus iseno
do pagamento das contribuies de que tratam os artigos 22 e 23 da Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, visto que,
para tanto, devem atender, dentre outras exigncias legais, cumulativamente, a apresentao das demonstraes contbeis e nanceiras devidamente auditadas por
auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade, quando a receita bruta
anual auferida for superior a limite xado em lei, o qual
ca entre R$ 360 mil a R$ 3,6 milhes, conforme o porte
da empresa/entidade, sendo tal porte denido pela Lei
Complementar n123, de 14 de dezembro de 2006. (Lei
n 12.101, de 27 de dezembro de 2009, artigo 29, inciso
VIII).
e) Reram-se a outros casos restritos e especcos, no
correntes e no usuais no citados nos itens anteriores.
Alm dos casos serem, proporcionalmente, restritos, no contexto global das entidades auditadas, h de se considerar que
corrente a leitura de que muitas entidades/empresas do Terceiro
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auditoria atuarial independente, conforme deciso tomada pelo Conselho Nacional de Seguros Privados
(CNSP), por unanimidade, em reunio realizada em 5 de
junho de 2014. Consta ainda que a nova regra institui
auditoria independente especca e mais aprofundada,
com objetivo de avaliar de forma autnoma e imparcial
os principais procedimentos e clculos atuariais efetuados pelas sociedades supervisionadas, relacionados s
provises tcnicas, operaes de cesso, bases de dados,
limites de reteno, valores redutores da necessidade de
cobertura das provises tcnicas, capital mnimo requerido, dentre outros aspectos que afetam a solvncia das
companhias.
Setor ignoram a lei sobre auditoria independente, essencialmente, por no se sentirem coagidas, frente ausncia de legislao punitiva.
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Referncias
BRASIL. Ato Declaratrio Executivo Cos n 82-2015. Atualiza o
Manual de Orientao do Leiaute da ECD. Atualizao - Dezembro de
2015.
BRASIL. Decreto n 119-A, de 7 de janeiro de 1890. Probe a interveno da autoridade federal e dos Estados federados em matria religiosa,
consagra a plena liberdade de
______. Decreto estadual (RS) n 1.130, de 24 de julho de 1946.
Estabelece condies para o reconhecimento de sociedades de utilidade
pblica.
______. Decreto n 50.517, de 2 de maio 1961. Regulamenta a Lei n
91, de 28 de agosto de 1935, que dispe sobre a declarao de utilidade
pblica.
______. Decreto n 3.048, de 6 de maio de 1999. Aprova o Regulamento da Previdncia Social, e d outras providncias.
______. Decreto n 3.100, de 30 de junho de 1999. Regulamenta a Lei
n 9.790, de 23 de maro de 1999, que dispe sobre a qualicao de
pessoas jurdicas de direito privado, sem ns lucrativos, como Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico, institui e disciplina o termo
de parceria, e d outras providncias.
______. Decreto n 6.308, de 14 de dezembro de 2007. Dispe sobre
o
as entidades e organizaes de assistncia social de que trata o art. 3 da
Lei n 8.742, de 7 de dezembro de 1993, e d outras providncias.
______. Decreto n 7.107, de 7 de fevereiro de 2010. Promulga o
acordo entre o Governo da Repblica Federativa do Brasil e a Santa S
relativo ao Estatuto Jurdico da Igreja Catlica no Brasil, rmado na
Cidade do Vaticano, em 13 de novembro de 2008.
______. Decreto n 7.300, de 14 de setembro de 2010. Regulamenta o
art. 110 da Lei n 12.249, de 11 de junho de 2010, e altera o Decreto n
7.237, de 20 de julho de 2010, que regulamenta a Lei n 12.101, de 27 de
novembro de 2009, para dispor sobre o processo de certicao das
entidades benecentes de assistncia social para obteno da iseno das
contribuies para a seguridade social.
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______. Lei n 5.172, de 25 de Outubro de 1966. Dispe sobre o Sistema Tributrio Nacional e Institui Normas Gerais de Direito Tributrio
Aplicveis Unio, Estados e Municpios. Alterada pela Lei Complementar n 118, de 09 de fevereiro de 2005.
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COMPOSIO DO PLENRIO
Conselheiros(as) Titulares
Contadores: Antnio Carlos de Castro Palcios,
Adauto Miguel Frhlich, Adriel Mota Ziesemer,
Ana Tercia Lopes Rodrigues, Ane Elisa Moller
Dapper, Belonice Ftima Sotoriva, Celso Luft, Enise
Massing, Flvio Flach, Laurise Martha Pugues, Lus
Augusto Maciel Fernandes, Magda Regina
Wormann, Marcelo Paveck Ayub, Mrcio Schuch
Silveira, Mrio Antnio Karczeski, Mrio Kist,
Ndia Emer Grasselli, Paulo Gilberto Comazzetto,
Paulo Ricardo Pinto Alaniz, Pedro Gabril Kenne da
Silva, Rodrigo Kich.
Tcnicos em Contabilidade: Carlos Eli Debom
Rocha, Joo Roberto Hoerbe, Marice Fronchetti,
Marlene Teresinha Chassott, Marta da Silva
Canani, Ricardo Kerkhoff.
Conselheiros(as) Suplentes
Contadores: Alberto Amando Dietrich, Anabeli
Galvan Perera, Andreia Altenhofen, Artur Roberto
de Oliveira Gibbon, David Antonio dos Santos,
Eduardo Hipolito Dias Sinigaglia, Evanir Aguiar dos
Santos, Gerson Lus dos Santos, Grace Scherer
Gehling, Guilherme Pressi, Joo Carlos Mattiello,
Joo Luis Lucas Maracci, Jos Mximo Daronco,
Marcos Volnei dos Santos, Martin Lavies
Spellmeier, Mnica Foerster, Osmar Antnio
Bonzanini, Roberta Salvini, Saulo Armos, Simone
Loureiro Brum Imperatore, Susana Fagundes
Garcia.
Tcnicos em Contabilidade: Cassiana Tonini
Carbone, Cristiani Fonseca de Souza, Lus
Fernando Ferreira de Azambuja, Luiz Alberto
Souto Jacques, Magali do Nascimento Santini,
Moises Luiz Togni.
CRCRS
NA MISSO DE PROTEGER
A SOCIEDADE, REGISTRAR,
FISCALIZAR E QUALIFICAR
CONTADORES E TCNICOS
EM CONTABILIDADE.
WWW.CRCRS.ORG.BR