Conseil Des Impots Les Relations Entre Les Contribuables Et L Administration Fiscale

LES RELATIONS ENTRE LES CONTRIBUABLES ET LADMINISTRATION 3
FISCALE
CONSEIL DES IMPOTS

________
LES RELATIONS ENTRE LES

CONTRIBUABLES ET
LADMINISTRATION FISCALE
__________
XXe RAPPORT AU PRESIDENT DE LA

REPUBLIQUE
FISCALE
SOMMAIRE
Pages
Introduction 7
Chapitre introductif Les relations entre les

contribuables et ladministration fiscale : tat des lieux 9
1 - Les contacts entre ladministration fiscale et les
contribuables 11
2 - Les attentes des redevables de limpt sur le revenu

vis--vis du systme fiscal : le sondage du Conseil des
impts 25
3 - Propositions pour supprimer le dcalage dun an entre

la perception des revenus et leur imposition 33
Chapitre I La qualit de la norme fiscale 37

1 - Les conditions dlaboration de la norme fiscale sont
peu propices lamlioration de sa qualit 39
2 - La codification actuelle du droit fiscal ne garantit plus

lintelligibilit et laccessibilit de la norme 55
3 - Le degr de scurit juridique en matire fiscale est

encore perfectible 65
4 Linsuffisante qualit des textes fiscaux dbouche sur

un contentieux fiscal important 83
5 - Propositions en vue damliorer la qualit de la norme

fiscale 95
Chapitre II - Lorganisation de ladministration et des

juridictions fiscales 119
1 - Une administration fiscale cloisonne 123
6 CONSEIL DES IMPOTS
2 - La rforme des structures administratives a t engage

mais demeure inacheve 131
3 - Lorganisation du contentieux fiscal 161
4 - Propositions pour rendre plus lisible lorganisation de

ladministration fiscale 169
Chapitre III Les comportements administratifs face

aux contribuables 175
1 - La mise en uvre du contrat dobjectifs et de moyens a
influenc positivement les relations entre les contribuables
et ladministration fiscale 179
2 - La modernisation du contrle fiscal passe par la

poursuite de lvolution des comportements administratifs 195
3 - La culture du dialogue est encore insuffisamment

dveloppe 225
4 Propositions pour rquilibrer les relations entre les

contribuables et ladministration fiscale 241
Conclusion 253
Liste des personnes rencontres 257
Liste des tableaux 259
Liste des schmas 261
Glossaire 263
Liste des annexes 267
Sommaire dtaill 287
Sondage 294
FISCALE
Le prsent rapport a t arrt et dlibr par le Conseil des impts

compos de :
M. Franois LOGEROT, premier prsident de la Cour des comptes,

prsident du Conseil des impts,
M. Andr BARILARI, inspecteur gnral des finances,

M. Michel BOUVIER, professeur agrg des universits,
M. Michel DELAHOUSSE, inspecteur gnral des finances,
M. Andr GAURON, conseiller matre la Cour des comptes,
Mme Chantal LARDENNOIS, conseiller la Cour de Cassation,
Mme Monique LIEBERT-CHAMPAGNE, conseiller dEtat,
M. Pascal MAZODIER, inspecteur gnral de lINSEE,
M. Pierre PAUGAM, conseiller matre la Cour des comptes,
M. Franois ROGER, conseiller la Cour de Cassation,
M. Philippe TURQUET de BEAUREGARD, conseiller dEtat,
Membres du Conseil des impts.
Le projet, prsent par le rapporteur gnral, M. Christophe STRASSEL,

conseiller rfrendaire la Cour des comptes, a t adopt au cours de la
sance du 10 octobre 2002.
Les tudes dont le rapport constitue la synthse, ont t effectues par :

M. Pierre HANOTAUX, inspecteur des finances,
M. Franois KRUGER, conseiller rfrendaire la Cour des comptes,
M. Olivier LINDENMEYER, inspecteur des finances,
M. Vincent MAHE, matre des requtes au Conseil dEtat,
Rapporteurs,
M. Philippe DAUTRY, administrateur des services de lAssemble Nationale,

Charg dtudes.
Le secrtariat du Conseil des impts a t assur par :

M. Jean-Pierre COSSIN, conseiller rfrendaire la Cour des comptes,
secrtaire gnral du Conseil des impts,
Mme Madeleine GALLO, attache au secrtariat gnral du Conseil des
impts.
FISCALE
INTRODUCTION
Ladministration de limpt et le civisme fiscal

En choisissant le thme des relations de ladministration
fiscale avec les contribuables , le Conseil des impts a entendu
souligner limportance dun sujet longtemps nglig dans notre pays.
Forte du caractre rgalien de sa mission, ladministration fiscale a
traditionnellement entretenu avec des usagers qualifis
dassujettis , des relations fortement teintes dunilatralisme.
Or, la situation de ladministration fiscale vis--vis des citoyens
est particulire. A linverse dautres administrations, elle nintervient
pas au bnfice de personnes individuellement identifies, mais de la
collectivit dans son ensemble. Cest pourquoi limpt nest jamais
ressenti comme une ralit agrable. Ds lors, ceux qui ont la charge
de ladministrer sont souvent placs face des rapports difficiles
grer, allant mme parfois la limite du conflit ouvert. Par nature,
ladministration fiscale ne saurait donc tre la plus populaire. Tout au
moins doit-elle tre respecte et sa lgitimit reconnue.
Dans une socit o la qualit des services offerts par les
entreprises du secteur priv et les administrations publiques a
fortement augment, ladministration fiscale a d sadapter pour
prserver cette lgitimit. Aussi sefforce-t-elle aujourdhui de
rpondre pleinement sa mission de service public et de promouvoir
un civisme fiscal accru.
Assujetti, contribuable, usager ou client ?
La multiplicit des termes servant qualifier les contribuables
tmoigne de lvolution en cours. Ainsi, la notion d assujetti , qui
renvoie au caractre le plus hirarchique et autoritaire des relations
entre ladministration fiscale et les contribuables, a-t-elle t
supplante au sein de la direction gnrale des impts (DGI), par celle
connote plus positivement d usager . On notera toutefois que
certaines administrations fiscales trangres vont plus loin et
nhsitent pas parler de clients .
On retiendra dans le cadre du prsent rapport, les expressions de
contribuable et d usager de ladministration fiscale . En
revanche, on rcusera le terme de client . Celui-ci se rapporte en
effet une situation de march, impliquant concurrence et libert de

choix, qui nest manifestement pas celle du contribuable.
Renforcer le consentement limpt
Lors de linstallation du Conseil des impts, le 5 avril 1971, le
ministre de lEconomie et des Finances de lpoque, M. Valry
Giscard dEstaing, avait souhait que cet organisme devienne
linstrument de la rconciliation des Franais avec leurs impts .
Le contexte des travaux du Conseil est aujourdhui
sensiblement diffrent. Les manifestations dantifiscalisme qui avaient
marqu la France dans les annes 1950 et 1970 ont disparu et les
relations entre ladministration fiscale et les contribuables semblent
stre durablement apaises. Pour autant, il revient aux pouvoirs
publics dassurer la permanence du consentement limpt des
citoyens. Ce principe est certes respect par lintervention du
Parlement, reprsentant les contribuables, pour tablir limpt. La
mise en uvre quotidienne des normes fiscales tant toutefois
rserve ladministration, il a paru utile au Conseil des impts
dexaminer les relations entre cette dernire et les contribuables. A la
fois le reflet et la condition du consentement limpt, la qualit de
ces relations a t au cur des proccupations de ladministration
fiscale au cours des dernires annes.
Lobjet du prsent rapport est de faire un bilan de la situation
actuelle. Il se compose de quatre chapitres :
- un chapitre introductif, consacr la cartographie des
relations entre ladministration fiscale et les contribuables.
Ce constat sappuie notamment sur un sondage effectu
pour le Conseil des impts auprs dun chantillon
reprsentatif de contribuables ;
- une analyse critique de la qualit de la norme fiscale et de
ses consquences sur les relations entre ladministration et
les contribuables ;
- un dveloppement consacr lorganisation de
ladministration fiscale ;
- des considrations sur lvolution des comportements
administratifs face aux contribuables.
Chacun de ces chapitres est suivi de propositions traant des
pistes de rflexion pour lavenir.
FISCALE
CHAPITRE INTRODUCTIF
Les relations entre les contribuables et

ladministration fiscale : tat des lieux
FISCALE
Les contacts entre ladministration fiscale et

les contribuables
Lexpression contribuable ne dsigne pas une ralit
homogne : aussi distinguera-t-on nettement le cas des entreprises de
celui des particuliers, dont les besoins, les proccupations et les
occasions de contacts avec les administrations sont trs diffrents.
I. Les particuliers
Ladministration ne sest proccupe que rcemment de la

mesure de ses contacts avec les contribuables. Encore les instruments
utiliss pour amliorer la connaissance de ses relations avec les
administrs demeurent-ils limits, puisquil ne sagit que denqutes
ou de sondages, effectus de faon interne ou par des instituts de
sondages. Cette situation est dautant plus frappante que
ladministration fiscale dispose, par ailleurs, de donnes prcises et
sans cesse actualises sur le fonctionnement interne de ses services.
Cette dissymtrie tmoigne de la priorit longtemps accorde aux
considrations de gestion, la qualit du service offert aux
contribuables ntant devenue une proccupation que plus rcemment.
Le Conseil des impts sest appuy sur les principales enqutes
disponibles pour tablir une cartographie des contacts entre
ladministration fiscale et ses usagers. Le rsultat ainsi obtenu
demeure fragile et imprcis. Cest toutefois le seul dont il soit possible
de disposer aujourdhui. Les tudes utilises sont recenses dans le
tableau n1. Elles seront dsignes, dans la suite du rapport, par les
lettres indiques ci-dessous :
Tableau n 1 : Enqutes relatives aux contacts avec les administrations

fiscales
Enqutes effectues par des instituts de sondage Enqutes internes au ministre

(A) Septembre 1999 Les Franais et la modernisation des (a) Juillet 1999 Etude sur laccueil des usagers de la
services des impts et du Trsor public SOFRES DGI - Mission dexpertises et de liaisons (MEL)
(B) Octobre 1999 Enqute auprs des usagers des (b) Janvier 2000 Etude sur laccueil des usagers de la
trsoreries SOFRES DGI - MEL
(C) Janvier 2001 Les maisons de services publics (c) Juillet 2001 Etude sur laccueil des usagers de la
conomiques et financier SOFRES DGI - Direction des services fiscaux (DSF) 04
- Novembre 1999 Etude de laccueil tlphonique du (d) 2001 flux des visiteurs lhtel des impts de
Trsor public et de la DGI FRANCE TELECOM Grenoble
A. Le nombre de contacts entre les contribuables et

ladministration fiscale : chaque anne, un deux
contribuables sur cinq
La part des contribuables ayant chaque anne un contact par
dplacement, tlphone ou courrier avec ladministration fiscale
oscille, selon les enqutes, entre 20 et 40%.
Ces dmarches culminent pendant la priode de la campagne
annuelle daccueil et dinformation sur limpt sur le revenu, qui est
un rendez-vous essentiel entre les administrations fiscales et les
contribuables. Ainsi, en 2001, 6,6 millions de contacts ont t
enregistrs au cours de la priode de 19 jours prcdant la date limite
denvoi de la dclaration de revenus. Les contacts ainsi recenss
taient constitus 56% de dplacements et 44% de contacts
tlphoniques. On notera que le nombre de dclarations effectues
avec lassistance dun agent des impts a, pour la premire fois,
dpass un million en 2001.
De manire gnrale, le nombre de dmarches auprs de
ladministration fiscale crot avec le revenu. Lenqute (A) met en
vidence cette tendance :
FISCALE
Schma n1 : Propension effectuer des dmarches en fonction du

revenu
% de personnes ayant effectu des dmarches

dans les 12 derniers mois
35 29
30 24 24
25
20 16 17 16
15
10
5
0
Moins De 762 De De De Plus de
de 762 1.143 1.143 1.143 2.287 3.049
1.524 1.524 3.049
On peut penser que la complexit des obligations dclaratives et

lattention porte aux dispositifs permettant un allgement du niveau
dimposition croissent avec le revenu.
B. Les modes de contact utiliss : la prdominance

statistique des dplacements
On observe une nette prfrence des usagers de
ladministration fiscale pour les dplacements (68% des personnes
ayant effectu une dmarche auprs de ladministration fiscale ont
utilis ce moyen). Ce mode de contact devance le tlphone (36%), le
courrier (28%) et lInternet (3%)1. La tendance est particulirement
marque parmi les personnes disposant de revenus modestes, qui sont
inactifs ou retraits, et qui vivent en zone rurale. A linverse, elle est
plus faible parmi les personnes actives et ayant des revenus levs.
Lorigine de cette situation est complexe. Elle est dabord lie
aux besoins et aux possibilits des usagers : plus ou moins grande
disponibilit, degr variable de confiance dans la qualit des services
dispenss par ladministration fiscale Une tude dtaille des motifs
de dplacements, conduite par la direction des services fiscaux des
Alpes-de-Haute-Provence, montre ainsi que 42% de visites dusagers
avaient pour objet dobtenir un imprim et 13%, le dpt dune
dclaration. Interrogs sur leurs motivations, les usagers ont indiqu
prfrer se dplacer pour obtenir plus de garanties .
Toutefois, la mise en vidence de ces motivations propres aux
usagers de ladministration fiscale ne doit pas dissimuler le fait que les
comportements relevs sont aussi le rsultat de lorganisation et des
pratiques de ladministration. En effet, une part importante des
personnes qui se dplacent ne lont pas choisi demble. Selon une
enqute de 1999, les dmarches par tlphone sont prdominantes au
stade du premier contact entre ladministration et lusager. Ce nest
quaprs ce premier contact que les dplacements deviennent le
principal mode de relation, comme le montrent les donnes ci-
dessous :
Tableau n 2 : Parts respectives des diffrents modes de contact utiliss
Premires Total des Total des Dmarches

dmarches dmarches dmarches qui
en % aboutissent
Dplacement 38 75 46 54
Tlphone 41 50 30 25
1 Le total des pourcentages est suprieur 100%, une mme personne ayant pu
recourir plusieurs modes de contact avec ladministration fiscale.
FISCALE
Courrier 21 39 24 20
Total 100 164 100 99
Enfin, la prfrence des usagers pour le dplacement nest pas

sans lien avec limpression de proximit gographique des
administrations fiscales et notamment des trsoreries. Selon les
principaux rsultats disponibles, il faudrait en moyenne moins dun
quart dheure pour se rendre dans la trsorerie la plus proche et peine
plus de 20 minutes pour le centre des impts. Dans 47% des cas, la
trsorerie se trouverait dans la commune du domicile des usagers,
contre 34% pour le centre des impts.
C. Les motifs des dmarches : rclamations et demandes

de rectifications
Daprs lenqute (c), les dmarches des contribuables ont
principalement pour motif de dposer des rclamations ou dobtenir la
correction des erreurs de ladministration (35% des cas), puis
seulement deffectuer un paiement (29%), de demander un
renseignement dordre gnral ou un formulaire (26%), de notifier un
changement de situation personnelle ou professionnelle (18%), de
faire une dmarche en liaison avec la mensualisation de limpt
(15%), et enfin de demander une rduction dimpt, une remise
gracieuse, un dlai ou un talement de limpt (14%), pour se limiter
aux principaux motifs voqus.
Une diminution des dplacements simplement lis une
demande de formulaire devrait tre observe dans les annes venir.
En effet, lenvoi de formulaires domicile constitue lun des cinq
standards de qualit que la DGI sest engage respecter dici fin
2002 dans le cadre du contrat dobjectifs et de moyens sign avec la
direction du budget.
D. Le jugement des contribuables sur la qualit de leurs

contacts avec ladministration fiscale : un constat plutt
positif
Dune faon gnrale, les contribuables se disent satisfaits de
leurs contacts avec ladministration fiscale. Quelques nuances
apparaissent cependant. Ainsi, daprs lenqute (A), 31% des
personnes ayant effectu des dmarches ne sont pas satisfaites de
ladministration fiscale, contre 19% pour les personnes qui nen ont
pas effectu. Les principaux reproches sont lis au fait que les
administrations fiscales sont difficiles joindre (mentionn dans
46% des cas), que les dossiers ne sont jamais traits par la mme
personne (44%), que les problmes ne sont pas rgls
rapidement (30%) et que les administrations fiscales ne prennent
pas en compte les situations personnelles (27%). A lavenir, il est
attendu des agents quils soient comptents (mentionn par 58%
des personnes, de faon croissante suivant le revenu) et quils soient
aimables (mentionn par 48% des personnes, mais de faon
dcroissante suivant le revenu). Cependant, dans cette mme enqute,
87% des personnes interroges estimaient que les agents des
administrations fiscales taient comptents, et 77% quils taient
aimables, ce qui relativise la porte des attentes exprimes.
II. Les entreprises

On dsignera ici sous le nom d entreprise , lensemble des
contribuables professionnels, quelle que soit leur situation juridique.
Les enqutes disponibles concernant les entreprises sont moins
nombreuses que celles consacres aux particuliers. Elles seront, dans
la suite du rapport, dsignes par les lettres suivantes :
Tableau n 3 : Enqutes relatives aux contacts avec les administrations

fiscales utilises dans le prsent rapport
Enqutes effectues par des instituts de sondage

Enqutes (D) Septembre 1999 La modernisation du
spcifiques auprs ministre de lconomie et des finances : les
des entreprises attentes des chefs dentreprise IFOP
(E) Janvier 2001 Les maisons de services publics
conomiques et financiers IFOP
Il convient de noter que les enqutes (D) de 1999 et (E) de 2001

ne concernent pas exactement la mme population : la premire repose
sur un chantillon reprsentatif dentreprises de moins de 500 salaris,
la seconde ne sintresse quaux entreprises de moins de 50 salaris.
FISCALE
A. Le nombre de contacts : chaque anne, une entreprise

sur deux
1. Une demande de contacts plus forte que pour les particuliers

Lenqute (E) ralise en janvier 2001 montre quen moyenne
43% des entreprises interroges ont eu un contact avec les
administrations fiscales dans les 12 derniers mois. Les chiffres qui
ressortaient de lenqute (D) en 1999 taient, pour ceux qui paraissent
comparables, plus levs, sans que les diffrences observes puissent
tre facilement explicables :
Tableau n 4 : Part des entreprises ayant effectu des dmarches auprs des
administrations fiscales au cours des 12 derniers mois
2001 enqute (E) 1999 enqute (D)

0 salaris 45 51
1 9 salaris 39 62
10 49 salaris 54 -
10 500 salaris - 75
Environ une entreprise sur deux serait ainsi chaque anne en

contact avec les administrations fiscales. Ce chiffre nest pas
exactement comparable avec celui relatif aux particuliers (un deux
sur cinq) dans la mesure o la question pose aux entreprises tait plus
large que celle pose aux mnages.
Par ailleurs, daprs lenqute (E), les entreprises en rgion
parisienne affirment, dans 68% des cas, avoir eu un contact avec une
administration fiscale, chiffre sensiblement plus lev que la moyenne
nationale.
2. Des relations frquentes, quelle que soit la taille des

entreprises concernes
Il ne peut tre observ de corrlation claire des comportements
en fonction du chiffre daffaires de lentreprise. En effet, si la part des
entreprises en contact avec les administrations fiscales dont le chiffre
daffaires est suprieur 1,5 million deuros est beaucoup plus leve
que la moyenne (72% contre 43%), ce phnomne sexplique avant
tout par les relations quelles ont avec les services des douanes (29%
contre 9% en moyenne). Par ailleurs, on notera que les petites
entreprises ont des besoins particuliers de contact avec

ladministration : ainsi, les entreprises dont le chiffres daffaires est
infrieur 75 000 euros font plus de dmarches que celles dont le
chiffres daffaires est compris entre 75 000 et 1,5 million deuros.
Ces besoins spcifiques des petites entreprises ne sont pas pris
en compte dans lorganisation actuelle de ladministration fiscale. A
linverse, les 100 groupes franais les plus importants ont dsormais
un interlocuteur fiscal unique dans le cadre de la direction des grandes
entreprises mise en place en partenariat par la direction gnrale des
impts et la direction gnrale de la comptabilit publique.
B. Les modes de contacts effectivement utiliss diffrent

sensiblement de ceux souhaits par les entreprises
1. Un recours important aux dplacements

Daprs lenqute (E), les contacts se rpartissent entre les
dplacements (mentionns par 53% des entreprises en moyenne), le
tlphone (52%), et le courrier (42%). Lusage du Minitel ou de
lInternet tait encore trs limit (respectivement 3% et 2%)2. Ce
rsultat diffre assez nettement de celui observ pour les particuliers,
o le dplacement tait prdominant.
La rpartition entre les diffrents modes de contacts varie
suivant la taille des entreprises : les plus petites ont tendance
favoriser les dplacements (contact mentionn par 60% des
entreprises individuelles ayant effectu des dmarches, contre 36%
pour les entreprises de 10 49 salaris), alors que les plus grandes
privilgient les contacts tlphoniques (mentionns par 58% des
entreprises de 1 9 salaris ou de 10 49 salaris ayant effectu des
dmarches, contre 48% pour les entreprises individuelles).
Les rsultats de lenqute (D) vont dans le mme sens, avec des
diffrences de comportements encore plus importantes selon la taille
des entreprises :
2 Il convient de prendre en compte la date de lenqute (janvier 2001) dans

linterprtation de ces rsultats. La progression rapide de lutilisation de lInternet
peut avoir fait varier le taux de recours ce moyen de communication de faon
importante depuis lors.
FISCALE
Tableau n 5 : Modes de contact privilgis par les entreprises ayant

effectu des dmarches auprs des administrations fiscales au cours des
12 derniers mois
2001 enqute (E) 1999 enqute (D)

0 salaris Dplacement (60%) Dplacement (43%)
1 9 salaris Tlphone (58%) Tlphone (41%)
10 49 salaris Tlphone (58%) -
10 500 salaris - Tlphone (43%)
2. Des pratiques qui ne correspondent pas aux attentes des

entreprises
Daprs lenqute (E), 47% des entreprises ayant effectu des
dplacements avaient pralablement essay de rgler leur problme
par tlphone. Lexplication de cette situation tait la suivante : les
dplacements effectus la suite des appels tlphoniques rpondaient
une demande de ladministration (mentionn dans 29% des cas pour
les entreprises et 41% pour les indpendants), ou faisaient suite une
rponse par tlphone juge non satisfaisante (28% et 25%), voire
une incapacit dobtenir une rponse par tlphone (25% et 33%).
Cette situation ne correspond pas lattente des entreprises, qui
prfreraient recourir de faon plus large au tlphone dans leurs
relations avec ladministration fiscale. Lors de lenqute (D), en 1999,
les usagers professionnels des administrations fiscales avaient t
interrogs sur leurs attentes concernant les modes de contact possibles.
A lpoque, les entreprises marquaient une nette prfrence pour le
tlphone, appel devenir le mode de contact le plus frquent :
Tableau n 6 : Modes de contact prfrs par les entreprises (1999)
Modes utiliss lpoque Souhaits exprims

0 salaris Dplacement (43%) Tlphone (49%)
Les rsultats de lenqute (E) (Cf. tableau n7 ci-dessous)

mettent en vidence un dcalage encore trs net entre les attentes des
contribuables en matire de contacts et la pratique effective.
Dimportants gains en qualit de service sont manifestement possibles

dans ce domaine.
Tableau n 7 : Attentes des usagers professionnels en termes de mode de

contact selon le type de dmarche effectuer (enqute de 1999) et
dmarches effectues en 2001
Motifs des Souhaits exprims en 1999 Modes de contact

dplacements effectivement
(classs par ordre utiliss en 2001
dcroissant selon Entreprises Indpendants Entreprises et
leur frquence en indpendants
2001)
Demander des Tlphone (93%) Tlphone (93%)
Tlphone (39%)
documents ou des ou dplacement
formulaires (33%)
Payer les impts et Courrier (56%) ou Courrier (57%) ou Dplacement
taxes de tlphone (31%) tlphone (25%) (33%) ou
lentreprise tlphone (31%)
ou courrier (31%)
Faire une Tlphone (83%) Tlphone (82%) Tlphone (37%)
rclamation, ou dplacement
signaler une erreur (30%) ou courrier
(28%)
Demander un dlai Tlphone (73%) Tlphone (74%) Courrier (35%) ou
de paiement ou un tlphone (32%)
talement des ou dplacement
paiements3 (29%)
Signaler un Tlphone (87%) Tlphone (89%) Tlphone (35%)
changement ou dplacement
dadresse4 (31%) ou courrier
(29%)
3 La question en 2001 portait galement sur une rduction de limpt ou une remise
gracieuse.
4 La question en 2001 portait galement sur un changement de situation fiscale .
FISCALE
Faire le point sur la Tlphone (57%) Tlphone (54%) Dplacement

situation fiscale de ou dplacement ou dplacement (39%) ou
lentreprise5 (25%) (30%) tlphone (35%)
C. Les rsultats des dmarches des entreprises auprs de

ladministration fiscale : une satisfaction densemble
malgr quelques mcontentements
1. Dplacements
Daprs lenqute (E), les entreprises ayant effectu des
dplacements jugent, dans une grande majorit des cas, que leur
interlocuteur a bien compris leur problme (92%), quelles ont obtenu
une rponse (91%), quon leur a rpondu rapidement (87%), que
lattente sest effectue dans de bonnes conditions (86%) et quelles
ont t orientes rapidement vers la bonne personne (85%).
Toutefois, lenqute montre que, dans de nombreux cas, les
entreprises ont d rencontrer plusieurs personnes ou services avant
dobtenir une rponse complte (36%), quelles nont pas pu prendre
facilement rendez-vous avec un agent (31%), que les horaires
douverture ntaient pas adapts leurs besoins (30%) et que leurs
problmes nont pu tre rgls en une seule fois (28%).
En 1999, lenqute (D) arrivait des rsultats comparables, ce
qui tend prouver la fois que ces grandeurs sont relativement fiables
et que les services des administrations fiscales navaient, en deux ans,
pas sensiblement amlior la qualit de laccueil physique sur les
quelques points jugs sensibles par les entreprises.
Qui plus est, lenqute (D) montrait que lattente la plus forte
des professionnels en 1999 tait prcisment de pouvoir rgler leurs
problmes en une seule fois (attente exprime par 58% des entreprises
et 55% des indpendants) et de disposer dhoraires douverture plus
tendus en semaine (55% et 52%). Ces points pourraient ainsi devenir
une priorit des administrations fiscales en matire daccueil
physique, mme si, pour le premier notamment, lobjectif peut paratre
plus facile noncer qu mettre en uvre concrtement.
5 Il ny a pas de catgorie exactement quivalente dans lenqute de 2001, la plus

proche tant demander des informations sur la cration, la reprise ou la transmission
dune entreprise , exploite ici sous toutes rserves.
2. Contacts tlphoniques
Daprs lenqute (E), la plupart des entreprises ayant eu
recours des contacts tlphoniques dclarent quelles ont obtenu une
rponse leur demande (94%, soit un niveau encore suprieur celui
des entreprises qui se sont dplaces), quelles ont pu joindre
quelquun facilement (85%) et quon leur a rpondu rapidement
(80%).
En revanche, de nombreuses entreprises signalent quelles ont
d parler plusieurs personnes ou services avant dobtenir une
rponse complte (51%), quelles nont pas pu rgler leur problme en
une seule fois (38%) ou sans avoir besoin de se dplacer ou dcrire
(34%). Enfin, 28% des entreprises observent quelles ont attendu trop
longtemps avant quun correspondant ne rponde au tlphone.
En 1999, lenqute (D) arrivait des rsultats lgrement moins
bons, un quart des entreprises considrant quelles navaient pas t
orientes rapidement vers la bonne personne ou navaient pu joindre
quelquun facilement. Les rsultats des dmarches russies sans avoir
besoin de se dplacer ou dcrire taient en revanche comparables.
De plus, lenqute (D) montrait que lattente la plus forte des
professionnels en 1999 tait dtre orients rapidement vers la bonne
personne (attente exprime par 64% des entreprises et des
indpendants). Venait ensuite le fait de pouvoir rgler leurs problmes
sans avoir besoin de se dplacer ou dcrire (attente exprime par 40%
des entreprises et 34% des indpendants).
Au total, on peut donc observer que ces deux points, sur
lesquels les administrations fiscales taient particulirement attendues
par les professionnels, sont rests les principaux sujets de
mcontentement deux ans plus tard. Ils pourraient donc devenir des
priorits en matire de contact tlphonique, notamment celui de
lorientation vers la personne comptente, qui ne parat pas irraliste,
le second dpendant davantage de la nature des questions poses par
les professionnels.
3. Courriers
Daprs lenqute (D)6, 73 % des entreprises et 82 % des
indpendants ayant adress un courrier ladministration fiscale ont
6 Il faut regretter que lenqute (E) nait pas examin ce point.

FISCALE
dclar avoir obtenu une rponse. Celle-ci a t considre comme

claire par 82 % des entreprises mais seulement par 67 % des
indpendants.
En revanche, les dlais de rponse au courrier sont jugs
insatisfaisants (33% des entreprises et 28% des indpendants). En
outre, 28 % des entreprises et 49 % des indpendants regrettent que
les courriers reus ne soient pas toujours personnaliss et ne
comportent pas systmatiquement le nom dun interlocuteur.
Les principales attentes exprimes loccasion de cette enqute
corroboraient ces observations : les professionnels expriment le
souhait de recevoir des courriers personnaliss avec le nom de
linterlocuteur (46% des entreprises et 40% des indpendants), de
recevoir des rponses claires par courrier (34% des entreprises et
surtout 42% des indpendants) et dobtenir des rponses dans des
dlais plus rapides (31% et 28%).
4. Comportement des agents

Lenqute (D), en 1999, montre que les principales attentes des
usagers professionnels vis--vis des agents des administrations
fiscales sont quils sachent prendre en compte la situation de leur
entreprise (attente exprime par 51% des entreprises interroges et
46% des indpendants), quils soient comptents (43% et 32%) et
quils traitent rapidement les dossiers (35% et 28%). Or, dans cette
mme enqute, il apparaissait que si la question de la comptence des
agents ne posait pas de difficult (86% des entreprises et 84% des
indpendants estimaient en effet que les agents taient comptents),
les deux autres points ntaient pas satisfaisants, les usagers
professionnels interrogs estimant que les agents des administrations
fiscales prenaient trop peu en compte la situation de leur entreprise
(pour 48% des entreprises et 39% des indpendants) et quils traitaient
trop lentement les dossiers (54% et 48%).
Au total, les rsultats disponibles permettent desquisser un
tableau relativement complet des relations entre ladministration
fiscale et les contribuables. Celui-ci est contrast : si le jugement
gnral des usagers de ladministration demeure largement favorable,
certaines pratiques restent encore loignes des attentes des
contribuables, notamment concernant les modes de contacts utiliss.
Une prfrence pour les dplacements, commune aux particuliers
et aux entreprises, a pour double origine le manque de confiance des
usagers dans les autres modes de relations et lorganisation de

ladministration. Cette caractristique aboutit des pertes de temps et
defficacit pour les deux parties. Aussi, la rorientation dj amorce
vers un renforcement des contacts tlphoniques ou par Internet doit-
elle tre encore accentue.
Les attentes des redevables de limpt sur le

revenu vis--vis du systme fiscal : le sondage
du Conseil des impts
Malgr lintrt des rsultats prcdemment exposs, le Conseil

des impts a souhait prciser ou ractualiser certaines donnes. Cest
pourquoi il a organis un nouveau sondage. Celui-ci a concern les
redevables de limpt sur le revenu, qui reprsentent environ 50% des
mnages. Lenqute du Conseil a poursuivi deux objectifs principaux :
- mieux connatre les attentes des contribuables
concernant limpt sur le revenu : fonctionnement des
procdures actuelles de dclaration et de paiement, mais
aussi rformes possibles avec la mise en place dune
retenue la source et dune dclaration pr-remplie ;
- approfondir certains aspects concernant les relations
quotidiennes entre ladministration fiscale et les
redevables de limpt sur le revenu (erreurs, charge de
travail incombant aux contribuables du fait de leurs
obligations dclaratives et de paiement).
Ce sondage a t confi linstitut BVA. Il a t ralis par
tlphone du 5 au 10 juillet 2002. Lchantillon retenu tait compos
de 600 personnes redevables de limpt sur le revenu. Les
caractristiques dtailles de lchantillon ainsi que les principaux
rsultats du sondage sont prsents la fin du rapport.
I. Les attentes des contribuables concernant

limpt sur le revenu
Deux grands aspects ont fait lobjet de questions dans le cadre
de lenqute du Conseil des impts : la dclaration (A) et le paiement
(B)
FISCALE
A. La dclaration de revenus
1. Les aspects matriels de la dclaration

Une attention particulire a t porte la charge rsultant, pour
les contribuables, de leurs obligations dclaratives et de paiement de
limpt.
a) Un contribuable sur quatre se fait assister pour remplir sa

dclaration de revenus
Le degr dautonomie des contribuables pour remplir leur
dclaration a ainsi t valu. Il est apparu que 76% des personnes
interroges remplissent leur dclaration sans aide particulire. Par
ailleurs, 17% font appel une aide extrieure et 7% confient
entirement cette tche une tierce personne.
Cette aide est recueillie dans environ un tiers des cas auprs
dun professionnel, avocat ou expert comptable. Elle rsulte, pour un
autre tiers, dun proche, membre de la famille ou ami. Dans 19% des
cas, lassistance provient directement de ladministration fiscale. Ce
chiffre est rapprocher des quelque un million de dclarations
remplies chaque anne avec lassistance de ladministration fiscale
lors de la campagne de limpt sur le revenu. Les autres intervenants
cits par les contribuables sont les banques (11%), les revues
spcialises (2%), les associations (2%), la mairie (1%).
b) Le temps pass remplir la dclaration est, dans la plus grande

partie des cas, infrieur 2 heures
Il a paru intressant, aprs avoir valu le degr dautonomie
des contribuables face leur dclaration de revenus, dvaluer le
temps pass pour la remplir. Pour 83% des contribuables, cette tche
est, au plus, laffaire de deux heures et seuls 3% y consacrent plus
dune journe. Logiquement, le nombre de cases remplies par les
contribuables dans leur dclaration est relativement faible : seuls 19%
disent remplir plus de cinq cases.
2. Lintrt port au projet de dclaration pr-remplie

Aprs avoir estim la charge de travail rsultant pour les
contribuables de la satisfaction leurs obligations dclaratives, il a
paru intressant de mesurer leur intrt pour le projet de dclaration

pr-remplie. Celui-ci allgerait significativement la tche des
contribuables, qui nauraient plus qu vrifier lexactitude des
informations dtenues par ladministration concernant leurs revenus.
Ce projet est accueilli favorablement par une majorit de
contribuables (58%). On notera toutefois quun quart des personnes
interroges considrent ce projet pas du tout intressant . Cette
adhsion somme toute mesure peut sexpliquer par le fait que les
obligations dclaratives nentranent, pour une forte majorit de
contribuables, quune charge de travail modre, dont la suppression
nentranerait quun avantage relativement marginal.
B. Le paiement de limpt
1. Prs de la moiti des contribuables sacquittent de leur impt

sur le revenu par le systme du tiers provisionnel
Ladministration fiscale encourage depuis longtemps le systme
de la mensualisation en ouvrant au maximum les possibilits
dadhsion ce mode de paiement. Il convient toutefois de noter
quelle nest pas alle jusqu favoriser les contribuables optant pour
ce mode de paiement.
54% des personnes interroges dans le cadre de lenqute du
Conseil des impts ont adhr la mensualisation tandis que 46%
demeurent fidles au systme du paiement par tiers. On notera que ces
rsultats sont trs proches de ceux publis par ladministration fiscale,
qui affichait en 2000, un taux rel de recours la mensualisation de
53,3%. Il convient, par ailleurs, de prciser que 5% de lchantillon
tait compos de personnes payant limpt sur le revenu pour la
premire fois et relevaient de ce fait du rgime des tiers provisionnels.
La principale raison invoque par les contribuables continuant

payer par tiers est lhabitude (40% de lchantillon). Plus du tiers des
personnes interroges (34%) prtend pouvoir mieux grer sa trsorerie
ou son budget avec ce systme. Pour 14% des contribuables, le
systme des tiers permet de mieux contrler le montant de ses
paiements . On retrouve ici les rticences classiques quentrane tout
systme de prlvement automatique. Enfin, les obstacles
administratifs au passage la mensualisation sont considrs comme
faibles : seules 4% des personnes interroges trouve trop
FISCALE
compliques les dmarches effectuer pour passer la

mensualisation.
A linverse, les personnes ayant adhr la mensualisation
mettent en avant les avantages de ce systme en termes de simplicit
(52%) et de gestion de la trsorerie ou du budget du mnage (47%). A
lvidence, certaines structures de revenus se prtent mieux un
paiement par tiers (cest le cas des professions librales et, plus
gnralement, de tous les non salaris) tandis que dautres sont plus
facilement compatibles avec la mensualisation (salaris, retraits).
Un rsultat apparat ici particulirement frappant : le poids de
lhabitude expliquerait que 40% des contribuables sacquittant de leur
impt par tiers demeurent dans ce systme. Ce rsultat tmoigne de
lattachement la libert de choix des contribuables entre lune et
lautre des modalits de paiement. Il atteste aussi de la forte inertie des
contribuables face des rformes de fond, qui auraient pour effet de
modifier substantiellement les procdures administratives en vigueur.
2. La connaissance et lintrt port au projet de retenue la

source
Deux tiers des personnes interroges ont dclar avoir
entendu parler du projet de retenue la source. Ce rsultat
tmoigne dun degr dinformation satisfaisant des contribuables sur
les projets de rforme de limpt sur le revenu.
Il doit toutefois tre nuanc au regard des rponses obtenues
concernant le contenu du projet. En effet, alors que les systmes de
retenue la source prvoient en fait le maintien de la dclaration de
revenus, 37% des personnes ayant entendu parler de ce systme
estimaient quil comportait galement la suppression de la dclaration
de revenus. De mme, alors que le principal caractre distinctif de la
retenue la source est dtablir limpt sur les revenus de lanne en
cours, 55% de ces mmes personnes affirmaient que limpt resterait
tabli, comme dans le systme actuel, sur les revenus de lanne
prcdente.
Cette mconnaissance de la nature et donc dune partie des
avantages de la retenue la source tmoigne dun important besoin
dexplication concernant ce projet. Lintrt du systme ntant pas
clairement peru, il nest pas tonnant quil ne mobilise que
faiblement lopinion : en dfinitive, plus de la moiti de lchantillon
dclare prfrer le systme de paiement actuel (51% de lchantillon).
Seuls 42% souhaitent le passage la retenue la source et 7% sont

sans opinion.
Lexplication de ce choix est ml dlments trs htrognes.
Les partisans du statu quo mettent dabord en avant le fait que le
systme actuel permet de mieux grer le budget du mnage (34% de
lchantillon cite ce motif en premier parmi plusieurs rponses
possibles). Lhabitude arrive en deuxime position (19%). Le
caractre de geste citoyen li au paiement de limpt est cit en
premier par 14% de lchantillon. Viennent ensuite des
proccupations plus techniques : confidentialit des informations
(9%), peur dune augmentation dissimule des impts (9%) ou
hostilit de principe aux prlvements automatiques (4%).
A linverse, les partisans dun passage la retenue la source
concentrent lessentiel de leurs rponses sur la simplicit de ce
systme (42% de citations en premier), la facilit de gestion qui
rsulte de la perception dun salaire net dimpt (29%) et le fait que
ceux-ci soient calculs sur les revenus de lanne en cours et non plus
sur ceux de lanne prcdente (12%).
II. Les redevables de limpt sur le revenu face

ladministration fiscale
A. Des contacts varis
1. Des dplacements courants pour des oprations qui

pourraient, en thorie, tre ralises distance
Il apparat, comme cela tait dj suggr dans les tudes
ralises au cours des dernires annes, que les motifs de contacts
directs entre ladministration fiscale et les contribuables relvent de
dmarches qui pourraient souvent tre ralises par tlphone ou par
courrier. Ainsi, 42% des personnes interroges dclarent stre
dplaces dans un centre des impts au cours des cinq dernires
annes afin dy dposer une dclaration de revenus. 30% sont venues
y chercher un formulaire, 18%, y signaler un changement dadresse ou
de situation personnelle. De mme, 22% se sont dplaces dans une
trsorerie pour y dposer un chque ou payer un impt. Toutes ces
oprations ont en commun de pouvoir tre ralises, en thorie, sans
dplacement. Au total, seules 29% des personnes interroges ne
FISCALE
staient pas rendues dans un centre des impts ou une trsorerie au

cours des dernires annes.
Dans la plupart des cas, laccueil est jug satisfaisant : seuls
18% des contribuables ayant effectu une dmarche auprs de
ladministration fiscale portent un jugement ngatif sur ce point. Si
des amliorations sont souhaites, elles ne concernent donc pas en
priorit la comptence ou la qualit daccueil des agents, mais
lorganisation gnrale des services.
2. Les rformes souhaites par les contribuables

Interrogs sur leurs souhaits en matire damlioration de leurs
relations avec ladministration fiscale, les contribuables privilgient la
simplification des formulaires et du vocabulaire administratif
(61% des premiers choix et 93% toutes rponses confondues).
Lensemble des autres amliorations proposes vient trs loin aprs ce
point : amlioration de laccueil et des dlais de rponse aux courriers
(17% des premiers choix et 68% toutes rponses confondues), cration
de guichets uniques (12% des premiers choix et 53% toutes rponses
confondues), dveloppement plus important de linformation par
tlphone et par Internet (10% des premiers choix et 65% toutes
rponses confondues).
B. La confrontation des contribuables des erreurs de la

part de ladministration fiscale
Il a paru intressant de connatre les conditions dans lesquelles
des contribuables peuvent tre confronts des erreurs de
ladministration fiscale. La premire constatation est que ce type de
situation nest pas exceptionnel : 25% des personnes interroges
avaient t confrontes des erreurs de ladministration fiscale au
cours des cinq dernires annes, dont 10% plusieurs reprises.
Ces erreurs taient le plus souvent relatives limpt sur le
revenu (68% des cas) ou aux impts locaux (43% des cas7). Cette
dernire information doit cependant tre considre avec prcaution
en raison de la composition particulire de lchantillon, uniquement
constitu de redevables de limpt sur le revenu. Lobservation des
types derreurs apparat plus clairante : 66% des erreurs releves
7 On notera que plusieurs rponses taient possibles, ce qui explique que le total soit
suprieur 100%.
concernant le calcul de limpt, 21%, la situation familiale, 21%

ladresse, et 11% le nom du contribuable. Le total est suprieur
100% car certaines erreurs sont corrles : ainsi, un mauvais
enregistrement de la situation familiale peut entraner une liquidation
errone de limpt.
90% de ces erreurs ont pu trouver une solution : 35% en
plusieurs dmarches et 55% en une seule dmarche. Il convient de
souligner que ladministration fiscale a pu montrer quelle ne stait
pas trompe dans 1% des cas seulement.
C. Le recours aux nouvelles technologies dans les

relations entre ladministration fiscale et les contribuables
22% des personnes interroges avaient utilis le rseau Internet
pour trouver des informations sur la fiscalit. Parmi celles-ci, les deux
tiers ont consult le site de ladministration fiscale (impts.gouv.fr).
Le taux dchec des recherches dinformations est relativement faible
puisque seules 15% des personnes nont pas trouv les informations
souhaites. Enfin, le principal motif de non-utilisation de lInternet est
labsence daccs au rseau (61% des personnes nutilisant pas
Internet pour trouver des informations sur la fiscalit). Ce fait doit tre
considr avec une attention particulire : ladministration fiscale ne
pourrait faire de lInternet son moyen de communication privilgi
que dans la mesure o tous les contribuables auraient un moyen
daccs au rseau.
III. Synthse des rsultats du sondage

Le sondage command par le Conseil des impts aboutit deux
conclusions majeures :
- lintrt des grands projets de rforme fiscale (prlvement
la source, dclaration pr-remplie) napparat pas de faon
trs nette aux contribuables, qui nexpriment pour eux
quune adhsion modre ;
- les amliorations concrtes apporter dans les relations
entre ladministration fiscale et les contribuables
(simplification du langage et des procdures, rduction du
nombre derreurs) constituent des proccupations
beaucoup plus nettes.
Propositions pour supprimer le dcalage

dun an entre la perception des revenus et
leur imposition
Lintrt mitig manifest par les contribuables pour le systme
de retenue la source tmoigne de la ncessit dun dbat fiscal plus
soutenu dans notre pays. En effet, comme le Conseil des impts a pu
le souligner dans des publications prcdentes, ce systme prsente
dimportants avantages, tant pour les contribuables que pour
ladministration. Cest pourquoi lobjectif dun passage terme la
retenue la source doit tre maintenu. Toutefois, dans lattente dune
solution, qui ne pourra tre dtermine quaprs une large concertation
avec les diffrentes parties concernes notamment les employeurs,
auxquels incomberont dans ce dispositif des tches nouvelles -, le
Conseil des impts a souhait rappeler la possibilit de la suppression
court terme du dcalage dun an entre la perception des revenus et
leur imposition. Cette rforme, qui reprsenterait un pas en avant vers
la mise en place dun systme de retenue la source, mettrait
galement fin au principal inconvnient du systme actuel, qui rside
dans le dcalage temporel entre la perception des revenus et leur
imposition.
I. Les obstacles au passage au systme de la

retenue la source
La retenue la source, qui est le mode de recouvrement de
limpt sur le revenu en vigueur dans la plupart des pays comparables
la France, constitue une simplification importante, tant pour
ladministration que le contribuable. A ce titre, elle demeure un axe de
rforme dont notre systme fiscal pourra difficilement faire
lconomie long terme.
Sa mise en uvre court terme est toutefois rendue difficile en
raison des oppositions quelle suscite :
FISCALE
- les entreprises, dont les organismes reprsentatifs ont t

consults, ny sont pas favorables, sauf si la rforme
saccompagne dune rforme de lIR lui-mme ;
- les banques ne souhaitent pas voir leur rle

dintermdiaire fiscal encore alourdi ;
- les organisations syndicales de salaris sont trs partages,

surtout si le payeur doit tre lentreprise, et les
organisations syndicales de ladministration fiscale
paraissent plutt hostiles au principe.
Au surplus, les contribuables eux-mmes, dont le Conseil des
impts a sond lopinion ce sujet, se sont dclars majoritairement
favorables un statu quo en matire de recouvrement de limpt sur le
revenu.
II. La suppression du dcalage dun an entre la

perception des revenus et leur imposition
constituerait un premier pas vers un systme de
retenue la source
Prenant acte des obstacles prcdemment mentionns, le
Conseil des impts a prconis, dans son 18me rapport sur
limposition des revenus (2000), de percevoir limpt sur le revenu
comme limpt sur les socits 8. Cette formule consiste prendre
comme assiette le revenu de lanne courante et non plus celui de
lanne prcdente. Elle implique une rgularisation en fin danne ou
au dbut de lanne suivante. Elle se diffrencie toutefois de la
retenue la source dans la mesure o le contribuable continue rgler
lui-mme limpt.
Le principal avantage du systme prconis par le Conseil des
impts est de supprimer le dcalage dun an entre la perception des
revenus et leur imposition. En effet, le systme actuel, favorable aux
contribuables en cas de croissance des revenus, leur est trs
dfavorable lorsque ceux-ci viennent diminuer : il peut mme
constituer une gne relle, voire empcher lacquittement normal de
8 Cf. Conseil des impts, Limposition des revenus, Journaux officiels, 2000 et
notamment voir en annexe la simulation dimposition des revenus de lanne
courante, qui a t effectue dans le cadre de ce rapport
limpt lorsque les revenus courants supportant la charge fiscale

subissent une diminution forte (chmage, retraite) (Cf. annexe 1).
En outre, la solution retenue par le Conseil vite certaines
caractristiques perues comme des inconvnients de la retenue la
source et notamment le transfert aux entreprises de la charge
administrative lie au paiement de limpt quelles ne souhaitent
gnralement pas assumer.
La proposition du Conseil des impts a fait lobjet dune tude
par ladministration, communique notamment la Commission des
finances de lAssemble nationale sa demande lors de lexamen du
PLF 2002, lautomne 2001. Cette tude conclut que le passage
limposition du revenu courant prsenterait un bilan cots-avantages
moins favorable que celui du passage la retenue la source
proprement dite. Ce systme est en effet prsent comme moins
complexe pour les contribuables et pour ladministration, et plus
favorable pour le budget de ltat.
Si le Conseil partage avec ladministration lide selon laquelle
la retenue la source est, terme, la meilleure solution possible, il
souligne nouveau lavance que constituerait la suppression du
dcalage dun an entre la perception des revenus et leur imposition. En
effet, une telle rforme constituerait une tape importante en direction
de la retenue la source. Ainsi, elle ne laisserait principalement
subsister comme lment de rforme que le transfert des charges de
gestion de limpt lemployeur, soit lun des obstacles empchant
aujourdhui le passage la retenue la source
Le Conseil renouvelle les prconisations contenues dans son
rapport de 2000 relatif limposition des revenus et souligne
nouveau lintrt que prsenterait une formule mettant fin au
dcalage dun an entre la perception des revenus et leur imposition
tout en nimpliquant pas les employeurs dans la collecte de limpt.
Chapitre I
La qualit de la norme fiscale

1
Les conditions dlaboration de la norme fiscale
sont peu propices lamlioration de sa qualit
I. Les rgles qui simposent au lgislateur

national afin dassurer lintelligibilit de la loi
fiscale demeurent relativement lches
A. Le rcent principe constitutionnel daccessibilit et

dintelligibilit de la loi na fait lobjet que dune
application limite ce jour
Dans une dcision du 16 dcembre 1999, le Conseil
constitutionnel a pos un principe gnral daccessibilit et
dintelligibilit de la loi . Il nexiste toutefois pas, en droit franais,
de rgle plus prcise visant assurer la qualit de la norme fiscale.
Cette situation est sensiblement diffrente de celle releve dans
dautres pays europens. En effet, les Pays-Bas et lItalie ont mis en
place des rgles visant amliorer la qualit du droit fiscal. Ainsi, la
Constitution des Pays-Bas enjoint le lgislateur darrter des rgles
gnrales pour la production de normes de qualit. De son ct,
lItalie a souhait poser des rgles de qualit de la norme particulires
la lgislation fiscale, notamment avec la loi n 212 du 27 juillet 2000
portant statut des droits du contribuable. Ces rgles, qui ne sont ni
constitutionnelles ni organiques, ne simposent pas aux autres lois,
mais constituent plutt des orientations gnrales.
FISCALE
La loi italienne du 27 juillet 2000 et la qualit de la norme

fiscale
Cette loi pose des principes gnraux du droit fiscal :
- limitation des lois interprtatives des cas exceptionnels,
interdiction des dispositions rtroactives et application des
modifications concernant les impts priodiques seulement compter
de la priode dimposition qui suit celle en cours la date dentre en
vigueur de la disposition ;
- linterdiction de prvoir des obligations de nature ou finalit
fiscales dont lchance soit fixe moins de 60 jours aprs la date
dentre en vigueur de la loi fiscale considre ou des mesures
dapplication quelle prvoit expressment ;
- limpossibilit de proroger les dlais de prescriptions ;
- sur la procdure, linterdiction, dune part, de prvoir des
dispositions fiscales dans dautres lois que les lois objet fiscal, sauf
si ces dispositions sont strictement lies leur objet, et, dautre part,
de recourir la procdure des dcrets-lois pour instituer des impts ou
tendre le champ dapplication des impts existants;
- sur la forme, lobligation que les titres des lois, subdivisions et
articles mentionnent lobjet de leur contenu ; linsertion du rsum du
contenu des dispositions vers lesquelles les mesures nouvelles oprent
des renvois ; ainsi que lexigence que les dispositions modificatives
rapportent clairement le texte modifi.
Cette loi a galement cr une procdure permettant chaque
contribuable dinterroger par crit ladministration fiscale sur
linterprtation de sa propre situation au regard des textes en vigueur,
avec une contrainte forte de dlai de rponse. En effet, labsence de
rponse de ladministration dans un dlai de 120 jours au courrier du
contribuable quivaut lacceptation de linterprtation du
contribuable, qui devient alors opposable. Compte tenu de la
complexit des lois fiscales italiennes, cette disposition constitue la
fois une mesure de nature rellement faciliter laccs de chaque
contribuable une interprtation de la norme opposable, et une
contrainte potentiellement majeure pour ladministration, tempre
toutefois par le fait que la rponse peut se contenter de mentionner les
textes rpondant la question, si celle-ci ne constitue pas un point de
droit fiscal nouveau.
B. La procdure dexamen des lois de finances au

Parlement est domine par le souci de lurgence, ce qui ne
favorise pas lamlioration de la qualit de la norme
1. Les dlais dexamen des projets de textes sont courts

La procdure parlementaire dexamen des projets de lois de
finances est place sous le signe de lurgence. Les dlais dexamen
des textes sont, en effet, fortement contraints par la Constitution9,
lordonnance organique du 2 janvier 1959 et, pour lavenir, la loi
organique du 1er aot 2001. Du fait de leur date de discussion tardive
et de la ncessit de les promulguer avant la fin de lexercice auquel
ils se rapportent, les projets de lois de finances rectificatives de fin
danne connaissent des dlais dexamen encore plus brefs que ceux
des projets de lois de finances initiales. Si la procdure lgislative
prvoit deux lectures des textes discuts devant chaque assemble, la
deuxime lecture est en pratique, extrmement rapide.
9 Article 47 de la Constitution: Si l'Assemble nationale ne s'est pas prononce en

premire lecture dans le dlai de quarante jours aprs le dpt d'un projet, le
Gouvernement saisit le Snat qui doit statuer dans un dlai de quinze jours. Il est
ensuite procd dans les conditions prvues l'article 45. Si le Parlement ne s'est pas
prononc dans un dlai de soixante-dix jours, les dispositions du projet peuvent tre
mises en vigueur par ordonnance. Si la loi de finances fixant les ressources et les
charges d'un exercice n'a pas t dpose en temps utile pour tre promulgue avant
le dbut de cet exercice, le Gouvernement demande d'urgence au Parlement
l'autorisation de percevoir les impts et ouvre par dcret les crdits se rapportant aux
services vots. ()
Ce dispositif est complt par larticles 38 de lordonnance organique de 1959 , qui
prvoit le dpt du PLF au plus tard le 1er mardi doctobre, et par larticle 39 : ()
Le Snat doit se prononcer en premire lecture dans un dlai de vingt jours aprs
avoir t saisi. Si l'Assemble nationale n'a pas mis un vote en premire lecture sur
l'ensemble du projet dans le dlai prvu au premier alina, le Gouvernement saisit le
Snat du texte qu'il a initialement prsent, modifi le cas chant par les
amendements vots par l'Assemble nationale et accepts par lui. Le Snat doit alors
se prononcer dans un dlai de quinze jours aprs avoir t saisi. Si le Snat n'a pas
mis un vote en premire lecture sur l'ensemble du projet de loi de finances dans le
dlai imparti, le Gouvernement saisit nouveau l'Assemble du texte soumis au
Snat, modifi, le cas chant, par les amendements vots par le Snat et accepts par
lui. Le projet de loi de finances est ensuite examin selon la procdure d'urgence
dans les conditions prvues l'article 45 de la Constitution. Si le Parlement ne s'est
pas prononc dans le dlai de soixante-dix jours aprs le dpt du projet, les
dispositions de ce dernier peuvent tre mises en vigueur par ordonnance .
FISCALE
- Ainsi, en 2001, le projet de loi de finances initiale a t

adopt par lAssemble nationale en deuxime lecture le
surlendemain de son adoption en premire lecture par le
Snat. On peut sinterroger sur la valeur ajoute relle
dune lecture supplmentaire ds lors quelle sinsre dans
des dlais aussi brefs ;
- le calendrier dexamen du collectif budgtaire est encore
plus rapide et intervient, pour la premire lecture,
approximativement la mme priode que la deuxime
lecture du projet de loi de finances. La nouvelle lecture
lAssemble est effectue, en commission et en sance, le
lendemain de lachvement de lexamen du texte par le
Snat.
Des dlais dexamen aussi rapides ne favorisent pas les
discussions sur la qualit des textes. A lAssemble nationale comme
au Snat, le contrle de la qualit de la norme fiscale, sur la forme
comme sur le fond, est donc principalement exerc par les personnels
du secrtariat de la commission des finances, affects auprs du
rapporteur gnral (soit selon les annes, de 5 7 cadres rdacteurs
dans chaque assemble)10, ainsi que, naturellement, par les services de
la direction de la lgislation fiscale (notamment son bureau de
synthse, mais galement lensemble des bureaux comptents pour
chaque impt considr).
2. La prsentation tardive de certains amendements ne permet

pas une discussion suffisante des dispositions proposes
Lintroduction tardive de certains amendements peut avoir pour
objet damliorer les dispositifs initialement arrts par les projets
gouvernementaux. Le cas de la modification du mcanisme complexe
de plafonnement des prlvements (TIPP/TVA) sur les produits
10 Contrairement au cas de la DLF, les fonctionnaires parlementaires chargs de

suivre les textes fiscaux nont pas vocation demeurer dans ce domaine pour
lensemble de leur carrire, mais seulement pour une dure allant de trois dix ans.
De mme, pour des raisons de sparation des pouvoirs, leur est-il interdit
statutairement dexercer une fonction de gestion de limpt au sein de ladministration
fiscale, mme par la voie du dtachement. Cette impossibilit nest pas de nature
faciliter la prise en compte des contraintes de gestion de limpt dans la procdure
dlaboration de la loi fiscale. Elle nest cependant pas propre au domaine fiscal, mais
sapplique de la mme manire en matire pnale. De ce fait, les fonctionnaires de
lAssemble nationale et du Snat sont avant tout des spcialistes de la procdure
parlementaire et demeurent par nature des gnralistes du droit.
ptroliers constitue un exemple clair de ce type de difficult, puisque

le gouvernement, faute davoir eu le temps de prvoir un dispositif
parfaitement applicable et stabilis avec les professionnels du secteur,
a corrig sa version initiale par la prsentation de huit amendements
larticle 10 du projet de loi de finances (PLF) 2001, dune lecture
relativement difficile, dposs vingt jours aprs le PLF, mais, il est
vrai, avant lexamen du texte par la commission des finances.
Dans dautres cas, la prsentation tardive damendements pose
dimportants problmes dapplicabilit, ladministration ntant pas
toujours mme de les mettre en uvre. Ainsi, lintroduction, par
voie damendement gouvernemental devenu article 41 de la loi de
finances rectificative 1999, de lobligation pour les entreprises dont le
chiffre d'affaires est suprieur 100 millions de francs deffectuer la
souscription lectronique des dclarations d'impt sur les socits et
de TVA, ainsi que le tlpaiement de la TVA, compter du
1er mai 2001, tmoigne de ce type de difficult. Ce dlai na pas pu
tre tenu, faute pour ladministration dtre prte temps, et le dlai
prvu pour lapplication des sanctions applicables en cas de non-
respect de ces obligations a t report au 1er septembre 2001, par un
communiqu du ministre du 26 fvrier 2001, prcis par une
instruction du 4 avril 2001.
Dans dautres cas, le dpt tardif de lamendement sous la
forme dun article additionnel peut rsulter dune certaine
imprparation des arbitrages au sein de ladministration. Ainsi, une
nouvelle imposition, la taxe destine au financement du Fonds
commun des accidents du travail agricoles (FCATA) a t cre par
un amendement du gouvernement prsent trs tardivement, le jour de
sa discussion en sance, dans le cadre de la discussion du projet de loi
de finances rectificative 2001 (devenu article 68 de la loi de finances
rectificative 2001). Ce dispositif na quasiment pas pu tre examin
pralablement son adoption, la commission des finances de
lAssemble nationale layant dailleurs, dans un premier temps,
globalement rejet, avant que le Gouvernement nen prsente, en
dernire minute, une version corrige finalement adopte. Par la suite,
le Snat, layant rejet globalement, ne la pas examin non plus au
fond. LAssemble nationale, compte tenu des dlais de la nouvelle
lecture, na pas non plus dispos du temps ncessaire lors de cette
ultime phase de la procdure. La ncessit de ce dispositif tait
pourtant connue depuis la premire discussion, au printemps 2001,
de la proposition de loi relative la rforme du rgime des accidents
du travail des non-salaris agricoles, dont elle ne constituait que la
FISCALE
consquence. Certes, la loi en question na t dfinitivement

promulgue que tardivement, le 30 novembre, soit une semaine avant
le passage du projet de loi de finances rectificative en sance publique
le 5 dcembre - mais la rflexion sur la nouvelle taxe aurait sans doute
pu tre opre avec un peu plus danticipation.
Enfin, lexemple du III de larticle 6 de la loi de finances 2002,
relatif la fiscalit des associations, adopt aprs des modifications
substantielles en nouvelle lecture lAssemble nationale la
demande cette fois des parlementaires, atteste pour sa part que le
manque de recul peut conduire retenir des solutions difficiles
mettre en oeuvre11.
Cette prcipitation parfois releve dans la discussion des
amendements peut se rvler dautant plus prjudiciable la qualit de
la norme fiscale que, contrairement la situation qui prvaut pour le
projet de loi de finances, lavis pralable du Conseil dEtat nest pas
sollicit sur ces modifications.
3. Lactivit de lobbying exerce autour des parlementaires et

de ladministration peut susciter des articles additionnels en
grand nombre au moment de la discussion des projets de lois de
finances
Lexistence de groupes de pression sefforant de promouvoir
leurs intrts auprs des parlementaires est lune des caractristiques
de la dmocratie. Elle est particulirement visible aux Etats-Unis o la
discussion budgtaire donne lieu un nombre damendements
important qui a valu au projet de budget le surnom darbre de Nol
(Christmas Tree).
Cette dimension, quoique plus discrte, nest pas absente dans
notre pays. Ainsi, la discussion des projets de loi de finances conduit
complter sensiblement le projet labor par ladministration, par de
nombreux dispositifs souvent htrognes et sans rapport entre eux.
Les reproches adresss par le Conseil dEtat dans son rapport public
11 Par exemple avec lintroduction tardive dune condition de quorum des deux tiers
des membres des assembles gnrales pour autoriser la rmunration de dirigeants
sans faire perdre la gestion de lassociation son caractre dsintress.
de 1991 aux lois fourre-tout 12 sappliquent donc particulirement

aux lois de finances.
Par ailleurs, la prparation des amendements ainsi adopts au
cours de la navette peut parfois savrer insuffisante pour une
application aise et une bonne lisibilit du dispositif.
C. Lvaluation de la norme fiscale est absente de la

pratique franaise
Si lon excepte le Conseil des impts, dont les moyens ne lui
permettent gure de produire plus dun rapport par an, les dispositifs
dvaluation de la norme fiscale sont rares dans notre pays.
Lvaluation des mesures fiscales ressortit en pratique
essentiellement la direction de la prvision, la direction de la
lgislation fiscale tant plutt charge de la technique fiscale et du
chiffrage budgtaire. LINSEE nintervient dans le domaine fiscal que
de manire incidente, souvent dans une problmatique dtude large
mais ponctuelle, ou dans une problmatique conomique trs
transversale. Mais la direction de la prvision ayant pour mission de
conseiller le ministre, - ce qui exige, lvidence, une confidentialit
relle -, ses travaux ne sont rendus publics que sils lui ont en ralit
t demands par une instance extrieure, linstar du conseil
dorientation pour les retraites (COR) ou du conseil danalyse
conomique (CAE).
Les valuations publiques des normes fiscales, du point de vue
de leur efficacit, doivent en ralit tre aujourdhui effectues par les
institutions qui souhaitent en disposer, avec leurs moyens propres. De
ce fait, elles ne sont gure frquentes. Le Parlement a supprim, pour
des raisons dinadaptation de la procdure, lOffice parlementaire
dvaluation des politiques publiques. La mission dvaluation et de
contrle de lAssemble nationale (MEC) na pour sa part abord les
questions fiscales que sous langle du recouvrement de limpt. Les
tudes parlementaires ayant un caractre dvaluation sont rares13.
12 du type Dispositions dordre conomique et financier (DDOF), dispositions dordre

social (DDOS), , qui se caractrisent par une proportion considrable, -dpassant
50%, darticles additionnels, exclus de lexamen juridique du Conseil dEtat.
13 Mais pas totalement inexistantes. cf. Rapport dinformation du rapporteur gnral
de la Commission des finances de lAssemble nationale sur la dfiscalisation des
investissements outre-mer, n 1060, du 9 juillet 1998.
FISCALE
II. La place croissante prise par le droit

communautaire en matire fiscale na pas contribu
amliorer la qualit de la norme
A. Limpact croissant du droit communautaire dans le

domaine fiscal
La qualit de la norme fiscale nationale est tributaire des rgles
de droit suprieures qui simposent elle, quil sagisse de la
Constitution et de la jurisprudence constitutionnelle, ou du droit
communautaire.
En matire fiscale, le droit communautaire sest essentiellement
concentr sur la TVA, dont lessentiel des rgles rsulte de la sixime
directive de 1977 et de ses modifications successives, ainsi que de la
jurisprudence communautaire. Ce sujet a t trait en dtail par le
19me rapport du Conseil des impts.
Dans le domaine des impts directs, les rgles communautaires
sont beaucoup plus circonscrites, et rsultent de la ncessit dliminer
les surimpositions dont pourraient souffrir les oprations
transfrontalires par rapport aux oprations internes aux Etats, en
contradiction avec lobjectif de ralisation dun vritable march
intrieur communautaire. Lintervention communautaire a cependant
t jusqu prsent rduite, avec deux directives seulement, toutes
deux en date du 23 juillet 199014, prsentant globalement un rgime
suffisamment souple pour rencontrer lunanimit ncessaire des Etats
membres. Plus rcemment, a t accept le principe dune
harmonisation de la fiscalit des placements financiers revenus fixes,
qui na cependant pas encore abouti ladoption dune directive,
malgr des engagements ici encore relativement souples et
contraignants seulement moyen terme.
14 90/434 concernant le rgime fiscal commun aux fusions, scissions, apports dactifs
et changes dactions intressant des socits dEtats membres diffrents, et 90/435
concernant le rgime des socits mres et filiales dEtats membres diffrents.
B. Les imperfections propres au droit communautaire
1. Ladaptabilit des textes est limite

Lirruption progressive du droit et de la jurisprudence
communautaire dans la norme fiscale franaise ne constitue pas
ncessairement un gage de qualit de celle-ci, comme le soulignent de
multiples commentaires peu amnes15 sur la qualit de la norme
communautaire elle-mme. Les lois et rglements nationaux devant se
conformer aux directives communautaires, sous peine dannulation, ils
peuvent tre affects leur tour de certains dfauts propres aux rgles
communautaires :
- les textes communautaires, adopts lunanimit en matire
de fiscalit indirecte comme de fiscalit directe, sont des
textes de compromis. Ce mode de dcision leur retire
parfois une grande partie de leur cohrence ;
- pour des raisons identiques, ladaptabilit dans le temps des
directives une fois adoptes est limite. Le Conseil des
impts a ainsi rappel dans son 19me rapport relatif la
TVA limpossibilit pratique rencontre par les Etats de
lUnion europenne faire voluer la 6me directive dont,
pourtant, de nombreux aspects apparaissent aujourdhui
vieillis.
2. Les rgles de prsentation formelle de la norme fiscale

communautaire sont souvent critiques pour leur lourdeur, et leur
intelligibilit limite
Lintelligibilit limite des directives europennes rsulte de
plusieurs facteurs cumulatifs : longueur excessive des textes et de
certains articles16 ; pratique systmatique des modifications
ponctuelles nindiquant que les dispositions modifies sans rappeler
15 Cf. Lcriture des textes fiscaux communautaires , par Gabriel Montagnier,

RFFP, n57-1997.
16 Notamment larticle 28 bis de la 6me directive sur le champ dapplication de la
TVA intracommunautaire, comprenant une quarantaine dalinas, eux-mmes
composs de sous-alinas numrots en chiffres, puis en lettres, puis en tirets, cf.
article prcit de Gabriel Montagnier.
FISCALE
lensemble du texte aprs modification17 ; pratique trop systmatique

des renvois, dautant plus gnante pour la comprhension du lecteur
quil nexiste pas de codification communautaire18. Sajoutent cette
premire liste de critiques, relatives la prsentation, dautres
concernant la rdaction elle-mme : lourdeur frquente de la
rdaction, lie au processus itratif de ngociation et lexigence
dunanimit ; rfrence des situations peu transparentes, notamment
lorsquelles nexistent pas dans le droit national mais traduisent la
proccupation juridique dun autre Etat membre19. Enfin, le recours
systmatique des textes communautaires la pratique des dfinitions
pralables des concepts juridiques utiliss, drive des techniques
dcritures des conventions internationales, est certes garante dune
homognit des comprhensions par les diffrents Etats, mais est
trangre lordre juridique franais, qui renvoie en principe
linterprtation des termes utiliss au juge.
III. Les contribuables sont insuffisamment

associs la rflexion sur la norme fiscale
A. La consultation des contribuables-entreprises par le

biais de leurs reprsentants est frquente mais pas
systmatique
La consultation des contribuables entreprises est assez frquente
de la part de ladministration fiscale, en amont des projets de loi de
17 Cf. la directive 91/680 de passage au March intrieur en matire de TVA,

consistant, comme toutes les directives successives en matire de TVA, en une suite
de modifications ponctuelles de la 6me directive, qui fonctionne comme un texte de
rfrence.
18 Avec le cas extrme du renvoi en boucle , linstar de larticle 28 bis prcit,
dont le a) du 1 renvoie au 1 du titre B de larticle 28 ter, lequel renvoie lui-mme,
pour dterminer son champ dapplication, au a) du 1 de larticle 28 bis.
19 La transcription directe en droit national, de ce type de disposition, pour viter
toute critique sur la fidlit de la transposition, peut ainsi conduire des rdactions
curieuses en droit franais. Peut cet gard tre cit lexemple, particulirement
illustratif parce que portant sur une disposition fondamentale, de larticle 5 de la 6me
directive TVA, qui dfinit la livraison dun bien comme le transfert du pouvoir de
disposer dun bien corporel comme un propritaire , et inscrit tel quel dans le 1 du
II de larticle 256 du CGI. Or, comme le fait remarquer M. Montagnier (cf. notes
prcdentes), en droit franais, on ne dispose des pouvoirs dun propritaire que si
lon est propritaire, contrairement au droit nerlandais, dans lequel il est parfois
possible de disposer dun bien avant den tre juridiquement propritaire.
finances ou des instructions. Les organismes professionnels

reprsentant les entreprises - Mouvement des entreprises de France
(MEDEF)20, Chambres de commerce et dindustrie, notamment celle
de Paris, Association franaise des entreprises prives (AFEP) pour
les plus grandes, Confdration gnrale des petites et moyennes
entreprises (CGPME) - sont souvent consults. Les plus petites
entreprises sont en revanche reprsentes par leurs conseils, cest-
-dire les reprsentants des experts-comptables dont la profession,
rglemente, est rgie par une structure ordinale.
Les mesures sectorielles sont, pour leur part, gnralement
soumises ou prpares avec le concours des organisations
professionnelles reprsentatives (par exemple la Confdration de
lartisanat et des petites entreprises du btiment (CAPEB), en ce qui
concerne la deuxime grande instruction relative au dispositif de
rduction du taux de TVA pour les travaux immobiliers). De mme,
les mesures relatives la fiscalit des banques associent gnralement
le reprsentant lgal des tablissements de crdit quest la Fdration
des banques franaises. De mme, la Fdration franaise des socits
dassurances (FFSA) intervient, sagissant des assurances, et les
principaux syndicats agricoles en matire de fiscalit agricole. Par
ailleurs, il nest pas rare que ces diffrentes structures transmettent
spontanment leurs demandes ou leurs suggestions, intervalles plus
ou moins rguliers, ladministration fiscale ou au ministre, ainsi
quaux commissions des finances21.
20 Le MEDEF dispose dune structure de concertation aux caractristiques trs

particulires : le comit fiscal de la MOA (mission dorganisation administrative,
cre en 1971 linitiative du Premier ministre et initialement plac sous lautorit du
SGG), organisme sans personnalit morale ni budget, prsid par le directeur fiscal du
MEDEF, qui en assure la logistique matrielle. Ce comit, qui se runit 2 3 fois par
an, permet au MEDEF de transmettre ladministration fiscale des questions diverses,
de nature plutt technique, par exemple, rcemment, une question relative
lintangibilit du bilan douverture et la correction symtrique des bilans. Lordre du
jour est arrt de manire conjointe par ladministration et par le MEDEF. La rponse
de ladministration est considre comme lengageant, mais nest actuellement
diffuse que dans le BO rose. Il serait sans doute prfrable, comme cela est envisag,
de la publier dans le BO blanc.
Cf. L. Vapaille, La doctrine fiscale administrative , LHarmattan, 1999
21 Cf. les Propositions fiscales et de simplifications pour lentreprise, labores en
2000 par le Conseil suprieur de lordre des experts-comptables, aprs un premier
rapport, la fin 1997, intitul Quelles simplifications fiscales, notamment pour les
trs petites entreprises (TPE) , transmis au Secrtaire dEtat aux PME, au commerce
et lartisanat.
FISCALE
En tout tat de cause, ces organes reprsentatifs des intrts des

entreprises ont gnralement dvelopp des structures de relations
publiques leur permettant de faire entendre spontanment leur voix
auprs des parlementaires, sils estiment que ladministration ne les a
pas suffisamment couts. Il est vrai que celle-ci ne dispose pas
toujours du temps ncessaire pour procder des consultations
systmatiques, notamment en ce qui concerne les mesures prvues par
le projet de loi de finances, et quelle nest pas toujours mandate pour
le faire.
Ce mode dassociation prsente cependant des inconvnients
notables.
En premier lieu, son caractre non systmatique et informel a
pour effet que seules les organisations ayant une connaissance
suffisante de la procdure parlementaire, et notamment de ses dlais
impratifs, sont en mesure dexercer une influence. A cet gard, il
nest pas rare de constater que certaines organisations professionnelles
font connatre des problmes potentiels de mise en uvre aprs
ladoption des dispositifs, ce qui est plus rarement le cas des
grands reprsentants institutionnels.
En second lieu, les difficults techniques dapplication de
limpt sont susceptibles dtre mieux prises en compte par
ladministration, charge du recouvrement, que par les parlementaires,
qui ne sont chargs que de ladoption des rgles. De fait, la
consultation des entreprises est sans doute davantage ncessaire pour
llaboration des instructions fiscales que pour llaboration de la loi.
Tel est dailleurs souvent le fond de la rponse du ministre des
questions ou des amendements proposant des mesures de prcisions
demandes par les entreprises, quil renvoie linstruction venir.
Cependant, la consultation des contribuables entreprises nest
pas plus systmatique sagissant des instructions que des projets de loi
de finances. Lexemple rcent de linstruction du 28 dcembre 2001
modifiant le rgime des distributions de dividendes ouvrant droit
lavoir fiscal en constitue sans doute le contre-exemple rcent le plus
frappant : au caractre tardif du texte, sest ajout le problme de sa
rtroactivit conomique, et ses difficults dapplication concrtes22.
La consultation des contribuables sest alors droule a posteriori,
22 Notamment le fait que les tablissements de crdit ne disposaient plus du temps

ncessaire pour modifier leurs chanes informatiques de traitement des IFU (imprim
fiscal unique).
sous la forme dchanges de lettres rendues publiques avec le

ministre, conduisant tout dabord ladministration considrer quelle
ferait preuve de souplesse, avant de prendre une seconde instruction
revenant sur la premire moins de deux mois aprs, sans que, pour
autant, la solution apporte rsolve dfinitivement tous les problmes
lis lvolution de la notion de dividende23 entrine par ces deux
instructions.
B. Les particuliers rarement consults, faute de

reprsentants spcifiques
Llaboration des mesures fiscales applicables aux particuliers
ne prvoit pas de procdure particulire de consultation. Cette
situation est dabord lie au fait que le Parlement assure la
reprsentation des contribuables citoyens. Par ailleurs, tout particulier
tant un contribuable en puissance, nombreux sont les intervenants
dans llaboration de la norme qui peuvent se considrer comme
comptents , quil sagisse des fonctionnaires eux-mmes, ou des
responsables politiques. Enfin, une partie importante de la gestion de
la fiscalit des particuliers est en ralit assume techniquement par
des tiers, quil sagisse des contributions et impositions indirectes, des
droits denregistrement, ou des multiples prlvements la source sur
les revenus directs (CSG/CRDS, prlvements proportionnels sur les
revenus financiers, sur les plus-values, ).
Nanmoins, on peut sinterroger sur labsence de toute
consultation des particuliers, contribuables et usagers de
ladministration fiscale, notamment au regard de ce qui existe dans
dautres domaines, tels que le crdit ou le service bancaire en
gnral24, domaine qui demeure certes plutt dans le cadre de
relations contractuelles prives, mais dont la rglementation et la
rgulation manent nanmoins des pouvoirs publics.
23 Ainsi quen atteste le colloque qui sest tenu au dbut du mois davril 2002, soit
deux mois encore plus tard, au Snat, sur ce mme thme, en prsence de
ladministration.
24 On peut ainsi penser au Comit consultatif, prvu par larticle L.614-6 du code
montaire et financier, et qui comprend, au sein dune organisation formalise
quoique consultative, parit, des reprsentants des consommateurs, et des
reprsentants des entreprises. Peut galement tre mentionn le Conseil national du
crdit et du titre, prvu par les articles L.614-1 L.614-5 du mme code, avec une
composition beaucoup plus large, incluant des parlementaires, des reprsentants de
lEtat, des reprsentants des entreprises, des salaris des banques, des banques, et des
personnalits comptentes.
FISCALE
Pour cette raison sans doute, il nexiste aucune organisation

juge reprsentative des contribuables particuliers. Les diffrentes
associations prives existantes peuvent avoir tendance confondre
revendications en matire de fiscalit et abaissement des impts, voire
diminution des dpenses publiques. Quant aux organisations de
consommateurs, notamment membres du Conseil national de la
consommation, bien que souvent constitutives simultanment
dorganisations dusagers, la plupart ne disposent daucune
comptence particulire en matire fiscale, compte tenu de la faiblesse
de leurs moyens, et du fait que la fiscalit ne rentre pas, actuellement,
dans le cadre de leur mission. A titre dexemple, cest son ple fiscal
que lInstitut national de la consommation (INC), tablissement public
industriel et commercial plac institutionnellement la tte du
dispositif de consultation des organisations de consommateurs, a
supprim en premier lorsquil a d mettre en place un plan social. De
mme, seules cinq organisations25, parmi les dix-huit consultes par le
Conseil des impts, ont rpondu celui-ci dans le dlai propos dun
mois, tmoignant du faible intrt, ou de la comptence limite, pour
les questions fiscales26 des treize autres. En revanche, quatre de celles
qui ont rpondu ont manifest - et prouv par leur action passe - leur
intrt devant lhypothse dune consultation plus systmatique des
reprsentants des contribuables particuliers.
Ne sont gure consults en ralit par ladministration fiscale
que les organismes sectoriels , notamment reprsentant les
familles, propos de dispositions ayant trait la fiscalit familiale27,
ou, rgulirement, en matire de conventions fiscales bilatrales, les
25 Fdration nationale des familles rurales, Union nationale des associations

familiales, Association Lo Lagrange pour la dfense des consommateurs,
Organisation gnrale des consommateurs, Confdration consommation, logement et
cadre de vie.
26 On peut, cet gard, indiquer que lune des rponses a insist sur le fait que
mme si une baisse des taux serait largement bnfique, lide de supprimer
labattement de 20% ne peut tre envisageable.
27 Ainsi, lUNAF (Union nationale des associations familiales) a t consulte par la
commission Ducamin en 1995, et la galement t sur des sujets plus immdiatement
concrets : formulaires de dclaration, participation aux travaux de la mission qualit-
services de la DGI. Elle sest galement exprime, spontanment ou non, sur divers
sujets, tels que la dcote, le ramnagement des impts locaux, la prise en compte de
la dimension familiale des foyers fiscaux, la nature et lvolution de la CSG, la prime
lemploi, la problmatique de la fiscalisation des allocations familiales, Ainsi, la
fiscalit a fait lobjet de trois assembles gnrales spcifiques de lUNAF sur les
douze dernires annes, mobilisant lensemble de son rseau dassociations
dpartementales membres.
rsidents ltranger par lintermdiaire du Conseil des Franais de

ltranger.
Le dveloppement de limpratif de qualit de service de la
direction gnrale des impts (Cf. infra), exigera une meilleure
organisation de la consultation des contribuables. Celle-ci permettrait
dviter que certains problmes napparaissent qua posteriori, et
soient traits par le contentieux ou le Mdiateur.
La codification actuelle du droit fiscal ne

garantit plus lintelligibilit et laccessibilit
la norme
Le droit fiscal est un droit entirement codifi. Toutefois, son

accessibilit reste problmatique. En effet, la structure du Code
gnral des impts est devenue inadapte car complexe et trop peu
cohrente tandis quune part de plus en plus importante de la fiscalit
se trouve dsormais dans dautres codes.
I. La problmatique gnrale de la codification :

privilgier laccessibilit et lintelligibilit de la
norme
Lentreprise de codification a pour objectif gnral de simplifier
laccs aux textes juridiques. La prolifration normative que connat
notre pays, dj souligne dans le rapport gnral du Conseil dEtat de
1992, a accentu le besoin dune procdure performante de
codification du droit. Cette exigence est particulirement prsente en
matire fiscale en raison de la forte crativit lgislative et
rglementaire propre ce domaine.
Afin de faire face ces volutions, le cadre juridique de la
codification a connu des volutions importantes au cours des dernires
annes. Ainsi, le dcret du 12 septembre 1989 a pos le principe dune
codification intgrale du droit. Par ailleurs, le Conseil constitutionnel
a prcis la porte des oprations de codification. Dans sa dcision du
16 dcembre 1999, il a considr que cette finalit (la codification)
rpond lobjectif de valeur constitutionnelle daccessibilit et
dintelligibilit de la loi . Enfin, larticle 3 de la loi du 12 avril 2000
relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les
administrations dispose que : la codification lgislative rassemble et
classe dans des codes thmatiques lensemble des lois en vigueur la
date dadoption de ces codes. Cette codification se fait droit
constant, sous rserve des modifications ncessaires pour amliorer
FISCALE
la cohrence rdactionnelle des textes rassembls, assurer le respect

de la hirarchie des normes et harmoniser ltat de droit . Ces
objectifs gnraux ont t assortis de procdures rapides, permettant
au gouvernement de procder par ordonnance ladoption de la partie
lgislative de neuf codes28, selon un chancier dtermin.
Au total, on peut aujourdhui estimer que plus de la moiti du
droit est codifie. Pour lavenir, lachvement de la procdure
dlaboration par ordonnance des neuf codes prvus par la loi
dhabilitation de 1999 ne signe pas larrt du processus de
codification. Ainsi, les annes 2001 et 2002 ont permis la mise en
chantier ou laboutissement de plusieurs parties rglementaires de
codes lgislatifs antrieurement adopts. De mme, ont t adopts les
projets de plusieurs codes lgislatifs : dfense, tourisme, patrimoine,
recherche.
La refonte du Code gnral des impts na pas t envisage
la lumire de ces nouvelles procdures. Or, force est de constater que
le code gnral des impts (CGI) rpond mal aujourdhui aux objectifs
dintelligibilit et daccessibilit de la loi poss par le Conseil
constitutionnel.
II. Le code gnral des impts est devenu

largement inintelligible
A. Un vocabulaire parfois dsuet

Le code gnral des impts comprend, par son anciennet, des
dispositions qui se rfrent plus la France de Balzac qu celle
daujourdhui. Ainsi, larticle 1457 qui tablit une liste de professions
exonres de taxe professionnelle constitue un florilge de
professions, ou dexpressions, disparues : personnes qui vendent en
ambulance dans les rues () de lamadou, des balais, des statues
et figures en pltre, , de mme que les chiffonniers au crochet,
les rmouleurs ambulants . Le CGI recle galement quelques
exemples dun franais devenu anachronique. Ainsi, larticle 1455
prvoit lexonration de TP des pcheurs, lors mme que la barque
quils montent leur appartient . Enfin, certains des termes utiliss
28 deux livres du code rural ; code de la sant publique ; code de lducation ; code de
la justice administrative ; code de commerce ; code de lenvironnement ; code de la
route ; code de laction sociale ; code montaire et financier.
dans le CGI ont pris un caractre pjoratif qui rend leur utilisation
dlicate. Ainsi, lexpression dindigence est utilise maintes
reprises sans dailleurs tre jamais dfinie (remises dimpts directs
pour les contribuables dans limpossibilit de payer par suite de
gne et dindigence 29 , condition dindigence permettant
lexonration de taxe dhabitation30, ).
B. Une rdaction souvent obscure

Certains articles du code sont difficilement lisibles. Ainsi,
larticle 885 Q du code gnral des impts, long de quinze lignes, ne
comprend nanmoins quune seule phrase. De mme, les diffrents
articles relatifs au rgime de fiscalit des groupes (223 A, B, C et D),
dpourvus de toute structure vidente, constituent de longs alinas,
parfois uniques, dont la complexit de la lecture ne se justifie sans
doute pas par celle de la ralit conomique et comptable.
Sur un autre plan, on pourra souligner que la lisibilit formelle
de certains dispositifs, et notamment des barmes, linstar de
larticle 1609 duovicies du CGI31 qui fixe les trop nombreux montants
de la taxe spciale sur le prix des places de spectacle
cinmatographiques en fonction du prix de la place, - rduits
seulement de 26 19 par larticle 51 de la loi de finances rectificative
2001-, gagnerait sans doute sensiblement au recours une formulation
simplifie.
De plus, les articles 1648 A 1648 D concernant la prquation
de la taxe professionnelle, outre le fait quils apparaissent quelque peu
trangers lobjet du CGI, se singularisent par une rdaction, assez
typique de la technicit des dispositifs relatifs aux finances locales.
C. Des articles longs qui ont parfois perdu leur

cohrence.
Laccs ltat du droit positif est parfois rendu dlicat la
suite damnagements lgislatifs successifs, comme nont pas manqu
de le souligner les praticiens consults.
29 article L247 du LPF

30 article 1408 II, 2 du CGI
31 Les occasions de simplifier la prsentation du barme, sinon le barme lui-mme,
nont pourtant pas manqu. Cet article a t modifi tous les ans depuis trois ans, en
LFR 1999, 2000 et 2001
FISCALE
Tel est notamment le cas du rgime des provisions pour

implantation ltranger. Celui-ci est trait par les articles 39 octies A
39 octies D, alors que les investissements actuels ne sont
pratiquement concerns que par le II de larticle 39 octies A et larticle
39 octies D. Mais le lecteur non averti doit lire lintgralit des autres
paragraphes composant ces articles, qui dcrivent les conditions et
modalits de constitution des provisions, avant de savoir quelles sont
primes, parfois depuis plus de dix ans.
Par ailleurs, certains articles prsentent des rdactions manquant
particulirement de logique et se caractrisant par une lisibilit
singulirement dgrade, y compris pour des dispositifs fondamentaux
propres des impts majeurs. Le clbre article 39 du code gnral
des impts mrite cet gard une mention particulire. En premier
lieu, occupant 7 pages du code lui seul, il traite de questions aussi
diverses que les dures damortissement des immobilisations, les
intrts des comptes courants dassocis, le relev des frais gnraux,
ou la dduction de certaines catgories de frais telles que les
indemnits de congs pays verses aux salaris, les redevances de
crdit-bail, ou encore de la non-dduction des pots de vins verss
des fonctionnaires trangers. Une rcriture permettrait doprer un
classement utile par sujets et par ordre dimportance32. En second lieu,
des dispositions dordre gnral y sont imbriques dans des
dispositions particulires ou drogatoires, comme dans le cas des
rgles de dduction des provisions par les entreprises. Ds le premier
alina du 5 du 1. de cet article sont prsentes, outre les conditions
gnrales de dduction des provisions, les rgles trs spcifiques qui
rgissent les pertes terminaison sur des contrats long terme. Les
alinas suivants traitent successivement, sans aucun ordre logique, de
la provision pour dprciation duvres dart, de la provision pour
fluctuation des cours (dailleurs supprime depuis 1997) ou de la
provision pour hausse des prix. Les rgles gnrales de rintgration
au rsultat des provisions devenues sans objet sont quant elles
abordes au treizime alina, au milieu dautres types de provisions.
Ainsi, les provisions pour indemnits de licenciement sont relgues
lavant-dernier alina, prcdes des provisions pour renouvellement
des lments dactif, alors que les provisions pour dprciation des
titres du portefeuille sont places entre les 14me et 20me
32 Et permettant dviter que sa rdaction ne procde, ds sa premire phrase, dun

mcanisme juridiquement contestable par son imprcision : Le bnfice net est
tabli sous dduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous rserve des
dispositions du 5, notamment :
alinasOn peut galement sinterroger sur la lisibilit dun

dispositif, comme la provision pour renouvellement des biens
amortissables mis la charge dun tiers, dont le dispositif fait
rfrence aux dispositions des vingt-deuxime vingt-cinquimes
alinas du 5 du 1 du mme article, alors que les alinas ne sont pas
numrots.
Pour des raisons similaires, larticle 38 du code gnral des
impts mriterait galement une rvision assez complte. Outre la
prsentation des principes gnraux, rdigs de manire synthtique,
qui rgissent la dfinition du bnfice imposable (paragraphes 1, 2 et
2bis) et des rgles dvaluation des stocks (paragraphe 3), il comprend
en effet des dispositions aussi longues que spcifiques, concernant par
exemple les modalits de prise en compte des profits et pertes
constats sur le Matif (paragraphe 6), ou les modalits dimposition de
certaines plus-values rsultant doprations dchange ou de
conversion de titres (paragraphes 7 et 7 bis).
La rcriture conjointe des deux articles 38 et 39 permettrait
ainsi de dissocier opportunment la prsentation des dispositions de
principe qui rgissent la dtermination du rsultat imposable des
entreprises, des rgles spciales relatives limposition de certains
produits et la dduction de certaines charges.
Des observations analogues peuvent tre formules lgard,
entre autres, des articles 31 (charges dductibles des revenus fonciers),
125-0 A (bons ou contrats de capitalisation), 125 A (produits de
placements revenu fixe), 156 (charges du revenu global) et 219
(calcul de limpt sur les socits).
D. Des renvois innombrables dont lusage systmatique

nuit la lisibilit du texte
La rdaction des textes lgislatifs par renvois prsente un
avantage indubitable, en termes de concision et dconomie de mots,
comme en termes de prcision et de cohrence juridique. Ainsi, plutt
que de redfinir les mmes concepts utiliss dans plusieurs articles,
est-il plus sr de faire rfrence larticle qui en donne une dfinition
valant pour lensemble des autres articles. De la sorte, une
modification de cette dfinition se reportera ipso facto dans tous les
articles qui y font rfrence.
FISCALE
Nanmoins, cette mthode empche manifestement une lecture

directe de la loi applicable (Cf. annexe 2). Lorsquelle se conjugue
avec la rdaction par substitution des seules parties modifies, elle
conduit un rsultat effectivement conome de mots, mais dune
grande opacit pour le lecteur, pour lequel elle ne se suffit aucunement
elle-mme. Dans ces conditions, il devient difficile de penser que le
lgislateur sait exactement ce qui lui est soumis, et ce quil adopte,
sauf faire confiance, l encore, lexpos des motifs, ou aux
explications qui sont donnes dans les travaux prparatoires.
Tmoins de la bonne articulation des textes, et de lutilisation
de concepts uniques dans de nombreux articles du code gnral des
impts, certains articles, constituant des bases de rfrence
importantes, sont ainsi mentionns un grand nombre de fois dans
dautres dispositifs33.
Mais, inversement, certains articles renvoient eux-mmes de
multiples autres articles, ce qui rend leur comprhension difficile,
mme avec les possibilits de navigation logicielle moderne. Ainsi,
titre dexemple, larticle 54 septies concernant le rgime des plus-
values sapplique, pour son paragraphe I, des catgories
dentreprises vises dans trois paragraphes dun article et cinq autres
articles diffrents du CGI, et mentionne, dans son paragraphe II, trois
paragraphes dun mme article, un paragraphe dun autre, ainsi que
huit autres articles concernant les rgimes de report dimposition.
Enfin, son paragraphe III renvoie deux articles lgislatifs et un
article rglementaire pris pour son application. Au total, cet article
renvoie donc, en premire tape, vingt-trois articles ou paragraphes
darticles diffrents. De surcrot, les articles auxquels il est renvoy
renvoient eux-mmes dautres articles, donnant lieu une
33 Larticle 50-0 du CGI est mentionn 25 reprises dans le CGI et ses annexes, dont
18 fois dans dautres articles ; larticle 223 A est mentionn 50 reprises dans
dautres articles; larticle 39, il est vrai particulirement long, est mentionn 120 fois
dans le CGI.
arborescence complexe qui rend, au total, particulirement difficile la

comprhension du dispositif initial34.
III. La norme fiscale est difficilement accessible
A. La logique de la structure interne du code gnral des

impts sest efface
Le plan du code gnral des impts a subi loutrage des annes,
et laccumulation des strates de lgislations fiscales successives,
parfois contradictoires, pendant plusieurs dcennies.
Ainsi lannexe I, intitule mesures rsultant de rglements
dadministration publique , correspond dsormais une catgorie
juridique teinte, puisque son contenu a t entirement vid pour tre
transfr dans lannexe II. Pour des raisons de suivi historique, le CGI
maintient nanmoins le plan, sur quatre pages, et la structure vide, sur
onze pages, de ladite annexe.
Par ailleurs, la cohrence de la numrotation des articles du
code a t mise mal par les nombreuses volutions intervenues
depuis sa conception. Ainsi, de nombreux articles abrogs et
supprims du CGI, rompent le squencement des articles du code.
Dans certains cas, les squences de numros darticles ayant disparu,
et non rutiliss, peuvent savrer relativement longues35, ds lors que
des dispositifs complets et cohrents du code ont t supprims.
Au total, la structure du code pourrait tre amliore :
- sur la forme, par la suppression des multiples sections, voire
chapitres, devenus vides ;
34 Ainsi, titre dexemple, lune des multiples branches de larborescence rsultant

de lorganisation de larticle 44 sexies, concernant lexonration dIS des entreprises
nouvelles, et par nature susceptible dintresser un jeune entrepreneur pas
ncessairement habitu aux mthodes de la codification, comprend 5 tages successifs
de renvois : 53A (dfinition du rgime du bnfice rel) puis 302 septies A bis
(dfinition des BIC), puis 50-0 (micro-entreprises), puis 39 duodecies (plus-values
court-terme), avant de mentionner larticle 38 et ses 3 pages et demie relatives la
dfinition du bnfice fiscalement imposable, lequel renvoie lui-mme 19 articles
lgislatifs du CGI, 3 articles du code montaire et financier, 3 articles dannexes au
CGI, et une directive communautaire.
35 Par exemple, articles 16 27, 188 192,
FISCALE
- sur le fond, par des regroupements utiles une meilleure

comprhension. Pourrait notamment tre envisage, titre dexemple,
une prsentation plus lisible des dispositions relatives la
dtermination de limpt sur le revenu des particuliers, ou de celles
qui traitent de la dtermination des rsultats des entreprises
(individuelles ou soumises limpt sur les socits), actuellement
disperses dans lensemble du code.
B. Le Code gnral des impts ne comprend pas la

totalit des impositions
Le CGI ne comprend pas la totalit des impositions,
contrairement ce que son intitul pourrait laisser imaginer. En effet ,
de nombreux impts, parfois importants, sont inscrits dans le code
gnral des collectivits territoriales (CGCT), dans le code des
douanes, ou, plus ponctuellement, dans divers codes sectoriels.
En outre, les rgles de partage entre ces diffrents codes ne sont
pas toujours parfaitement claires :
- le CGCT ne comprend, naturellement, que des impts
locaux, mais pas tous les impts locaux. En effet, une partie
importante de ceux-ci sont en ralit inscrits dans le CGI,
notamment dans les cas o leurs modalits de gestion, de
recouvrement ou de contrle sont dfinies par analogie avec
des taxes prvues par le CGI (selon une formule
couramment usite, comme en matire de .. taxes de
chiffre daffaires pour les impts indirects par exemple). Il
existe donc une rpartition, dune clart perfectible, des
textes relatifs aux impts locaux indirects entre les deux
codes ;
- le code des douanes comprend trois impts, de montants
parfois considrables taxe intrieure sur les produits
ptroliers (TIPP), taxe gnrale sur les activits polluantes
(TGAP), taxe spciale sur certains vhicules routiers
(TSVR). Il prvoit aussi, dans son article 284, une taxe
sur les voyageurs de commerce qui nest plus applique
depuis plusieurs annes ;
- le code de lenvironnement comprend les bases lgislatives
des redevances, perues au profit des agences de leau, et
qui sont en ralit des taxes ;
- le code de la scurit sociale comprend un certain nombre

dimpositions affectes aux organismes de scurit sociale,
- dont la CSG - et perues par ceux-ci, ce qui exclut les
taxes affectes perues par le ministre de lconomie, des
finances et de lindustrie (MINEFI), dont la liste varie
rgulirement ;
- le code rural, le code des assurances, le code de la sant
publique et diverses lois ou ordonnances non codifies
prvoient galement quelques impositions de toute nature,
par exemple la contribution pour le remboursement de la
dette sociale (CRDS).
Le degr de scurit juridique en matire

fiscale est encore perfectible
Il est souvent fait grief au droit fiscal franais de ne pas garantir
aux contribuables un degr suffisant de scurit juridique. Ce reproche
vise la situation dans laquelle une incertitude existe sur la norme
juridique appliquer ou encore linterprtation que lon peut faire de
cette dernire.
Le Conseil des impts a examin les deux aspects de cette
question.
I. La stabilit de la loi fiscale peut tre amliore

La revendication la plus courante en matire de scurit fiscale
concerne la stabilit de la norme. Cette exigence est lgitime : la
stabilit de lenvironnement lgislatif et rglementaire est un lment
important de la visibilit moyen terme de tous les agents
conomiques et donc, du bon dveloppement de leurs activits. Mais
cette stabilit ne se confond pas avec limmobilisme : cet gard,
ladaptabilit dont fait preuve le droit fiscal franais conduit parfois
des modifications trop frquentes (1). Le dbat est plus vif encore
concernant la possibilit pour le lgislateur de prendre, dans le
domaine fiscal, des dispositions rtroactives, dont certaines
apparaissent comme des menaces pour la scurit fiscale (2).
A. Un droit fiscal ponctuellement instable

La frquence des modifications lgislatives en matire fiscale
est ncessairement leve. En effet, la fiscalit doit sadapter
lvolution du cadre conomique et social dans lequel les
contribuables exercent leurs activits : mondialisation des entreprises,
innovations financires... Il convient cet gard de remarquer que les
modifications apportes la loi fiscale sont, le plus souvent,
demandes par les entreprises elles-mmes.
FISCALE
Pour autant, quelques secteurs particuliers de la fiscalit

apparaissent touchs par une mobilit excessive. Tel est, notamment,
le cas du rgime des groupes de socits des articles 223A et
suivants du CGI, pour lesquels des modifications ont t apportes
chaque anne depuis quatorze ans. Les rgimes des stocks options et
du crdit dimpt recherche sont galement affects dune instabilit
excessive : quatorze modifications en trente ans pour le premier, dix
modifications en dix-huit ans pour le second. Si dans le premier cas la
plupart des mesures ont conduit un renforcement des mesures
contraignantes pour les entreprises, dans le second, les modifications
ont conduit une extension du champ dapplication de ce dispositif
daide.
B. La rtroactivit des normes fiscales est encadre

mme si son principe peut tre contest
La rtroactivit de la loi fiscale, encore trop frquente, peut
apparatre choquante. Aussi bien sur le plan de la scurit juridique
que sur celui de lefficacit conomique, les contribuables doivent
connatre exactement le montant des impositions auxquelles ils
peuvent sattendre afin de contracter des engagements en toute
connaissance de cause. Cest une des conditions essentielles de l'Etat
de droit et un des aspects de la concurrence que se livrent les
diffrents pays pour attirer et retenir lactivit.
1. Le principe de non rtroactivit de la loi ne connat quune

application limite dans le domaine fiscal
L'article 2 du code civil pose le principe selon lequel la loi ne
dispose que pour lavenir. Mais, comme le Conseil constitutionnel la
indiqu plusieurs reprises, cette rgle na pas valeur constitutionnelle
en dehors du domaine pnal. Dautre part, les engagements
internationaux souscrits par la France, notamment la convention
europenne de sauvegarde des droits de l'homme et des liberts
fondamentales, nont que faiblement encadr lactivit du lgislateur
en matire fiscale : la Cour europenne des droits de l'Homme et le
Conseil dEtat estiment en effet que l'article 6 de la convention, sur
lequel le juge sappuie pour contrler les lois de validation, nest pas
applicable la matire fiscale, du moins lorsque aucune pnalit n'est

en cause36.
En matire fiscale, la rtroactivit de la norme prend deux
aspects relativement diffrents :
- lapplication des lois de finances lanne en cours pour

l'impt sur le revenu et l'impt sur les socits.
- les mesures de validation votes chaque anne par le

Parlement.
Les effets de ces mesures sur la scurit juridique des
contribuables sont diffrents et seront analyss successivement ci-
dessous.
2. Dispositions rtroactives et scurit juridique
a) Lapplication des lois de finances lanne en cours : la petite

rtroactivit
Le fait gnrateur de l'impt est fix, pour l'impt sur le revenu,
lexpiration de lanne civile, et pour l'impt sur les socits, la
clture de lexercice, qui sopre en gnral le 31 dcembre. Il en
rsulte que la loi de finances pour lanne 2002, vote la fin du mois
de dcembre 2001, sapplique en principe aux revenus et aux
bnfices raliss pendant lanne 2001.
Ce phnomne, parfois appel petite rtroactivit ou
rtrospectivit de la loi de finances est souvent critiqu lorsquelle
est dfavorable au contribuable. Celui-ci peut en effet tre gn de ne
pas savoir exactement quel taux exact les oprations auxquelles il se
livre seront taxes. La dconvenue est du reste parfois importante.
Ainsi, les entreprises qui avaient enregistr des plus-values long
terme au cours de lanne 1997 pouvaient croire quelles
bnficieraient du taux rduit de l'impt, alors en vigueur. Mais la loi
de finances pour 1998, publie au Journal officiel du 31 dcembre
1997, a limit fortement le champ dapplication du taux rduit.
36 CEDH 12 juillet 2001 n 44759/98, Ferrazzini c/ Italie. Il faut noter que la Cour de
cassation, en divergence sur ce point avec la jurisprudence de la Cour europenne des
droits de lhomme, a reconnu lapplicabilit de l'article 6 devant les juridictions civiles
statuant en matire fiscale : Cass. Ass. Pln. 14 juin 1996, Kloeckner.
FISCALE
Le mme phnomne joue, de manire plus contestable, pour

les circulaires de l'administration. Bien quelle soit en principe
opposable l'administration, la doctrine nassure pas davantage la
scurit du contribuable si l'administration dcide de labroger avant
le 31 dcembre : un contribuable qui se sera fi aux directives de
l'administration fiscale pour raliser en juillet une opration ne pourra
pas exciper de l'article L80 A si linstruction de l'administration est
rapporte quelques jours avant la fin de lanne37.
Cette rgle a trouv une illustration trs conteste dans
lactualit fiscale la plus rcente. Le Conseil d'Etat ayant jug quil
nexistait pas, sur le plan fiscal, de conception autonome de la notion
de dividende38, l'administration a, par une instruction du 14 dcembre
2001, modifi sa doctrine. Le rgime des distributions de dividendes
ralises en 2001 se trouvait donc boulevers sans que les
contribuables puissent opposer l'administration la circulaire qui tait
pourtant reste en vigueur presque jusqu la fin de cette anne.
L'administration a finalement dcid de reporter lentre en vigueur de
sa nouvelle doctrine pour tenir compte de lincomprhension
rencontre.
Cette rtrospectivit de la loi fiscale a pourtant des dfenseurs.
Ceux-ci insistent, le plus souvent, sur la ncessit de conserver la
fiscalit ses qualits dinstrument de rgulation de la conjoncture
conomique en ne fixant pas trop tt le taux de certaines impositions.
Ils soulignent aussi le fait quil ny a pas, proprement parler,
rtroactivit, puisque la modification de la loi est antrieure au fait
gnrateur de l'impt.
b) Les lois de validation : un mal ncessaire , dont lutilisation a

t strictement encadre par la jurisprudence du Conseil
constitutionnel
Les lois de validation font depuis plusieurs annes lobjet dun
dbat nourri. Presque toutes les lois de finances comportent des
dispositions de validation. Il faut en fait distinguer entre :
37 CE Pln. 18 mars 1988, Firino Martel, RJF 8/88 n627.

38 CE 26 fvrier 2001, Ministre c/ Anzalone, concl. Austry, RJF 5/01 n 619.
- les dispositions de validation proprement dites, par

lesquelles le lgislateur valide pour le pass des
impositions qui, si leur lgalit venait tre conteste
devant les juges, feraient lobjet dune dcision de
dcharge, soit du fait de leur absence de base juridique,
soit en raison des irrgularits ayant affect la procdure
dimposition. Il a ainsi t ncessaire, au dbut de lanne
2002, de valider la perception de l'impt foncier sur les
proprits bties en Polynsie franaise, qui, en raison
dun incident juridique, tait dpourvue de base textuelle
solide.
- les dispositions interprtatives par lesquelles le lgislateur

prcise le sens quil fallait donner un texte, en gnral
pour faire chec une interprtation contraire de la
jurisprudence.
Dans les deux cas, la loi agit de manire rtroactive : elle
modifie la rgle applicable dans le pass.
Les lois de validation sont un mal ncessaire. Elles sont
particulirement justifies dans les cas o un accident de procdure
conduirait des dcharges massives, au dtriment de lgalit devant
limpt39.
Toutefois, compte tenu de leur caractre rtroactif, le Conseil
constitutionnel a fortement encadr lusage des lois de validation40 :
- celles-ci doivent dabord respecter les dcisions de justice

passes en force de chose juge, cest--dire quelles ne
peuvent revenir sur une dcharge accorde par une
juridiction statuant en dernier ressort41.
39 Dans certains cas, un revirement de jurisprudence peut en effet modifier les

obligations auxquelles l'administration est astreinte au cours de la procdure
dimposition. Cette modification vaut pour le pass, la jurisprudence tant
naturellement rtroactive. Pourtant, on ne saurait reprocher l'administration de ne
pas avoir respect des rgles que le juge ne lui avait pas encore imposes. Dans ce
cas, une loi de validation peut tre utile pour limiter lavenir les effets de la
modification de jurisprudence, en prservant aussi bien les intrts financiers du
Trsor que lgalit des contribuables devant l'impt.
40 Voir la mise au point de Jean-Eric Schoettl, La validation de limpt foncier sur
les proprits bties en Polynsie franaise est-elle constitutionnelle ? , Petites
affiches, 19 fvrier 2002, n 36.
41 D.C. n 80-119 du 22 juillet 1980.
FISCALE
- la validation doit intervenir dans un but dintrt

gnral42. Le juge constitutionnel contrle de plus en plus
strictement lexistence de cet intrt gnral. Il doit tre
suffisant43 et il ne peut se rduire un enjeu financier44
limit.
- en vertu du principe de non-rtroactivit de la loi pnale,

les validations ne peuvent pas intervenir en matire de
sanctions ni faire chec aux prescriptions lgalement
acquises45.
- la porte de la validation doit tre strictement limite : en

dautres termes, elle ne peut pas purger lacte en cause de
toutes les ingalits possibles, mais seulement faire chec
ce que les requrants puissent se prvaloir dun moyen
particulier, le plus souvent de procdure46.
- enfin, l'acte valid ne doit pas tre contraire la

Constitution, sauf ce que le motif de validation soit lui-
mme de rang constitutionnel47.
De son ct la Cour europenne des droits de lhomme a jug,
sur la seule base de l'article 6 de la Convention et par consquent en
dehors du champ de la matire fiscale, que la validation nest pas
condamnable en elle-mme, mais quelle doit tre justifie par un
intrt gnral imprieux et ne pas intervenir trop tard dans le
droulement des procdures juridictionnelles48. La Cour retient par
ailleurs comme pertinente la bonne ou mauvaise foi de l'Etat et des
requrants49.
Lvolution de la jurisprudence du juge constitutionnel a ainsi
rduit les marges de manuvre du lgislateur et contribu un
42 D.C. n 96-375 du 9 avril 1996.

43 D.C. n 98-404 du 18 dcembre 1998.
44 D.C. n 95-369 du 28 dcembre 1995.
45 D.C. n 88-250 du 29 dcembre 1988.
46 D.C. n 99-422 du 21 dcembre 1999.
47 D.C. n 97-390 du 19 novembre 1997.
48 CEDH 28 octobre 1999, Zielinski, Pradal et Gonzalez.
49 CEDH 23 octobre 1997, National, provincial building societies et autres
c/ Royaume-Uni.
meilleur contrle de la condition dintrt gnral, laquelle est

subordonn le bien-fond dune loi de validation.
Les dispositions de validation restent nanmoins encore trop
nombreuses. Si elle se garde de mettre en avant le seul prjudice
financier que peut occasionner la remise en cause dune imposition,
l'administration invoque de plus en plus souvent la charge de travail
quune vague de dgrvements est susceptible de faire peser sur les
services. Le Conseil constitutionnel a rcemment valid ce
raisonnement50.
II. Le foisonnement de la doctrine administrative

est prjudiciable la scurit juridique des
contribuables
A. La doctrine est, en principe, un simple commentaire

de la loi
Paralllement aux textes lgislatifs ou rglementaires,
ladministration labore diffrents documents daccompagnement,
circulaires, instructions, notes de services, directives ou encore,
rponses ministrielles des questions crites. Ceux-ci rpondent
des besoins varis et peuvent se rpartir selon trois catgories :
- des instructions de commentaire de la loi : elles sont
diffuses le plus rapidement possible, afin que les agents
disposent dinstruments efficaces dapplication de la loi la
plus rcente. Ladministration peut, cette occasion, pallier
des lacunes de la loi, ou rgler certaines incohrences. Cette
documentation est publie au bulletin officiel des impts
(BOI), dont la documentation de base constitue la
synthse. Ces textes sont opposable ladministration et
constituent une garantie pour les contribuables ;
- des instructions purement internes ladministration :
elles ont pour objet de prciser la marche suivre pour
lapplication administrative des diffrents dispositifs
fiscaux. Ces documents, publis notamment dans un
bulletin officiel de couleur rose, ne sont destins qu
50 D.C. n 2002-458 du 7 fvrier 2002.

FISCALE
ladministration et ne lui sont pas opposables par le

contribuable ;
- des documents dinformation pour les contribuables : ce
sont des instruments daccs la norme. Publis sous des
formes diverses (pages Internet, notices, brochures, prcis
de fiscalit), ils ne sont pas opposables ladministration.
B. La doctrine administrative se distingue parfois de la

loi fiscale
La doctrine administrative va parfois au-del du simple
commentaire de la loi pour devenir son tour une source autonome du
droit fiscal.
1. Lanticipation de lvolution de la norme lgislative

La doctrine prcde parfois la loi fiscale. En ralit, il sagit le
plus souvent dune prfiguration dune solution lgislative venir.
Cest ainsi que les instructions relatives aux abaissements de taux de
TVA sont systmatiquement publies avant la loi, voire avant le projet
de loi, de faon limiter les effets conomiques nfastes des annonces
de modifications des taux51. Cela a notamment t le cas lors de la
diminution du taux normal dun point au 1er avril 2000, puis du
passage au taux rduit pour les travaux, compter du 20 septembre de
la mme anne.
De mme, la qualification de prestations de services au regard
de la TVA, avec le taux normal correspondant, des oprations
ralises via Internet (vente et transfert en ligne de logiciels, de livres,
duvres musicales), a t opre par la voie dune rponse une
question crite52. Celle-ci traduisait une position communautaire non
encore prise en compte dans la sixime directive.
51 Lannonce, trois mois avant lentre en vigueur de la mesure, dune baisse des taux
de TVA, pourrait avoir pour consquence de perturber le march en retardant les
oprations correspondantes jusqu la baisse effective. Le raisonnement vaudrait tout
autant pour les hausses de taux, dont lannonce pralable entranerait une anticipation
des oprations concernes.
52 Rponse de Chazeaux, 5 juin 2000
2. La doctrine, complment ncessaire de la loi lacunaire

La doctrine peut tre amene complter certains dispositifs
fiscaux. Le cas de limpt de solidarit sur la fortune apparat cet
gard particulirement illustratif53. En effet, son rgime est en grande
partie prcis par la doctrine administrative, en raison du caractre
parfois elliptique du texte lgislatif qui le fonde. Ainsi, cest elle qui a
prcis, dans le silence de la loi, la notion de bien professionnel54.
3. La doctrine contraire la loi

La doctrine est parfois contraire la loi. Elle peut se rvler
plus restrictive que la loi et ajouter des conditions supplmentaires
celles prvues par cette dernire pour que le contribuable ne puisse
bnficier du rgime favorable auquel il pourrait prtendre . Cest le
cas de celle relative lexonration des entreprises nouvelles qui a
retenu une dfinition trop troite de la notion dactivits nouvelles
censure par la jurisprudence du Conseil dEtat, ou encore de celle
relative la loi Malraux qui retenait des critres dapplication non
fonds en droit.
La doctrine peut aussi se rvler plus favorable que la loi, sans
dailleurs que ladministration ait eu lintention doctroyer des
avantages indus. Un exemple bien connu concerne linstruction du
13 janvier 1983 qui comportait des dispositions dassouplissement par
rapport la loi du 13 juillet 1979 dfinissant les FCP. Ces
assouplissements avaient cr les conditions dapparition et de
dveloppement des fonds turbo dont la rentabilit tenait la prise
en compte de crdits dimpts fictifs accords au titre de ces fonds,
sans que le lgislateur lait, bien entendu, envisag.
53 La doctrine administrative et limposition sur la fortune, par Laurence Vapaille,

RFFP, n75, sept. 2001.
54 Aux termes de la loi, le bien professionnel exonr doit tre la proprit du
redevable ou de son conjoint. En revanche, les biens mis disposition ou donns un
tiers ne peuvent bnficier de cette exonration. Cependant, les loueurs de biens
immobiliers ont bnfici dune solution favorable, assimilant les biens donns en
location des biens professionnels exonrs. De mme, ladministration a admis des
solutions de temprament, notamment pour les fonds de commerce. Cf. article prcit,
L. Vapaille.
FISCALE
C. Les articles L80 A et B du LPF garantissent la

scurit juridique des contribuables en cas de contradiction
entre la loi fiscale et la doctrine administrative
1. Une protection efficace contre les changements de doctrine

de ladministration
Les articles L80 A et L80 B du LPF visent protger le
contribuable contre les changements de doctrine de ladministration.
Ainsi, aux termes de larticle L80 A, le redevable ayant appliqu un
texte fiscal selon linterprtation que ladministration avait fait
connatre par ses instructions ou circulaires publies et quelle navait
pas rapportes la date des oprations en cause ne peut faire lobjet
daucun rehaussement raison des oprations concernes. Larticle
L80 B prvoit que ces garanties valent galement lorsque
ladministration a formellement pris position sur lapprciation dune
situation de fait au regard dun texte fiscal .
Ces dispositions nont de vritable intrt que dans le cas o la
doctrine administrative, profitable au contribuable, a un caractre
illgal. Elles crent donc un mcanisme de rgulation difficilement
compatible avec la cohrence de lordre juridique et de la hirarchie
des normes. Toutefois, elles instituent, au prix de cette entorse aux
principes, une plus grande scurit des rapports juridiques en matire
fiscale.
2. Les limites du dispositif
a) Le foisonnement de la doctrine administrative

La doctrine administrative est abondante : plus de 40 000 pages
au total en 2000, diffuses sur divers supports : documents papier,
cdrom, pages Internet55. Labondance des documents publis et leur
degr de technicit en rserve la lecture, de facto, aux seuls
spcialistes. Au surplus, on peut se demander si les interprtations
fournies par ladministration correspondent une demande relle de la
part des contribuables.
55 Lensemble de la documentation (prcis, BOI et documentation de base) sera

disponible sur Internet la fin de lanne 2002.
Quoi quil en soit, le format mme de la doctrine administrative

contribue rendre plus complexe encore un droit fiscal dj trs
volumineux.
b) Des textes nombreux au statut juridique parfois incertain

La doctrine opposable est essentiellement constitue des
bulletins officiels (BO) dits blancs . Il convient toutefois de noter
que les modalits de publicit de la doctrine sont considres par le
juge administratif comme susceptibles de faire courir le dlai habituel
de deux mois lgard des personnes ayant intrt agir.
Cette apprciation peut encore tre accentue dans divers cas
pour lesquels la publication est encore moindre que le BO dit blanc, et
pour lesquels il y a lieu de se demander si le contribuable na pas alors
affaire une forme de norme cache .
Tel est notamment le cas du bien mal nomm Bulletin
officiel de couleur rose, qui na prcisment rien dofficiel puisquil
nest destin quaux seuls services, et nest pas opposable
ladministration. Tel est galement le cas des notes autographies, non
publies, dont le contenu est proche de celui du BO rose et qui sont
envoyes par la direction gnrale aux directions des services fiscaux.
Comme le montre lexistence de nombreux contentieux56, des
contribuables peuvent tre amens considrer que ces documents
reclent quelques lments de la norme, telle quentend du moins
lappliquer ladministration. Certaines instructions57 et notes
56 Par exemple, CE section, Artola, 5 juillet 1991 ; plus rcemment, CE Clment, 17

mai 2000.
57 Par ex. Instruction 4 H-2-98 du 15 septembre 1998, publie au bulletin fiscal
Francis Lefbvre, 11/98 p. 695, indique comme tant dune grande importance
pratique en matire de fiscalit des associations par M. Guillaume Goulard dans sa
contribution au rapport public 2000 du Conseil dEtat sur les associations, compte
tenu du fait que cest elle qui a accord une longue phase transitoire pour prendre
connaissance des nouvelles dispositions et pour se mettre en rgle.
FISCALE
administratives58 de ce type peuvent en effet prter confusion. La

jurisprudence a toutefois prcis que ces documents ne sont pas
opposables ladministration dans le cadre de larticle L80 A du livre
des procdures fiscales. En effet, ils ne constituent pas une
interprtation formelle dun texte fiscal, faute davoir t publis.
Dans un autre registre, les organisations reprsentatives des
contribuables entreprises ont soulign limportance quantitative des
lettres ministrielles non publies prvoyant des mesures relatives
une situation particulire. Dans ce dernier cas, la norme susceptible
dtre applique par analogie nest en effet connue que des
contribuables concerns et de leurs conseils fiscaux.
c) La doctrine : une norme fragile

La doctrine est une norme certes opposable, mais qui reste
toutefois fragile.
Ainsi, pour les raisons indiques supra, le dlai du recours en
excs de pouvoir ne court pas lgard de la doctrine, qui peut donc
tre conteste tout moment devant le juge administratif.
Par ailleurs, lintrt agir et la recevabilit des recours en
excs de pouvoir ont t sensiblement assouplis il y a une dizaine
dannes. Le contentieux fiscal appartenant en principe au domaine du
plein contentieux et non du contentieux de lexcs de pouvoir, le juge
applique normalement la rgle de non-recevoir des recours en excs
de pouvoir ds lors quexiste un recours de plein contentieux parallle
aussi efficace, et nadmet le recours en excs de pouvoir que lorsque
celui-ci permet dobtenir un rsultat plus efficace que le recours fiscal
normal. Une jurisprudence novatrice a sensiblement largi cette
58 Par ex. note 5 G-3-99 du 17 juin 1999, par laquelle le directeur gnral des impts
a indiqu aux agents placs sous son autorit que la dcision de cassation du Conseil,
dfavorable ladministration, relative au cumul dabattements sur le revenu par les
mdecins conventionns devait tre regarde comme constituant une affaire despce
et que, par suite, les services devaient continuer faire application de linstruction
infirme par ledit arrt. Cette note est cite par le Commissaire du Gouvernement
Gilles Bachelier, dans ses conclusions relatives lavis du Conseil dEtat. En
loccurrence, toutefois, le Conseil dEtat a t saisi dun recours en excs de pouvoir
contre cette note, quil a rejet en considrant quelle tait dpourvue de porte
rglementaire, puisquelle se limitait un simple commentaire de jurisprudence, sans
mconnatre lautorit relative de la chose juge.
possibilit en 199059, en posant le principe que les recours sont

recevables non seulement de la part de contribuables lgard
desquels la doctrine administrative durcit la loi fiscale - sans que cette
doctrine puisse leur tre oppose devant le juge, mais en considrant
que celle-ci va nanmoins dicter lattitude des services fiscaux - mais
aussi de contribuables se plaignant de la distorsion de concurrence
cre leur gard par un assouplissement de la loi fiscale admis par la
doctrine administrative. Lintrt agir est ainsi accept de manire
plus large que dans la jurisprudence classique des autres domaines du
droit. Cette jurisprudence est de nature rduire larbitraire et
lingalit des dcisions ministrielles plus favorables certaines
catgories de contribuables qu dautres, pourtant proches.
Cette ouverture trs large du contentieux constitue une
protection pour les contribuables, mais aussi un facteur de fragilit de
la doctrine, dautant plus grande quune ventuelle annulation du texte
faisant lobjet du recours produit ses effet lgard de tous et non
seulement lgard du requrant. Ainsi, les instructions annules
disparaissent de lordre juridique, y compris pour le pass, et sont
rputes navoir jamais exist. Quadvient-il des contribuables qui se
sont appuys sur celles-ci, plus favorables que la loi, antrieurement
leur annulation, en application de larticle L80 A du livre des
procdures fiscales ? Cette difficult na pas t rsolue jusqu
prsent, les avis tant dailleurs partags. Mais elle gagnerait ltre,
soit par la jurisprudence, soit par un complment de larticle L80 A,
ds lors que les recours en excs de pouvoir seraient appels se
dvelopper, et ce, tout particulirement en matire de TVA, pour
laquelle il est conomiquement difficile pour le redevable de supporter
le versement dune taxe quil ne savait pas tre due et quil na donc
pas lui-mme facture. En tout tat de cause, il parat peu justifiable
pour le contribuable de ne faire jouer la garantie juridique de larticle
L80 A qu lgard des doctrines rapportes par ladministration, et
non celles annules par le juge.
59 CE, arrt de section association freudienne, 4 mai 1990, n55.124-55. Par cet arrt,
la juridiction administrative a admis le recours de psychanalystes non mdecins et non
titulaires dun diplme de psychologie lencontre dune instruction du 17 septembre
1983 prvoyant lexonration de TVA pour les activits de soin exerces par les
psychanalystes non mdecins mais titulaires dun diplme de psychologie. Ce faisant,
la juridiction administrative na pas annul linstruction pour rupture dgalit, mais
pour illgalit, faisant ainsi disparatre lexonration illgale, contrairement sans doute
ce quattendaient les requrants qui en souhaitaient plutt llargissement leur
endroit. Cf. chronique de Jrme Turot, RJF, 8-9/90, p.535 s
FISCALE
Pour autant, le risque expos ci-dessus est demeur potentiel : le

nombre de recours contre des instructions est encore limit, mme sil
a connu une augmentation sensible. En avril 2002, seuls 8 recours
taient en cours, dont 4 concernent la TVA, 3 le rgime des bnfices
industriels et commerciaux (BIC), et un la procdure. Le risque de
voir tomber des pans entiers de la doctrine administrative 60 ne
sest donc pas encore fait jour, dautant que la position de
ladministration nest pas systmatiquement infirme. Ainsi, sur les 12
recours en excs de pouvoir contre des instructions ayant fait lobjet
dun arrt entre 2000 et la mi-2002, soit sur deux ans et demi -
concernant pour la moiti la TVA (6 recours) et pour lautre moiti
limposition des revenus (6 recours) - les deux tiers (8 recours) se sont
conclus en faveur de ladministration, un tiers seulement (soit
4 recours), ltant en faveur des requrants.
III. Le systme fiscal franais offre un degr de

scurit juridique, malgr tout, plutt satisfaisant
Le tableau contrast dress ci-dessus ne doit pas dissimuler le
fait quau total, la loi fiscale franaise offre un degr de scurit que
lon peut juger satisfaisant malgr ses faiblesses. Le faible intrt
suscit par deux dispositifs ayant pour vocation de renforcer la
scurit juridique des contribuables en constitue un indice.
A. Le recours au rescrit fiscal reste exceptionnel

La loi du 8 juillet 1987 (article L64 B du LPF) a introduit en
droit franais une procdure proche de celle connue ltranger sous
lappellation de ruling (Cf. encadr ci-dessous). Ce dispositif
prvoit que ladministration ne pourra pas mettre en uvre la
procdure de rpression des abus de droit lencontre des
contribuables ayant consult ladministration centrale sur la porte
dun contrat ou dune convention sans recevoir de rponse dans les six
mois. La demande doit tre pralable la conclusion du contrat ou de
la convention et adresse par crit ladministration centrale de la
direction gnrale des impts. Le rescrit a t galement autoris dans
le domaine de lvaluation des titres de socits non cotes faisant
lobjet de donation.
60 Les recours en annulation contre la doctrine administrative, par Jrme Turot,

chronique prcite.
Cette procdure est peu utilise, tant par les entreprises que par
les particuliers.
Le rescrit fiscal ltranger
Le rescrit fiscal existe dans de nombreux pays autres que la
France et sous des formes plus ou moins tendues.
Aux Etats-Unis, le rescrit (ou ruling) se prsente sous deux
aspects. Il peut sagir dabord dune interprtation des textes fiscaux
qui est publie par ladministration (revenue ruling) et qui sapparente
aux instructions administratives franaises. Il peut sagir aussi dune
rponse crite de ladministration un contribuable (private ruling)
qui lavait interroge pralablement une opration quil envisageait
de raliser. La notion dabus de droit nexistant pas dans la lgislation
amricaine, le private ruling stend ainsi toutes les situations. La
prise de position de ladministration, non publie, ne lui est pas
lgalement opposable (nanmoins, le contribuable lutilise
systmatiquement devant le juge en cas de litige).
En Allemagne, le procd est limit aux consultations des
contribuables en matire dimpts sur les salaires, de droits de douane
ou concernant lapprciation de situations de fait relatives un
contrle fiscal. Rendues publiques, ces prises de position deviennent
opposables ladministration sans pour autant lier le juge.
En Sude, le rescrit fiscal prsente la particularit dune
consultation qui est confie un comit rattach ladministration
fiscale ; le comit est compos de fonctionnaires, de magistrats et de
reprsentants du secteur priv. Sa rponse doit tre donne dans le
dlai dun an. Bien que non publie, elle lie la fois ladministration
et le juge de limpt.
B. Lutilisation des rgimes dagrment est de plus en

plus faible
Les agrments fiscaux61 sont des procdures administratives
permettant un contribuable de bnficier dun rgime fiscal
drogatoire pour certaines oprations prvues par la loi. Leur
obtention est subordonne une demande de lintress et une
dcision de lautorit comptente. En contrepartie, le contribuable
61 Etudis en dtail par le Conseil des impts dans son XIIIme rapport (1994) sur la
fiscalit et la vie des entreprises.
FISCALE
prend des engagements prcis. Les agrments peuvent tre

gnralement rattachs des considrations financires (apports
partiels dactifs, reports de dficits en cas de fusions, transferts de
crances), gographiques (amnagement du territoire, dpartements
doutre-mer) ou pour favoriser la cration, la transmission ou la
reprise dentreprises.
La dlivrance dun agrment constitue un lment incontestable
de scurit juridique pour le contribuable puisque ds linstant o
lopration a t agre et dans la mesure o elle respecte les
prescriptions de lagrment, ladministration na plus la possibilit de
la remettre en cause. Toutefois, sa compatibilit avec le principe
dgalit des contribuables devant limpt est problmatique et le
Conseil constitutionnel62 comme le Conseil dEtat ont tendu en
limiter lapplication au cours des dernires annes. Larrt Frappaz63,
rendu en 2000 par le Conseil dEtat, est lune des illustrations les plus
rcentes de cette orientation de la jurisprudence. En annulant une
dcision de ladministration sur le fondement de lerreur manifeste
dapprciation, le juge administratif a dsormais tendu son contrle
la motivation des agrments accords par le ministre de lconomie et
des finances.
Aprs la dcision du Conseil constitutionnel, le nombre de
rgimes dagrment a t restreint. Il existe aujourdhui 25 principaux,
dont 20 peuvent tre qualifis de discrtionnaires, les 5 autres tant de
droit. On observe que, malgr cette rduction du nombre de rgimes
dagrment, certains dentre eux demeurent faiblement utiliss.
Peuvent tre ainsi cits les cas des agrments suivants :
- pour dduction du prix ou de la valeur des uvres acquises par
les entreprises et donnes lEtat (art. 238 bis-O A du CGI), aucun
agrment depuis 1999;
- pour exonration des droits de mutation pour donations
duvre dart lEtat (art. 1131), un agrment en 1999 ;
62 Dcisions n84-184 DC du 29 dcembre 1984, et 87-237 du 30 dcembre 1987, qui

ont toutes deux considr quun rgime dagrment fiscal entirement la discrtion
dune autorit ministrielle tait incompatible avec larticle 34 de la Constitution qui
rserve la dtermination des lments dassiette de limpt (ou du champ
dapplication dun avantage fiscal) la loi.
63 Cf. CE 29/11/2000 Frappaz, n 197 319 propos du transfert dune crance de
carry back de la socit absorbe la socit absorbante
- pour amortissement exceptionnel en faveur des biens

permettant une conomie dnergie (art. 39 AB), aucun agrment
depuis 1999 ;
- pour constitution de provision pour reconstitution des
gisements de substances minrales solides (art. 39 ter B), un seul
agrment depuis 1999;
- pour lamortissement exceptionnel des immeubles industriels
et commerciaux (art. 39 quinquies D), un seul agrment depuis 1999 ;
- pour le rgime favorable prvu pour les socits inactives
leur dissolution (art. 239 bis B) , dun cot quasi-nul depuis 2000
faute dagrments (2 agrments en 2001, 1 en 1999).
La faible utilisation du rescrit et des rgimes dagrment
conforte lide selon laquelle le degr de scurit juridique atteint par
le systme fiscal franais est plutt satisfaisant.
Linsuffisante qualit des textes fiscaux

dbouche sur un contentieux fiscal important
I. Lanalyse de lvolution du nombre de
rclamations contentieuses portes par les
contribuables devant ladministration
Le contentieux fiscal na pas de lien ncessaire et direct avec la
qualit de la norme. De nombreux facteurs interviennent en effet dans
son volution : activit de contrle de ladministration, judiciarisation
de la socit, complexit croissante des oprations conomiques
ralises par les entreprises et les particuliers. Toutefois, lexistence
dun contentieux de masse spcifique certaines impositions met en
vidence la complexit dinterprtation ou le caractre difficilement
applicable de certaines rgles fiscales. Cest notamment le cas de la
fiscalit locale, qui nourrit elle seule un nombre de rclamations sans
commune mesure avec sa place dans les recettes publiques. Cette
caractristique est particulirement visible au stade de la rclamation
pralable, lorsque le contribuable conteste auprs de ladministration
le bien-fond ou simplement les modalits dtablissement dune
imposition.
A. Le nombre des rclamations contentieuses a

sensiblement dcru au cours des dernires annes
Aux termes de l'article R. 190-1 du livre des procdures
fiscales, le contribuable qui dsire contester tout ou partie dun impt
qui le concerne doit dabord dposer une rclamation auprs de
l'administration. Initialement instaure pour les impts directs par la
loi du 27 dcembre 1927, cette rgle a t tendue toutes les
impositions par celle du 27 dcembre 1963. Lintrt de ce type de
rclamation est dviter de porter devant les tribunaux des litiges lis
de simples erreurs matrielles.
FISCALE
1. Ladministration fiscale reoit chaque anne entre 2,5 et

3 millions de rclamations
Pour saisir l'administration, o sa demande sera le plus souvent

traite par lagent qui a tabli limposition conteste, le contribuable
dispose dun dlai courant gnralement jusquau 31 dcembre de la
deuxime anne suivant celle de la mise en recouvrement64.
Cette dure doit tre conserve lesprit pour la lecture des
statistiques qui vont suivre : l'impt sur le revenu mis en recouvrement
en 1996 pourra donner lieu rclamation en 1996, 1997 ou 1998,
voire plus tard en cas de redressement.
Le tableau n8 prsente lvolution du nombre de rclamations
contentieuses reues par la direction gnrale des impts au cours des
vingt dernires annes. Ces chiffres ne concernent que le contentieux
de lassiette, les rclamations relatives au recouvrement devant tre
formules auprs des services de la direction gnrale de la
comptabilit publique, mais ils donnent une image exacte de plus de
95 % des rclamations.
64 Par drogation ce principe gnral, l'article R. 196-2 du LPF instaure en matire

dimpts directs locaux un dlai plus court, expirant au 31 dcembre de lanne
suivant celle de la mise en recouvrement. A linverse, lorsque le contribuable a fait
lobjet dune procdure de reprise ou de redressement, le LPF prvoit quil dispose
dun dlai gal celui de l'administration pour prsenter ses propres observations, de
sorte que la rclamation est recevable jusquau 31 dcembre de la troisime anne
suivant la mise en recouvrement. Enfin, lorsquun vnement nouveau apporte la
connaissance certaine que des cotisations dimpt direct ont t tablies tort, l'impt
peut nouveau tre contest jusquau 31 dcembre de lanne suivant cet vnement.
Tableau n 8 : Rclamations contentieuses reues par les services dassiette
1982 1983 1984 1985 1986 1987 1988 1989 1990 1991
IMPOTS D'ETAT
I.R. 604 526 751 558 966 213 774 238 805 537 877 501 799 543 634 623 920 094 863 226
T.L.V. - - - - - - - - - -
Autres impts directs - - - - - - - - - 39 287
Enregistrement 46 535 52 156 56 590 67 141 70 391 60 736 75 223 66 835 77 957 71 902
T.C.A. 72 511 82 518 99 250 96 570 113 515 121 051 105 328 92 441 110 346 111 520
TOTAL I.E. 723 572 886 232 1 122 053 937 949 989 443 1 059 288 980 094 793 899 1 108 397 1 085 935
IMPOTS LOCAUX
Taxe foncire 493 446 489 648 677 124 710 719 630 410 635 666 556 757 479 787 597 881 557 601
Taxe dhabitation 1 086 063 1 201 766 1 643 941 1 821 256 1 772 873 1 635 777 1 520 316 1 184 995 1 685 889 1 581 289
Taxe professionnelle 288 431 305 594 308 707 322 518 341 150 348 140 334 158 325 478 374 770 469 629
Plafonnement V.A. - - - - - - - - - -
Autres taxes - - - 647 649 1 199 1 036 895 1 639 4 152
TOTAL F.D.L 1 867 940 1 997 008 2 629 772 2 855 140 2 745 082 2 620 782 2 412 267 1 991 155 2 660 179 2 612 671
TOTAL 2 591 512 2 883 240 3 751 825 3 793 089 3 734 525 3 680 070 3 392 361 2 785 054 3 768 576 3 698 606
LES RELATIONS ENTRE LES CONTRIBUABLES ET LADMINISTRATION FISCALE 89
1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001
IMPOTS D'ETAT
I.R. 800 598 771 001 836 496 889 595 1 019 720 936 696 1 068 903 995 076 1 217 406
T.L.V. 45 508 57 611 34 951
Autres impts directs 34 688 32 744 34 695 48 933 56 092 60 608 58 683 56 118 48 563 47 480
Enregistrement 72 813 68 988 67 750 66 226 71 467 73 970 96 614 87 234 69 735 38 013
T.C.A. 106 307 102 848 106 411 110 941 72 869 71 276 65 962 77 754 112 388 99 659
TOTAL I.E. 1 014 406 975 581 1 045 352 1 115 695 1 220 148 1 142 550 1 119 956 1 335 517 1 283 373 1 437 509
IMPOTS LOCAUX
Taxe foncire 464 932 450 346 394 797 368 277 371 654 344 577 328 410 302 592 305 337 286 147
Taxe dhabitation 1 369 446 1 314 660 1 223 251 1 160 273 1 213 631 1 188 957 1 083 899 1 035 854 751 868 682 723
Taxe professionnelle 568 542 441 898 555 654 564 364 627 708 648 512 608 420 556 534 447 195 194 289
Plafonnement V.A. 150 870
Autres taxes 3 482 1 689 1 387 679 832 774 599 - - -
TOTAL F.D.L 2 406 402 2 208 593 2 175 089 2 093 593 2 213 825 2 182 820 2 021 328 1 894 980 1 504 420 1 314 029
TOTAL 3 420 808 3 184 174 3 220 441 3 209 288 3 433 973 3 325 370 3 141 284 3 230 497 2 787 793 2 751 538
(*) Source : DGI

Ce tableau montre quaprs un maximum atteint au cours des

annes 1980, le nombre annuel de rclamations sest dsormais
stabilis un niveau proche de 3 millions par an. Le poids des impts
directs locaux, et notamment de la taxe dhabitation, explique lui
seul lessentiel de lvolution des rclamations contentieuses.
Quantitativement, la phase administrative est donc domine par le
contentieux li la fiscalit directe locale. Le nombre des
rclamations enregistres (entre 50 et 75 % du total) est sans
commune mesure avec le place relativement modeste que ces impts
occupent dans les recettes publiques (entre 12 % et 15 %).
Les statistiques de la DGI ne permettent pas doprer une
analyse de dtail des rclamations. La plupart restent nanmoins
dimportance limite et visent rectifier de simples erreurs matrielles
ou prendre en compte certains droits dgrvements. Elles peuvent
tre instruites dans les plus brefs dlais sans difficult particulire,
mais nen reprsentent pas moins une charge importante pour
ladministration.
2. Des dysfonctionnements dans le mode de calcul de certains

impts locaux explique le poids des impts locaux dans les
rclamations dassiette
Le poids statistique des impts locaux dans la phase
administrative du contentieux est en partie trompeur. En effet, en
raison des ajustements apports ces prlvements par les rformes
successives, les redevables se voient parfois contraints de passer par le
stade de la rclamation pour calculer le montant exact de leur impt.
Le plafonnement de la taxe professionnelle en fonction de la
valeur ajoute fournit une bonne illustration de ce phnomne : les
services calculent le montant de l'impt sans pouvoir prendre en
compte ce plafonnement, dune part parce que la valeur ajoute de
lentreprise nest pas encore connue et dautre part parce que le
prlvement est calcul tablissement par tablissement. Cest donc
lentreprise qui, lorsquelle clture ses comptes, doit se tourner vers
l'administration pour solliciter, par le biais dune rclamation, un
dgrvement auquel elle tait en droit de prtendre ds le stade de
ltablissement de l'impt. Le flux de rclamations qui en rsulte est
loin dtre ngligeable : 150 870 demandes en 2001, seule anne o il
est possible disoler le chiffre. Le nombre de rclamations pour les
FISCALE
annes antrieures est vraisemblablement encore plus important

(entre 200 000 et 250 000), la rforme de la part salariale de la taxe
professionnelle ayant contribu rduire fortement les cas o le
mcanisme de plafonnement est susceptible de jouer.
Le mme phnomne sobserve pour la taxe dhabitation : le
rgime complexe de ce prlvement qui, jusqu sa dernire rforme,
comprenait cinq types de dgrvement, ne permet pas
ladministration, en effet, de calculer correctement le montant de
l'impt au moment de lenvoi du rle. Les contribuables sont donc
obligs de dposer une rclamation pour bnficier des dgrvements
auxquels ils ont droit65. Le systme est la fois complexe et
potentiellement inquitable, puisquil fait appel linitiative ou la
pugnacit du contribuable pour tablir le montant de l'impt.
B. Le nombre de rclamations est souvent li aux

modifications des rgles dimposition
1. La simplification de certains lments du rgime des impts

locaux a toutefois permis une baisse de la part du contentieux li
ces derniers dans le total des rclamations
Les constatations prcdentes sont relativises par le fait que la
place des impts directs locaux ne cesse de reculer tout au long des
vingt dernires annes (tableau n 9). Elle passe de 75 % en 1985
64 % en 1998 avant de reculer 48 % en 2001. La baisse est encore
plus marque pour la taxe dhabitation, qui passe de 45 % en 1988
35 % en 1998 et 25 % en 2001. Ces volutions positives sexpliquent
largement par les rformes des dernires annes. En unifiant les
diffrents modes de dgrvement, la simplification du rgime de la
taxe dhabitation a indniablement eu un impact trs positif sur le
nombre de rclamations. La rforme de la part salariale de la taxe
professionnelle sest galement traduite par une diminution trs
sensible des rclamations relatives cet impt.
65 Les services sefforcent dans la mesure du possible de prononcer des dgrvements

doffice, ce qui ne pose gnralement pas de difficults pour les bnficiaires du
R.M.I., mais ne peut en revanche pas tre fait de manire systmatique pour les
titulaires de lallocation de fin de droits.
Tableau n 9 : Part des impts directs locaux dans le nombre de

rclamations dassiette
82 85 88 91 94 95 96 97 98 99 00 01
Taxe 42% 48% 45% 43% 38% 36% 35% 36% 35% 32% 27% 25%
dhabitation
Impts directs 72% 75% 71% 71% 68% 65% 64% 66% 64% 59% 54% 48%
locaux
(*) Source : DGI
2. Les rformes peuvent avoir des incidences sur le nombre de

rclamations
La rforme de la taxe sur les vhicules moteur semble avoir eu
un impact trs fort sur les rclamations en matire de droit
denregistrement, qui baissent de 46 % entre 2000 et 2001. Cette
volution na toutefois que trs peu deffet sur le flux global des
rclamations, compte tenu de la faible importance quantitative du
contentieux des droits denregistrement.
Le contentieux de l'impt sur le revenu - plus dun million de
rclamations annuelles - connat une augmentation tendancielle qui
semble tre largement lie la mise en place de la prime pour
lemploi. Celle-ci sest en effet applique trop rapidement pour
permettre une information complte des bnficiaires, ce qui s'est
traduit par un flux de 293 000 rclamations en 2001, expliquant
lessentiel de la progression par rapport lan 2000. Il nest toutefois
pas certain que la pousse observe au cours des deux dernires
annes se maintienne.
Dune manire gnrale, la mise en place dun dispositif
nouveau saccompagne frquemment dune augmentation du nombre
de rclamations. Celui-ci diminue ensuite progressivement, mesure
que linformation des contribuables samliore et que les rgles du
nouveau prlvement sont fixes avec plus de clart. On pourrait
appeler contentieux frictionnel ce contentieux li linstabilit de
la loi fiscale. La mise en place de la prime pour lemploi en fournit
lexemple le plus saillant au cours des dernires annes. La taxe sur
les logements vacants semble galement illustrer ce phnomne, dune
manire dautant plus marque que les modalits de perception de ce
prlvement restent encore amliorer. Il est vident quune meilleure
prparation des rformes permettrait de rduire considrablement le
contentieux frictionnel : linstabilit lgislative a un cot.
FISCALE
II. La rclamation devant ladministration est

utile
A. Un filtre qui demeure efficace : plus de neuf

rclamations sur dix aboutissent une admission totale de
la requte
Lissue rserve aux rclamations montre que la phase
administrative joue efficacement son rle de filtre et permet de
corriger rapidement les erreurs entachant de manire vidente la
dtermination de limpt. Dans plus de neuf cas sur dix, elle aboutit
une dcision dadmission totale de la requte comme le montre le
tableau suivant qui rcapitule lvolution gnrale du sens des
dcisions.
Les services de la direction gnrale des impts ont mis en
place des indicateurs de dlai afin de sassurer du traitement rapide
des rclamations. Plus de neuf sur dix reoivent une rponse dans un
dlai de trois mois, le solde faisant en gnral lobjet dune lettre
dattente.
B. Un indice de la complexit croissante de la loi

fiscale : le taux de rejet des rclamations a tripl au cours
des vingt dernires annes
En dpit de la part encore leve des dcisions dadmission, on
remarque que le taux de rejet na cess de crotre au cours des dix
dernires annes : 2,8 % en 1990 contre 7,4 % en 2001, avec un
maximum de 9 % en 2000. Il nest pas facile dexpliquer le sens de
cette volution. Ladministration est dans une situation de comptence
lie et statue en fonction de pures considrations de droit. Lvolution
observe peut par ailleurs difficilement tre attribue un effet de
structure tel que la croissance du poids relatif des rclamations portant
sur l'impt sur le revenu aux dpens de celles portant sur les impts
locaux, car la hausse du taux de rejet est un phnomne commun
toutes les impositions, quelle que soit leur nature. La relative stabilit
du nombre total des rclamations ne conduit pas non plus penser que
les contribuables se montreraient plus revendicatifs que par le pass.
A sen tenir une analyse objective, qui ne prsage pas du caractre
fond ou infond de la position prise par le contribuable ou par
l'administration, cette volution indique en tout cas que les deux
parties sopposent plus souvent que par le pass sur le sens mme de
la loi fiscale. Elle pourrait donc tre un indice, au demeurant assez
proccupant, de la complexit croissante de la loi fiscale.
Tableau n 10 : Sens des dcisions prises sur les rclamations contentieuses
1984 1987 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001
Admissions totales
I.R, I.S 917 276 837 666 862 206 836 172 762 475 768 251 819 123 877 836 997 771 911 998 869 380 1 024 290 972 855 1 181 350
Taxe sur les logements 30 513 62 882 36 946
vacants
Impts directs locaux 2 472 553 2 600 326 2 503 849 2 450 038 2 191 851 2 284 935 2 062 737 1 977 375 2 079 709 2 035 348 1 885 714 1 804 878 1 406 572 1 204 444
Enregistrement 51 173 55 658 70 082 62 837 63 631 61 809 59 583 59 891 62 750 66 293 84 650 80 442 64 100 32 501
Taxe sur le chiffre 74 886 93 495 86 759 86 870 81 433 81 676 83 596 84 130 53 494 51 840 48 280 59 747 94 995 84 175
daffaires
TOTAL 3 515 888 3 587 145 3 522 896 3 435 917 3 099 390 3 196 671 3 025 039 2 999 232 3 193 724 3 065 479 2 888 024 2 999 870 2 601 404 2 539 416
Admissions partielles
I.R, I.S 12 565 17 780 20 833 24 633 25 372 23 626 21 306 18 581 18 520 18 921 19 876 18 237 14 268 12 034
Taxe sur les logements 122 105
vacants
Impts directs locaux 24 139 34 263 10 321 59 747 70 277 67 968 55 130 50 424 47 655 50 804 45 745 31 975 26 073 20 085
Enregistrement 1 261 2 265 1 656 1 776 3 144 3 021 2 086 2 487 2 629 4 414 3 735 4 320 4 093 3 317
daffaires
TOTAL 46 322 66 171 40 473 92 914 105 148 101 808 85 160 78 186 72 975 77 577 73 337 58 725 50 839 42 018
Rejets
I.R, I.S 23 893 28 742 28 204 30 143 30 521 33 833 40 777 47 975 62 342 70 552 69 353 75 861 116 931 74 568
Taxe sur les logements 356 4 308 2 863
vacants
Impts directs locaux 52 191 51 032 56 356 67 850 87 559 103 523 121 151 135 054 159 650 166 087 153 731 151 910 126 046 113 782
Enregistrement 2 880 4 054 4 538 4 790 5 088 6 587 7 088 6 052 5 898 5 727 5 729 6 150 5 088 3 915
daffaires
TOTAL 89 128 98 354 100 944 115 181 135 005 156 817 183 402 204 971 236 414 251 090 238 152 244 309 261 321 205 302
TOTAL DES 3 651 338 3 751 670 3 664 313 3 644 012 3 339 543 3 455 296 3 293 601 3 282 389 3 503 113 3 394 146 3 199 513 3 302 904 2 913 564 2 786 736
DECISIONS
Taux de rejet 2,4% 2,6% 2,8% 3,2% 4,0% 4,5% 5,6% 6,2% 6,7% 7,4% 7,4% 7,4% 9,0% 7,4%
(Rejets/Dcisions)
(*) Source : DGI

FISCALE
Propositions en vue damliorer la qualit de

la norme fiscale
I. Moderniser les procdures dlaboration de la

norme fiscale
A. Amliorer la qualit du dbat public en matire de

fiscalit
Lassociation de reprsentants des contribuables la rflexion
sur la fiscalit demeure limite dans son champ, souvent informelle et
non systmatique. Cette situation peut tre considre, selon le point
de vue adopt par les observateurs, comme la cause ou la consquence
de la faiblesse du dbat public sur les sujets fiscaux dans notre pays.
Quoi quil en soit, elle diffrencie la France de la plupart de ses
partenaires, o le dbat fiscal apparat mieux structur.
On peut ainsi remarquer lexistence aux Etats-Unis ou au
Royaume-Uni, dorganismes indpendants chargs de produire des
analyses sur les questions fiscales. Dans un rapport rcent, le Conseil
des impts avait dtaill le fonctionnement de lInstitute for Fiscal
Studies britannique. Cr dans la deuxime moiti des annes 1960,
cet organisme a eu pour origine le constat de la pauvret des dbats et
labsence dexpertise fiscale indpendante. Publiant depuis 1982 une
analyse annuelle sur les enjeux du budget en matire fiscale (IFS
Green budget), il a vu ses moyens augmenter progressivement et est
dsormais anim par une quipe permanente dune trentaine de
personnes, majoritairement conomistes. Utilisant de manire
intensive les possibilits de communication offertes par lInternet, cet
organisme a pu amliorer la diffusion de ses publications au cours des
dernires annes. Enfin, on observera quil a jou un rle important en
matire de qualit de la norme fiscale, en crant une structure ddie
la rcriture de la loi fiscale (le Tax Law Review Committee, cr en
1994). Les travaux de cette dernire ont fortement contribu la
dmarche, entreprise en 1996 par le gouvernement britannique, de

rcriture progressive de la loi fiscale66.
Aux Etats-Unis, cest un organisme plus ancien encore, la
National Tax Association cre en 1907, qui assure la continuit dune
rflexion indpendante sur les questions fiscales. Ses moyens de
communication sont tendus et comportent notamment la publication
dune revue reconnue (National Tax Journal), lorganisation de
colloques et symposiums annuels et un site Internet dvelopp
(www.ntanet.org).
Ces organes indpendants visant alimenter le dbat public sur
la fiscalit nont pas dquivalent en France, tant pour ce qui est de
leurs moyens que de leur composition. En effet, si le Conseil des
impts est indpendant et se saisit des sujets de son choix, ses moyens
sont limits. De ce fait, il ne peut matriellement se livrer aux
exercices danalyse systmatique de la loi fiscale ou de rcriture de
celle-ci, qui ont t dvelopps par lIFS britannique.
Il apparat donc utile de renforcer dans notre pays les moyens
dtude et de rflexion en matire de fiscalit.
Dans un prochain rapport, le Conseil des impts fera part de
ses propositions ce sujet.
B. Evaluer rgulirement la qualit de la loi fiscale

Ltude du Conseil des impts a mis en vidence une carence
dans lvaluation de la loi fiscale. Non que la volont dvaluation
fasse dfaut, mais ni le Parlement ni ladministration nont, pour
lheure, abouti des rsultats susceptibles dtre publis ce sujet.
Des perspectives intressantes ont pourtant t ouvertes par les
travaux de la direction gnrale des impts tendant caractriser par
un indice le degr de complexit de la loi fiscale. La mthode retenue
consiste quantifier divers paramtres participant la complexit de
la norme afin den mesurer lvolution dans le temps. Quatre critres
font dores et dj lobjet dune mesure : le volume des rgles, celui
des rclamations, le cot de gestion de limpt pour ladministration et
pour les contribuables.
66 Cf. infra
FISCALE
Cette mthodologie, en cours dlaboration, nest pas

totalement stabilise. Quelques rsultats sont toutefois dores et dj
disponibles.
1/ La mesure du volume de la norme fiscale met en vidence la
complexit propre certaines impositions. En effet, le volume des
rgles applicables nest pas proportionnel au produit des diffrents
impts. On peut ainsi distinguer certaines impositions particulirement
complexes au regard de leur rendement. Le cas de limpt sur le
revenu est, cet gard, particulirement illustratif. En effet, il fait
lobjet de 126 pages dans la partie lgislative du code gnral des
impts alors que seules 38 pages sont consacres la TVA dont le
produit est pourtant prs de trois fois suprieur. A lvidence, mme si
la longueur des textes applicables ne peut tre considre comme le
seul facteur de complexit, le rgime de limpt sur le revenu ne se
caractrise pas par son accessibilit et sa simplicit.
Tableau n 11 : Quantification de la norme fiscale lgislative
IR IS dispositions TVA taxe sur ISF taxe sur

communes les les
IR/IS salaires logements
vacants
nombre de 126 31 22 38 3 3,5 0,5
pages du CGI
(dition
publique)
partie
lgislative
(*) Source : Conseil des impts
2/ Le nombre des rclamations contentieuses devant
ladministration constitue un autre moyen dapproche de la
qualit de la norme fiscale. En effet, elle tmoigne entre autres
facteurs, des difficults particulires de comprhension des textes
applicables par les contribuables. Les premiers rsultats disponibles
(Cf. tableau ci-dessous) montrent que tous les impts ne se valent pas
cet gard, mme si les plus importants connaissent des taux de
rclamation relativement homognes, entre 3% et 5%. On soulignera
toutefois le cas particulier de la taxe professionnelle et de la taxe sur
les logements vacants, dont les taux apparaissent particulirement
levs, stablissant respectivement 14,3% et 55%.
Tableau n 12 : Nombre de rclamations par impt en 2000
Nombre de redevables nombre de taux de

(ou nombre de cotes rclamations rclamations
pour la TH et en milliers par redevables,
dtablissements pour la en %
TP) en milliers
IR 17.884 995 5,6%
TVA 3.122 112 3,6%
TH 22.450 752 3,3%
TP 3.117 447 14,3%
Taxe sur les 104 58 55%
logements vacants
(*) Source : Donnes DGI, direction juridique ; calculs Conseil des impts
3/ Lvolution des cots de ladministration fiscale met en

vidence une certaine stabilit. Depuis quatre ans, dans le
prolongement des travaux de la mission de linspection gnrale des
finances sur le cot des administrations fiscales, la DGI calcule son
taux dintervention (cot de la collecte rapport au total des
recouvrements effectus). Celui-ci stablit 1,42% en 2001, soit un
niveau identique celui mesur en 1999.
Tableau n 13 : Cot de gestion de limpt (en % du produit de limpt)
1997 1999 2000 2001

TVA 1,05 1,07 1,10 1,12
IR 2,58 2,36 2,37 2,39
IS 1,19 0,92 0,91 0,80
TP 1,00 0,91 1,06 1,13
TH 4,17 4,05 3,87 4,23
TF 2,03 2,02 2,03 2,07
DE 2,29 2,23 1,88 1,87
ISF 1,89 1,64 1,75 1,63
taxe sur les conventions 0,02 0,02 0,05 0,06
dassurance
taxe sur les salaires 0,45 0,47 0,39 0,38
Total 1,60 1,42 1,43 1,42
Vignette (*) 2,73 Nc Nc 6,25
(*) Source : DGI, (*)MINEFI cit par la Commission des finances
FISCALE
4/ Le cot de gestion pour le contribuable reste mal connu.

Le calcul du cot de gestion pour le contribuable constitue aujourdhui
llment le plus difficile estimer, faute de donnes disponibles. De
nombreux paramtres peuvent en effet contribuer son calcul, qui ne
sont pas tous aisment accessibles avec une prcision et une fiabilit
suffisante : dure ncessaire pour remplir les formulaires, en tenant
compte du nombre de cases remplir ou du nombre de cases
effectivement remplies ; modalits de valorisation en euros du temps
ncessaire pour permettre le calcul dun taux de collecte dtermin par
rapport au produit de limpt, mais dont le choix savre
mcaniquement hautement sensible67, ...
En tout tat de cause, le souci dexhaustivit devrait
commander, pour ce paramtre, de tenir compte de lensemble des
cots supports par les contribuables, et ventuellement les
intermdiaires. En effet, ladministration impose de nombreuses
charges des oprateurs autres que le contribuable, - tablissements
de crdits notamment, dont les obligations dclaratives sont
importantes, les sanctions dventuels manquements lourdes, et la
rmunration en gnral faible ou inexistante. De mme, le calcul du
cot pour le contribuable interfre avec la question du versement de
limpt par des tiers : si la contribution sociale gnralise (CSG) ne
gnre aucun cot pour celui qui lassume, tel nest pas le cas pour
celui qui en assure le versement effectif.
Le Conseil des impts ne peut quencourager le
dveloppement de ces mthodes dvaluation. En effet, la production
rgulire dindicateurs et leur publication constituent un important
facteur de changement.
67 La valorisation peut notamment dpendre de la difficult et de la comptence

ncessaire pour remplir le formulaire, et osciller entre le SMIC, le salaire moyen, et le
salaire horaire dun expert comptable. Inversement, les dispositifs de dclarations
dimpts prlevs la source peuvent rsulter de traitements informatiques, dont le
cot analytique est difficile valuer, notamment parce quil peut considrablement
diffrer dun redevable lautre.
II. Rendre la loi fiscale plus facilement

comprhensible par les contribuables
A. Lcriture de la loi fiscale : valoriser davantage les

exposs des motifs afin de mieux connatre la volont du
lgislateur
En raison de leur caractre technique, les textes fiscaux peuvent

tre porteurs de difficults dinterprtation. Un premier recours du
contribuable pour surmonter ces dernires devrait tre la lecture de
lexpos des motifs de la loi, texte introductif dont lune des fonctions
est de souligner lintention du lgislateur.
Or, ce texte est souvent peu clairant en ltat actuel des
pratiques. En effet, lexpos des motifs des mesures fiscales des
projets de lois (projet de loi de finances, projet de loi de finances
rectificative, projet de loi de finances pour la scurit sociale, autres
projets) demeure souvent succinct, - malgr les recommandations du
Conseil dEtat, notamment dans son rapport public 1991- et ne
correspond en tout tat de cause qu ltat originel du projet de loi,
quel quil soit. Ainsi, son contenu demeure souvent loign de ltude
prvue, certes de manire ambitieuse, par la circulaire du Premier
ministre du 26 janvier 1998.
On peut dailleurs, dans certains cas extrmes, constater une
forme de relation inverse entre la longueur du texte de la mesure et
lexplication qui en est donne par lexpos. Ainsi les trois pages du
dispositif juridique de larticle 50 du projet de loi de finances 2002,
concernant la modernisation du rgime juridique et fiscal des fonds
communs de placement risques (FCPR) et des fonds communs de
placements dans linnovation (FCPI), ont-elles t rsumes par cinq
lignes de prsentation, remarquables par leur esprit de synthse, mais
peut-tre insuffisamment prcises.
FISCALE
De la mme manire, lexpos sommaire des amendements

examins est souvent rduit une demi-page, dune clart variable68.
Les articles des projets de lois font, en revanche, lobjet de
commentaires crits dans le rapport69 publi au nom de la commission
concerne, rapport approfondi et nourri des donnes et des
explications transmises par ladministration, en particulier en matire
fiscale o linterlocuteur administratif est organis pour rpondre aux
demandes dinformations du rapporteur gnral de chaque
commission des finances dans le court temps de lexamen des projets
de lois de finances et des projets de lois de finances rectificatives.
Mais, malgr la bonne volont de ladministration fiscale dune part,
et des secrtariats des deux commissions des finances dautre part, le
laps de temps sparant lexamen en commission du passage en sance
publique tant trs rduit, les rapports ne paraissent que quelques jours
avant le dbat en sance. De plus, il demeure possible, aprs leur
parution, de dposer des amendements, y compris pour le
Gouvernement et le rapporteur gnral. En tout tat de cause, ces
rapports parlementaires sinscrivent dans la procdure parlementaire et
ne sont destins lopinion publique qu titre, en quelque sorte,
secondaire.
En revanche, le commentaire du texte fiscal final, qui pourtant
entre souvent en vigueur ds le lendemain ou surlendemain de sa
publication, nest pas assur par le Parlement70, mais, et parfois trs
rapidement, par les diteurs privs, ainsi que par les structures de
communication du ministre des finances, enfin, dans un dlai
variable, par le biais des instructions fiscales.
68 Dans certains cas extrmes, lorsque le dispositif parat suffisamment lisible, ou

lorsque les dlais de dpt sont trop courts, lexpos peut se limiter, pour les
amendements parlementaires, une phrase purement formelle du type Cet
amendement se justifie par son texte mme , leur contenu en tant alors en principe
prcis oralement par leur auteur en sance. Par ailleurs, en labsence de tout contrle
portant sur lexpos sommaire des amendements, qui, en tout tat de cause, na
aucune porte juridique sauf en matire budgtaire, il peut parfois exister un certain
dcalage, ou une certaine imprcision, entre lexpos sommaire et lobjet ou leffet
du dispositif lui-mme.
69 Le commentaire de larticle prcit dans le rapport gnral sur le PLF 2002 de la
commission des finances de lAssemble nationale comprenait 17 pages.
70 Seules quelques lois phares ont fait lobjet de rapports de prsentation du texte
promulgu. V. par ex. rapport dinformation de la commission des affaires culturelles,
familiales et sociales de lAssemble nationale, CMU : mode demploi , doc AN
n1787 du 30 juillet 1999 .
La pratique laissant ainsi des diteurs privs le monopole du

premier commentaire de la loi fiscale ne peut tre considre comme
satisfaisante. La gnralisation des rapports de prsentation des lois
promulgues, ainsi que lenrichissement des exposs des motifs
laide, notamment, dtudes dimpact clairant les choix du
lgislateur pourraient contribuer amliorer cette situation.
B. La codification de la loi fiscale : entreprendre la

rcriture du Code gnral des impts
La faible lisibilit du Code gnral des impts justifie la mise
en uvre dun processus de recodification, indpendant des
simplifications de fond proposes infra.
Le Conseil des impts ne sous-estime pas lampleur de la tche
accomplir mais une tude de faisabilit apparat urgente. Celle-ci
pourrait tre conduite selon les principes suivants :
- une premire exprimentation pourrait concerner un impt

donn, autre que limpt sur le revenu, de manire
dresser un premier bilan cots-avantages des oprations
de recodification. Elle sattacherait amliorer la lisibilit
et laccessibilit du code, tant par la simplification du
vocabulaire employ que par la refonte de la numrotation
ou un systme de renvois entre articles plus simple ;
- une instance consultative associant ladministration, des

magistrats ainsi que des reprsentants des contribuables
pourrait tre forme afin de donner un avis technique sur
les modifications envisages ;
- si les cots de lopration napparaissent pas excessifs au

regard des avantages susceptibles den tre retirs, un
programme pluriannuel de refonte complte du code
pourrait tre labor ;
- afin dobtenir une codification plus cohrente, ces travaux

de rcriture devraient intgrer dans le Code gnral des
impts toutes les impositions actuellement prvues par
dautres codes.
FISCALE
Enfin, lexprience du Tax Law Rewrite britannique, dont

lobjet est proche de celui de la recodification ci-dessus propose,
pourrait faire lobjet, dans le cadre de ces travaux, dune tude
approfondie.
Un exemple tranger de rcriture de la loi fiscale : la
procdure britannique (Tax law rewrite)
Le Royaume-Uni a mis en uvre depuis 1996 un projet de

rcriture complte de ses lois fiscales ( Tax law rewrite ), suivant
une procdure particulire, qui prsente les caractristiques et
objectifs suivants :
- une dmarche par tape, par type dimpt, planifie sur
plusieurs annes, plutt quune dmarche de big bang , avec un
rapport annuel de lInland revenue sur les ralisations et les objectifs
sur les deux annes venir ;
-une rcriture droit constant, sauf changements mineurs
susceptibles damliorer la lgislation ainsi rcrite ;
-une structure des textes plus claire et logique ;
- la prise en compte des principales prconisations du TLRC
(Tax law review committee)71, formules dans son premier rapport72,
proposant en particulier des mthodes de simplification de la norme
fiscale, notamment avec des exemples concrets : utilisation dune
langue accessible, avec des phrases plus courtes et/ou des mthodes
dcritures plus modernes, meilleur usage des dfinitions73 ,
regroupement des notions plus fonctionnel; mise en place dune
exprience pilote de rcriture de la lgislation permettant de dresser
un bilan cots transitionnels-avantages de long terme prcis, concret et
document de lopration, avant de dcider ventuellement de la
gnraliser. Le TLRC a galement recommand, cette fois pour les
nouvelles normes fiscales, de les accompagner systmatiquement de
71 commission mise en place en son sein par lIFS en 1994, avec une composition
faisant place un large ventail de la communaut conomique et fiscale, allant de
reprsentants de lindustrie et du commerce, aux magistrats, universitaires,
professionnels privs de la fiscalit, reprsentants de ladministration et des
parlementaires de toutes les sensibilits. La prsidence en a t confie notamment
Lord Howe, ancien chancelier de lchiquier, puis, depuis 1998, un associ dun
cabinet spcialis.
72 finalis en juin 1996, aprs une large consultation.
73 Lutilisation des dfinitions est gnralement considre comme trangre au droit
franais, dans lequel cette tche revient plutt au juge. Toutefois, limprgnation
progressive du droit communautaire dans notre droit fiscal tend peut-tre relativiser
cette position traditionnelle.
notes dexplications compltes74, et pris position, dans un rapport de

novembre 1996, sur les procdures parlementaires susceptibles dtre
suivies pour ladoption des lois rcrites.
Du point de vue de la procdure, celle-ci fait place, en amont,
une trs large association de lensemble de la communaut fiscale
britannique, avec plusieurs organes et plusieurs niveaux :
-un groupe de projet comptant plus de quarante personnes, -dont
cinq professionnels recruts cet effet dans le secteur priv-,
regroupes en groupes de travail de rcriture multidisciplinaires
spcialises par secteur fiscal ;
-un comit de surveillance, charg de lorientation stratgique
du projet et du contrle du respect des objectifs et de la qualit du
projet de rcriture, compos de parlementaires des deux chambres, de
magistrats, de reprsentants des professions du chiffre et du droit, des
consommateurs, et du monde des affaires. Ce comit se runit
plusieurs fois par an et ses comptes-rendus sont publis sur Internet ;
-une commission consultative permanente, charge de garantir
la continuit de la consultation de lensemble du secteur priv, au-del
des membres reprsents au sein du groupe de projet.
La consultation prend galement un tour plus gnral, avec la
publication des projets, ainsi que des rponses aux observations
formules par le public.
La procdure parlementaire a galement fait lobjet dune
adaptation75 dans le sens de la souplesse, compte tenu de
limpossibilit assez largement reconnue dutiliser la procdure
normale pour ce type de dmarche. Cette adaptation a consist
confier un rle important une commission mixte non paritaire, en
suivant les prescriptions de la commission du rglement de la
Chambre des communes76. La premire loi de simplification a t
dpose la Chambre des communes, suivant cette procdure, en
janvier 2001, et adopte en mars 2001, soit quatre ans aprs le
lancement du projet.
74 quivalant la notion dtudes dimpact, avec une information sur le contexte

conomique, sur les objectifs de la mesure, sur son mcanisme et sur tous les dtails
ncessaires pour la comprendre et linterprter. Le TLRC recommandait galement
que la publication de rsums de ces notes soit laisse au secteur priv.
75 Difficilement envisageable dans le cadre de notre actuelle Constitution.
76 Dans son rapport sur la procdure lgislative pour les textes de simplification
fiscale, publi le 30 janvier 1997.
FISCALE
C. La simplification des textes en vigueur : identifier les

chantiers prioritaires daction
Le thme de la simplification ressortit dune logique diffrente
de celle concernant lamlioration de la codification. Elle concerne en
effet la fois la rdaction des textes et la qualit des dispositifs quils
instituent. Dans ce domaine, la prise de conscience de difficults a
conduit un mouvement de suppression de petits impts qui peut tre
poursuivi (1). La dmarche de simplification appelle galement une
rduction du nombre de sanctions fiscales actuellement en vigueur (2),
et une indexation du taux des intrts de retard (3).
1. Poursuivre le mouvement engag de suppression de certains

impts faible rendement
Une stratgie possible en matire de simplification de la loi
fiscale est la suppression des impositions les plus inefficaces, cest--
dire de celles dont le faible rendement est sans proportion avec le cot
de leur gestion par ladministration. Cette politique a t mise en
uvre au cours des annes prcdentes : ainsi, depuis 1996, 59 taxes
ont t supprimes.
Tableau n 14 : Impositions supprimes depuis cinq ans
1997 1998 1999 2000 2001 2002

Nombre 1 1 8 50 1 4 (*)
dimpts
supprims
Principaux impts ou -taxe sur les -timbre sur les -timbre sur les -en deux ans : -taxe sur les -droits de
types dimpts supprims aronefs contrats de cartes contribution passagers sceau
transport didentit reprsentative (remplace -taxe sur les
-droit du droit au par un droit de entreprises
dexamen bail port commun) spcialement
pour -droit dapport intresses
lobtention du en cas de la prosprit
permis de cration des stations
conduire dentreprises touristiques
-taxe (jamais
forestire et applique)
papetire -taxe
-contribution communale
annuelle sur perue au titre
les logements de la
sociaux -droits validation des
divers perus permis de
lors dexamen chasser
-droits divers - taxe perue
perus sur les sur les
moyens de duplicata de la
transport validation
-taxes annuelle du
parafiscales permis de
chasser
- extension de
lexonration
de vignette
(*) Source : MINEFI et Commission des finances de lAssemble nationale
Supprime en 2001, la vignette automobile ne rentre

manifestement pas dans la mme catgorie que les taxes
prcdemment numres : en effet, elle produisait des ressources
budgtaires beaucoup plus importantes et son recouvrement, effectu
notamment par les buralistes, nentranait pas de complexit
particulire.
La politique de suppression des impts faible rendement a
toutefois vu son efficacit limite du fait de la cration concomitante
de nombreuses impositions nouvelles :
- la taxe gnrale sur les activits polluantes (TGAP), en

tant que regroupement de taxes prexistantes affecte en
1999 lAgence de lenvironnement et de la matrise de
lnergie, (ADEME) ;
FISCALE
- la Contribution sociale sur les bnfices -3,3% de limpt

sur les socits - cre en 2000 et affecte au Fonds de
financement de la rforme des cotisations patronales de
scurit sociale (FOREC) ;
- la taxe sur les logements vacants, cre en 1998 ;
- la contribution de 5% sur la cession un service de

tlvision des droits de diffusion de manifestations ou de
comptitions sportives, cre en 2000;
- la taxe exceptionnelle assise sur la provision pour hausse

des prix, supporte uniquement par une demi-douzaine
dentreprises ptrolires, cre en 2001;
- la taxe communale sur les activits saisonnires,

optionnelle, cre en 2001 ;
- la redevance relative larchologie prventive, cre en

2001;
- la contribution sur les abondements des employeurs aux

efforts dpargne des salaris, cre en 2001 au titre des
plans partenariaux dpargne salariale volontaire long
terme, dans le cadre de la loi sur lpargne salariale,
affecte au fonds de rserve pour les retraites ;
- la taxe pour le financement du Fonds commun des

accidents du travail agricoles, cre en 2002.
Ces deux mouvements sont contradictoires et tendent
sannuler. Cest pourquoi le Conseil des impts ne peut que
recommander la poursuite de la suppression des impositions les
moins efficaces tout en limitant autant que possible la cration
parallle de nouveaux impts.
2. Rduire le nombre de sanctions fiscales
a) Des sanctions trop nombreuses

Les dispositifs de sanctions fiscales et pnales prvus par le
code gnral des impts sont la fois trs nombreux et trs diffrents
selon la nature de limpt concern. Cette situation ne rpond

aucune raison autre quhistorique : ainsi, en matire de retard de
paiement, les sanctions diffrent selon que les impositions concernes
sont recouvres par la direction gnrale des impts ou par la direction
gnrale de la comptabilit publique. Dans le premier cas, une
majoration de 5% des paiements diffrs est applique tandis que dans
le second, cette majoration est de 10%. Cette diffrence rsulte du fait
que la loi Aicardi a redfini, il y a quinze ans, les sanctions
applicables aux recouvrements effectus par la direction gnrale des
impts sans toucher celles relatives aux impositions recouvres par
le rseau du Trsor public.
A ces pnalits de recouvrement sajoutent les sanctions en cas
dinsuffisance de dclaration dont les taux dpendent de la
qualification retenue entre bonne foi, mauvaise foi ou manuvre
frauduleuse.
La complexit du dispositif est encore accentue, pour le
contribuable comme pour ladministration, par la dualit des ordres de
juridiction comptents - judiciaire pour toutes les sanctions pnales et
les sanctions fiscales relatives aux droits denregistrement et
contributions indirectes ; administrative pour les seules sanctions
fiscales relatives aux autres impts - dont les jurisprudences ne
concordent pas systmatiquement, notamment en matire de
modulation de la sanction par le juge.
Au total, les dispositifs de sanctions fiscales sont rgis par 107
articles du CGI, sans compter les 30 articles de sanctions pnales, et
les nombreux articles correspondant dautres types de sanctions (Cf.
tableau ci-dessous). Cette profusion nuit la bonne connaissance des
dispositifs par les contribuables lgard desquels ils ont pourtant le
rle essentiel de garantir le respect du systme dclaratif.
FISCALE
Tableau n 15 : Nombre de dispositifs de sanctions fiscales et pnales

prvues par le code gnral des impts
Sanctions fiscales Sanctions pnales

TVA et taxes sur le chiffre 15 1
daffaires
Contributions indirectes 22 9
Enregistrement et publicit foncire 9 3
Droits de timbre et autres 10 3
Impts directs et assimils 13 majorations de 10
droit
18 sanctions
fiscales
Dispositions communes 33 14
(*) Source : CGI dition MINEFI 2001
b) Des sanctions parfois inquitables

Le rapport Aicardi de 1986 avait svrement critiqu la
mconnaissance du principe de proportionnalit des sanctions la
gravit des infractions. Toutefois, les amendes sans relation avec une
assiette imposable et sanctionnant de manire forfaitaire le non-
respect de rgles de formalisme se sont nanmoins multiplies depuis
cette date. Peuvent tre ainsi cites :
- l'amende de 5 % du montant des subventions intragroupes

en cas domission de dclaration de ces subventions
(article 1734 bis du CGI), ramene 1% seulement en
labsence dautre cas domission au cours des trois annes
prcdentes ;
- lamende de 5% sur la TVA autoliquide non dclare

(article 1788 septies), pourtant pour lessentiel dpourvue
de consquence financire pour le Trsor ;
- l'amende de 5 % des "rsultats omis" en cas de dfaut de

production de l'tat de suivi des plus-values l'occasion
dune fusion ou d'un apport (article 1734 ter du CGI).;
- les amendes de 0,2 % du montant de la TVA ou de

limpt sur les socits dclars par un moyen autre que la
tldclaration, ou en cas de paiement par un moyen autre
que le tlrglement, lorsque ceux-ci sont exigs
(notamment avec les art. 1740 undecies et 1762 sexies,
septies et nonies).
A la situation objective dcrite ci-dessus sajoute le
comportement de ladministration fiscale, parfois accuse par les
entreprises dutiliser ces dispositifs de sanctions comme des menaces
lourdes parce que disproportionnes. Au total, le dispositif de
sanctions apparat au mieux inadapt et au pire, inquitable. De ce fait,
lincomprhension quil suscite parmi les contribuables nest pas de
nature amliorer leurs relations avec ladministration.
Cest pourquoi le Conseil des impts recommande de
rexaminer rapidement afin de les simplifier les trop nombreux
dispositifs de sanctions fiscales. Une attention particulire devrait
tre consacre cette occasion aux sanctions forfaitaires les plus
leves, dont le principe apparat difficilement justifiable et qui ne
sont pas de nature encourager des relations confiantes et
responsables entre ladministration fiscale et les contribuables.
3. Indexer le taux des intrts de retard sur le loyer de largent

Le contribuable est susceptible de devoir payer deux types
dintrts :
- aux termes des articles 1728 et 1729 du code gnral des

impts, en cas de dfaut de dclaration ou lorsque les
bases dclares par le contribuable sont insuffisantes,
inexactes ou incompltes, le montant des droits mis sa
charge est assorti, indpendamment de toute sanction, du
paiement dun intrt de retard dont le taux est prcis
par l'article 1727 du mme code. Ces intrts de retard
dassiette courent du moment o la dclaration aurait d
tre dpose jusqu la notification de redressement ;
FISCALE
- le crdit rsultant du sursis de paiement donne lieu, en cas

de rejet de la rclamation par le tribunal administratif, au
versement dintrts moratoires au taux lgal. On
rappellera par ailleurs que, sauf dcision contraire du juge,
le sursis de paiement prend en principe fin avec la
dcision du tribunal administratif.
Si le second cas ne constitue pas une source de difficults, il
nen va pas de mme pour les intrts de retard de larticle 1727 du
CGI. En effet, ceux-ci ont en thorie le caractre de rparations
pcuniaires et non de sanctions. Cette distinction a t introduite par le
Conseil constitutionnel77 pour diffrencier les sanctions fiscales
proprement dites qui peuvent tre assimiles des sanctions pnales
des majorations de droits et intrt de retard qui ont le caractre
dune rparation pcuniaire afin de compenser le prjudice financier
subi par lEtat la suite de la retenue irrgulire par un contribuable
dune somme qui lui tait due. Elle a t reprise par la loi du 8 juillet
1987 et formalise larticle 1727 du CGI qui prcise que le dfaut
ou linsuffisance dans le paiement ou le versement tardif de lun des
impts, droits, taxes, redevances ou sommes tablies par la direction
gnrale des impts donne lieu au versement dun intrt de retard
qui est d indpendamment de toute sanction .
Le taux lgal de cet intrt de retard est fix 0,75% par mois.
Ce taux, qui a pu certaines priodes tre proche du loyer de largent
est dsormais, faute de ractualisation, nettement suprieur ce
dernier. Une comparaison avec le taux en vigueur dans quelques pays
trangers montre que le taux franais se classe aujourdhui parmi ceux
qui sont les plus dfavorables au contribuable.
77 (DC. du 30 dcembre 1982)

Tableau n 16 : Comparaisons du niveau du taux de lintrt de retard dans

diffrents pays
niveau du taux dductibilit

Allemagne -0,5% par mois (id. pour intrts en cas derreur de non
ladministration) compter du 16me mois aprs
lanne au titre de laquelle limpt est d, et jusqu
la date de fixation de lavis dimposition
-0,5% par mois en cas de fraude fiscale
-1% par mois compter de lexigibilit en cas de
non-paiement de la dette fiscale
-0,5% par mois pour sursis de paiement
Ces diffrents intrts peuvent simputer les uns sur
les autres
Belgique 0,80% par mois pour TVA, soit 7% par an, ramen non
en 1999 0,58% par mois pour impts directs
Espagne Intrt lgal + 25%, sauf ajustement particulier en n.c.
loi de finances
-1997 : 9,5%
-2001 : 6,5%
Etats-Unis taux fdral court terme + 3%, calcul non
trimestriellement (3me et dernier trimestre 2001 :
7%, + 5% pour les grandes entreprises
Italie taux bancaire + 3% pour intrt en cas de paiement non
tardif aprs avis de mise en recouvrement suite
contrle
intrt pour insuffisance de dclaration ou paiement
spontan tardif : 5%
Royaume- 6,50% par an, calcul au jour le jour (intrt en cas de Non
Uni trop-vers du contribuable : 2,50%)
(*) Source : attachs fiscaux
Il convient de noter, par ailleurs, que le taux des intrts
moratoires est infrieur au taux des intrts de retard. Ainsi, le
contribuable qui obtient la restitution dun impt illgalement prlev
ne peut prtendre au paiement des intrts moratoires quau taux lgal
qui est aujourdhui sensiblement infrieur celui de 9 % propre aux
intrts de retard. On peut sinterroger sur le motif dintrt gnral
qui justifie la position asymtrique dans laquelle lEtat et le
contribuable se trouvent ainsi au regard des dettes involontaires quils
contractent lun envers lautre. Cette situation, voque par tous les
organismes consults par le Conseil des impts, a fait lobjet dune
proposition de rforme par le Mdiateur de la Rpublique et a t
FISCALE
abord plusieurs reprises78 par des amendements parlementaires.

Elle a galement fait lobjet de questions parlementaires rcurrentes -
notamment lorsque lintrt de retard est peru sur un contribuable
reconnu de bonne foi - et appel des critiques dpourvues dambigut
de la part de la doctrine prive79.
Le caractre inquitable de cette situation est aggrav par la
non-dductibilit des intrts de retard, qui apparat peu justifiable sur
le plan conomique ds lors quils nont pas le caractre de
sanctions80.
Le Conseil des impts suggre donc que le taux des intrts de
retard soit li lvolution du loyer de largent (par le jeu de
rvisions annuelles, par exemple) et que la dduction des intrts
verss soit admise lorsque la bonne foi du contribuable a t
reconnue.
Il prconise toutefois de retenir un taux sensiblement
suprieur celui du march afin dviter que les contribuables en
mesure de placer avantageusement leur trsorerie ne soient incits
diffrer le paiement de limpt. La diffrence entre lintrt de
retard et les taux de marchs gagnerait tre limite une prime de
lordre de 5 points81, correspondant la pratique des pays trangers
comparables la France.
D. Le commentaire de la loi fiscale : rduire la taille des

instructions administratives
Le commentaire de la loi fiscale par ladministration est
caractris par une abondance de dtails qui nuit son intelligibilit
78 il y a plus de dix ans, en juin 1987, mais galement dans le cadre des dbats sur le
PLF 1999, 2000 et 2001, y compris parfois avec un certain assentiment du Rapporteur
gnral de lAssemble nationale. Le Snat a galement adopt une disposition
abaissant le taux de lintrt de retard, en premire lecture du PLF 2002.
79 V. par exemple Il faut baisser le taux de lintrt de retard , chronique du
Bulletin fiscal, d. Francis Lefebvre 6/98, p. 344.
80 La Cour de cassation (arrt de principe du 9 octobre 201) et le Conseil dEtat (avis
du 12 avril 2002) ont confirm que lintrt de retard na pas, mme partiellement, le
caractre dune sanction.
81 Cette prime peut en effet difficilement tre plus leve sans dpasser dune part le
taux applicable en cas de refus dexcution dune dcision de justice (5 points au-
dessus de lintrt lgal) et, dautre part, celui des dcouverts non ngocis auprs des
banques commerciales.
pour le contribuable. Le tableau ci-dessous rend compte de ce

foisonnement :
Tableau n 17 : Importance de la doctrine administrative pour les trois

principaux impts
IR IS TVA
nombre de lignes de textes au sein du CGI dition 19 530 4 819 7 341
MINEFI
nombre de pages de doctrine 6 205 2 170 4 000
Nombre de pages de doctrine/nombre de lignes de 0,31 0,45 0,54

CGI
(*) Source : DGI, sous-direction des tudes juridiques
On constate ainsi que limpt sur le revenu suscite 6205 pages
de commentaires de la part de ladministration, soit un tiers de page
pour chaque ligne du Code gnral des impts ! La situation est plus
caricaturale encore pour la TVA ou chaque ligne du CGI fait lobjet
de plus dune demi-page dexgse en moyenne.
Cette situation nest pas trangre au souci de perfectionnisme
de la direction de la lgislation fiscale. Ce service, dont le total des
effectifs slve plus de 180 agents, constitue en effet un instrument
puissant de production de projets de textes et de doctrine. Sa culture le
porte un souci dexhaustivit et de finesse qui est un puissant facteur
dinflation de la taille du commentaire.
Le Conseil des impts prconise donc une rduction de la
taille des instructions administratives. Pour cela, les principes
suivants pourraient tre mis ltude et expriments par
ladministration :
- les textes de commentaire de la norme fiscale pourraient

viser les cas les plus courants. Raccourcie, rendue plus gnrale et
publie plus rapidement, la doctrine administrative verrait sa
lisibilit renforce ;
FISCALE
- il reviendrait alors aux contribuables, estimant que leur

situation diffre de celles dcrites dans les instructions de
ladministration, de solliciter auprs de cette dernire une
interprtation de la norme applicable. Celle-ci ferait lobjet dune
rponse de ladministration, qui serait publie et opposable cette
dernire dans les mmes conditions que la doctrine actuelle.
III. Renforcer la scurit juridique en droit fiscal
A. Encadrer strictement la rtroactivit de la norme

fiscale
Lanalyse de la rtroactivit de la norme fiscale conduit
distinguer deux types de rtroactivit : la petite rtroactivit ou
rtrospectivit, qui rsulte des dispositions fiscales des lois de finances
lanne en cours ; la rtroactivit pure et simple dans les autres cas.
Ces deux cas feront lobjet de deux groupes de propositions distincts.
a) Rendre exceptionnels les cas de rtrospectivit de la loi fiscale

En dpit de ses inconvnients pour les contribuables, qui
peuvent tre gns de ne pas savoir quel taux vont tre taxes les
oprations auxquelles ils se livrent, la rtrospectivit demeure utile
pour conserver au budget de lEtat une certaine souplesse face aux
fluctuations de la conjoncture. En supprimer la possibilit reviendrait
rendre beaucoup plus inertes les ressources de lEtat. Cest pourquoi
une telle issue napparat pas souhaitable. Toutefois, il semblerait plus
naturel dinverser le principe qui prvaut aujourdhui : les lois de
finances ne sappliqueraient quaux exercices commencs aprs
leur entre en vigueur, sauf disposition expresse. Le lgislateur ne
perdrait ainsi pas toute possibilit daction, mais la rtrospectivit ne
jouerait que dans des cas exceptionnels.
Par ailleurs, il pourrait tre prcis que la doctrine en vigueur

au dbut dun exercice fiscal est opposable l'administration pour
la dure de cet exercice, sauf lorsque sa modification en cours
dexercice vise prendre en compte une intervention expresse du
lgislateur. Cette rforme, qui pourrait passer par une modification
de l'article L. 80 A du LPF, viserait bannir toute rtrospectivit
autonome de la doctrine administrative.
b) Eviter la remise en cause des situations en cours

Il ne saurait tre question de remettre en cause la libert dont
dispose le lgislateur pour inflchir les conditions de la vie
conomique. Mais il importe toutefois de trouver un meilleur quilibre
entre lexercice du pouvoir lgislatif, la scurit juridique des
contribuables et le respect de contrats en cours.
Contrairement la Cour de justice des communauts
europennes82, la Cour europenne des droits de lhomme83 et
certaines cours constitutionnelles trangres, le Conseil
constitutionnel sest refus reconnatre en droit franais un principe
de scurit juridique ou de confiance lgitime 84. Cette orientation
a le mrite dviter lintroduction dune notion aux contours encore
flous et de laisser au lgislateur une grande latitude pour adapter la loi
fiscale.
En la matire, les progrs les plus importants sont sans doute
attendre de lattitude du Gouvernement, lorigine de la majorit
82 CJCE 14 juillet 1972, 57/69, Azienda Colori Nazionali c/ Commission pour une
reconnaissance du principe de scurit juridique.
83 CEDH 13 juin 1979, Marckx c/ Belgique.
84 D.C. n 96-385 du 30 dcembre 1996 et D.C. n 97-391 du 7 novembre 1997 :
Aucune norme de valeur constitutionnelle ne garantit un principe dit de confiance
lgitime. La notion de confiance lgitime implique que le sujet de la rgle de droit
nait pas regretter son comportement pass en raison des modifications apportes
par la suite cette rgle.
FISCALE
des projets de loi, qui gagnerait se poser des rgles plus stables pour
limiter la rtroactivit en matire fiscale et ne la faire jouer que dans
les cas exceptionnels o lintrt gnral le commande
imprieusement.
A dfaut, et si lon souhaitait poser un cadre plus contraignant,
une modification de l'article 34 de la Constitution serait ncessaire
afin de prciser que les rgles relatives lassiette et au taux des
impositions ne peuvent tre rtroactives, sauf dans les conditions et
sous les rserves prvues par une loi organique. Une telle proposition
a dailleurs t dpose devant le Parlement en 1999. Son contenu est
dtaill dans la rponse crite que le rapporteur gnral de la
Commission des finances du Snat, a apporte au questionnaire que
lui a soumis le Conseil des impts. La loi organique pourrait, dans ce
schma, rserver quelques exceptions au principe de non-rtroactivit,
notamment pour autoriser les lois de validation lorsque,
conformment la jurisprudence du Conseil constitutionnel, elles sont
justifies par un motif dintrt gnral. Elle pourrait toutefois se
montrer plus restrictive que le Conseil constitutionnel en interdisant
toute rtroactivit dans le cours dune procdure litigieuse dj
entame, ou en tout cas dans le cadre dune procdure entame avant
lvnement ayant justifi lintervention de la loi fiscale. Cette
approche, que la Cour europenne des droits de lhomme a dailleurs
considre comme pertinente dans certaines dcisions85, serait en effet
de nature renforcer lquit du contentieux fiscal.
De faon moins formelle, la stricte limitation de la
rtroactivit pourrait faire lobjet dun code de conduite que le
Parlement et le gouvernement sengageraient respecter. Ce code
de conduite pourrait poser des principes clairs pour lapplication de
la loi fiscale aux situations en cours. Ainsi, la remise en cause avant
leur terme dexonrations pralablement consenties pourrait-elle
tre exclue86. En effet, de telles interventions peuvent conduire
compromettre lquilibre financier de dcisions dinvestissements
qui nauraient pas t prises en labsence davantages fiscaux87. La
loi fiscale doit certes voluer, mais elle ne saurait ajouter aux
85 Cf. la dcision prcite du 23 octobre 1997, National, provincial building societies

et autres c/ Royaume-Uni.
86 Dans la mesure o ces exonrations ne dpassent pas un dlai qui pourrait tre fix
cinq ans.
87Pour une illustration de cette problmatique, voir CE 30 novembre 1994, SCI
Rsidence Dauphine, concl. G. BACHELIER, RJF 1/95 p. 9.
risques que courent dj les oprateurs conomiques une inconnue

supplmentaire lie linstabilit potentiellement rtroactive du
cadre lgal.
B. Prciser les conditions dopposabilit de la doctrine

administrative
Les conditions dopposabilit de la doctrine, dcrites supra,
apparaissent aujourdhui satisfaisantes. En tendre encore le champ
ouvrirait la porte des contentieux de procdure qui contribueraient
engorger davantage encore les juridictions fiscales.
En revanche, il importe que les commentaires de la loi fiscale
diffuss par ladministration, mais qui ne lui sont pas opposables (par
exemple, le Prcis de fiscalit ou les notices diverses destines
faciliter les oprations de dclaration), ne puissent pas se rvler
prjudiciables aux contribuables. Cest pourquoi le Conseil des
impts prconise quen cas de contradiction entre la loi fiscale et
lun de ces documents, le contribuable ayant suivi ces derniers ne
puisse faire lobjet daucune pnalit ou intrt de retard.
FISCALE
Chapitre 2
Lorganisation de ladministration et
des juridictions fiscales
FISCALE
Pour tre rels, les dfauts de la loi fiscale nexpliquent pas

lensemble des difficults rencontres dans les relations entre les
contribuables et ladministration. En effet, lorganisation de cette
dernire, ancienne et complexe, constitue un obstacle non ngligeable
la qualit du service rendu aux contribuables (1). Les rcents efforts
de modernisation de lorganisation administrative ont toutefois
conduit des progrs sensibles dans les relations entre
ladministration et les contribuables (2). Enfin, si la dualit de
juridictions qui marque le contentieux fiscal ne constitue pas un
obstacle majeur pour le justiciable, la lenteur des procdures est un
facteur dinscurit conomique pour les contribuables (3).
FISCALE
Une administration fiscale cloisonne

I. Une lecture organique du principe de
sparation des ordonnateurs et des comptables
A. Des origines historiques anciennes

Le principe de sparation des ordonnateurs et des comptables
est, avec la responsabilit personnelle et pcuniaire des comptables,
un principe fondateur de la comptabilit publique franaise. Elle se
traduit, en matire de recouvrement des impts directs, par la
sparation entre les services chargs dtablir et de contrler lassiette
de limpt et ceux chargs de le recouvrer.
Cette logique administrative trouve son origine dans des
considrations historiques relatives lorganisation de la collecte sous
lAncien Rgime. En effet, celle-ci tait organise selon un systme
daffermage o le responsable de la collecte se portait garant devant le
Trsor du recouvrement dun certain montant dimpts directs. Ce
systme a donn lieu de nombreux abus concernant la rpartition des
impositions. Cest pourquoi, ltablissement de rles dimposition
listes sur lesquelles figurent les bases dimposition ainsi que les
montants dus par chaque contribuable est apparu comme une
garantie pour les contribuables. Bien que le principe des rles soit
connu depuis les 13me- 14me sicles, leur usage ne sest dvelopp
qu partir du 18me sicle pour tre gnralis aprs la Rvolution de
1789.
La physionomie de ladministration fiscale franaise, qui
institue schmatiquement une sparation physique entre une direction
charge de ltablissement et du contrle de lassiette la direction
gnrale des impts et une autre, charge du recouvrement la
direction gnrale de la comptabilit publique - rsulte de cette
volution historique.
B. Une conception maximaliste de la sparation entre

les ordonnateurs et les comptables
La distinction organique entre les services dassiette et de
recouvrement rsulte dune lecture maximaliste du principe de
sparation entre les ordonnateurs et les comptables.
En effet, rien nimpose que les services de recouvrement
dpendent dune administration diffrente de celle qui a pour charge
lvaluation et le contrle de lassiette. Il suffit, en ralit, que la
sparation soit fonctionnelle. Cela est dailleurs dj le cas pour
certains impts, qui sont la fois tablis et recouvrs par une mme
direction. Ainsi, la direction gnrale des douanes et des droits
indirects ou le service de la redevance audiovisuelle qui dpend de
la direction gnrale de la comptabilit publique tablissent et
recouvrent les impts dont ils ont la charge. Par ailleurs, les impts
pour lesquels le contribuable calcule lui-mme les sommes dues
lEtat, dont la TVA, limpt sur les socits ou encore limpt de
solidarit sur la fortune sont des exemples ne ncessitent pas
proprement parler de services dassiette mais exigent un contrle a
posteriori. Dans ce cas de figure, une sparation organique des tches
entre services chargs du contrle et du recouvrement ne se justifie
pas. Elle existe pourtant pour certaines impositions : ainsi, la direction
gnrale de la comptabilit publique est comptente pour le
recouvrement de limpt sur les socits, tandis que la direction
gnrale des impts effectue les contrles a posteriori. Cette
organisation multiplie les interlocuteurs fiscaux pour le contribuable,
sans relle valeur ajoute en matire de scurit des procdures.
Au total, le principe de sparation des ordonnateurs et des
comptables, qui nest pas contest en lui-mme, ne requiert pas une
distinction organique qui nest dj plus applique dans un grand
nombre de cas par ladministration fiscale. Au surplus, lorsquelle
persiste, cette sparation organique se rvle particulirement
malcommode pour les contribuables. Ce diagnostic, formul
plusieurs reprises, notamment dans un rapport de 1999 Mission
2003 tabli en vue de la rforme de ladministration fiscale
(Cf. annexe 3), na pas pour consquence ncessaire de fusionner les
diffrents services actuellement chargs de ladministration de
limpt. Il plaide nanmoins pour une rationalisation des structures
lorsque celles-ci engendrent des complications excessives pour le
contribuable.
FISCALE
II. Une organisation malcommode pour les

contribuables
A. Des difficults et incomprhensions nombreuses

parmi les contribuables
1. Six interlocuteurs fiscaux pour chaque contribuable

La multiplicit des administrations fiscales entrane des
difficults non ngligeables pour les contribuables. Ainsi que la
montr le rapport de la Mission 2003 Construire ensemble le service
public de demain , les situations les plus courantes font intervenir un
grand nombre de services administratifs diffrents.
Ainsi, pour les particuliers, les interlocuteurs fiscaux sont au
nombre de six :
- les centres des impts du domicile, comptents
pour le dpt de la dclaration de limpt sur le
revenu, pour la rclamation sur cet impt et sur la
taxe dhabitation et pour les recours gracieux sur
tous les impts ;
- les recettes des impts pour les achats de vignettes
et timbres fiscaux hors priode (les dbitants de
tabac sinon), la dclaration et le paiement de limpt
de solidarit sur la fortune, les dclarations de
succession, donations, prts, baux ruraux, etc. ;
- les centres des impts fonciers pour la rclamation
sur la taxe foncire et les bases de la taxe
dhabitation ;
- les trsoreries pour le paiement de limpt sur le
revenu, de la taxe dhabitation et de la taxe foncire,
pour les dlais de paiement, les remises de pnalit
et la mensualisation ;
- les centres dencaissement des trsoreries
gnrales de rgion pour la mensualisation ou
lenvoi des TIP ;
- le service de la redevance pour le paiement de la
redevance audiovisuelle.
Pour les entreprises, le niveau de complexit est identique, avec

six services administratifs comptents en matire de fiscalit88 :
- les centres des impts du sige de lentreprise,
comptents pour le dpt de la dclaration de
rsultats, la taxe professionnelle et les rclamations
sur tous les impts ;
- les recettes des impts pour le paiement de la TVA,
les dlais de paiement et la remise gracieuse des
pnalits sur cet impt ;
- les recettes des douanes pour lacquittement de la
TVA limportation, les droits sur les oprations
dimport-export et les droits denregistrement ;
- les trsoreries pour le paiement de la taxe
professionnelle, de la taxe sur les salaires et de
limpt sur les socits supplmentaire ;
- les trsoreries spcialises pour le paiement
spontan de limpt sur les socits ;
- les trsoreries gnrales pour les restitutions de la
TVA et de limpt sur les socits.
Cette organisation est source de confusions nombreuses de la
part des contribuables, qui doivent frquemment tre aiguills par les
services vers linterlocuteur pertinent.
2. Des difficults rcurrentes lors dun changement de situation

personnelle des contribuables
La diversit des services administratifs comptents en matire
de fiscalit est galement une source de difficults et derreurs ds lors
quun contribuable souhaite faire connatre un changement dans sa
situation personnelle. En effet, les donnes des diffrentes
administrations ne sont pas ncessairement partages en ltat actuel
de linformatique dont elles disposent. De ce fait, un changement
dadresse signal par un contribuable au centre des impts dont il
relve ne sera pas connu, sans dmarche supplmentaire de sa part,
des services de la direction gnrale de la comptabilit publique.
88 Seules connaissent un interlocuteur fiscal unique les cent plus grandes entreprises
franaises, dont le traitement relve de la direction des grandes entreprises (DGE),
service commun la DGI et la DGCP.
FISCALE
Ces difficults, qui affectent pourtant de faon trs frquente les

relations entre les contribuables et ladministration fiscale, nont pas
fait ce jour lobjet dune analyse approfondie de la part de cette
dernire. En effet, celle-ci connat mal, quantitativement et
qualitativement, les changements qui lui sont notifis par les
contribuables (premire dclaration limpt sur le revenu,
dmnagement, accession la proprit, rattachement ou non dun
enfant la dclaration dimpt sur le revenu, chmage, dcs du
conjoint, divorce, vente immobilire, etc.) Ainsi, le nombre des
contribuables se trouvant dans lune de ces situations ne fait pas
lobjet dun suivi rigoureux89, de mme quil nest fait aucun
recensement des difficults rencontres.
Ces constatations ne sont pas nouvelles : dans son rapport
gnral de 1994, le Comit central denqute sur le cot et le
rendement des services publics avait tudi les formalits lies au
changement de domicile, et notamment celles des particuliers ayant
mensualis le paiement de limpt sur le revenu, ainsi que celles
relatives la taxe dhabitation et aux taxes foncires. Le Comit avait
relev que le traitement dun changement dadresse ncessitait un
grand nombre dintervenants (outre la Poste, les comptables du Trsor
public concerns, le dpartement informatique de la direction gnrale
de la comptabilit publique et le centre informatique de la direction
gnrale des impts dans le cas dun impt sur le revenu mensualis),
que leur coordination tait dlicate en raison notamment de
labsence dun identifiant national unique et stable pour la gestion
de limpt et que divers dsagrments en rsultaient pour les
contribuables (Cf. infra).
La principale cause de ces dysfonctionnements rside dans
larchitecture de linformatique utilise par les administrations
fiscales. En effet, les applications existantes sont spcialises par
impts (impt sur le revenu, TVA, taxes foncires) et les donnes
quelles contiennent concernant la situation des contribuables ne sont
ni uniformises, ni partages, ni mme actualises de faon
synchronise. De ce fait, les erreurs dadresses ou de rattachement des
paiements ne sont pas rares.
Il convient de noter, pour temprer les constatations prcdentes
que le programme Copernic (application informatique commune aux
89 La DGI indique, sous toutes rserves, quil y aurait eu, en 1999, environ 300 000
mariages enregistrs via les dclarations IR, 100 000 divorces et 200 000 veuvages.
Le nombre des primo-dclarants en 2000 serait de plus de 2,9 millions.
diffrentes administrations fiscales), dont la mise en uvre est prvue

pour 2008, a pour objet de mettre fin ces difficults.
B. Un cot de gestion important

Il nentre pas dans le propos du Conseil des impts dvoquer
de faon dtaille, dans le cadre du prsent rapport, les cots de
gestion de ladministration fiscale. Toutefois, dans la mesure o ils
sont, en dernier ressort, supports par les contribuables, ces cots ne
peuvent tre carts de la prsente rflexion.
On rappellera ainsi que, dans un rapport rendu en 1999, la
mission danalyse comparative des administrations fiscales
mandate par le ministre de lconomie, des finances et de lindustrie
a constat le cot plus lev de ladministration fiscale franaise par
rapport celui de la plupart des administrations trangres : seule
lAllemagne, dont la structure fdrale a pour consquence une
structure administrative trs morcele, affichait un cot suprieur
celui observ dans notre pays. Parmi les explications possibles de
cette situation, le nombre des organisations intervenant dans la gestion
des recettes fiscales et sociales arrivait en bonne place. En effet, seule
lItalie met en uvre un nombre dadministrations intervenant dans
les prlvements fiscaux et sociaux identique celui de la France
(4 administrations au total90). Les autres pays dvelopps nont quune
ou deux administrations fiscales, comme le montre le tableau ci-
dessous :
90 Pour la France : DGI, DGCP, DGDDI et URSSAF

FISCALE
Tableau n 18 : Nombre dadministrations intervenant dans la gestion des

recettes fiscales et sociales
France 4
Italie 4
Espagne 2
Royaume-Uni 2
Canada 1 (+ 10)
Etats-Unis 1 (+ 50)
Irlande 1
Pays-Bas 1
Sude 1
Allemagne 3 (+ 21)
(*) Source : mission danalyse comparative des administrations fiscales
C. Linadaptation des structures administratives aux

besoins des contribuables : le cas emblmatique de limpt
sur les socits
Limpact de linadaptation des structures administratives sur les
relations avec les usagers est variable suivant les impositions
observes. Il est particulirement important lorsque la distinction entre
services dassiette et services de recouvrement recoupe une frontire
entre plusieurs directions du ministre des finances. Le cas de limpt
sur les socits est emblmatique cet gard.
Cr en 1959, limpt sur les socits a succd limpt sur le
revenu des personnes morales, qui tait inclus jusquici dans la cdule
bnfices industriels et commerciaux de limpt gnral sur le
revenu. Pour cette raison et malgr son caractre autoliquid comme
les impts recouvrs par la direction gnrale des impts, il a continu
dtre recouvr, comme limpt sur le revenu, par le rseau du Trsor
Public91. La gestion de limpt sur les socits sen est trouve
considrablement complique et la sparation de lassiette et du
recouvrement entre la direction gnrale des impts et la direction
gnrale de la comptabilit publique a fait lobjet de multiples
critiques.
91 En 1959, au moment de la mise en place de lI.S, ladministration des contributions

directes, intgre au sein de la DGI, ne disposait pas de rseau comptable.
On rappellera notamment celles formules par le service de

linspection gnrale des finances, qui recommandaient dj en 1987
le transfert du recouvrement de limpt sur les socits aux
comptables des impts : il est techniquement ais ; il prsente des
avantages certains du point de vue des contribuables, du point de vue
de lefficacit du recouvrement et du point de vue des conomies de
gestion ; il na pas dautre inconvnient que de rduire, sans doute
faiblement mais sans contrepartie, les tches actuelles du rseau des
comptables du Trsor .
Un deuxime rapport, aboutissant des conclusions identiques
a t remis en 1994. Enfin, un groupe de travail commun la direction
gnrale des impts et la direction gnrale de la comptabilit
publique a constat en 1997 la permanence des difficults relatives
lorganisation du recouvrement de limpt sur les socits : absence de
liens dinformation entre les deux directions, parcellisation des
comptences, inexistence des liaisons inter-directionnelles Au total,
les agents de la direction gnrale des impts ntaient pas concerns
par le recouvrement de limpt sur les socits tandis que ceux de la
direction gnrale de la comptabilit publique graient celui-ci en
aveugle, mconnaissant crdits dimpts, reports de dficits ou
insolvabilit des contribuables.
Ces constats convergents nont toutefois pu aboutir aux
rformes structurelles dont ils mettaient en lumire lutilit.
FISCALE
La rforme des structures administratives a

t engage mais demeure inacheve
I. Lchec de la mission 2003 92 na pas permis
la mise en place dune administration fiscale unique
A. La mission 2003 sest rclame dune approche

privilgiant le point de vue des usagers
1. Un souci de mieux prendre en compte les besoins des usagers

Lors de lengagement des travaux devant conduire la rforme
des structures de ladministration fiscale, trois grands objectifs avaient
t fixs :
- donner la priorit aux usagers, en facilitant leurs
dmarches et en simplifiant lorganisation ;
- faire en sorte que les agents des administrations
soient la fois les acteurs et les bnficiaires de
cette rforme ;
- construire un service public plus efficace, en
apportant la collectivit nationale le meilleur
service possible au meilleur cot.
Il sagissait ainsi, lhorizon de l'anne 2003, de :
- mettre en place pour chaque contribuable, qu'il
s'agisse d'un particulier, d'une PME ou d'une grande
entreprise, un correspondant fiscal unique se
substituant la multiplicit d'interlocuteurs auxquels
ils avaient faire ;
92 Nom de la mission interne au Ministre de lEconomie, des finances et de

lindustrie qui avait t charge de prparer la rforme de ladministration fiscale.
- simplifier au maximum les procdures de

dclaration et de paiement des impts, quil sagisse
de ceux des particuliers ou de ceux des
professionnels.
Parmi les axes de travail prioritaires identifis figuraient le
rapprochement de lassiette et du recouvrement, le dcloisonnement
des services chargs de la gestion des dossiers, l'amlioration de leur
accessibilit, la rnovation de linformatique et la simplification de la
lgislation, de la rglementation et des procdures.
2. Le constat dune qualit de service perfectible

Le diagnostic des forces et faiblesses des administrations
fiscales conduit dans le cadre de la mission 2003 a montr que, si les
agents sont gnralement apprcis pour leur comptence, leur rigueur
et leur loyaut, lorganisation des administrations fiscales faisait
lobjet de nombreuses critiques, brivement rappeles ci-dessous :
- les usagers sont perdus face lorganisation des
administrations fiscales. Un contribuable qui na
pas de rsidence secondaire a affaire en rgle
gnrale au moins cinq interlocuteurs pour faire le
tour de ses obligations fiscales. Or, les usagers ne
comprennent pas pourquoi il faut s'adresser des
services diffrents, qui ne sont pas situs au mme
lieu, dont les horaires douverture ne sont pas les
mmes, et qui communiquent mal entre eux, pour
obtenir des documents, demander des
renseignements, formuler des rclamations, ou
demander des dlais de paiement. Comme lont
montr les enqutes et les sondages dopinion
raliss ce sujet, les contribuables pensent qu'il
s'agit de la mme maison et ont le sentiment de
sadresser aux impts ;
- ils ont du mal contacter les services fiscaux. La
qualit du service tlphonique est juge
insatisfaisante. De ce fait, les usagers subissent
l'obligation de se dplacer, mme sils souhaitent
conserver la possibilit d'accder physiquement un
responsable pour expliquer les problmes qu'ils
rencontrent. Ils souhaiteraient pouvoir traiter plus
FISCALE
rapidement leurs problmes, quel que soit le moyen

de contact quils utilisent (tlphone, courrier,
dplacement). C'est la raison pour laquelle 80%
dentre eux approuvent l'ide d'un correspondant
fiscal unique. Ils attendent du service de rfrence,
quil soit comptent sur l'ensemble de leurs dossiers,
en mesure de rpondre et de dcider sur les
questions qu'ils posent, et quil leur permette de
rgler leurs problmes en une seule fois ;
- les lois, rglements et procdures sont jugs trop
complexes. La demande de simplification est
massive. Les usagers ne font toujours pas la
diffrence entre ce qui relve des lois et rglements,
et ce qui relve de lorganisation administrative.
Tout cela leur parat injuste car les contribuables les
plus aiss ont plus de facilits pour dominer une
complexit que les autres doivent subir ;
- le dcloisonnement des tches est un besoin
urgent car les circuits dinformation et de
traitement des dossiers sont parfois aberrants (impt
sur les socits, taxes sur les salaires), et toujours
lourds et complexes (schma joint en annexe). Ces
observations sappliquent quand la gestion du
dossier est clate entre les services d'assiette et les
services de recouvrement appartenant des rseaux
diffrents. Mais elle vaut aussi pour la situation de
la direction gnrale des impts, au sein de laquelle
les services dassiette (centre des impts) et les
services de recouvrement (recettes des impts) sont
spars ;
- les dysfonctionnements des systmes
informatiques font galement l'objet de vives
critiques. Fortement clats, les systmes
dinformations sont compartiments sur le plan
gographique et individualiss par impts et non par
contribuables. Les numros didentification des
contribuables diffrent selon les procdures
(absence didentifiant unique). L'informatique du
recouvrement communique mal avec linformatique
d'assiette, en raison de choix techniques diffrents.
B. Les principales propositions de la mission 2003

Pour mettre fin ces dysfonctionnements, la mission 2003 a
propos un renouvellement en profondeur des structures de
ladministration. A lorganisation des administrations fiscales par
types dimpts, il a t propos de substituer une structure par types
dusagers. Par ailleurs, la traditionnelle csure entre services dassiette
et de recouvrement seffaait devant une logique fonctionnelle
distinguant les services chargs des relations avec le public et ceux
responsables de la gestion et du contrle de limpt. Trois grands axes
de rforme ont t suggrs :
- linstitution dun correspondant fiscal unique ;
- la rnovation de linformatique fiscale ;
- la simplification du droit et des procdures.
1. La mise en place dun correspondant fiscal unique

Le correspondant fiscal unique tel quentendu dans le cadre
de la mission 2003 est un service dtenant les informations, les
comptences juridiques et la comptence technique pour traiter tous
les aspects du dossier dun contribuable. Lexistence dun
correspondant fiscal unique suppose que soit rsolu le problme de la
sparation des services d'assiette et de recouvrement, soit entre deux
rseaux diffrents celui de la direction gnrale des impts et celui
de la direction gnrale de la comptabilit publique.
Au total, cette rorganisation aurait pris la forme suivante :
- pour les professionnels, des htels des impts des
entreprises , structures intgres pouvant traiter de
l'ensemble de la fiscalit professionnelle. Ces
nouvelles entits auraient regroup les fonctions
actuellement gres dans plusieurs organismes
(centre des impts, recettes des impts, trsoreries,
trsoreries spcialises). Elles auraient t
organises selon une logique distinguant les services
chargs des relations avec les usagers ("front
office") de ceux vous lanalyse et au contrle
("back office") ;
- pour les particuliers, des htels des impts des
particuliers , partir des comptences actuellement
FISCALE
disperses entre les centres des impts et les

trsoreries. Comme les entreprises, les particuliers
auraient bnfici dun service unique disposant
dun accs direct chaque dossier, et ayant la
possibilit de prendre une dcision sur la plupart des
sujets (dlais, gracieux, petits contentieux). Un tel
service aurait reprsent un avantage important pour
les usagers, qui nauraient plus t renvoys dune
administration lautre.
2. La rnovation de linformatique fiscale

Les systmes informatiques actuels rpliquant les
cloisonnements administratifs, la mise en place dun correspondant
fiscal unique supposait leur rnovation. Celle-ci devait prendre la
forme dune unification des applications utilises par lensemble des
directions et services.
3. La simplification des procdures fiscales

Sur le plan des simplifications, la mission a tenu distinguer ce
qui relve du domaine lgislatif, du domaine rglementaire, et des
procdures internes ladministration. Elle a notamment propos la
mise en place dune retenue la source de limpt sur le revenu,
source de simplification pour les contribuables et dconomie de
gestion pour ladministration.
C. Lchec de la mise en place de ladministration

fiscale unique (mission 2003)
Les propositions faites par la mission 2003 nont pu tre mises
en place. Sans porter de jugement sur le projet et les conditions de sa
prsentation, on observera que le diagnostic densemble na pas t
remis en cause. En revanche, ses propositions ont t repousses
fortement la fois par les agents des administrations fiscales et les
lus locaux.
1. Le diagnostic fait par la mission 2003 na pas t remis en

cause.
Celui-ci ne faisait dailleurs que confirmer les rapports
successifs rendus sur ce sujet. Les cloisonnements existent et sont
pnalisants non seulement pour lefficacit de laction de
ladministration et de ses agents, mais galement pour limage du
service public quen retirent les usagers. Ces derniers ne comprennent
plus les justifications de lorganisation des administrations fiscales, la
fragmentation des chanes dinformation ou encore le fait quil faille,
par exemple, discuter avec une administration pour contester le
montant de son impt mais dialoguer avec une autre pour demander
un dlai de paiement pour ce mme impt.
Au-del mme de cette question de structures, les usagers ont
des raisons de se plaindre de la mauvaise qualit des services
tlphoniques ou informatiques offerts par ladministration fiscale.
2. Les solutions proposes par le rapport ont fait lobjet de

critiques provenant la fois des agents chargs de les mettre en
place et des lus locaux
Linstitution dun correspondant fiscal unique entranerait une
rorganisation lourde des administrations, notamment en termes de
transferts deffectifs de la direction gnrale de la comptabilit
publique vers la direction gnrale des impts. Or, des diffrences
culturelles importantes sparent les agents des deux directions, qui ne
sont pas forms dans les mmes coles dapplication et ne relvent pas
des mmes rgles de rmunration. Par ailleurs, la rforme propose
permettait des gains de productivit importants qui rendaient inutiles
certains emplois. La plupart des agents ont donc considr que la
prennit des emplois au sein du ministre de lconomie et des
finances pouvait tre menace. Enfin, les opposants la rforme ont
alert les lus locaux du risque dune disparition des implantations
rurales de ladministration fiscale. Cette menace, relle ou suppose, a
fortement mobilis ces derniers, trs attachs la permanence dun
maillage administratif dense dans notre pays.
Au total, la force de lopposition suscite par le projet a entran
son abandon. Toutefois, toutes les rformes de structure nont pas t
abandonnes et quelques projets dampleur ingale ont pu tre mis en
uvre au cours des dernires annes.
FISCALE
II. Les rformes de structure entreprises depuis

2000 se sont traduites par des mesures
dimportance ingale
A. Les grandes entreprises bnficient dsormais dun

vritable interlocuteur fiscal unique
Conformment aux orientations arrtes en 1999, la direction
publique ont mis en place le 1er janvier 2002 un premier cas
dinterlocuteur fiscal unique restreint aux grandes entreprises. La
direction des grandes entreprises (DGE), qui rsulte de cette
initiative, prsente plusieurs originalits :
- il sagit du seul exemple ce jour dans notre pays
dinterlocuteur fiscal unique ;
- elle a t constitue sous la forme dun service
comptence nationale place sous la tutelle
conjointe de la direction gnrale des impts et de la
direction gnrale de la comptabilit publique.
Le Conseil des impts a examin de faon dtaille les
comptences, lorganisation et le fonctionnement de la direction
gnrale des entreprises afin de tirer un premier bilan de son dbut
dactivit.
1. Les comptences de la direction des grandes entreprises
a) Un portefeuille de plus de 22 000 entreprises

La direction des grandes entreprises est comptente pour les
entreprises ralisant plus de 600 millions d'euros de chiffres d'affaires
HT ou ayant un actif brut suprieur ce montant. Cette comptence
stend aux filiales plus de 50% des socits prcdemment cites,
mme sil sagit dtablissements stables dentreprises nayant pas
leur sige en France.
Afin dassurer une stabilit minimale au portefeuille
dentreprises places dans le champ de comptence de la DGE, des
rgles particulires rgissent les entreprises ayant cess de rpondre
aux critres prcdemment numrs. Ainsi, ces socits continuent
de dpendre de ce service pendant les trois exercices suivant celui la

clture duquel les conditions ont cess d'tre remplies. Par ce procd
sont vites des ruptures de gestion trop frquentes et toujours
dommageables tant pour ladministration que pour les entreprises.
Il convient toutefois de remarquer que cette rgle pourrait
conduire faire grossir exagrment le portefeuille dentreprises
dpendant de la direction des grandes entreprises. Estime dans un
premier temps 17 000, la population dentreprises concernes
slevait dj en mai 2002 22 10093.
Les recouvrements effectus auprs de ces entreprises sont
logiquement trs levs. Ils sont estims :
- 30,5 milliards d'euros (environ 200 milliards de
francs) pour la TVA, soit 25 % du montant total de
cet impt ;
- 18,3 milliards d'euros (120 milliards de francs) pour
limpt sur les socits, soit plus de 45 % du
montant total de cet impt.
b) Un interlocuteur unique pour la dclaration et le paiement
1 - Un lieu unique de dclaration

Toutes les obligations dclaratives ont t transfres la DGE,
notamment la TVA et toutes les dclarations professionnelles. Il existe
toutefois une exception : les dclarations servant lassiette de la taxe
professionnelle.
Deux raisons expliquent ce choix :
- les lments pris en compte dans lassiette de la taxe

professionnelle sont mieux connus au plan local que dans
un service comptence nationale. Pour ce type dimpts,
il a donc sembl prfrable de maintenir la comptence
des centres des impts et des centres des impts fonciers ;
93 Ce portefeuille est trs proche de celui de la direction des vrifications nationales et

internationales (DVNI service charg du contrle des grandes entreprises au sein de
la DGI) qui compte environ 30 000 entreprises. Il avait t envisag, dans un premier
temps, de fusionner les structures de la DGE et de la DVNI. Devant les rticences
exprimes par les entreprises, qui craignaient que les fonctions de contrle ne
lemportent sur la gestion de limpt, ce projet a finalement t abandonn.
FISCALE
- la fixation des bases dimposition en matire de taxe

professionnelle est le rsultat dun processus complexe
qui intresse galement les collectivits locales. Aussi, la
substitution de la direction des grandes entreprises au
centre des impts local aurait rallong les dlais au
prjudice de ces collectivits.
En revanche, la dclaration rcapitulative de taxe
professionnelle est dpose la direction des grandes entreprises qui
instruit galement les demandes de plafonnement en fonction de
valeur ajoute.
2 - Un lieu unique de paiement

La centralisation des paiements la direction des grandes
entreprises a t galement recherche. Cet objectif a t conjugu
avec la volont doffrir des modalits de paiement modernes et
notamment le tlrglement. Afin de laisser la plus grande souplesse
aux entreprises, un dispositif optionnel a t mis en place cet gard.
Quatre situations doivent tre distingues :
- la TVA, limpt sur les socits et la taxe professionnelle

sont obligatoirement pays la DGE ; ce paiement est
effectu par tlrglement ;
- le paiement la DGE de la taxe sur les salaires et de la

taxe foncire est optionnel, mais en cas doption le
paiement se fait obligatoirement par tlrglement ;
- le paiement la DGE de la taxe sur les bureaux est

galement optionnel mais sans recours aux
tlprocdures ;
- pour les autres impts, le paiement seffectue

obligatoirement la DGE, sans recours aux
tlprocdures.
Ce dispositif permet aux entreprises de centraliser la totalit de
leurs paiements la direction des grandes entreprises tout en leur
laissant une certaine libert quant aux modes de paiements quelles
souhaitent utiliser.
Tableau n 19 : Modalits de dclaration et de paiement la DGE
Impt ou taxe Dpt des dclarations Paiement Exceptions

Dsignation Lieu Mode Lieu Mode .
TVA DGE TELETVA DGE TELETVA 94
I.S DGE TDFC DGE SATELIT 95
Imposition forfaitaire annuelle DGE SATELIT
I.R. dclaration de revenus DGE TDFC

catgoriels (2031).
Dclaration de rsultat de DGE Papier DGE SATELIT

revenus fonciers (2072 )
Contribution sur les revenus DGE Papier DGE Autre*
locatifs (CRL), Bordereau
d'accompagnement du
paiement
Taxe professionnelle CDI local Papier DGE SATELIT
Dclaration 1003
Taxe professionnelle DGE
Dclaration 1003 R
Taxes foncires CDIF local Papier DGE si SATELIT
option
Taxe sur les locaux usage DGE Papier DGE si Autre*
de bureaux option
Taxe sur les salaires DGE Papier DGE si SATELIT
option
Taxes assises sur les salaires DGE Papier Autre*
(Taxe d'apprentissage,
formation professionnelle
continue..), taxes diverses
(cotisation minimale de TP,
taxes / assurances, taxe / les
vhicules de socit..)
Prlvement libratoire DRESG Papier DRESG Autre*
(2777), retenue la source.
Droits d'enregistrement, DGE ou DGE ou Autre*

timbres recette loc. recette loc.
Impositions supplmentaires DGE SATELIT
de TP et de taxes foncires
Autres impositions suppl. DGE Autre*
94 Les acomptes dus au titre du rgime simplifi dimposition (RSI) seront pays par un
autre moyen de paiement que les tlprocdures.
95 Pour les exercices clturs entre le 01/10/2001 et le 30/12/2001, l'imprim 2058 IS,
qui remplacera compter d'avril 2002 le bordereau avis de liquidation de l'impt sur les
socits, devra tre tlcharg et dpos sous forme papier la DGE.
(*) Source :Direction des grandes entreprises

FISCALE
2. Lorganisation de la direction des grandes entreprises

(Cf. schma infra)
Lorganisation de la direction des grandes entreprises ((DGE)
distingue les units comptentes pour lensemble des problmes de
gestion (appels front office, selon un anglicisme couramment utilis
dans le milieu bancaire pour dsigner les services placs au contact de
la clientle) et celles apportant le soutien ncessaire aux gestionnaires
de comptes (le back office).
La fonction de front office repose sur dix quipes
dinterlocuteurs fiscaux uniques (quipes IFU) composes chacune de
onze agents trs qualifis (un inspecteur divisionnaire, huit cadres A et
deux cadres B). Lquipe suit intgralement les dossiers d'un mme
groupe y compris le contrle - contrle sur pices (CSP), vrification
ponctuelle (VP) - le recouvrement et linstruction des contentieux96.
Ses coordonnes nominatives, tlphoniques et mail sont
communiques par la direction des grandes entreprises sans dmarche
pralable de lentreprise. Si celle-ci en exprime le souhait, il peut tre
convenu dune runion avec lquipe charge de son dossier.
Rciproquement, la DGE a envoy plusieurs de ses agents dans les
entreprises lautomne 2001.
Localise Pantin, en Seine-Saint-Denis, la direction des
grandes entreprises compte 217 agents dont laffectation na ncessit
aucune cration de poste budgtaire. Deux difficults de mise en place
ont toutefois t constates :
96 Ce dernier point ncessitera des ajustements dans la rpartition des secteurs car
tous les groupes dentreprises ne dposent pas le mme nombre de remboursement de
crdit de TVA, de plafonnement de valeur ajoute ou mme de contentieux suite
contrle fiscal. Ainsi, certaines quipes doivent faire face un grand nombre de
demandes alors que dautres quipes sont peu charges.
- des difficults de recrutement sont apparues, faute de

candidatures rpondant au profil souhait. En effet, les
emplois offerts dans le cadre du recrutement taient des
postes exigeant un degr de comptence technique lev
et pour lesquels une obligation de rester en poste trois ans
tait requise. La localisation gographique et lobligation
minimum de rsidence ont limit le nombre de demandes
daffectation qui na pas atteint celui de postes proposs97.
Les difficults ont t rsolues en recourant, pour un tiers
de leffectif, des inspecteurs et contrleurs sortant
directement de lEcole nationale des impts (ENI). Cette
dernire solution prsente des avantages en termes
dadaptabilit. Toutefois, si ce type de recrutement devait
perdurer, il ncessiterait que la formation initiale lENI
tienne compte de cette exigence nouvelle;
- le calendrier de mise en place des applications

informatiques a t trs tendu, en particulier pour les
modifications apportes aux applications informatiques
(TlTVA, SATELIT, TDFC). Ces applications ont t
oprationnelles peu de temps avant lachvement des
obligations dclaratives et ont connu de nombreuses
difficults lors de leur dmarrage.
97 Ce mode de recrutement profil doit tre sauvegard en raison de la

comptence que ncessite la direction des grandes entreprises et le maintien des
agents trois ans sur le poste est galement trs apprci des entreprises.
3. Premier bilan de lactivit de la direction gnrale des

grandes entreprises
Lactivit de la direction des grandes entreprises peut tre
envisage la fois sous laspect des services offerts et de
lapprciation porte sur elle par les entreprises.
a) La direction des grandes entreprises (DGE) a permis la mise en

place de nouveaux services aux entreprises
Outre lavantage offert par son caractre de guichet unique, la
DGE a permis lapparition de nouveaux services aux contribuables :
- la possibilit doprer une compensation entre les

impositions dues et les crances fiscales dtenues sur
lEtat. Cette procdure est de porte gnrale puisquelle
concerne tous les impts pays la direction des grandes
entreprises, qu'ils le soient titre obligatoire ou sur option.
Elle prsente lavantage de simplifier la gestion de la
trsorerie des entreprises ainsi que les relations financires
de ces dernires avec lEtat ;
- la gestion au plus proche des entreprises de procdures

autrefois gres par ladministration centrale. Ainsi, en
matire de consolidation fiscale, la direction des grandes
entreprises est dsormais le point d'entre des groupes et
assure la gestion courante des dossiers des entreprises
concernes. Ces procdures taient auparavant prises en
charge par la direction de la lgislation fiscale98. La DGE
assure galement le suivi et l'instruction de certaines
demandes dagrment (agrment des dficits et des
amortissements rputs diffrs en cas de fusion). Enfin,
en matire de rescrit, la direction est habilite traiter les
demandes s'inscrivant dans le cadre de l'article L80 B du
livre des procdures fiscales ;
98 Ainsi, toutes les socits qui bnficient de lagrment prvu larticle 209
quinquies du code gnral des impts, ainsi que toutes les socits faisant partie du
primtre de consolidation qui sont imposables en France relvent de la DGE quel que
soit le montant de leur chiffre daffaires ou de leur actif brut.
FISCALE
- le regroupement dans un seul tribunal administratif

des litiges pouvant apparatre entre ladministration
fiscale et les entreprises. Il sagit du tribunal
administratif de Cergy-Pontoise, cr par dcret le 27
juillet 2000, qui est juge de droit commun en premier
ressort des contentieux relatifs aux impts directs, aux
taxes sur le chiffres daffaires et aux taxes assimiles ;
- une disponibilit et une comptence sans commune

mesure avec celles offertes par les autres services de la
direction gnrale des impts : rception sur rendez-
vous gnralise du lundi au vendredi de 9h00 18h00 ;
un interlocuteur toujours disponible par tlphone tous les
jours de la semaine de 9h00 18h00 ; une quipe stable
qui favorise la confiance puisque les agents nomms la
direction des grandes entreprises ont pris lengagement
dy rester au minimum trois ans.
b) Lapprciation des entreprises sur la direction des grandes

entreprises est trs favorable
Lorganisation de la DGE prvoit un suivi de la satisfaction des
entreprises afin dadapter le service. Le Conseil des impts a dores et
dj rencontr plusieurs des entreprises concernes par la direction des
grandes entreprises 99 afin de recueillir leur avis.
Cette consultation a permis de constater que le dispositif avait
fait lobjet dun accueil trs favorable. Les points les plus souvent
relevs sont la mise en place dun guichet unique, le renforcement
des comptences de la nouvelle direction et la cration de nouveaux
dispositifs comme celui rendant possible la compensation entre
crances et dettes fiscales. Les entreprises interroges ont galement
not :
- la qualit de service de lquipe gestionnaire, en

particulier le service dassistance tlphonique disponible
et comptent ;
99 En particulier Suez, Vivendi Universal et Alcatel ainsi que lassociation franaise

des entreprises prives.
- la ractivit et la souplesse dans linstruction des dossiers

comme pour les remboursements de crdits de TVA pour
lesquels les entreprises rencontres ont remarqu une nette
amlioration dans les dlais100 ;
- la qualit du dialogue et de la concertation qui se sont

instaurs entre ladministration et les entreprises, qui
contraste, semble-t-il, avec certaines pratiques
prcdentes.
Cette satisfaction est toutefois tempre par certaines critiques,
relatives notamment la mise en place parfois juge prcipite de la
direction des grandes entreprises.
On notera une critique rcurrente concernant la localisation de
la direction des grandes entreprises Pantin. Celle-ci est considre
comme trop excentre dans lest parisien alors que la plupart des
groupes sont situs dans louest, ce qui rompt le lien de proximit
avec le gestionnaire de leurs dossiers.
Une critique plus forte concerne le manque de concertation et la
prcipitation qui a prvalu dans la mise en place des procdures de
tldclarations et tlrglements. Ainsi, lapplication SATELIT, qui
permet deffectuer le tlrglement via Internet des sommes dues au
titre de la taxe professionnelle et des taxes foncires, tait
insuffisamment prte pour voluer vers le paiement de limpt sur les
socits et le paiement centralis de la taxe sur les salaires et de la taxe
professionnelle. En raison de nombreuses difficults de
fonctionnement de cette application, des dlais supplmentaires de
dclaration et de paiement ont d tre accords aux entreprises au
cours de lanne.
En dfinitive, daprs les premiers lments obtenus dune
enqute anonyme opre par la direction des grandes entreprises
auprs de 37 grands groupes, lindice de satisfaction des entreprises
serait trs lev (suprieur 95%). La mise en place de la direction
des grandes entreprises peut donc tre juge positivement tant pour ce
qui est des innovations apportes la gestion de limpt que du
jugement port sur elle par ses interlocuteurs.
100 Les dlais de remboursement de crdits de TVA slveraient 7,5 jours, ce qui
est nettement plus court que le dlai habituel pour ce type de remboursement.
FISCALE
B. Les autres exprimentations relatives un

interlocuteur fiscal unique sont moins ambitieuses
Hormis la cration de la direction des grandes entreprises, deux
exprimentations visant rapprocher les services de la direction
gnrale des impts et de la direction gnrale de la comptabilit
publique sont actuellement en cours de ralisation. Par ailleurs, une
troisime exprimentation vise valuer limpact dun
dcloisonnement interne la direction gnrale des impts en matire
de gestion de la TVA. Si les deux premires initiatives demeurent de
porte modeste, le dcloisonnement interne la direction gnrale des
impts semble plus riche de potentialits.
1. Les dispositifs visant rapprocher les services de la direction

gnrale des impts et ceux de la direction gnrale de la
comptabilit publique demeurent de porte modeste
a) LIntranet commun DGI/DGCP

Il sagit dune liaison informatique permettant deffectuer
auprs dun guichet unique certaines oprations concernant les
services des deux directions. Neuf dmarches courantes sont ainsi
concernes : le changement d'adresse, la rclamation contentieuse, la
demande gracieuse, la dclaration de dcs, la demande de dlais de
paiement, ladhsion la mensualisation ou au prlvement
l'chance, la modification d'un contrat de mensualisation existant ou
dadhsion au prlvement l'chance et la demande de prise de
rendez-vous (l'envoi des pices justificatives se fait par l'Intranet aprs
scannerisation ou par fax). Aprs une phase dexprimentation, ce
dispositif est progressivement tendu lensemble du territoire.
On notera toutefois que lIntranet commun DGI / DGCP nest
quun palliatif visant rduire les inconvnients dune organisation
inadapte. Une solution dfinitive dans ce domaine ne peut passer que
par lachvement du compte fiscal unique actuellement en cours de
dveloppement dans le cadre du projet Copernic (Cf. infra).
b) Laccueil commun DGI /DGCP.

Ce dispositif institue un accueil physique commun aux deux
directions. Il est possible dans les htels des finances o ces deux
services sont prsents. Neufs sites ont t retenus pour une premire
exprimentation partir de 2000. Neuf nouveaux sites

dexprimentation suivent en 2002.
Lune des principales difficults en matire de guichet unique
est de dterminer le niveau pertinent de service offert. Trois formules
correspondant chacune un niveau de service ont t retenues cette
fin :
- 1re formule : orientation et information des contribuables,
- 2me formule : orientation, information et prise en compte

des demandes des contribuables,
- 3me formule : orientation, information, prise en compte et

traitement en temps rel ou diffr de certaines demandes
des contribuables.
Les rsultats obtenus se sont rvl contrasts. Ainsi, les
usagers se sont gnralement dclar satisfaits du dispositif et ont
estim quils avaient pu accomplir leurs dmarches plus facilement
que dans les structures classiques. En revanche, les agents ont tous
signal un dcalage entre les comptences qui leur avaient t
attribues et la demande des usagers et ont soulign la ncessit
dlargir leurs missions. Ainsi, les agents des sites exprimentant le
niveau 1 ont exprim le souhait dvoluer vers un accueil de niveau 2
pour prendre en compte, au del de la fonction dorientation et
dinformation, la requte du contribuable en lui attestant le dpt, en
transfrant sa demande au service comptent et en assurant le
traitement des cas les plus simples. De la mme faon, les agents
exprimentant le niveau 2 ont souhait accder au stade suprieur.
Enfin les agents des sites de niveau 3 ont demand une extension du
primtre de traitement des dcisions simples afin de pouvoir
rpondre de faon plus satisfaisante aux demandes des contribuables.
Le faible nombre doprations ayant pu donner lieu une prise de
dcision (7%) dmontre lintrt limit du guichet unique tel quil a
t conu dans le cadre de cette exprimentation.
Au surplus, celle-ci a rvl que, confronte des questions
complexes, la cellule daccueil commun atteignait vite ses limites en
matire de comptence. Les agents ont dailleurs majoritairement
estim ne pas matriser la totalit des sollicitations des usagers quand
la question ne relevait pas de la comptence de leur propre
administration. La difficult rside dans la formation des agents. Si
FISCALE
laccueil commun DGI / DGCP devait tre tendu, des actions

particulirement lourdes devraient tre entreprises sur ce point.
En dfinitive, lexprimentation relative un accueil commun
DGI / DGCP a mis en lumire les limites du guichet unique lorsque
sont maintenues les structures administratives existantes : cette
formule est apparue la fois trop limite dans les comptences
relevant du guichet unique et trs exigeante dans la polyvalence
requise de la part des agents.
2. Le rapprochement entre centres et recettes des impts

entrepris au sein de la direction gnrale des impts montre plus
de potentialits mais demeure restreint aux seuls impts dont elle
assure la totalit de la gestion
La direction gnrale des impts reproduit, dans son
organisation interne, la sparation entre services dassiette et de
recouvrement qui marque lorganisation de ladministration fiscale
franaise. Cela est notamment le cas de la TVA qui est entirement
gre par la direction gnrale des impts : ainsi, il existe des services
chargs de vrifier lassiette de la TVA (les centres des impts) et
dautres comptents pour son recouvrement (les recettes des impts).
Cette organisation comporte les mmes inconvnients gnraux
que ceux dcrits plus hauts, lorsque la sparation entre assiette et
recouvrement recoupe la frontire DGI / DGCP. De surcrot, elle
entrane des difficults plus spcifiques, comme une parcellisation des
travaux entre la recette et le service de la fiscalit professionnelle qui
retarde la relance des dfaillants. Ainsi, si le contribuable dfaillant est
identifi et relanc trs rapidement par la recette grce aux
informations tires de la dclaration dpose sans paiement, le
dfaillant dclaratif (cest--dire qui ne dclare pas et ne paie pas)
bnficie en raison de lorganisation administrative, dun dlai moyen
dun mois et demi avant dtre relanc par le service dassiette. En
lespce, les dfauts dorganisation bnficient aux contribuables les
plus fautifs, ce qui nest pas de nature encourager au civisme
fiscal .
Afin de mettre fin ces dysfonctionnements et de progresser
vers un interlocuteur fiscal unique comptent pour lensemble des
contribuables professionnels, la direction gnrale des impts a initi
une rforme visant rapprocher les recettes et les centres des impts.
Quatre schmas dexprimentation ont t retenus :
- schma 1 : transfert la recette de certaines tches de

gestion courante actuellement exerces par les services
professionnels du centre des impts (CDI) ;
- schma 2 : transfert la recette de la totalit des tches de

gestion courante de la fiscalit professionnelle du CDI ;
- schma 3 : regroupement de lensemble des tches de

gestion courante de la fiscalit professionnelle du centre
des impts (CDI) et de la recette au sein dun service
commun spcifique ;
- schma 4 : mise en place dun responsable unique pour les

missions du centre et de la recette des impts.
A lissue des exprimentations, qui ont t conduites partir du
mois doctobre 2000, il a t dcid de mettre en uvre les formules
de rapprochement suivantes :
- la formule dite recette largie, qui consiste transfrer la

recette des tches de gestion courante relevant
actuellement du CDI ; les deux schmas, correspondant
aux modules 1 et 2, seront donc tendus ;
- la formule dite CDI-recette qui consiste fusionner dans

les rsidences comportant un seul CDI et une seule recette
le CDI et la recette sous lautorit dun responsable
unique (module 4 de lexprimentation) sera plutt
rserve aux petits sites.
La porte de cette rforme est plus importante que celles
actuellement envisage travers laccueil commun DGI / DCGP. Elle
constitue en effet un progrs vers la mise en place dun vritable
interlocuteur fiscal unique. Sa principale limite tient son champ
dapplication, limit aux impts pour lesquels la direction gnrale des
impts est seule comptente.
FISCALE
III. La ncessaire refonte de linformatique

fiscale naboutira quen 2008
A. Les dfauts de linformatique fiscale existante

Lors des travaux prparatoires la mission 2003 , il avait t
procd un diagnostic de linformatique fiscale. Celui-ci avait mis
en vidence de nombreuses faiblesses dbouchant sur deux types
dinconvnients :
- les systmes actuels privilgient les traitements de

masse et limitent largement les possibilits de grer des
situations individualises ;
- lclatement des donnes concernant les contribuables

complique la gestion de leur situation (changements
dadresse, gestion de la mensualisation) et suscite des
erreurs dadresses ou de prlvements.
Au terme de ces constatations, la mission 2003 avait
prconis de refondre dans sa totalit linformatique fiscale.
Si la mise en uvre du programme Copernic devrait se traduire,
lhorizon 2008, par la disparition de ces difficults, il nest pas
inutile de revenir sur les faiblesses des systmes existants, qui
expliquent une grande partie des dysfonctionnements de
ladministration fiscale.
1. Une informatique oriente vers la gestion et non vers

lusager
A limage du fonctionnement mme des services,
linformatique fiscale franaise a t conue selon une logique tourne
vers la gestion interne plus que vers le service rendu aux usagers.
Ainsi, les systmes informatiques de la direction gnrale des impts
et de la direction gnrale de la comptabilit publique sont calqus sur
les dcoupages administratifs. Chaque direction dispose de sa propre
informatique, dont les possibilits de communication avec dautres
systmes sont limites. Les cloisonnements qui en rsultent ont t
aggravs, lintrieur de chaque direction, par une logique qui a isol
le traitement de chaque impt dans une application spcifique.
De ce fait, les donnes dont dispose ladministration fiscale

concernant les contribuables sont parses et rarement fiables. Une
illustration typique de cette situation est le cas des changements
dadresses notifis une administration seulement, qui ne sont que
rarement connus des autres interlocuteurs fiscaux du contribuable (Cf.
supra).
2. Labsence dun identifiant fiscal unique fiable

Au-del des difficults relatives larchitecture des systmes
informatiques, qui ont fait lobjet de nombreux dveloppements dans
le rapport de la mission 2003, labsence dun identifiant fiscal unique
fiable apparat comme un obstacle majeur une gestion individualise
des dossiers de contribuables.
a) Lidentifiant fiscal actuel nest pas suffisamment fiable

Ladministration utilise depuis 1984 un identifiant spcifique
appel SPI (simplification des procdures didentification). La
cration de ce numro sinscrivait dans la logique des dcisions
successives de la Commission nationale de linformatique et des
liberts (CNIL), qui a pris fermement position en faveur de ladoption
par les administrations didentifiants qui leur soient propres. Outre
ladministration fiscale avec le numro SPI, lducation nationale sest
ainsi dote dun identifiant propre appel NUMEN.
Le numro SPI sest rvl insuffisamment fiable. En effet,
certains contribuables ont aujourdhui plusieurs numros SPI. Cette
situation contraint ladministration fiscale oprer de nombreux
recoupements lorsquune incertitude existe sur lidentification exacte
dun contribuable. Cest pourquoi elle a envisag plusieurs reprises
lutilisation, pour certaines oprations, du numro dINSEE (NIR).
b) Un dispositif lgislatif rcent a tendu lutilisation du NIR

ladministration fiscale mais la porte de ce texte a t strictement
encadre par le Conseil constitutionnel et la Commission nationale de
linformatique et des liberts
Afin de faciliter certaines oprations de contrle, le lgislateur a
tendu lutilisation du NIR aux administrations fiscales en 1998
(art. 107 de la loi de finances du 30 dcembre 1998). Un amendement
parlementaire est lorigine de ce dispositif, qui autorise lutilisation
FISCALE
du NIR pour l'accomplissement de missions fiscales telles que le

recouvrement des impts, le contrle fiscal et la transmission
d'informations fiscales aux organismes de scurit sociale.
Les finalits vises par le lgislateur taient doubles :
- autoriser les administrations fiscales collecter,

conserver et changer entre elles le NIR des
contribuables afin de lutiliser exclusivement dans les
traitements de donnes relatifs lassiette, au contrle et
au recouvrement de tous impts, taxes, redevances ou
amendes et aux seules fins daccomplissement de ces
missions (article L. 287 du livre des procdures fiscales) ;
- permettre lutilisation de ce numro pour demander

communication de certaines informations aux organismes
de Scurit sociale. Ces changes dinformations doivent
tre relatifs lapprciation des conditions douverture
des droits aux prestations, au calcul de celles-ci,
lapprciation des conditions dassujettissement aux
cotisations et aux contributions, la dtermination de
lassiette et du montant des cotisations et contributions
ainsi qu leur recouvrement (article L. 152 du livre des
procdures fiscales).
Saisi sur la constitutionnalit de ces dispositions, le Conseil
constitutionnel (dcision du 29 dcembre 1998 n 98-405 DC) a admis
leur conformit au prix de garanties de procdure et de rserves
dinterprtation sur les finalits de lutilisation du NIR, qui doivent
consister viter les erreurs didentit et vrifier les adresses des
personnes . Le Conseil a ainsi considr le recoupement des fichiers
fiscaux et sociaux pour identifier les contribuables conforme la
Constitution mais avec des rserves d'interprtation : La porte de
l'article 107 devra rester restreinte. Aucun nouveau transfert de
donnes nominatives ne devra tre effectu entre administrations .
Le Conseil ajoute que le but poursuivi par l'administration devra se
limiter viter des erreurs d'identit . Sagissant des
communications aux organismes de protection sociale, elles doivent
tre strictement ncessaires et exclusivement destines aux fins
mentionnes larticle L. 152 du livre des procdures fiscales
(validation des conditions de ressources de certaines prestations
sociales).
Sollicite lors de ladoption des dcrets dapplication de la loi

prcdemment mentionne, la CNIL a encore renforc ces rserves en
souhaitant que :
- le NIR ne soit pas utilis comme identifiant fiscal ;
- son utilisation demeure cantonne dans des bases de

donnes scurises, sa prsence dans les traitements de
gestion tant exclue. En pratique, seuls deux centres
informatiques de ladministration fiscale (Lyon et Nevers)
ont accs au numro de scurit sociale et font linterface
avec les centres des impts. Ces derniers conservent le
SPI comme instrument de communication entre eux.
Largumentation de la CNIL101, dveloppe notamment dans sa
dlibration du 26 juin 1999, porte essentiellement sur deux points :
- une hostilit de principe lunification des identifiants
administratifs ;
- une focalisation particulire sur le caractre signifiant du NIR.
Le Conseil des impts observe que cette position aboutit des

complications supplmentaires pour les administrs, qui devront
utiliser plusieurs numros didentification, et pour ladministration,
qui en voit son cot de gestion augment.
Disposant dun numro aujourdhui peu fiable le SPI -,
ladministration fiscale ne pourra pas utiliser le NIR nettement plus
stable au-del de ce qui a t autoris par le Conseil constitutionnel
dans sa dcision du 29 dcembre 1998. Or, un identifiant de bonne
qualit est indispensable la mise en place du compte fiscal unique.
En effet, plus les possibilits daccs aux informations et aux
oprations lies au paiement des impts deviennent tendues, plus la
ncessit de grer ces services par un identifiant stable apparat
importante (pour garantir, notamment, un accs scuris aux services
offerts).
101 Les principales rserves de la CNIL sont reproduites dans lannexe 4.

FISCALE
B. Le programme Copernic aboutira en 2008 au

compte fiscal simplifi pour chaque contribuable
1. Le compte fiscal simplifi mis en place dans le cadre de

Copernic : complment ou substitut ladministration fiscale
unique ?
Lanc en avril 2000, le programme Copernic doit permettre la
mise en place dun compte fiscal simplifi dici 2008. Celui-ci
poursuit trois objectifs principaux :
- permettre aux usagers de consulter les donnes relatives

leur situation fiscale (informations personnelles,
concernant lassiette et le paiement des diffrents impts,
historique des relations entre ladministration fiscale et le
contribuable, suites donnes aux requtes prsentes par
ce dernier) ;
- ouvrir aux contribuables la possibilit deffectuer tout

moment les oprations fiscales les plus courantes :
dclaration, paiement, changement dadresse ;
- apporter de nouveaux services aux contribuables :

informations relatives aux nouveauts fiscales,
avertissements lapproche de lchance, contrles de
cohrence a priori
Pour satisfaire ces objectifs, le compte fiscal simplifi doit
tre facilement consultable. Cest pourquoi le programme Copernic
prvoit non seulement un accueil physique plus performant que celui
existant actuellement, mais aussi des possibilits tendues daccs
distance aux services : Internet, centres dappels tlphoniques,
tlvision interactive, bornes informatiques102, etc. Au total, lobjectif
est douvrir laccs au compte fiscal sans contrainte gographique 7
jours sur 7 et 24 heures sur 24.
102 Ainsi, quatre bornes interactives dotes d'crans tactiles et de fonctionnalits

d'impression, spcialement conues dans le cadre du programme Copernic sont
exprimentes depuis la fin 2001 la trsorerie de Boulogne-sur- Seine et celle de
Creil, la direction de Paris sud et la mairie de Rennes. Les modalits dextension
seront dcides au vu des rsultats de cette phase pilote.
Il va de soi quun tel dispositif aura des consquences

importantes sur lorganisation du travail des administrations fiscales.
Il mettra fin, notamment, un important facteur de cloisonnement
entre elles : la cration dune informatique commune la direction
publique aura pour consquence la mise en uvre de procdures et de
mthodes de travail communes. Celles-ci favoriseront naturellement le
rapprochement culturel de deux directions souvent dcrites comme
loignes ce sujet. A ce titre, le projet actuellement en cours apparat
bien comme complmentaire de la cration dune administration
fiscale unique. Toutefois, le programme Copernic amliorera
galement de faon sensible le niveau du service offert aux
contribuables, ce qui rendra moins perceptibles les difficults
engendres par les divers cloisonnements administratifs
prcdemment dcrits. A terme, lurgence dune rforme des
structures de ladministration fiscale pourrait donc apparatre moins
importante, puisquil aurait t port remde ses principaux
inconvnients. Dans cette perspective, le programme Copernic
apparat comme un substitut au projet dadministration fiscale unique.
Au total, il apparat difficile de prvoir limpact du programme
Copernic sur les structures de ladministration fiscale. En effet, celui-
ci sera diffrent selon que prvaudront les aspects de complment ou
de substitut prcdemment dcrits.
2. Une mise en uvre progressive qui schelonnera jusquen

2008
Lampleur de linvestissement ralis dans le cadre de Copernic
fait de ce projet une entreprise de long terme.
a) Un cot total proche dun milliard deuros

Le programme Copernic a tabli deux scnarios en tenant
compte de lachvement global du compte simplifi en 2008 et des
efforts de recrutement en interne. Suivant les arbitrages qui prennent
ou non en compte certains produits accessoires ou les reportent dans le
temps, le cot varie entre 890 millions deuros (scnario comprenant
lensemble des objectifs) et 998 millions deuros.
Malgr limportance de linvestissement, la mise en place du
compte fiscal unique apparat largement justifie par les avantages
FISCALE
quelle offre, tant en termes de qualit de service aux contribuables

que pour ce qui concerne lefficacit de laction administrative.
Le Conseil des impts tient donc souligner lintrt dun
achvement du programme Copernic selon le calendrier
initialement fix.
b) Une mise en uvre progressive

La monte en puissance du programme Copernic est organise
selon trois paliers, afin de respecter lobjectif dun achvement des
travaux en 2008. Cette dmarche progressive a t conue dans un
souci de minimisation des risques, en vitant les effets de big
bang , tout particulirement en ce qui concerne les donnes sensibles
que sont les donnes didentification des personnes, qui ne seraient
pas grables par les administrations fiscales et les acteurs
politiques103.
Les paliers dvolution du systme dinformation sont les
suivants :
- le premier palier qui doit tre atteint en 2005 sachvera

par la construction de lapplication pour grer le
recouvrement ainsi que par la cration de rfrentiels de
personnes, ce qui annonce peu doffres de services
nouvelles mais plutt des amliorations comme la mise en
place dune documentation fiscale complte en ligne ;
103 Cest pourquoi il faut insister sur le fait que la fiabilit du systme dinformation
ne peut tre assure que si le programme est men son terme. Lors de la migration,
mesure que les applications historiques sinterfaceront avec le nouveau systme
dinformation, il est possible quil faille grer une complexit supplmentaire
transitoire. Ce nest quau bout de la phase de substitution que la fiabilit du systme
saccrotra et que lusager pourra profiter pleinement de lensemble de loffre de
service du compte fiscal simplifi.
- le deuxime palier verra le branchement des applications

existantes sur le rfrentiel de personnes et la mise en
place des applications de recouvrement des impts sur
rle avec une extension progressive aux autres impts.
Les applications dassiette de la fiscalit professionnelle
seront refondues. Les changements dadresses se feront en
ligne et le dossier auquel aura accs le contribuable
contiendra la plupart des informations sur le traitement de
ses dmarches (demandes de dlais, contentieux, ) ;
- enfin, le troisime palier prvu en 2008 permettra, aprs

refonte des applications, lintgration de lensemble de la
fiscalit personnelle et patrimoniale des contribuables.
Lensemble des tlprocdures (dclarations et paiements)
et des tlconsultations seront oprationnelles pour
lusager.
Loffre de service progressera chaque stade de dveloppement
du projet. Ont dores et dj t mis en uvre les dispositifs suivants :
FISCALE
- le portail fiscal. Premier bouquet de services par Internet

destin aux usagers, le portail fiscal doit leur faciliter
laccs linformation fiscale mais galement simplifier
leurs dmarches. Il est entirement consacr aux questions
pratiques lies aux impts. Son contenu a t
volontairement dpouill de toutes les informations non
directement utiles aux contribuables. Ainsi, le site ne
prsente aucune information caractre institutionnel,
comme les avis de concours ou les recrutements. Les
informations ont t pr-tries dans des espaces
thmatiques ddis, regroups autour de segments de
population dusagers (particuliers, professionnels,)
ou vers un besoin donn (obtenir une information,
tlpayer,..). Dans le mme esprit, la facilit de
navigation et la convivialit de lergonomie ont t
privilgies104, il est conu autour du principe " 2 clics
maximum pour trouver linformation pertinente "105 ;
- la dclaration des revenus. La dclaration 2042

(dclaration de limpt sur le revenu) et toutes ses annexes
peuvent tre remplies, signes lectroniquement et
envoyes en ligne. Pour faciliter ce cheminement vers le
"zro papier", le lgislateur a supprim pour les
tldclarants lobligation de joindre les justificatifs de
certaines rductions dimpt. Ils doivent cependant tre
conservs par le contribuable pour pouvoir tre produits
sur demande ventuelle de ladministration ;
104 Les services sont associs des codes couleurs qui facilitent le reprage. Ces
espaces sont cibls soit sur des publics, espace " particuliers " de couleur verte,
espace " professionnels " de couleur orange, espace " partenaires " de couleur
bordeaux, soit sur les besoins des usagers, espace " e-services " de couleur jaune,
espace " documentation " de couleur marron.
105 Les " e-services " (simulations, tlprocdures,..), les rubriques gnrales et
celles qui sont les plus visites (comment rclamer, les moyens de paiement, les
formulaires,..) sont mme accessibles en un clic.
- la consultation distance du dossier fiscal. Les

contribuables ont dsormais accs aux premiers lments
de leur dossier fiscal : ils peuvent ainsi sassurer que leur
tldclaration 2002 est bien prise en compte et en avoir
l'image exacte ; il peuvent par ailleurs visualiser plusieurs
lments des annes antrieures (dclaration effectue en
2001, avis dimposition 2000, etc.). Ce service s'ouvrira
progressivement aux autres impts et dbouchera sur le
compte fiscal simplifi que les contribuables pourront
consulter tout moment. Au cours de lanne 2002, le
dossier sera enrichi des avis dimposition dimpt sur le
revenu et de CSG/CRDS correspondants aux revenus
2001. Un service dassistance en ligne, ouvert 7 jours sur
7, est associ au service de consultation.
Les premiers rsultats obtenus montrent lintrt du public pour
ces nouvelles offres de services. Le nombre de connexions au portail
fiscal sest lev environ un million sur les deux semaines de la
campagne dimpt sur le revenu 2002 et prs de 30 000 messages ont
t reus et traits par les quipes associes au dispositif de rponse en
ligne et ceci sous un dlai maximum de 48 heures. Par ailleurs, le
nouveau dispositif de dclaration des revenus par Internet a t un
succs avec plus de 116 000 dclarations dposes par ce moyen en
2002 contre 17 000 en 2001. Par ailleurs, environ 15% de ces
contribuables ont galement dpos par Internet une ou plusieurs
annexes leur dclaration principale (revenus fonciers par exemple).
Enfin, prs de 150 000 personnes ont obtenu, en ligne, leur certificat
lectronique, et plus de 100 000 consultations du dossier fiscal ont t
enregistres ce jour.
Il convient toutefois de souligner quun certain nombre
dinternautes ne sont pas parvenus se connecter ou tldclarer : si
le portail fiscal a connu un million de connexions, seul un dixime
de ces dernires ont abouti une dclaration. Ces difficults de
dmarrage devraient tre rsolues lavenir.
FISCALE
Lorganisation du contentieux fiscal

Alors que la structure de ladministration fiscale a fait lobjet de
vifs dbats au cours des dernires annes, lorganisation du
contentieux fiscal reste moins connue. Pourtant, laccs du
contribuable son juge constitue un lment dterminant du bon
fonctionnement dun systme de prlvement de limpt. Plusieurs
observations peuvent tre faites concernant la fois la structure et le
fonctionnement de notre justice fiscale.
I. La dualit de juridiction ne perturbe que

faiblement laccs du contribuable au juge fiscal
A. Lorigine de la dualit de juridiction en matire

fiscale
L'article L. 199 du LPF partage le contentieux fiscal entre les
deux ordres de juridictions :
- le juge administratif est comptent en matire dimpts

directs et de taxes sur le chiffre daffaires ou de taxes
assimiles.
- le juge judiciaire est comptent en matire de droits

denregistrement, de taxes de publicit foncire, de droits
de timbre, de contributions indirectes et de taxes
assimiles ces droits, dimpt de solidarit sur la
fortune.
Cette division remonte la loi des 7-11 septembre 1790, qui
confie le contentieux des contributions directes l'administration,
tandis que les actions relatives aux impts indirects sont attribues au
juge judiciaire. Certains auteurs lui ont cherch une justification
doctrinale106, notamment en rattachant la rpartition des comptences

la diffrence des modalits dassiette, la comptence administrative
se justifiant par lexistence dun acte administratif, le rle, dont il faut
apprcier la lgalit pour juger du bien-fond des impts directs. Cette
lecture de la loi de 1790 est toutefois devenue hasardeuse lorsque
l'impt sur le chiffre daffaires, cr par la loi du 25 juin 1920, a vu
son contentieux confi la juridiction administrative, bien que ne
donnant pas lieu dcision administrative dtablissement de l'impt.
En fait, partir du moment o lon abandonnait dfinitivement le
systme indiciaire en ce qui concerne la fiscalit directe dEtat au
profit dune dclaration effectue sous le contrle de l'administration,
il tait raisonnable de confier au mme juge les litiges concernant la
dtermination tant du chiffre daffaires que du bnfice imposable des
entreprises107.
B. La jurisprudence a tendu simplifier laccs des

contribuables au juge de limpt
A partir de cette division historique, la jurisprudence a eu une
lecture pragmatique du partage des comptences visant simplifier
aussi bien le contrle de l'impt par le juge que lexercice des voies de
recours par le contribuable.
Le principe gnral est formul par larrt du 10 juillet 1956
du Tribunal des conflits, Socit Bourgogne-Bois : le juge judiciaire
na comptence que pour les droits de mutation et les contributions
indirectes, tandis que le juge administratif, comptent pour les impts
directs, lest aussi pour tous les prlvements obligatoires qui
nentrent ni dans la catgorie des impts directs ni dans celle des
impts indirects, pourvu quils procdent dactes ou doprations de
puissance publique. Cette vision na pas t infirme par le Conseil
constitutionnel lorsquil a dfini, de manire gnrale, dans sa
dcision du 23 janvier 1987, la ligne de dmarcation entre les deux
ordres de juridiction, en posant le principe qu lexception des
matires rserves par nature lautorit judiciaire, relve en dernier
106 E. Laferrire, Trait de la juridiction administrative et des recours contentieux, t.

2, pp. 250 sqq. Sur lvolution des doctrines expliquant la dualit de juridiction en
matire fiscale, voir J.-J. BIENVENU, Variations sur les difficults de fonder le
partage des comptences juridictionnelles , Revue franaise de finances publiques,
1987, p. 31.
107 Cf. Les grands arrts de la jurisprudence fiscale, thme 6 3 : la comptence
respective du juge administratif et du juge judiciaire, Dalloz: Paris 2000.
FISCALE
ressort de la comptence de la juridiction administrative lannulation

ou la rformation des dcisions prises dans lexercice de prrogatives
de puissance publique par les autorits exerant le pouvoir excutif.
La jurisprudence a adopt une conception extensive de la
notion dacte non dtachable de la procdure dimposition, afin
dviter que lexercice du recours pour excs de pouvoir ou du recours
en interprtation dactes administratifs ne vienne fractionner le bloc de
comptence judiciaire et compliquer les litiges. Relvent nanmoins
du recours pour excs de pouvoir les dcisions prises en matire
gracieuse108, ainsi que les dcisions dagrment109 et les actes
caractre rglementaire, quel que soit l'impt concern.
Lattribution des impts nouvellement crs chacun des
deux ordres de juridiction a donc laiss une large part des
considrations purement pratiques :
- bien que ce prlvement appartienne sans discussion

possible la catgorie des impts directs, le contentieux
de limpt de solidarit sur la fortune a t attribu au juge
judiciaire en raison de la proximit des bases de cet impt
avec celles des droits de succession.
- la contribution sociale gnralise sur les revenus de

remplacement et sur les revenus dactivit qui, en vertu
des principes poss par la dcision du 23 janvier 1987 du
Conseil constitutionnel, aurait plutt, par sa nature, relev
du juge administratif, a galement t attribue par la loi
au juge judiciaire, ses bases tant trs proches de celles,
calcules par lURSSAF, sur lesquelles sont assises les
cotisations sociales. Les deux autres contributions
composant la CSG, celles qui portent sur les revenus du
patrimoine et les produits de placement, ont en revanche
t attribues au juge administratif, conformment aux
rgles de droit commun gouvernant sa comptence, pour
reprendre les termes de la dcision n 90-285 DC du 28
dcembre 1990 du Conseil constitutionnel.
108 CE Sect. 18 dcembre 1970, 75 639.

109 TC 17 octobre 1988, RJF 1/89 n58.
Au total, la dualit de juridiction sest traduite par une

spcialisation pragmatique des juges, respectueuse des rgles de
lordre constitutionnel franais.
C. Le partage actuel des comptences entre les

juridictions apparat satisfaisant lexception du cas du
recouvrement
1. Les droits des contribuables sont gnralement garantis

La procdure devant les deux ordres de juridiction est largement
unifie. Avec linstauration dun appel en matire judiciaire par la loi
du 30 dcembre 1996, les justiciables bnficient de garanties
identiques. La diffrence principale tient lobligation de constituer
un avou devant les cours dappel, alors que les parties en sont
dispenses dans lordre administratif. Dans les deux cas, la procdure
est crite. Les dispositions du LPF prvalent. Celles du code de justice
administrative ou du nouveau code de procdure civile ninterviennent
qu titre subsidiaire.
Les questions prjudicielles sont rares. Le juge civil, lorsquil
est comptent pour statuer sur un litige relatif ltablissement de
l'impt, nest en fait pratiquement jamais contraint de procder un
renvoi pour questions prjudicielles au juge administratif110.
Enfin, la jurisprudence des deux ordres de juridiction est
gnralement identique et ne diffre que sur quelques points
marginaux :
110 Le juge judiciaire peut en effet dans ce cas interprter ou apprcier la lgalit des
actes administratifs rglementaires ou individuels servant de base l'impt. TC 16
juin 1923, Graber.
FISCALE
- ainsi, la Cour de cassation a longtemps estim que les

services fiscaux nont pas se faire juge de la comptence
de la commission dpartementale de conciliation et que,
par consquent, lorsque le contribuable a demand la
saisine de la commission, le refus de faire droit cette
demande est toujours un motif dirrgularit, mme
lorsque la commission aurait t incomptente111. A
linverse, lorsque l'administration sest refuse saisir la
commission dpartementale des impts directs et des
taxes sur le chiffre daffaires, le juge administratif
naccorde la dcharge que dans le cas o la commission
aurait t comptente. La Cour de cassation semble
toutefois partiellement revenue, loccasion dun arrt
rcent, sur la divergence de jurisprudence qui loppose au
Conseil d'Etat112.
- par ailleurs, alors que le Conseil d'Etat estime quen

labsence de contestation propre aux pnalits, le juge de
limpt ne statue pas en matire pnale et ne tranche pas
de contestations sur des droits et obligations de caractre
civil, la Cour de cassation, scartant en cela de la Cour de
Strasbourg, juge que l'article 6 de la Convention
europenne des Droits de lHomme est applicable devant
les juridictions civiles statuant en matire fiscale.
111 Cass. com. 12 mars 1996, Ministre c/ Socit Eurogarage. Les deux ordres de
juridiction semblent galement diverger sur les consquences tirer de lirrgularit
formelle de lavis rendu par une commission consultative prcontentieuse.
112 Cass. com. 16 janvier 2001, n 105 FS-P, Hirsch-Labouesse. La Cour estime que
l'administration ayant d procder par voie de taxation doffice, le service navait pas
donner suite la demande du contribuable de saisir la commission de conciliation,
incomptente en lespce. Il est difficile de dterminer si la solution ne vaut que pour
le cas despce ou pourrait tre tendue tous les cas o la commission est
incomptente.
- Enfin, si les deux ordres de juridictions saccordent pour

estimer que l'article 6 de la convention susvise est
applicable la contestation des sanctions fiscales, qui ont
un caractre pnal au sens de la Convention, quelques
divergences subsistent. Ainsi, lorsque la loi indique un
taux fixe pour le montant de ces sanctions (comme la
majoration de 40% prvue par l'article 1729 du CGI en
cas de mauvaise foi), le Conseil d'Etat estime quil
nappartient pas au juge de limpt de moduler cette
sanction113, tandis que la Cour de cassation juge quun tel
pouvoir est inhrent la notion de plnitude de juridiction
et simpose donc en application de l'article 6 de la
Convention.
2. Le cas particulier du recouvrement

Les seules difficults pratiques occasionnes par la dualit de
juridiction se rencontrent en matire de recouvrement. Aux termes de
l'article L. 281 du LPF, le juge judiciaire a comptence pour tous les
impts o il est galement juge dassiette. En revanche, pour les
impts directs et les taxes sur le chiffre daffaires, la contestation ne
relve du juge administratif, juge de lassiette, que lorsquelle porte
sur lexistence de lobligation de payer, le montant de la dette ou
lexigibilit de la somme rclame ; elle doit tre prsente au juge
judiciaire lorsquelle porte sur la rgularit dans la forme de lacte114.
Cette distinction a donn lieu une jurisprudence dune grande
subtilit. Aboutissant partager entre deux juges la solution dun
mme litige, elle est source de complications aussi bien pour les
contribuables que pour l'administration. Dun point de vue trs
pratique, elle remet mme en cause la garantie que prsente
thoriquement la notification des voies et dlais de recours :
l'administration nest en effet pas en mesure dindiquer au
contribuable sil doit se tourner vers le tribunal de grande instance ou
vers le tribunal administratif. Elle se contente donc de recopier les
dispositions assez peu clairantes de l'article L. 281 du LPF.
113 CE 8 juillet 1998, Fattel, RJF 8-9/98 n 970.

114 Pour une explicitation jurisprudentielle du principe, voir TC 19 juin 1991,
Matijaca.
FISCALE
II. Le temps du contentieux fiscal est diffrent de

celui du contribuable
Le contentieux fiscal stend souvent sur plusieurs annes.
Avant mme la dcision dfinitive de redressement,
l'administration, qui a reu les observations du contribuable dans le
dlai dun mois suivant la notification de redressement, fait connatre
sa position dans un dlai moyen de 44 jours. Des dlais suprieurs 6
mois sont parfois constats, mais restent relativement faibles : 3% des
cas dans les directions du contrle fiscal (DIRCOFI) et les directions
des services fiscaux, et 9% des cas la direction des vrifications
nationales et internationales (il sagit alors de cas trs particuliers :
notifications de redressements et observations du contribuable de plus
de 200 pages, recours lassistance administrative internationale au
stade de la rponse, etc.).
Cette priode antrieure la mise en recouvrement peut tre
encore prolonge par les recours pr-contentieux, notamment par la
saisine de la Commission dpartementale des impts directs et des
taxes sur le chiffre daffaire ou par celle de la Commission
dpartementale de conciliation, qui ncessitent souvent un dlai de
plus dun an. Le projet de loi de finances fixe l'administration un
dlai de six mois pour statuer sur la rclamation pralable mais,
comme on la vu, ce dlai nest quindicatif et il peut tre dpass
pour les affaires complexes, qui sont prcisment celles dont le
rglement se poursuivra devant le juge.
La phase juridictionnelle est galement longue. Les lois du 31
dcembre 1987 et du 30 dcembre 1996 ont instaur un systme de
contestation de l'impt trois tages, aussi bien devant le juge
administratif que devant le juge judiciaire. Le dlai moyen de
jugement est de deux ans chaque tage devant le juge administratif,
mais il saccrot rapidement devant certaines juridictions de premire
instance et devant les cours administratives d'appel, qui souffrent dun
manque de moyens au regard des comptences qui leur ont t
attribues.
Il est difficile dcourter lensemble des dlais qui allongent le
contentieux fiscal. Tous ne sont dailleurs pas dus l'administration.
Cest aussi le contribuable qui, chaque stade de la procdure,
demande bnficier du temps ncessaire pour assurer sa dfense
dans les meilleures conditions et cela dautant plus quil est protg
par le sursis de paiement en premire instance. On constate ainsi
devant le tribunal administratif de Paris plus de demandes de reports

daudience que dinscriptions au rle115. Dautre part, mme si le
temps est plus mesur pour le contribuable, il nest pas vrai quil joue
toujours au bnfice de l'administration : compte tenu des invitables
mutations de personnels, celle-ci nest plus toujours en mesure de
justifier les positions quelle avait prises auparavant.
Au total, un contentieux fiscal dvelopp se poursuivant
jusquau stade de la cassation peut stendre sur une dure de huit
dix ans. Il sinscrit dans un temps long qui doit autant la lenteur des
jugements quaux dlais laisss chaque partie pour faire valoir ses
arguments, mais qui est en tout tat de cause, diffrent du temps du
contribuable.
115 G. Bachelier, Le contentieux fiscal, Edition Formation Entreprises,

2me d., p. 153.
FISCALE
Propositions pour rendre plus lisible

lorganisation de ladministration fiscale
Le Conseil des impts considre comme ncessaire que

ladministration fiscale devienne plus comprhensible. Pour cela, il
convient de procder par tapes en identifiant clairement les projets et
en sassurant quils rpondent effectivement aux besoins des
contribuables.
I. Un pralable la rforme des structures :

lachvement du programme Copernic
Le programme Copernic reprsente un investissement
particulirement important pour le ministre des finances. Il slvera,
au terme des travaux 1 milliard deuros environ.
Au-del des facilits techniques quil offrira, ce projet prsente
deux avantages dterminants :
- lamlioration du service rendu lusager, par la cration

dun compte fiscal unique ;
- la mise en uvre, travers un dispositif informatique, de

rfrences et de procdures communes la DGI et la
DGCP qui assurent, court terme, une meilleure
coopration entre les deux directions et peuvent permettre
un rapprochement entre elles.
La conduite de ce projet suppose toutefois que deux conditions
au moins soient runies :
- le maintien des crdits affects au projet selon le plan

initialement dfini, dont le terme sera atteint en 2008 ;
- la dtermination dun identifiant fiscal fiable qui fait

aujourdhui dfaut. Lutilisation du numro dINSEE
(ou NIR) apparat cet gard comme la solution la plus
simple pour lusager et la plus conome pour
ladministration. Mme si on peut le regretter, il semble
juridiquement dlicat en raison des positions respectives
du Conseil constitutionnel et de la CNIL, que ce numro
puisse tre utilis comme identifiant par ladministration
fiscale. Ds lors, il est a minima indispensable de
poursuivre la fiabilisation du numro SPI en
gnralisant son utilisation dans toutes les relations
entre ladministration, les contribuables et les tiers-
dclarants.
II. Mieux connatre les besoins des contribuables

face ladministration fiscale
Ltude du Conseil des impts a permis de montrer que
ladministration fiscale connat mal les besoins des contribuables :
aucun suivi statistique des motifs de contacts nest organis ; de
mme, malgr quelques dmarches dans ce sens, le degr de
satisfaction des usagers concernant le niveau de qualit des services
offerts ne fait pas lobjet dune analyse systmatique et rigoureuse.
Il en rsulte une situation dans laquelle ladministration suppute
plus quelle ne mesure les besoins des usagers. La seule analyse
complte ralise ce jour est celle ralise dans le cadre de la
mission 2003 , en 1999. Ses rsultats, clairants lpoque,
commencent devenir anciens.
Cest pourquoi le Conseil des impts prconise un dispositif
permettant de mieux suivre les relations entre les administrations
fiscales et les contribuables. Celui-ci comporterait plusieurs volets :
- la mise en place dun suivi statistique des relations entre

les administrations fiscales et les contribuables, qui fait
aujourdhui dfaut. Il nest pas concevable, en effet, que
ladministration poursuive une politique de qualit de
service sans connatre avec plus de prcision
quactuellement ses motifs de contacts avec les usagers ;
FISCALE
- la ralisation, selon un rythme annuel, dune enqute de

satisfaction auprs des contribuables. Il convient de
noter quune premire initiative en ce sens a t prise en
2002 par la DGI, qui a fait procder au cours du
deuxime semestre un sondage national sur la
qualit du service rendu par ladministration fiscale .
III. Etendre le dispositif dinterlocuteur fiscal

unique aux petites et moyennes entreprises
La cration de la Direction des grandes entreprises (DGE) a fait
de celles-ci la seule catgorie de contribuables bnficiant dun
interlocuteur fiscal unique. Le taux de satisfaction trs lev
(suprieur 95%), mesur la suite de cette rforme, incite tendre
progressivement ce dispositif aux autres contribuables et, en premier
lieu, les petites et moyennes entreprises. En effet, la situation actuelle,
dans laquelle les grandes entreprises, qui disposent dimportants
moyens dexpertise juridique, sont aussi celles dont laccs
ladministration fiscale est le plus ais, nest pas satisfaisante.
Le Conseil des impts prconise donc, terme, la cration
dinterlocuteurs fiscaux uniques pour toutes les entreprises non
concernes par la DGE ce jour. Pour cela, deux pralables doivent
tre levs :
- le transfert du recouvrement de limpt sur les socits

la DGI ;
- la gnralisation du rapprochement entre recettes et

centres des impts.
A. Confier la direction gnrale des impts le

recouvrement de limpt sur les socits
Le transfert du recouvrement de limpt sur les socits (et de la
taxe sur les salaires) la direction gnrale des impts a t prconis
par plusieurs rapports administratifs publis au cours des vingt
dernires annes. Le Conseil des impts reprend son compte cette
proposition, qui permet dimportants gains en qualit de service
auprs des entreprises. Elle offre ainsi la possibilit dune
compensation entre dettes et crances fiscales (par exemple, entre un
crdit de TVA et une somme due au titre de limpt sur les socits).
Surtout, ce transfert de comptences autorise le regroupement auprs

dun interlocuteur unique du traitement dune grande partie des impts
pays par les entreprises.
B. Gnraliser les rapprochements centres des impts-

recettes
Au terme de la phase dexprimentation actuelle, il est propos
de gnraliser les rapprochements entre centres des impts et recettes
des impts, qui est de nature simplifier de faon significative les
relations entre ladministration et les contribuables et qui constitue, de
plus, une condition pralable lextension de la logique de la direction
des grandes entreprises aux entreprises qui ne rentrent pas dans le
champ de comptence de cette structure.
IV. Favoriser le rapprochement des cultures des

diffrentes administrations fiscales
Afin de faciliter la communication entre les diffrentes
administrations fiscales (particulirement la direction gnrale des
impts et la direction gnrale de la comptabilit publique), plusieurs
mesures pourraient tre retenues.
Il pourrait tre envisag de rapprocher les organismes de
formation dpendant de ces dernires. Ainsi, le tronc commun de six
semaines actuellement organis entre lEcole du Trsor et lEcole
nationale des impts pourrait-il voir sa dure sallonger afin de
sensibiliser les lves fonctionnaires des deux administrations des
comportements communs.
Cette formation initiale commune pourrait se poursuivre par des
actions de formation professionnelle continue sadressant aux agents
des deux directions.
Au plan des carrires, il pourrait tre envisag la mise en place
de passerelles entre les deux directions pour que les agents
volontaires, notamment ceux du recouvrement, puissent exercer leurs
activits indistinctement au sein de lune ou lautre des deux
administrations sans prjudice pour leur dveloppement de carrire.
FISCALE
V. Rendre les juridictions fiscales plus

accessibles aux contribuables
A. Ajuster la rpartition du contentieux entre les deux

ordres de juridiction
Lexistence de deux ordres de juridictions constitue un facteur
de complexit ds lors quils se partagent une mme matire. Cela est
notamment le cas en matire de fiscalit o le contribuable peut avoir
sadresser tantt au juge administratif, tantt au juge judiciaire.
Le Conseil des impts a examin les situations dans lesquelles
des difficults peuvent surgir et compliquer la dtermination du juge
comptent. Le contentieux du recouvrement est apparu cet gard
comme celui o ces difficults peuvent apparatre, la rdaction de
larticle L281 du livre des procdures fiscales ne permettant pas de
clarifier la question du juge comptent dans toutes les situations.
En consquence, le Conseil des impts recommande de
modifier l'article L. 281 du livre des procdures fiscales pour unifier
le contentieux du recouvrement de chaque impt. Une solution
simple, ne soulevant pas dobstacle juridique majeur, consisterait
poser le principe que les rclamations en matire de recouvrement
sont portes devant le juge de limpt tel que dfini l'article L. 199
du mme livre, charge pour celui-ci de faire jouer le mcanisme
des questions prjudicielles.
B. Raccourcir les dlais de jugement en matire fiscale

La principale critique concernant lorganisation des juridictions
fiscales concerne la longueur des instances, qui peuvent dpasser dix
ans si le contentieux se poursuit jusquau stade de la cassation. Ce
phnomne, li lengorgement des tribunaux, nest pas propre au
domaine de la fiscalit. Il fait nanmoins peser sur les contribuables
une longue incertitude, mal ressentie.
L'Etat se doit dassurer toutes les tapes de la procdure un
rglement plus rapide des litiges. Plusieurs initiatives ont t prises en
ce sens. Ainsi, l'administration sefforce depuis deux ans de produire
un premier mmoire en dfense dans un dlai de six mois devant les
juridictions administratives. Du ct des juridictions, la pratique des
demandes davis doit tre dveloppe. L'article L. 113-1 du code de
justice administrative permet en effet aux tribunaux administratifs et

aux cours administratives d'appel dinterroger le Conseil d'Etat sur des
questions de droit nouvelles prsentant une difficult srieuse et
susceptibles de se poser dans de nombreux litiges. L'article L. 151-1
du code de lorganisation judiciaire, issu de la loi n 91-491 du 15 mai
1991, a cr un mcanisme identique en matire judiciaire. Lusage de
cette procdure est laisse linitiative de chaque juridiction. Les
tribunaux administratifs y recourent plus frquemment que les cours
administratives d'appel116. Au total, la procdure a reu, depuis son
institution la fin des annes 1980, prs dune trentaine dapplications
en matire fiscale, soit entre deux et trois par an, qui ont toutes donn
lieu des dcisions dun grand retentissement117.
Le Conseil des impts ne peut quencourager lutilisation la
plus large possible de cette procdure de demande davis qui permet
une clarification rapide du droit, conduit la rduction des dlais du
contentieux fiscal et aboutit des dcisions vitant des contestations
supplmentaires.
116 Contrairement une opinion parfois exprime dans la doctrine, il ne faut pas voir
dans cette circonstance une rpugnance des cours utiliser la procdure, mais plutt
la consquence de ce quelles ninterviennent, par hypothse, quaprs le tribunal,
un stade o la question de lopportunit dune demande davis a ncessairement dj
t tranche par le juge de premire instance.
117 Le premier avis, en matire fiscale, a t rendu le 7 juillet 1989. CE Ass. 7 juillet
1989, Socit Cofiroute.
FISCALE
Chapitre 3
Les comportements administratifs face
aux contribuables
FISCALE
Si le droit applicable et les structures administratives constituent

lenvironnement dans lequel sinscrivent les relations entre
ladministration fiscale et les contribuables, ils nen dterminent pas
entirement la qualit. Il est donc apparu utile au Conseil des impts,
pour approfondir son analyse, dexaminer les types de comportements
lis ces relations.
Cette approche rejoint celle retenue par la direction gnrale des
impts au cours des dernires annes. En effet, le contrat dobjectifs et
de moyens conclu entre cette administration et la direction du Budget
a pour objet dinciter des comportements administratifs privilgiant
la qualit du service rendu lusager des services fiscaux.
Aussi, les conditions de mise en uvre de ce contrat et les
premiers rsultats obtenus font-ils lobjet dun examen dtaill (1). Le
Conseil des impts a ensuite tudi la politique de modernisation du
contrle fiscal, dont lobjet principal est de faire voluer les
comportements administratifs (2). Enfin, il a t constat que
lutilisation des procdures pr-contentieuses pouvait tre encore
dveloppe. (3).
FISCALE
La mise en uvre du contrat dobjectifs et de

moyens a influenc positivement les relations
entre les contribuables et ladministration
fiscale
La direction gnrale des impts a conclu le 27 octobre 1999 un
contrat dobjectifs et de moyens avec la direction du Budget. Elle a t
la premire administration de cette importance sinscrire dans le
cadre de la circulaire du Premier ministre du 3 juin 1998 en faveur du
dveloppement de la contractualisation comme nouveau mode de
gestion publique.
Le contrat repose sur la logique suivante :
- la direction gnrale des impts sengage amliorer le

service rendu aux contribuables ainsi qu mener bien
certains projets visant amliorer son
efficacit. Lobjectif damlioration de la qualit est
prcisment quantifi, un bilan relatif la ralisation des
indicateurs de gestion devant tre ralis au terme du
contrat;
- en contrepartie, la direction du Budget garantit un niveau

de ressources sur lensemble de la priode couverte par le
contrat (3 ans).
Ce procd apporte la direction gnrale des impts une
visibilit pluriannuelle sur ses ressources. Mais elle constitue surtout
un puissant levier de gestion des services, en incitant une
amlioration de leurs performances.
I. Le dispositif mis en place par le contrat

dobjectifs et de moyens a privilgi la qualit du
service rendu aux usagers
La dmarche contractuelle constitue une innovation forte dans
la gestion publique et a prfigur la gestion par objectifs prvue par la
loi organique relative aux lois de finances du 1er aot 2001. Son
dispositif prvoit quatre engagements de rsultats, le premier tant
relatif la qualit du service rendu aux usagers et les trois suivants,
des objectifs de gestion (Cf. encadr ci-dessous)
Le contrat dobjectifs et de moyens (rsum)
La direction gnrale des impts a pris pour 2001-2002 quatre engagements
de rsultats, exprims sous la forme d'objectifs prcis et chiffrs, dont la
ralisation sera value rgulirement et en toute transparence la fin de
cette priode. Ils correspondent aux quatre premiers articles du contrat. Les
trois autres articles du contrat sont consacrs la gestion des moyens de la
DGI :
Article 1 Amliorer la qualit du service rendu aux usagers. Cinq
standards de qualit seront notamment mis en uvre dans l'ensemble des
services de la DGI au plus tard en 2002 :
- rception sur rendez-vous ;
- pas d'appel tlphonique sans suite ;
- envoi de formulaires domicile ;
- systmatisation des rponses d'attente quand une
expertise est ncessaire ;
- identification de l'interlocuteur, aussi bien dans les
correspondances que lors
de l'accueil physique ou tlphonique.
Les dlais de rponses aux usagers seront amliors : l'administration traitera

plus de 90 % des rclamations dans le dlai d'un mois et les questions simples
poses directement sur le site Internet du ministre feront l'objet d'une
rponse en ligne sous une semaine.
Article 2 Assurer le bon fonctionnement du systme dclaratif. La
DGI ragira sans dlai aux dfaillances de toute nature et accrotra le
caractre dissuasif du contrle fiscal en amliorant sa programmation et son
impact sur les fraudes les plus graves.
Article 3 Prparer l'administration fiscale lectronique. La DGI et la
direction gnrale de la comptabilit publique mettront en oeuvre le plan
d'action oprationnel retenu par les ministres pour refondre l'ensemble des
applications informatiques fiscales (programme Copernic) et progresser vers
le compte fiscal simplifi des contribuables.
FISCALE
Article 4 Faire bnficier les agents de la modernisation de la DGI,

notamment par l'amnagement et la rduction du temps de travail gnralise
au 1er janvier 2002 avec des effectifs budgtaires stabiliss. En contrepartie
ce contrat dtermine et garantit les ressources pour toute la priode. Il
autorise une large fongibilit dans l'utilisation de l'ensemble des crdits. Ce
contrat traduit la confiance des ministres et des partenaires de la DGI envers
les agents et les cadres qui, tous niveaux, contribuent btir le service
public fiscal et foncier au meilleur cot.
Article 5 Optimiser la gestion des moyens en amliorant la
connaissance des cots. Dune part, la DGI modernise son systme
dinformation budgtaire et comptable. A ce titre elle tablit un budget
prvisionnel de chaque service oprationnel et ralise une analyse des cots
de chacune de ses missions et des procdures afin de contribuer leur
allgement. Dautre part, elle procde chaque anne une valuation des
gains de productivit.
Articles 6 et 7 Ils sont consacrs aux moyens de la DGI. Le contrat
garantit les emplois et les crdits allous jusquau 31 dcembre 2002. En
contrepartie, la DGI sengage fournir tous les lments dinformation
permettant de juger de leur ralisation et poursuivre le dveloppement
dinstruments de contrle de gestion permettant un suivi rgulier et dtaill
de la dpense.
(*) Source :Direction gnrale des impts
A. Les indicateurs de qualit de service

Cinq indicateurs ont t mis en place pour mesurer la qualit du
service rendu aux usagers : rception sur rendez-vous, pas dappel
tlphonique sans suite , envoi des formulaires domicile,
systmatisation des rponses dattente quand une expertise est
ncessaire et leve de lanonymat, aussi bien dans les correspondances
que lors de laccueil physique ou tlphonique. Le contenu de ces
indicateurs est dtaill ci-dessous.
1. La rception des usagers sur rendez-vous

La direction gnrale des impts noffre que des plages de
rception restreintes et limites le plus souvent deux demi-journes
par semaine. Cette situation est mal comprise par les usagers, pour
lesquels elle est lun des symboles les plus caricaturaux du manque de
disponibilit de ladministration fiscale.
La rception des usagers sur rendez-vous constitue une rponse
cette critique. Elle ne suppose pas pour autant une disparition totale
des autres modes de rception, tant pour des raisons de gestion
interne118 que parce que certaines situations simples ou
particulirement urgentes ne justifient pas la prise dun rendez-vous.
Ainsi, les contribuables qui font lobjet dune action en recouvrement
se trouvent dans une situation telle quil nest pas possible quils
attendent pour tre reus.
Au total, le critre de rception sur rendez-vous mentionn
par le contrat dobjectifs et de moyens doit sentendre de la possibilit
pour chaque contribuable dtre reu sur rendez-vous. Il est donc
ncessaire, au minimum, dinformer ce dernier de la possibilit qui lui
est offerte, ce qui nest pas encore systmatiquement le cas
aujourdhui.
2. Pas dappel tlphonique sans suite

Laccueil tlphonique est galement ressenti comme dfaillant
par un grand nombre de contribuables. Les divers rsultats prsents
dans la premire partie du prsent rapport mettent en vidence lcart
existant dans ce domaine entre les attentes des contribuables et la
situation effective. Sur un point plus spcifique, un audit effectu
Bastia montre que 14% seulement des agents proposaient de rappeler
un usager ayant pos une question laquelle il navait pas pu tre
rpondu. Au surplus, la moiti des agents ayant propos un rappel ne
le font pas en ralit.
Le critre selon lequel aucun appel tlphonique ne doit rester
sans suite constitue donc un enjeu majeur de qualit de service. Il
suppose la fois le renouvellement dune partie du matriel en place
largement inadapt et une action vigoureuse de formation des
118 De nombreux agents des services dassiette estiment que la pratique systmatique
du rendez-vous est incompatible avec les travaux de masse qui leur sont confis et que
ce mode de rception devrait tre rserv aux cas les plus complexes.
FISCALE
agents. Enfin, depuis lautomne 2001, les directions ont la possibilit

de solliciter auprs de leur agence commerciale France Tlcom, pour
environ 1000 euros par site, la ralisation de cinq baromtres
trimestriels de suivi quantitatif et qualitatif des performances de leur
accueil tlphonique. Aprs un dmarrage difficile, environ soixante-
dix DSF ont dcid dutiliser cette facult.
3. Lenvoi domicile des formulaires et dpliants

De nombreux contribuables se dplacent auprs des services de
la direction gnrale des impts afin de retirer un formulaire ou un
dpliant, alors mme qu'ils pourraient faire cette dmarche par
tlphone ou par courrier. Une tude de 1999119 valuait ainsi 10 %
(19 % chez les professionnels) la part des usagers qui se dplaaient
seule fin dobtenir un imprim.
L'envoi domicile des formulaires constitue donc un rservoir
important de gains defficacit pour ladministration fiscale. Dans ce
domaine encore, linformation des contribuables sur la possibilit qui
leur est offerte apparat dterminante.
4. Lenvoi dune rponse dattente chaque fois que cest

ncessaire
Linstauration de relations confiantes entre les contribuables et
ladministration fiscale passe par une amlioration du taux de rponse
de cette dernire aux courriers qui lui sont adresss, mme lorsquil
sagit uniquement dune rponse dattente. En effet, malgr les
mesures dj prises par la direction gnrale des impts, une part
encore leve des contribuables (34%) affirment ne pas avoir reu de
rponse lune de leurs correspondances.
Les procdures actuellement en vigueur prvoient lenvoi dune
rponse d'attente au contribuable qui a formul une demande crite
chaque fois que :
- l'affaire est transmise un autre service ou

ladministration centrale ;
119 Etude sur laccueil des usagers de la DGI dans six directions, juillet 1999.
- le dlai estim pour traiter la demande dpasse trois mois

(il s'agit essentiellement des demandes crites
contentieuses, gracieuses et assimiles, comme les
demandes de remboursements de crdits de TVA).
Cette procdure est marque par des dysfonctionnements. Ainsi,
les agents sont dautant plus rticents envoyer des lettres dattente
que celles-ci sont dites tardivement et quelles rvlent souvent un
retard de traitement plus quune relle difficult dexpertise. Comme
la prconis la mission qualit de service de la DGI, la lecture de
lindicateur de taux de rponses dattentes envoyes serait plus
pertinente si elle saccompagnait de celle du taux de traitement global
du contentieux dans un dlai de 3 mois.
5. La leve de lanonymat
La leve de l'anonymat est une obligation lgale. Il est
ncessaire de satisfaire aux exigences de l'article 4 de la loi n 2000-
321 du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs
relations avec les administrations, qui dispose que toute personne a le
droit de connatre le nom, le prnom, la qualit et l'adresse
administrative de l'agent charg d'instruire sa demande ou de traiter
l'affaire qui la concerne. Ainsi doivent tre obligatoirement signals :
- le nom, le prnom et les coordonnes de l'agent qui est en
charge du dossier sur toutes les correspondances qu'il adresse aux
usagers ;
- l'identification des agents l'occasion de la rception physique
(cavalier, badge, signaltique sur la porte) ou tlphonique des usagers
(nom du service et le nom de l'agent clairement annoncs).
La plupart des courriers administratifs rpondent aux exigences
de ce standard. En revanche, il reste gnraliser pour laccueil
physique et tlphonique. Cette contrainte ne suscite pas dopposition
particulire de la part des agents pour ce qui est des courriers. En
revanche, la rsistance des agents la leve de lanonymat est forte
tant pour ce qui est de laccueil physique que tlphonique.
FISCALE
B. La mise en uvre de la politique de qualit de service
1. Lanimation et le suivi du dispositif se sont appuys sur une

structure lgre : la mission qualit de service
Cre le 2 avril 2001, la mission qualit de service (MQS) a
t charge de mettre en uvre la politique de qualit de service au
sein du rseau de la direction gnrale des impts.
Le rle de la mission consiste en premier lieu assurer le
respect des engagements pris dans le contrat dobjectifs et de moyens
et notamment des cinq standards de qualit de service aux usagers.
Dans cette optique, la mission qualit de service pilote le dispositif et
veille laffichage des rsultats.
Au-del de la mise en place des standards, la MQS a galement
reu pour mission de dvelopper une politique de qualit de service.
Celle-ci sest traduite par des actions visant mutualiser les bonnes
pratiques entre les services dconcentrs de la DGI et reprer les
innovations et expriences mises en uvre par des administrations ou
entreprises ayant faire face des tches de recouvrement de masse.
Enfin, la MQS a galement pour mission de rflchir aux critres de
qualit qui pourraient faire lobjet du prochain contrat dobjectifs et de
moyens.
Pour laider dans sa mission et bnficier dun relais auprs des
directions territoriales, la MQS sappuie sur des correspondants
qualit.
Il convient de noter que laction de la direction gnrale des
impts en matire de mesure de la qualit de service ne repose pas
exclusivement sur la mission qualit de service et implique de
nombreux intervenants : la mission dexpertises et de liaisons (MEL),
le dpartement de la communication, le dpartement de la stratgie, de
linnovation et de la synthse, le service de lapplication, le service
national Copernic et le service du contentieux.
Il est noter que les fonctions directement lies aux services
aux contribuables requirent, dans les pays trangers qui ont mis en
place une politique de contractualisation de la qualit de service, des
effectifs beaucoup plus importants, estims entre 6 10% des effectifs
totaux. Lexemple des Pays-Bas est particulirement illustratif de cette
situation. La rcente rorganisation de ladministration fiscale sy est
faite autour de trois grandes missions :
- le service aux contribuables,

- le contrle,
- le traitement de masse.
Il convient de remarquer que la mobilisation autour dobjectifs
relatifs aux services aux contribuables est plus aise lorsque ceux-ci
font lobjet dune structure spcifique disposant de moyens et non,
comme cela est le cas en France, dune simple mission transversale.
2. Des progrs peuvent tre faits dans lappropriation par les

agents de la dmarche de qualit de service
Au-del des structures charges de leur mise en uvre,
lapplication des standards de qualit requiert lappropriation de la
dmarche par les agents. Le bilan des mesures confirme quil existe
dans ce domaine des marges importantes de progrs. Des rsistances
ont, en effet, t rencontres tous les niveaux de la hirarchie,
comme en tmoignent les ractions dagents figurant dans lencadr
ci-dessous.
Exemples de ractions recueillies par la mission qualit de
service (MQS) lors de ses changes dans les directions
- Quel est le lien entre la qualit de service et nos missions ?

Peut-on tre la fois une administration de service et une
administration de contrle ?
- Quelle est la cohrence du projet qualit de service avec le

reste de nos missions et nos contraintes ? La qualit de service
ne va-t-elle pas sexercer au dtriment de nos missions ?
Quels moyens supplmentaires sont dgags pour progresser,
notamment dans la perspective de lamnagement et la
rduction du temps de travail?
- Pourquoi des standards de qualit ? Ne les pratique-t-on pas

dj dans les services ? Nen fait-on pas trop sur laffichage
(dmarche commerciale) ?
(*) Source : Mission qualit de service

Le manque defficacit des modes de communication utiliss
par les responsables dencadrement explique en partie cette faible
mobilisation des agents. Cette communication sest faite
principalement par notes ou runions de services. Au surplus, il
FISCALE
semble que lencadrement intermdiaire nait pas t convaincu du

caractre irrversible de la dmarche de qualit. Sans y tre rellement
hostiles, les agents en ont parfois mal peru lintrt tout en restant
dubitatifs face des standards quils croient dj appliquer. Les
rsultats contrasts obtenus par ladministration centrale dans
lapplication des critres de qualit (encadr ci-dessous) nont pas
contribu amliorer la situation.
Mesure des standards en administration centrale (DGI)
En avril 2001, un sminaire a runi l'ensemble des cadres de l'administration
centrale. Au terme de ces travaux, deux sries d'engagements ont t pris:
- le respect des cinq standards de qualit par tous les bureaux de la direction
gnrale ;
- la dfinition de quatre rfrentiels visant amliorer le fonctionnement
interne des services centraux (Responsabiliser et dconcentrer, tre plus ractif,
amliorer la planification et le pilotage des travaux, rapprocher les services centraux
du rseau).
La mission dexpertises et de liaisons (MEL) a examin les modalits
d'application des engagements pris. Mene en janvier 2002, l'tude a essentiellement
port sur les trois standards suivants :
- Rpondre toutes les demandes crites du rseau dans les 90 jours ;
- Pas d'appel tlphonique sans suite ;
- Leve de l'anonymat.
Les principaux rsultats quantitatifs sont les suivants:
Standard n 1 ( Rpondre toutes les demandes crites dans le dlai de

trois mois )
100% des bureaux ont mis en place un dispositif permettant d'enregistrer les
demandes reues et de surveiller le dlai de rponse ; le dlai moyen de rponse
mesur est de 35 jours, mais l'anciennet moyenne des courriers en instance tait de
148 jours la fin dcembre, 92% du stock ayant plus de 3 mois ; Seulement 13%
des instances de plus de 3 mois ont fait l'objet d'une rponse d'attente.
Standard n 2 ( Pas d'appel tlphonique sans suite )

96% des bureaux indiquent avoir adopt un schma d'organisation destin
limiter le nombre d'appels perdus, mais pour l'instant, seules 55% des
communications tlphoniques reues font l'objet d'un traitement conforme aux
exigences du standard ; 37% des appels ne donnent lieu aucun dcroch et
lorsqu'un contact est tabli, 37% des propositions de rappel ne sont pas suivies
d'effet, tandis que 8% des interlocuteurs ne proposent ni prise de message ni
possibilit de rappel.
Standard n 3 ( Leve de l'anonymat )

Les taux d'identification au tlphone (39%) et les taux d'identification dans
les correspondances crites (27%) sont faibles, 17% des correspondances crites ou
des documents de porte gnrale sont totalement anonymes.
Au total, linertie des comportements est sans doute le principal

obstacle auquel la dmarche de qualit de service devra faire face dans
les annes venir.
II. Les premiers rsultats obtenus apparaissent

encourageants
A. Les instruments de mesure ont t mis en place de

faon progressive
Lapplication des standards de qualit sest effectue en
plusieurs phases :
Phases Calendrier Actions
Phase 1 A partir de janvier 2001 Communication sur le contrat et
les standards de qualit
Phase 2 2me trimestre 2001 Mesure des standards de qualit
(photo de dpart)
Phase 3 A partir du 3me trimestre 2001 Plans dactions
Phase 4 Fvrier 2002 Mesure intermdiaire des
standards
Phase 5 2me trimestre 2002120 Mesure des standards de qualit
(photo darrive)
Phase 6 A partir du 3me trimestre 2002. Affichage des rsultats sur les
standards de qualit
Dans son contrat dobjectifs et de moyens, la direction gnrale

des impts sest engage respecter lensemble des cinq standards de
qualit dici la fin 2002. Des mthodes de mesure des rsultats ont
t mises en place afin de disposer dun tableau de bord pour
lensemble de la direction. Il a dores et dj t procd trois
vagues dvaluation des rsultats : la premire, exprimentale, a t
120 La mesure dfinitive des standards sera effectue plutt en septembre ou octobre
2002.
FISCALE
conduite par la mission dexpertises et de liaisons (MEL) 121 ; les deux

suivantes, en juin 2001 et en fvrier 2002 ont t effectues par la
mission qualit de service (MQS)122. Une dernire doit avoir lieu au
troisime trimestre 2002
B. Une nette amlioration de certains indicateurs de

qualit
Les rsultats obtenus ont t les suivants :
Tableau n 20 : Les indicateurs de qualit (2001-2002)
Mesure Mesure Mesure Ecart Objectif Ecart

MEL juin fvrier MEL/ 2002 objectif/
2001 2002 Fvrier Mesure
2002 2002
proposer l'envoi 82 89 75 -7 100 - 25
domicile des
formulaires
pas d'appel 78 85 85 +7 100 - 15
tlphonique
sans suite
leve de 72 81 86 + 14 100 - 14
l'anonymat
(hors tlphone)
Rception sur 25 34 83 + 58 100 - 17
rendez-vous
envoi d'une 5 19 70 + 65 100 - 30
rponse
d'attente
(*) Source :DGI
Le premier train de mesures effectu par la mission dexpertises
et de liaisons a clairement mis en vidence les marges de progrs de la
121 Cette tude a t effectue partir dun nombre limit de directions des services
fiscaux (DSF) : 10 sur 107, ce qui rend lchantillon peu reprsentatif.
122 Bien que le contrat dobjectifs et de moyens actualis prvoie que la DGI
procdera dans lensemble de ses directions la mesure des cinq standards de
qualit, la mesure de certains indicateurs na t effectue que dans 30 directions
choisies sur la base du volontariat. Cette restriction du champ de la mesure tait
justifie par la charge de travail occasionne par les travaux de mesure ainsi que par le
cot du publipostage. Ainsi, lindicateur leve de lanonymat tlphonique na t
valu dans aucune direction. En outre, les indicateurs portant sur loffre de rendez-
vous et sur les appels tlphoniques sans suite ont fait lobjet dune mesure
dvaluation facultative (les des directions ne les ont pas mesurs).
direction gnrale des impts en matire de qualit de service, ainsi

que lingalit de ses rsultats selon les standards. Lenvoi dune
rponse dattente est le standard pour lequel les agents sont les plus
rticents. Il sagit galement de lun des moins connus ( Bastia, par
exemple, dans lenqute prcite, plus de la moiti des agents
affirmait ne pas le connatre). Loffre de rception sur rendez-vous
nest gure mieux lotie, avec un taux de conformit qui ne dpasse pas
le quart de lobjectif.
Les rsultats mesurs en juin 2001 par la mission qualit de
service ont confirm en les amliorant lgrement ceux relevs
prcdemment par la mission dexpertises et de liaisons Devant la
modestie de ces indicateurs, la direction gnrale des impts a dcid
de faire une valuation intermdiaire en fvrier 2002. Celle-ci
tmoigne de rels progrs pour les deux indicateurs jusquici les
moins suivis jusqualors (rponse dattente et offre de rendez-vous).
Lamlioration est plus limite pour les trois autres, avec mme une
dgradation pour le standard relatif lenvoi de formulaires123.
Il existe toutefois un net progrs entre les rsultats de lenqute
de la mission dexpertises et les rsultats intermdiaires de fvrier
2002. En effet, lindice global dapplication des standards gagne 25
points pour atteindre 80 % du rsultat recherch par rapport
lindicateur de dcembre 2000 et 19 points par rapport juin 2001. Le
radar qui visualise les progrs accomplis montre dsormais un
quilibre plus satisfaisant.
123 Selon la DGI, ce recul sexpliquerait toutefois par une mthode de calcul plus
exigeante.
FISCALE
radar qualit de service
proposer l'envoi domicile des

formulaires
100
80
60
40
envoi d'une rponse d'attente pas d'appel tlphonique sans suite
20 mesuredcembre 2000
0 (MEL)
mesure juin 2001
mesure fvrier 2002
objectif 2002
rception sur RV leve de l'anonymat (hors tlphone)
Source : Mission qualit de service de la DGI

III. Le contrat dobjectifs et de moyens a permis

une relle amlioration de la qualit du service
rendu mais reste limit dans son application
A. Un bilan satisfaisant malgr des difficults

ponctuelles
Lors dune enqute ralise en 2001, le service de linspection
gnrale des finances a analys la mise en uvre du contrat dobjectifs
et de moyens. Il a notamment conclu que ce dernier relve dune
dmarche indite et innovante, dont le principe est lvidence
positif. Lexamen du bilan 2000 invite complter favorablement
cette apprciation, alors que lanne sest droule dans des
conditions peu favorables la ralisation des engagements
contractuels 124. Ce rapport relve positivement lutilisation du
contrat comme outil de rfrence et la volont daboutir aux rsultats
attendus. Malgr quelques anomalies, il considre ainsi que le bilan
annuel est fiable et reflte un souci de transparence.
Il convient de reconnatre quau-del des difficults rencontres,
limpulsion donne par le contrat en matire de qualit de service est
trs nette. Surtout, ce dispositif a permis de faire voluer les
comportements et les rsultats de ladministration, ce qui apparat
comme son apport le plus important.
Toutefois, les progrs raliss ne peuvent tre mesurs que pour
les variables suivies. Or, celles-ci ont t choisies au terme dune
dmarche qui na pas associ les reprsentants des usagers. Cest
pourquoi le systme mis en place demeure partiel et ne peut prtendre
couvrir lensemble des proccupations des usagers.
B. La qualit de service la direction gnrale de la

comptabilit publique sans dmarche contractuelle
Le relatif succs de la dmarche contractuelle de qualit au sein
de la direction gnrale des impts ne doit pas faire oublier qu'un tel
dispositif ne couvre pas encore l'ensemble de l'administration fiscale.
Toutefois, la direction gnrale de la comptabilit publique a engag
124 Rapport sur la mise en uvre du contrat dobjectifs et de moyens 2000/2002 de la

DGI. A. Jevakhoff et B. Dubertret.
FISCALE
en 2002 une dmarche damlioration de la qualit du service rendu

aux usagers, dont les effets n'ont pas encore pu tre mesurs (Cf.
encadr ci-dessous). Pour animer et coordonner la mise en uvre de
cette dmarche, une cellule qualit-simplification a t cre dbut
2002.
La dmarche qualit du Trsor public

La direction gnrale de la comptabilit publique a dcid de
mettre en place un plan d'action qualit pour 2002/2003. Cette
dmarche n'est pas destine la seule mission fiscale mais plus
globalement aux cinq missions du rseau et la qualit de service
rendu aux principaux publics bnficiaires du Trsor public. S'agissant
de la qualit de l'accueil usager, les engagements portent sur les trois
modes d'accueil principaux: le tlphone, l'crit et la rception sur
place et sinscrivent dans un dispositif dcoute des attentes des
usagers (comit des usagers, sondage national, ..).
1- L'accueil tlphonique : la direction gnrale de la
comptabilit publique doit dfinir un standard de qualit en
s'engageant le respecter d'abord sur un chantillon de postes. Cet
engagement pourrait s'inspirer du standard de la direction gnrale des
impts pas d'appel sans suite .
2- La correspondance administrative : lobjectif est de

travailler sur deux types de documents, les formulaires de conception
centralise et les lettres dinitiative locale.
3- La rception sur place : le Trsor public dispose dj dune
charte immobilire qui fera lobjet dun travail dactualisation sur
lamnagement immobilier et mobilier de lespace accueil ; pour
permettre un accueil personnalis et confidentiel.
Au-del des conditions daccueil, des engagements de dlais de
traitement de certaines procdures de transmission d'informations
doivent avoir pour effet de raccourcir le dlai de rponse aux usagers.
En concertation avec la direction gnrale des impts, un dlai global
de rponse serait adopt. Ces actions contribueront l'laboration d'un
rfrentiel de l'accueil qui pourra donner lieu une certification de
service de trsoreries par un organisme externe.
La modernisation du contrle fiscal passe par

la poursuite de lvolution des
comportements administratifs
Le contrle fiscal ne fait pas partie des dmarches des

contribuables vers les administrations fiscales, mais au contraire de
celles que les administrations fiscales effectuent vers les
contribuables.
I. Le contrle fiscal : bilan quantitatif
A. Les pouvoirs dinvestigation de ladministration

fiscale
Ladministration dispose, dans le cadre du contrle fiscal, de
moyens juridiques tendus.
Le contrle sur pices est le moyen dinvestigation le plus
lmentaire dont dispose ladministration fiscale. Il consiste
confronter les mentions portes sur la dclaration, dont le contenu est
opposable au contribuable, avec les documents dont ladministration
dispose dans le dossier fiscal du contribuable. Il est ralis par divers
intervenants : la majorit des contrles fiscaux sur pices sont
effectus par les services gestionnaires chargs du suivi des
contribuables, pour sanctionner notamment des retards et
manquements dans les obligations dclaratives ; les services de
vrification peuvent galement en effectuer, notamment avant
dengager un contrle sur place ; enfin, les services de recherche,
loccasion de leurs propres investigations et de la programmation des
contrles, sont ventuellement appels en effectuer. Lorsque
ladministration fiscale procde un rehaussement lissue de ce type
de contrle, le contribuable ne bnficie pas des garanties dont il peut
disposer en cas de vrification sur place.
FISCALE
La facilit de raliser ce type de contrle tranche avec la place

relativement modeste quil tient dans le contrle fiscal (il ne porterait
que sur 6% des dossiers des particuliers et 15% des dossiers des
entreprises, pour 30% des droits rappels lissue des contrles
fiscaux, cf. infra).
La vrification, ou contrle sur place, ou contrle fiscal
externe (CFE), consiste soit en une vrification de la comptabilit des
entreprises (revenus professionnels et rsultats des socits), gnrale
ou cible (portant notamment sur un impt particulier), soit en un
examen contradictoire de lensemble de la situation fiscale personnelle
dun particulier (ESFP). Les modalits de droulement des
vrifications et les garanties dont disposent les contribuables sont
dtailles dans la charte du contribuable (cf. infra).
Forme incontestable de perquisition, le droit de visite et de
saisie portant sur la recherche des infractions en matire dimpts
directs et de TVA (art. L. 16 B du LPF) est assorti dun certain
nombre de garanties : les oprations sont places sous lautorit et le
contrle a priori du juge ; un rle spcifique est dvolu lofficier de
police judiciaire ; les visites sont effectues par des agents de
ladministration fiscale ayant au moins le grade dinspecteur et
habilits cet effet ; un procs-verbal consigne les modalits de
droulement de la visite, les constatations opres et dresse
linventaire des pices saisies.
Sans tre assimilable une perquisition, le droit denqute
porte sur la recherche des infractions aux rgles de facturation
auxquelles sont soumis les assujettis la TVA ou aux obligations que
doivent respecter les personnes autorises ouvrir un entrept fiscal
(art. L. 80 F L. 80 J du livre des procdures fiscales introduits pour
permettre les contrles des changes intra-communautaires). Il permet
nanmoins aux agents de ladministration fiscale ayant au moins le
grade de contrleurs, hors de tout contrle juridictionnel pralable, de
se rendre inopinment dans tout local professionnel et de se faire
prsenter tout document se rapportant la facturation. Le droit
denqute ne relve pas non plus des procdures de vrification, en
raison du fait quil ne peut pas aboutir la notification de
redressements mais seulement aux amendes prvues par le code
gnral des impts (articles 1740 ter et 1740 ter A) pour les personnes
qui ne respectent pas les rgles de facturation. Pour pouvoir utiliser les
informations recueillies et effectuer dventuels redressements,
ladministration doit procder une vrification de comptabilit
prcde de lenvoi dun avis de vrification. En 2001, plus de 4 000

enqutes ont t conduites.
B. Nombre de contrles, droits rappels et pnalits
1. Bilan des diffrents types de contrles fiscaux

Les diffrents types de contrles fiscaux peuvent tre compars
en termes de droits initialement rappels.
Ainsi, en 2000, le montant des droits simples rappels suite aux
contrles fiscaux sest lev 10,9 Md, dont 56% lissue de
vrifications de comptabilit, 4,5% lissue de vrifications de
lensemble de la situation fiscale personnelle (ESFP) -soit un total de
61% concernant les contrles externes - 30% de contrles sur pices et
9% de rejets de demande de remboursement de crdits de TVA. Le
tableau prsente les rsultats du contrle fiscal par type dimpt :
Tableau n 21 : Rpartition des montants des droits rappels lissue des

contrles fiscaux en 2000
M % dtail % ensemble
Ensemble des contrles 10 874 100,0%
1. Contrles sur place 6 595 60,6%
a) Vrifications de comptabilit 6 109 100,0% 56,2%
Impt sur les socits 2 737 44,8%
Taxes sur le chiffre d'affaires 2 026 33,2%
Impts locaux 503 8,2%
Impt sur le revenu 405 6,6%
Divers 340 5,6%
Droits d'enregistrement 97 1,6%
b) ESFP 486 4,5%
2. Contrles sur pices 4 278 100,0% 30,1%
Impt sur le revenu 1 363 41,6%
Taxes sur le chiffre d'affaires 731 22,3%
Droits d'enregistrement 731 22,3%
Impt sur les socits 378 11,5%
Impt de solidarit sur la
fortune 65 2,0%
3. Rejets de demandes de
remboursement de crdits de TVA 1 001 9,2%
(*) Source : DGI
FISCALE
Il ressort de ce tableau que les droits rappels lissue des

contrles fiscaux portent essentiellement, sagissant des vrifications
de comptabilit, sur limpt sur les socits (45% du montant total des
droits rappels lissue des vrifications de comptabilit en 2000) et
sur les taxes sur le chiffre daffaires (33%) et, sagissant des contrles
sur pices, sur limpt sur le revenu (42% du montant total des droits
rappels lissue des vrifications sur pices en 2000 en excluant le
cas des rejets de demandes de remboursement de crdits de TVA125),
sur les taxes sur le chiffre daffaires et sur les droits denregistrement
(22% chacun).
Plus prcisment, limpt sur les socits est celui pour lequel
le rapport entre la masse des droits rappels lissue de contrles
sur place et le produit de limpt est le plus lev : ainsi, le ratio
droits rappels en 1999 sur rentres fiscales moyennes des trois annes
prcdentes slve 0,50% pour les droits denregistrement, 0,61%
pour la TVA et 0,68% pour limpt sur le revenu, contre 2,77% pour
limpt sur les socits.
On peut galement observer une trs forte concentration des
rsultats sur un petit nombre de contrles fiscaux externes : en
2000, 5,7% des contrles effectus en matire dimpt sur les socits
ont gnr 84% des sommes rappeles, 6,7% des contrles effectus
en matire de taxes sur le chiffre daffaires ont gnr 75% des
rappels et 6% des contrles effectus en matire dimpt sur le revenu
ont gnr 67% des rappels.
De plus, une forte concentration fonctionnelle et territoriale est
observable, qui reflte la rpartition de lactivit conomique du pays :
en 2000, 43% des droits rappels manaient de contrles effectus par
les brigades de vrification nationales (direction des vrifications
nationales et internationales et direction nationale des vrifications de
situations fiscales, respectivement essentiellement charges du
contrle des grandes entreprises et des personnes physiques haut
revenu) et 23% des services de la rgion Ile-de-France (les deux
directions inter-rgionales du contrle fiscal et les directions des
services fiscaux).
125 Les demandes de remboursement des crdits de TVA donnent lieu un double
contrle : elles sont systmatiquement passes au crible dune grille danalyse-risques
et, en fonction des rsultats, orientes selon un circuit court ( la signature des
directeurs des services fiscaux) ou long (instruction plus pousse par les services).
2. La baisse des droits rappels lissue des contrles fiscaux

depuis deux ans
Le graphique suivant retrace lvolution compare, depuis
1996, des montants des droits rappels lissue des contrles fiscaux
effectus sur pices ou sur place :
Schma n2 : Evolution des droits rappels lissue des contrles

fiscaux effectus sur pices ou sur place (base 100 en 1996,
volution en francs constants)
120,0
Contrle sur
115,0
place
110,0
105,0 Contrle sur
100,0 pice
95,0
90,0 Contrles sur
place et sur
85,0 pice
1996 1997 1998 1999 2000
(*) Source :DGI

Une quasi stagnation des montants des droits rappels lissue
des contrles fiscaux effectus sur pices ou sur place peut tre
FISCALE
observe (+2,1% en francs constants en 4 ans), rsultant dune

croissance jusquen 1998 et dune dcroissance depuis.
En 2000, 50 533 contrles sur place ont t effectus. Il sagit
pour lessentiel de vrifications de comptabilit des entreprises
(45 608, soit 90% du total), elles-mmes constitues en grande partie
de vrifications gnrales (40 416, soit 80% du total), huit fois plus
frquentes que les vrifications cibles (5 192, soit 10% du total).
Quant aux examens contradictoires de lensemble de la situation
fiscale personnelle des particuliers (ESFP), leur nombre sest lev
4 925 (soit 10% du total des contrles fiscaux externes). En frquence,
on peut ainsi estimer quun contrle sur dix porte sur les
particuliers, contre neuf sur dix sur les entreprises, dans le cadre
dune vrification gnrale de comptabilit.
Le graphique suivant retrace lvolution du nombre, des
montants des droits rappels et des pnalits des contrles fiscaux
externes depuis 1996 :
Schma n3 : Evolution du nombre, des montants des droits rappels et

des pnalits des contrles fiscaux sur place (base 100 en 1996,
volution des montants en francs constants)
160,0
140,0
Nombre
120,0
d'oprations
100,0
Droits simples
80,0
rappels
60,0
Pnalits
40,0
appliques
20,0
0,0
1996 1997 1998 1999 2000
Source : DGI
La baisse observe depuis deux ans sur les montants des droits
rappels lissue des contrles fiscaux externes contraste avec
lvolution la hausse qui pouvait tre constate sur une longue
priode jusquen 1998 : 2,4 Md en 1985, 3,4 Md en 1990, 5,5 Md
en 1995, 7,3 Md en 1998.
Il faut relever ce propos que la forte chute enregistre entre
1998 et 1999 (-9% en monnaie constante) est pour une large part (de
lordre de 0,6 Md en 1999) lie un changement de convention
statistique, ladministration fiscale ayant dcid de ne plus
FISCALE
comptabiliser compter de 1999 les rappels de TVA auto-liquids126.

Cependant, en 2000, primtre constant, le montant des droits
rappels lissue des contrles fiscaux sur place a galement tendance
diminuer (-3% en francs constants), ce qui confirme un changement
de tendance par rapport aux observations sur priode longue.
3. Laugmentation des pnalits loccasion des vrifications

de comptabilit
La quasi stagnation du nombre des contrles ainsi que du
montant des droits rappels sur la priode 1996-2000 contraste avec
laugmentation du montant des pnalits (+49% en 4 ans en francs
constants) qui, aux yeux des administrations fiscales, traduit leffort
dorienter prioritairement les contrles vers les secteurs jugs les plus
risqus, o se rencontreraient les comportements les plus frauduleux.
Ainsi, la proportion des pnalits exclusives de bonne foi reprsente-t-
elle 48% du total en 2000, contre 32% en 1999.
Le graphique suivant retrace lvolution du nombre et des
montants de droits rappels ainsi que des pnalits, la suite des
vrifications de comptabilit depuis 1996 :
Schma n4 : Evolution du nombre et des montants des droits rappels

et des pnalits des vrifications de comptabilit (base 100 en 1996,
volution des montants en francs constants)
126 Auparavant, les redressements notifis qui, dans le cadre de dductions en

cascade, pouvaient tre ports directement par les entreprises en dduction de la TVA
due, taient comptabiliss au nombre des droits rappels ; depuis 1999, seules les
amendes sont prises en compte (au titre des pnalits).
180,0
160,0
140,0 Nombre
120,0 d'oprations
100,0 Droits simples
80,0 rappels
60,0 Pnalits
40,0 appliques
20,0
0,0
1996 1997 1998 1999 2000
Source : DGI
Laugmentation du montant des pnalits lissue des

vrifications de comptabilit est trs nette (+60% en 4 ans en francs
constants).
Le graphique suivant retrace lvolution du nombre et des
montants des droits rappels et des pnalits relatives aux vrifications
de lensemble de la situation fiscale personnelle des particuliers
(ESFP) depuis 1996 :
Schma n5 : Evolution du nombre et des montants des droits rappels

et des pnalits des ESFP (base 100 en 1996, volution des
montants en francs constants)
FISCALE
120,0
100,0 Nombre
80,0 d'oprations
Droits simples
60,0
rappels
40,0 Pnalits
20,0 appliques
0,0
1996 1997 1998 1999 2000
Source : DGI
En dpit dune lgre augmentation du nombre des contrles

(+6% sur 4 ans), les montants des droits rappels et des pnalits
diminuent sur la priode (baisse respective de 12% et 24%),
linverse de la situation observable pour les contrles des entreprises.
C. Les recouvrements effectifs

Le taux de recouvrement obtenu sur lensemble des droits et
pnalits mis suite contrle fiscal atteignait, en 2000, 67% sur ceux
mis en 1996, 65% sur ceux de 1997, 59% sur ceux de 1998, 53% sur
ceux de 1999 et 27% sur ceux de 2000. Le graphique suivant retrace la
progression du recouvrement en fonction de lanciennet de
lmission des droits, pour les missions dont le recouvrement relve

de la direction gnrale de la comptabilit publique:
Schma n6 : Progression du recouvrement en fonction de lanciennet

du contrle fiscal (ensemble des missions, situation fin 2000)
80
70
1996
60
50 1997
40 1998
30 1999
20
10 2000
0
1re 2me 3me 4me 5me
anne anne anne anne anne
Source : DGI
Ces donnes, tires du fascicule budgtaire voies et moyens
du projet de loi de finances pour 2002, ne permettent davoir quune
vision partielle des recouvrements effectifs. En effet, les montants
retracs sont ceux des taux bruts de recouvrement, notion qui
comptabilise au numrateur non seulement les paiements effectifs,
FISCALE
mais galement les dgrvements (rectifications la baisse du

montant imposable) et les admissions en non-valeur (abandons de
crances en raison notamment de labsence, du dcs ou de
linsolvabilit du contribuable).
Aussi, la progression du recouvrement en fonction des droits et
pnalits mis, telle quelle peut apparatre ici est difficile
interprter : il est impossible de savoir si elle traduit la progression des
paiements effectifs, ou plus largement celle des dgrvements et
admissions en non-valeur.
Le taux de recouvrement ainsi labor natteint que 67% aprs
cinq annes (cas des missions de 1996). Ce taux ne constitue quune
moyenne, la situation de limpt sur le revenu tant moins favorable
(taux de recouvrement de 52% aprs cinq annes) que celle de limpt
sur les socits (78%), vraisemblablement en raison de la plus grande
sensibilit des redressements effectus en matire dimpt sur le
revenu :
Schma n7 : Progression du recouvrement en fonction de lanciennet

de lmission de contrle fiscal (missions portant sur limpt sur le
revenu, situation fin 2000)
60
50 1996
40 1997
30 1998
20 1999
10 2000
0
1re 2me 3me 4me 5me
Schma n8 :Progression du recouvrement en fonction de lanciennet

de lmission de contrle fiscal (missions portant sur limpt sur
les socits, situation fin 2000)
FISCALE
90
80
70 1996
60 1997
50
1998
40
30 1999
20
2000
10
0
1re 2me 3me 4me 5me
Source : DGI
Il apparat cependant que la situation du recouvrement des
droits et pnalits relatifs au contrle fiscal de limpt sur le revenu
tend samliorer : ainsi, le taux de recouvrement lissue de la
premire anne est pass de 13% en 1996 25% en 2000, celui obtenu
lissue de la deuxime anne de 26% en 1996 39% en 1999, celui
obtenu lissue de la troisime anne de 35% en 1996 45% en 1998
et enfin celui obtenu lissue de la quatrime anne de 43% en 1996
52% en 1997.
Enfin, sagissant des droits mis en 1999 et 2000, les
informations communiques dans le fascicule voies et moyens du
projet de loi de finances pour 2002 sont plus prcises que celles des
annes antrieures. Sagissant par exemple des missions de 1999, la
situation fin de lanne 2000 est la suivante :
Tableau n 22 : Situation dtaille du recouvrement fin 2000 des missions

effectues en 1999
(base : prises en charge = 100)
Impt sur le Impt sur TVA

revenu les socits
A- Sommes mises en
recouvrement 100,0 100,0 100,0
Emissions 92,3 95,1 -
Majorations et frais de
poursuite 7,7 4,9 -
B - Recouvrements lgalement
suspendus 34,8 31,1 -
C - Apurement 39,0 60,4 58,3
Paiements effectifs (P) 23,0 47,2 46,0
Dgrvements (D) 10,8 9,9 6,6
Admissions en non-valeur 5,2 3,3 5,7
a) Taux de recouvrement brut

C/A
39,0% 60,4% 58,3%
Taux de recouvrement net des
suspensions lgales C/(A-B) 59,8% 87,6% -
Taux de recouvrement effectif
P/(A-D) 25,8% 52,4% 49,2%
(*) Source : DGI
Ainsi, au bout de la deuxime anne, les paiements effectifs ne
constituent que 23% des sommes mises en recouvrement au titre de
limpt sur le revenu (contre 47% pour limpt sur les socits et 46%
pour la TVA), alors que lapurement total, utilis dans le calcul des
taux bruts de recouvrement, en reprsente 39% (respectivement 60%
et 58%). Les carts entre les taux effectifs et bruts tels que calculs par
la direction gnrale des impts atteignent 13 points dans le cas de
limpt sur le revenu, 8 dans le cas de limpt sur les socits et 9
dans le cas de la TVA.
Dans tous les cas, les diffrences observes entre les impts
sont en dfaveur de limpt sur le revenu, mais ne permettent en
aucun cas de conclure un recouvrement meilleur en fonction de la
direction dont relve le comptable (les rsultats de la direction
gnrale des impts sur la TVA tant en particulier moins bons que
ceux de la direction gnrale de la comptabilit publique sur limpt
sur les socits) : encore une fois, il sagit plus vraisemblablement
FISCALE
dune plus grande sensibilit de limpt sur le revenu, compte tenu des
consquences des redressements sur les finances personnelles des
contribuables.
Le montant des recouvrements lgalement suspendus, qui peut
donner une ide du niveau des contentieux issus de contrles fiscaux,
reprsente 35% des sommes mises en recouvrement au titre de limpt
sur le revenu (31% pour limpt sur les socits).
Dans le cas de la TVA, dont le recouvrement relve de la DGI,
les indications fournies permettent mme de dterminer le taux de
recouvrement effectif des missions de 1996 au bout de la cinquime
anne (2000) : ce taux est de 59%, soit dix points au-dessus de celui
observ dans le tableau ci-dessus pour le recouvrement effectif des
missions de 1999 au bout de la deuxime anne (2000).
D. Les poursuites pnales suite aux contrles fiscaux

Le niveau et la nature des poursuites pnales conscutives aux
contrles fiscaux nont pas connu dvolution sensible sur la priode
rcente. Le nombre de plaintes dposes (858 en 2000, aprs avis
favorable de la commission des infractions fiscales, contre 69 avis
dfavorables) est stable par rapport 1998 (845) et 1999 (876), de
mme que le nombre de dcisions de justice rendues (1051 en 2000) et
de condamnations prononces (1135 en 2000, dont 604
condamnations dfinitives). La moiti des condamnations prononces
sont des peines de prison avec sursis et le quart des peines damendes
sans sursis.
II. Les droits du contribuable contrl sont

garantis, depuis 1987, par des rgles trs
protectrices
Les garanties dont bnficie le contribuable lors du contrle
fiscal ont t tendues la suite du rapport rendu en juillet 1986 par
la commission prside par M. Aicardi, dont les travaux concernaient
lamlioration des rapports entre les citoyens et les administrations
fiscales et douanires . Les prconisations contenues dans ce rapport
se sont notamment traduites par la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 qui a
substantiellement modifi le livre des procdures fiscales (LPF).
Parmi les amliorations apportes figurent : linversion de la charge de
la preuve, qui incombe dsormais ladministration, lintroduction
dune procdure contradictoire et une meilleure information du

contrl sur ses droits.
Concernant ce dernier point, les garanties nouvelles apportes
aux contribuables ont pris la forme dune charte du contribuable ,
obligatoirement remise ce dernier avant lengagement dune
vrification et dont les dispositions sont opposables ladministration
(art. L10 du LPF). Cette charte expose de faon pdagogique le
droulement de la procdure de contrle et les droits reconnus au
contribuable loccasion de ces oprations. Les principales garanties
apportes par ce texte sont les suivantes :
- par lavis de vrification, le contribuable est inform du

type de contrle (vrification de comptabilit ou examen
de la situation fiscale personnelle), des impts concerns,
de la priode sous revue (en principe jusqu la fin de la
troisime anne qui suit celle au titre de laquelle
limposition est due), ainsi que du nom et de la qualit des
vrificateurs. Il lui est prcis quil dispose dun dlai de
plusieurs jours pour prparer le contrle, quil a la
facult de se faire assister dun conseil et quil peut, en cas
de difficult, procder un recours hirarchique (auprs
de linspecteur divisionnaire ou principal) ou saisir
linterlocuteur dpartemental dsign par le directeur des
services fiscaux ;
- pendant le droulement du contrle, lexamen de la

situation fiscale personnelle se droule normalement au
bureau du vrificateur et la vrification de comptabilit
dans lentreprise, sauf en cas de difficult particulire
signale par celle-ci et soumise acceptation du
vrificateur (auquel cas le contrle peut se drouler au
bureau du vrificateur ou chez le comptable de
lentreprise) ;
- la dure de la vrification sur place ne peut en principe

excder trois mois pour les petites entreprises (des seuils
sont fixs en fonction du chiffre daffaires) et un an pour
les ESFP ;
FISCALE
- les demandes dclaircissements ou de justifications

sont adresses au contribuable par crit ; il dispose dun
dlai de deux mois pour y rpondre. Les conditions dans
lesquelles il peut faire tat doprations couvertes par
lanonymat sont prcises.
- la conclusion du contrle est matrialise par lenvoi

dun avis dabsence de redressement ou dune notification
de redressement par laquelle le vrificateur fait connatre
la nature, le motif et le montant de chacun des
redressements envisags. La procdure est contradictoire
(sauf taxation doffice ou procdures exceptionnelles de
taxation forfaitaire en fonction du train de vie ou de
rpression des abus de droit) : pendant un dlai de 30
jours, le contribuable peut prsenter ses observations,
auxquelles ladministration est tenue de rpondre. En
principe, ladministration fiscale ne pourra procder de
nouveaux contrles sur les mmes impts et sur les
mmes priodes. Aprs la rponse aux observations du
contribuable, si le dsaccord persiste, ce dernier a la
possibilit de saisir les organismes consultatifs
(commission dpartementale des impts directs et des
taxes sur le chiffre daffaires et commission
dpartementale de conciliation, dont le domaine de
comptence, la composition et le mode de fonctionnement
sont rappels par la charte) ;
- les droits dus sont mis en recouvrement la fin du

contrle : la charte rappelle quoutre les intrts de retard,
des pnalits proportionnelles aux droits luds peuvent
tre demandes : la nature et les motifs de ces sanctions
sont indiqus avant mise en recouvrement et le
contribuable dispose dun dlai de 30 jours pour
prsenter ses observations (dlai qui peut tre
concomitant celui de la procdure de redressement
contradictoire). La nature et le montant des principales
pnalits sont rappels. Ces pnalits peuvent tre
attnues, et des dlais de paiement accords, dans le
cadre de transactions avec ladministration fiscale, en
contrepartie dun renoncement, de la part du contribuable,
toute procdure contentieuse ;
- enfin, la charte rappelle les procdures la disposition du

contribuable en matire de rclamation. Aprs la mise en
recouvrement des impositions, dans un dlai qui court en
gnral jusqu la fin de la deuxime anne qui suit celle
de mise en recouvrement, le contribuable a la possibilit
de contester tout ou partie des rsultats du contrle en
indiquant la nature, le montant et les motifs du
dgrvement sollicit. Le contribuable peut en outre
demander un sursis de paiement, automatiquement
accord si des garanties suffisantes sont prsentes au
comptable charg du recouvrement (en cas de rejet de la
demande par le comptable, le contribuable peut contester
dans un dlai de 15 jours cette dcision devant le juge
selon une procdure de rfr).
Lide de remettre au contribuable un document rsumant la
procdure dans un langage accessible constitue un indniable progrs.
Dfendant lide que la loi de 1987 avait permis de trouver le bon
quilibre entre les garanties du contribuable vrifi et la ncessit
dassurer un contrle fiscal efficace, la direction gnrale des impts a
rsum ainsi la situation127 :
Quels sont aujourdhui les principales garanties, les droits
des contribuables ? La comptence des agents est strictement
encadre. Linformation pralable du contribuable est galement
clairement dfinie par le lgislateur. La dure des contrles est
limite pour les petites entreprises et les examens des situations
fiscales personnelles. Le droit de reprise ou le droit loubli est, dans
le cas gnral de trois ans. Ladministration est dans limpossibilit
de renouveler un contrle sur le mme impt et pour la mme priode.
Elle est dans lobligation doffrir un dbat contradictoire au
contribuable vrifi. Le contribuable est obligatoirement inform des
consquences financires des rappels (). Surtout, ladministration a
dvelopp des procdures purement administratives permettant au
contribuable dvoquer sa situation auprs des diffrents suprieurs
hirarchiques du vrificateur .
Cest pourquoi lamlioration de la qualit des relations entre le
contribuable contrl et ladministration fiscale passe dsormais bien
davantage par la modernisation dj engage des comportements
administratifs que par une nouvelle modification des textes en
127 In Droits du contribuable, tat des lieux et perspectives, op. cit.

FISCALE
vigueur128.
III. Ladministration a mis en uvre une

politique de modernisation du contrle fiscal
La modernisation du contrle fiscal entreprise au cours des
annes 1990 par la direction gnrale des impts vise modifier les
comportements administratifs en vue dune plus grande efficacit et
dune meilleure acceptation de ces oprations. Cette modernisation a
principalement pris deux formes :
- une dmarche dite dapplication mesure de la loi

fiscale ;
- la fixation dobjectifs visant lamlioration de la qualit

du contrle fiscal.
A. Lapplication mesure de la loi fiscale

Ladministration a dvelopp depuis 1999 la notion
application mesure de la loi fiscale . Il sagit, travers une
application raliste des textes fiscaux, damliorer le consentement
limpt et de crer les conditions de relations apaises entre le
contribuable et ladministration.
Les vrificateurs sont ainsi invits faire preuve de bon
sens loccasion des contrles, en utilisant les marges de manuvre
laisses par les textes fiscaux et en vitant un formalisme excessif. En
toutes circonstances, cette dmarche implique que le dialogue avec le
contribuable contrl ne soit pas rompu.
Au total, cette application mesure de la loi fiscale est
cense renforcer la lgitimit des sanctions svres quappellent les
comportements les plus critiquables et contribuer une meilleure
acceptation de limpt et du contrle.
128 Il convient toutefois de noter que la loi de finances pour 2000 a introduit une
mesure destine renforcer encore linformation fournie aux contribuables dans le
cadre des contrles sur place. Linformation des contribuables sur les consquences
financires du contrle est dsormais systmatiquement renouvele, avant que les
rappels ne soient mis en recouvrement, lorsque ladministration fiscale rduit ces
rappels, par exemple lorsquelle prend en compte les observations des contribuables
ou quelle se range lavis des organismes paritaires de conciliation.
B. Lamlioration de la qualit du contrle fiscal
1. La qualit est devenue une orientation plus explicite de la

politique de contrle fiscal
La qualit du contrle fiscal constitue lune des orientations
explicites de la direction gnrale des impts. Elle est mentionne
larticle 2.2 du contrat dobjectifs et de moyens pour la priode 2000-
2002. La notion de qualit du contrle fiscal recouvre plusieurs
thmes :
- la clarification des objectifs du contrle (a) ;
- la mise en place dindicateurs de performance (b) ;
- une amlioration de la lutte contre la grande fraude (c) ;
- un allgement des contraintes pour les contribuables

vrifis (d).
a) La clarification des objectifs du contrle

La direction gnrale des impts a clarifi ses objectifs en
matire de contrle. Ceux-ci se dclinent dsormais en trois points :
- la finalit dissuasive, assure par la couverture dans le

cadre du contrle des diffrentes catgories de
contribuables ;
- la finalit budgtaire, consistant obtenir le

recouvrement le plus rapide des droits luds ;
- la finalit rpressive, qui a pour but de sanctionner les

comportements les plus frauduleux la fois sur le plan
financier et sur le plan pnal.
b) La mise en place dindicateurs de performance

Lefficacit de laction de la DGI dans le domaine du contrle
est mesure par des indicateurs internes qui ont t mis en cohrence
avec les objectifs prcdemment numrs :
FISCALE
- lefficacit de la dissuasion mesure par un indicateur

relatif au contrle sur pices de limpt sur le revenu.
Lobjectif est de contrler 100% des dossiers identifis
comme tant forts enjeux 129 au cours dune priode
de trois ans ;
- le taux de recouvrement des droits et pnalits collects

par la DGI suite contrle fiscal permet dvaluer
lefficacit des contrles sur le plan budgtaire. Ce taux
tait de 60,5% en 1999. Lobjectif de la DGI est de
parvenir 63,5% la fin de 2002 ;
- lefficacit rpressive des contrles est mesure par la

proportion doprations donnant lieu des poursuites
pnales ou lapplication de pnalits exclusives de
bonne foi, lorsque celles-ci dpassent 30 % des droits. Cet
indicateur stablissait 13,8% en 1999. La DGI affiche
un objectif de 16% pour la fin de 2002.
c) Une prsence renforce sur la grande fraude

La place donne la finalit rpressive correspond la volont
de la DGI de rorienter ses contrles vers des affaires contenu
frauduleux. Cela se traduit par laffectation dune partie des moyens
de contrle vers les contribuables prsentant les risques les plus levs
en matire de fraude, en contrepartie dun allgement des oprations
concernant les autres contribuables.
A cette fin, elle utilise les moyens dont elle dispose pour
rechercher la fraude. Le droit denqute qui autorise les agents de la
DGI se rendre de manire inopine dans les entreprises assujetties
la TVA pour dtecter les manquements aux rgles de facturation a t
largement mis en oeuvre. Les services de recherche ont exerc 4 000
droits denqute en 2001 contre 3 600 en 2000, dont 55 % ont port
sur des changes intracommunautaires.
La procdure de visite et de saisie (article L. 16 B du LPF) qui
permet de dmontrer lexistence de structures frauduleuses sest
dveloppe (190 oprations ralises en 2001, contre 175 en 2000 et
132 en 1999).
129 Les dossiers forts enjeux sont ceux qui concernent les foyers fiscaux disposant
de revenus levs et complexes.
La lutte accrue contre la fraude passe par une sanction de nature

pnale pour les affaires les plus graves. Le nombre de plaintes pour
fraude fiscale transmises la commission des infractions fiscales est
pass de 911 en 1999 991 en 2001.
La participation aux groupes dintervention rgionaux (GIR)
constitus par le ministre de lintrieur pour la lutte contre les
rseaux frauduleux et lconomie souterraine est loccasion daccrotre
encore les efforts de la direction gnrale des impts dans ce domaine.
Depuis le mois de juin 2002, 28 agents de la DGI sont mis plein
temps la disposition des GIR (un par rgion en province et un par
dpartement en Ile-de-France) auxquels ils apportent leur comptence
fiscale.
d) Un allgement des contraintes pour les contribuables vrifis

La direction gnrale des impts sest galement engage dans
le contrat dobjectifs et de moyens allger sa prsence dans les
entreprises vrifies en recourant des types dintervention plus
rapides et en proportionnant mieux les investigations aux enjeux.
Les modes dintervention ont t diversifis, avec une
adaptation de la dure du contrle en fonction des enjeux. Celui-ci
peut ainsi couvrir tous les impts et toute la priode dactivit vrifie
(vrification gnrale) ou au contraire ne concerner quune anne
(vrification simple) ou un seul impt (vrification ponctuelle). Le
nombre de visites sur place et le dlai de conclusion de la vrification
peuvent ainsi tre considrablement rduits.
Ces contrles plus cibls se dveloppent. Ils reprsentent 19 %
des oprations ralises en 2001, contre 12 % en 1996 et 17 % en
2000.
Le droit denqute simplifi destin aux cas o les
investigations sont de faible ampleur a t instaur en 2001 pour
permettre de passer moins de temps dans lentreprise et de conclure
immdiatement la procdure.
IV. Une approche de lopinion des entreprises

face au contrle fiscal
Si la nouvelle orientation donne aux contrles fiscaux semble
de nature en amliorer lacceptabilit, les lments dapprciation
FISCALE
manquent pour tmoigner dune volution de la perception des

contribuables dans ce domaine.
Le Conseil des impts a utilis deux types de sources pour
valuer la situation : une enqute ralise en mai 2000 la demande
du Mouvement des entreprises de France (MEDEF), intitule Les
entreprises et limpt en France enqute sur les conditions
dlaboration de la norme fiscale, de contrle de limpt et de
rglement des litiges ; les consultations ralises par le Conseil des
impts auprs de reprsentants dentreprises, dont le Conseil suprieur
de lordre des experts-comptables, le MEDEF et la Confdration
gnrale des petites et moyennes entreprises (CGPME). Ces rsultats
qualitatifs sont complts par les donnes relatives aux suites
contentieuses des contrles, qui font tat dune conflictualit
limite.
A. Ltude ralise en 2000 la demande du MEDEF

montre que les grandes entreprises vivent mieux le contrle
fiscal que les moyennes et petites entreprises
Cette tude, ralise auprs des seules grandes entreprises (les
500 premires par le chiffre daffaires), montre une moindre difficult
des grandes entreprises faire face aux contrles fiscaux. Les rsultats
obtenus sont, en effet, systmatiquement meilleurs que ceux recueillis
en 1997 par le ministre des finances dans une enqute qui avait
concern lensemble des entreprises franaises.
a) Frquence et nature des vrifications

La quasi totalit des grandes entreprises (98%) dclare avoir fait
lobjet dau moins une vrification de comptabilit au cours des dix
dernires annes : 76% des grandes entreprises dclarent avoir subi
une cinq vrifications et 21% dix vrifications ou plus. 94% des
grandes entreprises ont fait lobjet dune vrification de comptabilit
gnrale et 23% dune vrification ponctuelle, essentiellement en
matire de TVA (60% des cas). Ce rsultat confirme que lutilisation
des vrifications ponctuelles tait, jusquen 2000, reste marginale.
b) Droulement de la vrification
La quasi totalit des grandes entreprises (94%) a eu pour service
vrificateur la direction des vrifications nationales et internationales
(DVNI) et 23% la direction des vrifications de la rgion Ile-de-

France (DVRIF). Lquipe de vrification tait en moyenne constitue
de deux vrificateurs, mais 39% des grandes entreprises dclarent
navoir reu quun unique vrificateur et 10% en avoir reu quatre ou
plus. Dans prs de la moiti des grandes entreprises (48%), des
vrificateurs spcialiss dans les contrles fiscaux des comptabilits
informatises sont intervenus.
Une part non ngligeable des grandes entreprises estime que
leurs diffrents interlocuteurs des administrations fiscales navaient
pas de connaissance suffisante de leur secteur socioprofessionnel
(39%), de la fiscalit de leur secteur dactivit (25%) et de la situation
fiscale (actuelle et passe) de leur entreprise (24%). Ces rsultats ont
t particulirement mal accueillis par les administrations fiscales lors
du colloque organis au Snat : ils sous-entendent en effet un
professionnalisme insuffisant des quipes de vrification, sur lequel il
sera revenu.
c) Dure du contrle
Dans prs de la moiti des grandes entreprises (48%), le
contrle a dur un an ou plus, et dans la quasi totalit des cas (88%)
plus de six mois, avec en moyenne 25 interventions sur place (avec
cependant moins de 10 interventions dans la moiti des cas). Ce
rsultat est intressant dans la mesure o, contrairement au cas des
vrifications portant sur les petites entreprises (dure limite trois
mois) ou sur les particuliers (un an pour les examens de situation
fiscale personnelle), la dure des investigations des administrations
fiscales nest pas limite dans le temps pour les grandes entreprises.
Dans la plupart des cas, les grandes entreprises dclarent avoir t
tenues informes par les quipes de vrification du calendrier envisag
(73% des cas), qui a t respect (72%), ainsi que de ltat
davancement des oprations du contrle (90%).
d) La procdure contradictoire
Dans la quasi totalit des cas (98%), une runion de synthse a
eu lieu avec les vrificateurs, en prsence dun conseil pour la moiti
des grandes entreprises (52%). Au cours de la runion, un chiffrage
estimatif des redressements envisags a t communiqu par les
vrificateurs (88%), qui a pu tre corrig ou abandonn ce stade dans
les deux tiers des cas (65%). Ce chiffre, lev, montre la ralit du
FISCALE
dialogue qui sinstaure entre les vrificateurs et les grandes entreprises

loccasion de cette runion de synthse. Dans un quart des cas
(24%), des pnalits spcifiques (mauvaise foi, abus de droit, etc.) ont
t envisages. A lissue de la vrification, une grande majorit des
grandes entreprises (93%) a reu une notification de redressement, qui
leur a t adresse au plus tard un mois aprs la runion de synthse
(66% des cas), voire dans les deux mois (91% des cas).
Les grandes entreprises estiment que cest jusqu ce stade, et
rarement aprs, que leurs arguments ont pu influencer de manire
significative la position du service vrificateur : elles pensent que
lessentiel se joue lors des diffrentes visites des vrificateurs (71%)
ou lors de la runion de synthse (10%), voire loccasion dun
recours hirarchique auprs du chef de brigade ou de linterlocuteur
dpartemental (15%, cf. infra). Ces donnes subjectives sont
particulirement instructives : de la qualit du dialogue initial entre
contrleurs et contrls dpendrait lissue conflictuelle ou non du
contrle fiscal.
Qui plus est, dans 71% des cas, un moment ou un autre de la
procdure, les grandes entreprises disent avoir recherch, par des
concessions, un rglement amiable avec les administrations fiscales et
elles estiment que ces dernires ont fait des efforts pour parvenir un
accord dans le respect du droit (dans 84% des cas).
e) Redressements
Prs de la moiti (48%) des grandes entreprises dclare avoir
reu une ou plusieurs notifications de redressements hors de tout
contrle de comptabilit (donc lissue de contrle fiscal sur pices).
Les redressements concernaient essentiellement limpt sur les
socits (43%), la TVA (39%) et les droits denregistrement (20%),
ainsi que la taxe professionnelle (23%), au moyen de lettres
dinformation , la procdure contradictoire ntant pas applicable
cet impt.
Les notifications de redressement issues de vrifications sur
place concernaient galement essentiellement limpt sur les socits
(90%), la TVA (49%) et les droits denregistrement (17%) (ainsi que
la taxe professionnelle). Les reprises de provision constituaient prs de
la moiti (47%) des chefs de redressement. Ce rsultat est cohrent
avec les donnes nationales (fort rendement de limpt sur les
socits).
Les pnalits appliques concernaient des retards (47% des cas

pour les trente-six grandes entreprises qui ont rpondu cette question
dlicate), mais galement la mauvaise foi (19%) ou les abus de droit
(8%).
Si les redressements notifis avaient totalement t voqus par
lquipe de vrification lors de la runion de synthse (92% des cas) et
si les grandes entreprises estiment que les calculs paraissaient
suffisamment explicites sagissant des droits rappels (98%) et, le cas
chant, des intrts (92%) et pnalits (75%) de retard, elles sont en
revanche 40% juger que les redressements notifis leur sont apparus
insuffisamment motivs en fait ou en droit. Le caractre insuffisant
des motivations fragilise le redressement et incite au contentieux : sur
ce point encore, les orientations prises par la direction gnrale des
impts en matire de qualit du contrle fiscal veulent rpondre une
vraie faiblesse.
Par ailleurs, les trois quarts des grandes entreprises (76%)
estiment que les diffrents interlocuteurs auxquels elles ont eu faire
ntaient pas sensibles aux consquences financires et sociales des
redressements notifis.
Le dlai lgal de rponse la notification de redressement, de
30 jours, est apparu insuffisant 39% des grandes entreprises pour
prsenter leurs observations. De leur ct, les administrations fiscales
ont rpondu aux observations des grandes entreprises contrles en
moyenne dans un dlai de trois mois (au plus un mois dans 37% des
cas, mais plus de six mois dans 21% des cas), soctroyant ainsi un
temps de rponse suprieur celui des entreprises contrles. Celles-
ci acceptent dautant plus difficilement cette asymtrie quelles
estiment elles-mmes ne pas toujours disposer dun dlai de rponse
suffisant. Sur ce point, une tude interne la sous-direction du
contrle fiscal (conduite en 2000) a montr que les rponses des
administrations fiscales intervenaient en moyenne dans un dlai de
lordre de 70 jours130, ce qui nexclut pas la possibilit de cas
extrmes mentionns par les entreprises.
130 Il ressortait de la mme tude que, dans plus de la moiti des cas, les rponses
ntaient pas ncessaires, soit que les contrles fiscaux se soient conclus par une
absence de redressements, soit que les entreprises vrifies aient explicitement ou
tacitement accept les redressements.
FISCALE
f) Recours hirarchiques et organismes consultatifs

Dans une large majorit des cas, les grandes entreprises
interroges jugent suffisantes les possibilits de recours hirarchiques
(88%) ou de saisine des organismes consultatifs (86%). Elles ont
toutefois largement utilis les dispositifs existants : les trois-quarts ont
demand rencontrer le chef de brigade (76%, dont 30% avant de
recevoir la notification de redressements) et la moiti linterlocuteur
dpartemental (49%, dont 18% avant de recevoir la notification de
redressements). Ces chiffres sont beaucoup plus levs que ceux
observs par la MEL sur lensemble des entreprises en 1997 (10% de
recours hirarchiques et interlocutions trs rares).
Ces interventions ont t suivies deffets : seuls 13% des
redressements ont t intgralement maintenus lissue de ces
rencontres (3% ont mme t intgralement abandonns, la plupart
faisant simplement lobjet dabandons partiels). L encore, les
rsultats sont sans comparaison avec ceux qui ressortent de lenqute
de la mission dexpertise et de liaisons en 1997, o la totale
confirmation des rappels de droits tait quasi systmatique, confirmant
la position des vrificateurs.
Les saisines des organismes consultatifs ont t moins
systmatiques : un quart (25%) des grandes entreprises vrifies a
demand la saisine de la commission dpartementale des impts
directs et des taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA) et une
minorit de la commission de conciliation en matire de droits
denregistrement, de taxe de publicit foncire et dimpt de solidarit
sur la fortune (5%) ou du comit consultatif de rpression des abus de
droit (3%). Les avis rendus ont t favorables (36% des cas, pour les
14 entreprises qui ont rpondu sur ce point) ou mixtes (36%
galement), plus rarement dfavorables (29%), rsultats largement
plus favorables, l encore, que ceux qui ressortent de lenqute de la
MEL en 1997 (les infirmations partielles ou totales tant limites
13% des cas). Les dlais dans lesquels les CDI se sont prononcs se
situent entre six mois et un an.
Les entreprises interroges estiment en majorit que le
fonctionnement de ces organismes consultatifs nest pas satisfaisant,
quil sagisse des commissions dpartementales des impts directs et
des taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA) (54% dopinions
dfavorables), des commissions de conciliation (69%) ou du comit
consultatif de rpression des abus de droit (77%). Dans le cas des
CDIDTCA, daprs lenqute, les entreprises reprochent en particulier
la longueur des procdures, lopacit du fonctionnement, la tendance

rendre systmatiquement des avis conformes la position de
ladministration ou se dclarer incomptentes, le manque de pouvoir
et un niveau dexpertise insuffisant. Les entreprises interroges
prconisent un largissement de la comptence des commissions aux
questions de droit et une rvision de leur composition pour assurer une
meilleure reprsentativit des entreprises et une plus grande
professionnalisation.
Prs dune grande entreprise sur cinq (19%) dit avoir, en outre,
appel lattention soit de ladministration centrale de la direction
gnrale des impts (86% de cas), soit du ministre de lconomie, des
finances et de lindustrie ou du secrtaire dEtat au budget (36%). Ces
ptitions ont permis de rduire les redressements dans la moiti des
cas (48%), et mme de les annuler dans le quart des cas (24%), ce
dernier taux tant particulirement lev en comparaison des rsultats
du recours hirarchique et de linterlocution (3% dannulation
seulement).
g) Recouvrement
La mise en recouvrement des redressements notifis intervient
en moyenne neuf mois aprs la notification et mme dans les six
premiers mois pour la majorit des cas (57%). Dans plus dun tiers des
cas (37%), les pnalits ont fait lobjet dune transaction avec
ladministration.
Au total, 43% des entreprises interroges estiment que la
procdure de contrle fiscal leur a fait supporter des cots de gestion
suprieurs 75 000 euros.
Par ailleurs, 85% dentre elles indiquent avoir provisionn, dans
leurs comptes sociaux, les rappels dimpts envisags. Cette provision
est intervenue principalement au stade de la notification de
redressements (79%), mais parfois seulement au stade de la mise en
recouvrement (11%).
B. Les petites et moyennes entreprises ressentent plus

difficilement le contrle fiscal
La consultation organise par le Conseil des impts auprs de la
Confdration gnrale des petites et moyennes entreprises
(CGPME), (Cf. annexe 5), a mis en vidence les difficults
FISCALE
spcifiques rencontres par certaines catgories de contribuables face

au contrle fiscal131. En effet, la CGPME, qui reprsente les
entreprises de moins de cinq cents salaris, souligne les difficults
rencontres par ces dernires dans le cadre du contrle fiscal.
Elle souligne, en premier lieu, la ncessit dune distinction
entre lerreur du contribuable et la fraude. La CGPME note ainsi que
le dispositif (de contrle) est quilibr lorsque lobjectif est de
vrifier le contenu des dclarations et la qualit de lapplication de la
rglementation. Mais cet quilibre est rompu lorsque lentreprise est
prsume fraudeuse et/ou de mauvaise foi. () Le cur du dbat est,
en effet, celui de la diffrence de traitement entre le chef dentreprise
qui a rgulirement dclar ses rsultats mais peut avoir commis une
erreur qui ne doit pas, de fait, engendrer une suspicion gnralise et
le fraudeur quel que soit le niveau ou lchelle de la fraude .
Elle rappelle galement le caractre indispensable dun dbat
contradictoire entre ladministration et les entreprises lors du contrle.
Ainsi, la CGPME prcise que le contrle fiscal est vcu comme un
traumatisme par les chefs des petites entreprises et que
linsuffisance ou labsence de dialogue pendant le contrle sont
souvent souligns par les petites et moyennes entreprises. Les
notifications de redressement sont particulirement critiques. ()
Trop souvent, les entreprises constatent que les notifications de
redressement sont insuffisamment motives et quelles ne permettent
pas de bien comprendre les redressements notifis et de prendre
position en toute connaissance de cause () . Plusieurs arguments
sont prsents lappui de cette constatation : les faits exposs ne
sont pas prcis ou exhaustifs ou sont analyss de faon superficielle ;
il ny a pas de rfrence prcise aux textes fondant les redressements ;
les jurisprudences cites sont parfois inadquates et les rfrences
incompltes ; () les mthodes dvaluation utilises sont en totale
inadquation avec la ralit conomique (par exemple : cession de
parts ou de fonds) . Cest pourquoi la restauration dun rel
caractre contradictoire est un pralable indispensable .
Ces critiques sont largement partages par les autres
reprsentants rencontrs par le Conseil des impts : le MEDEF ou
encore le Conseil suprieur de lordre des experts comptables. Elles
constituent une justification forte la politique de modernisation du
131 La communication crite de la CGPME au Conseil des impts figure lannexe 6

du prsent rapport.
contrle fiscal entreprise par ladministration fiscale, qui a

prcisment pour objectif damliorer la qualit de son dialogue avec
le contribuable contrl. Mais ces critiques mettent galement en
lumire limportance des efforts qui restent accomplir pour aboutir
lamlioration recherche.
C. Lvolution du contentieux fiscal li aux contrles

met en vidence une acceptation densemble relativement
satisfaisante
La perception du contrle par les contribuables constitue un
indicateur de la qualit de laction de ladministration fiscale.
Toutefois, celui-ci doit tre complt et nuanc par des donnes
quantitatives permettant dvaluer le degr de conflictualit li au
contrle. Les rsultats recueillis par le Conseil des impts ce sujet
apparaissent relativement satisfaisants.
1. Plus dun contrle sur deux ne donne pas lieu des

observations de la part des contribuables
Contrairement une opinion rpandue, les conclusions du
contrle fiscal ne donnent lieu qu des contestations limites. Ainsi,
en 1999132, 53% des oprations de contrle nont donn lieu aucune
observation de la part des contribuables. Ce chiffre se dcompose de
la manire suivante : 13% des contrles se sont conclus par une
absence de redressement, 18% par un accord explicite et 22% par un
accord tacite.
2. Moins dun contrle fiscal sur dix donne lieu un

contentieux juridictionnel
Au stade du contentieux juridictionnel, on peut estimer que sur
les 6 000 affaires portes chaque anne devant les tribunaux de
premire instance la suite dune opration de contrle fiscal, 4 000
environ sont lies un contrle fiscal externe. Ce flux annuel
reprsente 8% des 53 000 oprations de contrle fiscal externe menes
chaque anne (48 000 vrifications de comptabilit et plus de 5 000
examens de situation fiscale personnelle).
132 Date du dernier bilan dtaill tabli par la DGI

FISCALE
Tableau n 23 : Suites contentieuses des oprations de contrle
1997 1998 1999 2000 2001

Phase administrative
Contentieux
Contrle fiscal externe 15 910 14 941 18 155 16 683 18 037
Contrle sur pices 45 675 58 328 58 594 54 056 51 800
Gracieux
Contrle fiscal externe 33314 42551 47184 49270 50292
Phase juridictionnelle
Instances TA 6 094 5 965 6 289 5 761 5 337
Instances TGI 439 526 539 501 539
Total 7 433 6 491 6 828 6 262 5 876
(*) Source :DGI
Au total, moins dun contrle fiscal externe sur dix donne donc
lieu un contentieux juridictionnel, ce qui relativise lampleur des
conflits entre ladministration et les contribuables dans ce domaine.
FISCALE
La culture du dialogue est encore

insuffisamment dveloppe
Aprs avoir apprci la qualit des relations entre
ladministration fiscale et les contribuables dans ses aspects les plus
courants - gestion de limpt, contrle -, il est apparu ncessaire
danalyser la faon dont ladministration fiscale sefforce de prvenir
lapparition de cette relation pathologique que constitue le
contentieux. Il existe, en effet, un grand nombre de mcanismes pr-
contentieux qui donnent parfois limpression de ntre pas utiliss au
mieux de leurs capacits.
Avant toute forme de recours, ltablissement de limpt est le
fruit dune collaboration entre l'administration et le contribuable. Dans
la majeure partie des cas, celui-ci aura dclar ses bases. En cas de
redressement, l'administration est tenue de recueillir ses observations
sur les supplments de droits notifis. Ces observations sont prises en
compte par le service, comme le montre la comparaison entre
redressements dfinitifs et redressements initialement notifis.
En cas de persistance dun dsaccord lissue de la procdure
contradictoire, le contribuable dispose, avant mme la mise en
recouvrement, dune large possibilit de recours. Lefficacit des
recours internes l'administration est toutefois frquemment mise en
cause par les contribuables et la comptence des commissions pr-
contentieuses gagnerait tre largie.
I. Les recours internes ladministration tendent

le plus souvent confirmer la position de cette
dernire
A. Le recours hirarchique
Le contribuable qui a fait lobjet dun redressement a dabord la
possibilit de saisir le suprieur hirarchique du vrificateur. En cas de
contrle fiscal externe133, le recours hirarchique est prvu par la

charte du contribuable, document dinformation remis lintress au
dbut des oprations de contrle et rendu opposable
l'administration134. Il constitue de ce fait un droit auquel
l'administration est tenue de dfrer sous peine de vicier la procdure.
Outre la mention qui en est faite dans la charte du contribuable vrifi,
la possibilit du recours hirarchique est indique sur lavis de
vrification de comptabilit comme sur lavis dexamen contradictoire
de la situation fiscale personnelle.
Le recours hirarchique se droule gnralement avant le
recours linterlocuteur dpartemental, lavis de la commission
dpartementale des impts directs et de taxes sur le chiffre daffaires
(CDIDTCA) ou celui de la commission dpartementale de
conciliation. Toutefois, rien nempche lgalement quil se droule
postrieurement. La date de la rencontre avec le suprieur
hirarchique est la discrtion de ladministration. En tout tat de
cause, elle doit intervenir avant la mise en recouvrement des
impositions.
En moyenne, environ 10 % des oprations de contrle externe
donnent lieu un recours hirarchique auprs du chef de brigade,
inspecteur principal qui dirige laction de huit ou neuf vrificateurs.
Rouage habituel dune opration de contrle fiscal externe, ce recours
constitue pour le chef de brigade une obligation de simpliquer dans le
fond des dossiers en examinant la qualit des procdures et en
mesurant le degr de rigueur et de fiabilit des constats effectus sur
place. Dans la doctrine de la direction gnrale des impts, il tient lieu
de filtre avant la saisine de linterlocuteur dpartemental ou celle des
commissions pr-contentieuses.
Le recours hirarchique est ainsi pour l'administration un
instrument utile de contrle de son fonctionnement interne. Il nest en
revanche pas certain quil fonctionne comme une vritable garantie
pour les contribuables. Ceux-ci estiment gnralement que les chefs
de brigade manifestent une rpugnance excessive scarter du point
de vue de leur vrificateur.
Ces propos doivent tre nuancs. Il semble notamment quavec
un taux de recours de 10 %, le dialogue avec le chef de brigade soit
133 Vrification de comptabilit ou examen contradictoire de la situation fiscale

personnelle (ESFP).
134 Cf. supra, Deuxime partie, 1.1.3.
FISCALE
plus usit que ne laffirment les reprsentants des contribuables. Il

nen reste pas moins que le chef de brigade est tenu de viser les
notifications de redressements qui comportent des pnalits pour
mauvaise foi ou pour manuvres frauduleuses. Dans ces conditions, il
est peu probable quil revienne sur la position prise par le service
quelques jours ou quelques semaines dintervalle. Quand bien mme
il ne partagerait pas entirement la position du vrificateur, le souci de
ne pas dmentir publiquement un de ses subordonns peut le conduire
maintenir le redressement notifi et nvoquer ses doutes qu
lintrieur du service. La proportion importante de recours
hirarchiques qui sont suivis dune saisine de linterlocuteur
dpartemental donne en tout cas penser quune grande partie de
contribuables nont pas rencontr lcoute quils attendaient.
Le dpouillement des rsultats des travaux effectus lors des
diffrentes missions de lInspection gnrale des finances permet de
mesurer lusage qui est fait localement du recours hirarchique :
- une mission portant sur le fonctionnement des services

fiscaux dans la Somme recense 47 recours hirarchiques
du 1er janvier 1999 au 8 octobre 2001, se soldant tous par
la confirmation totale des redressements envisags. Dans
35,6 % des cas, le recours hirarchique a t suivi dune
saisine de linterlocuteur dpartemental. Dans 91 % des
cas, linterlocuteur dpartemental a confirm la position
prise par le chef de brigade, mais cette proportion
sabaisse 54 % si lon assimile les transactions ralises
par linterlocuteur des abandons partiels135.
- une tude portant sur trois missions rcentes (directions

des services fiscaux de Paris Sud, du Var et de lIsre),
calcule sur un chantillon de huit brigades un taux de
recours hirarchique de 8 %. La rencontre avec
linterlocuteur dpartemental est sollicite dans 4 % des
redressements et aboutit dans 27 % des cas une dcision
partiellement favorable la demande du contribuable.
135 Ces chiffres ne sauraient videmment tre retenus comme lindication de

moyennes nationales, les statistiques sur lissue des recours hirarchiques pouvant
varier de manire importante dun dpartement lautre.
B. La saisine de linterlocuteur dpartemental

Comme le recours hirarchique, la saisine de l'interlocuteur
dpartemental est prvue par la charte du contribuable136, de sorte
quelle simpose peine de nullit en cas de redressement conscutif
une opration de contrle fiscal externe. Elle est galement
mentionne sur lavis de vrification de comptabilit ainsi que sur
lavis dexamen contradictoire de la situation fiscale personnelle.
Linterlocuteur est dsign par le directeur des services fiscaux.
En 2000, il sagit dans 73 % des cas du directeur divisionnaire charg
du contrle fiscal, cest--dire du suprieur hirarchique du chef de
brigade et du vrificateur.
Dernier recours au sein de ladministration fiscale, la saisine se
droule gnralement avant lavis de la commission dpartementale
des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou de la
commission dpartementale de conciliation. Toutefois, linstar du
recours hirarchique, rien nempche quelle se droule
postrieurement et la date de la sance dinterlocution reste la
discrtion de ladministration. En tout tat de cause, elle doit
intervenir avant la mise en recouvrement des impositions.
Dans une note du 5 janvier 2001 relative la qualit du contrle
fiscal externe, le directeur gnral des impts rsume ainsi lesprit
dans lequel doit se drouler la saisine de l'interlocuteur
dpartemental : Linterlocution () doit pleinement remplir son
rle de mdiation et de conciliation. Cest le dernier stade
oprationnel pour une application mesure de la loi fiscale et
ladoption de solutions conformes lesprit de la rgle de droit,
compte tenu du cas particulier que prsente tout contrle. Cette
dmarche contribue galement supprimer les contentieux inutiles .
Lintervention de linterlocuteur vise ainsi prendre des dcisions
quitables tant pour le contribuable que pour ladministration,
prvenir les contentieux superflus.
Les pouvoirs reconnus linterlocuteur sont particulirement
importants puisque, hormis le cas des transactions, encadres par des
seuils de dlgation de signature en matire de contentieux et de
gracieux, aucune restriction ne simpose aux dcisions prises par
136 Dans sa rdaction actuelle, la charte indique au contribuable : si aprs ces

contacts (inspecteur divisionnaire ou principal du vrificateur), des divergences
importantes subsistent, vous pouvez faire appel linterlocuteur spcialement dsign
par le directeur dont dpend le vrificateur .
FISCALE
linterlocuteur. Quel que soit le montant notifi ou maintenu par la

brigade, linterlocuteur dispose dun pouvoir discrtionnaire pour
dcider du sens de la dcision et du niveau de labandon ou du
maintien.
En 2000, 4 % des contrles fiscaux ont donn lieu une saisine
de l'interlocuteur dpartemental, ce taux tant toutefois beaucoup plus
lev la direction nationale de vrifications de situations fiscales
(DNVSF), o il atteint 19 %, sans doute parce que les contribuables
qui relvent de cette direction sont mieux conseills et se montrent
plus soucieux dpuiser toutes les voies de recours.
Lentrevue avec l'interlocuteur donne lieu un change
gnralement apprci par les contribuables qui y ont recours et
conduit en moyenne labandon de 12 % des droits notifis ainsi que
de 20 % des pnalits. Les tudes de linspection gnrale des
finances confirment le sentiment gnral que la rencontre avec
linterlocuteur peut tre fructueuse. Dans 20 % des directions, le taux
dabandon des pnalits dpasse les 40 %137.
On notera que les dcisions prises dans le cadre de la rencontre
avec linterlocuteur ne font lobjet daucune procdure de contrle
formalise. Ladministration sest montre peu soucieuse de mettre en
place des rgles de contrle interne destines surveiller les dcisions
en opportunit prises par les autorits hirarchiques suprieures de la
direction gnrale des impts. Par ailleurs, il nexiste pas de corps de
contrle interne ayant pour mission de procder ce type
doprations138.
La procdure reste galement assez libre, ce qui peut expliquer
certaines variations dun dpartement lautre. Il est ainsi regrettable
que linterlocuteur ne signifie pas systmatiquement par crit les
rsultats de lentretien quil a eu avec le contribuable139. Lorsque la
Commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le
137 Ce qui donne penser certains observateurs que l'administration soctroie

parfois une marge de manuvre en procdant aux redressements.
138 La Mission dExpertise et de Liaisons, seul service capable dexercer aujourdhui
ce contrle interne, a toutefois ralis une tude sur le rle de linterlocuteur
dpartemental qui remonte mai 1987.
139 La cour administrative d'appel de Nancy a jug que si la charte prvoyait la
possibilit de saisir linterlocuteur dpartemental en cas de dsaccord persistant sur les
redressements envisags, elle nimpose pas que linterlocuteur prenne position par
crit sur la demande du contribuable. CAA Nancy 26 dcembre 1996, n 95-1131,
Daprey, RJF 5/98, n 582.
chiffre daffaires (CDIDCTA) a t saisie, certains interlocuteurs

diffrent lentrevue jusqu ce que la commission se soit prononce,
sans toutefois que cette pratique soit gnralise. Enfin, la doctrine de
l'administration tendrait faire du recours hirarchique une tape
ncessaire avant la saisine de linterlocuteur mais, en labsence de
texte imposant une telle obligation, on ne peut que donner raison aux
interlocuteurs qui acceptent dtre saisis immdiatement. Toute autre
attitude ferait en effet courir l'administration un risque procdural.
Au terme de cette analyse succincte, il faut souligner lintrt
que prsentent les recours internes l'administration avant la mise en
recouvrement. Ils permettent dengager un vritable dialogue avec le
contribuable et, mme lorsquils se soldent par une dcision de rejet
total, ils contribuent clarifier la position de l'administration,
renforant ainsi sa motivation et la rendant peut-tre plus
comprhensible et plus acceptable. Ils sont dans le mme temps pour
le service loccasion doprer un retour sur la qualit des vrifications
conduites.
Le chef de brigade comme l'interlocuteur dpartemental sont les
suprieurs hirarchiques des vrificateurs. Ils disposent ce titre, dans
le respect de la loi, des pouvoirs les plus tendus pour corriger la
position initiale retenue par le service. Comptents sur les questions
de fait et de droit, ils peuvent abandonner certains redressements et
pnalits ou proposer des transactions.
II. Le rle des commissions dpartementales

paritaires est positif mais demeure limit en raison
de ltroitesse de leurs comptences
A. Des institutions originales associant des reprsentants

des contribuables et de ladministration
En cas de dsaccord persistant sur les redressements qui lui ont
t notifis, le contribuable peut demander l'administration de
recueillir lavis dune commission compose de reprsentants de
l'administration et des contribuables:
FISCALE
- la commission dpartementale des impts directs et des

taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA) est prside par
un membre du tribunal administratif ou de la cour
administrative dappel, qui a voix prpondrante. Elle
rend un avis dans les matires pour lesquelles l'article
L. 59 A du livre des procdures fiscales lui attribue
comptence. Sa composition, variable selon la question
examine, vise favoriser un quilibre harmonieux en
mme temps que techniquement fiable entre le point de
vue de l'administration et celui de la profession
concerne140 ;
- dans le cas particulier o le redressement fait suite une

insuffisance des prix ou des valuations ayant servi de
base aux droits denregistrement, la taxe sur la publicit
foncire ou limpt de solidarit sur la fortune, l'article
L. 59 B du LPF prvoit lintervention de la commission
dpartementale de conciliation (CDC). Prside par un
magistrat du sige gnralement choisi parmi les juges de
lexpropriation, elle comprend quatre reprsentants de
l'administration, trois reprsentants des contribuables et un
notaire.
La composition de ces commissions doit tre souligne : elles
sont les seules aujourdhui associer magistrats, reprsentants de
140 Pour la dtermination des bnfices industriels et commerciaux, elle regroupe

ainsi deux reprsentants de l'administration ayant au moins le grade dinspecteur
principal et trois reprsentants des contribuables dsigns par la chambre de
commerce et dindustrie, dont lun doit tre un expert-comptable ; pour celle de
bnfices non commerciaux, deux reprsentants de l'administration et trois
reprsentants des contribuables dsigns par lorganisation professionnelle
concerne ; pour celle de bnfices agricoles, deux reprsentants de l'administration et
trois reprsentants des contribuables dsigns par les fdrations dpartementales des
syndicats dexploitants agricoles et choisis parmi les propritaires ruraux passibles de
limpt sur le revenu dans cette catgorie ; pour celle de la valeur vnale des biens
retenue pour lassiette de la taxe sur la valeur ajoute immobilire, trois reprsentants
de l'administration, trois reprsentants des contribuables et un notaire dsign par la
chambre des notaires. En matire de rmunrations excessives, la commission
comprend, outre son prsident, deux reprsentants de l'administration et trois
reprsentants des contribuables (deux reprsentants, dont un expert-comptable,
dsigns par la chambre de commerce et dindustrie ou la chambre des mtiers et un
salari dsign par les organisations les plus reprsentatives des ingnieurs et des
cadres suprieurs. En matire de taxe sur la valeur ajoute, la composition de la
commission consulte sur la dtermination du chiffre daffaires est la mme que pour
lexamen du bnfice professionnel de lentreprise concerne.
ladministration et reprsentants des contribuables.
B. Une comptence qui reste strictement limite

certaines questions de fait
La comptence de la commission de conciliation se borne la
fixation de la valeur des biens entrant dans les bases des droits
denregistrement, de la taxe sur la publicit foncire et de limpt de
solidarit sur la fortune (ISF). Dans le cas de la Commission
dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre daffaires
(CDIDTCA), cette comptence est doublement encadre :
- la loi (articles L. 59 A et L. 76 du LPF) ne prvoit

lintervention de la commission que dans certaines
matires.
- le Conseil dEtat a t amen prciser quelle nest

comptente que sur les questions de fait et non de droit, ce
qui rsulte du texte mme de la loi, qui ne prvoit de
recueillir lavis de la commission que lorsque le dsaccord
porte sur le montant rel du bnfice ou du chiffre
daffaire ou encore sur la valeur vnale de certains actifs.
La Commission dpartementale des impts directs et des taxes
sur le chiffre daffaires sera saisie dans deux cas :
FISCALE
- en cas de redressements non accepts, oprs selon la

procdure contradictoire, et lorsque le dsaccord porte sur
une des matires numres l'article L. 59 B du livre des
procdures fiscales, cest--dire lorsque l'administration et
le contribuable sopposent (i) sur le montant du bnfice
taxable (quil soit impos dans la catgorie des bnfices
industriels et commerciaux, des bnfices agricoles ou des
bnfices non commerciaux), (ii) sur la dtermination du
chiffre daffaires soumis la taxe sur la valeur ajoute, sur
la valeur vnale des biens retenus pour lassiette de la taxe
sur la valeur ajoute immobilire ou (iv) sur le montant
des rmunrations dductibles du rsultat imposable en
application du 1 du 1 de l'article 39 du CGI141.
- en cas de taxation doffice pour dfaut de rponse une

demande de justifications lissue dune vrification de
lensemble de la situation fiscale personnelle (ESFP).
Depuis la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 qui a modifi
l'article 76 du livre des procdures fiscales, il tait en effet
important dassurer, dans cette hypothse, une meilleure
garantie des droits du contribuable : lorsque
ladministration estime que le contribuable ne rpond pas
de manire suffisamment prcise aux demandes de
justification qui lui sont adresses, elle dispose en effet de
la possibilit de taxer doffice tous les crdits non justifis
apparaissant sur les comptes de lintress. Celui-ci se
trouve alors dans une situation particulirement
dfavorable : la taxation doffice oprant un basculement
de la charge de la preuve, cest lui dapporter la preuve
que les crdits apparaissant sur ses comptes ne
correspondent pas des revenus imposables.
Du point de vue de la procdure, lavis des commissions avait
avant la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 un impact sur la charge de la
preuve : lorsquil tait favorable la base dimposition retenue par
l'administration, la charge de la preuve incombait au contribuable.
141 Cet article interdit de dduire du rsultat imposable des rmunrations ne

correspondant pas un travail effectif ou excessives eu gard limportance du
service rendu. Lorsque le vrificateur rencontre de telles rmunrations, il les
rintgre donc dans le bnfice taxable de la socit et les impose galement dans les
mains de leurs bnficiaires, en les regardant comme des revenus de capitaux
mobiliers.
Aujourdhui, l'administration supporte toujours cette charge ds lors

que le contribuable a rempli ses obligations dclaratives et
comptables. Dans la nouvelle rdaction de l'article L.192 du livre des
procdures fiscales, lavis de la commission ne conserve un effet sur
la dvolution de la charge de la preuve que si la comptabilit prsente
de graves irrgularits ou si le contribuable se trouve en situation de
taxation doffice pour dfaut de rponse une demande de
justification : dans ces cas de figure, il lui appartient dapporter la
preuve de lexagration des bases retenues ds lors que la commission
a rendu un avis conforme au redressement.
Comme on la vu plus haut, la question de savoir si
l'administration est tenue de saisir la commission lorsque le
contribuable en fait la demande a donn lieu une divergence de
jurisprudence entre les deux ordres de juridiction : le Conseil dEtat
estime que le refus de l'administration nentrane la nullit de la
procdure et la dcharge des redressements que si la commission tait
comptente pour se prononcer. A linverse, la Cour de cassation, sous
rserve dune rcente inflexion de sa jurisprudence, juge que
l'administration est oblige de saisir la Commission dpartementale de
conciliation (CDC) mme si elle considre que le litige ne porte pas
sur un point de sa comptence.
Les deux ordres de juridictions semblent galement diverger sur
les consquences tirer des irrgularits de forme entachant lavis de
la commission. Le Conseil dEtat considre que les erreurs commises
lorsque la commission se dclare incomptente tort ou lorsque son
avis est entach dun vice de forme ne sont pas de nature entraner la
dcharge de limposition : le sens de lavis ne peut avoir dautre effet
que de modifier, dans certains cas seulement, la dvolution de la
charge de la preuve dans les termes prvus par l'article L. 192 du LPF.
La Cour de cassation estime en revanche que labsence de motivation
de lavis de la CDC constitue une irrgularit substantielle de la
procdure entranant la dcharge de limposition142, et le tribunal de
grande instance de Paris a annul un redressement au motif que lavis
rendu par la CDC ntait pas suffisamment motiv.
C. Ces organismes consultatifs remportent un rel

succs auprs des contribuables
Le bon fonctionnement des commissions est salu la fois par
142 Cass. com. 21 octobre 1997, n 2174 PB, DGI c/ Lacroix, RJF 1/98 n 125.
FISCALE
l'administration et par les contribuables. Cette satisfaction se reflte

notamment dans laccroissement des saisines, mais aussi dans la
frquence avec laquelle l'administration suit lavis des commissions
(95 % des cas pour la Commission dpartementale des impts directs
et des taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA), 99 % des cas pour la
Commission dpartementale de conciliation (CDC).
Tableau n 24 : Activit de la CDIDTCA de Paris
1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001

Dossiers reus 896 1 006 1 079 1 305 1 127 1 167 1 177
Nombre de sances tenues 168 178 201 236 233 220 214
Dossiers traits 897 937 1 053 1 310 1 325 1 171 1 137
Les flux traits par chacune des deux commissions refltent

limportance respective des dsaccords : en moyenne, ils sont neuf
dix fois plus importants devant la Commission dpartementale des
impts directs et des taxes sur le chiffre daffaires que devant la
Commission dpartementale de conciliation.
En 1998, on dnombrait 6 400 affaires portes devant les
CDIDTCA, dont prs de 25 % pour la rgion parisienne. Le nombre
des saisines est en progression et a augment de plus de 25 % entre
1995 et 1998, tmoignant de lintrt grandissant des contribuables
pour lorganisme. Dans 30 % des cas environ, lavis est favorable
labandon total ou partiel du redressement ; dans 40 %, la commission
se prononce en faveur du maintien total du redressement ; les 30 %
daffaires restantes correspondent des hypothses o la commission
sest dclare incomptente.
Le tableau ci-dessus retrace lactivit de la CDIDTCA de Paris,
qui draine elle seule le cinquime des affaires, au cours des dernires
annes.
Il na pas t possible de runir des statistiques nationales sur
le fonctionnement des CDC, mais le tableau ci-dessous dcrit
lvolution de la situation devant celle de Paris. La progression,
encore plus soutenue que devant la CDIDTCA, sexplique en partie
par limportance des affaires lies la perception de limpt de
solidarit sur la fortune. En 1993, on comptait 111 affaires contre 234
en 1998, chiffre qui a depuis connu un certain recul. Dans 15 % des

affaires peu prs, le redressement fait lobjet dune confirmation
complte. La proportion des dcisions dincomptence est importante,
entre 33 % (1998) et 55 % (2000) selon lanne.
Tableau n 25 : Activit de la Commission de conciliation de Paris
1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001

Nombre de sances 15 17 17 20 23 18 14 15
Dcisions 151 198 216 230 234 208 156 175
Dont incomptence 51 86 98 112 78 139 86 88
(*) Source :DGI
III. Les autres formes de dialogue entre les

contribuables et ladministration fiscale demeurent
ncessairement limites
A. Lutilisation de la transaction est rserve aux seules

pnalits
Le principe de lgalit de la loi fiscale contribue faire de la
transaction une exception en droit franais. Le champ de cette pratique
est doublement limit :
- dabord parce que l'article L. 247 du livre des procdures

fiscales nautorise la transaction quen matire de
pnalits. Celle-ci ne peut porter ni sur les droits dus en
principal, ni sur les intrts de retard.
- ensuite parce que linscription mme du rgime de la

transaction dans le cadre de l'article L. 247 a pour effet de
lintgrer aux procdures gracieuses, impliquant par l
quelle nest pas lissue naturelle dun dsaccord
contentieux.
Considre comme une procdure gracieuse, la transaction est
fortement encadre. Elle relve du directeur des services fiscaux ou du
FISCALE
ministre, aprs consultation, le cas chant, du Comit du contentieux

fiscal et douanier143.
Dans la pratique, le nombre des transactions est trs faible :
entre 8 000 et 15 000 selon les annes, soit peine 2% des dcisions
gracieuses et 0,3% de la totalit des demandes traites par la direction
gnrale des impts.
Il est vrai que la transaction au sens de l'article L. 247 du livre
des procdures fiscales npuise pas tout le champ des ngociations
qui peuvent prendre place entre l'administration et le contribuable. Le
principe mme de la procdure contradictoire vise rapprocher les
points de vue avant toute dcision de redressement. Il est vrai aussi
que la part des transactions est beaucoup plus importante si on la
rapporte non plus lensemble des demandes traites par la direction
gnrale des impts, mais au nombre doprations de contrle fiscal
externe.
Plus de la moiti des transactions concerne les taxes sur le
chiffre daffaires. Le rapport du comit du contentieux fiscal de 1998
relve que la transaction est plus frquente dans les directions ayant
vrifier des entreprises importantes, notamment les directions
nationales, sans doute parce quelles ont plus de pratique et que les
contribuables sont mieux conseills. Le mme rapport constate, sur
lchantillon tudi, que le taux des remises de pnalits est en
moyenne de 70%.
Par contraste, la transaction occupe aujourdhui une place
relativement plus importante dans dautres systmes juridiques,
notamment aux Etats-Unis o son usage sest beaucoup dvelopp au
cours de la dernire dcennie144. Le champ de la procdure est plus
large : l'administration peut transiger sur toutes les sommes, non
seulement en cas de circonstances exceptionnelles, ou lorsque le
contribuable nest pas solvable, mais aussi, dans des cas, il est vrai
moins frquents, lorsquil y a doute sur le bien-fond de l'imposition.
Cette approche pragmatique tourne vers le recouvrement
143 Cf. supra, premier chapitre

144 Au dbut des annes 1990, il ny avait que 8 000 demandes de transaction, dont
2 000 tait couronnes de succs (Source : Prvenir et rgler lamiable les litiges
fiscaux, Actes du colloque organiss par la Cour administrative dappel de Paris et le
Bureau Francis Lefbvre, 9 mars 2000). A la suite du lancement dun nouveau
programme par l'administration Clinton, le nombre des demandes sest lev jusqu
135 000 en 1996, soit un nombre au moins deux fois suprieur celui des transactions
ralises en France, compte tenu de la taille compare des deux pays
saccompagne dun fort encadrement procdural, plus strict encore

quen France. Le public a notamment accs aux dossiers des
transactions pendant un an.
B. Le champ de la mdiation est restreint

Cr par la loi du 3 janvier 1973 sur le modle scandinave de
lombudsman, le Mdiateur de la Rpublique a pour mission
dapporter un remde tout dysfonctionnement des services
administratifs, quil rsulte dune erreur dans lapplication de la rgle
de droit, dans une lenteur excessive ou dune information incomplte
donne ladministr. Il peut aussi, lorsque la stricte application des
procdures entrane pour lusager des consquences difficilement
supportables, proposer toute solution permettant de rgler en quit la
situation, pourvu quelle soit conforme lesprit de la loi,
respectueuse des droits des tiers et quelle puisse tre financirement
supporte par lorganisme public concern.
Bien que sa comptence soit gnrale, le Mdiateur de la
Rpublique intervient frquemment en matire fiscale. Il traite chaque
anne plus de 10 000 rclamations portant sur les prlvements
fiscaux.
Un mdiateur propre au ministre de l'conomie, des finances et
de l'industrie a t nomm au dbut de lanne 2002. Sil a
naturellement vocation intervenir dans le domaine fiscal, son rle
reste toutefois subsidiaire afin de tenir compte des mcanismes
nombreux qui existent dj, aussi bien en matire de rclamations
gracieuses que de recours internes l'administration. Son
positionnement est cohrent avec la fonction mme de mdiation, qui
nintervient que pour rgler des cas extrmes, en marge de
lapplication de la loi ou du fonctionnement normal des services.
Pouvant tre saisi par toute personne physique ou morale sous la seule
condition quune premire dmarche ait dj t effectue auprs des
administrations relevant du ministre des finances, il a galement la
charge dexploiter au mieux le volumineux courrier (environ 15 000
lettres) que les contribuables adressent tous les ans au ministre
lorsquils sont confronts ce quils considrent comme un blocage
de l'administration.
Ainsi conue comme subsidiaire, la mdiation ninterfre pas
avec laccueil du public et la mission dinformation gnrale que les
administrations fiscales sefforcent de dvelopper. Elle vite
FISCALE
galement de dresponsabiliser les services, qui pourraient autrement

se reposer sur son existence pour se dispenser de rpondre directement
aux rclamations des usagers et de rechercher avec eux un accord
reposant sur une interprtation juste et modre de la loi fiscale.
FISCALE
Propositions pour rquilibrer les relations

entre les contribuables et ladministration
fiscale
I. Conforter la culture de qualit de service au

sein de ladministration fiscale
A. Mieux sensibiliser les agents la qualit de service

dans le cadre de leur formation
La dmarche de qualit de service ne saurait se limiter la
production dindicateurs. Elle doit, avant tout, sappuyer sur
ladhsion des agents chargs de la mettre en place.
A cet gard, des progrs peuvent encore tre raliss. En effet,
leurs ractions face au dispositif mis en place dans le cadre du contrat
dobjectifs et de moyens ont souvent t mitiges. Ainsi, certains ont
trouv lopration disproportionne par rapport aux enjeux .
Dautres estiment que les indicateurs ne font que se surajouter une
ralit dans laquelle la dmarche de qualit tait implicite. Certains
directeurs dpartementaux estimaient, enfin, que les agents
sacrifiaient dj beaucoup de temps aux contribuables, au dtriment
du vrai travail et que lon navait pas de gants prendre avec les
fraudeurs . La lecture des rsultats obtenus a donc provoqu parmi
les agents un sentiment de surprise, voire dincrdulit, devant une
situation plus mauvaise quil ntait attendu.
Ces ractions illustrent la difficult pour ladministration fiscale
de passer dune logique de traitement de masse une politique de
qualit, oriente vers le service aux usagers. Cest pourquoi il parat
particulirement dterminant que la sensibilisation cette orientation
soit prise en compte dans le cadre de la formation des agents. Or, la
situation nest gure satisfaisante cet gard. En effet, la formation
initiale dispense lEcole nationale des impts (ENI) ne fait quune
faible place la qualit de service aux usagers. Par ailleurs, rares sont
les actions de formation continue prenant en compte ce thme.
Les formations la qualit de service aux usagers devraient
tre mises en place et dveloppes.
B. Dvelopper un systme dvaluation des agents

prenant en compte la qualit de service
Le systme dvaluation dont bnficient les agents de la
direction gnrale des impts, comme ceux de la direction gnrale de
la comptabilit publique, ne prend pas en compte les aspects de qualit
de service.
Afin de mieux sensibiliser les agents lamlioration de la
qualit, il pourrait tre envisag de faire de la qualit de service un
lment leur valuation.
II. Lutter contre le sentiment dinfriorit du

contribuable face ladministration fiscale
A. Simplifier et clarifier le langage administratif

Un sentiment dinfriorit est souvent exprim par les
contribuables lorsquils voquent leurs relations avec ladministration
fiscale. Ce sentiment nest pas totalement infond.
Il rsulte, en premier lieu, de lasymtrie des connaissances et
des pouvoirs entre ladministration et les usagers. La pratique dun
langage juridique mal connu par la plus grande partie de la population,
la difficult pour les agents rendre intelligible une lgislation trop
souvent complexe, sont autant de facteurs qui rendent problmatique
la relation entre ladministration, qui dispose de la connaissance et ne
fait pas toujours effort de pdagogie pour la diffuser, et le
contribuable, trop souvent dmuni face un univers quil ressent de
faon dautant plus hostile quil ne parvient pas le comprendre.
Ainsi, selon une enqute rcente, la complexit et lhermtisme
du langage administratif conduisent prs dune personne sur cinq
renoncer faire valoir ses droits une aide publique. Par ailleurs, les
statistiques de la direction gnrale des impts montrent que plus dun
FISCALE
million de contribuables se font assister par ses services pour remplir

leurs dclarations de revenus.
Des initiatives ont dj t prises afin de rduire cette fracture
linguistique entre ladministration et les contribuables. Le Comit
pour la simplification du langage administratif (COSLA), rcemment
cr, a dj examin les difficults poses par la dclaration de
succession. Il pourrait tre encourag aborder dautres impts,
notamment limpt sur le revenu et la taxe dhabitation.
B. Promouvoir une approche individualise de lusager

Lune des critiques rcurrentes formules par les usagers vis--
vis de ladministration fiscale est le caractre de traitement de masse
quy revtent les relations entre les contribuables et les agents.
Cette caractristique, qui rsulte de lorganisation actuelle de
ladministration fiscale, par types dimpts et non par types dusagers
lexception notable de la direction des grandes entreprises est un
obstacle lamlioration de la qualit du service rendu. Une analyse
de la structure des administrations fiscales dans les pays trangers
montre dailleurs que la politique de qualit de service y a
gnralement t associe une dmarche de segmentation des
services offerts par catgories dusagers. Cette segmentation peut tre
fine : ainsi, des guichets ddis aux crateurs dentreprises ont-ils
t crs aux Pays-Bas afin de prendre en compte les besoins
spcifiques de cette population.
La direction gnrale des impts sest engage dans une
dmarche de cette nature, avec la cration des correspondants
associations , spcialistes de la fiscalit des organismes sans but
lucratif.
Il serait souhaitable dtendre cette politique dautres
populations. Or, lexception de quelques initiatives locales,
ladministration ne semble pas avoir dvelopp de stratgie cet
gard. Plusieurs groupes de populations pourraient faire lobjet de
conditions daccueil spcifiques : par exemple, les personnes
remplissant pour la premire fois leurs obligations dclaratives et les
crateurs dentreprises145.
145 Un livret fiscal destin aux entreprises nouvelles existe. Toutefois, celles-ci ne le
reoivent que tardivement et il ne leur serait que dune faible utilit.
III. Favoriser les solutions non contentieuses de

rglement des conflits
A. Amliorer les conditions du dialogue entre

ladministration et le contribuable contrl
Une partie des difficults rencontres dans le dialogue entre
ladministration et le contribuable contrl provient du fait que ce
dernier a souvent le sentiment de ntre pas cout lors du contrle.
Cest pourquoi il convient de raffirmer le caractre
contradictoire de la procdure, non seulement en garantissant
leffectivit du recours hirarchique (Cf. infra), mais aussi en
laffirmant plus nettement. Ainsi, un vrai dbat contradictoire doit
exister entre le contribuable et ladministration avant que cette
dernire ne tire les consquences de ses constatations dans la
notification de redressement. Une telle discussion se droule souvent
lissue du contrle fiscal. Elle nest malheureusement pas
systmatique et il arrive que le contribuable vrifi ne dcouvre les
griefs qui lui sont faits que lors de la rception de la notification de
redressement. Cette ralit, qui nest pas irrgulire en droit, est
critiquable ds lors quelle prive le contribuable dune justification
orale, quelle conduit une procdure crite qui aurait pu tre vite,
et quelle fait natre une lgitime incomprhension de la part du
contribuable.
Le Conseil des impts prconise de rendre obligatoire un dbat
oral et contradictoire, pralablement lenvoi de la notification de
redressement, au cours duquel ladministration devrait prsenter de
manire complte les conclusions du contrle et le projet des
redressements quelle envisage deffectuer.
Le caractre obligatoire dune discussion finale ne conduit pas
ncessairement une modification lgislative mais ncessite pour le
moins une directive forte et publique donne par la direction gnrale
des impts dont sa hirarchie en garantirait lapplication.
Par ailleurs, le vocabulaire employ par ladministration devrait
tre modifi pour mieux traduire le caractre contradictoire de la
procdure de contrle fiscal. En effet, lintitul de la notification de
redressement remise au contribuable contrl par le vrificateur est-
il particulirement malheureux sagissant dun document qui entre
dans le cadre de la phase contradictoire du contrle fiscal.
FISCALE
Cest pourquoi le Conseil des impts prconise de modifier

lappellation de ce document sans changer son caractre interruptif
de prescription. Il pourrait lavenir tre intitul de faon la fois
plus rigoureuse et plus rassurante pour le contribuable :
proposition de rectification de votre imposition .
B. Amliorer lefficacit des recours internes

ladministration
A la fois instruments de contrle interne de l'administration et
garantie pour le contribuable qui a fait lobjet dune vrification de
comptabilit ou de lensemble de la situation fiscale personnelle
(ESFP), les recours internes l'administration doivent jouer un rle
qui gagnerait saffermir, dans le cadre de la politique dapplication
mesure de la loi fiscale prne par la direction gnrale des impts.
Plusieurs propositions peuvent tre faites dans ce sens, en renforant
lefficacit du recours hirarchique (1) et en amliorant le contexte
juridique dans lequel il se droule (2).
1. Garantir lefficacit du recours hirarchique

La faible proportion des recours hirarchiques aboutissant
une modification du redressement notifi par le vrificateur suscite
des interrogations parmi les contribuables. Ceux-ci ont souvent le
sentiment de ne pas avoir vritablement t couts par un
interlocuteur peu dsireux de contredire ses subordonns.
Si aucun lment prcis ne permet de la confirmer, cette
opinion est trs largement rpandue et ladministration ne saurait
lignorer. Il apparat que lefficacit du recours hirarchique nest pas
toujours garantie. En effet, celle-ci repose en grande partie sur lide
selon laquelle le niveau de technique fiscale de lautorit hirarchique
devant laquelle est port le litige est suprieur celui de son
subordonn. Or, cela est loin dtre vrifi en toutes circonstances,
dautant que la DGI a mis laccent au cours des dernires annes, sur
les qualits de management de son encadrement plus que sur ses
comptences strictement fiscales. A un tel point que lpreuve
technique de droit fiscal a dsormais disparu de lexamen permettant
laccs au grade dinspecteur principal des impts, au profit dune
simple note sur dossier, moins exigeante en connaissances pures.
Le Conseil des impts propose de rendre lpreuve de
fiscalit conditionnant laccs au grade dinspecteur principal un
niveau dexigence technique lev, qui constitue la principale

garantie de leffectivit du recours hirarchique.
2. Amliorer le contexte juridique du recours hirarchique

Des amliorations la marge peuvent galement tre apportes
au contexte juridique des recours hirarchiques.
(1) Actuellement, la saisine de linterlocuteur dpartemental ne
simpose ladministration, sous peine dirrgularit de la procdure,
quen cas de vrification de comptabilit ou de lensemble de la
situation fiscale personnelle (ESFP). Ce choix ne parat pas devoir tre
remis en cause. Le contrle sur pices soulve en effet moins de
difficults, et les positions respectives de l'administration et du
contribuable sont susceptibles de converger rapidement vers un accord
objectif. Faire de la saisine de l'interlocuteur dpartemental une
obligation pour l'administration dans tous les cas de redressement
aboutirait encombrer les services sans apporter de relle garantie au
contribuable. Il semble prfrable de sen tenir la situation de droit
actuelle.
(2) Par ailleurs, le droit du contribuable vrifi saisir
l'interlocuteur dpartemental gagnerait tre prcis et mieux garanti.
Sans renoncer la souplesse de linstitution, cette mise en
forme devrait tre loccasion de prciser plus clairement le cadre dans
lequel intervient l'interlocuteur. Actuellement, les conditions de sa
saisine varient, comme on la vu, dune direction lautre sur des
sujets qui sont plus que des points de dtail.
Le Conseil des impts considre que la saisine de
linterlocuteur dpartemental se situe dans la procdure contradictoire
obligatoirement avant la demande de saisine de lune ou lautre des
commissions dpartementales auxquelles le contribuable peut
prtendre.
Dautres propositions peuvent tre faites, notamment pour
imposer dans tous les cas une rponse crite de linterlocuteur
dpartemental motivant la dcision prise et pour prciser si la saisine
doit ncessairement tre prcde dun recours auprs de linspecteur
principal.
(3) La principale difficult relve plus de choix internes
l'administration que dune modification des textes. Elle tient au
positionnement de linterlocuteur, souvent jug trop proche du
FISCALE
contrle fiscal pour exercer utilement la fonction de regard critique,

voire de mdiation, que lui attribue la doctrine du ministre des
finances.
Dans ce domaine, deux cueils doivent tre vits :
- le remplacement de l'interlocuteur dpartemental par un
mdiateur extrieur l'administration semble devoir tre cart pour
deux raisons. Dune part, cette solution se heurte lesprit de la loi
fiscale, dont lapplication doit, au nom de lgalit devant les charges
publiques, laisser aussi peu de place que possible de pures
considrations dopportunit. Dautre part, un mdiateur naurait pas
les pouvoirs de dcision que possde lautorit hirarchique
actuellement charge de mener le dbat avec le contribuable. De ce
point de vue, le choix de faire de l'interlocuteur un haut responsable de
ladministration ne semble pas devoir tre remis en cause.
- en revanche, lon pourrait chercher scarter de la situation
actuelle o, dans les trois quarts des cas, l'interlocuteur dpartemental
est plac directement la tte du service dont relve le vrificateur.
Linterlocuteur peut certes prendre davantage de recul que le chef de
brigade vis--vis des dcisions dimposition, mais il est clair que
lorsquil dirige le contrle fiscal, il continue incarner au sein de
l'administration comme aux yeux du contribuable la position de ce
service. Dsigner comme interlocuteur un directeur reconnu pour sa
haute technicit, ses qualits dcoute et ses capacits dcisionnelles,
comme cest dj le cas dans quelques directions, offrirait un double
avantage : linterlocuteur prsenterait aux yeux du contribuable une
plus grande apparence dobjectivit ; il serait aussi plus enclin ne
pas persister dans un redressement dont les chances de succs
devant le juge seraient incertaines et qui risquerait dencombrer
inutilement son service. La gnralisation de ce systme pourrait
contribuer favoriser une prvention plus efficace du contentieux.
En tout tat de cause, ladministration se doit dassumer
lobligation qui lui incombe doffrir aux contribuables une vritable
possibilit de recours hirarchique efficace qui puisse remplir son rle
essentiel dappliquer quitablement la loi fiscale. Ceci implique que
les responsables hirarchiques qui sont confies ces fonctions aient
les comptences techniques suffisantes pour effectuer de vritables
expertises fiscales.
C. Accrotre le rle des commissions dpartementales

des impts et de conciliation pour favoriser un
rapprochement sur toutes les questions qui relvent de
lapprciation des faits
1. La comptence de la Commission dpartementale des impts

directs et des taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA) pourrait
tre largie tout en restant dans le domaine des questions de fait
Il ny a pas lieu de remettre en cause la rgle selon laquelle les
commissions ne sont comptentes que pour des questions de fait. Elle
se rattache en effet directement au principe de lgalit de limpt :
l'administration et le contribuable nont pas fixer, au cas par cas, le
champ dapplication de la loi fiscale. Ils ont en revanche le plus grand
intrt, lorsquune divergence apparat sur lanalyse des faits tenter
de rapprocher leur point de vue et soumettre la conciliation leur
diffrend. Dans le meilleur des cas, le litige sera rsolu ou se rduira
en tout cas aux seules questions de droit ; mme si le dsaccord
persiste, une discussion de qualit se sera droule sur les faits,
permettant au juge de trancher en connaissance de cause et dans les
meilleurs conditions dobjectivit.
Tout en cantonnant le rle des commissions une mission de
conciliation sur les questions de fait, leur comptence pourrait tre
largie de deux manires.
En premier lieu, il parat souhaitable de prciser que, dans les
matires o elles sont comptentes, lavis des commissions porte sur
toutes les questions de fait, mme quand celles-ci sont susceptibles
dtre prises en considration dans la qualification juridique des faits.
En pratique, les commissions ont dailleurs dj franchi ce pas et elles
nhsitent pas se prononcer sur des points de fait simbriquant dans
une question de droit : mme sil ne leur appartient pas de prendre
position sur lexistence dun acte anormal de gestion, cette question
relevant de la qualification juridique, elles indiquent ainsi
frquemment si, de leur point de vue, la dpense en cause prsentait
un intrt pour lentreprise. Il est en effet normal que les membres de
la commission puissent donner leur point de vue sur toute question de
fait. Cette volution serait de plus de nature simplifier la tche de la
commission, les frontires actuelles de sa comptence tant loin dtre
claires.
En second lieu, la liste figurant larticle L. 59 A du livre des
FISCALE
procdures fiscales pourrait tre enrichie. Cette volution est sans

doute moins ncessaire que la premire. Elle devrait viter de trop
encombrer les commissions. La comptence de la Commission
dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre daffaires
(CDIDTCA) pourrait nanmoins tre tendue aux dsaccords portant
sur :
- le montant des sommes dductibles des traitements et

salaires ainsi que les indemnits et allocations forfaitaires
verses aux dirigeants. Peu importants Paris, ces
dsaccords sont beaucoup plus nombreux dans dautres
rgions, o ils encombrent inutilement les tribunaux par
des questions de pur fait. Cette extension des comptences
de la commission supposerait de dfinir une composition
adapte ce type de litiges ;
- le montant des charges dductibles du revenu global ;
- le montant des travaux dductibles en revenus fonciers

Si le risque nexistait pas de submerger les commissions sous le
flux des demandes, lidal serait quelles puissent se prononcer sur
toute question de fait.
2. Le fonctionnement pratique des commissions pourrait faire

lobjet damliorations ponctuelles
La composition de la Commission dpartementale de
conciliation (CDC) mriterait sans doute dtre adapte lvolution
des affaires dont elle a connatre. Un nombre croissant de dossiers
porte en effet sur lvaluation dentreprises ou de titres de socits non
cots, que ce soit dans le cadre de diffrends relatifs limpt de
solidarit sur la fortune ou aux droits de transmission. La prsence
dun expert au sein de la commission lorsquelle a connatre de ce
type de diffrends renforcerait considrablement la comptence
technique de ses avis.
Devant la CDIDTCA, le contribuable reoit un avis de
convocation 30 jours avant la runion de lorganisme et il peut
prendre connaissance du rapport de l'administration 20 jours avant la
sance. Ce dernier dlai est parfois jug trop bref par les contribuables
qui souhaitent se faire assister dun avocat et produire une rponse
crite. Il pourrait donc tre prvu que le rapport de l'administration
soit tenu disposition du contribuable ds sa transmission la

commission ou au moins 30 jours avant la sance.
Lavis rendu par la CDIDTCA, rdig par son secrtaire, agent
de l'administration, et sign par son prsident, gagnerait enfin tre
transmis tous les membres dlibrants.
3. Les divergences de jurisprudence concernant le

fonctionnement des commissions pourraient tre clarifies mais ne
remettent pas en cause les modalits actuelles dintervention de
ces commissions
Mme si les divergences observes entre les deux ordres de
juridiction nentravent pas le bon fonctionnement des commissions et
demeurent relativement secondaires, on peut sinterroger sur les
consquences tirer du refus de l'administration de saisir la
commission ou dune irrgularit formelle entachant lavis rendu par
cette commission.
Imposer la saisine de la commission dans tous les cas o le
contribuable le demande serait sans doute excessif. En permettant
l'administration de refuser cette saisine, on ne prive le contribuable
daucune garantie, puisquil obtiendra la dcharge de limpt au cas
o la commission aurait tort t juge incomptente. On vite en
revanche dencombrer les commissions et de nuire leur
fonctionnement, voire de rcompenser certains comportements
dilatoires de contribuables qui retardent ainsi la mise en recouvrement
des impositions146.
Le Conseil des impts ne recommande donc pas la saisine
obligatoire dautant quil faut noter que ladministration nuse dj
quavec parcimonie de la facult que lui offre la jurisprudence
administrative de juger elle-mme sil y a lieu de saisir la commission.
Prs dun tiers des avis rendus par les Commissions dpartementales
des impts directs et des taxes sur le chiffre daffaires (CDIDTCA)
concluent en effet lincomptence de la commission. Les membres
146 On se reportera, pour illustrer ce point, cette prsentation de la saisine dans un

manuel pratique de contentieux fiscal : Dans le pire des cas, la saisine constitue un
moyen dilatoire. En effet, lavis de la commission doit tre notifi au contribuable
avant la mise en recouvrement des impositions contestes. A dfaut
daccomplissement de cette formalit, la procdure est entache dirrgularit. La
prescription peut frapper les impositions litigieuses ds lors que le dlai court depuis
la notification du redressement .
FISCALE
de celles-ci se plaignent plutt du nombre des affaires que leur

transmet l'administration et sur lesquelles ils ne sont pas comptents.
De mme, le Conseil des impts ne prconise pas dobliger les
commissions devoir motiver leurs avis . En effet, de laveu gnral,
les commissions rendent un service dautant plus apprci quelles
fonctionnent comme de vritables instances de conciliation. Elles ne
gagneraient rien tre regardes comme un premier niveau de
juridiction. Un formalisme excessif au regard de lexigence de
motivation ne serait pas seulement incompatible avec leurs moyens et
leurs conditions de fonctionnement mais prsenterait aussi
linconvnient daligner le raisonnement des commissions sur celui du
tribunal, notamment au regard des rgles gouvernant lattribution de la
charge de la preuve, alors mme que ces rgles visent moins
favoriser une prsentation quilibre des faits qu trancher dans le vif
dans les hypothses o leur matrialit ne peut pas tre tablie.
La cration dune obligation de motiver les avis des
commissions crerait de surcrot une nouvelle possibilit dobtenir une
annulation dimpositions pourtant dues du seul fait de linsuffisance
de motivation de lavis qui constituerait une irrgularit de procdure.
Cette nouvelle obligation profiterait en dfinitive aux contribuables
qui nauraient pas respect leurs obligations fiscales.
Les garanties des contribuables vrifis ne sauraient tre un
laissez-passer pour la fraude.
FISCALE
Conclusion
Les administrations fiscales font partie des

administrations de lEtat dont les relations avec leurs
usagers se sont longtemps exerces sur la base du
principe dautorit. Au cours des annes rcentes, elles se
sont toutefois engages dans une mutation culturelle
visant fonder sur une plus grande confiance rciproque
le consentement des contribuables payer leurs impts.
Le Conseil des impts a voulu contribuer cette

volution en cherchant comment continuer amliorer
les relations entre ladministration et les contribuables
sans, pour autant, rduire lefficacit de ladministration
fiscale. Au fur et mesure que ses travaux ont progress,
le Conseil a constat que, loin dtre antinomiques, la
recherche de lefficacit administrative et celle de
lamlioration des relations entre les contribuables et leur
administration fiscale constituent des objectifs
remarquablement complmentaires.
Les axes de rflexion proposs par le Conseil

sarticulent autour de trois thmes : celui de la norme
fiscale, cest--dire de lensemble des textes qui
simposent aux contribuables en matire de fiscalit ;
celui de lorganisation mme de ladministration en
charge de la fiscalit ; et celui de linteraction entre les
comportements des agents de ladministration et ceux des
contribuables.
Notre droit fiscal est indiscutablement trop

complexe pour tre bien compris par les contribuables. Il
convient de commencer y remdier en tudiant
durgence comment pourrait tre rcrit notre code
gnral des impts, devenu progressivement quasi-
illisible. Par ailleurs, les objectifs poursuivis par le
lgislateur en matire fiscale gagneraient tre mieux
prciss dans des exposs des motifs plus toffs de la loi
fiscale. La doctrine de ladministration, cest--dire ses
commentaires et ses instructions prcisant la porte de la
lgislation, pourrait voir ainsi son importance rduite.
Elle devrait, tout le moins, tre mise disposition des

contribuables sous une forme plus comprhensible et
dans des dlais plus courts. Enfin, la scurit juridique
serait mieux assure si la rtroactivit de la loi fiscale
tait plus strictement limite.
Lorganisation actuelle de notre administration

fiscale reste marque par la distinction historique entre
les services chargs de dterminer la base imposable et
ceux chargs de recouvrer limpt. Ceci conduit trop
souvent les contribuables des dmarches inutilement
nombreuses. Lchec du projet de rforme visant unifier
ces services ne remet pourtant pas en cause la lgitimit
de lobjectif damlioration des relations avec les
contribuables. Les rcentes dclarations du ministre de
lconomie, des finances et de lindustrie, tendant
rattacher le paiement de tous les impts dus par les
socits la direction gnrale des impts et scuriser
le numro didentification fiscale, vont dans le sens
souhait par le Conseil des impts. Celui-ci approuve les
dmarches engages par le ministre de lconomie, des
finances et de lindustrie cette fin. Il prconise
dapprofondir encore ces rformes pour aboutir terme
un interlocuteur fiscal unique pour toutes les catgories
de contribuables, y compris les particuliers. Il convient
aussi de souligner que lamlioration des relations de
ladministration avec les contribuables ncessite que les
juridictions comptentes en matire fiscale deviennent
plus accessibles et que leurs jugements soient rendus plus
rapidement.
Toutes ces volutions ne pourront faire sentir

pleinement leurs effets que si les agents de
ladministration continuent mieux intgrer dans leurs
comportements le souci de la qualit du service rendu aux
contribuables. Le contrat dobjectifs et de moyens conclu
entre la direction du budget et la direction gnrale des
impts incite fortement cette dernire respecter des
normes de qualit, et apparat donc cet gard comme
une innovation particulirement opportune. Une telle
dmarche est invitablement plus difficile dans le
domaine du contrle fiscal. Nanmoins, tout en
FISCALE
considrant le contrle comme une des missions

fondamentales de ladministration, le Conseil des impts
souhaite que la bonne foi de lcrasante majorit des
contribuables soit mieux prise en compte par
ladministration, dont la fermet lgard des fraudeurs
avrs doit videmment tre maintenue. Cest pourquoi il
propose diverses mesures visant amliorer les
conditions du dialogue entre ladministration et le
contribuable contrl.
Enfin, concernant limpt sur le revenu des

particuliers, le Conseil raffirme lintrt quil y aurait
rapprocher le moment du paiement de limpt de celui de
la perception des revenus sur lesquels il est assis. Le
systme actuel conduit en effet payer limpt sur les
revenus de lanne prcdente, ce qui peut tre une
source de difficults importantes lorsque la situation
financire du contribuable a chang de faon significative
et non (ou mal) prvue : chmage, dpart en retraite,.
Le Conseil tient souligner que la suppression de ce
dcalage dun an nimplique pas ncessairement
linstauration dune retenue la source.
Au total, lamlioration des relations entre les

contribuables et leur administration fiscale passe par une
volution progressive des comportements. Pour sa part,
ladministration en est aujourdhui consciente, et doit
accompagner cette volution avec dtermination pour ce
qui est de la gestion de ses personnels. Le Conseil des
impts, quant lui, souhaite que soit encourage cette
mergence dune culture de la qualit, garantie principale
de la prennit dun service public au service du public.
FISCALE
LISTE DES PERSONNES RENCONTREES

Reprsentants parlementaires
M. Didier MIGAUD, Rapporteur gnral des finances de lAssemble
Nationale
M. Philippe MARINI, Rapporteur gnral de la Commission des
finances, du contrle budgtaire et des comptes conomiques de la
Nation
Reprsentants des administrations :
M. Franois VILLEROY de GALHAU, directeur gnral des impts,
M. Jean BASSERES, directeur gnral de la comptabilit publique
Les services de lAssemble Nationale
Les services du Mdiateur de la Rpublique
Les services des administrations suivantes :
. direction gnrale des impts
. direction gnrale de la comptabilit publique
. direction de la prvision
. direction gnrale des douanes et droits indirects
. direction gnrale des collectivits locales
. commission suprieure de codification
Reprsentants des contribuables
Association franaise des entreprises prives (AFEP) :
Mouvement des Entreprises de France (MEDEF) :
Confdration gnrale des petites et moyennes entreprises (CGPME)
Institut national de la consommation (INC)
Un groupe de travail, prsid par M. Michel GIORDANO, prsident
de la commission fiscale du Conseil suprieur de lOrdre des experts-
comptables
Dix-huit organisations reprsentatives des consommateurs

Editions Francis LEFEBVRE
FISCALE
LISTE DES TABLEAUX

Pages
Tableau n 1 Enqutes relatives aux contacts avec les
administrations fiscales.. 12
Tableau n 2 Parts respectives des diffrents modes de
contact utiliss 14
Tableau n 3 Enqutes relatives aux contacts avec les
administrations fiscales utilises dans le prsent
rapport. 16
Tableau n 4 Part des entreprises ayant effectu des
dmarches auprs des administrations fiscales
au cours des douze derniers mois... 17
Tableau n 5 Modes de contact privilgis par les entreprises
ayant effectu des dmarches auprs des
administrations fiscales au cours des douze
derniers mois. 18
Tableau n 6 Modes de contact prfrs par les entreprises
(1999). 19
Tableau n 7 Attentes des usagers professionnels en termes
de mode de contact selon le type de dmarche
effectuer (enqute de 1999) et dmarches
effectues en 2001.. 20
Tableau n 8 Rclamations contentieuses reues par les
services dassiette... 85
Tableau n 9 Part des impts directs locaux dans le nombre
de rclamations dassiette.. 89
Tableau n10 Sens des dcisions prises sur les rclamations
contentieuses... 92
Tableau n11 Quantification de la norme fiscale lgislative 97
Tableau n12 Nombre de rclamations par impt en 2000... 98
Tableau n13 Cot de gestion de limpt (en % du produit de
limpt)... 98
Tableau n14 Impositions supprimes depuis cinq ans 106
Tableau n15 Nombre de dispositifs de sanctions fiscales et
pnales prvues par le CGI. 109
Tableau n16 Comparaisons du niveau du taux de lintrt de
retard dans diffrents pays.. 112
Tableau n17 Importance de la doctrine administrative pour
les trois principaux impts.. 114
Tableau n18 Nombre dadministrations intervenant dans la

gestion des recettes fiscales et sociales.. 129
Tableau n19 Modalits de dclaration la DGE. 140
Tableau n20 Les indicateurs de qualit (2001-2002).. 189
Tableau n21 Rpartition des montants des droits rappels
lissue des contrles fiscaux en 2000. 197
Tableau n22 Situation dtaille du recouvrement fin 2000
des missions effectues en 1999 (base : prises
en charge = 100.. 205
Tableau n23 Suites contentieuses des oprations de contrle 222
Tableau n24 Activit de la CDIDTCA de Paris.. 235
Tableau n25 Activit de la Commission de conciliation de
Paris 236
FISCALE
LISTE DES SCHEMAS

Pages
Schma n 1 - Propension effectuer les dmarches en
fonction du revenu.... 13
Schma n 2 - Evolution des droits rappels lissue des
contrles fiscaux effectus sur pices ou sur
place... 199
Schma n 3 - Evolution du nombre, des montants des droits
rappels et des pnalits des contrles fiscaux
sur place (base 100 en 1996, volution des
montants en francs constants). 200
Schma n 4 - Evolution du nombre et des montants des
droits rappels et des pnalits des vrifications
de comptabilit (base 100 en 1996, volution
des montants en francs constants).. 201
Schma n 5 - Evolution du nombre et des montants des
droits rappels et des pnalits des ESFP (base
100 en 1996, volution des montants en francs
constants) 202
Schma n6 - Progression du recouvrement en fonction de
lanciennet du contrle fiscal (ensemble des
missions, situation fin 2000) 203
lanciennet de lmission de contrle fiscal
(missions portant sur limpt sur le revenu,
situation fin 2000).. 204
lanciennet de lmission de contrle fiscal
(missions portant sur limpt sur les socits,
situation fin 2000).. 204
FISCALE
GLOSSAIRE
ADEME Agence de lenvironnement et de la matrise de lnergie

AFEP Association franaise des entreprises prives
AN Assemble Nationale
ANAH Agence nationale pour lamlioration de lhabitat
BA Bnfices agricoles
BIC Bnfices industriels et commerciaux
BNC Bnfices industriels et commerciaux
BO Bulletin officiel
BOI Bulletin officiel des impts
CAE Conseil danalyse conomique
CAPEB Confdration de lartisanat et des petites entreprises du btiment
CDC Commission dpartementale de conciliation
CDI Centre des impts
CDIDTCA Commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le
chiffre daffaires
CE Conseil dEtat
CEDH Convention europenne des Droits de lHomme
CFE Contrle fiscal externe
CGCT Code gnral des collectivits territoriales
CGI Code gnral des impts
CGPME Confdration gnrale des petites et moyennes entreprises
CJCE Cour de justice des communauts europennes
CMU Couverture maladie universelle
CNIL Commission nationale de linformatique et des liberts
Copernic Application informatique commune aux diffrentes
administrations fiscales
COR Conseil dorientation pour les retraites
COSLA Comit pour la simplification du langage administratif
CRDS Contribution pour le remboursement de la dette sociale
CSB Contribution sociale sur les bnfices

CSG Contribution sociale gnralise
CSP Contrle sur pice
DC Dcision constitutionnelle
DE Droits denregistrement
DGCP Direction gnrale de la comptabilit publique
DGDDI Direction gnrale des douanes et droits indirects
DGE Direction des grandes entreprises
DGI Direction gnrale des impts
DIRCOFI Direction du contrle fiscal
DLF Direction de la lgislation fiscale
DNVSF Direction nationale de vrifications de situations fiscales
DSF Direction des services fiscaux
DVNI Direction des vrifications nationales et internationales
DVRIF Direction gnrale de la rgion Ile-de-France
ENI Ecole nationale des impts
EPIC Etablissement caractre industriel et commercial
ESFP Ensemble de la situation fiscale personnelle
FCAT Fonds commun des accidents du travail agricoles
FCP Fonds communs de placement
FCPI Fonds communs de placement dans linnovation
FCPR Fonds communs de placement risques
FDL Fiscalit directe locale
FFSA Fdration franaise des socits dassurances
FNDS Fonds national de dveloppement du sport
FOREC Fonds de la rforme des cotisations patronales de scurit sociale
GIR Groupes dintervention rgionaux
IFS Institute for fiscal studies
IFU Imprim fiscal unique
IGF Inspection gnrale des finances
INC Institut national de la consommation
IR Impt sur le revenu
FISCALE
IS Impt sur les socits

ISF Impt de solidarit sur la fortune
LFI Loi de finances initiale
LFR Loi de finances rectificative
LPF Livre des procdures fiscales
MEC Mission dvaluation et de contrle de lAssemble Nationale
MEDEF Mouvement des entreprises de France
MEL Mission dexpertise et de liaisons
MINEFI Ministre de lconomie, des finances et de lindustrie
MOA Mission dorganisation administrative
MQS Mission qualit de service
PLF Projet de loi de finances
PLFR Projet de loi de finances rectificative
PLFSS Projet de loi de finances sur la scurit sociale
PME Petites et moyennes entreprises
RFPP Revue franaise de finances publiques
RMI Revenu minimum dinsertion
RSI Rgime simplifi dimposition
SGG Secrtariat gnral du Gouvernement
SPI Simplification des procdures didentification
TCA Taxes sur le chiffre daffaires
TF Taxe foncire
TGAP Taxe gnrale sur les activits polluantes
TH Taxe dhabitation
TIPP Taxe intrieure sur les produits ptroliers
TLCR Tax law review comittee
TLV Taxe sur les logements vacants
TP Taxe professionnelle
TPE Trs petites entreprises
TSVR Taxe spciale sur certains vhicules routiers
TVA Taxe sur la valeur ajoute
UNAF Union nationale des associations familiales
UOC Unit dorganisation et de commandement

URSSAF Union pour le recouvrement des cotisations de scurit sociales et
dallocations familiales
VP Vrification ponctuelle
VSF Vrification de situation fiscale
FISCALE
LISTE DES ANNEXES
1 - Simulation relative limposition des revenus de lanne courante
2 - Un exemple de complexit : les nombreux articles relatifs au

rgime simplifi dimposition
3 - La sparation organique entre services dassiette et de

recouvrement : le point de vue du rapport de la mission 2003
(1999)
4 - Les rserves de la CNIL face lunification des identifiants

administratifs
5 - Contribution crite de la Confdration gnrale des petites et

moyennes entreprises (CGPME) relative aux contribuables face
ladministration fiscale, dans le cadre du rapport du Conseil des
impts
ANNEXE 1
Simulation relative limposition des revenus de lanne courante

Impt sur le revenu - Comparaison entre le systme actuel et un systme assis sur l'anne courante
NB : ajustement la baisse uniquement, pour les 4 mois venir
______
HYPOTHESES : Couple mari 2 enfants (3 parts) ; 1 salaire de 300KF nets en 1997 (pas d'autres revenus) ;
vnements : chmage de longue dure, puis reprise d'activit au mme salaire, avec retour au chmage ;
indemnisation Assedic au minimum (57%, dgressivit non prise en compte par simplification) ; barme
utilis : revenus de 1998 (par simplification).
NB : l'hypothse correspond une hausse de revenu de 57% en 2001 suivie d'une baisse de 24% en
2002 (l'anne 2002 correspond l'hypothse d'un contribuable confront une baisse de revenu en cours
d'anne (licenciement) succdant une hausse (reprise d'activit l'anne prcdente)
Ajustement en cours d'anne en cas d'vnement affectant le revenu la baisse seulement ; cependant, cet
ajustement la baisse n'est fait que sur justificatif, en fonction des revenus prvisibles des 4 mois venir
(priodicit correspondant la dgressivit des indemnits Assedic)
Anne 1998 1999 2000 2001 2002
vnement nant (emploi) chmage au 1/7 chmage permanent reprise au 1/4 chmage au 1/4
Revenu net en KF 300 235 171 268 203
Systmes actuel nouveau actuel nouveau actuel nouveau actuel nouveau actuel nouveau
(base) (N-1) (base N) (N-1) (base N) (N-1) (base N) (N-1) (base N) (N-1) (base N)
base avant abattements 300 300 300 235 235 171 171 268 268 203
(revenu de-) 1997 1998 1998 1999 1999 2000 2000 2001 2001 2002
net imposable 216 216 216 170 170 123 123 193 193 146
impt calcul 22,8 22,8 22,8 10,7 10,7 4,7 4,7 17,3 17,3 7,1
1 acompte (15 fev) 7,6 7,6 7,6 7,6 3,6147 1,6148 1,6149 1,6 1,6 2,9
2 acompte (15 mai) 7,6 7,6 7,6 7,6 3,6 1,6 1,6 3,6150 1,6 2,1151
3 acompte (15 sept) 7,6 -4,5152 1,6 1,6 3,6 2,1
solde (15 sept) 7,6 0,0 7,6 0,0 3,6 0,0 0,0 0,0 14,2 8,5
(total ch sept) 7,6 7,6 7,6 -4,5 3,6 1,6 1,6 3,6 14,2 10,6
impt effectivement pay 22,8 22,8 22,8 10,7 10,8 4,8 4,8 8,8 17,4 15,6
ratio impt pay/sal net 7,6% 7,6% 9,7% 4,6% 6,3% 2,7% 1,8% 3,2% 8,5% 7,7%
147 Modification effectue compte tenu de la baisse de revenu (N-1 par rapport N-2)
148 Modification demande compte tenu du revenu prvisible en N.
149 Anticipation de la baisse d'impt lie celle du revenu (N-1 par rapport N-2)
150 dans l'impossibilit de justifier une situation particulire, les acomptes sont calculs selon l'impt pay au cours de l'anne prcdant les
derniers ajustements (N-2)
151 Modification demande compte tenu de la nouvelle situation (chmage le 1/4)
152 Modification demande compte tenu de la nouvelle situation(chmage le 1/7)
Observations : au cours des annes 1999 2002, le ratio impt pay/salaire net est compris entre 2,7% et 7,7%
dans le nouveau systme, contre 1,8% 9,7% dans le systme actuel (le niveau de dpart est 7,6%). En cas
de reprise d'activit - et donc de hausse de revenu - le nouveau systme s'ajuste plus rapidement - en toute
logique - que le systme actuel, qui bnficie alors du double dcalage dcrit par ailleurs.
en 1999 : la baisse de revenu est impossible prendre en compte ( l'instant T) dans le systme actuel. Le
nouveau systme aboutit une restitution en septembre ; en 2000 : la baisse de revenu est mieux prise en
compte dans le nouveau systme
en 2001 : la reprise d'activit et la hausse de revenu conduisent un paiement excessivement minor dans le
systme actuel (1,8% du revenu net), dfaut largement attnu par le nouveau systme (3,2% car les
acomptes sont gaux au tiers de l'impt pay en 1999, sauf justificatif pour les 4 mois venir) ; ici : reprise
la fin du 21 mois (mars) de l'vnement, d'o application des acomptes pays en N-1 en mai (dernire
situation Assedic justifie au 1/11/2000, valable jusqu'en fvrier).
en 2002, le systme actuel conduit un ratio de 8,5%, suprieur celui rsultant d'une activit normale
(7,6%), du fait du double dcalage, qui conduit une chance de septembre reprsentant plus de 82% de
l'impt rgler. Le nouveau systme tient mieux compte de la situation, malgr le solde d sur N-1 li au
non ajustement des acomptes la hausse.
FISCALE
ANNEXE 2
Un ensemble de complexit : les nombreux articles relatifs au rgime

simplifi dimposition
______
CGI Annexe II Annexe III Annexe IV

302 septies AI (TVA) 242-O C.I.2 et 3

art. 287 (3) 204 ter A
242 septies J
242 sexies
242 septies L
267 quinquies
267 septies
art.383 ter
art.302 septies Abis (BIC) art.38 bis art.38

art. 206
art.53 A art. 38 38 B
art.38 ter 38
quater decies
art. 1763 A art.50 O art.53 97

art.172 et 175 et art.38 sexdecies
art.267 septies A
art.267 septies C >art.38-3
art.46 ter decies F

art. 46 terdecies H
art.302 septies A ter A art.239 quater A
art. 4 L A
art.38 sexdecies OOA
art.38 sexdecies OOB
FISCALE
ANNEXE 3
La sparation organique entre services dassiette et de recouvrement :

le point de vue du rapport de la mission 2003 (1999)
_____
() Cette distinction juridique (la sparation des

ordonnateurs et des comptables) ne justifie nullement une sparation
physique entre les services en charge des deux fonctions, et encore
moins une sparation entre deux administrations diffrentes. Le
service de la redevance de la direction gnrale de la comptabilit
publique ainsi que les services de la direction gnrale des douanes et
des droits indirects, ne connaissent pas cette sparation. La direction
gnrale des Impts comporte en son sein des services d'assiette et des
services de recouvrement. Les URSSAF ne font aucune distinction
dans leur organisation entre les agents qui en sont chargs. Cest
galement le cas des administrations fiscales de tous les pays
dvelopps ; et la raison en est que la ralit est actuellement trs
diffrente de ce qu'elle tait au temps des fermiers gnraux.
D'abord parce que de nombreux impts sont autoliquids, cest-
-dire que le contribuable calcule lui-mme ce qu'il doit, aux termes
de la loi, et dclare ses bases d'imposition en mme temps qu'il
s'acquitte de son impt. Il n'y a pas l de service d'assiette
proprement parler, mais un service unique qui rceptionne la
dclaration et le paiement, et procde un contrle a posteriori. Cest
le cas pour la TVA, limpt sur les socits, les taxes assises sur les
salaires, limpt sur la fortune.
Les autres impts font l'objet d'un calcul par l'administration et

donnent lieu l'mission d'un rle (qui se matrialise pour le
contribuable par l'avis d'imposition) sur la base d'une dclaration
(impt sur le revenu) ou d'une valuation administrative (taxe
foncire, taxe d'habitation). Mais encore faut-il savoir ce quon
appelle un rle. Cette notion avait un sens lorsque ladministration
dite dassiette procdait elle-mme au recensement des bases
dimposition, en tablissait les rles , et les transmettait sous forme
de listes aux trsoriers, qui les prenaient en charge, et sous forme de
rles individuels aux contribuables. Il ny avait pas dans ce cas de
contrles a posteriori.
Lapplication de cette notion aux impts dclaratifs est en

revanche assez artificielle. Dans ce cas en effet, les services
d'assiette ne font en ralit que procder dans un premier temps
lenregistrement et au calcul de l'impt d, sur la foi des dclarations.
()Sil y a des rles mis directement par ladministration, ils se
limitent proprement parler dune part aux impositions mises par
les services fiscaux la suite de contrles, dautre part aux
impositions foncires, qui portent sur des bases recenses et non
dclares.
Quant aux risques dontologiques qui peuvent se prsenter, ils
ne portent que sur des cas particuliers, et le plus souvent l'intrieur
de chaque service (dgrvements de complaisance accord par les
services d'assiette, dlais de complaisance accords par les services
de recouvrement ; absence de mise en recouvrement d'un rle par un
agent d'assiette, ou demande indue d'admission en non valeur par un
agent de recouvrement). Toutes les organisations qui ont ce type de
problme le rglent par un contrle interne rigoureux.
FISCALE
ANNEXE 4
Les rserves de la CNIL face lunification des identifiants

administratifs
_____
1. Lhostilit de la CNIL lunification des identifiants

administratifs
La CNIL sest prononce plusieurs reprises sur la question de
la cration didentifiants communs plusieurs administrations. Dans
sa dlibration du 26 juin 1999, elle a statu sur une disposition de la
loi de finances du 30 dcembre 1998 qui autorisait ladministration,
dans certaines conditions, utiliser le NIR. Elle a rappel cette
occasion les considrations qui avaient conduit sa propre cration en
citant le rapport du conseiller dEtat TRICOT (1975) : plus
lidentifiant sera commun de nombreux services de lEtat, des autres
collectivits et des grandes entreprises, plus il y aura la fois de
commodit interconnecter et le dsir de le faire . La CNIL ajoute
que, de telles interconnections, en permettant lappariement de
multiples donnes concernant les mmes personnes sans leur aval,
peuvent conduire une connaissance approfondie de leur situation
personnelle .
La cration du numro SPI est conforme cette doctrine, qui
tend lutilisation dun identifiant par administration afin de limiter
les possibilits de recoupements de fichiers.
2. Des rserves particulires lies au caractre signifiant du NIR
Cette position de principe de la CNIL est renforce par les

rserves particulires quelle nourrit concernant le NIR. Selon elle,
les caractristiques de lidentifiant NIR, particulirement signifiant
la diffrence de la plupart des identifiants trangers, induisent le
risque de slections immdiates de catgories entires de population
sur la base de certains des champs composant le numro, notamment
ceux qui correspondent la naissance ltranger et au dpartement
ou pays de naissance () En toute hypothse, son utilisation non
contrle risque dentraner des traitements non personnaliss des
situations individuelles, voire lengagement dactions selon des
critres discriminants et par suite non lgitimes . La CNIL conclut
sa dmonstration en affirmant que notre histoire nationale, mme la

plus rcente, offre des illustrations concrtes de troubles imprvus et
de drives individuelles .
FISCALE
ANNEXE 5
Contribution crite de la Confdration gnrale des petites et

moyennes entreprises (CGPME) relative aux contribuables face
ladministration fiscale, dans le cadre du rapport du Conseil des
impts
______
LES RELATIONS ENTRE LES CONTRIBUABLES ET L'ADMINISTRATION 286
FISCALE
Puteaux, le 17 avril 2002
N/Rf.JFR/PL/JR
CGPME
Monsieur Franois KRUGER
COUR DES COMPTES
13, rue Cambon
75001 PARIS
Objet: : Contribution crite dans le cadre du rapport :

Les contribuables face l'administration fiscale
Monsieur,
Faisant suite l'entretien du 16 avril 2002 avec Monsieur Pascal LABET, Directeur du Service
conomique de la Confdration
et Monsieur Grard ORSINI, Prsident de la Commission juridique et fiscale, je vous adresse notre
contribution crite dans le
cadre du rapport sur les contribuables face l'administration fiscale.
Mes services restent votre disposition pour toute prcision complmentaire.
Je vous prie de croire, Monsieur, en l'assurance de mes sentiments les meilleurs.
Jean-Franois ROUBAUD
Vice-Prsident Confdral
10, TERRASSE BELLINI - 92806 PUTEAUX CEDEX TEL. : 01 47 62 73 73 -TELECOPIE : 01 47 73 08 36 -

C.C.P. : 1203-11 PARIS
FISCALE
LES CONTRIBUABLES FACE A L'ADMINISTRATION FISCALE
PROPOS PRELIMINAIRES
Les entreprises font rgulirement, depuis plusieurs annes, tat de difficults relationnelles avec l'administration
fiscale dans le cadre du contrle fiscal.
S'agissant du terme entreprises et notamment de celles relevant de la CGPME, il convient de prciser leur typologie.
En effet, on ne peut parler de problmatique du contrle fiscal sans cibler la population vise, l'apprhension en terne
relationnel tant radicalement diffrente selon la taille de l'entreprise.
D'une manire gnrale, le type d'entreprise est le suivant
- TPE : - de 10 salaris
- PE : de 10 50 salaris
- PME: jusqu' 500 Salaris
Cet lment tant prcis, notre analyse portera tout d'abord, sur les objectifs du contrle fiscal pour ensuite
examiner le caractre perfectible du droit positif au fond, et enfin conclure par un examen des problmes du contrle
quant la forme.
1) Les objectifs du contrle fiscal
II convient de rappeler que le systme fiscal franais est dclaratif et que le contrle des entreprises s'exerce a
posteriori.
Ces deux lments n'ont pas lieu d'tre remis en cause et nous semblent de nature perdurer mais dans un contexte
mieux dfini.
Le problme rside essentiellement dans la confrontation qualit/quantit (ou rendement) et dans la dfinition des
finalits du contrle fiscal.
II convient ce titre de mieux prciser la limite entre les termes suivants: fraude fiscale, vasion fiscale et
optimisation fiscale. Si les deux derniers points relvent d'une application rflchie du droit interne ou fruit d'une
confrontation de lgislation en droit compar, le coeur du dbat est la notion de fraude fiscale qui devrait tre la
relle finalit du contrle fiscal.
En effet, on constate qu'une mauvaise dfinition de l'objectif du contrle fiscal aboutit une grave dtrioration des
relations entre les entreprises et l'administration fiscale, l'quilibre recherch l'origine tant: garanties des
contribuables/rpression par l'administration.
Le dispositif est quilibr lorsque l'objectif est de vrifier le contenu des dclarations et la qualit de l'application de la
rglementation. Mais cet quilibre est rompu, lorsque l'entreprise est priori prsume fraudeuse et/ou de mauvaise
foi.
Ds lors, il importerait d'instituer un contrle deux niveaux
Un contrle validit : II serait la simple contrepartie du systme dclaratif, l'objectif tant de s'assurer
que le contribuable a correctement compris et appliqu les rgles fiscales. Pour tre efficace, il doit tre
frquent, simple et ponctuel.
Lors de ce type de contrle, l'administration fiscale vrifierait la rgularit des dclarations et leur concordance avec la
comptabilit de l'entreprise. Les irrgularits, erreurs ou omissions commises de bonne foi et admises par l'entreprise
aprs dialogue feraient l'objet de rectifications par l'administration.
Ces corrections ne seraient pas assorties de pnalits. Seul l'intrt de retard, pourrait tre exig, condition que son
taux assure la seule compensation du prjudice financier subi par le Trsor.
De plus, il serait souhaitable, de confier ce type de contrle un service spcifique qui pourrait tre celui en charge
de la gestion du dossier fiscal de l'entreprise.
Un contrle sanction : Celui-ci bas sur une lgitime prsomption de fraude n'offrirait aucune
extension de garanties au contribuable.
Le coeur du dbat est en effet celui de la diffrence de traitement entre le chef d'entreprise qui a rgulirement
dclar ses rsultats mais peut avoir commis une erreur qui ne doit pas de fait engendrer une suspicion gnralise et
le fraudeur quelque soit le niveau o l'chelle de la fraude (ex carrousel de TVA ).
Pour le contrle sanction , dans le respect des garanties gnrales en terme de procdure, les sanctions lourdes se
justifient.
Ainsi, le contrle fiscal retrouverait sa finalit premire savoir la recherche et la sanction de la fraude l'objectif de
pur rendement quantitatif tant bannir.
2) Les conditions de fond
Plusieurs points sont ici dvelopper
La ncessaire simplification administrative : Malheureusement, on doit constater une certaine

incomprhension entre l'usager et l'administration en ce domaine.
Des mesures ou dmarche vont dans le bon sens, telle que l'instauration de la Commission des Simplifications
Administratives (COSA) ou les dveloppements du rapport sur les simplifications administratives (Rapport BOCKEL
). Plus rcemment le projet de Loi d'orientation sur les petites entreprises et l'artisanat constitue une avance que
nous esprons voir aboutir rellement.
FISCALE
Nanmoins un problme majeur demeure au fond savoir qu'une mise en ligne d'un formulaire par exemple n'limine
pas pour autant la complexit du document.
Une scurit et continuit juridique accrue :
Trois points sont dvelopper
- La continuit juridique et fiscale : ex mise en pauvre d'un taux rduit pour l'impt sur les socits.
- La suppression des dispositions fiscales rtroactives : celles-ci nuisent au principe de scurit juridique.
- L'instauration d'un vritable rescrit fiscal : cette procdure se traduirait par un mcanisme deux niveaux: une
consultation pralable suivie d'une rponse imprative dans un dlai de trois mois avec engagement de
l'administration.
Une refondation en profondeur du Code Gnral des Impts
Aujourd'hui, force est de constater, que le Code gnral des impts constitue une superposition de proccupations
conjoncturelles de nature conomique ou sociale dont certaines sont devenues avec le temps obsoltes ou contraires
l'intrt conomique. De nombreuses dispositions fiscales rsultent d'une compilation d'amnagements techniques
ou d'opportunit qui rendent parfois les textes proprement incomprhensibles, voire
inapplicables.,
Afin de remdier cette situation, il serait ncessaire de crer une Commission pluripartite (administration,
entreprises, fiscalistes, etc.) ayant pour objectif de nettoyer en profondeur le Code gnral des impts et liminer les
mesures obsoltes, anti-conomiques, inapplicables ou incomprhensibles).
3) Adaptation des rgles de Procdure
D'une manire gnrale, il convient de prciser que le contrle fiscal est vcu comme un traumatisme par les chefs de
petites entreprises. II est ncessaire de rappeler que 1 100 000 entreprises n'ont aucun salari.
A cet effet, la restauration d'un rel caractre contradictoire est un pralable indispensable. Par ailleurs, le rle et les
pouvoirs des intervenants dans le processus de dialogue doivent tre revus.
Plusieurs points sont prciser
L'institutionnalisation d'un rel dialogue : L'insuffisance ou l'absence de dialogue pendant le contrle ont t
mis en exergue dans les changes avec nos adhrents.
II parat ainsi ncessaire de faire figurer dans la loi, l'obligation du dbat oral et contradictoire ainsi que sa dfinition
et l'obligation de motiver prcisment les notifications de redressement et prciser enfin, la dfinition de la motivation
du redressement.
En effet, trop souvent, les entreprises constatent que les notifications de redressement sont insuffisamment motives
et qu'elles ne permettent pas de bien comprendre les redressements notifis et de prendre position en toute
connaissance de cause pour les raisons suivantes
- les faits exposs ne sont pas prcis ou exhaustifs ou sont analyss de faon superficielle ;
- il n'y a pas de rfrence prcise aux textes fondant les redressements ;
- les jurisprudences cites sont parfois inadquates, et les rfrences incompltes.
De plus, il convient de prciser que les mthodes d'valuation utilises sont en totale inadquation avec la ralit
conomique ex: Cession de parts ou de fonds.
L'absence de remise en cause de dispositifs favorables aux entreprises
Les entreprises ont le sentiment que toute lgislation nouvelle, notamment lorsqu'elle accorde un avantage significatif
aux entreprises, est soit source de redressements nouveaux et orients, soit motif de la part de l'administration de
ngation du pouvoir du lgislateur en freinant l'effet des dispositions positives pour les entreprises.
A titre d'exemple peuvent tre cits le rejet des exonrations entreprises nouvelles ou des livraisons
intracommunautaires de biens.
La cration de corps de dialogue intermdiaires
- Cration d'une commission nationale ou rgionale pour statuer sur les affaires importantes ex: Prix de transferts
- Cration d'un corps de mdiateurs fiscaux.

FISCALE
Sommaire dtaill
______
Introduction....................................................................................................7
Chapitre introductif : Les relations entre l'administration fiscale et les
contribuables : tat des lieux.......................................................................11
1. - Les contacts entre l'administration fiscales et les contribuables ..........13
I. Les particuliers ............................................................................ 13
A. Le nombre de contacts entre les contribuables et
ladministration fiscale : chaque anne, un deux contribuables sur
cinq ................................................................................................... 14
B. Les modes de contact utiliss : la prdominance statistique
des dplacements ............................................................................. 16
C. Les motifs des dmarches : rclamations et demandes de
rectifications...................................................................................... 17
D. Le jugement des contribuables sur la qualit de leurs contacts
avec ladministration fiscale : un constat plutt positif..................... 17
II. Les entreprises............................................................................ 18
A. Le nombre de contacts : chaque anne, une entreprise
sur deux............................................................................................. 19
B. Les modes de contacts effectivement utiliss diffrent
sensiblement de ceux souhaits par les entreprises ........................... 20
C. Les rsultats des dmarches des entreprises auprs de
ladministration fiscale : une satisfaction densemble malgr
quelques mcontentements ............................................................... 23
2. - Les attentes des redevables de l'impt sur le revenu vis--vis
du systme fiscal ........................................................................................28
I. Les attentes des contribuables concernant limpt sur le
revenu.................................................................................................... 28
A. La dclaration de revenus....................................................... 29
B. Le paiement de limpt........................................................... 30
II. Les redevables de limpt sur le revenu face ladministration
fiscale .................................................................................................... 32
A. Des contacts varis................................................................. 32
B. La confrontation des contribuables des erreurs de la part
de ladministration fiscale................................................................. 33
C. Le recours aux nouvelles technologies dans les relations
entre ladministration fiscale et les contribuables ............................. 34
III. Synthse des rsultats du sondage............................................. 34
3. - Propositions pour supprimer le dcalage d'un an entre la perception
des revenus et leur imposition....................................................................36
I. Les obstacles au passage au systme de la retenue la source .... 36
II. La suppression du dcalage dun an entre la perception des

revenus et leur imposition constituerait un premier pas vers
un systme de retenue la source ......................................................... 37
Chapitre 1 : La qualit de la norme fiscale................................................40
1. - Les conditions d'laboration de la norme fiscale sont peu propices
l'amlioration de sa qualit......................................................................42
I. Les rgles qui simposent au lgislateur national afin dassurer
lintelligibilit de la loi fiscale demeurent relativement lches............. 42
A. Le rcent principe constitutionnel daccessibilit et
dintelligibilit de la loi na fait lobjet que dune application
limite ce jour................................................................................. 42
B. La procdure dexamen des lois de finances au Parlement
est domine par le souci de lurgence, ce qui ne favorise pas
lamlioration de la qualit de la norme............................................ 44
C. Lvaluation de la norme fiscale est absente de la pratique
franaise ............................................................................................ 48
II. La place croissante prise par le droit communautaire en
matire fiscale na pas contribu amliorer la qualit de la norme .... 49
A. Limpact croissant du droit communautaire dans
le domaine fiscal ............................................................................... 49
B. Les imperfections propres au droit communautaire ............... 50
III. Les contribuables sont insuffisamment associs la
rflexion sur la norme fiscale................................................................ 51
A. La consultation des contribuables-entreprises par le biais de
leurs reprsentants est frquente mais pas systmatique................... 51
B. Les particuliers rarement consults, faute de reprsentants
spcifiques ........................................................................................ 54
2. - La codification actuelle du droit fiscal ne garantit plus l'intelligibilit
et l'accessibilit la norme ........................................................................58
I. La problmatique gnrale de la codification : privilgier
laccessibilit et lintelligibilit de la norme ......................................... 58
II. Le code gnral des impts est devenu largement
inintelligible .......................................................................................... 59
A. Un vocabulaire parfois dsuet ................................................ 59
B. Une rdaction souvent obscure............................................... 60
C. Des articles longs qui ont parfois perdu leur cohrence. ........ 60
D. Des renvois innombrables dont lusage systmatique nuit
la lisibilit du texte ......................................................................... 62
III. La norme fiscale est difficilement accessible............................ 64
A. La logique de la structure interne du code gnral des
impts sest efface........................................................................... 64
B. Le Code gnral des impts ne comprend pas la totalit des
impositions........................................................................................ 65
3. - Le degr de scurit juridique en matire fiscale est encore
perfectible ..................................................................................................68
I. La stabilit de la loi fiscale peut tre amliore........................... 68
FISCALE
A. Un droit fiscal ponctuellement instable.................................. 68

B. La rtroactivit des normes fiscales est encadre mme si
son principe peut tre contest .......................................................... 69
II. Le foisonnement de la doctrine administrative est
prjudiciable la scurit juridique des contribuables.......................... 74
A. La doctrine est, en principe, un simple commentaire
de la loi.............................................................................................. 74
B. La doctrine administrative se distingue parfois de la loi
fiscale ................................................................................................ 75
C. Les articles L80 A et B du LPF garantissent la scurit
juridique des contribuables en cas de contradiction entre la loi
fiscale et la doctrine administrative................................................... 77
III. Le systme fiscal franais offre un degr de scurit juridique,
malgr tout, plutt satisfaisant .............................................................. 81
A. Le recours au rescrit fiscal reste exceptionnel........................ 81
B. Lutilisation des rgimes dagrment est de plus en plus
faible ................................................................................................ 82
4. - L'insuffisante qualit des textes fiscaux dbouche sur un contentieux
fiscal important ..........................................................................................86
I. Lanalyse de lvolution du nombre de rclamations
contentieuses portes par les contribuables devant ladministration..... 86
A. Le nombre des rclamations contentieuses a sensiblement
dcru au cours des dernires annes.................................................. 86
B. Le nombre de rclamations est souvent li aux
modifications des rgles dimposition .............................................. 91
II. La rclamation devant ladministration est utile ........................ 93
A. Un filtre qui demeure efficace : plus de neuf rclamations
sur dix aboutissent une admission totale de la requte ................... 93
B. Un indice de la complexit croissante de la loi fiscale :
le taux de rejet des rclamations a tripl au cours des vingt dernires
annes................................................................................................ 93
5. - Propositions en vue d'amliorer la qualit de la norme fiscale ............97
I. Moderniser les procdures dlaboration de la norme fiscale...... 97
A. Amliorer la qualit du dbat public en matire de fiscalit .. 97
B. Evaluer rgulirement la qualit de la loi fiscale.................... 98
II. Rendre la loi fiscale plus facilement comprhensible par les
contribuables ....................................................................................... 102
A. Lcriture de la loi fiscale : valoriser davantage les exposs
des motifs afin de mieux connatre la volont du lgislateur .......... 102
B. La codification de la loi fiscale : entreprendre la rcriture
du Code gnral des impts ............................................................ 104
C. La simplification des textes en vigueur : identifier les
chantiers prioritaires daction.......................................................... 107
D. Le commentaire de la loi fiscale : rduire la taille des
instructions administratives............................................................. 115
III. Renforcer la scurit juridique en droit fiscal ......................... 117
A. Encadrer strictement la rtroactivit de la norme fiscale...... 117

B. Prciser les conditions dopposabilit de la doctrine
administrative.................................................................................. 120
Chapitre 2 : L'organisation de l'administration et des juridictions
fiscales .........................................................................................................119
1. - Une administration fiscale cloisonne ...................................................123
I. Une lecture organique du principe de sparation des
ordonnateurs et des comptables .......................................................... 125
A. Des origines historiques anciennes....................................... 125
B. Une conception maximaliste de la sparation entre les
ordonnateurs et les comptables ....................................................... 126
II. Une organisation malcommode pour les contribuables............ 127
A. Des difficults et incomprhensions nombreuses parmi
les contribuables.............................................................................. 127
B. Un cot de gestion important ............................................... 130
C. Linadaptation des structures administratives aux besoins
des contribuables : le cas emblmatique de limpt sur les socits131
2. - La rforme des structures administratives a t engage mais
demeure inacheve...................................................................................133
I. Lchec de la mission 2003 na pas permis la mise en
place dune administration fiscale unique........................................... 133
A. La mission 2003 sest rclame dune approche
privilgiant le point de vue des usagers .......................................... 133
B. Les principales propositions de la mission 2003 .................. 136
C. Lchec de la mise en place de ladministration fiscale
unique (mission 2003)..................................................................... 137
II. Les rformes de structure entreprises depuis 2000 se sont
traduites par des mesures dimportance ingale.................................. 139
A. Les grandes entreprises bnficient dsormais dun
vritable interlocuteur fiscal unique................................................ 139
B. Les autres exprimentations relatives un interlocuteur
fiscal unique sont moins ambitieuses .............................................. 149
III. La ncessaire refonte de linformatique fiscale naboutira
quen 2008 .......................................................................................... 153
A. Les dfauts de linformatique fiscale existante .................... 153
B. Le programme Copernic aboutira en 2008 au compte
fiscal simplifi pour chaque contribuable .................................... 157
3. - L'organisation du contentieux fiscal ..................................................163
I. La dualit de juridiction ne perturbe que faiblement laccs
du contribuable au juge fiscal ............................................................. 163
A. Lorigine de la dualit de juridiction en matire fiscale ....... 163
B. La jurisprudence a tendu simplifier laccs des
contribuables au juge de limpt ..................................................... 164
C. Le partage actuel des comptences entre les juridictions
apparat satisfaisant lexception du cas du recouvrement............. 166
FISCALE
II. Le temps du contentieux fiscal est diffrent de celui du

contribuable ........................................................................................ 169
4. - Propositions pour rendre plus lisible l'organisation de
l'administration fiscale .............................................................................171
I. Un pralable la rforme des structures : lachvement du
programme Copernic .......................................................................... 171
II. Mieux connatre les besoins des contribuables face
ladministration fiscale........................................................................ 172
III. Etendre le dispositif dinterlocuteur fiscal unique aux
petites et moyennes entreprises........................................................... 173
A. Confier la direction gnrale des impts le
recouvrement de limpt sur les socits ........................................ 173
B. Gnraliser les rapprochements centres des impts-
recettes ............................................................................................ 174
IV. Favoriser le rapprochement des cultures des diffrentes
administrations fiscales ....................................................................... 174
V. Rendre les juridictions fiscales plus accessibles aux
contribuables ....................................................................................... 175
A. Ajuster la rpartition du contentieux entre les deux ordres
de juridiction ................................................................................... 175
B. Raccourcir les dlais de jugement en matire fiscale ........... 175
Chapitre 3 : Les comportements administratifs face aux
contribuables ..............................................................................................177
1. - La mise en uvre du contrat d'objectifs et de moyens a influenc
positivement les relations entre les contribuables et l'administration
fiscale .......................................................................................................181
I. Le dispositif mis en place par le contrat dobjectifs et de
moyens a privilgi la qualit du service rendu aux usagers............... 182
A. Les indicateurs de qualit de service.................................... 183
B. La mise en uvre de la politique de qualit de service ........ 187
II. Les premiers rsultats obtenus apparaissent encourageants ..... 190
A. Les instruments de mesure ont t mis en place de faon
progressive ...................................................................................... 190
B. Une nette amlioration de certains indicateurs de qualit .... 191
III. Le contrat dobjectifs et de moyens a permis une relle
amlioration de la qualit du service rendu mais reste limit dans son
application........................................................................................... 194
A. Un bilan satisfaisant malgr des difficults ponctuelles....... 194
B. La qualit de service la direction gnrale de la
comptabilit publique sans dmarche contractuelle........................ 194
2. - La modernisation du contrle fiscal passe par la poursuite de
l'volution des comportements administratifs ..........................................198
I. Le contrle fiscal : bilan quantitatif ........................................... 198
A. Les pouvoirs dinvestigation de ladministration fiscale...... 198
B. Nombre de contrles, droits rappels et pnalits ................ 200
C. Les recouvrements effectifs.................................................. 207
D. Les poursuites pnales suite aux contrles fiscaux .............. 213

II. Les droits du contribuable contrl sont garantis, depuis
1987, par des rgles trs protectrices .................................................. 213
III. Ladministration a mis en uvre une politique de
modernisation du contrle fiscal ......................................................... 217
A. Lapplication mesure de la loi fiscale................................. 217
B. Lamlioration de la qualit du contrle fiscal ..................... 218
IV. Une approche de lopinion des entreprises face au contrle
fiscal.................................................................................................... 220
A. Ltude ralise en 2000 la demande du MEDEF
montre que les grandes entreprises vivent mieux le contrle fiscal
que les moyennes et petites entreprises........................................... 221
B. Les petites et moyennes entreprises ressentent plus
difficilement le contrle fiscal ........................................................ 226
C. Lvolution du contentieux fiscal li aux contrles met en
vidence une acceptation densemble relativement satisfaisante .... 228
3. - La culture du dialogue est encore insuffisamment dveloppe........231
I. Les recours internes ladministration tendent le plus
souvent confirmer la position de cette dernire................................ 231
A. Le recours hirarchique........................................................ 231
B. La saisine de linterlocuteur dpartemental.......................... 234
II. Le rle des commissions dpartementales paritaires est
positif mais demeure limit en raison de ltroitesse de leurs
comptences........................................................................................ 236
A. Des institutions originales associant des reprsentants des
contribuables et de ladministration ................................................ 236
B. Une comptence qui reste strictement limite certaines
questions de fait .............................................................................. 238
C. Ces organismes consultatifs remportent un rel succs
auprs des contribuables ................................................................. 240
III. Les autres formes de dialogue entre ladministration fiscale
et les contribuables demeurent ncessairement limites ..................... 242
A. Lutilisation de la transaction est rserve aux seules
pnalits .......................................................................................... 242
B. Le champ de la mdiation est restreint ................................. 244
4. - Propositions pour rquilibrer les relations entre les contribuables
et l'administration fiscale .........................................................................247
I. Conforter la culture de qualit de service au sein de
A. Mieux sensibiliser les agents la qualit de service dans le
cadre de leur formation ................................................................... 247
B. Dvelopper un systme dvaluation des agents prenant en
compte la qualit de service ............................................................ 248
II. Lutter contre le sentiment dinfriorit du contribuable face
A. Simplifier et clarifier le langage administratif...................... 248
FISCALE
B. Promouvoir une approche individualise de lusager........... 249

III. Favoriser les solutions non contentieuses de rglement des
conflits ................................................................................................ 250
A. Amliorer les conditions du dialogue entre
ladministration et le contribuable contrl .................................... 250
B. Amliorer lefficacit des recours internes
ladministration ............................................................................... 251
C. Accrotre le rle des commissions dpartementales
des impts et de conciliation pour favoriser un rapprochement sur
toutes les questions qui relvent de lapprciation des faits............ 254
Conclusion ..................................................................................................253
Liste des personnes rencontres...................................................................257
Liste des tableaux.........................................................................................259
Liste des schmass .......................................................................................261
Glossaire ......................................................................................................263
Liste des annexes .........................................................................................267
Sommaire dtaill ........................................................................................287
Sondage........................................................................................................294
Sondage du Conseil des impts effectu auprs des contribuables

payant limpt sur le revenu
Prsentation des rsultats
Juillet 2002
_____
OPINIONS DES FRANCAIS IMPOSABLES
SUR LE PROJET DE RETENUE A LA SOURCE
Prsentation des rsultats

Rapport remis au Conseil des Impts
Juillet 2002
N100
1
I PRESENTATION DE LETUDE
2
OBJECTIFS
9 Etudier et analyser auprs dun chantillon reprsentatif de Franais imposables :
9 leur perception du projet de retenue la source et leur degr dintrt pour ce

projet ,
9 la qualit de leurs relations avec ladministration fiscale et les priorits quils lui
assignent.
3
METHODOLOGIE ET ECHANTILLON
9 600 interviews ralises par tlphone du 5 au 10 juillet 2002.
9 Principales caractristiques de lchantillon :
9 Profession du chef de famille :

9 Homme : 51% 9 CSP leves (artisans, commerants,
9 Femme : 49% cadres suprieurs, professions
librale) : 29%
9 Moins de 35 ans : 22% 9 CSP intermdiaires (professions
intermdiaires, cadres moyens) : 22%
9 35-49 ans : 36%
9 Employs : 17%
9 50 ans et plus : 42%
9 Ouvriers : 12%
9 Retraits / sans activit : 20%
4
II RESULTATS DENSEMBLE
5
II.1 La dclaration
de limpt sur le revenu
6
MODE DE PAIEMENT DE LIMPT SUR LE REVENU
9 Comment payez-vous votre impt sur le revenu en 2002 ?

(Paient pour la
premire fois)
5%
Par
Par tiers
mensualisation
41%
54%
9 Pour quelle raison principale avez-vous opt 9 Pour quelle raison principale payez-vous votre
pour la mensualisation ? Est-ce parce que impt sur le revenu par tiers ? Est-ce parce que
C'est plus simple, car vous n'avez

Par habitude 40
pas vous proccuper de la date 52
de paiement Grer mieux sa trsorerie / budget 34
Contrle mieux le montant des
paiements
14
Cela permet de mieux grer votre
trsorerie / budget
47
Place l'argent / touche des intrts* 4
Dmarches pour mensualisation, trop
compliques 4
Autres 1
Autres 3
(nsp) 1
*Item non prcod 7
DEGRE DAUTONOMIE POUR REMPLIR SA DECLARATION
9 Remplissez-vous votre dclaration
Vous-mme sans
aide particulire
76%
Vous-mme avec
conseils, une aide
17%
Vous ne vous en
occupez pas
personnellement
7%
8
PERSONNE JOUANT UN ROLE DE CONSEIL
9 A qui demandez-vous des conseils, une aide ? qui remplit votre dclaration de revenus ?
9 Base : A ceux qui demandent des conseils ou qui ne remplissent pas eux-mmes leur
dclaration de revenus (soit 25% de lchantillon total : 145 personnes)
Un avocat, un expert comptable 34
Un proche, membre de votre famille, ami 32
Directement auprs de l'administration fiscale 19
Votre banque 11
A l'aide de documentations, revues spcialises 2
Une association 2
La mairie 1
Autre 3
9
TEMPS NECESSAIRE POUR REMPLIR LA DECLARATION
9 Combien de temps vous faut-il habituellement pour remplir votre dclaration de revenus ?
9 Base : A ceux qui remplissent eux-mmes leur dclaration de revenus ou qui demandent une
aide extrieure (soit 92% de lchantillon total : 555 personnes)
Entre 1 et 2 heures
23% Entre 2 heures et une
demi-journe
9%
Entre une demi-

journe et une
journe
Moins d'une heure 4%
60% Plus d'une journe
(nsp)
1% 3%
9 Combien de cases remplissez-vous habituellement dans votre dclaration de revenu ? Je parle

des cases o vous reportez des chiffres et non des reports dinformations sur vous-mme.
9 Base : A ceux qui remplissent eux-mmes leur dclaration de revenus ou qui demandent une
(nsp)
aide extrieure
11% Une ou deux cases
Cinq cases ou plus 30%
19%
De trois cinq
cases
40% 10
II.2 Connaissance et intrt port
au projet de retenue la source
11
NOTORIETE DU PROJET DE RETENUE A LA SOURCE
9 Avez-vous entendu parler du projet de retenue la source ?
NON
34%
OUI
66%
12
A VOTRE AVIS, DANS LE SYSTEME DE LA RETENUE A LA SOURCE
9 Base : Ont entendu parler du projet de retenue la source (soit 66% de lchantillon : 398
personnes
9 la dclaration des revenus est-elle
Maintenue
54%
Supprime
37%
(nsp)
9%
9 le paiement de limpt est tabli
sur les revenus de sur les revenus de

l'anne en cours l'anne prcdente
37% 55%
(nsp)
8%
13
A VOTRE AVIS, DANS LE SYSTEME DE LA RETENUE A LA SOURCE
9 Base : Ont entendu parler du projet de retenue la source (soit 66% de lchantillon : 398
personnes
9 la retenue est effectue par

votre employeur sur
votre salaire ou par la
caisse d'allocation
65%
l'administration fiscale
sur votre compte
(nsp) bancaire
12% 23%
9 le versement du solde en fin danne est
Maintenu
59%
Supprim
24%
(nsp)
17%
14
MODE DE PAIEMENT PRIVILEGIE
9 Un projet de retenue la source est actuellement envisag. Ce projet prvoit :

un prlvement mensuel directement par lemployeur ou la caisse dallocation du
montant de votre impt, lemployeur ou la caisse dallocation tablissant limpt sur
lensemble de vos revenus,
un calcul de limpt sur les revenus de lanne en cours,
le maintien de la dclaration de revenus,
Le maintien dune rgularisation en fin danne.
9 Vous mme, pour le paiement de votre impt, prfreriez-vous

(nsp)
7%
Le systme de
retenue la source
42%
Votre systme de
paiement actuel
51%
15
AVANTAGES DE LA RETENUE A LA SOURCE
9 Quels sont pour vous les principaux avantages de la retenue la source ?
9 Base : A ceux qui prfrent le systme de retenue la source (soit 42% de lchantillon :
253 personnes)
C'est plus simple, vous ne payez plus vous-mme 42

directement vos impts 71
C'est plus facile grer, vous connaissez chaque mois le 29
montant de vos revenus aprs paiement de l'impt 58
L'impt est calcul sur les revenus de l'anne en cours et 12
non plus sur ceux de l'anne antrieure 20
Evite les fraudes / moins de fraudes

6
12
Cela cotera moins cher / moins de frais de fonctionnement

6
12
Moins d'erreur
1
11
En premier
(Nsp)
4 Total
5
0 10 20 30 40 50 60 70 80
16
AVANTAGES DU SYSTEME ACTUEL
9 Pour quelles raisons prfrez-vous payer vous-mme directement votre impt sur le revenu ?
9 Base : A ceux qui prfrent leur systme de paiement actuel (soit 51% de lchantillon)
Le systme actuel vous permet de mieux grer votre budget

34
52
Par habitude
19
31
Le paiement de l'impt est un geste citoyen
14
26
Le systme actuel garantit mieux la confidentialit de certaines 9
informations 23
Peur que l'on ne leur prenne plus
9
19
N'aime pas les prlvements automatiques
4
12
A une situation professionnelle particulire (pas salari, retrait, 2
personnes trangres, pas de revenus rguliers) 2
Gestion trop lourde pour l'employeur
1
1
Autres
7 En premier
12
Total
(nsp)
1
4
17
INTERET DE LA MISE EN PLACE DUNE DECLARATION DIMPT PRE-
REMPLIE
9 Un autre projet prvoit de mettre en place une dclaration dimpt pr-remplie. Cela signifie
que ladministration fiscale vous enverrait une dclaration comportant une somme tablie au
vu des informations transmises par votre employeur ou votre caisse dallocations. Il ne vous
resterait qu vrifier et signer. Jugez-vous ce projet
100%
S/T INTERESSANT
90% 17 58%
80%
70%
60% 41
50%
40% S/T PAS INTERESSANT
14
30% 39%
20% Trs intressant
25
10% Assez intressant
0% 3 Peu intressant
ENSEMBLE Pas du tout intressant
(nsp)
18
II.3 Les relations
avec ladministration fiscale
19
MOTIFS DE CONTACTS AVEC LADMINISTRATION FISCALE
9 Au cours des cinq dernires annes, vous tes-vous rendu(e) dans un centre des impts ou une
trsorerie pour
Dposer une dclaration de revenus 42
Demander des renseignements 33
Chercher un formulaire 30
Faire une rclamation 22
Dposer un chque, payer vos impts 22
Signaler un changement d'adresse, de situation personnelle 18
Autre situation 2
(Ne s'est pas rendu dans un centre des impts au cours des 5
dernires annes)
29
(nsp) 1
20
SATISFACTION DE LACCUEIL
9 Lors de cette (ces) dmarche(s), avez-vous jug laccueil
9 Base : Personnes ayant effectu une dmarche (soit 71% de lchantillon : 424 personnes)
100%
90% S/T SATISFAISANT
29 75%
80%
70% Trs satisfaisant
Plutt satisfaisant
60%
Peu satisfaisant
50% 46 Pas du tout satisfaisant
40% (nsp)
30%
S/T PAS SATISFAISANT
20% 12 18%
10% 6
0%
7
ENSEMBLE
21
LES PRIORITES ASSIGNEES A LADMINISTRATION FISCALE
9 Je vais vous citer plusieurs propositions concernant les relations avec ladministration fiscale.
Vous me direz celle qui vous parat prioritaire.
Une simplification des formulaires et du 61

vocabulaire administratif 93
Une amlioration de l'accueil et des dlais de 17

rponse aux courriers 68
Un regroupement gographique des 12

administrations fiscales (guichets uniques) 53
Un dveloppement plus important de 10

l'information par tlphone et par Internet 65
En premier
0 10 20 30 40 50 60 70 80 90 100
Total
22
CONFRONTATION A DES ERREURS
DE LA PART DE LADMINISTRATION FISCALE
9 Au cours des dix dernires annes, avez-vous t confront des erreurs de la part de
ladministration fiscale ? Oui, plusieurs fois
10%
Non, jamais
Oui, une fois
75%
15%
9 A quel(s) impt(s) ces erreurs taient-elles relatives ?

9 Base : A ceux qui ont dj t confronts des erreurs (soit 25% de l chantillon)
L'impt sur le revenu 68
La taxe d'habitation 30
Les taxes foncires 13
Impts sur les successions 4
Impts titre professionnel (TVA, taxe professionnelle) 3
La redevance tlvision 3
Autres 7
(nsp) 3
23
CONFRONTATION A DES ERREURS
DE LA PART DE LADMINISTRATION FISCALE (Suite)
9 De quel(s) type(s) derreur(s) sagissait-il ?

9 Base : A ceux qui ont dj t confronts des erreurs (soit 25% de lchantillon)
Erreur relative au calcul de votre impt 66
Erreur relative votre situation familiale 21
Erreur d'adresse 21
Erreur relative votre nom 11
Autres types d'erreurs 8
(nsp) 3
9 Dune manire gnrale, diriez-vous que lerreur ou les erreurs ont pu tre rectifie(s) ?
9 Base : A ceux qui ont dj t confronts des erreurs (soit 25% de lchantillon)
Oui, en plusieurs Non, je poursuis encore
dmarches des dmarches en ce
35% sens S/T NON
S/T OUI 9% 10%
90%
Non, l'administration
fiscale a montr quelle
Oui, en une seule
ne s'tait pas trompe
dmarche
1%
55%
24
II.4 Lutilisation dInternet
25
UTILISATION DINTERNET POUR DES INFORMATIONS SUR LA FISCALITE
9 Utilisez-vous Internet pour trouver des informations sur la fiscalit ?
NON
OUI 78%
22%
26
9 Avez-vous trouv sur Internet linformation que vous recherchiez ?
9 Base : A ceux qui utilisent Internet pour trouver des informations sur la fiscalit (soit 22% de
lchantillon)
Oui, sur le site Internet
Non de l'administration
15% fiscale (impts.gouv.fr)
Oui, sur un autre site 64%
21%
9 Pour quelles raisons nutilisez-vous pas Internet pour rechercher des informations concernant
la fiscalit ?
9 Base : A ceux qui nutilisent pas Internet pour trouver des informations sur la fiscalit
vous n'avez pas accs Internet 61
vous prfrez vous renseigner par d'autres moyens 47
vous ne saviez pas que des informations taient disponibles sur Internet 6
N'aime pas Internet / contre Internet 6

Vous n'avez pas besoin d'informations / dclaration simple 6
Vous n'tes pas intress 2
Vous avez eu des problmes sur le site 1
Autres 2
(Nsp) 1 27
III SYNTHESE DES RESULTATS
28
LE MODE DE PAIEMENT DE LIMPOT SUR LE REVENU
ET LES RAISONS ASSOCIEES A CE CHOIX
9 Actuellement, 54% des foyers imposables dclarent payer leur impt par mensualisation, 41%
payant par tiers.
9 Profil des contribuables ayant choisi chacun des modes de paiement
Mensualiss Paiement par tiers

Employs (66%) Moins de 35 ans (52%)
CSP aises (49%)
9 Les raisons associes ce choix :
9 Le choix du paiement par mensualisation est li la fois des raisons de simplicit et de

gestion de trsorerie :
pour 52% des personnes mensualises : cest plus simple, vous navez pas vous
proccuper de la date de paiement ,
alors que 47% estiment quils ont choisi la mensualisation avant tout parce quelle leur
permet de mieux grer leur trsorerie, leur budget ,
9 Le paiement par tiers est quant lui li deux principales raisons :

lhabitude : raison cite par 40% des personnes concernes
la gestion de trsorerie :raison cite par 34%
Le fait de mieux pouvoir contrler le montant des paiements est cit par 14% (un peu
plus par les plus de 50 ans : 18%).
29
LA FACILITE A REMPLIR SA DECLARATION
9 Dans une grande majorit de cas (83%), le remplissage de la dclaration demande moins de 2
heures. Il est vrai que 70% des personnes imposables nont remplir que 5 cases ou moins sur
leur dclaration.
Temps ncessaire pour remplir sa dclaration
Moins d1 heure 60%
Entre 1 et 2 heures 23%
Entre 2 heures et journe 9%
Entre journe et 1 journe 4%
Plus de 1 journe 3%
68% des moins de 35 ans et des employs et 72% des personnes touchant moins de 15 000
francs par mois mettent moins dune heure remplir leur dclaration de revenus.
Nombre de cases remplies sur la dclaration

1 ou 2 cases 30%
3 5 cases 40%
5 cases et plus 19%
Ne se souviennent pas 11%
30
LA FACILITE A REMPLIR SA DECLARATION (suite)
9 La dclaration ne semble pas poser de problmes majeurs de complexits une large majorit
de personnes imposables : 76% la remplissent eux-mmes sans aide particulire.
Remplissent leur dclaration

Eux-mmes sans aide particulire 76%
Eux-mmes avec des conseils, une aide 17%
Ne nen occupent pas eux-mmes 7%
Les hommes (80%) et les personnes mensualises (80%) sont un peu plus nombreux remplir
eux mmes leur dclaration sans aide particulire. Les rponses sont assez homognes selon
lge.
Pour les aider ou les conseiller, les personnes concernes se tournent vers :
Un avocat, un expert comptable 34%*

Des proches, famille, amis 32%
Ladministration fiscale 19%
*Ce score est de 61% auprs des catgories les plus aises.
31
LE PROJET DE RETENUE A LA SOURCE : NOTORIETE ET PERCEPTION
9 66% des interviews ont entendu parler du projet de retenue la source :

9 76% des hommes
9 77% des plus de 50 ans
9 74% des professions les plus aises
9 79% des foyers gagnant plus de 25 000 francs par mois
9 Connaissance du contenu du projet

9 Les points les mieux connus du projet sont :
le prlvement effectu par lemployeur (65%)
le maintien du solde de fin danne (59%)
Maintenue Supprime Ne sait pas
Dclaration des revenus 54% 37% 9%
Revenus de lanne Revenus de lanne prcdente Ne sait pas
Paiement tabli sur 37% 55% 8%

Par lemployeur ou la caisse dallocation Par ladministration fiscale Ne sait pas
Prlvement effectu 65% 23% 12%
Maintenu Supprim
Versement du solde de fin danne 59% 24% 17%
9 En revanche, le calcul de limpt sur les revenus de lanne en cours est moins bien connu.
32
LE MODE DE PAIEMENT PRIVILEGIE
9 Les contribuables restent plutt attachs leur mode de paiement actuel :

Prfrent
Ensemble des Paient par
Mensualiss
imposables tiers
Leur mode actuel de paiement actuel 51% 47% 53%
La retenue la source 42% 46% 40%
Ne se prononcent pas 7% 7% 7%
Les personnes mensualises (46%), les moins de 35 ans (52%) et les professions les plus aises
(49%) sont un peu plus nombreux que la moyenne prfrer le systme la source.
9 Les raisons lies cette prfrence :

Avantages de la retenue la source Mensualiss Paient par tiers
Plus simple, vous ne payez pas vous- Permet de mieux grer son budget :..47% Permet de mieux grer son budget :..61%
mme vos impts :..71% Habitude :36% Habitude :29%
Plus facile grer, vous connaissez Impt est un geste citoyen :30% Impt est un geste citoyen :21%
chaque mois le montant que avez Meilleure confidentialit :..28% Meilleure confidentialit :..12%
payer :..58%
Impts calculs sur les revenus de
lanne en cours :20%
33
INTERET POUR UNE DECLARATION PRE-REMPLIE
9 Un systme jug trs ou assez intressant par 58% des foyers imposables
Ensemble des Paient par

Mensualiss
imposables tiers
Trs intressant 17% 17% 17%
Assez intressant 41% 43% 38%
Peu intressant 14% 14% 15%
Pas du tout intressant 25% 23% 27%
Ne se prononcent pas 3% 3% 3%
Cette perception est assez homogne quel que soit le mode de paiement actuel.
Les 35-49 ans, les employs et les contribuables dont le revenu mensuel est de 20 25 000
francs sont plus intresss par le projet.
34
LES MOTIFS DE CONTACTS AVEC LADMINISTRATION FISCALE
9 71% des foyers ont eu des contacts avec ladministration fiscale, ces motifs concernent :
Le dpt dune dclaration de revenus 42%
Une demande de renseignements 33%
La recherche dun formulaire 30%
Une rclamation 22%
Le dpt dun chque, le paiement des impts 22%
Un changement dadresse, de situation personnelle 18%
9 25% ont t confronts une ou plusieurs erreurs de la part de ladministration fiscale au

cours des 10 dernires annes.
Ces erreurs concernaient :
Limpt sur le revenu 68%

La taxe dhabitation 30%
Des taxes foncires 13%
Le plus souvent, il sagissait derreurs de calculs (dans 66% des cas)
Dans 91% des cas, ces erreurs ont t rectifies.
35
LES MOTIFS DE CONTACTS AVEC LADMINISTRATION FISCALE (Suite)
9 Lorsquils ont t en contact avec ladministration fiscale, 75% des interviews ont jug
laccueil trs ou plutt satisfaisant.
Perception de laccueil
Trs satisfaisant 29%

Plutt satisfaisant 46%
Peu satisfaisant 12%
Pas du tout satisfaisant 6%
Ne se prononcent pas 7%
Les avis sont assez consensuels selon les diffrents critres danalyse : les moins de 35 ans sont
toutefois un peu plus nombreux juger laccueil peu satisfaisant (18%).
36
LUTILISATION DINTERNET
POUR TROUVER DES INFORMATIONS SUR LA FISCALITE
9 Prs d1/4 des interviews (22%) dclare utiliser Internet pour rechercher des informations sur
la fiscalit
Cest le cas en particulier :
Des moins de 35 ans : 31%

Des professions les plus aises : 30%
Des professions intermdiaires : 36%
9 64% dentre eux ont trouv linformation quils recherchaient sur le site de ladministration
fiscale, 21% sur un autre site.
9 Les freins lutilisation dInternet sont lis :
labsence daccs Internet : 61%

la prsence pour dautres moyens : 47%
37
LES PRIORITES ATTENDUES DE LADMINISTRATION FISCALE
9 La simplification des formulaires et du vocabulaire administratif reste la premire priorit

attendue de ladministration fiscale.
Priorit 1 Priorit 2 Priorit 3
Une simplification des formulaires et

61% 18% 14%
du vocabulaire administratif
Une amlioration de laccueil et des
17% 26% 25%
dlais de rponses aux courriers
Un regroupement gographique des
13% 20% 20%
administrations fiscales
Un dveloppement de linformation
10% 26% 29%
par tlphone ou par Internet
38
CONCLUSION GENERALE
9 Avec un assez bon niveau de connaissance du projet de retenue la source ( lexception de

ltablissement de limpt sur les revenus de lanne en cours), les Franais imposables
privilgient plutt leur mode actuel de paiement au projet envisag.
Ce sont des raisons lies lhabitude et une bonne gestion de leur budget qui expliquent le
plus cette prfrence, les qualits reconnues la retenue la source tant lies la perception
dun systme plus simple.
De plus, la dclaration actuelle demande finalement assez peu de temps une majorit de
contribuables : moins dune heure pour moins de 5 cases remplir.
Ces perceptions sont relativement homognes selon les critres danalyse. A noter toutefois
que la retenue la source suscite plus dintrt chez les contribuables actuellement
mensualiss.
9 Les relations avec ladministration fiscale suscite des ractions plutt positives quant
laccueil qui y est rserv mme si les Franais attendent une simplification du langage et des
formulaires administratifs.
Reste que prs dun Franais sur 4 dclare avoir t confront une ou des erreurs de la part
de ladministration fiscale au cours des ces 10 dernires annes. Certes, ces erreurs ont t
rsolues dans une trs large majorit des cas.
39
TITRE
9 Je vais vous citer plusieurs propositions concernant les relations avec ladministration fiscale.
Vous me direz celle qui vous parat prioritaire.
Une simplification des formulaires et du 61

vocabulaire administratif 93
Une amlioration de l'accueil et des dlais de 17

rponse aux courriers 68
Un regroupement gographique des 12

administrations fiscales (guichets uniques) 53
Un dveloppement plus important de 10

l'information par tlphone et par Internet 65
aucun autre
22
En premier
0 10 20 30 40 50 60 70 80 90 100
Total
40
Base : A ceux qui remplissent eux-mmes leur dclaration de revenus ou qui demandent une aide extrieure
9 Combien de temps vous faut-il habituellement pour remplir votre dclaration de revenus ?
(nsp) Moins d'une heure
10% 10%
Entre 1 et 2
Plus d'une journe heures
20% 20%
Entre une demi- Entre 2 heures et

journe et une une demi-journe
journe 20%
9 Combien de cases remplissez-vous habituellement dans votre dclaration de revenu? Je parle des cases o
vous reportez des chiffres et non des reports dinformations sur vous-mme.
(nsp)
10% Une ou deux cases
30%
Cinq cases ou plus

30%
De trois cinq
cases
30% 41

Conseil Des Impots Les Relations Entre Les Contribuables Et L Administration Fiscale

Hochgeladen von

Dokumentinformationen

Originaltitel

Copyright

Verfügbare Formate

Dieses Dokument teilen

Dokument teilen oder einbetten

Freigabeoptionen

Stufen Sie dieses Dokument als nützlich ein?

Sind diese Inhalte unangemessen?

Copyright:

Verfügbare Formate

Conseil Des Impots Les Relations Entre Les Contribuables Et L Administration Fiscale

Hochgeladen von

Copyright:

Verfügbare Formate

LES RELATIONS ENTRE LES CONTRIBUABLES ET LADMINISTRATION 3

CONSEIL DES IMPOTS

LES RELATIONS ENTRE LES

XXe RAPPORT AU PRESIDENT DE LA

Chapitre introductif Les relations entre les

2 - Les attentes des redevables de limpt sur le revenu

3 - Propositions pour supprimer le dcalage dun an entre

Chapitre I La qualit de la norme fiscale 37

2 - La codification actuelle du droit fiscal ne garantit plus

3 - Le degr de scurit juridique en matire fiscale est

4 Linsuffisante qualit des textes fiscaux dbouche sur

5 - Propositions en vue damliorer la qualit de la norme

Chapitre II - Lorganisation de ladministration et des

2 - La rforme des structures administratives a t engage

3 - Lorganisation du contentieux fiscal 161

4 - Propositions pour rendre plus lisible lorganisation de

Chapitre III Les comportements administratifs face

2 - La modernisation du contrle fiscal passe par la

3 - La culture du dialogue est encore insuffisamment

4 Propositions pour rquilibrer les relations entre les

Liste des personnes rencontres 257

Liste des tableaux 259

Liste des schmas 261

Liste des annexes 267

Sommaire dtaill 287

Le prsent rapport a t arrt et dlibr par le Conseil des impts

M. Franois LOGEROT, premier prsident de la Cour des comptes,

M. Andr BARILARI, inspecteur gnral des finances,

Le projet, prsent par le rapporteur gnral, M. Christophe STRASSEL,

Les tudes dont le rapport constitue la synthse, ont t effectues par :

M. Philippe DAUTRY, administrateur des services de lAssemble Nationale,

Le secrtariat du Conseil des impts a t assur par :

Ladministration de limpt et le civisme fiscal

effet une situation de march, impliquant concurrence et libert de

Les relations entre les contribuables et

Les contacts entre ladministration fiscale et

Ladministration ne sest proccupe que rcemment de la

Tableau n 1 : Enqutes relatives aux contacts avec les administrations

Enqutes effectues par des instituts de sondage Enqutes internes au ministre

A. Le nombre de contacts entre les contribuables et

Schma n1 : Propension effectuer des dmarches en fonction du

% de personnes ayant effectu des dmarches

On peut penser que la complexit des obligations dclaratives et

B. Les modes de contact utiliss : la prdominance

Tableau n 2 : Parts respectives des diffrents modes de contact utiliss

Premires Total des Total des Dmarches

Enfin, la prfrence des usagers pour le dplacement nest pas

C. Les motifs des dmarches : rclamations et demandes

D. Le jugement des contribuables sur la qualit de leurs

II. Les entreprises

Tableau n 3 : Enqutes relatives aux contacts avec les administrations

Enqutes effectues par des instituts de sondage

Il convient de noter que les enqutes (D) de 1999 et (E) de 2001

A. Le nombre de contacts : chaque anne, une entreprise

1. Une demande de contacts plus forte que pour les particuliers

2001 enqute (E) 1999 enqute (D)

Environ une entreprise sur deux serait ainsi chaque anne en

2. Des relations frquentes, quelle que soit la taille des

entreprises ont des besoins particuliers de contact avec

B. Les modes de contacts effectivement utiliss diffrent

1. Un recours important aux dplacements

2 Il convient de prendre en compte la date de lenqute (janvier 2001) dans

Tableau n 5 : Modes de contact privilgis par les entreprises ayant