La doble tributacin en Mxico

La concurrencia tributaria entre la federacin, estados y municipios, sobre las

mismas fuentes, actos u objetos gravables, conduce a lo que conocemos como
una doble tributacin en perjuicio de los contribuyentes.

Arrioja Vizcaino menciona que las causas de fondo de la doble tributacin

se deben a dos factores que se presentan en:
1. La ausencia de un sistema constitucional definido que delimite con
precisin los campos de accin fiscal de la federacin, de los estados y
municipios.
2. El abuso, principalmente del legislador federal ordinario, de determinadas
fuentes de ingresos altamente redituables que son gravadas en repetidas
ocasiones por el mismo sujeto o por varios sujetos.

El artculo 73 constitucional en su fraccin XXIX, establece una serie de fuentes

de riqueza que solo pueden ser gravadas por la federacin y que, por ende,
estn vedadas para los estados y municipios. Sin embargo, con base a la
fraccin VII del artculo referido, la federacin puede decretar otras
contribuciones sobre fuentes distintas a las mencionadas en la fraccin XXIX,
por lo que, al no estar prohibidas a los fiscos estatales y municipales, se
convierten en campo propicio para la doble tributacin.

El problema de la doble tributacin se ha querido resolver por medio de

la Ley de Coordinacin Fiscal, la cual tiende a la creacin de impuestos
federales nicos, con participacin a los estados y municipios.
Flores Zavala seala que la doble imposicin se presenta cuando una misma
fuente es gravada con dos o ms impuestos, ya los establezca una misma
entidad, o bien concurran en esa fuente dos o ms entidades diversas. Al
respecto, se pueden presentar cuatro aspectos:
1. Cuando una misma entidad impositiva (federacin, estados o
municipios) establece dos o ms gravmenes sobre una misma fuente de
impuesto.
2. Cuando concurren en una misma fuente dos estados soberanos.
3. Cuando la federacin y los estados que la integran gravan la misma
fuente en dichos estados.
4. Cuando concurren en el gravamen los estados miembros de la
federacin y los municipios que la integran.
En la doctrina del Derecho Fiscal se ha tratado de distinguir lo que debe
entenderse por fuente y objeto de los tributos como sigue:
1. La fuente: es la actividad econmica considerada en sus diversas
etapas o facetas que la componen, susceptible de ser gravadas en lo
general o por facetas (produccin, distribucin, comercializacin y
consumo).
2. El objeto: constituye el ingreso, rendimiento o utilidad
especficamente gravados por el legislador, provenientes de una actividad
econmica o de cualquiera de sus facetas.
En conclusin, la doble tributacin tiene que hacer referencia al ingreso
forzosamente, a la utilidad o al rendimiento gravables, debido a que los
mismos, al ser objeto de dos o ms impactos tributarios, disminuyen en tal
forma el ingreso bruto que dejan al contribuyente una percepcin neta escasa
o nula, lo cual le da pie para sostener que se le est obligando a contribuir de
manera exorbitante, ms all de su verdadera capacidad econmica.

Margain Manautou afirma que cuando la misma entidad establece ms de un

impuesto sobre el mismo objeto, es frecuente or que hay una doble
imposicin inconstitucional. Se usa el termino objeto y no fuente, porque se
considera que la fuente puede estar gravada por tres impuestos de la misma
entidad sin que se puedan considerar inconstitucional. Por ejemplo la energa
elctrica, que est gravada por la produccin, el consumo y la utilidad, no
manifiesta doble tributacin, ni es inconstitucional, porque slo hay un tributo
para cada una de las fases de este proceso.

La concurrencia de facultades tributarias es un problema que no ha sido

posible resolver, al no estar delimitados los campos exclusivos de imposicin
en las distintas esferas de gobierno, lo que ha conducido al espinoso asunto
de la doble tributacin. Si bien las entidades se han preocupado en hacer leyes
que cumplan los principios constitucionales de proporcionalidad y equidad,
tambin es cierto que la diversidad de cargas sobre un mismo ingreso, utilidad
o riqueza, conducen a un abuso tributario.

En la exposicin de motivos de la Ley Federal de Coordinacin Fiscal, expedida

el 22 de noviembre de 1978 y entrada en vigor desde el 1 de enero de 1980, se
expres lo siguiente:

la circunstancia de que los textos constitucionales no delimitan campos

impositivos federales, estatales o municipales, determina que tanto el Congreso
de la Unin, como las Legislaturas de los Estados, puedan establecer
contribuciones sobre la mismas fuentes; cuando ello ocurre se da lugar a la
doble o mltiple tributacin interior, consecuencia de la concurrencia o
coincidencia en el ejercicio de facultades impositivas de la federacin y los
estadosDebe reconocerse que la concurrencia impositiva est permitida en la
Constitucin e implicada en la fraccin IV del artculo 31 de su texto, pero de ello
no puede derivarse la conclusin de que el constituyente hubiera querido que cada
fuente fuera gravada con impuestos federales, estatales y municipales. La
conviccin correcta no puede ser otra que en la que el constituyente no juzg
necesario y conveniente separar las fuentes tributarias exclusivas de la federacin,
estados o municipios.
Maragin Manautou sostiene que las races del actual Sistema de Coordinacin
Fiscal se encuentran en la doctrina, legislacin y jurisprudencia argentina, ya
que en ese pas surgi la tesis de que para un solo territorio debe existir un
solo impuesto, y de que, para este efecto, el nico ente que debe crear
impuestos es la federacin, y sta otorgar participaciones a los estados y
municipios.
Arrijoa Vizcaino define al Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal como la
participacin proporcional que, por disposicin de la Constitucin y de la ley,
se otorga a las entidades federativas en el rendimiento de un tributo federal,
en cuya recaudacin y administracin han intervenido por autorizacin
expresa de la SHCP.

La coordinacin tributaria deriva de un tratamiento constitucional y

legal. Es as que el prrafo final de la fraccin XXIX-A del artculo 73
constitucional establece:
Las Entidades Federativas participarn en el rendimiento de estas contribuciones
especiales, en la proporcin que la ley secundaria federal determine. Las
legislaturas locales fijarn el porcentaje correspondiente a los municipios en sus
ingresos por concepto el impuesto sobre energa elctrica
Los Convenios de Coordinacin Fiscal deben ser autorizados previamente por
la Legislatura del Estado, debiendo publicarse tanto en el Diario Oficial de la
Federacin, como en la Gaceta del Gobierno Local, y los conflictos que surjan
entre federacin, estados o municipios, sern resueltos por el Poder Judicial
Federal de conformidad con el artculo 105 de la Constitucin y la ley en
cuestin.

El Sistema Estatal de Coordinacin Fiscal tiene por objeto regular las

actividades fiscales estatales y municipales, establecer las bases de clculo
para la distribucin de participaciones de tributos y otros ingresos federales y
locales, distribuir dichas participaciones entre los municipios, fijar reglas de
colaboracin administrativas y constituir los organismos en materia de
coordinacin fiscal de ambas esferas de gobierno.

Dichas reglas estn definidas en la Ley de Coordinacin Fiscal de cada una de

las entidades federativas, expedidas por sus legislaturas locales, en
congruencia con los objetivos del Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal, que
pretende sobre todo fortalecer la economa regional y en particular de la de
los municipios del pas.

El artculo 115 fraccin IV constitucional dispone que los municipios podrn

celebrar convenios con el estado para que ste se haga cargo de algunas de
las funciones relacionadas con la administracin de las contribuciones que se
contienen en dicho precepto, lo que quiere decir que en ese dispositivo se
contempla la base de la colaboracin administrativo fiscal y de los convenios
conducentes entre Gobierno del Estado y Municipios.

Dado el complicado problema de distribucin de poderes tributarios

entre la federacin y las entidades federativas, a partir de 1944 la
Suprema Corte de Justicia de la Nacin estableci cinco casos sobre ese
particular, lo que se expres de la siguiente forma:
La Constitucin General no opta por una delimitacin de la competencia federal y
la estatal para establecer impuestos, sino que sigue un sistema complejo, cuyas
premisas fundamentales son las siguientes: a) Concurrencia contributiva de la
federacin y de los estados en la mayora de fuentes de ingresos (artculo 73,
fracciones VII, y 124); b) Limitaciones a la facultad impositiva de los estados,
mediante la reserva expresa y concreta de determinadas materias a la federacin
(artculo 73, fracciones X y XXXIX); c) Restricciones expresas a la potestad tributaria
de los estados (artculo 117, fracciones IV, V, VI y VII, y 118).
Tesis de Jurisprudencia Nmero 11, Apndice al Semanario Judicial de la
Federacin Primera parte, Pleno, ao de 1965. Pgina 42.
Tal jurisprudencia ha sido reiterada en varias ocasiones por nuestro ms alto
tribunal jurisdiccional, lo cual nos permite corroborar que la federacin no
tiene limitaciones constitucionales para el ejercicio de su potestad tributaria, y
que dicha puerta abierta en forma desmedida tiene su respaldo en la
fraccin VII del artculo 73 de la Constitucin.

En conclusin, la doble tributacin est permitida en Mxico, siempre y

cuando la concurrencia de las contribuciones no sea en reas especficamente
restringidas a la federacin o entidades federativas, por lo que no podemos
cerrar los ojos a los cambios que durante el prximo sexenio se establecern
para fortalecer las finanzas pblicas tanto de las entidades federativas como
de los municipios, mediante el otorgamiento de facultades para imponer
contribuciones y modificando, obviamente, la Ley de Coordinacin Fiscal, y
otros ordenamientos, como la Ley del Impuesto al Valor Agregado.