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TRIBUTARIA EN MATERIA DE
DETERMINACIN DE TRIBUTOS*
l. INTRODUCCIN
Por ltimo, el autor concluye exponiendo cules son La funcin de la determinacin (que incluye las labo-
los mtodos que deben regir la interpretacin de las res de investigacin, comprobacin y control de las
normas tributarias y las reglas para interpretar las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario)
mismas. es, de un lado, armonizar la relacin jurdica tributaria
* El ttulo de las siguientes lneas ha sido tomado del "Tema 11: Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de
Tributos" desarrollado durante la XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario llevada a cabo en Montevideo, Uruguay. del1 al6
de diciembre de 19%. En XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo, Uruguay- 1 al 6 de diciembre de 1996.
Conrrwmoracin del 40 Aniversario de la Primera Jornada. Relatos Nacionales. Comunicaciones Tcnicas Oficiales. Montevideo, 1996.
** Rachiller en Derecho de la Pontificia Universidad Catlica del Per.
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1\Hd recaudar tributos, la administracin pblica ejerce una funcin que implica deberes. Para cumplirlos, la administracin debe ser dotada
de poderes que son apenils instrumento para el cumplimiento de los deberes o, en otras palabras, instrumentos para alcanzar las finalidades
propias de su funcin. Por tanto, y antes que nada, existe el deber de recaudar tributos y, en consecuencia, de fiscalizar para que no haya
evasin. Los poderes existen en funcin a los deberes, de modo que se debe hablar de deberes/poderes de la administracin en la
deterrninacin de tributos. (traduccin libre). ACOSTA, Alcides Jorge: "Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de
Determinilcin de Tributos- Brasil". En: Relatos Nacionales. Tema 11: XVIII jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo,
Uruguay. 1 al 6 de diciembre de 1996. p. 319
Par Ciuliani Fonrouge, constituyen manifestaciones fundamentales de la actividad financiera del Estado, los ingresos, los gastos y la
conservacin de los bienes o gestin de los dineros pblicos. CIULIANI FONROUGE, Carlos M. En: Derecho Financiero. Tomo l. p. 4,
Ediciones PorrC1a, Buenos Aires 1993. Citado por CARCA- BELAUNDE SALDAS, Domingo. "El Derecho Presupuestario en el Per". Luis
Alfredo Ediciones. Lima. 1998.
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para que el Estado pueda satisfacer sus necesidades, y un deber/poder sobre otro. Para el logro de dicho
del otro, dotar de los instrumentos necesarios al objetivo debemos vaciar el contenido de las normas
deudor para que pueda cumplir con el pago de sus en colisin a fin de establecer el derecho sustancial en
obligaciones tributarias, vindose liberado desucar- conflicto, apreciar los criterios de aplicacin del dere-
ga fiscal. cho (automtico o diferido), la funcin que cumple, su
finalidad, su intencin de permanencia en el sistema,
Sin embargo, el ejercicio de los atributos y facultades para finalmente determinar cul es el derecho armo-
otorgados por el Estado (poder tributario originario) nizado resultante. Es decir, buscar la racionalidad y
a la Administracin Tributaria (poder tributario deri- validez legal del actuar del Estado a travs del ente
vado) para la determinacin de la obligacin tributaria administrativo en su tarea recaudatoria.
constituye, en estricto, una violacin de los deberes/
poderes reconocidos por el Estado al deudor tributa- La finalidad de las siguientes lneas es mostrar cules
. l
riO . son los deberes/poderes reconocidos por la doctrina
jurdica a la Administracin Tributaria para efectuar la
En efecto, los deberes/poderes otorgados a la Admi- determinacin de la obligacin tributaria -instrumen-
nistracin Tributaria para la determinacin de la obli- to base de los operadores jurdicos para armonizar el
gacin tributaria colisionan legalmente con los debe- sistema sin configurar supuestos que constituyan vio-
res/poderes otorgados por el Estado a los administra- lacin o contravencin de los deberes/poderes reco-
dos, que suponen el cumplimiento de su obligacin nocidos para cada una de las partes de la relacin
de llevar dinero al fisco. jurdico tributaria-.
En Derecho Administrativo se suele hablar de clusulas exorbitantes que constituyen prerrogativas de la Administracin, que son in usuales
o ilcitas en el Derecho Privado, por exceder el mbito de la libertad contractual. MAREINHOfF: "Tratado de Derecho Administrativo". Tomo
111-A-74
Sobre el tema ver: ATALIBA, Geraldo. "Hiptesis de Incidencia Tributaria". Industrial Grfica. Lima, 1987.
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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos
Decreto Legislativo 816, Cdigo Tributario, publicado en el Diario Oficial El Peruanoel21 de abril de 1996, modificado por las Leyes 26663,
2(,777 y 27038; as como por el Decreto Legislativo 845.
Artculo 1 del Decreto Legislativo 816. Concepto de la Obligacin Tributaria. La obligacin tributaria, que es de Derecho Pblico, es el
vnculo jurdico entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria,
siendo exigible coactivamente.
Artculo 2 del Decreto Legislativo 816. Nacimiento de la Obligacin Tributaria. La obligacin tributaria nace cuando se realiza el hecho
previsto en la ley, como generador de dicha obligacin.
"De la aplicacin de la justicia tributaria horizontal se deriva que los sujetos pasivos con una misma capacidad econmica tienen que
contribuir en igual cuanta y la justicia vertical exige que los contribuyente con una capacidad contributiva diferente sean gravados de una
forma justa en relacin con los dems. La justicia horizontal tiene su punto central en la cuantificacin de la base imposible, la justicia vertical
en una construccin correcta de la tarifa". GARCIA FRIAS, Angeles. "Influencia de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional Alemn en
el Impuesto a la Renta de Personas Fsicas". En: Cuadernos jurdicos nmero 44. p. 40. Citado por ALONSO GONZALEZ, Luis Manuel.
"Informe Jurdico del Proyecto de Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas". Instituto de Estudios Econmicos. Madrid. 1998
Varios Autores: "Facultades de la Administracin Tributara en Materia de Determinacin de Tributos". En: Relatos Nacionales. Tema 11. Loe. cit.
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butaria puede recurrir al valor de mercado, al facultades reconocidas por la legislacin, tal como
valor de transferencia, a valores previamente esta- ocurre con la organizacin de la Administracin
blecidos por autoridad competente, entre otros. Tributaria peruana.
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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos
En el Per, la determinacin es un acto administrativo En segundo lugar, podemos identificar a varios actos
declarativo y no constitutivo de la obligacin tributaria, administrativos de trmite o no definitivos, tales como
vinculante y obligatorio para las partes. la autoliquidacin, la liquidacin provisional, el re-
sultado del requerimiento, entre otros.
Sin embargo, de acuerdo a la opcin poltica de cada
Estado, la determinacin tambin puede ser un acto Finalmente, identificamos varios actos instrumentos y
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constitutivo de la declaracin tributaria . subordinados a los actos administrativos, tales como:
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Artculo 59 del Decreto Legislativo 816. Determinacin de la Obligacin Tributaria. 11 Por el acto de la determinacin de la obligacin
tributaria:
a. El deudor tributario verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, seala la base imposible y la cuanta del tributo.
b. La Administracin Tributaria verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, identifica al deudor tributario, seala
la base imponible y la cuanta del tributo".
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El acto administrativo de liquidacin provisional goza de la presuncin de legitimidad, de la imperatividad y de la ejecutividad propias de
los actos administrativos, que constituyen presupuestos de derechos y obligaciones. Es precisamente, y tan slo, aquella presuncin de
legitimidad la que destruye, cuando se prueba a posterioriy dentro del procedimiento de gestin, que la declaracin sobre la existencia del
hecho imponible es errneo. GONZALES GARCIA, Eusebio, por la Asociacin Espaola de Derecho Financiero. En: Relatos Nacionales.
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el Requerimiento o la Carta de Presentacin presenta- bin deben encontrarse establecidos en la ley los
da por los agentes fiscales. presupuestos de hecho y de carcter general que
permitan identificar en cada caso particular la obliga-
5. Procedimi.ento de Determinacin de la Obligacin cin tributaria.
Tributaria
1. El Principio de Legalidad
Los distintos procedimientos de determinacin
implementados por la Administracin Tributaria cuya El ente administrador y/o los administrados deben
aplicacin no es, necesariamente, excluyente entre s, observar al momento de practicar la determinacin
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son: tributaria el principio de legalidad, tambin deno-
minado reserva de ley, principio rector del Derecho
l. Determinacin efectuada por el propio sujeto Tributario. En relacin con el principio de legalidad,
pasivo, tambin denominada autoliquidacin: es cabe recordar que para la validez de todo tributo, la ley
un acto del administrado que provoca efectos no slo debe crearlo, sino definirlo en sus elementos
jurdicos (declaracin, propuesta de 1iquidacin e esenciales tales como el sealamiento del sujeto activo
ingreso de ser el caso). y pasivo de la obligacin tributaria, la temporalidad o
2. Determinacin efectuada por el sujeto activo o o
vigencia de la norma del supuesto contenido en ella,
por el ente administrador con los lmites objetivos la tasa y la cuanta del tributo, entre otros, sobre los que
previstos en la legislacin. tambin acta el principio de reserva de ley.
3. Determinacin mixta: implica la participacin de
las partes involucradas al momento de efectuar la El principio de legalidad en el Per se encuentra
determinacin (este mtodo es el que aplica Adua- vinculado estrechamente a los principios de reserva
nas en algunas operaciones de importacin). de ley, certeza y seguridad jurdica.
La informacin obtenida por la Administracin Tribu- Los principales roles que cumple el principio de
taria lh durante el procedimiento de determinacin legalidad son:
debe destinarse exclusivamente a la liquidacin del
tributo, para fiscalizar a tercero, o para fines estads- Para el contribuyente: otorga certeza (claridad,
ticos. sencillez y estabilidad) y seguridad jurdica.
Para el sujeto activo: establece la obligacin de la
111. LMITES OBJETIVOS A LA FACULTAD DE cual es acreedor y su poder de cobro.
DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRI- Constituye un mecanismo de defensa (garanta)
BUTARIA frente a posibles arbitrariedades de la Administra-
cin Tributaria. La aplicacin del procedimiento
Los deberes/poderes otorgados a la Administracin de determinacin no puede estar sometida a una
Tributaria para efectuar el procedimiento de determi- actuacin discrecional, sino sujeta a los supuestos
nacin de la obligacin tributaria, que incluye las legales establecidos en la propia ley.
facultades de investigacin y comprobacin, deben Impide que la determinacin de la obligacin
ser asignados previamente por la ley. A su vez, tam- tributaria sea un acto constitutivo de la misma.
"' Artculo 60 del Decreto Legislativo 816.1niciode la Determinacin de la Obligacin Tributaria. "La determinacin de la obligacin tributaria
se inicia:
1. Por el acto o declaracin del deudor tributario
2. Por la Administracin Tributaria; por propia iniciativa o denuncia de terceros.
Para tal efecto, cualquier persona puede denunciar a la Administracin Tributaria la realizacin de un hecho generador de obligaciones
tributarias".
Artculo 60 del Decreto Legislativo 816. Fiscalizacin o Verificacin de la Obligacin Tributaria efectuada por el deudor tributario. "La
determinacin de la obligacin tributaria efectuada por el deudor tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por la Administracin
Tributaria. la que podr modificarla cuando constate la omisin o inexactitud en la informacin proporcionada, emitiendo la Resolucin
de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa".
Artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per de 1993. "Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneracin,
exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante
decreto supremo.
Los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin y con los lmites
que seala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley y los de igualdad y respeto de
los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener efecto confiscatorio.
Los decretos de urgencia no pueden contener materia tributaria. Las 'leyes relativas o tributos de periocidad anual rigen a partir del primero
de enero del ao siguiente a su promulgacin. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria.
No surten efectos las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo".
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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos
Prohibe que en lo referente a los elementos esen- b. Sistema de Declaracin Controlada: Busca medir
ciales del tributo, otras fuentes de produccin la exacta capacidad tributaria del sujeto pasivo. El
normativa distintas a las de la ley. procedimiento utilizado consta de la declaracin,
iniciacin, liquidacin provisional, comproba-
2. Carcter Provisorio de la Determinacin Fiscal cin y liquidacin definitiva.
c. Conjuncin de ambos, denominada estimacin
El carcter provisorio o definitivo de la determinacin singular objetiva, en donde participan en la deter-
fiscal, en principio, slo podr determinarse durante minacin conjuntamente el ente administrador
un procedimiento administrativo o judicial. As, la con el administrado.
validez de la determinacin est sujeta a la ratifica-
cin que de sta har un tercero. La determinacin sobre base cierta o analtica puede
incluir, sin perjuicio de la aplicacin de otros mto-
En el Per la primera instancia resolutiva la ejerce la dos, el examen de los inventarios, balances, libros de
propia Administracin Tributaria, pudiendo ser im- contabilidad y documentos del contribuyente, que
pugnada ante el Tribunal Fiscal adscrito al sector del sirvan de base para la determinacin de tributos y la
Ministerio de Economa y Finanzas, admitindose la confrontacin de inventarios. La presencia ante la
revisin ulterior del procedimiento ante el Poder Administracin Tributaria del representante del con-
Judicial mediante la interposicin de la accin con- tribuyente para aclarar, ampliar, ratificar, entre otros,
tencioso-administrativa prevista en el Cdigo Proce- su determinacin impositiva es necesaria. Para la
sal Civil. aplicacin de este mtodo, la Administracin Tributa-
ria debe considerar que la documentacin presentada
3. Determinacin de la Obligacin Tributaria sobre sea fidedigna y objetivamente realizada conforme a
la base cierta o presunta los preceptos contenidos en las normas tributarias.
3.1. Determinacin sobre base cierta o analtica 3.2. Determinacin sobre base presunta
Durante el procedimiento de determinacin, la Admi- El sistema de determinacin sobre base presunta tiene
nistracin Tributaria investiga directamente los he- carcter supletorio al sistema de determinacin sobre
chos generadores del tributo. La informacin presen- base cierta y debe encontrarse regulado para evitar
tada por el deudor tributario o por aqul que realiza, supuestos de indefensin del deudor tributario.
o respecto del cual se produce el hecho generador de
la obligacin tributaria goza de una presuncin de Este sistema supone la valoracin de los hechos y
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veracidad circunstancias que, por su vinculacin o conexin
normal con el hecho generador de la obligacin,
Los principales sistemas de determinacin tributaria permiten a la Administracin Tributaria inducir lgi-
sobre base cierta o analtica son los siguientes: camente la existencia y cuanta de la obligacin
tributaria usando bases imponibles indiciarias o
a. Sistema de ndices: Referido a hechos manifesta- presuntivas.
dos al exterior, pudiendo ser apreciados por terce-
ros. Se encuentra relacionado con la valoracin En el sistema tributario peruano, la determinacin
objetiva de la capacidad econmica del contribu- sobre base presunta es una facultad de la Administra-
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yente. cin Tributaria y no una obligacin
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Artculo 63 del Decreto Legislativo 816. Determinacin de la Obligacin Tributacin sobre Base Cierta y Presunta. 11 0urante el perodo de
prescripcin, la Administracin Tributaria podr determinar la obligacin tributaria considerando las siguientes bases:
1. l3ase cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligacin
tributaria y la cuanta de la misma.
2. Base presunta: en mrito a los hechos y circunstancias que, por relacin normal con el hecho generador de la obligacin tributaria,
permiten establecer la existencia y cuanta de la obligacin".
l'l Artculo 64 del Decreto Legislativo 816. Supuestos para aplicar la Determinacin sobre Base Presunta. 11 La Administracin Tributaria podr
utilizar directamente los procedimientos de determinacin sobre base presunta, cuando:
l. El deudor tributario no haya presentado las declaraciones dentro del plazo en que la Administracin se lo hubiere requerido.
2. La declaracin presentada o la documentacin complementaria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los
requisitos y datos exigidos, o cuando existiere dudas sobre la determinacin o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario.
3. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administracin Tributaria a presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o
documentos que sustenten la contabilidad, no lo haga dentro del trmino sealado por la Administracin.
4. El deudor tributario oculte activos, renta, ingresos, bienes o consigne pasivos o gastos falsos que impliquen la anulacin o reduccin
de la base imponible.
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jorge Luis Gonzlez Angulo
Algunos supuestos reconocidos en la doctrina jurdica de Compras), cuya anotacin altere sustancial-
que autorizan a la Administracin Tributaria para mente los valores reales de la operacin; o que
efectuar la determinacin sobre base presunta son los no figuren anotadas operaciones realizadas por
siguientes: terceros (uso de base de datos); o se verifique
una omisin o alteracin en el registro de exis-
Cuando el contribuyente se oponga u obstaculice tencias.
sin justificacin alguna al inicio o desarrollo de las Cuanto no se cumpla con las disposiciones para la
comprobaciones fiscales. valuacin de inventarios, o stos no sean llevados
Cuando el contribuyente haya omitido presentar adecuadamente.
declaracin jurada o, habindolo efectuado, la Uso de comprobantes de pago no fidedignos,
informacin contenida en ella no sea considerada falsos, o no autorizados.
fidedigna. Errores de contabilidad manifiestos que incidan
Cuando no se presenten los libros y registros de en la determinacin de la base imponible.
contabilidad, o cuando stos hayan sido presenta-
dos, pero no resulten fidedignos. En este supuesto La aplicacin del sistema de determinacin sobre
podra admitirse que la Administracin Tributaria base presunta, adems de ser subsidiario al rgimen
aplique un porcentaje sobre las operaciones anota- de determinacin sobre base cierta y considerar
das que haga que la documentacin y/o informacin bases presuntas, requiere de la existencia de una
presentada sea considerada como no fidedigna. conducta legalmente incorrecta por parte del sujeto
Cuando existan omisiones en la anotacin de pasivo, como la configuracin de supuestos de
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operaciones (Registros de Ventas e Ingresos, y evaston
5. Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los registros contables del deudor tributario
o de terceros.
6. Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan por las ventas o ingresos realizados o el otorgamiento
sin los requisitos de ley.
7. Se verifique la falta de inscripcin del deudor tributario ante la Administracin Tributaria.
8. Sus libros y/o registros contables; manuales o computarizados, no se encuentren legalizados de acuerdo a las normas legales.
9. No se exhiban libros y registros contables aduciendo la prdida, destruccin por siniestro, asalto y otros.
1O. Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.
Las presunciones a que se refiere el artculo 65 slo admiten prueba en contrario respecto de la veracidad de los hechos contenidos en el
presente artculo".
}l) Siguiendo al profesor Sacha Calman Navarro Coelho, el concepto de evasin no incluye a la tentativa, dado que el slo hecho de pretenderla
no origina un perjuicio econmico para el Estado al no lograr atentar contra el ordenamiento legal sino al acto comisivo que busca un retardo
o reduccin deliberada de las obligaciones tributarias, con conocimiento o no, del sujeto sobre el cual se verifican.
De ah que podamos distinguir dos tipos de evasin: la evasin omisiva (intencional o no) y la evasin comisiva (siempre intencional, ilcita
o no).
La evasin omisiva admite dos modalidades, a saber: la evasin omisiva impropia, en la cual el sujeto evita entraren la hiptesis de incidencia,
abstenindose intencionalmente de realizar alguna actividad. Al no configurarse el hecho generador, no se genera la obligacin tributaria.
En cambio, la evasin en sentido propio se configura cuando el sujeto niega la generacin del hecho generador al omitir datos, informaciones
y procedimientos que causan la oclusin, disminucin, o el retraso del deber tributario. La evasin en sentido propio, admite tambin la
modalidad configurada cuando el sujeto omite el pago del deber tributario por desconocer el contenido o alcance de la norma impositiva.
En este ltimo caso, no existe dolo en la omisin sino una ignorancia que provoca el no pago de deber tributario.
La omisin comisiva, a diferencia de la anterior, es siempre intencional y coloca al sujeto en la posibilidad de cometer un ilcito tributario.
En efecto, en la primera opcin, la evasin comisiva ilcita supone la ocurrencia de un fraude o una simulacin, que son acciones unilaterales
o bilaterales cuyo objetivo es alterar la realidad con el fin de no pagar el tributo o de retardar sus efectos, la cual es sancionada
administrativamente, pudiendo tambin serlo penal mente. En la segunda opcin, se obtiene economa fiscal a travs de la alusin tributaria,
la misma que puede acarrear en algunos supuesto la aplicacin de una sancin administrativa.
SACHA CALMON NAVARRO COELHO: "Interpretacin Econmica en Derecho Tributario. Prevalencia del contenido sobre la forma.
Imposibilidad en el Derecho Brasileo del Principio de Legalidad". En: Revista de Derecho Financiero y de Hacienda Pblica p. 204.
Noviembre-Diciembre 1989.
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Artculo 65 del Decreto Legislativo 816. Presunciones. 11 La Administracin Tributaria podr practicar la determinacin en base, entre otras,
a las siguientes presunciones:
l. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o ingresos.
2. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras.
J. Presuncin de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o declarados
por el contribuyente y los estimados por la Administracin Tributaria por control directo.
4. Presuncin de venta o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios.
S. Presuncin de ingresos gravados omitidos por patrimonio no declarado.
6. Presuncin de ingresos omitidos por diferencias en cuentas bancarias.
7. Presuncin de ingresos omitidos cuando no exista relacin entre los insumas utilizados, produccin obtenida, inventarios y balances.
La aplicacin de las presunciones ser considerada para efectos de los tributos que constituyan el Sistema Tributario Nacional y ser
susceptible de la aplicacin de las multas establecidas en la Tablas de Infracciones Tributarias y Sanciones.
La omisin de ingresos o ventas determinada de acuerdo a las presunciones para efecto del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, no dar derecho a cmputo de crdito fiscal alguno".
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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos
Las principales presunciones reconocidas en la doc- tivos de estimacin valorativa en los casos en los que
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trina jurdica para la aplicacin de la determinacin no pueda determinar el valor de mercado de las
sobre base presunta son las siguientes: operaciones mediante la tasacin efectuada por un
tercero, de preferencia independiente a las partes
Presuncin de equivalencia entre las inversiones involucradas.
y gastos del contribuyente en relacin con sus
ingresos. El desequilibrio entre ambos flujos acu- 5. Prescripcin
san en principio la utilizacin de fondos margina-
dos de la tributacin. En este caso, para desvirtuar La prescripcin origina la extincin de la accin de
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la presuncin, el sujeto debe acreditar el origen y/ cobro de los tributos administrados Genera un
o finalidad de los fondos. efecto liberatorio del crdito tributario del deudor
Presuncin de rentabilidad de la fuente, supone la para con la Administracin Tributaria. En el Per la
comparacin de la actividad del deudor tributario prescripcin slo puede ser declarada a pedido del
materia de determinacin con negocios similares. deudor tributario. El reconocimiento de la prescrip-
Presuncin de existencias (mercaderas, depsitos ban- cin tiene directa relacin con los principios de
carios) cuando existen diferencias (faltantes o sobran- economa y comodidad en la recaudacin.
tes) en los registros contables correspondientes.
6. Privacidad
La presuncin establecida en la ley, en ningn caso
debe implicar la creacin de nuevos supuestos Implica el respeto al derecho de privacidad del deu-
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imponibles. Asimismo, con respecto a la determina- dor tributario reconocido constitucionalmente
cin presunta, los criterios de valoracin que determi- Usualmente la legislacin indica cules son los su-
nan la base imponible del tributo en funcin al valor puestos reservados a la facultad de determinacin, as
del mercado de los bienes u operaciones involucra- como las atribuciones otorgadas a la Administracin
das, deberan efectuarse a favor del contribuyente, Tributaria que implican una atenuacin del respeto al
aunque lo dicho corresponde a la opcin poltica que derecho de privacidad.
sobre el tema imponga el Estado.
Los mbitos en los cuales se manifiesta el derecho de
4. Facultades de Tasacin de la Administracin privacidad son los siguientes:
Artculo 74 del Decreto Legislativo 816. Valorizacin de los elementos determinantes de la Base Imponible. "Para determinar y comprobar
el valor de los bienes, mercaderas, rentas, ingresos y dems elementos determinantes de la base imponible, la Administracin podr utilizar
cualquier medio de valuacin, salvo normas especficas".
" Artculo 43 del Decreto Legislativo 816. Plazos de Prescripcin. "La accin de la Administracin Tributara para determinar la deuda
tributara, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos para quienes no hayan
presentado su declaracin respectiva".
Dichas acciones prescriben a los diez (10) aos cuando el agente de retencin o percepcin no ha pagado el tributo retenido o percibido.
La accin para efectuar la compensacin o para solicitar la devolucin prescribe a los cuatro (4) aos.
-'" Artculo 47 del Decreto Legislativo 816. Declaracin de la Prescripcin. "La prescripcin slo puede ser declarada a pedido del deudor tributario".
Artculo 85 del Decreto Legislativo 816. Reserva Tributaria. "Tendr carcter de informacin reservada, y nicamente podr ser utilizada
por la Administracin Tributaria, para sus fines propios, la cuanta y la fuente de las rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros
datos relativos a ellos, cuando estn contenidos en las declaraciones e informaciones que obtengan por cualquier medio de los
contribuyentes, responsables o terceros.
Los rganos de la Administracin Tributaria podrn intercambiar, entre s, la informacin reservada que requieran para el cumplimiento de
sus fines propios, previa solicitud del jefe del rgano solicitante, y bajo su responsabilidad.
Estn exceptuados de la reserva tributaria:
a. La exhibicin de documentos y declaracin que ordene el Poder Judicial en los procedimientos sobre tributos, alimentos, disolucin
de la sociedad conyugal o en los procesos penales; el Fiscal de la Nacin en los casos de presuncin del delito y la Comisin de
Fiscalizacin o de las Comisiones Investigadoras del Congreso, con acuerdo de la comisin respectiva, con arreglo a ley y siempre que
se refieran al caso investigado.
b. Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales hubiera recado resolucin que ha quedado consentida, cuando
sea autorizada por la Administracin Tributaria.
c. La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los datos estadsticos, siempre que por su carcter global no permita la
individualizacin de las declaraciones informales, cuentas o personas.
Adicionalmente, a juicio del jefe del rgano administrativo de tributos, la Administracin Tributaria, mediante Resolucin de Superinten-
dencia o norma de rango similar, podr incluir dentro de la reserva tributaria determinados datos que el contribuyente proporcione a la
Administracin Tributaria a efecto que se le otorgue el Registro nico de Contribuyentes (RUC), y en general, cualquier otra informacin
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que obtenga de los contribuyentes, responsables o terceros. En virtud a dicha facultad no podr incluirse dentro de la reserva tributaria:
1. La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los contribuyentes y/o responsables, sus representantes legales, as como los
tributos determinados por los citados contribuyentes y/o responsables, los montos pagados, las deudas tributarias materia de
fraccionamiento y/o aplazamiento, y su deuda exigible, entendindose por sta ltima, aquella a la que se refiere el artculo 115. La
publicacin podr incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable, si lo tuviera.
2. La publicacin de los datos estadsticos que realice la Administracin Tributaria, siempre que por su carcter general no permitan la
individualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
3. La informacin que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias acreencias, pendientes o canceladas, portributos cuya recaudacin
se encuentre a cargo de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT, o la Superintendencia Nacional de
Administracin de Aduanas- ADUANAS, siempre que su necesidad se justifique por norma con rango de Ley o por Decreto Supremo. Se
encuentra comprendida en el presente numeral, la informacin que sobre las referidas acreencias requiera el Gobierno Central, con la
finalidad de distribuir el canon minero. Dicha informacin ser entregada al Ministerio de Economa y Finanzas, en representacin del
Gobierno Central previa autorizacin del Superintendente del rgano de la Administracin Tributaria correspondiente.
La Administracin Tributaria no se encuentra obligada a proporcionar a los contribuyente, responsables o terceros la informacin que pueda
ser materia de publicacin al amparo de los numerales 1 y 2 del presente artculo.
La obligacin de mantener la reserva tributaria se extiende a quienes accedan a la informacin calificada como reserva en virtud a lo
establecido en el presente artculo, inclusive a las entidades del sistema bancario y financiero que celebren convenios con la Administracin
Tributaria de acuerdo al artculo 55, quienes no podrn utilizarla para sus propios fines.
No incurren en responsabilidad los funcionarios y empleados de la Administracin Tributaria que divulguen informacin no reservada en
virtud a lo establecido en el presente artculo, ni aqullos que se abstengan de proporcionar informacin por estar comprendida en la reserva
tributaria".
!s RUBIO CORREA, Marcial. 11
EI Sistema Jurdico. Introduccin al Derecho". Quinta Edicin corregida y aumentada. Coleccin de Textos
Jurdicos de la Pontificia Universidad Catlica del Per. Fondo Editorial, 1991.
n Norma VIII del Decreto Legislativo816, Cdigo Tributario. Interpretacin de normas tributarias.- Al aplicar las normas tributarias podr usarse
todos los mtodos de interpretacin admitidos por el derecho.
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria- SUNAT, tomar
en cuenta los actos, situaciones y relaciones econmicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
En va de interpretacin no podrn crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a personas o supuestos distintos de los sealados en la ley.
MUR VALDIVIA, Miguel. "Elementos para la Interpretacin de las Normas Tributarias". En: Revista del Instituto Peruano de Derecho
Tributario. Vol. 24. junio, 1993.
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Facultades de la Administracin Tributaria en Materia de Determinacin de Tributos
a. Mtodo literal: implica el anlisis gramatical del cas no evitan que la operacin se encuentre
contenido de las normas jurdicas. Si el contenido gravada.
y alcance de las normas materia de interpretacin
es claro respecto del hecho econmico aconteci- El mtodo supone una primaca de la realidad
do en la realidad no se requerir acudir a otros frente a las formas y estructuras jurdicas que el
mtodos interpretativos. contribuyente manipule para no estar dentro del
mbito de a~licacin del tributo (interpretacin
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b. Mtodo Lgico: busca determinar la causa teleolgica)
impositiva de la norma jurdica. El presente m-
todo tiene como lmite la creacin de supuestos b. lndubio contra Fiscum: sobre la base del cual, en
de imposicin no previstos en la ley, contravi- caso de duda la interpretacin debe hacerse a
niendo el principio de legalidad. El mtodo lgi- favor del contribuyente. Sin embargo, es de ad-
co de interpretacin nos puede llevar a sostener vertir que en algunas legislaciones resulta api ica-
interpretaciones extensivas o restrictivas, las cua- ble el indubio pro fiscum, frmula contraria a la
les deben estar en armona con el resto del sealada primeramente. Este mtodo se sustenta
ordenamiento jurdico. Adicionalmente, en mu- en el carcter denigrante que tena la imposicin
chos casos las palabras utilizadas por el legisla- de tributos, bajo la cual los ciudadanos contri-
doren la redaccin de normas tienen una acep- buan al sustento arbitrario de los gobernantes,
cin cientfica, incluyendo al derecho, y otra posicin superada en los Estados democrticos
coloquial, lo cual no determina la prevalencia de en los cuales la imposicin de tributos se sustenta
una acepcin sobre la otra en cualquier supues- en el reparto igualitario de las cargas fiscales
to, sino que sta depende del caso concreto. entre los contribuyentes bajo criterios de justicia
y generalidad constitucionalmente aprobados.
1. Ratio Legis: implica la bsqueda del sentido de la
norma atendiendo a la voluntad del legislador. Se c. La Interpretacin Autntica: es aqulla efectuada
fundamenta en el anlisis de los antecedentes legisla- por el propio legislador o por el propio ente emisor
tivos de las normas que hayan sido emitidas sobre la de la norma jurdica. Este tipo de interpretacin
materia. Al respecto, debemos admitir que en muchas origina una discusin sobre su carcter constituti-
ocasiones el legislador no es tcnico en la materia y, vo o declarativo, siendo esta ltima la posicin
aunque lo fuera, puede optar por utilizar trminos que no atenta contra los derechos sustanciales de
gramaticales en uno u otro sentido que generan dudas los administrados.
al momento de la imposicin del tributo. El mtodo
cuenta con los siguientes elementos: d. Integracin: entendemos por integracin el medio
por el cual podemos establecer un derecho cuan-
Gramtica. do no exista norma que resuelva el caso o, si
Lgico. existe, lo hace de manera defectuosa. Esta inter-
Histrico. pretacin enfrenta el principio de reserva de ley
Sistemtico (contexto jurdico). con el principio de capacidad contributiva.
2. Mtodo Funcional: conforme a este mtodo, ade- Admite dos modalidades: integracin en el terreno
ms de criterios jurdicos, la interpretacin de normas normativo (ley o norma reglamentaria); as como
y hechos debe contemplar aspectos econmicos y integracin ante una laguna normativa (ausencia de
sociales que inciden en la imposicin de tributos. ley o riorma reglamentaria).
"' MONTERO TRAIBEL, j.P.: "Derecho Tributario Moderno". Tomo l. Derecho Tributario Material. Vol. 1. Fundacin de Cultura Universitaria.
1977. Uruguay .
.?'J LARA MARQUEZ, Jaime. "La Analoga en el Derecho Tributario". En: Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. Vol. 32. Junio
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Jorge Luis Gonzlez Angulo
verifican las relaciones econmica que se pretende 3. Los elementos configuradores de cualquier tribu-
regular. to deben encontrarse ntegramente regulados en
la ley o en norma de rango similar, procurando, en
Al respecto, debe tenerse presente que la aplicacin lo posible, evitar la remisin parcial o total a
de la integracin no puede suponer en ningn caso la normas reglamentarias, sobre todo, cuando se
creacin, supresin o imposicin de un tributo. traten de elementos sustanciales para la determi-
nacin de la obligacin tributaria.
7.2. Reglas para interpretar normas tributarias
La capacidad legislativa del ente administrativo
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Siguiendo a Rodrguez Rubato , se puede distinguir slo debe corresponder a supuestos de mero
las siguientes reglas que debe seguir el operador trmite.
jurdico al momento de interpretar normas tributarias.
4. La posibilidad de volver a determinara reliquidar
a. Las normas de la ley tributaria deben interpretarse obligaciones tributarias debe estar restringida a
en forma armnica y no aisladamente, con el situaciones graves (sino gravsimas) previstas en
objeto de dar a la ley una identidad conceptual la ley y no contemplarse como una posibilidad
entre su finalidad y su aplicacin. abierta a ejercer por la Administracin Tributa-
b. Por su naturaleza especfica, las normas que sea- ria.
lan el sujeto, el objeto,'el momento de nacimiento
y de pago del crdito fiscal, las exoneraciones, las 5. Igualmente, la determinacin de la obligacin
infracciones y las sanciones deben interpretarse tributaria sobre base presunta slo debe efectuar-
en forma estricta o literal. se subsidiariamente a la determinacin sobre base
c. Cuando un trmino tenga ms de una acepcin y cierta o analtica y en determinados supuestos
ninguna de ellas sea legal, debe referirse a su sentido contemplados objetivamente en la Ley.
tcnico. Slo cuando una norma legal le otorgue una
acepcin distinta a la ciencia a que corresponda el 6. Admitir supuestos de develamiento del secreto
trmino, se referir a su sentido jurdico. bancario, del secreto profesional, de la inviola-
d. La interpretacin analgica debe prescribirse en la bilidad de las comunicaciones, del derecho de
interpretacin de las normas que recoge en el propiedad, as como del derecho de defensa y al
punto b) anteriormente desarrollado, o se colme debido proceso, supone atentar directamente
una laguna jurdica en perjuicio del contribuyente. contra los principios de seguridad jurdica ne-
cesarios para la imposicin de tributos. En algu-
CONCLUSIONES nos pases se contempla el derecho del adminis-
trado de dar por concluido el procedimiento de
1. La Ley debe sealar los deberes/poderes de los que fiscalizacin en el momento en que lo conside-
gozan los operadores jurdicos en la determinacin re pertinente eligiendo la sancin administrati-
de tributos, sus lmites aplicativos e impositivos, va que corresponda (derecho a no autoincul-
buscando la armonizacin del sistema jurdico con parse).
el objeto de evitar configurar supuestos de viola-
cin o contravencin legal de derechos paritarios 7. No existe una teora normativa para la interpreta-
proscritos en nuestra legislacin cin de normas tributarias. Cada uno de los ope-
radores jurdicos tiene su particular ideologa de
2. La determinacin de la obligacin tributaria es un interpretacin normativa.
acto formal que reconoce un hecho jurdico rea-
lizado por los agentes econmicos atendiendo a 8. En la interpretacin de normas y hechos con
la abstraccin jurdica establecida en la ley. relevancia tributaria debe reconocerse todos los
mtodos admitidos por la doctrina jurdica con
La determinacin constituye el nico medio legal los particulares limitaciones que esta disciplina
generador de obligaciones tributarias. exige.
"' RODRIGUEZ RUBATO, Ral. "Derecho Fiscal". Coleccin de Textos jurdicos Universitarios. Mxico.
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