Fiscal

Conceptos y requisitos de las

deducciones autorizadas para
efectos del ISR (1a. parte)
Lineamientos aplicables a las personas
morales del rgimen general y a
las personas fsicas con actividades
empresariales y profesionales

C.P. Araceli Paz Gonzlez, Autora de Dofiscal

Thomson Reuters

INTRODUCCIN

C omo punto de partida, para calcular cualquier gravamen es muy importante identificar perfectamente el mo-
mento en el que se generan los ingresos y las deducciones que pueden aplicarse, pues son los elementos que
intervienen en la determinacin de la utilidad fiscal, la cual es la base del impuesto.
Por ello, a continuacin analizaremos los conceptos y requisitos de algunas de las partidas que la Ley del Impuesto
sobre la Renta (LISR) permite aplicar a los ingresos como deduccin autorizada.
Cabe sealar que por la particularidad que en cada rgimen fiscal existe por esta partida, en esta ocasin solamente
se tratarn los conceptos deducibles para las personas morales del rgimen general y las personas fsicas con activida-
des empresariales y profesionales, a que se refieren los Ttulos II y IV, Captulo II, Seccin I de la LISR, respectivamente.
A continuacin se comentan y describen los requisitos aplicables a los siguientes conceptos deducibles de las per-
sonas morales y fsicas antes descritas.
Cabe aclarar que este tema de estudio se analizar en varias partes de esta publicacin.

CONCEPTOS DEDUCIBLES DE PERSONAS MORALES

Artculo 25 de la LISR
Cabe sealar que tras la reforma a la LISR para 2016, el artculo 25 no tuvo cambios.

10 Puntos Prcticos marzo 2016

 Fiscal

Fraccin Concepto Consideraciones

I Devoluciones y descuentos
Las devoluciones que se reciban o los descuentos
o bonificaciones que se hagan en el ejercicio
II Costo de lo vendido
III Los gastos netos de descuentos,
bonificaciones o devoluciones
Devoluciones, descuentos o bonificaciones posteriores al segundo mes
del cierre del ejercicio
El artculo 31 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RISR) es-
tablece que tratndose de devoluciones, descuentos o bonificaciones que se
efecten con posterioridad al segundo mes del cierre del ejercicio en el cual
se acumul el ingreso o se efectu la deduccin, los contribuyentes podrn:
1. Restar para efectos del artculo 25, fraccin I de la LISR, el total de las
devoluciones, descuentos o bonificaciones, de los ingresos acumulados en
el ejercicio en el que se efecten, en lugar de hacerlo en el ejercicio en el que
se acumul el ingreso del cual derivan, y
2. Restar para efectos del artculo 25, fraccin II de la LISR (Costo de lo ven-
dido), el total de las devoluciones, descuentos o bonificaciones referidas a sus
adquisiciones, de las deducciones autorizadas del ejercicio en que aqullas se
realizaron, en lugar de hacerlo en el ejercicio en que se efectu la deduccin
de la cual derivan
La opcin prevista en este numeral 2, slo se podr ejercer cuando:
a) El monto de las devoluciones, descuentos o bonificaciones, en caso de apli-
carse en el ejercicio en que se efectu la adquisicin, no modifique en ms
de un 10% el coeficiente de utilidad determinado conforme al artculo 14 de la
LISR, que se est utilizando para calcular los pagos provisionales del ejercicio
en que se efecte la devolucin, el descuento o bonificacin, o
b) El monto de las devoluciones, descuentos o bonificaciones que se efecten,
de aplicarse en el ejercicio en que se realizaron las adquisiciones, no tenga
como consecuencia determinar utilidad fiscal en lugar de la prdida fiscal de-
terminada
En el caso de descuentos o bonificaciones que se otorguen al contribuyente
por pronto pago o por alcanzar volmenes de compra previamente fijados por
el proveedor, se podr ejercer la opcin, no obstante que no se realicen los
supuestos previstos en los incisos a) y b) del referido numeral 2
Deduccin de cuotas de peaje pagadas en carreteras con sistemas de
identificacin automtica vehicular o electrnicos de pago
El artculo 32 del RISR estipula que para que los contribuyentes puedan deducir
las cuotas de peaje pagadas en carreteras que cuenten con sistemas de iden-
tificacin automtica vehicular o sistemas electrnicos de pago, debern am-
parar el gasto con el comprobante fiscal y el complemento correspondiente de
la tarjeta de identificacin automtica vehicular o de los sistemas electrnicos
de pago
Deduccin de gastos estimados por contribuyentes dedicados al trans-
porte areo de pasajeros
Conforme al artculo 33 del RISR, los contribuyentes dedicados al trans-
porte areo de pasajeros podrn deducir de sus ingresos del ejercicio,

marzo 2016 Puntos Prcticos 11

 Fiscal

Fraccin Concepto Consideraciones

los gastos estimados directamente relacionados con la prestacin del servicio
correspondiente a la transportacin no utilizada, por los que hubieren acumula-
do en el mismo ejercicio los ingresos obtenidos, sin incluir los gastos adminis-
trativos o financieros propios de la operacin normal de la empresa
Si los gastos estimados deducidos en el ejercicio exceden de un 2% a los
efectivamente erogados, ambos actualizados, sobre el excedente se calcu-
larn los recargos que correspondan a partir del mes en que se present
o debi presentarse la declaracin del ejercicio en la que se dedujeron los
gastos estimados
Estos recargos se enterarn conjuntamente con la declaracin de que se trate
Los contribuyentes que ejerzan la opcin a que se refiere este artculo debern
acumular a sus ingresos del ejercicio el monto de los gastos estimados y dedu-
cidos en el ejercicio inmediato anterior
Disposiciones de la RM aplicables a la deduccin de indemnizaciones
Otros lineamientos aplicables a esta disposicin, se encuentran en la Resolu-
cin Miscelnea Fiscal (RM) para 2016,1 los cuales son los siguientes:
3.3.1.1. Deduccin de indemnizaciones de seguros con saldos vencidos
de primas
3.3.1.2. Deduccin de indemnizaciones de seguros con primas pagadas,
pero no ingresadas a las instituciones de seguros
IV Las inversiones

V Los crditos incobrables y las prdidas por caso

fortuito, fuerza mayor o por enajenacin de bienes
distintos a los que se refiere la fraccin II de este
artculo 25 de la LISR (Costo de lo vendido)
VI Las cuotas a cargo de los patrones pagadas por
el Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS),
incluidas las previstas en la Ley del Seguro de
Desempleo (LSD)
VII Los intereses devengados a cargo en el ejercicio,
sin ajuste alguno
En el caso de los intereses moratorios, a partir del
cuarto mes se deducirn nicamente los efectiva-
mente pagados
Para estos efectos, se considera que los pagos
por intereses moratorios que se realicen con pos-
terioridad al tercer mes siguiente a aqul en el que
se incurri en mora cubren, en primer trmino, los
intereses moratorios devengados en los tres meses
siguientes a aqul en el que se incurri en mora,
hasta que el monto pagado exceda al monto de los
intereses moratorios devengados deducidos co-
rrespondientes al ltimo periodo citado
VIII El ajuste anual por inflacin que resulte deducible
en los trminos del artculo 44 de la LISR

1
La RM para 2016 se public en el DOF el 23 de diciembre de 2015

12 Puntos Prcticos marzo 2016

 Fiscal

Fraccin Concepto Consideraciones

IX Los anticipos y los rendimientos que paguen
las sociedades cooperativas de produccin, as
como los anticipos que entreguen las sociedades
y asociaciones civiles a sus miembros, cuando
los distribuyan en los trminos de la fraccin II del
artculo 94 de la LISR
X Las aportaciones efectuadas para la creacin o
incremento de reservas para fondos de pensiones
o jubilaciones del personal, complementarias a
las que establece la Ley del Seguro Social (LSS),
y de primas de antigedad constituidas en los tr-
minos de la LISR 2
Monto deducible de salarios
El monto de la deduccin a que se refiere esta
fraccin, no exceder en ningn caso a la can-
tidad que resulte de aplicar el factor de 0.47 al
monto de la aportacin realizada en el ejercicio de
que se trate. El factor a que se refiere este prrafo
ser del 0.53 cuando las prestaciones otorgadas
por los contribuyentes a favor de sus trabajadores
que a su vez sean ingresos exentos para dichos
trabajadores, en el ejercicio de que se trate, no
disminuyan respecto de las otorgadas en el ejerci-
cio fiscal inmediato anterior
Deduccin de anticipos por gastos
Cuando por los gastos a que se refiere la fraccin III de este artculo, los con-
tribuyentes hubieran pagado algn anticipo, ste ser deducible siempre que
se cumpla con los requisitos establecidos en el artculo 27, fraccin XVIII de
la LISR
Aportaciones efectuadas para la creacin o incremento de reservas para
fondos de pensiones o jubilaciones que podrn deducirse3
De acuerdo con el artculo 34 del RISR, las aportaciones efectuadas para la
creacin o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones
que podrn deducirse en trminos del artculo 25, fraccin X de la LISR, sern
aquellas que se otorguen en forma de rentas vitalicias adicionales a las del
IMSS, pudindose pactar rentas garantizadas siempre que no se otorguen an-
ticipos sobre la pensin ni se entreguen al trabajador las reservas constituidas
por la empresa. Sin embargo, cuando los trabajadores manifiesten expresa-
mente su conformidad, la renta vitalicia podr convertirse en cualquier forma
opcional de pago establecida en el plan, siempre que no exceda del valor ac-
tuarial de la misma
Cuando se hubiera transferido el valor actuarial correspondiente al fondo de
pensiones del trabajador, se computar el tiempo de servicio en otras em-
presas. En ningn caso dichas transferencias se considerarn aportaciones
deducibles para efectos del impuesto

Artculo 26 de la LISR
Concepto

Deducciones de establecimientos permanentes de personas morales exranjeras

Tratndose de personas morales residentes en el extranjero, as como de cualquier entidad que se considere como persona moral para efectos
impositivos en su pas, que tengan uno o varios establecimientos permanentes en el pas, podrn efectuar las deducciones que correspondan a
las actividades del establecimiento permanente, ya sea las erogadas en Mxico o en cualquier otra parte, siempre que se cumplan los requisitos
establecidos en esta ley y en su Reglamento
Personas morales residentes en un pas con Tratado para evitar la doble tributacin
Cuando las personas a que se refiere el prrafo anterior, residan en un pas con el que Mxico tenga en vigor un Tratado para evitar la doble tri-
butacin, se podrn deducir los gastos que se prorrateen con la oficina central o sus establecimientos, siempre que tanto la oficina central como
el establecimiento, en el que se realice la erogacin, residan tambin en un pas con el que Mxico tenga en vigor un Tratado para evitar la doble
tributacin y tenga un acuerdo amplio de intercambio de informacin y adems se cumpla con los requisitos que al efecto establezca el RISR
No deducibilidad de remesas a la oficina central
No sern deducibles las remesas que efecte el establecimiento permanente ubicado en Mxico a la oficina central de la sociedad o a otro
establecimiento de sta en el extranjero, aun cuando tales remesas se hagan a ttulo de regalas, honorarios o pagos similares, a cambio del
derecho de utilizar patentes u otros derechos o a ttulo de comisiones por servicios concretos o por gestiones hechas o por intereses por dinero
enviado al establecimiento permanente
2
El artculo 65 del RISR establece la manera en la cual se deben crear las reservas para fondos de pensiones o jubilaciones
3
El artculo 35 del RISR indica los requisitos que debern cumplir las reservas de los fondos de pensiones o jubilaciones. Para tales efectos,
tambin es importante considerar la regla 3.3.1.34. de la RM para 2016

marzo 2016 Puntos Prcticos 13

 Fiscal

Concepto

Empresas de transporte internacional areo o terrestre

Los establecimientos permanentes de empresas residentes en el extranjero que se dediquen al transporte internacional areo o terrestre, en
lugar de las deducciones establecidas en el artculo 25 de la LISR, efectuarn la deduccin de la parte proporcional del gasto promedio que por
sus operaciones haya tenido en el mismo ejercicio dicha empresa, considerando la oficina central y todos sus establecimientos
Cuando el ejercicio fiscal de dichas empresas residentes en el extranjero no coincida con el ao de calendario, efectuarn la deduccin antes
citada considerando el ltimo ejercicio terminado de la empresa
Para tales efectos, el gasto promedio se determinar de la siguiente manera:

Utilidad obtenida en el ejercicio por la empresa en todos sus es-

tablecimientos antes del pago del impuesto sobre la renta (ISR)
entre:
Total de los ingresos percibidos en el mismo ejercicio
igual:
Cociente
menos:
La unidad
igual:
Factor de gasto aplicable a los ingresos atribuibles al estable-
cimiento en Mxico

Cuando en el ejercicio la totalidad de los ingresos de la empresa sean menores a la totalidad de los gastos de todos sus establecimientos, el
factor de gasto aplicable a los ingresos ser igual a 1.00

CONCEPTOS DEDUCIBLES DE PERSONAS FSICAS DEL RGIMEN DE LAS ACTIVIDADES EMPRESARIALES

Y PROFESIONALES
Artculo 103 de la LISR
Cabe sealar que tras la reforma a la LISR para 2016, el artculo 103 no tuvo cambios.

Fraccin Concepto Consideraciones

I Devoluciones y descuentos
Las devoluciones que se reciban o los descuen-
tos o bonificaciones que se hagan, siempre que
se hubiese acumulado en el ejercicio correspon-
diente
II Adquisicin de mercancas
Las adquisiciones de mercancas, as como de Esta disposicin aclara que no sern deducibles conforme a lo sealado, los
materias primas, productos semiterminados o ter- activos fijos, los terrenos, las acciones, partes sociales, obligaciones y otros va-
minados, que utilicen para prestar servicios, para lores mobiliarios, los ttulos valor que representen la propiedad de bienes, excep-
fabricar bienes o para enajenarlos to certificados de depsito de bienes o mercancas, la moneda extranjera, las
piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carcter de moneda nacional o
extranjera ni las piezas denominadas onzas troy

14 Puntos Prcticos marzo 2016

 Fiscal

Fraccin Concepto Consideraciones

En el caso de ingresos por enajenacin de terrenos y de acciones, se estar a

lo dispuesto en los artculos 19 y 22 de la LISR, respectivamente
III Gastos
Los gastos Deduccin de cuotas de peaje pagadas en carreteras con sistemas de
identificacin vehicular o electrnicos de pago
Al respecto, el artculo 188 del RISR estipula que para que los contribuyen-
tes puedan deducir las cuotas de peaje pagadas en carreteras que cuenten
con sistemas de identificacin automtica vehicular o sistemas electrnicos de
pago, debern amparar el gasto con el comprobante fiscal y el complemento
correspondiente de la tarjeta de identificacin automtica vehicular o de los
sistemas electrnicos de pago
IV Inversiones
Las inversiones Para efectos de aplicar este concepto, deber atenderse a lo estipulado en la
Seccin II, del Captulo II, del Ttulo II de la LISR
V Intereses pagados
Los intereses pagados derivados de la actividad
empresarial o servicio profesional, sin ajuste al-
guno, as como los que se generen por capitales
tomados en prstamo, siempre y cuando dichos
capitales hayan sido invertidos en los fines de
las actividades a que se refiere la Seccin I
"De las personas fsicas con actividades em-
presariales y profesionales" del Captulo II " De
los ingresos por actividades empresariales y pro-
fesionales" del Ttulo IV "De las personas fsicas"
de la LISR y se obtenga el comprobante fiscal
correspondiente
VI Cuotas al IMSS a cargo de los patrones
Las cuotas a cargo de los patrones pagadas al
IMSS
VII Impuesto local pagado
Los pagos efectuados por concepto del impuesto
local sobre los ingresos por actividades empresa-
riales o servicios profesionales
Penltimo Extranjeros con establecimiento permanente
prrafo Tratndose de personas fsicas residentes en
el extranjero que tengan uno o varios estableci-
mientos permanentes en el pas, podrn efec-
tuar las deducciones que correspondan a las
actividades del establecimiento permanente,
ya sean las erogadas en Mxico o en cualquier
otra parte, aun cuando se prorrateen con algn
establecimiento ubicado en el extranjero, aplican-
do al efecto lo dispuesto en el artculo 26 de la
LISR

marzo 2016 Puntos Prcticos 15

 Fiscal

Fraccin Concepto Consideraciones

ltimo Gastos e inversiones que se considerarn no

prrafo deducibles
Los contribuyentes considerarn los gastos e in-
versiones no deducibles del ejercicio, en los tr-
minos del artculo 28 de la LISR

REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES DE LAS PERSONAS MORALES DEL RGIMEN GENERAL

Artculo 27 de la LISR
Conforme al artculo 27 de la LISR, las deducciones autorizadas debern reunir los requisitos siguientes:
Modificacin
Fraccin Requisito Lmite de deducibilidad para 2016

I Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente
Existe salvedad de este requisito cuando se trate de
donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los
requisitos previstos en la LISR y en las reglas generales que
para el efecto establezca el Servicio de Administracin Tri-
butaria (SAT), y que se otorguen en los siguientes casos:
1. A la Federacin, entidades federativas o municipios, sus
organismos descentralizados que tributen conforme al Ttulo
III Del rgimen de las personas morales con fines no lucra-
tivos de la LISR, as como a los organismos internacionales
de los que Mxico sea miembro de pleno derecho, siempre
que los fines para los que esos organismos fueron creados
correspondan a las actividades por las que se puede obtener
autorizacin para recibir donativos deducibles de impuestos4
2. A las entidades a las que se refiere el artculo 82 de la LISR
3. A las personas morales a que se refieren los artculos 79,
fraccin XIX y 82 de la LISR
4. A las personas morales a las que se refieren las fracciones
VI, X, XI, XX, y XXV del artculo 79 de la LISR y que cumplan
con los requisitos establecidos en el artculo 82 de la misma ley
5. A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas
y cumplan con los requisitos del artculo 83 de la LISR
6. A programas de escuela empresa
Datos de las donatarias autorizadas por el SAT publica-
dos en el DOF o en Internet
El SAT publicar en el DOF y dar a conocer en su pgina
de Internet los datos de las instituciones a que se refieren los
citados numerales 2, 3, 4 y 5 que renan los requisitos antes
sealados
Sin cambios
Deducibilidad del 7% de la utilidad fiscal
El monto total de los donativos sealados
ser deducible hasta por una cantidad
que no exceda del 7% de la utilidad fiscal
obtenida por el contribuyente en el ejerci-
cio inmediato anterior a aqul en el que se
efecte la deduccin
Deducibilidad del 4% de la utilidad fiscal
Cuando se realicen donativos a favor de
la Federacin, de las entidades fede-
rativas, de los municipios o de sus or-
ganismos descentralizados, el monto
deducible no podr exceder del 4% de la
utilidad fiscal a que se refiere este prra-
fo, sin que en ningn caso el lmite de la
deduccin total, considerando estos do-
nativos y los realizados a donatarias au-
torizadas distintas, exceda del 7% citado

4
Conforme al artculo 40 del RISR, se consideran como deducibles los donativos no onerosos ni remunerativos que se otorguen a instituciones
de Derechos Humanos que tengan el carcter de organismos pblicos autnomos, y tributen conforme al Ttulo III Del rgimen de las personas
morales con fines no lucrativos de la LISR

16 Puntos Prcticos marzo 2016

 Fiscal

Modificacin
Fraccin Requisito Lmite de deducibilidad para 2016

Donativos a instituciones de enseanza

En el caso de donativos otorgados a instituciones de ense-
anza autorizadas para recibir donativos del Ttulo III de la
LISR, los mismos sern deducibles siempre que sean esta-
blecimientos pblicos o propiedad de particulares que tengan
autorizacin o reconocimiento de validez oficial de estudios en
los trminos de la Ley General de Educacin (LGE), se desti-
nen a la adquisicin de bienes de inversin, a la investigacin
cientfica o al desarrollo de tecnologa, as como a gastos de
administracin hasta por el monto, en este ltimo caso, que
seale el Reglamento de esta ley, se trate de donaciones no
onerosas ni remunerativas y siempre que dichas instituciones
no hayan distribuido remanentes a sus socios o integrantes en
los ltimos cinco aos
Requisitos para deducir donativos
De conformidad con el artculo 36 del RISR, se considera que
los donativos cumplen con los requisitos a que se refiere el ar-
tculo 27, fraccin I de la LISR, cuando en el ejercicio en el que
se otorgue el donativo, las donatarias sean de las incluidas en
la lista de las personas autorizadas para recibir donativos, que
al efecto publique el SAT en el DOF y en su pgina electrnica,
excepto tratndose de la Federacin, entidades federativas y
municipios, as como sus organismos descentralizados que
tributen conforme al Ttulo III Del rgimen de las personas
morales con fines no lucrativos de la LISR o de programas de
escuela empresa
Asimismo, las asociaciones, sociedades civiles o instituciones
que se constituyan y funcionen exclusivamente para la realiza-
cin de obras o servicios pblicos que corresponda efectuar
a la Federacin, las entidades federativas o los municipios,
podrn obtener la autorizacin para recibir donativos dedu-
cibles. Tales asociaciones, sociedades civiles o instituciones
debern cumplir con los requisitos sealados en el artculo 82,
prrafos sexto y sptimo de la LISR, para obtener la referida
autorizacin
Donacin de monumentos a la Federacin, entidades fe-
derativas, etctera
El artculo 37 del RISR seala que los monumentos artsticos
o histricos en trminos de la Ley Federal sobre Monumen-
tos y Zonas Arqueolgicos, Artsticos e Histricos, donados a
la Federacin, a las entidades federativas, a los municipios,
as como a sus respectivos organismos pblicos descentrali-
zados que tributen conforme al Ttulo III Del rgimen de las
personas morales con fines no lucrativos de la LISR, tam-
bin se considerarn dentro de los donativos previstos en el
artculo 27, fraccin I de la referida ley

marzo 2016 Puntos Prcticos 17

 Fiscal

Modificacin
Fraccin Requisito Lmite de deducibilidad para 2016

Monto del donativo en bienes

De acuerdo con el artculo 38 del RISR, cuando los bienes
donados sean aqullos a que se refieren los artculos 19 o 22
de la LISR, se considerar como monto del donativo el Monto
Original de la Inversin (MOI) actualizado o el costo promedio
por accin del bien donado, segn corresponda, calculado en
trminos de esos artculos
Tratndose de bienes que hayan sido deducidos en trminos
del artculo 25, fraccin II de la LISR (costo de lo vendido), el
donativo no ser deducible
En el caso de bienes de activo fijo, se considerar como monto
del donativo la parte del MOI actualizado no deducido en tr-
minos del artculo 31 de la LISR
Tratndose de bienes muebles distintos de los sealados en
los prrafos anteriores, se considerar como monto del donati-
vo el que resulte de actualizar la cantidad que se haya pagado
para adquirir el bien por el periodo comprendido desde el mes
en el que se adquiri y hasta el mes en el que se efecte la
donacin
Pagos que hagan las casas de bolsa para cubrir quebrantos
El artculo 39 del RISR estipula que para efectos del artculo
27, fraccin I de la LISR, no se consideran estrictamente in-
dispensables para los fines de la actividad empresarial de
las casas de bolsa, los pagos que stas hagan para cubrir
quebrantos que deriven de operaciones con ttulos de crdito
emitidos por otra sociedad
II Cuando la LISR permita la deduccin de inversiones se proceda en los trminos de la Seccin II Sin cambios
De las inversiones del Captulo II De las deducciones del Ttulo II de la LISR

18 Puntos Prcticos marzo 2016