1

11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade

So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

A utilizao de informaes de custos como subsdio tomada de deciso gerencial em

hospitais: estudos de casos mltiplos em Belo Horizonte/MG

Antnio Artur de Souza

Universidade Federal de Minas Gerais
Ewerton Alex Avelar
Universidade Federal de Lavras
William do Val Domingues Jnior
Universidade Federal de Minas Gerais

Resumo
Este artigo apresenta os resultados de uma pesquisa que visou analisar a utilizao de
informaes de custos como suporte tomada de deciso gerencial em hospitais de Belo
Horizonte/MG. Essa pesquisa teve um carter qualitativo e exploratrio, consistindo em cinco
estudos de casos desenvolvidos entre os anos de 2008 a 2010. Verificou-se que os sistemas de
informaes utilizados para gerar as informaes de custos nos diversos setores hospitalares
usualmente apresentam uma grande heterogeneidade e uma srie de deficincias sob a
perspectiva dos usurios, o que implicou em um baixo ndice de satisfao entre os mesmos
(aproximadamente, 18%). O mtodo de custeio por absoro utilizado por todos os hospitais
como base para o seu sistema de custos, fornecendo informaes usualmente bastante
agregadas. Esse mtodo se mostra limitado em uma srie de atributos, no permitindo aos
gestores obterem informaes sobre os custos por procedimento (principal informao
demandada), alm de outras informaes analticas para fornecer suporte a decises diversas.
Dessa forma, constatou-se que as informaes de custos atualmente utilizadas nos hospitais
analisados fornecem subsdio a um rol limitados de decises dos gestores nos mais diversos
nveis (estratgico, ttico e operacional).
Palavras-chave: Hospitais; Informaes de custos; Tomada de deciso.

1 Introduo
Os hospitais podem ser entendidos como organizaes complexas que, geralmente, so
responsveis por servios como: diagnstico, preveno, hospedagem, tratamento, educao,
pesquisa, entre outros (SILVA et al., 2009). Essas organizaes vm, em vrios pases,
enfrentando um ambiente cada vez mais competitivo, especialmente, devido a diversas
mudanas na conjuntura econmica mundial (JRVINEN, 2005; NARANJO-GIL;
HARTMANN, 2007).
No Brasil, pode-se dizer que os hospitais tambm vm enfrentando um ambiente
muito competitivo e que apresenta grandes desafios para sua gesto, especialmente, a partir
dcada de 1990 (RAIMUNDINI, 2003). Todavia, essas organizaes usualmente no parecem
se adaptar de forma adequada ao atual contexto, especialmente os hospitais pblicos. Nesse
sentido, Camacho e Rocha (2008, p. 20) destacam que
a omisso, aliada incompetncia dos governos brasileiros, na rea de sade, vem
de longa data. Embora haja algumas ilhas de excelncia, a situao predominante da
sade pblica no pas ruim; com freqncia os meios de comunicao mostram
pessoas sofrendo nas filas dos hospitais pblicos, esperando atendimento. Diante
 2
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

disso, aqueles que tm condies financeiras optam por associar-se a um plano de

sade que lhes d cobertura pois, do contrrio, dependero da assistncia precria do
governo.
Struett (2005) e Raimundini et al. (2006) destacam que, em parte, a usual situao
decadente de grande parte dos hospitais brasileiros est relacionada falta de informaes de
custos apropriadas para fornecer subsdio tomada de deciso por parte dos gestores dessas
organizaes. Esses ltimos autores destacam que problemas semelhantes foram encontrados
em pases da Unio Europia e nos Estados Unidos no incio da dcada de 1990, sendo, em
sua maioria, superados/atenuados com o subsdio de informaes de custos adequadas.
Nesse sentido, diversos autores, tais como Falk (2001), Aptel e Pourjalali (2009) e
Yereli (2009), destacam a grande importncia das informaes de custos como fonte de
vantagem competitiva para os hospitais atualmente. Todavia, h evidncias de que
frequentemente tais informaes so escassas no ambiente hospitalar, influenciando
negativamente a tomada de deciso gerencial (RAIMUNDINI, 2003; SUTHUMMANON;
OMACHONU, 2008).
Diante deste contexto, este artigo apresenta os resultados de uma pesquisa que visou
analisar a utilizao de informaes de custos como suporte tomada de deciso gerencial em
hospitais de Belo Horizonte/MG. Para tal, foram propostos os seguintes objetivos especficos:
(i) identificar e analisar os sistemas de informaes utilizados pelos diversos setores dos
hospitais no que tange a informaes de custos; (ii) verificar a satisfao dos usurios desses
sistemas; (iii) identificar as principais informaes de custos geradas pelos sistemas de custos
utilizados nos hospitais; e (vi) analisar possveis demandas de informaes no supridas pelos
sistemas de custos utilizados pelos hospitais. Essa pesquisa exploratria e qualitativa consistiu
em cinco estudos de casos realizados no perodo de 2008 a 2010.
Este artigo est segregado em cinco sees (contando com esta introduo). Na seo
2, destaca-se uma breve reviso da literatura. Em seguida, na seo 3, ressalta-se a
metodologia utilizada na pesquisa. Posteriormente, os resultados da pesquisa so apresentados
e discutidos na seo 4. Por fim, na seo 5, as consideraes finais do estudo so destacadas,
seguidas das referncias bibliogrficas.

2 Reviso da literatura
2.1 Gesto de organizaes hospitalares
Segundo Silva et al. (2009), de modo geral, os hospitais podem ser definidos como
organizaes que prestam servios de diagnstico, preveno, tratamento, hospedagem,
educao, pesquisa, entre outros. Ainda conforme os autores, para que tais servios sejam
prestados, h a necessidade de contnuos investimentos em ativos fixos e tecnolgicos, assim
como o emprego intensivo de profissionais das mais diversas reas do conhecimento.
Por sua vez, Smet (2002) destaca que os hospitais modernos podem ser entendidos
como complexas organizaes multi-produtos, que normalmente apresentam muitas
complexidades inerentes de gesto. Li e Benton (2003) ressaltam que a complexidade da
gesto hospitalar est relacionada a uma grande variedade de fatores, sendo muito deles
demogrficos e outros relacionados ao planejamento da organizao, tais como tamanho,
localizao e mix de servios. Nesse sentido, Struett (2005, p. 13) destaca que
a organizao hospitalar pode ser considerada uma empresa fornecedora de
multiprodutos, com vrios processos de produo altamente interdependentes, cujos
produtos se articulam para a produo de seu principal produto, qual seja, o
 3
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

diagnstico e o tratamento do paciente. Tal interdependncia prende-se ao fato de o

produto de um processo ser simultaneamente insumo de outro.

Em parte, a complexidade na gesto de organizaes hospitalares podem ser

relacionada s caractersticas inerentes uma organizao prestadora de servios complexos.
Silva et al. (2009) ressaltam algumas caractersticas inerentes aos servios prestados pelos
hospitais e que influenciam a complexidade de sua gesto, quais sejam: intangibilidade,
inseparabilidade e heterogeneidade. O Quadro 1 resume as descries de cada uma dessas
caractersticas.
Quadro 1: Caractersticas dos servios hospitalares
Caracterstica Descrio
Servios no podem ser estocados Nas organizaes hospitalares, tratamentos
prolongados podem ser considerados como servios em andamento, porm, possivelmente,
a relao custo/benefcio da sua determinao no justifica a sua aplicao.
Servios no so patenteados Medicamentos e equipamentos podem ter patentes
requeridas, porm, tcnicas de tratamento, no.

Intangibilidade No possvel antever com exatido o resultado de um Servio cada paciente, em cada
patologia distinta, tende a reagir diferentemente a cada tratamento ou medicamento, o que
prejudica a padronizao dos tratamentos.
Dificuldade de se estabelecer, antecipadamente, o preo do tratamento A dificuldade de se
preestabelecer um tratamento eficaz existe em funo da idiossincrasia entre o paciente e o
tratamento prescrito e da possibilidade de aparecimento de fatos complicadores, os quais
podem, at mesmo, impossibilitar a antecipao eficaz do preo de forma genrica.
O envolvimento do consumidor na produo No caso dos hospitais existe a necessidade
de interveno direta dos prestadores de servios (mdicos, enfermeiros, tcnicos, dentre
outros) com o paciente (cliente). Assim, o atendimento ao paciente pode ser considerado
interativo, pois caractersticas pessoais dos envolvidos podem influenciar o servio em si.
Outros consumidores esto envolvidos na produo Na maioria das vezes, o paciente no
Inseparabilidade est s; junto dele esto familiares e/ou amigos que exigem ateno e, at mesmo,
adequao nas rotinas hospitalares para a permanncia destes durante o perodo de
atendimento ao paciente.
Dificuldade de massificao dos servios Apesar da possibilidade de padronizao de
procedimentos mdicos, o que estimulado por entidades como a Organizao Mundial das
Naes Unidas (ONU), o atendimento normalmente individualizado
Heterogeneidade Decorre da dificuldade na padronizao e no controle de qualidade.
Observa-se que os benefcios dos servios podem acabar rapidamente e necessitam ser
Perecibilidade
repetidos frequentemente para um cliente: algumas patologias so nicas e outras crnicas.
Fonte: Adaptado de Silva et al. (2009, p. 222-224)

Conforme Naranjo-Gil e Hartmann (2007), as recentes mudanas na sociedade

ocidental (globalizao, concorrncia, dentre outras) usualmente tiveram forte influncia na
competitividade e na estratgia de vrias organizaes, dentre elas, os hospitais. Assim, pode-
se dizer que os hospitais no ocidente vm usualmente enfrentando presses externas devido s
mudanas conjunturais pelas quais vem passando a sociedade em dcadas recentes.
Roggenkamp et al. (2005), por exemplo, destacam a forte presso proveniente da
competitividade que vm sofrendo os hospitais norte-americanos desde o incio da dcada de
1990. Li e Benton (2003) ratificam essa afirmao, destacando que h uma grande diferena
 4
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

entre a gesto dos hospitais norte-americanos a partir da referida dcada em relao s

dcadas de 1970 e 1980. Jrvinen (2005), por sua vez, ressalta que a gesto dos hospitais no
Reino Unido e na Finlndia tambm sofreu profundas mudanas a partir da dcada de 1990,
devido a alteraes sociais. No Brasil, tal situao no parece diferente, os hospitais passaram
por profundas mudanas a partir do final da dcada de 1980. Nesse sentido, Raimundini
(2003, p. 14) ressalta que
A rea da sade no Brasil vem passando por grandes mudanas nestes ltimos
quinze anos, notadamente a partir da promulgao da Constituio de 1988, seguida
pela reforma sanitria e pelos ajustes econmicos e administrativos promovidos pelo
setor pblico. Com a Constituio de 1988, o Estado enunciou garantias (promoo,
proteo, preservao e recuperao da sade individual e coletiva) para a
sistematizao das aes e dos servios na rea da sade. Alm disso, declarou que
essas aes e esses servios constituam um direito de cidadania do brasileiro e um
dever do Estado, ao qual competia prestar assistncia aos cidados brasileiros
obedecendo aos princpios da universalidade, eqidade e integralidade.
Devido s diversas mudanas ocorridas no ambiente no qual esto inseridos os
hospitais, um tpico tem sido central nas discusses sobre gesto hospitalar em quase todos os
pases: a gesto de custos hospitalares (DAWSON et al., 2001). De acordo com Siciliani et al.
(2009), os custos esto intrinsecamente correlacionados com a competitividade dos hospitais,
especialmente devido a presses externas que geralmente estes sofrem.
Nesse sentido, Smelt (2002) destaca vrios estudos que indicam sistematicamente que
boa parte dos hospitais no tem condies de equilbrio no longo prazo. Em outras palavras, a
gesto inadequada de custos faz com que estes se tornem maiores que as receitas da
organizao no longo prazo, consubstanciando-se em uma ameaa sua continuidade.

2.2 Informaes de custos em hospitais

Informaes adequadas de custos parecem normalmente essenciais para a gesto
hospitalar atualmente (YERELI, 2009; GONALVES et al., 2009). Conforme Ching (2010),
as informaes de custos em hospitais so importantes por vrios motivos, tais como: (i)
compreenso do comportamento de custos em relao a variaes no volume de servios; (ii)
identificao e elaborao de estratgias eficazes de conteno de custos; (iii) conhecimento
da rentabilidade dos diversos servios prestados; e (iv) formao de preos de servios.
Jrvinen (2005) e Ching (2010), entretanto, destacam que h diferenas entre a
gerao de informaes de custos em hospitais em relao a outros tipos de organizaes, tais
como as organizaes industriais. Nesse sentido, Yereli (2009) ressalta que, nos hospitais, a
mensurao do produto (resultado do servio) mais complexa do que em indstrias.
Ademais, conforme o mesmo autor, a grande variedade de atividades envolvidas no
fornecimento do servio hospitalar normalmente mais complexa do que nas indstrias. Alm
disso, o referido autor destaca ainda que h um grande volume de custos conjuntos
envolvidos.
Uzzo et al. (1999), por sua vez, ressaltam que as rpidas mudanas tecnolgicas que
vm ocorrendo nos hospitais tm dificultado a gerao de informaes adequadas de custos.
De acordo com os referidos autores, ocorrem, assim, lacunas relevantes nas informaes de
custos, interferindo negativamente na tomada de deciso dos gestores. Fukuda et al. (2008) e
Suthummanon e Omachonu (2008) tambm ratificam essa afirmao, destacando a falta de
determinadas informaes de custos como um dos grandes empecilhos para o aprimoramento
competitivo dos hospitais em vrios pases.
 5
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

No Brasil, a situao no parece ser distinta. De acordo com Raimundini (2003, p. 17),
os hospitais brasileiros desconhecem os custos dos procedimentos, no realizam nenhum tipo
de controle. Silva et al. (2009) destacam alguns fatores que influenciam essa deficincia na
gerao de informaes de custos por parte dos hospitais brasileiros, tais como: (i) a falta de
recursos para investimentos em sistemas; (ii) a resistncia implantao de sistemas de
custos; e (iii) a pouca especificidade da gesto de custos.
Tal como destacado anteriormente, apesar da usual falta de informaes, estas
normalmente so primordiais para a gesto dos hospitais (SUTHUMMANON;
OMACHONU, 2008). Gonalves et al. (2009) destacam que o objetivo da informao de
custo mais acurada possvel, est estreitamente relacionada tomada de deciso dos gestores
hospitalares. Nesse sentido, Falk (2001, p. 15) destaca que
Informao mais detalhada de custos oferece maior esclarecimento sobre seu
comportamento e variveis que lhes influenciam nos diversos servios do hospital,
permitindo melhor gerenciamento de custos em nvel departamental, por
procedimentos especficos e mesmo por prestador ou provedor do servio. Um
sistema [...] de custos facilita um controle mais preciso dos mesmos para fins de
diminuio ou substituio dos itens mais onerosos na composio dos custos,
permite melhor anlise da lucratividade, estabelecimento de taxas de servio,
planejamento estratgico e gerenciamento do pessoal mdico e no mdico, em
termos de produtividade e perfis operacionais de atendimento.
Ramsey IV (1994) destaca que os gestores das organizaes hospitalares devem adotar
trs aprimoramentos em seus sistemas de custos de forma a gerar uma vantagem competitiva
perante as outras organizaes: (a) aumentar a eficincia sem comprometer a qualidade do
servio; (b) possuir um fluxo de informaes que lhe permita maximizar seus recursos; e (c)
criar novas alternativas para melhorar a qualidade do servio prestado.
Por sua vez, Atkinson et al. (2008) ressaltam que as informaes de custos no so
importantes apenas para a diretoria das organizaes, mas tambm para os gestores dos
diversos nveis hierrquicos. Esses autores destacam que as informaes de custos so muito
importantes para a tomada de deciso em diversos contextos, mas deve ser adaptada ao nvel
hierrquico e demanda gerencial de cada setor.
Nesse sentido, Gonalves et al. (2009) ressaltam que as decises dos gestores das
organizaes podem ser segregadas em trs nveis estratgico, ttico e operacional
configurando, assim, trs nveis de planejamento planejamento estratgico, controle
gerencial e operacional. Ainda conforme os autores, um dos objetivos bsicos em se
classificar as decises em hierarquias, especialmente no que se refere gerao e demanda
de informaes de custos, permitir o estudo das inter-relaes entre as decises, no intuito
de compreender melhor suas conseqncias nos diversos setores e nveis da organizao.
Pode-se dizer que, no geral, este cenrio propicia a aplicao das tecnologias de gesto com
enfoque sistmico (GONALVES et al., 2009, p. 169).
Todavia, apesar de toda a importncia dada s informaes de custos em hospitais,
Sinay (2005) destaca que, algumas vezes, os gestores hospitalares preferem no interferir na
sua estrutura de custos. Conforme o referido autor, esse tipo de atitude estaria relacionado a
alguns fatores, tais como: (i) potencial perda de mercado; (ii) compromissos com a
comunidade; (iii) receio de se tornar no atrativa para mdicos, pacientes ou planos de sade.
Mesmo assim, o autor supracitado destaca que as informaes de custos em hospitais parecem
vitais no ambiente operacional dos mesmos desde o fim do sculo passado.
 6
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

3 Metodologia
Este artigo apresenta os resultados de uma pesquisa qualitativa, exploratria que
consistiu em estudos de casos mltiplos realizados em cinco hospitais do municpio de Belo
Horizonte/MG entre os anos de 2008 e 2010. Conforme Denzin e Lincon (2003), a pesquisa
qualitativa envolve uma abordagem interpretativa naturalista ao mundo, ou seja, os
pesquisadores qualitativos estudam as coisas em seus ambientes naturais, tentando dar sentido
ou interpretar, fenmenos em termos dos significados que as pessoas trazem para eles. No que
tange pesquisa de carter exploratrio, Gil (2002, p. 141) destaca que ela objetiva
proporcionar maior familiaridade com o problema, com vistas a torn-lo mais explcito [...]
Geralmente, assume a forma de pesquisa bibliogrfica e estudo de caso. Por fim, pode-se
dizer que os estudos de casos
evidenciam ligaes casuais entre intervenes e situaes da vida real; o contexto
em que uma ao ou interveno ocorreu ou ocorre; o rumo de um processo em
curso e maneiras de interpret-lo; o sentido e a relevncia de algumas situaes-
chave nos resultados de uma interveno (MINAYO, 2008, p. 164).

Para o desenvolvimento da pesquisa, inicialmente, foi realizado um levantamento nas

principais bases de dados disponveis on-line sobre o tema em estudo, alm de pesquisas em
algumas bibliotecas universitrias. Essa pesquisa incluiu livros, teses, dissertaes e artigos
nacionais e internacionais e visou dar suporte terico aos pesquisadores para que os mesmos
obtivessem subsdios para o desenvolvimento dos instrumentos de coleta de dados e para a
anlise dos mesmos.
Posteriormente, vrios hospitais do municpio de Belo Horizonte/MG foram
contatados e convidados a participar da pesquisa, sendo que cinco aceitaram a participao.
Trata-se, assim, de uma amostra por convenincia. Esta, conforme Malhotra (2006), pode ser
definida como uma tcnica de amostragem no probabilstica em que a amostra pesquisada
selecionada, basicamente, em funo da facilidade de acesso e normalmente utilizada em
estudos exploratrio como o apresentado neste trabalho.
Aps um contato inicial em cada hospital, os pesquisadores iniciaram o processo de
coleta de dados. Para tal, foram utilizadas as seguintes tcnicas: entrevistas semi-estruturadas,
entrevistas no-estruturadas, pesquisa documental e observao no participante. As
entrevistas semi-estruturadas podem ser entendidas como aquela que combina perguntas
fechadas e abertas, nas quais o entrevistado tem a possibilidade de discorrer sobre o tema em
questo sem se prender totalmente indagao formulada (MINAYO, 2008). A entrevista
no-estruturada, por sua vez, refere-se a uma entrevista bem mais flexvel e que normalmente
no se atm a um roteiro, mas, sim, a tpicos de discusso (ALENCAR, 2007). A observao
no-participante, por sua vez, de acordo com Denzin e Lincon (2003) aquela desenvolvida
de uma perspectiva privilegiada desejvel, sem participao nas atividades que constituem o
ncleo dos membros do grupo analisado. Por fim, no caso da pesquisa documental, pode-se
dizer que ela muito parecida com a bibliogrfica, sendo que a diferena est na natureza das
fontes, pois aquela se vale de materiais que no receberam ainda um tratamento analtico, ou
que ainda podem ser reelaborados de acordo com os objetos da pesquisa (GIL, 2002).
As entrevistas semi-estruturadas foram realizadas com os gestores dos vrios setores
de cada um dos hospitais e foram norteadas por um roteiro de entrevista previamente
elaborado pelos pesquisadores. Ressalta-se que foram elaborados roteiros de entrevistas
distintos para cada um dos setores hospitalares, de forma a considerar as suas peculiaridades
inerentes. As entrevistas eram previamente agendadas e realizadas no recinto do hospital.
 7
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

Foram realizadas, durante todo o perodo da pesquisa, 67 entrevistas e entrevistados 74

funcionrios responsveis pelos diferentes setores (algumas entrevistas foram realizadas com
dois funcionrios simultaneamente). Em mdia, as entrevistas duraram 45 minutos cada uma e
foram todas transcritas para posterior anlise.
As entrevistas no-estruturadas, por sua vez, foram realizadas no intuito de sanar
dvidas especficas aps a transcrio das entrevistas semi-estruturadas. Normalmente, as
entrevistas no-estruturadas foram realizadas por telefone em horrios previamente agendados
com o entrevistado.
No caso da observao no-participante, essa era realizada no ambiente hospitalar, no
qual os pesquisadores visitavam os setores para melhor compreender o funcionamento e o que
foi apresentado pelos entrevistados no caso das entrevistas semi-estruturadas. Salienta-se que,
muitas vezes, os responsveis pelo setor acompanhavam os pesquisadores, sanando algumas
dvidas imediatamente.
Por fim, a pesquisa documental visou levantar novas evidncias sobre os
procedimentos internos e o processo de gerao e demanda de informaes de custos em cada
setor. Dentre os documentos solicitados, podem ser destacados: manual de procedimentos
internos, contratos com convnios, estatsticas do setor, critrios de rateio de custos,
demonstraes financeiras, organogramas dentre outros. Os dados eram normalmente
solicitados no momento da entrevista semi-estruturada, sendo que, muitas vezes, eram
enviados por e-mail ou fotocopiados. Ressalta-se que, em alguns poucos casos, os
responsveis por alguns setores preferiram no divulgar aos pesquisadores determinados
documentos.
Salienta-se que no foi possvel realizar a pesquisa em todos os setores dos hospitais,
devido a limitaes de tempo dos responsveis pelo setor ou imposio da prpria diretoria do
hospital. Assim, pode-se dizer que a amostra de setores analisados por hospital tambm foi
uma amostra por convenincia.
As anlises dos dados foram realizadas de maneiras distintas de acordo com as
tcnicas utilizadas para colet-los. Os dados coletados por meio das entrevistas semi-
estruturadas foram transcritos e analisados por meio da tcnica de anlise de contedo. De
acordo com Babbie (1997), neste tipo de anlise, os pesquisadores codificam e analisam
textos para fazer afirmaes descritivas ou explicativas sobre a literatura composta pelos
mesmos, seus autores e/ou meio social no qual eles foram gerados. Dessa forma, todos os
arquivos com as transcries foram codificados, assim como os entrevistados. Ademais, as
informaes disponibilizadas foram resumidas e categorizadas de acordo com os objetivos
especficos da pesquisa. Os dados coletados por meio das entrevistas no-estruturadas, por sua
vez, eram anotados no momento da entrevista pelo pesquisador e imediatamente inseridos nas
bases de dados desenvolvidas.
No que tange aos diversos documentos coletados durante a pesquisa, estes foram
analisados segundo a tcnica de anlise documental. Bardin (2009, p. 47) define a anlise
documental como uma operao ou um conjunto e operaes, que visa representar o contedo
de um documento sob uma forma diferente da original, no intuito de facilitar, num estado
ulterior, a sua consulta e referncia. No caso da observao no-participante, os pesquisadores
aps cada visita aos hospitais elaboraram um resumo da situao, no intuito de contextualizar
os demais dados analisados posteriormente, tal como destaca Alencar (2007).
Por fim, deve-se ressaltar que se realizou uma triangulao dos dados coletados por
meio de cada um dos mtodos, de forma a comprovar as informaes obtidas. Conforme Yin
 8
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

(2005), a triangulao de dados consiste em utilizar diversos dados distintos sobre um

determinado fenmeno, no intuito de ratificar os resultados encontrados.

4 Apresentao e discusso dos resultados

4.1 Caracterizao da amostra
Esta seo visa apresentar algumas caractersticas gerais sobre os hospitais nos quais a
pesquisa foi desenvolvida. No intuito de resguardar as informaes sigilosas dessas
organizaes, foram utilizados pseudnimos em sua identificao, quais sejam: Hospital A,
Hospital B, Hospital C, Hospital D e Hospital E. O Quadro 2 apresenta informaes
referentes a algumas caractersticas de cada um dos hospitais pesquisados.

Quadro 2: informaes referentes aos hospitais analisados na pesquisa

Hospital N de leitos Natureza Especialidades
A 863 Filantrpico Geral
B 223 Filantrpico Geral
C 9 Privada Geral
D 231 Filantrpico Especialista
E 289 Pblica Especialista
Fonte: Dados da pesquisa

Observa-se que os hospitais usualmente apresentam caractersticas bastante distintas

entre si, tais como o nmero de leitos e sua natureza. Acredita-se que essa heterogeneidade
das caractersticas dos hospitais interessante para que se possa analisar o uso das
informaes de custos em diferentes contextos.

4.2 Sistemas de informaes utilizados nos hospitais

Esta subseo apresenta uma anlise dos sistemas de informaes utilizados pelos
hospitais analisados e sua importncia para gerir informaes de custos. A Tabela 1 apresenta
a freqncia (tanto em termos absolutos, quanto em termos relativos) dos tipos de sistemas de
informaes utilizados nos hospitais estudados. A Figura 1 apresenta as mesmas informaes
graficamente.
Os sistemas ERPs so sistemas integrados de gesto, encontrados em dois dos
hospitais analisados (Hospital D e Hospital E). Os sistemas especficos se referem a sistemas
isolados (sem integrao) e especficos para uma dada rea hospitalar, sendo adquiridos no
mercado (ou por meio de doao) pelos hospitais. Por sua vez, o MS-Excel se refere ao
software de planilhas eletrnicas do chamado Pacote Office. Verificou-se que alguns
setores utilizam vrios sistemas especficos sem integrao, sendo esta categoria denominada
de Vrios sistemas especficos. Por fim, os sistemas de informaes manuais so os que no
possuem nenhum grau de informatizao, sendo as informaes registradas e transferidas por
meio de anotaes constantes em cadernos ou formulrios.
 9
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

Tabela 1: Tipos de sistemas de informaes utilizados nos hospitais analisados

Frequncia
Sistema
Absoluta Relativa (%)
Enterprise Resource Planning (ERP) 24 35,29
Especfico 24 35,29
Microsoft Excel (MS-Excel) 3 4,41
Vrios sistemas especficos 3 4,41
Manual 14 20,59
Total 68 100,00
Fonte: Dados da pesquisa

Figura 1: Tipos de sistemas de informaes utilizados nos hospitais analisados

Fonte: Dados da pesquisa

Sabe-se que todos os setores analisados, direta ou indiretamente, prestam informaes

que alimentam o sistema de custos dos hospitais, assim como demandam informaes de
custos para a tomada de deciso local (nveis ttico e operacional). importante destacar que,
apesar de dois hospitais possurem sistemas ERP, grande parte das informaes geradas nos
mais diversos setores proveniente de sistemas de informaes paralelos (tal como o MS-
Excel), utilizados de forma restrita e localizada. Tal situao restringe o acesso a algumas
informaes do sistema principal do hospital.
Ademais, outro fator importante a ser destacado se refere ao fato de alguns setores (em
todos os hospitais analisados) utilizarem sistemas manuais para registrar e reportar as
informaes, especialmente s de custos. Muitos desses setores podem ser classificados como
setores de apoio, mas, mesmo assim, suas informaes influenciam diretamente os custos
desses hospitais, sendo importantes para tal. Salienta-se, por exemplo, a resposta da
Entrevistada A18, quando perguntada sobre como feita a apurao e o relatrio de custos em
seu setor (SND):
Faber castel [uma marca de lpis]. mo. E te falo quanto que custa de uma xcara
de caf a uma refeio pra evento dentro da [Hospital A], incluindo mo-de-obra
material de limpeza, gua, luz, telefone, custo administrativo e qualquer custo que
voc quiser.
Alm disso, a maioria dos hospitais analisados utiliza vrios sistemas no integrados, o
que influencia negativamente na sua produtividade em vrios sentidos: (a) necessidade de
redigitao de dados; (b) perda de dados que no podem ser importados; e (c) insatisfao dos
usurios.
 10
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

Nesse sentido, a Figura 2 destaca os resultados do estudo sobre a satisfao dos

usurios em relao aos sistemas de informaes utilizados em seus setores, especialmente no
que tange a informaes gerenciais. Salienta-se que apenas cerca de 18% dos entrevistados
destacaram que esto satisfeitos com o atual sistema utilizado em seu setor. Boa parte deles
(quase 44%) se mostrou indiferente. Quase 38% dos funcionrios possuem certo grau de
insatisfao com o atual sistema de informaes utilizado. Parte destes se refere s pessoas
que no possuem sistemas informatizados, tendo que utilizar registros manuais para obter
informaes que auxiliem na gesto.

Figura 2: Estudo de satisfao dos usurios em relao s informaes gerenciais geradas pelos sistemas de
informaes utilizados em seus setores

Fonte: Dados da pesquisa

4.3 Anlise das informaes geradas

Esta subseo apresenta uma anlise das informaes geradas pelos sistemas de custos
dos hospitais analisados. Primeiramente, importante destacar que todos os hospitais
estudados utilizam o custeio por absoro como critrio para gerar as informaes de custos
utilizadas na tomada de deciso. Vrios autores, como Kaplan e Cooper (1998), destacam que
esse tipo de custeio normalmente apresenta informaes distorcidas de custos, devido ao
rateio usualmente arbitrrio dos custos indiretos. Nesse sentido, Raimundini et al. (2009, p.
455) ressalta que Como conseqncia desse arbitramento na alocao dos custos indiretos,
pode haver distores no valor do custo final do servio, superavaliando-o ou subavaliando-
o.
Ademais, com exceo do Hospital C, todos os hospitais possuem um Setor especfico
para cuidar das informaes de Custos da organizao. Para gerar as informaes de custos,
os vrios setores de cada hospital foram segregados em centros de custos e repassam
constantemente, por meio de seus sistemas de informaes, relatrios com registros que
melhor permitam o rateio dos custos aos mesmos. Salienta-se que mesmo os profissionais que
lidam com as informaes de custos nos hospitais destacam seu receio em utilizar
informaes de custos provenientes da sistemtica do custeio por absoro como subsdio
tomada de deciso gerencial na organizao. O entrevistado A6, por exemplo, destaca

O custeio de absoro aqui... A gente visa o rateio, e eu acho assim que a

desvantagem porque o rateio ele muito subjetivo e tem algumas partes... Alguns
centros de custos na [Hospital A] que a gente tem que ver ate porque no fica muito
 11
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

dentro da realidade, e isso vem sendo trabalhado com cada gerencia de suporte, s
que a gente ver que muitos centros de custos ainda tm uma defasagem fica meio for
da realidade, ai eu acho que como o processo de rateio ele muito subjetivo ento eu
acho que uma desvantagem.

Apesar dessa relutncia em utilizar informaes de custos provenientes de um sistema

que utiliza o mtodo de custeio por absoro como fundamento, em nenhum dos hospitais
foram verificadas iniciativas no sentido de alterar para outro mtodo. Em parte, isso pode ser
relacionado ao fato da cultura de centro de custos da organizao. Em todos os setores
analisados verificou-se que j foi internalizado pelos funcionrios a idia de centros de
custos como forma de se gerar informaes de custos.
Salienta-se a forte influncia das normas da Contabilidade Societria e Fiscal sobre os
procedimentos utilizados pelos funcionrios dos Setores de Custos na apurao dos custos
hospitalares das organizaes estudadas. Usualmente, por exemplo, so utilizadas as normas
expedidas pela Receita Federal para se depreciar os ativos de cada setor do hospital. Dessa
forma, setores que possuem valores substanciais de ativos imobilizados tm seus custos,
normalmente, distorcidos em relao realidade, devido ao fato de no se considerar o tempo
real de depreciao do bem. Situaes como essa impedem o ideal de se obter informaes de
custos mais prximas possveis realidade, tal como destacado por Gonalves et al. (2009).
Outro ponto importante a ser destacado que os setores de custos analisados
normalmente no fornecem informaes para os demais setores como uma forma de feedback
sobre suas aes, tal como recomendado por Atkinson et al. (2008). Pode-se dizer que as
informaes de custos seguem um caminho unidirecional, ou seja, apenas dos setores para os
responsveis pela apurao de custos.
De modo geral, as informaes de custos para a tomada de deciso local (nveis ttico
e operacional), ou seja, dos gestores dos mais variados setores, so geradas internamente no
setor por meio de sistemas paralelos. Tal situao, em parte no parece muito interessante do
ponto de vista da gesto geral da organizao. Conforme os entrevistados E25 e E26 do setor
de TI do Hospital E, por exemplo, algumas informaes importantes ficam restritas apenas a
um dado setor, porque os funcionrios no as compartilham (e no so incentivados a faz-lo)
com os demais setores, especialmente, o responsvel pelas informaes de custos. Observa-se,
assim, que a viso sistmica no processo de gerao da informao de custos ressaltada por
Gonalves et al. (2009) parece negligenciada.
Verificou-se que a principal informao de custos gerada em todos os hospitais se
refere aos custos com materiais diretos de cada paciente. Ressalta-se que essa informao
fundamental para o Setor de Faturamento dos hospitais, para que eles possam receber por
meio dos convnios estabelecidos com organizaes externas aos mesmos, tais como os
vrios Planos de Sade privados e o SUS. Dessa forma, verifica-se que essa informao
vital para a subsistncia financeira do hospital e no se consubstancia em uma informao
gerencial de custos gerada pelo Setor de Custos especfico.
Salienta-se que foi verificado que o preo de procedimentos, tais como a internao e
os servios mdicos prestados a cada paciente so negociados diretamente com cada
convnio, com baixa participao das informaes de custos. Esse fato ratifica o exposto por
autores como Uzzo et al. (1999), que destacam que os gestores hospitalares normalmente no
conhecem os custos de muitos procedimentos. Apesar de os gestores entrevistados destacarem
que tem noo dos custos para negociao com os convnios, ficou claro para os
pesquisadores que tais informaes so tratadas agregadamente, no existindo uma relao
 12
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

direta entre o custo de um dado procedimento e o seu preo, para verificar a rentabilidade do
servio, por exemplo.
Ademais, verificou-se que os custos apurados por centro de custos so
primordialmente utilizados para o oramento geral dos hospitais. Em alguns deles, verificou-
se um controle de custos por um setor especfico. Todavia, deve-se salientar que se trata de
um controle realizado em nvel estratgico, e, portando, bastante agregado. Tal situao
normalmente no permite a gesto de atividades, por exemplo, de forma a tentar reduzir os
custos hospitalares ou talvez geri-los de forma mais efetiva.

4.4 Informaes demandadas para a tomada de deciso

Esta subseo apresenta as principais demandas dos gestores dos setores hospitalares
analisados na pesquisa no que tange a informaes de custos para fins gerenciais. Observou-
se que a principal demanda gerencial nos hospitais analisados se refere aos custos por
procedimento. Essa deficincia vem sendo discutida em vrios estudos tais como Uzzo et al.
(2009) e Fukuda et al. (2008). Tal como destacado anteriormente, os gestores dos hospitais
devem negociar periodicamente os preos de seus servios junto aos convnios. Todavia, para
tal, eles necessitariam de informaes de custos especficos por procedimento, tal como
ressaltam os prprios gestores.
H, nos hospitais pesquisados, informaes sobre os materiais diretos demandados em
cada procedimento e um controle dos gastos diretos mdios dos pacientes. Tal como j
apresentado, essa informao muito importante para os setores de faturamento dos hospitais.
Todavia, os custos indiretos, por exemplo, no so alocados diretamente aos procedimentos.
Os centros de custos desenvolvidos para darem suporte aos sistemas custos, baseados no
mtodo de custeio por absoro, no so utilizados para tal. Mesmo permitindo o uso de
informaes gerais de custos que poderiam ser distribudas com base nos relatrios de
estatsticas de procedimento (informao existente em todos os hospitais analisados), os
prprios gestores sabem do potencial problema com a irrealidade de tais informaes,
preferindo usar informaes gerais de custos e a experincia no momento de negociao com
os convnios.
Outra demanda dos mais diversos setores, e relacionada ao exposto no pargrafo
anterior, refere-se a informaes analticas de custos, tal como recomendado por Falk (2001).
As informaes, tal como destacado, so tratadas em sua forma agregada. O mximo de
detalhes que os responsveis pelas informaes de custos possuem se refere ao custo por
centro de custos e alguns de seus componentes. Todavia, o tratamento deste tipo de
informao para a tomada de diversas decises, mesmo em nveis estratgicos (mas,
especialmente, nos nveis tticos e operacionais de cada setor) bastante limitado.
Em parte, a gerao de informaes analticas de custos limitada devido sua usual
estreita ligao com as informaes geradas pela Contabilidade Societria dos hospitais.
Acredita-se que tal ao se trate de uma forma de reduzir custos de tratamento das
informaes por meio de sua integrao com informaes existentes. Todavia, tal fato faz
com que uma demanda de informao gerencial, considerada importante em todos os
hospitais analisados, fique sem atendimento.
Neste sentido, salienta-se que muitos autores tm proposto o custeio baseado em
atividades (activity-based costing ABC) para oferecer informaes mais precisas e
analticas, tais como Raimundini (2003) e Struett (2005). Este mtodo de custeio permitiria o
relacionamento entre os custos dos procedimentos nos mais diversos setores aos servios
 13
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

prestados aos pacientes, considerando uma relao de causa e efeito (ATKINSON et al.,
2008). Conforme Raimundini et al. (2006, p. 455) o
ABC apresenta informaes mais precisas e confiveis sobre custo do servio,
processo de custeamento, desempenho das atividades, preo de venda e a margem de
lucratividade do servio aos gestores da organizao. Assim, no se restringe
somente ao processo de custeamento do servio, mas minimiza as distores quanto
alocao dos custos indiretos aos servios.

Outra informao bastante demandada nos hospitais analisados e que normalmente

no tratada pelo atual sistema de custos dos mesmos se refere s perdas. Segundo a maioria
dos entrevistados, no mensurado o custo com as perdas em cada setor, todas as
informaes so tratadas como custo normal do processo. plausvel acreditar que isso faz
com que haja incentivos para o maior consumo e menor controle de materiais e outros
recursos, especialmente no nvel operacional. Tal situao tambm pode ser relacionada ao
baixo poder analtico atual do sistema de custos dos hospitais, que normalmente no permitem
verificar a reduo de custos em um nvel mais detalhado.
Outra informao demandada por alguns setores se refere apurao do custo do
tempo de trabalho que os mesmos tm despendido prestando servios a outros setores. Tal
demanda normalmente est relacionada aos setores de apoio, que tem limitaes dos sistemas
de informaes utilizados em cada um. Em alguns setores de manuteno, por exemplo, os
sistemas de informaes utilizados s permitem o cadastro do nmero de servios prestados
em um dado setor, mas, no o tempo (principal recursos do setor) gasto em cada prestao de
servios (que normalmente pode variar de alguns minutos a dias inteiros).
Por fim, um aspecto que parece merecer ateno se refere falta de anlise sistemtica
do impacto de decises na organizao como um todo em alguns casos, tal como destacado
por Gonalves et al. (2009). Verificou-se, por exemplo, que a compra de alguns sistemas de
informaes especficos solicitados por alguns setores feita com base em uma anlise apenas
do custo direto de aquisio desses sistemas e no considerada sua contribuio para a
reduo de custos de alguns processos em geral. Funcionrios entrevistados nos hospitais A e
E destacaram que j propuseram a implementao de alguns sistemas especficos que
acreditavam poder reduzir os custos totais. A deciso da diretoria nesses casos foi negativa,
contudo, pautada apenas em informaes sobre o custo de aquisio. Informaes sobre o
impacto geral nas atividades da organizao parecem ser uma limitao do atual sistema de
custos dos mesmos e uma demanda informacional ainda no percebida em termos
estratgicos.

5 Consideraes finais
Este artigo apresentou os resultados de uma pesquisa qualitativa e exploratria que
visou analisar a utilizao de informaes de custos como suporte tomada de deciso
gerencial em cinco hospitais de Belo Horizonte/MG. Primeiramente, destaca-se a verificao
de uma srie de diferentes sistemas de informaes em utilizao nos vrios setores
hospitalares. Alguns desses sistemas no so informatizados, o que prejudica a eficincia no
registro e na utilizao da informao, especialmente s relacionadas a custos. Ademais,
vrios sistemas no apresentam integrao, o que implica em redigitalizao de dados em
vrias circunstncias. Fatores como esses possivelmente contribuem para o baixo ndice de
satisfao dos usurios dos vrios sistemas analisados (pouco mais de 18% dos entrevistados).
 14
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

Verificou-se que, dos cinco hospitais analisados, quatro possuem um setor especfico
para a apurao de custos. Todos utilizam o mtodo de custeio por absoro como base para o
seu sistema de custos. Todavia, verificou-se que as informaes de custos normalmente tm
um papel bastante limitado em muitas decises gerenciais. Isso se deve, em grande parte, ao
reconhecimento dos gestores quanto a possveis inadequaes do sistema de custeio utilizado.
Dessa forma, muitas decises normalmente fundamentais para a sobrevivncia dos hospitais,
tais como a negociao de preos com convnios, so pautadas em informaes agregadas de
custos (pouco especficas) e na experincia dos gestores. A principal informao de custos
gerada nos hospitais parece ser a referente a custos com materiais diretos por paciente.
Ressalta-se que essa informao fundamental para os setores de faturamento dos hospitais
no momento de receber dos convnios aos quais so ligados. Ademais, o fato de serem
normalmente bastante agregadas e calculadas por centro de custos faz com que essas
informaes sejam utilizadas na elaborao do oramento dos hospitais.
Verificou-se que a principal informao demandada pelos gestores dos hospitais
analisados se refere ao custo por procedimento. O atual sistema de custos dos hospitais no
possibilita o clculo desse custo, devido ao nvel agregado de mensurao e a falta de
direcionadores para relacionar os custos indiretos aos servios prestados. Ademais,
normalmente, as informaes geradas pelos hospitais possuem um baixo nvel analtico,
impedindo algumas anlises gerenciais mais especficas. Alm disso, algumas informaes
demandadas por gestores de setores perifricos, tais como a alocao do custo do tempo de
servio e o custo com perdas de recursos, no so usualmente mensuradas. Observou-se pouca
interao no sentido de o Setor de Custos oferecer informaes de feedback para os gestores
mais perifricos das organizaes. Salienta-se, ainda, a usual necessidade de o sistema de
custos dessas organizaes possuir um escopo mais sistemtico, ou seja, considerar a
influncia das decises nos custos ao longo de toda a organizao e no apenas localmente.
Os resultados obtidos na pesquisa ratificam os resultados de inmeros estudos
internacionais e nacionais, tais como Struett (2005), Raimundini et al. (2006), Gonalves et al.
(2009) e Silva et al. (2009). Ainda h uma carncia muito grande de informaes de custos
nos hospitais analisados no que tange ao subsdio tomada de deciso dos gestores em todos
os nveis (estratgico, ttico e operacional). Parece que este fato pode ser enumerado como
um dos aspectos para a administrao pouco eficiente dos hospitais brasileiros atualmente.
Espera-se que os resultados desse estudo possam auxiliar na identificao de deficincias na
gesto dos hospitais no aspecto custos, assim como incentivar novas pesquisas com
abordagens que visem aprimorar o processo de gerao da informao de custos nessas
organizaes e a tomada de deciso gerencial.
Por fim, deve-se destacar que a pesquisa apresentada neste trabalho apresentou
algumas limitaes que devem ser ressaltadas. Primeiramente, tratou-se de um estudo
qualitativo baseado em cinco estudos de casos, o que impede a generalizao dos resultados
aqui obtidos. Ademais, os casos estudados esto circunscritos a uma pequena regio
geogrfica (o municpio de Belo Horizonte/MG). Assim, estudos futuros poderiam ampliar a
amostra estudada e desenvolver pesquisas em outras regies do pas a fim de ratificar ou no
os resultados aqui obtidos.
 15
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

Referncias
ALENCAR, E. Pesquisa em turismo. Lavras: FAEPE, 2007.
APTEL, O; POURJALATI, H. Improving activities and decreasing cost of logistics in
hospitals: a comparison of U.S. and French hospitals. The International Journal of
Accounting, v. 36, p. 65-90, 2001.
ATKINSON, A. A.; BANKER, R. D. ; KAPLAN, R. S; YOUNG, S. M. Contabilidade
gerencial. So Paulo: Atlas, 2000.
BABBIE, E. R. Mtodos de pesquisas de survey. Belo Horizonte: Ed. UFMG, 1999.
BARDIN, L. Anlise de contedo. Lisboa: Edies 70, 2002.
CAMACHO, R. R.; ROCHA, W. Custeio-alvo em servios hospitalares um estudo sob o
enfoque da gesto estratgica de custos. Revista Contabilidade & Finanas, v. 19, n. 47, p.
19-30, 2008.
CHING, H. Y. Manual de custos de instituies de sade: sistemas tradicionais de custos e
sistema de custeio baseado em atividades (ABC). 2 ed. So Paulo: Atlas, 2010.
DAWSON, D.; GODDARD, M.; STREET, A. Improving performance in public hospitals: a
role for comparative costs? Health Policy, v. 57, p.235248, 2001.
DENZIN, N. K; LINCOLN, Y. S. Strategies of qualitative inquiry. 2 ed. Thousand Oaks:
Sage, 2003.
FALK, J. A. Gesto de custos para hospitais: conceitos, metodologias e aplicaes. So
Paulo: Altas, 2001.
FUKUDA, H.; IMANAKA, Y.; HAYASHIDA, K. Cost of hospital-wide activities to improve
patient safety and infection control: A multi-centre study in Japan. Health Policy, v. 87, p.
100-111, 2008.
GIL, A. C. Como elaborar projetos de pesquisa. 4. ed. So Paulo: Atlas, 2002.
GONALVES, M. A.; ZAC, J. I.; AMORIM, C. A. Gesto estratgica hospitalar: aplicao
de custos na sade. FACES Journal, v. 8, n. 4, p. 161-179, 2009.
JRVINEN, J. Rationale for adopting activity-based costing in hospitals: Three longitudinal
case studies. 2005. 166 f. Dissertao (Mestrado em Administrao). Universidade de Oulu,
Oulu, 2005.
KAPLAN, R. S.; COOPER, R. Custo e desempenho: administre seus custos para ser mais
competitivo. So Paulo: Futura, 1998.
LI, L.; BENTON, W. C. Hospital capacity management decisions: Emphasis on cost control
and quality enhancement. European Journal of Operational Research, v. 146, p. 596-614,
2003.
MALHOTRA, N. K. Pesquisa de marketing: uma orientao aplicada. 4. ed. Porto Alegre:
Bookman, 2006.
MINAYO, M. C. S. O desafio do conhecimento: pesquisa qualitativa em sade. 11 ed. So
Paulo: Hucitec, 2008
NARANJO-GIL, D.; HARTMANN, F. How CEOs use management information systems for
strategy implementation in hospitals. Health Policy, v. 81, p. 2941, 2007.
 16
11 Congresso USP de Controladoria e Contabilidade
So Paulo/SP 28 e 29 julho de 2011

RAIMUNDINI, S. L. Aplicabilidade do sistema ABC e anlise de custos: estudo de caso em

hospitais pblicos. 2003. 201 f. Dissertao (Mestrado em Administrao). Universidade
Estadual de Maring, Maring, 2003.
RAIMUNDINI, S. L.; SOUZA, A. A.; STRUETT, M. A. M.; BOTELHO, E. M.
Aplicabilidade do custeio baseado em atividades e anlise de custos em hospitais pblicos.
Revista de Administrao da USP, v.41, n.4, p.453-465, 2006.
RAMSEY IV, R. H. Activity-based costing for hospitals. Hospital e Health Services
Administration, v. 39, n. 3, p. 385-396, 1994.
ROGGENKAMP, S. D.; WHITE, K. R.; BAZZOLI, G. J. Adoption of hospital case
management: economic and institutional influences. Social Science & Medicine, n. 60, p.
24892500, 2005.
SICILIANI, L.; STANCIOLEC, A.; JACOBS, R. Do waiting times reduce hospital costs?
Journal of Health Economics, v. 28, p. 771-780, 2009.
SILVA, M. Z.; BORGET, A.; SCHULTZ, C. A. Sistematizao de um mtodo de custeio
hbrido para o custeamento de procedimentos mdicos: uma aplicao conjunta das
metodologias ABC e UEP. Revista de Cincias da Administrao, v. 11, n. 23, p. 217-244,
2009.
SINAY, T. Cost structure of osteopathic hospitals and their local counterparts in the USA:Are
they any different? Social Science & Medicine, v. 60, p. 1805-1814, 2005.
SMET, M. Cost characteristics of hospitals. Social Science & Medicine, n. 55, p. 895-906,
2002.
SUTHUMMANON, S.; OMACHONU, V. K. Cost minimization models: Applications in a
teaching hospital. European Journal of Operational Research, v. 186, p. 1175-1183, 2008.
STRUETT, M. Custeio baseado em atividades em laboratrios de anlises clnicas: estudo de
caso em um hospital filantrpico. 2005. 165 f. Dissertao (Mestrado em Administrao).
Universidade Estadual de Londrina, Londrina, 2005.
UZZO, R. G.; WEI, J. T.; HAFEZ, K.; KAY, R.; NOVICK, A. C. Comparison of direct
hospital costs and length of stay for radical nephrectomy versus nephron-sparing surgery in
the management of localized renal cell carcinoma. Urology, v. 54, n. 6, p. 994-998, 1999.
YERELI, A. N. Activity-based costing and its application in a Turkish university hospital.
AORN Journal, v. 89, n. 3, p. 573-591, 2009.
YIN, R. K. Estudo de caso: planejamento e mtodos. 3.ed. Porto Alegre: Bookman, 2005.