INFORME ESPECIAL

ESTNDARES INTERNACIONALES

FUNDAMENTOS DEL
IMPUESTO DIFERIDO
SEGN ESTNDARES
INTERNACIONALES
ABRIL DE 2017
 INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES

Tabla de contenido

IMPUESTO DIFERIDO ............................................................................................................. 3

Cul es la razn de ser del impuesto diferido?..................................................................................... 3

Bases y fundamentos conceptuales......................................................................................................3
Herramienta de valoracin de la situacin financiera...........................................................................4

Mtodo para identificar el impuesto diferido activo o pasivo ............................................................... 5

Metodologa de clculo del impuesto diferido no cambia con reforma tributaria................................ 6

Algunas situaciones especiales............................................................................................................... 8

Prdidas fiscales generan activo por impuesto diferido........................................................................8
Revaluacin de propiedades, planta y equipo.....................................................................................10
Impuesto diferido en actividades agrcolas y ganaderas.....................................................................11

Impuesto diferido: 10 respuestas clave................................................................................................ 12

Actualcese 2

IMPUESTO DIFERIDO
E Cul es la razn
l Estndar Internacional de
Informacin Financiera reconoce,
en cierta medida, la potestad de las
naciones para establecer disposiciones
fiscales especiales en lo referente a
la determinacin de lo denominado
impuestos a las ganancias. En este
sentido se presume que, en mltiples
escenarios, dichas disposiciones distarn
de lo contenido en el Estndar de
Informacin Financiera, razn por la
cual se ha establecido un tratamiento
a las diferencias temporarias que
pudiesen resultar de estas circunstancias,
denominadas impuesto diferido. En este
apartado se abordarn algunos aspectos
generales al respecto.
INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES
de ser del impuesto
diferido?
El reconocimiento del impuesto a las
ganancias en los estados financieros es
un tema particularmente desafiante,
dado que en este confluyen dos asuntos
bastante distintos: por un lado las normas
contables, y por otro, bien lejano, las
normas fiscales.
Existen diversos motivos por los cuales
este elemento de los estados financieros
resulta tan complejo. A continuacin
trataremos de explicar algunos de ellos.
Bases y fundamentos
conceptuales
Los estados financieros se preparan
empleando fundamentos conceptuales
para determinar el reconocimiento,
medicin y clasificacin de las partidas,
de tal manera que existen mltiples
formas de reconocer un mismo hecho
econmico. El uso de definiciones y
conceptos permite que los elementos
de dichos estados se reconozcan por su
esencia econmica en lugar de hacerlo
por su forma legal.
Por ejemplo, para reconocer la
compra de un bien como activo, es
necesario asegurarse de que este
generar beneficios econmicos
futuros a la entidad, a modo de
mayores ingresos o menores costos.
De otro lado,las normas fiscales
deben atender ms a realidades
legales y formales que a las
meramente econmicas.Dado el
caso, una entidad no debe reconocer
un bien inmueble como activo para
efectos fiscales hasta que no haya
llevado a cabo la protocolizacin de
la compra a travs de una escritura
pblica, mientras que, para efectos
de los estados financieros, es
posible reconocer el inmueble como
activo propio siempre que se hayan
obtenido los riesgos y ventajas,
aunque el asunto de la propiedad
legal no est finiquitado an. Dicha
situacin puede ocurrir porque el
comprador tenga pendiente una
parte del pago, y ambos (comprador
y vendedor) hayan convenido que
solo realizarn la escrituracin y
el registro una vez el comprador
sufrague el valor total del contrato.
De igual modo,existen algunos
elementos de activos y pasivos que se
reconocen a efectos de la informacin
financiera, pero no son reconocidos
de manera fiscal (o tienen otro
tratamiento).Un ejemplo de
ello es el valor residual de los
activos. Desde el punto de
vista financiero, una entidad
no debe depreciar el costo
de los activos en su totalidad,
sino considerar dicho valor
residual, cuando este sea
material. Sin embargo,
en la normatividad fiscal
colombiana no se considera
ningn valor residual en
la depreciacin de los
activos, lo cual genera una
depreciacin total de los
mismos en las vidas tiles,
tambin establecidas en las
normas fiscales.
Actualcese 3
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En el reconocimiento de los pasivos tambin suceden
diferencias, pues en los estados financieros se presentar un
pasivo siempre que la entidad tenga una obligacin, derivada
de hechos pasados, de la cual se espere que sea necesario
hacer sacrificios econmicos en el futuro.En algunos casos,
dichos pasivos pueden presentar incertidumbres sobre
su cuanta y vencimiento, por lo cual adquieren forma de
provisin.Adems,solo las obligaciones ciertas se reconocen
como pasivos en las normas fiscales,y, por tanto, las provisiones
no son aceptadas, a menos que tal norma as lo establezca.
Herramienta de valoracin
de la situacin financiera
La problemtica en torno al reconocimiento del impuesto
a las ganancias surge principalmente por las diferencias
existentes entre las bases normativas para su reconocimiento
y los principios establecidos en las Normas de Informacin
Financiera, en adelante NIF.Estas diferencias se presentan
porque los fines que persiguen las normas tributarias
son totalmente distintos a los objetivos de la informacin
financiera.
Las normas fiscales tienen como propsito establecer las bases
sobre las cuales los contribuyentes calculan sus impuestos.
Estas normas podran establecer sus propios criterios de
reconocimiento y medicin de activos, pasivos, ingresos y gastos
para propsitos fiscales.

Los estados financieros bajo Estndares Internacionales se
preparan siguiendo el principio de acumulacin o devengo. Este
principio no era reconocido para efectos fiscales antes de la
reforma tributaria del ao 2016 y, aunque este y otros principios
se integraron a los clculos fiscales, algunas disposiciones
conservaron su desconexin de los Estndares Internacionales.
Por tanto, teniendo en cuenta que esta problemtica se presenta
por lo general en todo el mundo,las normas de informacin
financiera establecen indicaciones claras acerca de la forma
como se debe reconocer y medir el impuesto a las ganancias, el
cual consta de dos elementos.

Elementos del impuesto a las ganancias

1 Impuesto corriente

Es el impuesto a pagar (o a recuperar) derivado de las ganancias (o prdidas) fiscales del perodo actual y anteriores. Este es, en
efecto, el impuesto a cargo en la declaracin de renta, o el respectivo saldo a favor, cuando sea el caso.
Elementos del impuesto a las ganancias
2 Impuesto diferido

Representa las consecuencias fiscales actuales y futuras derivadas de transacciones, en las cuales una entidad realiza sus activos
o liquida sus pasivos al valor reconocido en los estados financieros.
Si una entidad no reconoce el impuesto diferido, sino que solamente calcula y reconoce el impuesto corriente,estar incurriendo en
errores en la medicin de sus activos y pasivos por el desconocimiento de los impactos fiscales derivados de sus transacciones.
Para entender el concepto fundamental de impuesto diferido, tenga presente el siguiente postulado bsico: el impuesto que no
pagas hoy, debido a la aplicacin de mayores deducciones, lo pagars maana, cuando se agoten tales deducciones.

Estado de resultados
Una posible ilustracin sera la siguiente:
Ingresos Gastos Utilidad antes de
Ao
($) ($) impuestos ($)
Suponga que una entidad adquiere un montacargas por
valor de $100 millones y su negocio es alquilarlo a terceros. 1 20 10 10
Los ingresos por alquilar el montacargas son de $20 2 20 10 10
millones anuales, durante 10 aos. La entidad no tiene ms 3 20 10 10
operaciones. 4 20 10 10

Suponga que la vida til del montacargas (para efectos 5 20 10 10

financieros) es de 10 aos y la vida til aceptada fiscalmente 6 20 10 10
es de 5. El valor residual del activo es insignificante. Con los 7 20 10 10
datos anteriores elaboramos un estado de resultados de 8 20 10 10
acuerdo con los requerimientos de las normas de informacin
9 20 10 10
financiera, as:
10 20 10 10

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Las declaraciones de renta de los 10 aos de operacin, Se observa que la tasa de tributacin es de 0% en los primeros
suponiendo una tasa de tributacin del 30%, son: 5 aos y 60% en los ltimos 5. Esta situacin se corrige con el
reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos a lo largo de los
Declaraciones de renta 10 aos de operacin. El pasivo se calcula de la siguiente forma:

Ingresos Deducciones Renta gravada Impuesto a las Clculo del pasivo

Ao
($) ($) ($) ganancias ($)
1 20 20 0 0 Diferencia Pasivo por Gasto (ingreso)
Valo Valor
temporaria impuesto por impuesto
2 20 20 0 0 Ao contable fiscal
imponible diferido diferido
($) ($)
3 20 20 0 0 ($) ($) ($)
4 20 20 0 0 1 90 80 10 3 3
5 20 20 0 0 2 80 60 20 6 3
6 20 0 20 6 3 70 40 30 9 3
7 20 0 20 6 4 60 20 40 12 3
8 20 0 20 6 5 50 0 50 15 3
9 20 0 20 6 6 40 0 40 12 -3
10 20 0 20 6 7 30 0 30 9 -3
8 20 0 20 6 -3
Note que el impuesto a las ganancias de los primeros 5 aos 9 10 0 10 3 -3
es nulo, mientras que del ao 6 al 10 es de $6 millones. Si
10 0 0 0 0 -3
calculamos la tasa efectiva de tributacin, sin haber reconocido
el impuesto diferido, los resultados son los siguientes:
De esta manera, el gasto por impuesto a las ganancias a lo largo
Tasa de tributacin de los 10 aos ser de $3 millones. Si calculamos la tasa de
tributacin a lo largo de los 10 aos, con las utilidades, antes de
impuestos (por valor de $10 millones), y un gasto por impuestos
Utilidad antes de Impuesto a las
Ao
impuestos ($) ganancias ($)
Tasa de tributacin por valor de $3 millones, encontraremos que la tasa de tributacin
permanece constante en un 30%, como en efecto sucede.
1 10 0 0%
2 10 0 0%
3 10 0 0%
Si una entidad no reconoce el impuesto
4 10 0 0% diferido, sino que solamente calcula y
5 10 0 0% reconoce el impuesto corriente,estar
6 10 6 60% incurriendo en errores en la medicin
7 10 6 60%
de sus activos y pasivos por el
8 10 6 60%
desconocimiento de los impactos fiscales
9 10 6 60%
10 10 6 60%
derivados de sus transacciones

Mtodo para identificar el impuesto diferido activo o pasivo

Las diferencias entre las bases contables y fiscales de los
activos y pasivos generan diferencias temporarias imponibles
o deducibles, siempre que la reversin de estas tenga efectos
fiscales. En este apartado se propone un mtodo para identificar
si el impuesto diferido resultante es activo o pasivo.
La metodologa establecida en la Seccin 29 del Estndar para
Pymes en relacin con la determinacin de los activos y pasivos
por impuesto diferidorequiere que las entidades establezcan
e identifiquen el valor contable y fiscal de sus activos y
pasivos.Una vez establecidos estos valores, la entidad procede
a calcular la diferencia entre ambas bases, conocida como
diferencia temporaria. Esta, multiplicada por la tarifa impositiva
aplicable a la entidad, da lugar al impuesto diferido.
Una vez establecida la diferencia temporaria, es necesario concluir
si tendr efectos imponibles o deducibles en perodos futuros, es
decir, calificar la diferencia como imponible o deducible.
Existen diversos mtodos didcticos para realizar este proceso.
Aqu se propone el denominadomtodo del balancn, o
mtodo del burrito

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Segn este mtodo, la entidad debe

calcular, en primera instancia, el valor
fiscal de la partida que genera la Mtodo del balancn o del burrito
diferencia. Luego, analiza la base contable
para concluir si esta incrementa el El resumen terico de este mtodo es el siguiente:
patrimonio contable con respecto al fiscal.
Si en efecto, la base contable incrementa Si el activo hace subir el patrimonio, el impuesto lo hace bajar: es pasivo
el patrimonio, el impuesto diferido lo
disminuye, por tanto, es pasivo. Si el activo hace bajar el patrimonio, el impuesto lo hace subir: es activo

Por el contrario, si partiendo de la base Si el pasivo hace subir el patrimonio, el impuesto lo hace bajar: es pasivo
fiscal, la base contable disminuye el
patrimonio, el efecto sera un impuesto Si el pasivo hace bajar el patrimonio, el impuesto lo hace subir: es activo
que incrementa de nuevo el patrimonio y,
en consecuencia, es activo.

Veamos algunos ejemplos:

Caso 1 Metodologa de clculo del

Una entidad tiene una cartera cuyo valor fiscal es de
$1.000.000 (base fiscal). En los estados financieros, la entidad
ha reconocido un deterioro del valor por $400.000, en
consecuencia, el valor contable de la partida es de $600.000.
Si partimos de las cifras fiscales, el ajuste para llegar al
valor contable genera una disminucin del patrimonio.
De acuerdo con esto, el efecto causado por el impuesto
diferido es inverso, es decir, incrementa el patrimonio y es
un impuesto diferido activo.
Caso 2
Una entidad tiene activos clasificados como propiedades,
planta y equipo con un valor fiscal de $500.000 en su
declaracin de renta; sin embargo, el valor contable del
activo es de $2.000.000, pues se llev a cabo un reclculo de
la depreciacin, debido a que la vida til financiera del activo
es ms extensa que la establecida para efectos fiscales.
Si partimos de las cifras fiscales, el ajuste para llegar al valor
contable genera un incremento del patrimonio. Por tanto, el
efecto causado por el impuesto diferido es inverso, es decir,
disminuye el patrimonio y es un impuesto diferido pasivo.
impuesto diferido no cambia
con reforma tributaria
La reforma tributaria de 2016 introdujo interesantes ajustes
al respecto de la interaccin entre las normas fiscales y
contables. Sin embargo, estas novedades no cambian la
metodologa de contabilizacin del impuesto diferido.
Los Estndares Internacionales para el reconocimiento y la
medicin del impuesto diferido surgen como una necesidad
de lograr que los estados financieros reflejen la realidad
econmica de los negocios. Debido a que las normas fiscales
contienen tratamientos establecidos de manera arbitraria
por los gobiernos para el reconocimiento y la medicin de
activos, pasivos, ingresos y gastos, se deben reconocer los
efectos impositivos generados por las diferencias entre las
normas fiscales y las contables.
No obstante, la metodologa establecida en los marcos
tcnicos normativos en Colombia conserva su esencia
aunque se emita una reforma tributaria, ya que esta no tiene
efectos sobre la forma de calcular el impuesto diferido, por lo
tanto, conserva su esquema de anterior.

Caso 3 Por ejemplo, en el caso de las Pymes, el impuesto diferido

Una entidad ofrece un bono a los empleados que cumplen
5 aos de servicio. De acuerdo con las normas sobre
informacin financiera, la entidad establece una provisin de
$100.000 en sus estados financieros con el fin de atender el
pago de dichas bonificaciones. Esta provisin no es aceptada
por el Estatuto Tributario, por lo cual su base fiscal es $0.
Si partimos de las cifras fiscales, el ajuste para llegar al valor
contable genera una disminucin del patrimonio. Por lo tanto,
el efecto causado por el impuesto diferido es inverso, es decir,
incrementa el patrimonio y es un impuesto diferido activo.
se calcula de acuerdo con el procedimiento establecido en
el prrafo 29.3 del anexo 2 delDecreto 2420 de 2015 del
siguiente modo:
a. Reconocimiento del impuesto corriente
El impuesto corriente corresponde al impuesto liquidado
por las ganancias (o prdidas) fiscales del perodo.
En otras palabras, es el impuesto resultante en la
declaracin de renta del perodo.

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b. Identificar los activos y pasivos cuya
recuperacin o liquidacin al valor
en libros se esperara que afecten a
las ganancias fiscales
Algunos activos y pasivos no tienen
impacto fiscal por su realizacin o
liquidacin al valor en libros, debido
a diversos motivos como los tres
siguientes: su valor en libros es igual
a su valor fiscal, su realizacin no
constituye un ingreso gravado o
su cancelacin no constituye una
deduccin.
c. Determinar la base fiscal de los
activos y pasivos, as como de otras
partidas que tengan dicha base,
pero no estn reconocidas en los
estados financieros
Esta es la base fundamental del
reconocimiento del impuesto
diferido, pues en dicho proceso
la entidad debe estar capacitada
para generar informacin basada
en requerimientos de las normas
de informacin financiera y otra
fundamentada en normas fiscales.
d. Calcular las diferencias temporarias,
prdidas fiscales no utilizadas y
crditos fiscales no utilizados
Las diferencias temporarias
corresponden a las diferencias entre
el valor fiscal y contable de los activos
y pasivos, y son la base para el clculo
del impuesto diferido. Las prdidas
fiscales no utilizadas constituyen
impuestos diferidos para la entidad,
en tanto que representan derechos
en la disminucin de la carga
impositiva futura.
e. Reconocer los activos y pasivos por
impuestos diferidos derivados de las
diferencias entre las bases contables
y fiscales, prdidas fiscales no
utilizadas y crditos fiscales no
utilizados
Los activos y pasivos por impuesto
diferido resultan de la multiplicacin
entre las diferencias temporarias, las
prdidas fiscales no compensadas y
los crditos fiscales no utilizados por
la tasa de tributacin de la entidad.
Con la aprobacin de la reforma
tributaria, las entidades tendran
que actualizar dicha tasa segn su
nueva condicin y reajustar sus
estimaciones de impuestos diferidos
realizadas en perodos anteriores con
cargo a los resultados del perodo.
f. Considerar las posibles revisiones
por parte de la DIAN, para ajustar
sus impuestos diferidos
Si la entidad tiene incertidumbre
sobre si es posible que la DIAN
revise sus declaraciones tributarias
y genere un mayor valor a pagar,
entonces debe ajustar las partidas
reconocidas como activo o pasivo
por impuesto diferido, para reflejar
tal incertidumbre. Esto ocurre
cuando, por ejemplo, la entidad
ha interpretado una norma en un
sentido distinto al conferido por la
administracin tributaria.
g. Reconocer correccin valorativa de
los activos por impuestos diferidos
Esta situacin se presenta cuando
la expectativa de generacin de
utilidades futuras con las que se
puedan compensar los impuestos
diferidos activos es tan baja que
no se alcanzan a cruzar los saldos
por impuestos diferidos activos.
Este reconocimiento es similar a
undeterioro del valor del impuesto
diferido activo.
h. Distribuir el impuesto corriente
y diferido entre las partidas del
resultado, otro resultado integral, o
patrimonio, segn corresponda
La norma requiere que el efecto
impositivo tenga el mismo impacto
que su partida generadora.
i. Presentar y revelar la informacin
requerida
Como se observa,el hecho de que
el Gobierno modifique las tarifas de
impuestos no interfiere en ninguno
de estos pasos. El nico efecto
ocasionado es que el saldo de los
activos o pasivos por impuestos
diferidos ser ms bajo o ms alto al
considerar las nuevas normas fiscales
en el reconocimiento y la medicin
de activos, pasivos, ingresos y gastos.
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Algunas situaciones especiales
En el desarrollo de las actividades de
la entidad y, en especial, en el proceso
de presentacin, liquidacin y pago de
la obligacin tributaria del impuesto a
las ganancias, podrn surgir mltiples
clculos o hechos que tendrn afectacin
en el clculo del impuesto diferido. En
este apartado se revisarn algunas de
estas situaciones.
Prdidas fiscales generan
activo por impuesto diferido
La Seccin 29 del Estndar para Pymes
establece el tratamiento del impuesto
a las ganancias. Esta seccin requiere
que la entidad reconozca un activo por
impuestos cuando se presentan prdidas
fiscales compensables. Las prdidas
fiscales aparecen en perodos en los
cuales las deducciones son ms altas que
los ingresos gravados.
El prrafo 29.2 de la Norma para Pymes
establece queel impuesto corriente es el
impuesto por pagar (recuperable) por las
ganancias (oprdidas) fiscales del perodo
corriente o de perodos anteriores.
A su turno, el prrafo 29.3 de la misma
norma, en su literal e), establece que
As las cosas, veamos el siguiente ejemplo:
Una empresa tiene prdidas por $100.000.000 durante los aos 1 y 2, y utilidades durante los perodos 3, 4 y 5 por valor de
$80.000.000.
Con una tarifa de impuestos del 30%, e ignorando el efecto de la renta presuntiva, cmo quedaran las declaraciones de renta y los
estados de resultados de los aos 1 al 5?
Dadas las condiciones anteriores, las declaraciones de renta de los aos 1 a 5 son:
Concepto Ao 1
Renta lquida ordinaria
del ejercicio ($)
Prdida lquida del (100.000.000)
ejercicio ($)
Compensacin de
prdida fiscal ($)
Renta lquida ($)
Impuesto a cargo ($)
INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES
una entidadreconocer los activos
por impuestos diferidos y los pasivos
por impuestos diferidos, que surjan
de diferencias temporarias,prdidas
fiscales no utilizadasy crditos fiscales no
utilizados.
(El subrayado es nuestro)
De la lectura de los dos apartes anteriores
pareciera que la norma se contradice,
o hace dos requerimientos diferentes
para el mismo asunto; pero en realidad,
ambas situaciones se pueden presentar
en condiciones especficasque se explican
a continuacin:
1.
Impuesto corriente
por prdidas fiscales
El impuesto corriente por prdidas
fiscales mencionado en el prrafo
29.2 del Estndar para Pymes hace
referencia exclusivamente a la posibilidad
de recuperar el impuesto pagado en
perodos anteriores, imputando la prdida
fiscal del perodo corriente.
En esta situacin, segn advierte el ltimo
prrafo de la pgina 12 del mdulo 29
del material de formacin en Norma
Internacional para Pymes, algunas
Ao 2 Ao 3
80.000.000
(100.000.000)
80.000.000
leyes fiscales permiten a las entidades
compensar la prdida de un perodo
con las ganancias de uno o ms aos
anteriores.
Esta situacin no es aplicable en
Colombia, pues el inciso 1 del artculo
147 del Estatuto Tributario establece
quelas sociedades podrn compensar
las prdidas fiscales, con las rentas
lquidas ordinarias que obtuvieren en los
doce (12) perodos gravables siguientes,
sin perjuicio de la renta presuntiva del
ejercicio.
La disposicin fiscal permite, entonces, la
compensacin en perodos futuros, pero
no admite la compensacin con perodos
anteriores, como sugiere la norma que
existe en algunos pases.
2.
Impuesto diferido
por prdidas fiscales
Dado que no es aplicable en Colombia lo
establecido en el prrafo 29.2, entonces
se aplica el prrafo 29.3.e), segn el cual,
el impuesto que se podr disminuir en
perodos siguientes por la aplicacin de
prdidas fiscales se debe reconocer como
un activo por impuesto diferido.
Ao 4 Ao 5
80.000.000 80.000.000
80.000.000 40.000.000
40.000.000
12.000.000
Actualcese 8
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El comportamiento de la prdida y el beneficio fiscal que de ella se deriva es:

Concepto Ao 1 Ao 2 Ao 3 Ao 4 Ao 5
Prdida acumulada ($) (100.000.000) (200.000.000) (120.000.000) (40.000.000)
Beneficio fiscal por (30.000.000) (60.000.000) (36.000.000) (12.000.000)
aplicar ($)
Efecto en resultados ($) 30.000.000 30.000.000 (24.000.000) (24.000.000) (12.000.000)

Y los estados de resultados presentan las siguientes cifras:

Estado de resultados Ao 1 Ao 2 Ao 3 Ao 4 Ao 5
Utilidad (prdida) antes (100.000.000) (100.000.000) 80.000.000 80.000.000 80.000.000
de impuestos ($)
(Gasto) ingreso 30.000.000 30.000.000 (24.000.000) (24.000.000) (24.000.000)
por impuesto a las
ganancias ($)
Resultado ($) (70.000.000) (70.000.000) 56.000.000 56.000.000 56.000.000

Como puede observarse, la prdida fiscal genera un efecto Ao 3

ingreso en las declaraciones de renta de los aos 1 y 2. A
partir del ao 3, cuando la prdida se empieza a compensar, el Cuenta Dbito Crdito
impuesto diferido empieza a revertirse, hasta el ao 5, cuando la 54040501 Impuesto corriente 24.000.000
prdida compensable ha desaparecido totalmente. Activo impuesto diferido
17050501 24.000.000
prdida fiscal
Las contabilizaciones sugeridas para el tratamiento de este
impuesto diferido por prdida fiscal son: Saldo activo de la cuenta 17050501 impuesto diferido prdida fiscal: $36.000.000

Ao 1 Ao 4

Cuenta Dbito Crdito Cuenta Dbito Crdito

Impuesto diferido prdida 54040501 Impuesto corriente 24.000.000
54040503 30.000.000
fiscal
17050501 Activo impuesto diferido
Activo impuesto diferido prdida fiscal 24.000.000
17050501 30.000.000
prdida fiscal
Saldo activo de la cuenta 17050501 impuesto diferido prdida fiscal: $12.000.000
Saldo activo de la cuenta 17050501 impuesto diferido prdida fiscal: $30.000.000

Ao 2 Ao 5

Cuenta Dbito Crdito

Cuenta Dbito Crdito
54040501 Impuesto corriente 24.000.000
Impuesto diferido prdida
54040503 30.000.000
fiscal Activo impuesto diferido
17050501 12.000.000
prdida fiscal
Activo impuesto diferido
17050501 30.000.000
prdida fiscal 24040501 Impuesto por pagar 12.000.000

Saldo activo de la cuenta 17050501 impuesto diferido prdida fiscal: $60.000.000 Saldo activo de la cuenta 17050501 impuesto diferido prdida fiscal: $0

Actualcese 9
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Revaluacin de propiedades, planta y equipo
En este apartado se revisarn los requerimientos a cumplir cuando
se han revaluado elementos de propiedad, planta y equipo.
El prrafo 29.3 de la Norma para Pymes (2009) establece el
procedimiento a seguir para el reconocimiento del impuesto
a las ganancias, el literal e) establece lo siguiente: Reconocer
los impuestos diferidos relacionados con dichas diferencias
temporarias.
Como se puede observar, este literal requiere que se
reconozca el impuesto diferido por las diferencias temporarias
de los activos y pasivos cuya realizacin o liquidacin, segn el
literal b), se espera que afecten las ganancias fiscales.
A su turno, el prrafo 29.15 del mismo marco normativo
para Pymesrequiere que la entidad reconozca un pasivo por
impuestos diferidos para todas las diferencias temporarias que
se espere que incrementen la ganancia fiscal en el futuro.
En el caso de los terrenos clasificados como propiedades, planta y
equipo, sobre los cuales por lo general est construida una planta
de produccin, o las oficinas administrativas de la entidad, han
surgido algunas posturas segn las cuales no se requiere calcular
el impuesto diferido bajo la premisa de que no se espera vender
estos activos en el corto ni mediano plazo y, por lo tanto, no se
espera que se tenga que pagar un impuesto a las ganancias.
Pues bien, hay que tener presente queen ninguna parte de la
Seccin 29 del Estndar para Pymes (ni en su versin 2009 ni en
la de 2015) se permite obviar el reconocimiento de un pasivo
por impuestos diferidos bajo el argumento de la expectativa
de venta del mismo. Igual sucede con la NIC 12, en la cual no
se establece exencin alguna en cuanto al reconocimiento del
impuesto diferido. Las nicas exenciones en el reconocimiento
de impuestos diferidos estn contempladas en el prrafo 29.16
del Estndar para las Pymes. La norma dispone que no se
reconozca impuesto diferido en relacin con:
En ese mismo momento, la entidad calcula el impuesto diferido de acuerdo con la metodologa establecida en la Seccin 29:
Concepto Valor fiscal Valor contable
Terreno $100.000.000 $1.000.000.000
Con esta informacin, suponiendo que el nico activo de la
entidad sea este terreno, el estado de situacin financiera
presenta los siguientes datos:
Activo PPETerreno: $1.000.000.000
Pasivo por impuesto diferido: $90.000.000
Patrimonio: $910.000.000
a. Las diferencias temporarias asociadas a ganancias no
remitidas por subsidiarias extranjeras, sucursales, asociadas
y negocios conjuntos, en la medida en que la duracin de la
inversin sea, en esencia, permanente, a menos que se haga
evidente que las diferencias temporarias se puedan revertir
en un futuro previsible.
b. Las diferencias temporarias asociadas al reconocimiento
inicial de la plusvala.
Dado que la norma solo establece estas dos exenciones,todas
las dems diferencias temporarias relacionadas con activos y
pasivos susceptibles de incrementar las ganancias fiscales deben
reconocerse en los estados financieros.
En cuanto al argumento de que los terrenos clasificados como pro-
piedades, planta y equipo no se tienen para la venta,es necesario
tener presente que la norma no condiciona el reconocimiento del
impuesto diferido a la intencin que tenga la administracin sobre
los activos que generan la diferencia temporaria.
Adems, es claro que cuando el activo se muestra revaluado, es
irrefutable que al momento de realizarlo, por su valor en libros,
se presentar una ganancia fiscal (no contable) que generar
impuesto a cargo de la entidad.
Para evaluar lo anterior, suponga que una entidad tiene un
terreno clasificado como propiedades, planta y equipo adquirido
el 1 de enero del ao 2000 por un costo de 100 millones, el cual
fue ajustado en el Estado de Situacin Financiera de Apertura,
en adelante ESFA, a su valor razonable de $1.000 millones.
Para ajustar el valor de este terreno, la entidad debi hacer el
siguiente registro contable:
Cuenta Dbito Crdito
Activo PPE Terreno Ajuste a valor $900.000.000
razonable
Ganancias retenidas $900.000.000
Impuesto diferido
Diferencia Tarifa impositiva
pasivo
$900.000.000 10% $90.000.000
Es indiferente el hecho de que la entidad no pretenda
vender el activo, pues el solo hecho de presentarlo
revaluado requiere que se reconozca el impuesto
diferido subyacente. Si no se reconoce el impuesto
diferido pasivo, la entidad estara sobrevalorando su
patrimonio.
Actualcese 10
 INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES
Cundo se revierte el impuesto diferido?
El impuesto diferido (activo o pasivo) se revierte en el momento en el cual desaparezcan las diferencias temporarias que le dieron
origen. Para el efecto, se presentan dos opciones:
1. La entidad decide vender el activo
Si la entidad decide vender el activo, y lo vende por el valor
en libros ($1.000.000.000), es claro que en el estado de
resultados no se presenta una utilidad en venta de activos,
pues simplemente desaparece un terreno por ese valor, y
se recibe el mismo valor en la cuenta bancaria.
Sin embargo, en la declaracin de renta del ao en el cual
se venda el terreno, se generar una ganancia ocasional
que tributar a una tarifa del 10%. En lugar de afectar
los resultados, la entidad traslada el pasivo por impuesto
diferido de $90.000.000 a una cuenta de impuestos por
pagar, y procede a cancelar este valor.
Impuesto diferido en actividades
agrcolas y ganaderas
El Estndar Internacional requiere que los activos biolgicos
destinados a la produccin agrcola se midan al valor razonable
con efectos en resultados, mientras que, segn el artculo 276
del ET, los semovientes se declaran por el costo, el cual no puede
ser menor al precio comercial certificado por el Ministerio de
Agricultura cada ao gravable.
Con la entrada en vigencia en Colombia de los nuevos marcos
tcnicos normativos para la preparacin y presentacin de
informacin financiera, se presenta un cambio sustancial
en la forma de medir los activos biolgicos involucrados en
actividades agrcolas.
Por una parte, la Seccin 34 del Estndar Internacional para Pymes
y la NIC 41 establecen una metodologa de medicin al valor
razonable que tiene efectos en resultados para todos los activos
biolgicos en un contexto de actividad agrcola. Si dicha medicin
no est disponible, entonces se utiliza un modelo de costo.
De otro lado, el artculo 276 del Estatuto Tributario establece que
En el negocio de ganadera el valor de los semovientes es el del
costo, el cualno podr ser inferior al precio comercial en 31 de
diciembre del respectivo ejercicio fiscal.Mientras que, en el caso
delganado bovino, este ltimo valor ser determinado anualmen-
te por el gobierno, por intermedio del Ministerio de Agricultura,
teniendo en cuenta los precios de los mercados regionales.
Ambas formas de medir el activo para efectos contables y
fiscales generan una diferencia temporaria que hace necesario
reconocer un impuesto diferido, en cumplimiento de los
requerimientos de la Seccin 29 del Estndar para Pymes, y la
NIC 12, las cuales establecen que debe reconocerse un impuesto
diferido cuando el valor contable de los activos o pasivos de una
entidad sea diferente de su valor fiscal.
2. La entidad conserva el activo
durante 50 aos hasta su liquidacin
En este caso, es claro que, en el momento de la
liquidacin de la entidad, ser necesario vender al activo
para pagar a los acreedores y distribuir los remanentes
entre los accionistas. Si el activo se vendiera en ese
momento por el valor en libros (suponga que no se
volvi a incrementar su valor razonable), se presenta una
situacin similar a la anterior donde no se afectan los
resultados y el pasivo por impuesto diferido se traslada
a impuestos por pagar, para proceder a presentar la
declaracin de impuestos y realizar el respectivo pago.
Caso prctico
En el ao 2015, un ganadero adquiere 200 cabezas de ganado
por un valor total de $500 millones. Al cierre de los aos 2015
y 2016, el valor razonable del ganado es de $1.000 y $2.000
millones, respectivamente, aunque no se vendieron cabezas
durante tales aos. El 5 de enero del ao 2017 se venden
todas las cabezas de ganado por un valor de $2.100 millones,
cmo quedan los estados de resultados de los aos 2015,
2016 y 2017 y sus respectivas declaraciones de renta?
Para saber cmo quedarn los estados de resultados de los
aos indicados, en primer lugar se elaboran las declaraciones
de renta y acto seguido, el estado de resultados.
Elaboracin de las declaraciones de renta1
2015 2016 2017
Declaracin de renta
($) ($) ($)
Ingresos 2.100.000.000
Costo de ventas 500.000.000
Renta lquida ordinaria del 1.600.000.000
ejercicio
Prdida lquida del ejercicio
Compensacin de prdida fiscal
Renta lquida 1.600.000.000
Impuesto a cargo 480.000.000
En este caso hemos ignorado las consecuencias de cualquier
incremento en el valor comercial certificado por el Ministerio
de Agricultura. Cada ao, para efectos fiscales, el costo fiscal
de estos activos se ajusta segn lo establecido por dicha
cartera.
1
Para este ejercicio se ha fijado una tasa de impuestos hipottica del 30%.
Actualcese 11
 INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES

Elaboracin del estado de resultados Estado de resultados final

Para el efecto, es necesario calcular el impuesto diferido y para 2015 2016 2017
Estado de resultados
ello, se multiplica la diferencia entre el valor contable y el fiscal ($) ($) ($)
por la tarifa de impuestos, as: Ingresos por medicin 500.000.000 1.000.000.000
de activos biolgicos a
valor razonable
2015 2016
Clculo del impuesto diferido
($) ($) Ingresos por venta de 2.100.000.000
activos biolgicos
Valor fiscal de los activos 500.000.000 500.000.000
Costo de venta de 2.000.000.000
Valor contable de los activos1 1.000.000.000 2.000.000.000 activos biolgicos

Diferencia temporaria 500.000.000 1.500.000.000 Utilidad (prdida) antes 500.000.000 1.000.000.000 100.000.000
de impuestos
Pasivo por impuesto diferido 150.000.000 450.000.000
(Gasto) ingreso (480.000.000)
Efecto en los resultados del 150.000.000 300.000.000 por impuesto a las
perodo ganancias
(Gasto) ingreso por (150.000.000) (300.000.000) 450.000.000
impuesto diferido
As pues, con los datos sobre el impuesto diferido podemos
elaborar el estado de resultados de los tres aos: Resultado 350.000.000 700.000.000 70.000.000

Consultorio

Impuesto diferido: 10 respuestas clave

En este aparte hemos recopilado 10 respuestas clave realizadas por el contador pblico Juan David Maya, investigador lder en
Estndares Internacionales de Actualcese, mediante las cuales se han resuelto inquietudes puntuales de distintos usuarios. Las
respuestas son las que siguen a continuacin:

1. Cancelacin de activo por impuesto diferido bajo el

Estndar Internacional 3. Clculo del impuesto diferido para personas
naturales comerciantes

En primera instancia recomienda no hablar de la cuenta 17,
sino de activo por impuesto diferido para que el tema del cual
se est tratando sea ms comprensible entre los diferentes
usuarios de la informacin financiera. Entendido lo anterior, el
paso a seguir es, a la fecha de apertura, retirar tanto el activo
como el pasivo diferido contra ganancias retenidas y calcular
el impuesto de conformidad con la nueva normatividad. El
Estndar Internacional no establece a qu cuenta se debe llevar,
pues lo importante es que se reconozca como activo o pasivo
por impuesto diferido.
http://actualice.se/938t
Expone que, segn el Estndar Internacional para Pymes, de
acuerdo con el prrafo 10.3, la entidad no necesitar seguir
un requerimiento del estndar si el efecto de hacerlo no fuera
material. Es de anotar que una persona natural del Grupo 3 no
calcula el impuesto diferido, pero, si es una persona natural del
Grupo 2, s lo calcula. En conclusin, para lo considerado como
no material se pueden hacer procesos ms sencillos toda vez
que dicho tratamiento cumpla las definiciones de activo, pasivo,
ingreso o gasto del marco conceptual.
http://actualice.se/91r0

2. Separacin del impuesto diferido si la persona natural

separa la contabilidad personal de la de su negocio 4. Clculo del impuesto diferido si la tarifa del impuesto de
renta depende de ingresos futuros

Plantea que si una persona natural tiene un negocio, esta
debe de manejar por separado sus cuentas de activos, pasivos,
ingresos y gastos, para que al elaborar los estados financieros se
pueda revelar la verdadera informacin y as evaluar con mayor
precisin la situacin financiera del negocio, no la de la persona.
Recomienda que, para el caso en mencin, se puede realizar
una proyeccin de ingresos, pero, si el procedimiento resulta
un poco complejo, la otra alternativa es tomar como base la
tarifa del impuesto diferido generado en los ltimos cuatro aos
calculando el promedio.

http://actualice.se/925a http://actualice.se/91qu

Actualcese 12
 INFORME ESPECIAL ESTNDARES INTERNACIONALES
5. Impuesto diferido cuando en el ESFA el inventario era
inferior al reconocido contablemente
Seala que, en primer lugar, se debe identificar el porqu de la
diferencia y, de ser necesario, corregir su declaracin de renta
de aos anteriores. En este sentido, se debe hacer un anlisis
para determinar si la prdida del inventario se puede llevar como
deduccin en algn momento. Si esto es posible se generar cierre del ao 2014 en normas locales anteriores por un valor en
el impuesto diferido, de lo contrario no ser necesario calcular
dicho impuesto.
http://actualice.se/91ao
6. Reconocimiento del impuesto diferido de entidad que
debe suspender la comercializacin de un producto
Expone que para el caso en mencin, lo que se est generando
es una prdida. En ese sentido, se debe hacer un anlisis para
determinar si en algn momento la prdida se puede llevar
como deduccin; de ser posible, se generar el impuesto
diferido, de lo contrario no ser necesario calcular el impuesto.
http://actualice.se/91ap
7. Generacin del impuesto diferido por parte de un activo
revaluado
Expresa que el impuesto diferido se reconoce desde el punto
de vista de la realizacin del activo o liquidacin del pasivo. En
este sentido, la norma establece que independiente de que se
quiera o no vender el activo, se debe reconocer el impuesto
diferido desde la perspectiva de la venta de este, porque si no se
reconoce el impuesto diferido a la hora de realizarse el activo o
el pasivo, se genera una distorsin en relacin con el gasto por
impuesto a la ganancia. Tener presente la Seccin 29 de Estndar
Internacional para Pymes.
http://actualice.se/903l
8. Depuracin o desaparicin del registro del impuesto
diferido
Seala que el impuesto diferido, as como nace, tambin
desaparece en determinado momento. Este punto se da
cuando las diferencias temporarias generadoras del impuesto
desaparecen. Por ejemplo, una entidad tiene un inmueble al
libros de $ 300.000 millones el cual coincide con su valor fiscal. A
la hora de elaborar el ESFA, este se revala y queda con un nuevo
valor de $ 1.000.000 millones, por tanto, se debe reconocer una
diferencia temporaria de $ 700.000 millones.
http://actualice.se/903u
9. Impuesto diferido en perodos gravables donde se
obtengan prdidas
Indica que cuando la entidad tiene prdidas fiscales en un
determinado ao, la norma establece que dicha prdida se puede
compensar a futuro, generando un beneficio de menos pago de
impuestos. Lo anterior se establece en la Seccin 29 del Estndar
Internacional para Pymes, la cual relaciona los parmetros
establecidos con el impuesto a las ganancias. Este hecho no genera
un impuesto diferido, sino un impuesto corriente debido a que la
prdida ya se present y corresponde a la del ao.
http://actualice.se/903z
10. Clculo del impuesto diferido en la elaboracin
del ESFA
Expone que, segn la Seccin 35.7, si un activo no cumple la
definicin segn el Estndar Internacional, se le debe dar de baja
en el balance de apertura. Por ejemplo, si se tienen cuentas por
cobrar de ms de dos aos, de las cuales no se espera recibir
ningn dinero, estas pueden ser dadas de baja. Ahora bien, si
la partida dar lugar a una deduccin, cuando se da de baja en
la declaracin de renta en perodos posteriores, se genera un
impuesto diferido, de lo contrario, no ser necesario su clculo.
http://actualice.se/8zn3
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