Laudit est un examen critique qui permet de vrifier les informations

donnes par lentreprise et dapprcier les oprations et les systmes mis

en place pour les traduire . Cest une revue critique qui permet
dapprcier un travail dtermin, cest toute une dmarche qui se rfre
toujours des normes (constituant un cadre de rfrence objectif ) et se
doit dtre constructive. Dans ce prsent chapitre nous essayerons de
dvelopper le cadre thorique de laudit financier et comptable; son
mergence, sa dfinition, ses objectifs, ses limites et sa dmarche. Nous
parlerons aussi de ses principes et pratiques au Maroc.
Les documents comptables et financiers publis par lentreprise destins
aux parties prenantes internes et externes (fournisseurs, clients, salaries,
investisseurs) sont-ils sincres ? Les informations financires sur
lesquels se basent les dirigeants pour dfinir les orientations stratgiques
de leurs socits sont-elles pertinentes et fiables ? Cest dans le but de
rpondre ces interrogations, que sest dvelopp progressivement le
concept dAudit comptable et financier. Ce dernier qui est le domaine
dans lequel le terme daudit a t utilis lorigine est le rsultat dune
volution historique qui a entran lmergence dune activit bien dfinie
se distinguant dautres activits voisines.
I. L'audit financier : historique, dfinition, objectif
1. Le dveloppement de l'audit : un aperu historique
Historiquement, les premires dmarches de normalisation et de contrle
des comptes remontent l'Antiquit. Les Sumriens du deuxime
millnaire avant J.C. avaient dj compris lutilit dtablir une information
objective entre partenaires conomiques. Le fameux code dHammourabi
ne se contentait pas de dfinir des lois commerciales et sociales
gnrales, mais mentionnait explicitement lobligation dutiliser un plan
comptable et de respecter des normes de prsentation afin dtablir un
support fiable de communication financire. Plus tard, ds le IIIe sicle
avant J.C., les gouverneurs romains ont nomm des questeurs chargs de
contrler les comptabilits de toutes les provinces.
Cest de cette poque que provient lorigine du terme audit , driv du
latin audire qui veut dire couter . Les questeurs rendaient en effet
compte de leur mission devant une assemble constitue d auditeurs .
Par la suite, le dveloppement des pratiques de contrle des comptes a
accompagn lvolution gnrale des structures conomiques et des
grandes organisations administratives et commerciales. Ce n'est
cependant qu' partir du XIXe sicle que ces pratiques se sont
dveloppes de manire systmatique tant dans leur ampleur que dans
leurs mthodes en parallle avec l'mergence de l'entreprise moderne.
Cest cette poque que remonte lapparition progressive de laudit sous
la forme quil connat actuellement. Ce dveloppement sest effectu selon
trois grandes phases historiques :
- Jusqu' la fin du XIXe sicle, la finalit de l'audit tait oriente
principalement vers la recherche de la fraude. Les modes de contrle
taient donc axs vers la vrification dtaille, voire exhaustive, des
pices comptables ;
- A partir du dbut du XXe sicle, la ncessit d'mettre un jugement sur
la validit globale des tats financiers apparat paralllement la
recherche de fraudes ou d'erreurs. Les mthodes de sondages sur les
pices justificatives, par opposition leur vrification dtaille, font leur
apparition. Cette volution a t impose par la forte croissance de la
taille des organisations contrles qui a augment le cot des audits ;
- Aprs le milieu du XXe sicle, la finalit affirme de l'audit se limite
dsormais l'mission d'un jugement sur la validit des comptes annuels.
En outre, l'importance donne la revue des procdures de
fonctionnement de l'entreprise s'accrot progressivement pour devenir
aujourd'hui primordiale. En effet, face l'augmentation de la taille et de la
complexit des entreprises, les auditeurs ont peu peu assimil l'intrt
de la qualit des procdures internes pour s'assurer de la fiabilit des
informations produites par le systme comptable.
La dfinition de l'audit telle qu'elle est propose par la profession
comptable exprime de faon simple sa finalit : L'audit financier est
l'examen auquel procde un professionnel comptent et indpendant en
vue d'exprimer une opinion motive sur la rgularit et la sincrit des
comptes d'une entreprise donne 5. Il consiste en un examen critique
des tats financiers qui comprennent le bilan, le compte de rsultat et
l'annexe afin d'mettre un jugement leur sujet. Lobjectif attendu du
processus d'audit est la certification des comptes annuels de
l'entreprise, c'est--dire si l'on se place dans le contexte terminologique
Franais (et Marocain) la reconnaissance de leur rgularit et de leur
sincrit afin de fournir une image fidle des oprations de
l'exercice coul et de la situation financire la fin de cet exercice (Mikol
1999) :
- La rgularit est la conformit des comptes la rglementation et aux
principes comptables gnralement admis. La rglementation se compose
des textes lgislatifs ou rglementaires, mais aussi des rgles fixes par la
jurisprudence et des normes labores par les organisations
professionnelles ;
- La sincrit est l'application de bonne foi des rgles et des procdures
comptables en fonction de la connaissance que les responsables des
comptes ont de la ralit. Elle implique l'valuation correcte des valeurs
comptables et une apprciation raisonnable des risques et des
dprciations ;
- Le respect de l'image fidle consiste choisir, parmi les mthodes de
prsentation ou de calcul envisageables, les mieux adaptes la ralit de
l'entreprise et fournir les informations ncessaires leur comprhension,
en particulier dans le cadre de l'annexe.
3. Frontires et limites de laudit financier
Lvolution actuelle de l'audit financier souligne le double aspect de sa
dmarche : il s'agit tout la fois d'un contrle sur les comptes de
l'entreprise tels qu'ils sont prsents, mais aussi d'un contrle sur la
manire dont les comptes sont tablis. Les procdures de leur constitution
cest--dire lorganisation et le fonctionnement du systme dinformation
comptable et financire de lentreprise sont partie intgrante de la
confiance que lon va accorder aux tats financiers. Ceci amne une
vision plus large de l'audit financier que l'on peut prsenter comme un
examen critique qui permet de vrifier les informations donnes par
l'entreprise et d'apprcier les oprations et les systmes mis en place pour
les traduire .
En revanche, certains vont plus loin et affirment par exemple que les
objectifs long terme de l'audit doivent tre d'apporter un guide aux
dcisions futures de la direction sur toutes les questions d'ordre financier
telles que contrles, prvisions, analyse et tablissement des rapports 7.
Cette dfinition dpasse la finalit de certification en incluant un rle de
conseil. Elle pose donc le problme de linfluence ventuelle de l'auditeur
sur la gestion de l'entreprise. Or, dans le contexte rglementaire marocain,
limmixtion de lauditeur dans la gestion de lentreprise nest pas autorise
par la loi 17-95 sur socit anonymes, ce qui interdit en principe les
recommandations de gestion.
Il convient donc de bien dlimiter ce que nous entendons par audit
financier par rapport dautres activits voisines. Laudit financier est ce
que l'on appelle un audit externe lgal , c'est--dire un contrle
obligatoire des comptes annuels ralis par une personne indpendante.
En cela, il se distingue de laudit externe contractuel et de l'audit
interne de la manire suivante (Casta & Mikol 1999) :
- L'audit externe lgal est une activit obligatoire oriente vers
l'environnement de l'entreprise. Ses modalits dintervention, sa finalit et
sa priodicit sont dtermines par des critres lgaux et rglementaires ;
- Laudit externe contractuel est effectu par un cabinet daudit la
demande expresse dun client. Les modalits dintervention sont alors
dtermines par le cabinet avec le client, en fonction de ses besoins. Par
exemple, lors du rachat dune entreprise par une autre, lacheteur peut
demander un audit des comptes de la socit rachete ;
- L'audit interne est ralis par un service d'une grande entreprise ou d'un
groupe de socits. Il effectue ses travaux selon les orientations dfinies
par la direction de l'entreprise. En outre, il dpasse de plus en plus la
stricte dimension comptable et financire pour s'tendre l'ensemble des
fonctions de l'entreprise. Ceci implique d'aller au-del des rapports
comptables et financiers pour atteindre une pleine comprhension des
oprations effectues et proposer des amliorations. En ce sens, un audit
interne se rapproche davantage d'un audit oprationnel ou dune mission
de conseil et s'loigne des pratiques et des finalits de l'audit externe qui
se limite en principe au contrle de la validit des informations fournies
par les systmes existants.
II. Dmarche conceptuelle de laudit financier
1. Les principes de l'audit financier
Contrairement la comptabilit dont les rgles sont souvent intimement
lies aux contextes nationaux, l'audit apparat au moins du point de vue
conceptuel comme largement indpendant des contingences locales
dans ses dmarches, au point que l'on a pu avancer que l'audit a ses
principales racines non pas dans la comptabilit soumise son examen,
mais dans la logique, o il puise largement pour ses ides et ses mthodes
8.
2. La dmarche conceptuelle de laudit
Le principe gnral de laudit repose sur une approche hirarchise
(souvent appele approche top-down), rendue ncessaire par la taille des
entits contrles et facilite par leur dcomposition en cycles. La
dmarche d'audit pour valider les tats financiers de l'entreprise est la
suivante : On procde tout d'abord une revue globale des tats
financiers pour s'assurer de leur cohrence gnrale ; On procde
lidentification des cycles significatifs de lentreprise et lanalyse de leur
fonctionnement ; On effectue ensuite le contrle de ces cycles significatifs,
ce qui va permettre de valider les postes du bilan et du compte de rsultat
qui leur sont associs ; Enfin, on passe en revue les postes du bilan et du
compte de rsultat qui ne font pas partie des cycles principaux en fonction
de leur importance ventuelle dans les comptes.
Concrtement, le contrle de chaque cycle de l'entreprise se fait par
l'intermdiaire de procdures d'audit , cest--dire de tests ou contrles
qui doivent permettre de valider les montants dans les comptes. L'objectif
de ces procdures est de s'assurer que les montants figurant dans les
comptes sont justifis, c'est--dire qu'ils vrifient les assertions
suivantes : Exhaustivit : tous les montants devant tre enregistrs en
comptabilit l'ont t ; Ralit : les montants inscrits en comptabilit sont
la traduction d'une opration relle ; Coupure : les montants ont t
enregistrs dans le bon exercice comptable ; Evaluation : les critures sont
correctement valorises en fonction des principes comptables reconnus ;
Classification : les montants sont enregistrs dans les bons comptes ;
Prsentation: les comptes sont prsents de manire conforme et
fournissent l'information ncessaire leur comprhension.
3. Opinion et risque daudit
Le contenu des rapports d'audit fait l'objet d'une dfinition prcise. En
raison de leurs consquences potentielles, les diffrentes formes possibles
de lopinion formule dans le rapport sont en effet compltement dfinies :
- La certification sans rserve rpond lobjectif initial de lauditeur,
qui est de certifier que les comptes annuels sont rguliers, sincres et
donnent une image fidle ;
- La certification avec rserve doit tre mise lorsquun dsaccord sur
un point comptable ou une limitation dans ltendue des travaux de
contrle ne permet pas lauditeur dexprimer une opinion sans rserve,
sans que lincidence de cette rserve soit suffisamment importante pour
entraner un refus de certifier ;
- Le refus de certifier doit tre exprim lorsque leffet dun dsaccord
ou dune limitation des travaux est tel que lauditeur considre quune
rserve est insuffisante pour rvler le caractre trompeur ou incomplet
de linformation comptable. Il est galement exprim en cas dincertitudes
trs graves sur les comptes.
En ce sens, le risque et sa matrise sont le souci essentiel de l'auditeur. La
notion de risque daudit apparat comme complexe et difficilement
saisissable (Power 1995). Cependant, le processus de formalisation de
laudit contemporain la dcompose en plusieurs lments susceptibles
dtre apprhends individuellement et articuls de manire pouvoir tre
utiliss par les praticiens. On distingue donc le plus souvent les
composantes de risque suivantes : Le risque inhrent ; Le risque de
contrle interne ; Le risque de non dtection .