Libro de Auditoria Financieera

Principios
de
Auditora
DECIMOCUARTA EDICIN
Principios
de auditora
Principios
de auditora
Decimocuarta edicin
O. Ray Whittington, CIA, CMA, CPA

DePaul University
Kurt Pany, CFA, CPA

Arizona State University
Traduccin
Joaqun Ramos Santalla
Jos C. Pecina Hernndez
Traductores profesionales
Revisin tcnica
M.A. y C.P. Mara Antonieta Velasco Ruiz
Profesora de Ctedra de la Escuela de Negocios y Humanidades
del Instituto Tecnolgico y de Estudio Superiores de Monterrey
Campus Toluca
Mc
Graw
Hili
MXICO BOGOT BUENOS AIRES CARACAS
GUATEMALA LISBOA MADRID NUEVA YORK SAN
JUAN SANTIAGO
AUCKLAND LONDRES MILN MONTREAL
NUEVA DELHI
SAN FRANCISCO SINGAPUR ST LOUIS SIDNEY
TORONTO
Gerente de divisin: Leonardo Ne wball Gonzlez
Gerente de producto: Ricardo del Bosque Alasn
Editor de desarrollo: Islas Lpez
de produccin: Zeferino
PRINCIPIOS DE AUDITORA
Decimocuarta edicin
Prohibida la reproduccin total o parcial de esta Obra.

por cualquier medio, sin la autorizacin escrita del editor.
Mc McGraw-Hi11
Interamericana
DERECHOS RESERVADOS 0 respecto a la segunda edicin en espaol por McC,RAW-H111JINTERAMERICANA
EDITORES, DE C.V.
A Subsidiary
Cedro Nrn, SI 2 Col. Atlampa
Delegacin Cuauhtmoc,
(BISO Mxico. D.F.
Miembro de lu Cmara Nacional de la Industria Editorial Mexicana, Reg. Nm. 736
ISBN 970-104665-X
(ISBN 958410-039-4 edicin anterior)
Traducido de la decimocua,ta edicin en ingls de: PRINCIPLES OF AUDITING AND OTHER ASSURENCE SERVICES.
Published by MeGraw-Hi11. a The MeGraw-Hi11 companies. Inc. copyright@ 2(X, 2001. 1998, 1992, 1989,
1988. 1985. 1982, 1977, 1973, 1969. 1964, 1959. 1933 by The McGrawHiII Companies, Inc. Allrightsreserved. ISBN (\'7-
2822732
3456789012 09876432105
Impreso en Mxico Printed in Mexico

Esta abra se
Resumen del contenido
Papel del contador pblico en la 19 Otros servicios de opinin 667
economa I
20 Auditora interna,
2 Normas profesionales 28 Cumplimiento 692 NDICE
723
3 Etica profesional 53
4 Responsabilidad legal de los
contadores pblicos certificados 89
5 Evidencia y documentacin de la
auditora 1 18
6 Planeacin de la auditora: conexin

de los procedimientos de auditora
con el riesgo 161
7 Control interno 212

8 Examen del control interno en un
ambiente de tecnologa de la
informacin 253
9 El muestreo en la auditora 288
10 Efectivo e inversiones financieras

336
11 Cuentas por cobrar, documentos por
cobrar e ingresos 377
12 Inventarios y costo de los productos
vendidos 441
13 Propiedades, planta y equipo:
depreciacin y deterioro 478
14 Cuentas por pagar y otros pasivos
502
15 Deuda y capital contable 536
16 Auditora de las operaciones y
terminacin de Ia auditora 565
17 Informes de los auditores 603 18
Informes especiales y servicios de
contabilidad y de revisin 638
Contenido
Captulo 1 Fluctuaciones estacionales en el trabajo del contador
pblico 20
Papel del contador pblico en la economa R iones del captulo 21 bsiccrs explicados y puestos
I de relieve en el captulo 21
Qu los servicios expresin de opinin? Preguntas para repaso 22 Preguntas que
La fu ncin de certificacin 2 requieren anlisis 23 problemas 25
Auditoras los estados financieros 4 creo la de Caso para equi en la clase 27
Principales en el Siglo XX 7 Caso de inv y de discusin 21
Crisis de en 9 de auditorias 9
La contadura pblica I I Captulo 2
American Instilare of Cenified public Ace.mfonts 11 Normas profesionales 28
Financia' Normas de auditora generalmente aceptadas
(NAGA) 28 genemies: capacidades deI trabajo 29
acin y
ACCOW"ing
Governmemal Accounling S/andurds Board
14
Responsabilidad de los audltores para
Federal Accmmring Standards Advisory Bmrd
detectar omisiones 32
y 32
A ilegales de los clientes 33
El informe de auditora 34
auditares 34
El en el 35
ovos lipes de 37
Las normas de certificacin 39
Control de calidad cn las contadores Anlisis de las g 70
pblicos certificados 39 Anlisis de/ de normas 70 Anlisis de 105
Regulacin de los despachos cc*ltables 41 ipios 71
public
Revisin
Normas y
auditora
Resumen del captulo 43
Conceptos bsicos explic y mrst0S relieve en el
capitulo 44
Preguntxs para repaso 45
Preguntas requieren anlisis 47
Problemas 48
Caso para equipos en la Clase 50 de
investigacin 51
Captulo 3
tica profesional 53
Naturaleza de lu tica 53
ti
co
s
Cmo tomar decisiones ticas: un

ejemplo 54
La idad de la tica profesional 57 p en la
ron\aduria pblica 58 cc" of Professional del
American Instinae Of
Analisis de la in./ependemia 6/
A de Ea in g de la 69
Contenido
Responsabilidad con terceros segn el derecho
Anlisis estatutario 96
Anlisis
A
Responsabilidad 5 leyes
Anlisis de las comisiones y del pago de da 74 isis del
Regulacin de lu Securities and Exchange Commissiorg
lipo organizacin y de s nombre 74 p a/ 75
(SECI y
comodor pblico certificado como asesor fiscal: p
76 102
ImpoSirin de la tia profesioal 76 Responsabilidad y de revisin de los
tica de los auditores internos 77
Resumen del captulo 79 Pastura de los comadores en l e / os
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en 104
el captulo 79 Resumen del captulo 105
Pregu ntas para repaso 81 Conceptcxs bsicos explicados y puestos de relieve en
Pregunt:Ls que requieren anlisis 82 el captulo 106
Problemas 84 preguntas para repaso I OS preguntas que requieren
Caso paru equipos en la clase 87 anlisis 109 Problemas 1 12
Caso de inv estigacin y de discusin 88 Caso para equipos en la clase I I S
Caso de investigacin y de discusin 116
Captulo 4
Captulo 5
Responsabilidad legal de los eontadores
pblicos certificados 89 Evidencia y documentacin de la
Alcance de la resm)nsabilidad de los contadores auditora 118
pblicos certificados 89 los litigios 90 Relacin entre el liesgo y evidencia de
Fuentes de responsabilidad de los contadores auditora 1 18 Afi Cs
pblicos certificados 90 financieros
Responsabilidad de los contadores pblicos Riesgo de auditorio en _el nivel de afirmacin I
certificados con sus clientes segn el derecho Ejem/' {o del riesgo de oudi/orfa 120
Medic in de de 121
consuetudinario 92 de Obligaciones y Su
92 me de ) 93
Evidencia de la auditoria 122
Pmcedimientos de auditora 128

ele n de causalidad euasa prxima) 93
129
consuetudinario 94 Oportunidad de sustantivos de
Alcanee de lbs procedimientos sustmitivos de

129
/os 'os de auditora 129
Procedimientos analticos 130 de
terceros 96 los p s
Responsabilidad de los auditores Con terceros segn el
derecho Op o n de / 34
MlOdo Alcance de p analtico.' 135
Evidencia de auditoria en reas subjetivas 135
Evidenc sobre estimaciones eonfuhles 135
Evide valores del mreado 136
Evidencia sobre transacciones con partes s
37
XII CONTENIDO
Documentacin de la auditoria 137 de Organizacin del yograma de 181 de/ pm
138 Namra/e:n confidencal de los de a 184
documentos d Objetivos gene*ales deo ls programas de
'rahnjo / 39 auditoria pa activo 184 de los saldos
de 184
Ilustracin del diseo de un programa de
/87
El pre:xeSo de la auditora 188
Directrices pata preparar los documentos de Resumen del captulo 191

Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
el captulo 191
computadora por Preguntas para repaso 193
Revisin de los documentos de trabajo de la Preguntas que requieren anlisis 194
audito Problemas 196
Resumen del captulo 147 Caso de tica 198
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en Apndice GA
el captulo 147 Algunas direcciones de Internet 200
Preguntas para repaso 149 Preguntas Apndice 6B
que requieren anlisis 150 problemas Ejemplos de los factores de riesgo de
153
fraude 200
Caso para equipos en la clase 1 56
Apndice 6C
Caso de investig[Kin y de discusin 157
Caso ilustrativo de auditora: Keystone
Captulo 6 Computers & Nel Works, Inc. 203
Planeacin de la auditora: conexin de Parte I : planeacin de la auditora 203
procedimientos de auditora con el Problenws del Apndice 6C 211
riesgo 161
Captulo 7
Obtencin de clientes 162
de
Control interno 212
p Sta 163 Comunicacin
eon los audi'ores anteriores 164 Procedimieynos del El significado del control interno 212 me Fo reign
prime r ao / 64 Corrupt Ac,' de 1977 214 Medios de Obtener
e/ control 214
Ambiente de control 214
Integridad y valores 214 eon IO 2S
165 Consejo de o de 215
Planeacin de la auditora 167
Conozc" el negocio del clienle y Su ambiente 167 215 in de a y de
responsabilidades
Fuenres de informacin /69 de
Poltica s V de ESOS hu man OS
estrategia g
Riesgo de la auditora 174 ci n de riesgos Prcxeso de evaluacin dcl riesgo 218
73 El sistema de informacin contable 218
Crno resolver los riesgos de errores Actividadcs de control 219
materiales debidos al fraude 175 r a riesgos / desempeo 219
de Controles del procesamiento de informacin 219
Cmo documentar el pmce.so de p/aneoeio de la y Conrmles Tsicos 220
e dei riesgo 79 D is in de obligaciones 221
Relacin de los procedimientos de auditora Con los Monitoreo de los controles 221
riesgos 180 Limitaciones del control interno 222
I." pista de auditoria 80
Contenido
Conocimiento del control interno por parte de los A interna de de la a c
auditores 222 262
Cmo conocer el control interno para planear la Actividades de convol en sis'ema de feenologia de info
263
auditora 223
A Oividades generales de eotrol 263
Actividades ro / de aplicaciones
A vidades de con / de los usuarios 267
El en los de m 267
Examen del auditor sobre el control intemo en un
ambiente de tecnologa de la informacin 268 de los
de orientado a la tecnaogfa de la
El a mb informacin 268
interna 225 Documentacin de los controles del sistema orientado a
Evaluacin del riesgo de control 230 cn de la 268
nivel Evaluacin del riesgo de convol: pruebas del
sistema
pruebas 230 de:
Aplicar ms prueiWi5 a ls conrmles 231 Pruebas sustantivas con computadoras 274
US / Software de un ejemplo 275
Reevaluar el riesgo de control y modtficor las pruebas
Centros de servicio de cmputo y procesamiento
planeadas 232
Inclusin de la informacin sobre el nibel evaluado de/
subcontratado de computacin 275
ries de 232 Resumen del captulo 277
Ayudas de decisin para modificar programa de Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
232 del de el captulo 278
los o Pregun tas para repaso 280
Comunicacin de asunto,' relacionados con el Preguntas que Jequieren anlisis 282
236 Problemas 283
Control yerno en las pequeas gmpresas 236 Caso para equips en la clase 286
Resumen del capitulo 239
Capitulo 9
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
el captulo 239 El muestreo en la auditora 288
Preguntas para repaso 240 Comparacin entre el muestreo estadstico y el no
Pregu ntas que requieren anlisis 241 estadstico 289
Problemas 244
Otros m rodos para seleccionar la muestra 291
Caso para equipos en la clase 248
in 291 de el maestreo 292 pro
Apndice 7 A
visin pa ra e riesgo del muestreo (precisin) 293
Programas antifraude y medidas de
de la 293
control 251 Muestreo de auditora con pruebas de controles 294
Captulo 8 Riesgo del muestreo e las pruebas de controles
294
Examen del control interno en un ambiente Muestreo de atributos 295
de tecnologa de la informacin 253 De 'e r el objetivo de prueba 295
Naturaleza de sistemas orientados a la tecnologa de la Definir atributos y las condiciones de la
informacin 254 de varios tipos de Sistemas ' 'desviaciri'J " 295 ir la 296 el riesgo de
el riesgo de control y la rasa de desviacin
Impacto de la reenaogin de la informacin en tolerable 296
ta ia de 25,7 Estimar d desviacin esperada de
Control interno en un ambiente de tecnologa de la 297
informacin 259 organizacional de de info c Dele rminar el tamao de la maestra 297
in 259 Seleccione" la 298 r de la 298
Fraude por comp.uadora 262 Evo Iuar los resultados de Io muestro 298
A re/ O del 299
XIV CONTENIDO
EwIiCacin detallada del muesveo de atributos Convol inte rno de las transacciones en efectivo
299 337 de e n 338
Comml interno de los desembolsos en efectivo 340 n de
avihuros 301 de los auditorfa para el
Muestreo de auditora para realizar pruebas sustantivas Auditora del efectivo 345
303 Trabajo intermedio de auditora dedicado al
Riesgo del en las sustantivas
Muestreo clsico con variables Inversion es financieras 357
Ne de
E' de media por unidad 305
Objetivos del auditor al examinar las inversiones
Con riesg a mu es' reo 305 minncin de I 'amao
financieras 358
de Io 305 in lo de la media por
Sobre 359
307
Es de dife ias y de razones 310 Ejemplo de Cue s tionario sobre el control interno 359
de diferencias y de razones 311 Programa de auditora para las inversiones financieras
Muestreo no estadstico aplicado a pruebas sustantivas 360
312 Riesgos inheremes de las inversiones financieras 360
Ejemplo muestreo no estadistieo 312 de inversiones financieras 361
Resumen del captulo 314 Resumen del captulo 365
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en el Conceptcys bsicos explicados y puestos de relieve en
captulo 315 el captulo 365
Preguntas para repaso 316 Preguntas para repaso 366
Preguntas que requieren anlisis 318 Preguntas que requieren anlisis 368
problemas 320 Problemas 371
Caso para equipos en la clase 323 Caso para equipos en la clase 374
Apndice 9A Caso de investigacin y de discusin 375
Muestreo de probabilidad proporcional al tamao Caso de tica 376
(MPPT) 325
Delimitacin del tamao de la muestra 82S Captulo 11
Cuentas por cobrar, documentos por cobrar e
ingresos 377
Cuentas y documentos por cobrar 377
Apndice YB
Riesgo de la auditora 330
Conceptos biisicos explicados y puestos de relieve en
los apndices 331 preguntas y problemas de los
apndices 332
Caso para equipos en la clase referente a los apndices
del captulo 333
Integracin del problema del captulo 9 y de los
apndices 334
Captulo 10
Efecti v o e inversiones financieras 336 Auditora de las cuentas por cobrar, de los m entos
Efectivo 336 por cobrar e i ngresos 386 de auditoria en
Fg entes y naturaleza del efectivo 336 por nt I os por y ingreso 5
Objaivos de / auditor al auditar d efectivo 337 Resumen del captulo 408
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve eh
Cl"nto al
efectivo? 337 e! captulo 409
Contenido
Pregu n tas para repaso 409 El enf04ge de los auditores a/ auditar las propiedades,
Preguntas que requieren anlisis 411 problemas
414 la planra y el equipo 479
Caso para equipos en la clase 418 Contraste con 'a auditora del actio cimalante 479
Casos de tica 420 Control interno de la planta y del equipo 479
Apndice I lA
Caso ilustrativo de auditora: Keystone in de la 480 ras
Computers & Networks, Ine. 421 Parle II: iniciales y reperida 482
Examen del control intemo 421 Auditora de las propiedades, la planta y el equipo
482
Depreciacin 489
ewndicc I I A Problemas 435 Apndice

IIB
Compute r-s & Networks, Inc. 436
Pae III : Pruebas sustantivas. cuentas por cobrar e perspectiva de
ingresos 436 Eramen de los activos infangibies 492
A pndice I IB Problemas 440 Examen de la planto. de.' equipo y do los intangibles
Capitulo 12 anteo de la fecho del balonce general 492
Inventarios y costo de productos vendidos XI
441
Fuentes y naiura/eza de los inven;ariOSy costo de Resumen del captulo 493
los productos endios 442 Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
Mtodo 'Xira auditar los inventarios y cl cos'o de el captulo 493
productas 442 interna de las inventarios y Preguntas para repaso 493
IO' productos 443 de 443 del Preguntxs que requieren anlisis 494
riesgo 443 Problemas 496
Monitoreo 443 Caso para equipos en la clase 5CXj
Ciclos de compras y y actividades de 443 de auditoria
inventarios y de los prvducros vendidos Captulo 14
Auditora de los inventarios y del costo de los Cuentas por pagar y otros pasivos 502
productos vendidos 448 problemas relacionados Cuentas por pagar 502
con en inventario de Clientes de/ primer de
Ftwntes y naturaleza de las cuemas gor pagar 502
auditoria 465
cuentas por
pagar S03
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en Control interno de las Cuentas porpagar SOS
el captulo 467
Documentacin Cuentas por pagar
Preguntas para repaso 467 Preguntas 505
que requieren anlisis 468 Programa de auditora 505
Problemas 471 Otros pasivos 5 17
Caso para equipos en la clase 455 Momos remides en el pago a los empleados 517
Caso de tica 476 Imp de Ve pagar 518 reclamados
Caso de investigacin y dc discusin 476 S
Depsitos de los clientes "8
Captulo 13 Presentacin el balance genera/ 521
de/ 522
Propiedades, planta y equipo: depreciacin
Resumen deI captulo 522
y deterioro 478
XVI CONTENIDO
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
el captulo 523 Preguntas para repaso 523 preguntas el captulo 555 pre guntas para repaso 555 Preguntas
que requieren anlisis 524 Problemas 526 que requieren del anlisis 557
Caso para equipos en la clase 529 Problemas 559
Adiee 14A Caso para equipos en la clase 562
Computers & Networks, Inc. 531 Captulo 16
Parte IV: Examen del control interno 531 Auditora de las operaciones y terminacin
Apndice 14A: Problemas 334 de la auditora 565
(eracion es de auditora 565
Capitulo 15 El enfoque del auditor u/ examinar las
Deuda y capital contable 536 operaciones 566
Deuda que devenga intereses 536 Ingresos 567
Fuentes y naturaleza de la deuda qu deveiga intereses Relacin entre los ingresos y las cuentas del
536
balance general 567
El enfoque de auditores hacia que intereses 537 de los
riesgos relacionados co" la deuda que devenga Oros ingpvsos 5-67
intereses 537 Gastos 567
Control interno sobre la deuda que devenga intereses Relacin los geLsZos y las cuentas del
337 ludance general 568 pruebas sustantivas para
los gas/os de venas, les y adm VOS
Auditora de deuda que devenga intereses 539 Tiempo La auditora de la nmina 570
el anlisis de la devenga ses Cn n in fe la 570
546 De scripein del contrl interno sobre la nmina 574 de
Capital contable 546 auditora sobre 5
Fuentes y naturaleza del copita! de los Audiloria de los esfados de flujos de efectivo S75
accionistas 546 Terminacin de la auditora 575
E&foque de los auditores hacia Io auditoria del
capital de los accionistas 546
Contml interno sobre el capital de los
Procedimientos para identificar contingencias de prdida
accionistas 547 de cap 576
'tal acciones por pane del consejo de Re v de subsecuentes 580
administracin '47 Obtencin la carra de dey lavaciones 584
Registrador independiente y ogen7e de transferencia
E de las de la 584
de arciones SO libro de de acciones y el libro
Revisin de \ trabajo de auditoria 587
de
Responsabilidad de informacin en el reporte
sobre los dividendos 548 para el financie
a ceionimts
549 -capital en acciones 549 Comunicacin con el eonit de auditara 589
Programa de au ditora
Responsabilidades posteriores a la auditora 590
Utilidades retenidas y dividendos 552
de/ capital de accionistas en
553
Tiempo papa el anlisis del los accionistas 590
553 audit o omiridos
Auditora de sociedades y propiedades nicas 553 Resumen del capitulo 590
Resumen del capitulo 5 54 Conceptos bsicos e;plicados y puestos de relieve en
el captulo 591 pregunta S para repaso 592 Preguntas
que requieren anlisis 593
Problemas 596
Contenido
Caso para eq uipos en la clase
Captulo 17
Expresin
Info rmes de
Estados

Conceptos bicos explicados y puestos de relieve en
el captulo 622 preguntas para repaso 623 preguntas
que requieren anlisis 624 Pro b lemas 626
Caso para equipos en la clase 634
captulo 18 Opima' acema de estados prospectivos
679
Informes especiales y servicios de
contabilidad y de revisin 638
Informes especiales 639

Estados financieros preparados para usarse em
otros pases 643 Rcsun-ten del captulo 685
A de es Conceptos bsicos explicados y puestos de reliewe en
Revisines de informacin de empresas el captulo 685
Preguntas para repaso 686
iciOS de para empresas pblicas 648 Preguntas que requieren anlisis 687
Informes de los contadores sobre los Problemas 690
es:ados ro 651 Casos para equ [POS en la clase 691
Ca a las aseguradoras 632 Caso de investigacin y de discusin 691
Estados financieros condensados 653
Servicios de contabilidad 653 Captulo 20
Compromisos de compilacin pora financieros de
Auditora interna, operacional y de
compa"as no pblicas 553
Otra "a.soc,'acin " con 105 estado.vfinaneiems de las cumplimiento 692
empresas pblicas 656 Auditora interna 692
Resumen del captulo 656 e.V e/ propsito de audito interna 692
Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve EVO/" de auditora 693
en el captulo 657 NormaS p de interna 594
Preguntas para repaso 658 Ce de auditores
Preguntas que requieren anlisis 659 Auditoria operacional 699
Problemas 66 1 Obje de aaditoria operacional
Caso para en la clase 665 699 general hzwia operacionales
Caso de investigacin y dc discusin 666 Auditora de cumplimiento 702
Certificacin del cumplimiento de leyes y
Captulo 19
Otros servicios de opinin 667
Servicios de certidumbre 667
LO dcmanda PO Se iOS de 670
Norrnas de opinin 670 Conceptos bsicos explicados y puestos de relieve en
Los criterios 672 el captulo 715
Riesgo y de certificacin 673 Preguntas para repaso 716 Preguntas
El carcter de/ 674 que requieren anlisis 717 problemas
Ejemplos de servicios de opinin 676 719
Opinin en cuanto al interno sobre asos para equipos en la clase 721
676 Indice 723
Semblanza de los autores

O. Ray Whittington
Es director de Ledger and Quill en la escuela de contabilidad de DePauI Vniversity_ Obtuvo su
licenciatura en administracin su maestra en ciencias y su Lkxtorado en Sarn Houston State Universiry,
en Texas Tech University y en la Univvrsity of Houston. respectivamente. El Whittinglon es autor de
libros dedicados a la auditora y al muestreo de auditoria. Publiea artculos cn varias revistas. entre ellws
The Reviews. The of Accoun/ing Research y Audiling: A Jurna/ and Theory. Ha sido miembro del Board
Of Regents del Institutc Of Internal Auditors y tambin ha presidido el Auditing Standards Committee
de la seccin de auditora y el Baylaws Committee. ambos de la AnRSrican Aecounting ASSociation.
Hasta bacc poco era miembro del AICPA Auditing Standards Board.
Kurt Pany
Contador pblico certificado y CEE es profesor de contabilidad en Arizona State University. Recibi
Su licenciatura en ciencias. Su maestra administracin de en University of Arizona, en la University of
Minnesota y en la University of Illinois. respectieamente_ Tamhin fue contador staff en Arthur
Andcrsen y Touche Ross, miembro del Auditing Standards y cn el American of Certificd Public
Mofesor
Pany ha publicado articu]os de auditota en The Journztl Resewch. The Accoun-
Re Vie w. A "diting; A Of , The y
Journal. Ha pertenecido y trabajado en varios comits de la American Aecounting Association. cl
American Institute Of Certified Publtc Accoumants y la Arimna State Society of Certitied Public
ACCOuntants_
Prefacio
En ltimos aos hemos presenciado cambios sin precedentes en la pmfesin de auditoria, Fueron
propiciados por el descubrimiento que ta gerencia de varias glandes emptesas pblicas. entre ellas Enron
y WorldCom. haban manipulado sistemticamente los estados financieros de las cornpaniaS durame
varios anos_ Hemos presenciado las audiencias del congreso dedicadas a la profesin contable. la
condena y liquidacin de Arthur Anderson LLP. compaa contable y la aprobacin de del
que a la contabilidad de gran parte de su autoridad autorregulatoria_ En esva edicin del libro nos
vroporxmos ofrecer al lector una perspectiva clara del nuevo entorno de la auditora.
Y cmo IO
_ Con una presentacin equilibrada. Este libro ofrece una presentacin equilibrada de la auditora, as
como dc la teora y la prctica de expresin dc opinin. Los conceptos se en
concisa y estudiantes que no han tenido mucha experiencia en la
auditora. A Io largo del texto se incluyen ejemplos compaas reales para darle vida a los
contenidos. Por ltimo. Keystone Computers es el caso ilustratiVo de auditora. integrado a algunos
captulos que proporcionan a los estudiantes experiencia directa en la auditoria
2, Aclarando cambios de la profesin. Se incluyeron todos los cambios legales y de las nonnas que la
afectan. con el propsito de ofreceral lector el libro ms actualizado sobre el
3, Manteniendo una perspectiva clara. Online Leaming Center proporciona a los profesores y
egtudiantes material para ayudarles a mantenerse al da. Recibe actualizaciones diarias de The New
York Times y de PowerWcb de McGrawHiII, de manera que el lector est enterado de Ic que
afecta a su profesin. El centro contiene adems cuestionarios y otros recursos para ayudarle en
este curso.
Del mismo mcxlo que el texto del libro ofrece una perspectiva clara del ambiente exterior, esta nueva
edicin les ofrecer los estudiantes una perspectiva clara del nuevo entorno de la auditora.
O. Ray Whifring/0n
Kun Pany
Caractersticas clave de la obra

L SarbaneOxIey Aet of 2002 y l yekuhan-fe Public
Company Aceounting Oversight Board influyen
profumdarnente en [OS contadores pblicas, en los
despachos congabies y en sus clientes. Lr:
pblica regulu en forma casi autnoma, los
contadores certificados emitir un iaorrnc disponible para
todos sobre cl control interno dc cada clicatc que contrat
de manera pblica y los altos directivos est" Obligados a
certificar gus estados linane;eros. En algunos cupilulos del
libro Se integran rigurosamente naturaleza y el'ecaos que
esta ley tiene en la contabilidad. 'lambin Se explican los
fraudes financieros cerno los que involucraron a Enron
WurldC'om, que llevaron aprobar la ley.
el ambiente de Se a . Papel del contador pblico en la economa
*tica. 2. Normas profesionales
. tica profesional
lega;,
4. Responsabilidad legal los contadores pblicos
o.ctifrcados
auditor
5. Evidencia y documentacin de la auditoria
de . Planeacin de la auditora: conexin de los
ta de
legal, Marianne cle procedimientos de auditoria el riesgo
. Control interno
8. Examen del control interno en un ambiente de
Se el 6 tecnologa de la informacin
99. 9. El muestreo de auditora
7y8 ms
XVIII
Keystone Computers & Networks, Inc. es el Caso de V de
auditoria en Obra. Esta Se en lu ptesente edicin.

Ejemplifica leis mtodos de auditoria y olh-ecg
cjcrciciosmeali.sias que favorecen la reflexin. parte del
easo es, indexndientc. si el es'udiante las usa
combinacin. el caso ve ayudar a adqvrir habilidades Ce
solucin de problemas al plar&ar del o n Risk
(captulo al copsiderar el contrl intemo y HI saldos SAS
de las cuentas (captulos ll y t4j y la auditoria
(capitulo En el caso Se inclyen y sc principios
fundanteatales del muestreo de auditora estudiados
encl capitulo 9,
Ofms
IO. Efectivo c inversiones financiesas Cuentas

por cobrar. du:umentOS cobrare
ingresos
12. Inventarios y costo de los prtxluctos vendidos tipos de
13. Propiedades, planta y equipo: depreciacin y
deterioro
14. Cuentas por pagar y otros pasivos La
15. Deuda y capital contable
16. Auditoria de las operaciones y terminacin de la Office
17. Informes de los auditores

18. Informes y de y de revisin
19. Otros servicios de Opinin
20. Auditora interna, operacional y de cumplimiento
Se amdizan las Normas Internacionales de la Auditoria
de udqeirido el desarrotlndc los mercados accionarios
internacionakys. XIX
CARACTERSTlCAS DE ESTA EDICIN
Cl libtv ofrece varias caractersticas que mejoran la experiencia de aprendizaje:
Casos ilustrativos
Se utilizan reales de empresas y de contabilidad para ilustrar los
conceptos bsicos del captula. Las casos aparecen recuadroS y
sc incluyen a Io largo del lib1V. Sc incorporaron Casos nuevos
para ejemplificar los recientes fruczsos dc la
Caso ilustrativo
La situacin en que los clientes contratan personal de una dos que abandonaron A hur Anderson para trabajar en Er
empresa de auditoria es diiicit. Por parte, un de 86 hicieron.
una excelente oportunidad para los estudiantes surgieron dudas sobre ga ndole de las relaciode cuitadut pblica. Por
ta otra. Id preocupacin la nes entre empleados que permanecieron en Anhur Are inde%rndencia ha dado origen a las
restricciones que se dersen las que aceptaron empleo en Enron. una vea ms, explican en esta The Wall Street lournal
seal que los audi'Ofes y consultoLas preguntas planteadas respecto al de emplea- res de Andersen "participaban en
fiestas de cumpleaos,
Casos orientados a la industria

En estoSCaSOS se utilizan ejemplos de determinada* Industrias
para a tos estudiantes cjernplos de la vida real" para ilustrar
temas que se estudian en el texto. Muestran cun importante es
conocer bien el negocio del cliente y su industria. Igual los casos
ilustrativos. vicnea ca recuadrog y aparecen lo largo del libro.
El caso de la indstria de las lineas areas

E! viaje "gin bo{etoff ha ido cada dia mayor imporiane.ia on la industria de lneas a-'eas, Enese sistemael pasajero
reservar un k"ielopor 'elfOIto o por compu-
un de Vez de boleto hasta que el Se registra el vuelo. el

Coo muchos que soporten transaccin. Oe ia necrsidad de disear procediC_wente ingresos y
las cobrar. En a optan pr probar
Documentos ilustrativos
Los dccurnentns incluidos varios los procedimientms IO a IO)
nt'reen ejemplos realistas relacionados con Varios ciclos de
trnsiciil. En la ltima pigina y la tercera de forros de est texto
ge la figura
CO. CA
Vendido a;
120 hp sw,u)
Objetivos de auditora
Los Objetivos son una herramienta bsicacn cl diseo de un pmgcam.a de auditora.
Sirven para concentrarse en la razn por la que se realiza procedimiento y pennilcu
eompmbar que todas las dc los ejccxgivos en estados financieros hayan sido
auditadas-
l. Conseguir o preparar anlisis de las cuentas de inversin y de las cuentas de de ganancias y

prdidas y conciliarlas eon el mayor general anlisis las inversiones financieras inicial y las
COmvyaS y tas ventas de inversiones efectuadas en el ao. los intereses y los dividendos ganados,
las ganancias y prdidas tanto realizadas como no realizadas. Los auditores pueden yerificar los
saldos iniciales inversiones consultando los de de auditoras de
Ilustraciones, tablas y diagramas de flujo

Se empican a Io largo del texto para mejorar y aclarar la presentacii'.
Resmenes al final de captulo

Sintetiaan informacin ms importaate expuesta cu el captulo.
Objetivos de captulo
Ofrecen concisa de losLoneptos bsicosde sada captulo.
OBJET VOS Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de:
Describir de servicios de seguridad ,
de que incluyen
Explicar la naturaleza de las auditorias de financieros.
Explicar DOr qu la
Explicar cmo Id credibilidad la profesin contable se vio afeaada por
las irregularidades que las empresas cometieron en el 2001 y e'
2002.
Conceptos bsicos explicados y puestos de

relieve en el captulo
Egun losrio de trminos ms importan'es del captulo. Sc ptesentan en negritas en e' y se definenral final dei Capitulo De
esta modo estudiantes pueden consultar rpidamenlu el significado de trminos desconocidos mientras leen el libro. E/
glosario es adems una exczlente herrJnienta de repaso les ayudi a determinar entiende bien las ideasprincipales.
MATERIAL DE PROBLEMAS AL FINAL DE

CAPTULO
Las las problemas, casos de estudio los ejercicios de casos de auditoria que vienen final cada captulo csfn divididos de la
siguiente manera: meguntas para tepaso; Preguntas que requiereo anlisisi Problemas' Caso paru equipos en la cise: Casos de
lica: Casos de investigacin y de discusin. y,Ejercicios de Casos de auditoria.
XXII
Preguntas para repaso

Estas preguntas se relacionan esuechamentc con el conteido de] captulo y son medio adecuudO pua detcrmimir si los
estudiantes entendieron los ennecptoS principales y los detalles del capitulo,
Preguntas que requieren anlisis

Exigen unahzur detenidamente una situacin realista de auditora y aplicar las normtes profesionaleS. Varias de preguntas sc de
los cimcnes para contadotvs y auditores pblicos ecttifieudO" cn otros se deseiibcn situaciones prc{ieas. Todas estas preguntas.
que generalnxnte ms que los problemas. tienc.n a hincapi en juicios y opiniones contradictorias.
Problemas
Muchos de los problemas estn tornadsxs de tos exmenes paru contadores y auditores pblicas celticado-ss Al
seleccionar103 se tuvienjE1 cuenta los que aparecen en los exmenes profesional-cslecientes_ Se incloycnnv preguntas ms
viejas cuando son mejoteg que las actualmente.
Casos de investigacin y de discusin
casosse refieren a situaciones mntmversia;gsgue no admiten una respuesta tajante. Los estudixltesdeben
Investigar lu prol.qiemul correspondiente y luego aplicau sus habilidades de Pensamiento gritio:r para formular
y jtrstifiea_r fortnu lgiLZ: opinionew personales sobre las cuestiones de caso. Los casos les sinea para con la
profesiorral, desarrollar tas capacidades de investigacin y de comunicacin que requiere el nuevo examen para
contadores pblicos cznificados y demuestran que en una situucin determinada pueden persuasivamente
posturas deteudihles,
del
investigacin y de
discusin
Concs:Can 'Ctjvidadcr, y caas. Caynforrae SAS No,

,54. ACU by Je
El inters,
no ha se repitan
XXIII
Ejercicios de casos de auditora

Estos ejercicios se refieren al caso continuo integrado que se actualiz. Keystone Computcrs & Networks, Ine. ejercicios
son independientes. pero usando en cMnbinacin llevan al estudiante desde la planeacin inicial de la a"ditra hasta
pruehas dc cntrol, las pruebas la acumulacin y el anlisis de falseda&.s no conegidxs, Los ejegvicios se incluyen en
los captulos II, 14' 16.
Plantillas de hojas de clculo

Estn disponibles eo el sitio Web del libro y pueden usarse junto con ejercicios
selectosxle casos de Los ejercicios plantill se identifieun con el logotipo
de un disco flexible colocado al margen.
6C4. En 223 Se incluye de nado Con para Computen & Neluks,

S' pide el de trabajo las razones
b. Una Vet terminada la a. revise razones c identifique las los debe'an investigarse
las no Se parecen a las razones de aos ni los
Casos de tica
Los casos dc tica en la clase. una novedad de esta edicin, profesor exB:mer las eucstiones
cn forma integrada a lo larga del curso. Presentan una serie de situaciones gue producen
dilemas cos como los que principiantes piensan que hallarn en la prctica. Los casos se
incluyen cn algunos captulos.
de Po.itej, acro de la & dc local. El cs Lewis de

Edjnond que y el CII.,_ la para obtener
y dedicada de la sern muy
XXIV
SUPLEMENTOS*
Website
Ede WeiEite. www.mhhe_conv'business/aeeounting/whittingtonu, ofr'e eon sitios que Ii-mite en e! texto y
actualizaciones que rcflcj;in toscambios que han ocurrido cu normas dc uuditoras despus de publicado El Sitio
ofrece de mltiple y cada CuptulO que los estudiantes medir sudorninio de los conceptos clave. Tambin
contiene hoies electrnicas Keystone que sg mile en algunos problemas de final captulo. LA parte del profesor
incluye suplementos detscargables.
Study Guide
Study Guidc (ISBN 0072835044). escrita los autores de! libro, permite alos estudiantes repasar
e' y probar su exqtoeirniento_ un de los puntos principales de' captulo y abundantes preguntes y
ejercicios objetivos. Como incluyela_s cespue>tus a Iztqvregunfi$; y les ofre-c
retroalimentacin
Instructor's Resource CD-ROM

El Resource CD-ROM (ISBN 0072833052) permite acceder al Inaterial auxiliar del libro en disco
compct_ trtcluyc Instructor's Guide, Solutions Manual. Bank. Cmptetized Test Bank. Spreadshccls tv
presentaciones en PowerPoint.
Instructor's Lecture Guide y Solutions Manual

El Guide esquemas de lm capaulosv 105 comentarios dc [OS autores sobre cada
euptulo y numerosas ayudas didcticas, entre ellas xeetat0" El inluyc soluciones actalizudas
de las preguntas. ls problemas y ejerciciosdel texto. Tambin estn incluidas en ei Instructor i Resource CD-
ROM y el sitio del libro.
Test Bank
Contiene meguntas y problemas originales. como preguntas adaptadas de vanos exmenesde profesionales. Se
ampli de modo i nupogtante en esta ediin con inc;usin aproximadumcnte de pre&unt-as de opcin
rn]tiple y de tipo Todo est Roou."Ce CD-ROM.
Computerized Test Bank
Este banco preparado Brownstone Research Group es la versin Computarizada banco dc piucbas. El generador avanzado
de exmenes perrnilc a los profesores agregar y revisar las preguntws; guardar y recargar muchas pruebas; invreducir
instrucciones para los estudiantes y preguntas basndose en tipo. el nivel de dificultad u objetivo. Tambin sc Incluyen cn
cl Instructor's Resource CD-ROM.
Presentaciones en PowerPoint
Se para mejorar las presentacionesen el aula y se encuentra en el Sitio Web o en el IrLqructor's Resource CD-ROM.
REFERENCIAS A FUENTES DE AUTORIDAD

Se hacen numerosas referencias a las declaKIcioncs de las siguiente; instituciones: American Institute of Certified pnblic
Aecour,iant+; (AICPA), Imtitutc f Interna} Audito-rs Financia] Aocounting Standards Board (FASB), Governmental
Accounting Standards Board (GASB) y Securities and Exchange Commission (SF.C). Se presta
Sratanenfs Standards for Engogegnets, o," Standards y directrices preparadas para otros tipos de servicies de sceuridad. EL
texto ofrece una gran autoridad protsional gracias a que AICPA y el IIA no:s permitieron utilizar 'nateriales publicu,fos y
preguntas exmenes para ea Contador y el auditor pblico certificado.
XXVII
Reconocimientos
Un reconocimiento especial al trahajo de Donald A. Schwartz doctor en derecho y contador pblico

certificado. de National University, por haber preparado el suplemento de software para IOS
eiercicios de CaSOS de auditoria. a la EOfeSOra Marianne Jenntngs (Arizona State
University) su ayuda con la responsabilidad legal, a Norwood Jackson (U.S. Office of
Management and Budget) su oricntaci6n resFcto a la auditoria de cumplimiento y a Jian Zhang (Arizona
State University) so asistencia IOS c&sos de y la de Pruebas. Quetemos expresar
nucStra profunda gratitud a Ios usuarims dc las edicioncs anteriores que aponar-on sugerencias muy
Litiles_ Tunbin a Ios revisores del libro por sus valiosas recomendaciones y sugerencias para esta
edici6n, a saber:
Jeffrey J. Archambault Jongsoo Han

Marshall University Rutgers University at Camden
Barbara Arel Theresa Hrncir
Arizona Stare University Oklahoma State University
Anthony T. Barbera Perry Moore
SUNY College at Old Westbury Lipscomb Universiry
Michael Bro Margaret P. Pollard
Barry University River College
Julie Ann Gardner Treloar
Southern Oregon University
John corless Patricia Vinafana
California Srate University at Sacramento College of sr. Catherine
nomas English Judith C. walo
Boise State University Central Conneericgr Stale Universiry
Lori R
University of Delaware
nuestr-a gratitud al doll.

editor en jefe: Stewart Mattson. editor: Gail Komsa. editor de desarrollo: Katherine Matli son,
directora dc marketing; Ed Przyzcki, productor dc mcdios, Susan Trentacosti, directora proyectos:
Melanie Salvati y Michael McCortnick_ supervisores de producci6n: Matthew BaldWin. disefiador, y
Susan Lombardi, productora dc suplementos.
Whittington
O.
XXVIII
Captulo
Papel del contador pblico en

la economa
OBJETIVOS d ser capaz de.'
Describirelcaterde los Servicios de seguridad.
servicios de exfresiOn de opinin incluyen ceftificai.
Describir la naturalezade k"auditorias los estados financieros.
Explicarpor qu la socieded exige

Credibilidad de profesin SeVio porque irregularidades etables en 2001
yen 2002.
Explicar el proteso regulatoriode 105 auditoresde empresas pblicas y de auditoresde empresas no
pblicas,
Comparark$ divcsos tipYjs de auditOfas audito"esJ
Describir cmo suelen estar organizados lbs despachos d pblicos responsabilidades de los diferentes
niveles de
Explicar cmo 'os principales organismos profesionales y regulatorios influyen en la profesih

contable.
Nuestra sociedad no podra existir sifi informacin confiable. El inversionista que va a tomar la decisin de
comprar o vender valores. el tunquero que decidir si aprueba o no un prstamo, el gobierno al obtener
ingresos Pimenientes de devoluciones del impuesto sobre la renta. godos ellos se basan en la informacin
suministrada otros. En muchos de esos casos finalidades de los que la aportan son diametralmente opuestas
a las de usuarios. En este razonamiento est implcito el reconocimiento de la necesidad social de contadores
ptiblieus independientes: individuas con suficiente competencia e integridad profesionl que nos indican si
esa informa, cin da un panorama objetivo de Io que Sucede.
El propsito primario de este capitulo es explicar la naturaleza de las auditoras independientes y de la
profesin contable. Comenzarnos exponiendo el concepto ms general de serviciOs de expresin de opinin.
Despus describimos los que incluyen certificacir de los euales las auditorias de los estados financieros un
tipo importante. Otro propsito del captulo es resumir la influencia que las siguientes instituciones ejcrccn
en la profesin contable: American Institute otCertified Public Accountants CAICPA). Financia] Accounting
Standards Board (FASB),
Governmental Accounting Standards Board (GASB). Federal Accounting Standards Advisory Board (FASAB),
Public Company Accounting Oversight (PCAOB) y Securities and Exchange Comrnlssion (SEO. Tambin
exploraremos diversos tim)S de auditorixs y mencionare
2 CAPiTUL
mos el impacto del Institute Of Interna] Auditors (II.A) y dc la General Accounting Office (GAO) Por
ltimo examinaremos Otros tipos dc servici profesionales, as como la naturaleza y la Mganizacin de
los despachos de contadores pblicos.
Qu son los servicios de expresin de opinin?
Con este nombre se destribe una amplia gama de ser,'iciOS de mejoramiento que prestan los contadores
pblicos certificados, En general constan de das los mejoran la contiahihdad de la informacin y los que
consisten en presentar la informacin ea una forma o que faciliten la toma de dcisiones. En este
capitulo nos ecmcentraremoscn el primer tipo. es decir. en los servicios de nuditoria y de expresin de
Opinin que aumentan la confiabilidad. En el capitulo 19 Se estudiarn varios de los que actualmente
ofrecen los contadores.
La funcin de certificacin
Certificar la informacin significa gamntizar su confiabilidad. En trminosms formales. el

promiso de certificacin es aquel en que:
LOS contadotzs pblicos ccltifican muchos tipok de asuntos (o afirmaciones sobre ellos): pronsticos
financieros, interno, curnplitnientode leyes y regulaciones. demandas publicitar tas.
En la figura 1.1 se describe la funcin de certificar, que comienza con el asunto que es responsabilidad
de un terceu. casi siempre la gerencia. Pongamos cl caso en que sc dictamina del control interno de la
compaa cmo emite su informacin financiera. En este caso el asunto es el control interno de la emisin
de informacin financiera: es decir. ei control interno es responsabilidad de la gexncia. Los contadores
trabajaran para informar directamente Obre el con uol interno y expresarn una opinin de si la emisin de
informacin financiera de la empresa sigue cienas normas (parmetros), O bien, los N3ntadores podrn
emitir una opinin respecto una afirmacin hecha por gerencia en el sentido de que el interno sigue ciertas
nonnas. En este segundo caso cl informe de auditora incluir una opinin sobre la veracidad de la afil%
macin de la gerencia. Por ley. ahora los ejecutivos de empresas pblicas deben incluir en sus informes
anuales una afirmacin referente a la eficacia del contml intemo en la emisin de informacin financiera,
Adems dekxn que sus auditores atestigen la afirmacin.
CA estndares debe sujetarse el asunto ? A los que son establecidos o Feparados por grupos
y conocidos como criterios adecuados. En un trabajo dc control interno como Sc explica a fondo en el
captulo 19. las normas pueden Sc' que establea.a un comit de expertos en control interno. En una
auditora estados finaneiems. pueden ser los principios de contabilidad generalmente aceptados (PCGA):
los contadores pblicos czrtificados realizan una auditora ctener suficiente evidencia que les permita
emitir su dictamen quc atestigua la veracidad de los estados financieros (el asunto).
La definicin un compromiso de certificacin se refiere a los informes provenientes de tres
modalidades: exmenes. revisiones y la rahzacin de los procedimientos convenidos. El examen, llamado
cuamio incluye las estados financieros histricos, Ofrece el mejor de certficacin que dan contadores
pblicos certificados. En un examen, el contador selecciona de toda la evidencia disponible, una
del en 3
combinacin que dismunuya al el riesgo de no detectadas. ofreciendo adems una segwidad de el asunto
(o afirmacin) es razonablemente correcto. Una revisin tiene procedimientos de mucho menor Papel
contadotphfico ta eccmotn/a
de inegularidades. ni el examen ni la Frmaneciendo un riesgo

satisfacen las necesidades del cliente, los conladO/es y cl usuario o usuarios dc la informacin pueden seleccionar juntos los
procedimientos convenidos que reajinrn los contadores. La carta de procedimientos convenidos produce un infonne que los describe
junto eon los resullados Ob'
tenidos. En la figura I .2 se lesurnen las ues clases de Compromisos de certificacin.

A Io largo del captulo nos centraremos fundamentalmente en la relacin de la funcin de certificacin con la de los estados
financieros. Otros tims de servicios de certificwin explican en los captulos 18. 19 y 20.
4 CAPiTUL
FIGURA 1.2 Compromisos de certificacin

Nivel tiretido de del informe
seguridad
&xpresa una opinin Selecciona enve los
procedimientos
el riesgo
auditoria a un nivel a
cepLab'emnre bajo
Expresa seguridad negativa
procriimienf05 analticos
de investigacin
Riguroso:ireceseguridad presente restdtados Procedimientos convenidos
procedimiento Vara con naturaleza y 'Convenidos con A ('usuarios
extensin de los ficados
,procedirnieotos
C.id. higa rim
Auditoras de los estados financieros

del en 5
En ellas los auditores recaban datos y ofizcen alto nivel de seguridad dc que los estadas financietos
cumplen con los principios de contabilidad generalmente aceptados o algn otro criterio idneo. En la
auditoria se buscan y verifican los registms contables y se examinan otros docu mentos que den soporte
a los estados financieros. Los auditores logran entender el control interno de la compaa,
documentos, Observan activos. hacen preguntas dentro de la compaa y fuera de ella y realizan otros
procedimientos, As renen la evidencia necesaria emitir un informe. En l sealan que. en su opinin,
los estados financieros se ajLLqan los principios de contabilidad genteralmente aceptados. En et diagrama
de flujo de Ea figura 113 se muestra una auditora dc los estados financieros.
FIGURA 13
Auditoria de los estados
financieros
pblico la economia
La evidencia reunida por auditores se centra en Si los estados financieros Se presentan

conforme a dichos principios. De manera ms exacta. auditoria se concentra en las
afirmaciones de la gerencia de que activos incluidos en el balance general realmente existen,
de quela compaa tiene su propiedad (derechos) y de que las valuaciones asignadas se
establecieron en conformidad principios Se
Obtiene para demostrar que el balarwe general contiene rodo el pasivo de la compaa: de
Io contrario, dara una idea totalmente errnea porgue algunos pasivos imponantcs fueron
omitidos accidental o deliberadamente. DC modo auditores recaban evidencia del estado de
resultados. Exigen prue&as de que ventas reportados se hicieron efectivamente. de que los
bienes se enviaron a los clientes. de que los costos y *estos registrados son aplicables al
perikklo actual y de que los gastos han Sido reconocidos. Por ltimo. consideran si los montos
dc los financiems estn cxvrectamente clasificados y resumidos, tambin si las notasa
los mismosson informativas y estn '"npletas. Slo si recaban suficiente evidencia en amyyo
de todas estas afinnacioncs. podrn opinar si los estados financieros estn presentados
conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Los procedimientos de la auditoria varan considerablemente de una a la siguiente.
Muchos de los que se aplican al auditar una tinda vrquea al menudeo no sern convenientes
para un coqxwacin gigantesca como General Motors. Se aplican auditoras a toda clase de
empresas, tamo a las gubernamentales como a las no lucrativ:ee Los bancos, las cerveceras.
las fbricas y las tiendas. las universidades c iglesiX5, los distritos esmlares y los sindicatos
tcxhs son visitados peridicamente por auditores. Para los ms
idneos de trabajo hay que ejercer la habilidad y el juicio profesional.
de! contado: en 7
Qu crea la La contabilidad y los informes financieros confiables ayudan a la sexiedad asignar los recursos
eficientemente. Un objetivo primario CS destinar los escasos recursos de capital a la paxluccin
demanda de de los bienes y setvicios que tienco gran demanda. Lus recursos financieros son atrados hacia las
auditoras? industrias. las regiones geogrficas y las empresak que. segn los parmetros financieros,
vechatn al mximo los recursos. Por el contrano. una contabilidad y poco confiables
trultan desperdicios ineficiencias; esto a su vez impide asignar elicientemente los recursos
econmicos.
La aportacin del auditor independiente Consiste en dar credibilidad a la inrornuwin. En esie
contexto la credibilidad significa que la informacin dehe creerse. es decir, merece la con fianza
de los extraos: accionistas, acreedores, funcionarios gubernamentales. clientes y todos
los interesados_ Estos se sirven delainformaein para tomar decikiones econmicas; ejemplo, invenir o no en la
empresa,
Las econmicas se toman en de incertidumbre; hay riesgo de que el tomador de decisiones seleccione la
alternativa equivocada e incurra en una fuerte prdida. El riesgo disminuye gracias Q ia ero:libilidad que dan los auditores a la
informacin. De manera exacta, aminoran riesgo de informacin. cs decir, riesgo de informa cin financiera con que se toma
una decisin haya sido falseada.
Los estados financieros auditados son el medio aceplado con que las empresas lucrativas presentan sus resultados
operativos y su pusicin financiera. El adjetivo auditados. aplicado a los estados financieros, significa que el balance general
y e] estado de resultados. de utilidades retenidas y de flujo de efectivo se acompaan de un informe preparado
contadores pblicos independientes que expresan su opinin profesional la Objetividad dc dichos estados.
NO son muy confiables los estados financieros preparxios la gerencia y trasmitidos a externos sin que antes sean
audilados por contadores independientes. Al dar a conmer su administracin del negocio. los ejecutivos difcilmente sern
enteramente imparciales y objetivos. Sera Como un entrenador fuera a la Vez el entrenador y el rbitro
mismo partido. Los auditores independientes no tienen ningn inters persona] ni econmico cn cl negocio; cabe sulXM1er
que sus informes sean imparciales y liba'* dc prejuicios.
A veeg estados no auditados han sido preparados honesta negligente, nntc. Quiz sc hayan omitido algunos
pasivos en el balance general. Quiz se hayln mado por errores aritmticos o por cl desconocimiento dc los principios
contabilidad general,
mente aceptados. Quiz se baya exagerado el ingreso neto se capitalizaron los gastos o porque las transacciones de
ventas se registraron antes de las fechas de entrega.
Por ltimo. cabc la posibilidad de que los estados financiemg no auditados hayan sido falsificados intencionalmente para
Ocultar un robo o fraude. para inducir al lector a invertir en la empresa u otcrgar crdito. Aunque la falsificacin deliberada de
los estados financieros no es comn. cuando crurre puede causar prdidas devastadoras a los tomadores de &cisiones que se
basan en ellos.
las razones antes expuestas (errores accidentales, desconcwinliento dc los principios contabilidad. prejuicio
involuntario y falsificacin intencional). los estados financieros pueden apartarse de principios de contabilidad generalmente
aceptados. Los auditores ofrecen a los usuarios la garanta de que esto ltimo no suceda.
Ejemplo de la demanda de auditora

He aqu un ejemplo que ilustra la demanda de auditora: un dilector de crdito de un banco debe decidir si otorgar o no un
prstamo a uvia compaa. Su Objetivo es lograr que el prstarno produzca ganancias a una tasa apropiada de inters y cobrar
el capital al vencimiento: por eso 'ea a tornar dos decisiones conexas: conceder el prstamo o no y 2) qu tasa de inters
adecuadamente al banco por el riesgo asumido. El funcionario tomar estas decisiones basndoSe en estudio riguroso de los
estados financieros la compaa junto con otra informacin, El riesgo asumido por el banco tiene dos aspectog;
1. Riesgo de la envresa: se refiere a la sup:rvivencia de la compaa y a su rentabilidad. Incluye entre otras cosas el nesgo de
que no pueda pagar los intereses y liquidar el capital por las condiciones econmicas 0 malas decisiones administrativas.
Para evaluar este riesgo s evalan factores como los siguientes: psicin financiera dc la compaa, naturale-
za de sus operaciones. caractCTgticas de la industria donde oFra, calidad e integridad dg sus
Riesgo de la informacin: se refielt a que la informacin eon que se evalu el riesgo de la compaa no veraz. Abarca la
posibilidad de que estados financieros contengan material que se aparte de los principios de contabilidad.
Aunque en situaciones normales la auditoria influye en el riesgo de la empresa,' s puede afectar considerablemente
al nivel dc riesgo de la informacin. El director de crdito tendr ms confianza en su evaluacin del riesgo de la empresa,
si los auditores le aseguran que los estados financieros de la compaa fueron preparados en conformidad con los
principios de contabilidad generalrnente aceptados. Adems, las auditorias peridicas efectuadas despus concedido el
prstamo le Irrmiten nw'nitorear el desempeo de los ejecutivos y el cumplimiento de condiciones del prstamo. Los
auditores reducen el riesgo de la informacin y as reducen tambin el riesgo global del banco: habr mayores
probabilidades que cl director de crdito otorgue el prstamo y lo haga a una tasa ms baja de inters. Por tanto. los
ejecutivos de la compaa tienen el incentivo de presentarle estados financieros auditados para obtener el IYSta a
la tasa ms baja.
Una parte considerable de la economa estadounidense se caracteriza por grandes corporaciones qLR han obtenido
capital dc millones de inversionistas y que controlan los recursos econ micos distritnlidos en el pais e inclusiveen todo
el mundo, A menudo las Oficinas generales de altos directivos estn alejadas de las Operaciones en las plantas y de las
sucursales; lo que basan cn los estados financieros y en Otros infonnes pan controlar los recurscw En una palabra. los
tomadores de decisiones de una gran empresa no pueden mucha informacin en forma directa- Deben utilizar ta que les
suministren los ejecutivos de ms bajo nivel y ello crea el riesgo de recibir informacin poco fidedigna. Coma en el caso
del director de prstarnms, la auditora aminora riesgo de tornar malas decisiones administrativas al reducir el de la
informa. cin y al monitorear el desempeo de los ejecutivos en todos los niveles.
Pape/ pblico la economia
LOS millones de individuos que confiaron sus ahorros a las empresas invirtiendo en acciCF
nes, se basan en los estados financieros anuales y trimestrales para tomar decisiones y para estar
Seguros de que su fondo': se utilizan con honestidad y eficiencia. Incluso nmeros ms grandes
de FrSonas confian sus ahorros a los bancos. a aseguradoras y a los fondos de pensiones; stos a
su los invierten en valores de sociedades annimas. As, en forma directa o indirecta casi todos
tienen un inters financiem en y el bien pblico exige informes financieros oportunos y confiables
sobre las operaciones y la salud financiera de las empresas pblicas.
Vari. regulatorios tambin servicios de ejemplo. el sistema de informes pan
impuesto sobre la renta en Estados Unidos. Los contribuyentes suministran la informacin y
pueden manipularla para beneficiados, El gobierno trata de subsanar esta debilidad Intrnseca
verificndola con auditoras realizadas por agentes del Service.
Principales avances Los Objetivos y los coneeptosgue guan las auditoras actuales eran prcticamente deseonocidxs
de la auditora a principios del siglo xv. Fro se han realizado udiloras de uno u tipo desde Siempre en la en el siglo
historia del y de las finanzas pblicas. La proviene del latin (audire Or) y significa "el que oye": era apropiada en una
en que documentos contables del gobierno eran aprobados slo despus de una lectura pblica de los informes en voz
alta. Desde la Edad Media hasta la Revolucin Industrial. se realizaban auditorias para determinar si los funcionarios
del gobierno y del comercio obrahan con honestidad y prrSenta5an informes vera.
Durante la Revolucin Industrial. confomae aumentaba el tamao de Iag empresas manufae

tureras. sus propietarios empzaron a utilizar los servicios de administradores contratados Con esta
separacin entre los gmpos de propiet'u-ios y administradores, los propietarios ausentes
recurrieron cada vez ms a auditowrs para protegerse del peligro de involuntarios. Io mismo que
de fraudes conRtidos por los ejecutivos y los empleados. Los banqueros fueron los pincipales
usuarios externos de los informes financieros (casi siempre exclusivamente el balan general). y
de! contado: en 9
queran saber si los informes estaban distorsionados por o fiaude. Antes de 19m, en respuesta a
este obictivo primario de detectar errores y fraudes. las auditoras solan incluir un estudio de o
casi todas las transaccionesJegistradas.
En la primera mitad del siglo xx, el trabajo de auditora empez a tener otra orientacin: en
vez de descubrir fraudes se centr en determinar si tos estados financieros ofrecan un panorama
completo y objetivo de la posicin financiera, de los resultados 01wativos y de los cambios de la
situxcin financien. Se responda asf al creciente nmero de accionistas y al correspondiente
aumento del tarnao de las empresas. Los auditores ya no eran responsables tan glo con los
nuevos accicmistas. sino tambin con las oficinas gubernamentales. las bolsas de valores que los
representaban. lo mismo que con que podran utilizar la informacin finmciera. banquera< bahian
dejado de ser nicos usuarios externos importantes de esos datos. Cobr gran importancia la
objetividad de las ganancias reponadxs.
A medida que las grandes compaas surgan rpidamente en Estados Unidos y en Gran
Bretaa. tos auditores empezaron a seleccionar alguaas transaccionesen vez de estudiarlas todas.
a junto con los ejecutivos. fueron aceptando la de que el examen acucioso de relativamente
transacciones proporcionara una indicacin razonable y confiable de la exactitud de otras
transacciones semejantes.
Adems de/ los auditores se pelcataron de la importancia de un control interno eficiente. El
control interno de una compaa consta de 'aspolticas y los pnvedimicntos establecidos para
asegurarse razonablemente de que los objetivos se alcanzarn. entre ellos el de preparar estados
financieros confiables, auditores se dieron cuenta de que. al estudiar el control interno cliente.
lograban identificar reas de fortaleza y de debilidad. Cunto ms slido seo pruebas
requerirn 'os de en los ms. Los auditores ampliaron la naturaleza y extensin de en cualquiera de
las cuentas o en cualquier fase de las operaciones financieras en que los controles eran dbiles.
Al aumentar el uso del muestreo y del interno, normas profesionales a destacar las
limitaciones de la capacidad de los auditores para detectar el fraude, Sc reconoci entonces gue
las auditoras tendientesa descubrirlo resultarfan demasiado costosZE. Se admiti
10 CAPiTUL0 1
que un buen control interno y las fianzas de seguridad eran tcnicas mejores contra el fraude que las auditoras.
A partir dc la dcada de la deteccin de fraudes gran escala asumi un pal*' ms importante en el procxso de la auditora. Las normas
profesionales. que utilizaban el trmino de irregularidades en lugar de fraude. describan los informes financieras fraudulentos y la
Sin ilegal dc fondos. Este cambio de actitud para asumir mayor resmnsabilidad en la deteccin de fraudes se debi a 1) un aumento
enorme de la presin del Congreso para asumir mayor responsabilidad en fraudes a gran escala. 2) a varias demandasexitosas en que se
alegaba que auditores independientes no haban descubierto el fraude y a la cleenci2 de los contadores pblicos de que las auditoras
tenan la obligacin de detectar el fraude malerial.
A raz de vanos casos de informes financierrvs fraudulentos. las principales organizaciones contables' patrocinaron la Vationa,'
Comrnisvion Fraudulent Financia/ Reporting (la Trvad way Commission) para que estudiara las causs e hiciera recomendacitM1cs
tendicntcs disminuir su incidencia, El informe final de la comisin, que se entiti en 1987. haca varias daciones a los auditores. a
empresas pblic-LS, a los reguladores y educadores. Muchas de las destinadas a los auditores fueron recogidws por la AICPA en un
grupo de S/a.'ements on AudL'ing Syandards, conocidos como nonnas Je vaco de inlereses_ Las referentes al control
interno ecmdujeron a la enacin dc un de control interno. titulado Interna/ Con Framework, que Servira para el control
interno de una organizacin. La elaboracin de estas criterios aument la demanda de certificacin de los auditores sobre I eficacia del
control interno, Por ejemplo. se aprob la Federal Deposit Insurance Corporation (FD[C) hnpravemcnt Aet de 1991. cue Izquefla que
los ejecutivos de grandes instituciones fi. nancier&s mtrataran a contadores pblicos certificados para que atestiguaran la veracidad de
las afirmaciones de los ejecuti vos respecto a eficacia de controles de Ins infonites financieros.
A fines de la dcada de 1980 y comienzos de la de 1990. los rnilek de millones de chiares de fondos federales necesarios para salvar
los ahorros y la industria crediticia, impulsaron cl movimiento tendiente a regular mejor I;LS instituciones federales respaldadas Wr el
gobierno federal, El Congreso y los organismos reguladores pensaban que la clave para prevenir este tipo de problemas era estableckr
leyes y regulaciones eficaces. as vxigirles a los auditores inforrnes sobre el cumplimiento de IO estipulado en ellas, Un cjemplo
importante dc este tipo de legislacin es la FDIC Improvemcnt Act dc 1991. Esta ley requiere. adems que los directivos de las grandes
empresas hagan sus contadores certificar la afirmacin relativa cumplimiento de las leyes y regulaciones relacionadas Con la seguridad
y la fortaleza de la institucin.
En 1996, ante la brecha entre demandas de los usuarios y el desemFo de los auditores, la AICPA public una guia que exiga
una evxluacin explcita del riesgo de ineguhridadcs materiales en los estados financieros atribuibles a fraude en t(KJas tas auditoras.
Siempre que sea necesario. los auditores tienen la obligacin de modirwar sus procedimientos para que reflejen los resultados de
evaluacin.
Un faclor que explica varias de las mlificaeiones es el cambio en la tecnologa de los negocios. Ha babich: que adaptar los mtodos de
auditoria desde los contables de compu pequeas los mainframe. los sistemas de informaci de redes globales en toda la commlfia. el
uso de Internet para iniciar y procesar las transacciones. La tecnologa no ha alterado el objetivo bsico de la auditora de los estados financieros;
Fro ha sido crear tcnicxs innovadoras de pruebus y herramientas computarizadas pan garantizar la eficiencia de la auditoria.
Muchas de las ideas mencionadas en esta breve resea histrica del desarrollo de la auditora. se analizarn ms a fondo en
secciones postemres_ por ahora queremos nicamente orientar al lector dndole un panorama general y rpido de algunos de los
principales avances en el Siglo xx. Muchos de ellos son importantes quiz se vern opacados por IO que ha ocurrido ya y
la of Ceit'fied
Intermsl
Caso ilustrativo
En el 2002 rn5 de 7 000 millones de dolates un activo total superior a COO y un prcticamente
eliminaban de cifras que la las utilidadesdlaradas en los aos 2000 , ccw1Vienen la
quiebra ms grande en la historia de las declararse en En momento
de/ contador 11
Crisis de En el ao 2000, a solicitud de la Securities and Exchange Commission. se cre cl Panel on Audil
credibilidad en la Effectiveness. Tenia la tarea de revisar y evaluar clnO ge realizaban auditoras tes de
estados financieros y de determinar si las tendencixs recientes en las prcticas fa\Ote can el
profesin inters pbli&. A raiz de las recomendaciones del panel. hicieron cambios en las normas
contable referentes a la detecin de fraudes. la documentacin de la evidencia y los juicios de auditoria.
las coraluacioncs del riesgo y e/ nexo de los procedimientos con los riesgos de auditeE ra. Pero,
incluso antes de que cambios pudieran implantarse. una serie de acontecimientos en los
mercados de capital produjo una reaccin en cadena queorigin reformas sin precedentes en la
contabilidad.
En diciembre del 2001 Enron Coqration se declar en quiebra despus de admitir que se
haba valido de algunas irregularidades contables para inflar las ganancias en el ao actual y en
los anteriores. poco despus se descubri que WorldCom haba usado un fraude contable
eugerar significativamente los ingresos repollados. Adems de estus casN tan publici-
to a la ccmfiabilidad de los financieros. agit un mercado ya dbil durante la ltima pane del ao
y la Fimeta mitad del 2002. Se cuestion la eficacia de las auditoras de estados financieros y la
profesin contable sufri una crisis de credibilidad. M.'$ importante an: la dena tan
publicitada de Andersen LLP_ uno dc tos entonces *'Cinco Grandes" despachos conta ble.
acusado de destruir los documentos relacionados con cl caso Enron. puso en tela Juicio los
principios ticos de la contadura pblica.
Estos hechos originaron de innxdiato iniciativas en varios comits del Congreso en la SEC y
en el U S. Justice Departtnent; comenzaron a investigar la administracin de las empresas y la
profesin contable. En el verano del el Congreso ya haba aprobado la Sarbanes-Oxley Act del
2002. ley que incluia una serie de reformas que endurecan las del fraude ralivo, limitaban
los tipos de consultora que los contadores pblicos certificados pueden dar a sus clientes de
auditora y creaban el public Company Accouming OveJSight Board (PCAOB) para que se
encargara de suvMVisar a los contadores. Ms adelante describiremos ms a fondo este
organismo, con amplias facultades para establecer g imponer normas a los contables
que auditan a pblicas.
Con la creacin de PCAOB se elimin una parle considerable del sistema autorregulador de
la contabilidad. ES evidente que la regulacin, por In menos auditoria de las compaas pblicas
, ya no est en de 'os contadores.
Las auditoras cacu en ues grandes categoras; I ) auditor&idc los estados financieros, 2)
Tipos de auditoras audito ras cumplimiento y 3) auditorLS operacionales.
12 1
por lo que ccurTir- en el siglo XXI: la profesin eontable enfrenta uno de los desafos ms grandes de su supervivencia.
de/ contador 13
tadOs. un de compaas estados financieros del periodO anterior: casi semanalmente ta Securities nd Exchage
Commission anunciaba una nueva inves rigacin de las prcticas contables de ntra empresa. desconfianza de inversionistas
A udirorias de los estados financieros

La auditora de los estados financieros abarca el balance general y los estados eonexos de resultados. de utilidades retenidas y de flujo
de efectivo. La finalidad es delerminar si han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Normal-
CAPTULO
mente la reali*an firmas de contadores pblicos certificados. Entre IO' usuarios figuran siguientes:
ejecutivos, inversionistas. barulucros. acreedores. analistas financieros y organismos
udiforas de cumplimiento
La realizacin de la auditoria de cumplimiento deixnde de la existencia de datos verificables y de criteri(xs o
nomta.s reconocidas. como las leyes y legulaciones o las ylitieas y pnxedimientos de una organizacin. Un
ejemplo comn es la auditoria de una devolucin de impuestos efectuada un auditor del Interna' Revenue
Sewice (IR.SL Su objetivo es determinar si la devolucin se ajusta a las leyes fiscales y a las regulaciones del
IRS_ Los Se trasmit.ul al contribuyente mediante el informe del auditor de esa oficina.
Otro ejemplo de la auditoria de cumplimiento. la revisin periiica de bancos por analistas
por la Federal Deposit Insurance Corporation y los departamentos bancarios del Estado. En estas
auditoras se mide el cumplimiento de las leyes y regulaciones banca as, asi como de Ia_s normag
tradicionales de una conecta.
Muchos organismos estatales y municipales. as como las organizacionesmo Irkrativas; que
asistencia del gobierno federal realizarlas la Single Act de 1984 0 la OMB Circular A- Estas auditoras
determinan si la asistencia financiera se gast conforme a la legislacin y las norma* aplicables. Se describen
ampliamente en el captulo 20.
La auditora operacional es el estudi de una unidad especfica de una empresa con el propsito de medir su
desempeo. por ejemplo. puede evaluarse la eJicacin de las ovxraciones del deparamento de recepcin de
materiales en una manufacturera, es decir, si realiza metas y las tarcas encomendadas. Tambin puede
juzgarse la eficiencia del desempeo, es decir, el aprovechamiento ptimo de los recurscxs disponibles. Los
criterios de ambos parmetros no estn definidos clararnente en los principios de contabilidad y tampoco en
muchas leyes y regulaciones; eso una auditoria operacional tiende a requerir un juicio mis que de los estados
financieros o de cumplimiento, Por ejemplo, a veces los auditores se ven obligados a establecer cuantificables
para medir la eficacia o la eficiencia del departamento. La auditoria cmraional tambin se explica a fondo
enel capitulo
Tipos de auditores Adei)s de la auditora de los estados financieros pot contadores pblicos certificados; O(ros grupos profesionales
llevan a cabo programas de auditora a gran escala. tipos ms conocidos son los auditores mternos. los
auditores dc General Accounting Office y los agentes del Internar Re venue Ser ee _
A internos
Casi todas las grandes corporaciones cuentan con personal de auditora interna. Las organizaciones no
lucranvas y guEernamentales empbean muehn este tipo de auditores. Su objetivo principal es investigar y
tnedir la eficiencia con que las unidades de la compaa desempean las funciones asignadas. Se concentran
en el estudio y evaluacin del interno, Adem dc realizar la audi10ria y prestar los servici(xs de evaluacin,
cada vez ms los auditores internos ofrecen servieins de consultora a sus clientes.
Su trabajo se CVntra principalmente en las auditoras operacionales: adems tambin
(tian numerosas auditorias cumplimiento. El y clise de ptoye-ctos de investigacin varan ao ras ao. A
diferencia de los contadores pblicos. que vcfiean cada cuenta dc los estados financieros anuales. los
auditores Internos no estn Obligados a repetir Su trabajo anual-
14 1
El personal sucuc reportar al comit de auditora del cortsejo administracin y tambin al presidente o a
otro ejecutivo de rango. Esta posicin estratgica en allOS niveles jerrquicos garantiza que los auditores
tengan fcilmente acceso a las unidades y que los jefes de departamento atiendan de inmediato
recomendacion& Fs indispensable que no dependan de ellos ni de Otros ejecutivos de lnea cuyo trabajo
revisan. Asi pues. no conviene que el personal
contador en
pape/ del pblico Ta economa II
de auditora interna est bajo la autoridad del conlador en jefe. Pero sin que su nivel jerrquico, no
son independientes en el mismo sentido que los auditores independientes. Son empleados dc la
organizacin donde lalwran y estn sujetos a las restricciones propias de la relacin empleador-
empleado.
El Institute of Internal Auditors (ITA) es el organismo internacional de estos profesionales.
Ha establecido varias normas de la auditora interna y administra el examen de los auditores
internos certificados (MC). En el capitulo 20 explica ms ampliamente esta profesin y
designacin de auditor interno certificado.
Auditores de la General Accounting Office

El Congreso de Estados Unidos cuenta con su propio personal de auditcwfa encabezado por el
contralor general y conocido General Accounting Office (GAO). El trabajo de estos auditores
consiste en efectuar auditorLs financieras. operacionales y de cumplimiento, Realizan auditoras
a los organismos gubernamentales para determinar si los programas de gastos se ajustan la
intencin del Congreso y auditorias operacionales pata evaluar la eficacia y la eficiencia algunos
programas gubernamentales. Investigan a empresas que tienen contratos con el gobierno a fin de
comprobar que los pagos hechos por gobienlo hayan sido correctos. Adems. auditan los estados
fnvancieros de varias oficinas federales y los estados financieros consolidados del gobierno
federal.
El enonne tamao muchas oficinas federales ha hecho que la General Accounting Office se
concentre en desarrollar tcnicas cuirnputarizadas y planes muestreo estadstico. Por la brecha que
abri en esas dos reas se le reconsxe cuno un lxrsonal proWsionaI muy sofisticado.
Agen
El Imemal Revenue Service se encarg de hacer cumplir lak leyes fiscales dl gobierno federal.
Sus agentes realizan auditorias de cumplimiento sobre devoluciones de impuesto sobre la renta de
individuos y corporaciones para determinar que el ingreso haya sido calculado y que los impuestos
se hayan pagado como lo exige legislacin federal. Sus auditoriasincluyen algunas devoluciones
simples que pueden completarse aproximadamente en una hora en una oficina del Internal Revcnue
Service; pero tambin incluyen auditorias de campo aplicadas a las empresas ms grandes del pas
y que suponen cuestiones fiscales de gran complejidad.
estados de
En reconocimiento a lconfianz que se ha depositado en los contadores pblicos,
la Unin Americana consideran la contabilidad como profesin y emiten el ttulo de contador pblico certificado. Este
certificado es smbolo de competencia tcnica, Se asemeja al reconocimiento que se da a la abogaca, la medicina y otras
profesiones,
Es un ttulo que refleja la creencia de que el bien comn se salvaguardar con una identificacin Oficial de contadores
profesionales Competentes que Ofrecen su servicio a) Prestan varios tipos de ellos como asesora fiscal y servicios contables
que tambin ofrecen (Nros profesionistas; los estados les permiten slo a ellos auditar los financieros. F*ta
realizacin de la funcin de certificacin los estados financien es lo que caracteriza.
rican Institute E" el centro de la contadura pblica est el American Institute o Certified Public Accountants
ertified Public (AICPA)_ asociacin nkEional de voluntarios que cuenta con ms de 350 000 miembros. Estas
Cuatro reas principales de trabajo son de particular inters para los estudiantes de auditora;
Accountants
I. Establecer normas y reglzs que guian a los contadores en la prestacin de sus servicios
profesionales.
2. Reali7ar un programa continuo de investigacin y de publicaciones.
. pronmer la ecluracin profesional continua.
4, Contribuir al sistema de autorregulacin de la profesin.
CAPIruL0
Establecimiento de normas
El AICPA asign a su Auditing Standards Board (ASE) la responsabilidad de emitir declaraciones sohtv
temas de auditora. Una serie importante de declaraciones tiene el titulo dc Statements on Auditing
Standards (SAS)_ Respecto a las normaS de auditoria para los auditores de compaas pblicas. en la
actualidad este comite slo tiene autoridad para emitir normas destinadas a las eompaas no pblicas; el
public Company Accounting Oversaght Board establece ncwmas par las compa[as pblicas.
El AICPA tambin emite Srcmdds for Arte.vtation Enagana1ts (SSAE). Estas
declaraciones ofrecen a Ims contadores una gua para atestiguar la informacin que sean los estados
financieros: por ejemplo. los pronsticos financieros. Se describen en el capitulo 2.
El Aecounting and Review Services Committee establece normas para presentar estados financieros
Cuando Contador pblico deba recopilar o revisar los estados financieros. no realizar una auditora. Las
declaraciones de este Comit se conocen como Sta'emenys n Standards Review (SSAR), Orientan en
Situaciones delicadas donde se relaciona de algurra manera con los estados
una empresa financieros de una Compaa no pblica. Por tanto, necesita aclarar la
responsabilidad que asume por la Objetividad los estados. Los SSAR se explican ms a fondo en el captulo
18.
y publicaciones
Adems de las normas profesionales antes mencionadas. el AICPA cuenta con personal de invesligacin
y publica otras orientaciones tcnicas. Muchos estudiantes de c.-mtahilidad estn fami liari-mdus el
Journa/ publicacin mensual. Otra revista mensual es ne Tat AdviSor. A continuacin
algunas publicaciones relacionadas directamente con la auditora:
Industry Audit Aecounting Guides. Guas que abarcan varias industrias como Audirs of
Casinos.
Audiring Releases. Esta serie tiene por objeto mantener a los auditores informados sobre lo ms
reciente en los prwkedirnientos de auditoria.
OtrLs publicaciones se refieren directamente a temas contables:
Accoun\ing Researeh Studies_ En estas publicaciones se describen los resultados de la investigacin
sobre los mtodos de conthbilidad.
Srayevnems of Po.'iriO" de la Aceouming Standards Division. Estas declaraciones apresan la posicin
del AICPA sobre el mtodo contable apropiado para ciertos hechos o transacciones.
Trends & reehniques. Es un anlisis anual de las prcticas actuales de informacin en 600
grandescorpraciones.
Educacin profesional continua
Otra actividad importante del American Institute of Certif:ed Public AccountanLs (AICPA) eon siste en
desarrollar un programa de educacin profesional continua. Los contadores pblicoS necesitan la
educacin continua para mantenerse actualizados en e] flujo interminable de cambiOk de Ins Fincipios dc
contabilidad, [a legislacin fiscal. la auditora, la computacin y los servicios de consultora. Este tipo de
programas los ofrece el instituto. las asociaciones estatales y otras organizaciones profesionales. Las leyes
estatales imponen a los Contadores pblicos certificados, la participacin en los programas como condicin
para que les renueven su licencia.
Regulacin profes ional

Tradicionalmente. casi la regulacim de los despachus contables ha corrido por cuenta de la profesin
contable a travs del AICPA. La Securities and Exchange Cnmmission ha supervisado y establecido
algunas regulaciofies; en cambio, el Congreso hapromulg"io pocas que regulen la profesin- La situacin
cambi radicalmente en 2102 al ser aprobada la SamanesOxIey Act del 2002. Como se seal antes. esta
legislacin cre el Public Company Accountinp Oversight Board que regula despachos dedicados a
pblicas. El American Insotute of Crtified Public Accountants AICPA) les impone una legulacin muy
en 17
limi Cada. contina regulando a aquellos despachos que no auditan u compaas pblicas.
pblico la
Regulacin de los contadores individuales. Los miembros del AICPA han adoptado reglas ticas mediante su Code of
Professional Canduct oricmado a nietas. Este cdigo establece principios vyositivos que deben guiar a los contadores pblicas
certificados al tomar decisiones resrx:cto a la conducta correcta. Lo describimos ampliamente en el capitulo 3_
El deseo de una autorregulacin eficaz se manifiesta en las Tequisitos para pertenecer al AICPA. a saber:
la prctica pblica. los miembros darn ejercer Su profestn en unaompaa adscrita a un programa de revisin en la
prctica aprobada.
2. En el ao los miem\-u-os de ingreso reciente debern tener ISO horas Semestrales de estudios universitarias. incluyendo el
bachillerato de un colegio p universidad reconocidos. Los miembros han de recibir educacin continua: cada tres aos en el
caso los que se dediquen a la prctica pblice y 90 horas para el resto de los miembros.
Regulacin ae los da-pachos contables pblicas. El AICPA cuenta Con una divisin cuyos integantes despachos contables. y no
contadores independientes- Lu Division for Public Ac coun\ing Fiimvs fue eteada para mejorar la calidad de la prctica en los
despachos contables sin importar Twnedos sceciones: I ) la SEC Prac'iee Secrion y 2) PCPVParmeringfor CPA Praetice
Suece"the AICPA Alliaee for Public Aecountieg Firms Secrion_
La segunda seccin trata mejorar la calidad de los despachas contable que auditan cornpaas no pblicas. Uno de
requisitos principales para afiliarse a la seccin es la revisin (prctica) peridica por los eo/egas. La revisin consisfe en que
un despacho con;ableestudie las prclicas contables de otro. As se logra evaluacin ms objetiva de Ea calidad del desempeo
que eon la auvorrevisin. Este conceyo Tiene por objeto estimular el cumplimiento riguroso de las normas de contml. En el
capitulo 2 se describen las nomas del control de eglidad y el de revisin por los 'N'\egas.
La seccin de prctica de la Securities and Exchange Conimis.sion cumple una funcin simi con los auditores de las
compaas pblicas. slo gee todas sus actividades regulatorias han sido absorbidas pr el Public Company Accounting
Oversight Board.
Perspectiva sobre el American Instintte of Certified Public (A/CPA)

A IO largo de su existencia cl instituto ha contribuido enormemente a la evolucin de los:priricipios dc contabilidad
generalmente aceptados, as como a] establecimiento de normas profesionales. Sus numerosas divisiones tcnicus y comits
(entre ellos el Auditing Standards Boardi cen nu:dios para centrar ta exrxriencia y capacidad eoleetivas de la contabilidad
en problemas actuales, LOS organismos gubcmamenthles la Securities and Exchange Commission y la General Accounting
Office buscan continuamente el mnsejo y la cooperacin del instituto al preparar leyes y normas relacionadas con temas
contables y de auditora.
El examen El examen del contador pblico certificado una prueba uniforme a nivel nacional preparada y
calificada por el AICPA. Se acostumbra aplicarla dos veces por ao. en mayo y en noviembre;
contador pero est ecmvirtindola en una prueba computarizada que se administra previa solicitud en
blico centros de mputo a Io largo de casi rodo el ao,
tificado El AICPA se encarga de preparar y calificar el examen, Fro cadaestado o territorio es el que
emite certificados correspondientes. LE aprobacin del examen no da el derecho a obtener el
ttulo de contador los estados requisitos de experiencia y profesional que es preciso cumplir para obtener la certificacin.
Se trata de un examen esencialmente acadmico: en casi todos los estats exige a los candidatos e\periencia laboral para
scr admitidos. A ntW3tJojuici-0' cl tiempo ideal para
Io es inmediatamente despus de eorwluir un programa exhaustivo de cursos de contabilidad en un colegio o universidad. El
esquema del nuew examen computariado contiene cuatro panes:
I.
2. bern ( empresas no lucrativas y gu -
18
CAPTU
LO
3. Regulacin (resmnsabilidades wofesionales, derecho administrativo
4. Ambiente de nggtxios y conceptos dc administr acin.
A IO largo de los aos apenas entre IO y 20% de los candidatos han aprobado las cuatro en su primer intento.
Entre los que tienen un ttulo universitario con especialidad en conlabilidad. el porcM'taje que aprueba dos o ms partes en el
prinwr intento es un ms elevado. En otras palabras. es relativamente fcil ser admitido al exarnen,
aprobarlo resulta
para preparar las preguntas y los problemas de este libro tuvimos que revisar las preguntas del examen que se han utilizado
en los ltimos 20 aos. despus se seleccionaron preguntas y problemas ms repwsentativos. El AICPA autoriz el uso de este
material. En cada captulo se incluyen, adems, muchos otros problemas y preguntas (que no figuran en el examen).
sejos Los consejos estatales de contabilidad son los encargados de autorizar su ejercicio en varios
es de estados. Adems. la regulan y pueden susFndef o revocar el certificado. Todos los consejos exigen
aprobar ei examen de contador pblico certificado; cn cambio, los requisitos de escolaridad y de
idad exlrriencia son variables. Algunos exigen slo el bachilleato. mientras que la mayora exigen 150
horas al semestre de formacin acadmica o una maestra para ser admitidos al
experiencia necesaria flucta generalmente de a 2 El American Of
Certified Public Accountants (AICPA) trata de lograr que los estados adopten la versin revisada
de la Unifcwm Accounting Act a fin de facilitar la prctica contable entre los estados,
Los auditores deben detenninar si los estados financieros estn preparados conforrne a los
principiosde contabilldad. El AICPA cre el Financia' Aecounting Standards Board y ledio la
ancial facul tad de establecer esos principios pan Otras entidades que no ean los gobiernos redera],
nting estatal y
Board
municipal. por eso los contadores detrn interesarse en los FAS,B pmyectos en auscultacin. las
audiencias pblicas y los proyectos de investigacin.
La la historia y declaraciones de este consejo (y de Su el Accounting Principles Board) se
estudian en los cursos introductorios, intermedios y avanzados de contabi
ental Esta oficina creada en 1984 tiene por Objeto fijar y mejorar las normas de la contabilidad
nting financierapara los gobiernos estatales y municipales. Su estructura operativa se asemeja la de
Board FASB. auditores de los gobiernos estatales y municipales ciudades y distritos escolares por
ejemplo recurren a sus directrices referentes a los principios contables apropiados.
ASB)
En 1990 la Office Of Management and Budgef. el U Treasury y la General Accounting Office
nting del gobierno federal, crearon este organismo para que preparara las normas contables del
sory gobierno estadounidense. Emite normas que Se usan para auditar varias agencias federales y al
ASAB) gobierno en general , tal corno IO estipula la Government Management Reform Act de 1994.
Como se seal antes. esta oficina fue creada en el 2002 para gue supcnrisara y regulara a los
mpany contadores y a los despachos Contables que auditan a las compa&s pblicas. Este consejo
nting formado por cinco miembros, [Rijo la autoridad de la SEC. Sc encarga de establcccr o adoptar
"normas de auditora, de control dc calidad. de tica. de independencia y de Otro tipo
Board relacionadas con la preparacin de los informes de auditora", para las entidades registradas en
AOB) la SEC (casi tcwlas las c"npaas de participacin pblica en Estados Unidos). Adems, tiene la
responsa-
bilidad de:
Registrar los despachos contables que auditan a compaas pblicas.

Realizar inspecciones de las prcticas de los despachos registrados.
Efectuar investigaciones y kterrtlinar los procedimientos disciplinarios dc las firmas registradas.
en 19
Sancionar a las firmas registradas.
Securities and Esta comisin es una oficina gobierno estadounidense. Administra Securities Aet de 1933, la
Securities Exchange Aet de 1934 y otras leyes concernientes a los valores y asuntos financieros.
Exchange
Para cumplir su funcin de proteger u los inversionistas y al pblico exige a las compaas que
Commission (SEO
ofrecen valores para su venta al pblico una completa dc los estados financieros. Un
segundo objetivo cnsiste cn evitar la representacin dolosa, el engao y otros fraudes en la Venta
de
La expresin declaracin de registro es importante al hablr del impacto que SEC tiene cn la
prctica contable. Registrar valores significa calificarlos para venderlos al pblico en los estados
financicros y otros datos en una forma aceptable para Comin, La declaracin de
ideas de la comisin sobre losemas relacionados eon los inforrv,cs y la auditora financiera, En la
segunda sc resumen las actividades de sanciones contra los audimres cuando la comisin halla
deficiencias ep su trabajo.
Otros tipos de Adeins de Jos servici(" de EuditoriaS y de otros dermisin de opinin. los despachas contables
Ofrecen otras elasesde servicios a Sus clientes: servicios fiscales, servicios de consultora.
servicios servicios de contabilidad y revisin. planeacin de las finanzas personales_ Tienden a
profesionales especializarse en ciertcxs rilxxs deservicios segn su tamao y competencia su personal.
20
Papel
en 21
registro contiene estados oudimi05, entre otrws cosas incluyen balance general de un periodo de dos arios. de resultadosy
estados de flujo de efectivo para un l,xriodo de tres aos,
Las leyes que crearon la Comisin le asignmn la responsabilidad de delerniinar si los esta, dos financieros que le
presenten cumplen con los principios contables. Para ayudarte en su leyes de valores estipulan un examen e infon-nc por
parte del despacho contable registrado en el Company Oversighl Desde su fundacin. la Comisin ha sido el
principal usario dc los estados tiruancieros y ha influido profundamente cn el dcsano 11C de los principios ccmtablcs, n el
fortalecimiento dc las normas de auditora y en el concepto de independencia del auditor.
La proteccin de los inversionistas requiere que e/ pblico tenga acceso a la informacin contenida en el estado de registm
referff3te a una emisin de valores. por tanto. la compaw ctnisora est Obligada a entiegar posibles compradores un
pmspecm. o circular de venta. tomado del estado del registro. El registro de valores no es una garanta contra prdidas; la
Exchange CommiSsion no se pronuncia respecto a hondades de los valores. De hecho. el registro NO tiene ms que
un prolxVsi10: revelar los hechas"mpnnantes a fin de que el inversionista cuente toda la informacin pertinente en la que
basar una decisin inteligente sobre la compra de un valor. Si ajuicio de Ja comisin un estado de registro no cumple con las
normasae revelacin. puede requerir que se corrija o emitir una orden que impida vender los valores.
Para.mejorar la calidad de estados financieros que le pteSentan y las normas profesiona les de los contadores
independientes que los cornent."n. comisin ha adoptado una regulacin conocida Regulacin S -X y titulada Of
Financio/ Entre y emiti 301 ( varias cuestiones contables y de auditori. En 1982 la serie fue
fccmplazv_la por Otras dos: Financia/ Reporting y und En la Se
Se nieios fiscales
Fstms servicios caen en dos grandes categoras: trabajo de cumplimiento y planeaC5Gn El trabajo de cumplimiento consiste
en ym:parar las devoluciones federales. estatales y municipales de de las sociedades de los individuos.
de estados y fideicomisos. La planeacin fiscal. en eambio_ requiere consultar a los clientes en*' organizar sus de negocios
para legalmcnlc reducir al mnimo el monto de stLS impuestos y posponer el pago.
Servicios de consultorio
Los despachos contables ofrecen varios servicios diseados para mejorar Ea eficacia y eficiencia de las operaciones de sus
clientes. En un principio esos servicios eran una extensin natural de la
CAPITULO 1
auditoria y se referan primordialmente a los sistemas de contabilidad y de control interno. En aos

recientes las empresas se han expandido y ofrecen vanos servicios de carcter mis ov*r-acional:
desarrollo de modelos de planeacin estratgica, sistemas de informacin glministrativa y prestacin
de servicios de investigacin de ejecutivos.
Los servicios de a los clientes sLscitado dudas respecto a la independencia los 01 grado de sc han
impuesto restricciones al y de los que realizar los auditores de empresas pblicws. Esta
cuestin Sc analiza ms ampliamente en el captulo 3.
Servicios de y de revisin
Las son caras, En el caso de una empresa pequea el costo puede negar a miles de dlares; en el caso
de una ernpresa gvande puede rebasar el milln de dlares. La razn ms frecuente de que una
empresa pequea recurra a una auditoria es la influencia e.iewida un banco que insiste en recibir
estados financieros auditados como condicin par otorgarle un prstamo. Si la empresa no necesita
un crdi10 baslante fuerte. a veces la auditora comlknsa los beneficios.
22
Una altemativa consiste en retener al despwho contable para que preste otros servicios; como
recopilar los estados financieros o revisarlcs_ Recopilar significa prepararlos; este servici sc da menudo
cuando el no cuenta capaz de prepararlos. El
despacho contable emite un informe de recopilacin que garantizo que los estados estn presentados
cn conformidad satisfactoria con los principios de contabilidad.
La de los estados financieros por un despacho contable tiene nor alcance que una auditora
y ofreccpocu seguridad respecto a su credibi lidad_ Pone de relieve las investigaciones del contador
pblico cenificado. comparando los montos de los estados con datos financieros y no financieros
similares. Estas eomparaeioncs. llamadas procedimientos analticos. sirven para sacar a la luz posibles
omisiones de las cantidades. Las recopilaciones y la revisin se estudian en el capitulo 18.
de soporte a
El auge de las demandas judiciales ha resultado benfico para los Contadores. Cre un rea de rpido
crecimiento en el ejercicio de sta profesin, A menudo los contratan en los litigios como testigos
expertos. para que calculen daos o expliquen jueces y jurados los complejos conceptos de la
administracin y de la contabilidad. De ahi que muchos despachos contables han creado
departamentos que se especializan eD los snicios de soporte a los litigios.
Sen'icios de investigacin de fru "des

Debido a una mayor incidencia de desfalcos hurtos, lu investigacin del forma ahora pane importante
del trabajo de muchos departamentos de auditora interna. Este tipo de semcios es una especialidad
de muchos despachos La Association of Cenifrcd Fraud Exami ners acuno la designacin "revisor
certificado cn fraudes" que demuestra la especializacin en la investigacin de fraudes.
personales
Los despachos contables tambin asesoran a sus clientes en lo concerniente a sus finanzas nales.
por ejemplcv pueden revisar su portafolio de inversin y evaluar si el tipo de inversiones
del pblico en 23
Papel contador Sa economa
corresponde a los objetivos financieros del cliente. Tambin podran indicarle la y' el monto de
la cobertura de seguros ms adecuada para l. El American Institute of Certitied Public Ae
countants ofrece la designacin "especialista en finanzas a los contadores que
cumpicn ciertos requisitos de experiencia profesional y guc aprueba un examen de un da sobre
temas conexos: planeacin del impuesto sobre la renta. planeacin de la administracin riesgo,
planeacin de la inversin. planeacin de la jubilacin y planeacin de bienes races.
Muchos despachos contables estn como propiedad de un solo duedo o como sociedades en
nombre colectivo. El contador tambin puede ejercer como miembro de una ernye-sa
profesional
o. en nwchos estados. como sociedad o como compa/u de responsabitidad limi/ada.
nizacin de la Las sociedades annimas profesionales Se distinguen de las sociedades tradicionales en
esin contable aspectos. ejemplo. los accionistas y directores de primeras deben ejercer la con-
tadura pblica, Adems asumen la responsabilidad de las acciones de la aunque opten por contratar un seguro contra
resmulsabilidad civil que cubra los daos ocasionados por accic negligentes. Las sociedades de responsabilidad
limitada parecen las dades profesionales; que brindan proteccin a los activos personales de los accionistas o socios que no
prestan directamente servicros en compromisos resultantes de litigios.
En comparacin propiedad de un sociedades en nombre cokCtiVO y sociedades annimas profesionales
con dueos mltiples ofrcccn varias ventajas. Cuando dcwo ms contadores pblicos certificados se unen. aumentan las
oportunidades de especializacin y puede ampliarse ll gama de servicios que ofrecen al cliente. Adems, a los miembros
calificados del puede premirseles admitindolos en la sceiedad O en la emisin de acciones. La ogrtunidad de convertirse
en socio propietario del negocio un factor importante en la capacidad del despacho contable para atraer y retener personal
competente.
El tamao de los despachos contables varia de una persona a ms de 100 profesionales. Por su tamao sc dividen en
cuatro categoras; firmas Itxales. firmas regionales, firmas nacionales y los Cuatro Grandes.
Firmas
Suelen contar con un o oficinas. incluyen slo un contador pblico O algunos Como socios y atienden a los en Ciudad o regin,
A menudo Se especializan en el sobre la renta, la Consultora o los servicios contables. La auditoria suele ser una pequea parle
de su prctica y atienden a empresas pequeas que para alxyar la solicitud de pgstamos bancarios necesitan estados
financieros auditados.
Mochas firmas Icxalcs se han convertido en regionales al abrir oficinas en ciudades o estados vecinos, aumentando as el
nmero de empleados profesionales, La fusin firmas Icwales es otro medio de expandirse en una regin. Con frecuencia
este crecimiento se acompaa de un aumento de las auditoras cn comparacin con otros servicios.
Los despachos contables con oficinas en las principales ciudades de Estados Unidos clasifican como nacionales. Operan
tambin a nivel internacional, con sus propias svnursales o afilindose con despachos de otros pases.
LOS Cuatro
A menudo los grandes despachos internacionales aparecen en las noticixs_ Antes de 1989 haba de ellos. Con las fusiones
y la desaparicin dc (Anhur) Andemen LLP se han reducido a Cuatro Grandes. Casi auditan a las compaas
pues slo los ms grandes disponen de suficiente personal y recursos panl auditar una corporacin gigantesca. Aunque ofrecen
una amplia gama dc servicios profesionales, la auditora es su principal actividad. si no la ms grande. Los ingresos anuales de
un despacho contabie internacional ascienden a miles de millones de dlares, por orden alfabtico, cuatro ms grandes son
Deloitte & Touche LIT. Ernst & Young LLP, KPMG LLP y pricewaterhouseCoopers LLP.
Firmas con estnictura alterna de prctica

4
Desde fines de dcada de 1990 varias compaas pblicas entre ellak American Express. Century Buslness Servicios y
Blaxk emvwaron a comprar despachos Ontahles. sc corme como "consolidadoras" muque compran 'kspachos contables en varias
ciudades y las incorporan a la compaa vmtriz. En esencia. el enlOque consiste en adquirir la parte de no ficacin de la prctica. en
contratar socios del despacho contable y otros empleados para que Ir-ahajen en la compaa pblica y presentan esos servicios. Los
socicws de certificacin y de auditora conservan ese estatus en el despacho CN_irubIe. pera casi Siemplz tambin gon empleados
de la compai* pblica. Entonces el despacho cor,tahle ofrece los servicios de certificacin. usando los serios y otros miembms del
alquilados a 12 compata pblica. Esa tendencia ejerce una fuerte repercusin en la profesin contable. como indicaremos en varios
pasajes de] libro. por ejemplo, las coasecuencias ticas se exponen en el capitulo 3.
n en Desde hace mucho los despachos contables reconocieron el valor de II esFciaIiz_acin de la
tria industria_ Cuando los auditores conceen y comprenden hien la industria. pueden tccabar datos
ms confiables y evaluarl'xs. Adems estn ea mejores condiciones para hacer recomendaciones
que mejoren del cliente y ofraxerles servicios de consultora.
Varios despachos contables y los Cuatro Grandes se han Organizado por industa. Cada
grupo cuenta con FrSonaI que presta la irydw.stha servicios de auditora, fiscale
y de consultora. Piensan que esta estructura les permite dar servicios integrados y de alta calidad
a las compaas en Luda industria.
ades Los recursos hUman0s la competencia. el juicio y la integridad del personal representan el
onal activo ms valioso de n despacho contable. El persom protekional de un despacho contable suele
incluir socios, gerentes, auditores senior o encargados y asistentes slerff.
onal
Soeios
El principal socio en un proyecto sc encarga de asegurarse de quc la auditoria se efecta me a las aplicables. Tm"in
primarios con el cliente- Entre los Contactos se cuentan los siguientes: discutir con ellos los
objetivo' y el alcanee dc la auditora. resolver controversias que surjan sobre cmo presentar las cuentas en los estados
financieros. asistir a las juntas de los accionistas de/ cliente para conwstar las preguntas referentes a los estados nancienys o al
informe de la auditoria. He aqu otras obligaciones del socio: reclutar nuevos miembros del personal. supervisin general del
personal profesional. pervisar documentos de trabajo de la auditoria y firmar los informes respectivos.
Conviene que los socios se especialicen en alguna rea de las actividades del cliente. Un socio por ejemplo puede
especializarse en asuntos fiscales y encabezara departamento fiscal de la empresa; Otro puede especializarse en los en la and
Exchange Cmmission. un tercero puede dedicar todo el tiempo a disear e instalar los sistemas de informatiCa.
El nivel de socio en un despach contable se al de alta direccin en una compaa industrial' Los a este
nivel se concentran en el bienestar a largo plazo de la organizacin y de la comunidad que atiende. Destinan mucho tiempo a
actividades cvicas. profesionales y educativas la Comunidad. Un Lquisito Ser de asociacin de contadores
pblicos certificados y det A[CPA. si quieren contribuir a mejorar la profesin. Tambin Sus y Su juicio hacen una
al liderazgo de las organizaciones civiles; estoa su vez anlribuye a crear ambiente "Rioeconomico donde prosperen
los negocios y alcancen los logms profesionales,
Un aslxcto importante de la Firticipacin de tos socios varias organizaciones empresariales y cvicas es el prestigio y el
reconocimiento que reciben sus firmas. Muchos clientes escogen un despacho a sus y han aprendido respetarlcxs. Si los socios
son muy conocidos y apreciados en la comunidad pueden convertirse en un factor que atraiga nepape/ contador la
economia
En los grandes despachos contables. los gerentes o supervisores realizan muchas dc las tareas que los socios llevan a cabo en
compafiias ms pequeas. Un gerente puede encargarse de superVisar uno o vatios de auditora. Este trabajo consiste los nrntoS
de trabajo y en discutir el personal de la auditora y con el cliente cualquier problema de auditora o de contabilidad que surja
durante proyecto. El gerente determina mientas aplicables a la auditora y mantiene normas uniformes cn cl trabajo de campo.
Muchas veces realiza los trabajos administrativos de reccmilar y obtener las facturas para los clientes.
Un buen gerente debe con'wer la legislacin fiscal y Ja teora y la practica contables. Igual que el socio. cl gerente Se
especializa en ciertas industrias o en Otros de la prctica de la
A senior
Su resi%insabilidad depende del tamao del proyecto de auditora. En un proyecto pequeo asu men la responsabilidad de
planearla y efectuarla; as como de redactar el hiforme de audiuora, sujeto a la revisin y aprobacin del gerente y del socio. En
del pblico en 25
proyectos ms grandes asumen la responsabilidad de supervisar al aspecto la auditor de cuentas por Cobrar. Al efectuarla
delegan gran parte dc las tuzas a asistentes, basndose para ello en una evaluacin de su capacidad para llevar a cabo las fases
del trabajo. Un graduado universitario bien calificado uxximientos de contabilidact puede ascztdet del pue*to de asistente
de auditor senior en un lapso de dos o tres aos e incluso hasta en menos tiempo.
t_Jna de las principales obligaciones del auditor senior es capacitar al personal en el trabajo. Ai asignarles trabajo a los
asistentes. explicar los objetivos de la auditora en cuestin. Al asignarles a los asistentes varias tareas y al critk:ax su trabajo
en forma consuuctiva.: tratar de hacer de cada auditora una experiencia valiosa de aprendizaje para ellos.
Otra de las Obligaciones del auditor encargadn de la auditoria es revisar los dcrumentos de trabajo poco despus de
terminados. Esto le permite controlar el progreso del trabajo y cerciorar se de que cada fase del proyecto se efecte debidamente.
Al finalizar el trabajo de campo har una ltima revisin. entre Cosas relacionar las partidas de los de trabajo con
los estados financieros.
El auditor senior lleva un registro dc las horas que los miembros del personal dedican a las fases de auditora _ Adems de
profesionales uniformes en cl campo dc trabajo, tiene la responsabilidad dc impedir que sc acumulen demasiadas
horas dedicadas asuntos sin importancia y, de ser posible, terminar el trabajo en el plazo fijado.
Asistentes staff
El primer puesto de un graduado universitario al ingresar a la profesin contable es el de asistente stff Generalrt*nte recibe
varias asignaciones que le permiten aprovechar plenamente su capacidad de anlisis y de crecimiento. Desde luego. algunas
rutinas deben realizarse en todo trabajo de auditora; pero los graduad'* con excelentes conocimientos de contabilidad no detrn
temer que asignen procedimientos cuando empiecen g trabajar, En general, las compaas desean Lsignarles a los empleados
ms jvenes mayor responsabilidad en cuanto estn preparados para asumirla. IO regular. la demanda dc servicios contables cs
tan alta SC crea una situacin donde existen todos los incentivos pam desarrollar rpidamente a los asistentes prometedores.
En despachos miembros auditora asisten a programas de tacin que sc imparten "en la firma" o que son patrocinados
por organizaciones profesionales. Una de las caractersticas ms atractiva de la contadura pblica es la riqueza y variedad de
experiencias que adquiere incluso el principiante, Debido a que ren los contadores pblicos
certificados pasar de un trabajo de auditoria a otro. muchas compaas seleccionan a contadores pblicos para que ocurrn puestos
ejecutivos de contralor o
CAPTULO
Desarrollo Uno dc los retos dc la contadura pblica es manteners: al da en los avances. Las nuevas prcticas
profesional del administrativas. las nuewaS del Auditing Standards Board, dc la Securities and
Exchange Conlmission. de FASB y CASB. as cuno las modificaciones de la legislacin fiscal.
personal en un son algunos de las factores que lequieren una actualizacin continua de los concwimientos
despacho contable tcnicos dc la contabilidad.
Un Lkspach-o contable debe cerciorarse de que el rx:rsonal profesional est al da Con las
cuestiones tcnicas. Para facilitar este plKxcso de actualizacin. los grandes despachos contables
cuentan eon una seccin especial de desarrollo profesional.
Estas secciones ofrecen gran variedad de seminarios y programas edrwativos al Irrsonal. Cada
programa esi disenado esrxcific;amente para atender las necesidades y las responsabilidades de
los panicipames. Los pueden asistir a programxs Orientados a las polticas referentes al control de
calidad de la auditora o a los avances recientes en una industria especializada;
en cambio. los programas desiinados a los asistentes abarcarn los procedimientos o el uso de 'ofnvoje de
auditora. Adems de impartir programas eduetivos. esta publica un boletn o revista que ge al y a Otros
6
Muchos despachos contables demasiado pequeos para contar con su propio departamento de han
unido
distribuyen informacin sobre temas tcnicos y realiu.n otras actividades tendientes a satisfacer en
necesidades de Sus miembros, Como los miembros de la asociacin comparten cl costo de sus stas
actividad.. las empres:Ls obtienen muchos de los beneficios de contar con un departamento de
desarrollo profesional a un casto bajsimo.
Fluctuaciones Una de las desventajas tradicionales de la eofltduria pblica es que en Estados Unidos el trabajo
estacionales en el se acumula durante la "temporada alta' de diciembre a abril. seguida de un perindo de escasa
trabajo del contador demanda en los meses de verano. La tendencia se debe a que los legistros de muchas compaas
siguen el ao calendario y a que los servicios de auditoria se requieren inmediatamente despus
pblico del cierre de las cuentas el 31 de diciembre. Otro factor importante e; la fecha tope en primavera
para reclamar las devoluciones del impuesto sobre la rem.
Los auditores trabajan muchas horxg extra en esa est.acin. Algunos despachos contables le
pagan al personal horas extra. Otras le permiten acumular las horas extra en un "fondo" y retirar.
las despus para gozar de ms das de vacaciones en una temporada menos atareada.
El alcance tan amplio dc las actividades de los contadores pblicos exige que conozcan bien las
Relaciones con los tendencias cunmieas. la Situacin politica y otms lemas que influyen VOfunda1nenIe en los
clientes contactos scrialesy de negcLioss Su cualidad ms imponante es una slida formacin en conta
organizan educativos,
bilidad: pero la capacidad dc relacionarse con la gente y de ganarse su y voluntad tambin es importante
para lograr el xito en esta profesin. capacidad de colaborar coo los clientes mejorar con un inters sincero
en sus problemas y con modales y cordiales.
Es inevitable que surja la cuestin de la inderndencia de los auditores al considerar comeniencia de
las actividades uxiales con el cliente, En un moderno despacho contable. el puede jugar golf
compaa del y Socios de negcxios. Fstas relaciones
facilitan la solucin de Vas diferencias de opinin que surgen en una auditcria, a condicin de que el cliente
haya aprendido a conocer y a resmztar al socio. El trato amistoso no le impide al contador mantenerse firme
en cuestiones relacionadas con principios dc lidad_ PM Otra parte. pueden
del auditor. Su respuesta a las diferencias de opinin si es que existen es
quiz el "moawnto de la para el contador.
El contador pblico certificada siempre del* recordar que et concepto de independencia abarca ana
apariencia de ella. Y la apariencia se desvirta si participa demasiado en actividades Con los clientes. Por
ejemplo, si asiste frecuentemente a fiestas esplndidas ofrecidas por ellos o tiene una cita amorosa eon un
funcionario o empleado de sus clientes. cabe preguntarse si pare una Ikrsona independiente. Esle dilema
no es mis que un caso de la necesidad permanente de que el auditor sea sensato y tenga una buena
perspectiva 'Flas cosas.
papel la
Resumen del En este captulo se examin la naturaleza dc captulo cxrtificacitl.

servicios de expresinlas auditorasla funcin de
de opinin,
independientes y la profesin de auditora. En sntesis:
I. El contador pblico cellificado ofrece una vasta gama de servicios de mejoramiento de ta

informacin conocidos como servicios de expresin de opirbn. Hoy. e' tipo primario de estos
servicios incluye la certificacin. Al prestarlos la confiabilidad de la informacin emitiendo un
examen. una revisin, un informe sobre los mocedimientos convenidos del asunto o una
afirmacin que es responsabilidad de En el de los estados financierns. la informacin suele
iraluir una opinin de si se ajustan o no a los principios de contabilidad generalmente
aceptados,
2. las auditoras consisten en expetlOS independientes informacin financieza. mejora la
credibilidad de la contenida en los estadas Fmancieros. Los tomadores de decisiones dentro y
fuera de la compaa pueden utiliz:u- la auditada con la seguridad de que difcilmente contenga
del pblico en 27
errores materiales. Las aminoran el riesgo de la informacin y. por tanto, tambinel riesgo
global que entraan diversostipos de deci-
g. La naturalez y el enfoque de la al"litora han cambiado con los aos. En un principio el

Objeqivo era descubrir fraudes analizundo todas o casi todas Jas transacciones. Hoy el objelivo
consiste en atestiguar la de los estados finaneietos_ el gran tamao de las empresas
de negocios. se utilizan las tcnicas de muestreo que se basan en la considera cin de los
cmt101es administrativos. Al contador pblico certificado tambin se Ee pide que asuma
mayor responsabilidad y que atestige el cumplimiento de las leyes y regulaciones. asi como la
eficacia de controles.
4. La auditora es mucho ms amplia que los auditores que ejercen la contadura pblica; incluye
adems auditores internos y varios auditores gubernmenlales como los del General
Accounting Office o los del Internal Revenue Ser.'ice
5. Varias instituciones profesionales y regulatar-ias influyen profundamente en la protesin de
audilcn-a: Xnerican Institute of Certified Public Ftnancia/ Accounting Stan
dards Board, Go',u-nlltcnts] Accounling Standards Board. Federal AccountGng Standards
Advisory Bard. Public Campany Aocounling Overklght Bourd, Securities und Exchange
Commission. Institutc of [ntcmal Auditors.
6. Adems de realizar trabajos de certificacin, los despachos contables ofrecen servicios fis
dc consultora. de contabilidad y resin. Su Larnafio abarca desde despachos individuales
hasta los grandes despachos internacionales llamados los Cuatro Grandes. E perso
profesional dc los despachos medianos a grandes est formado por socios. gerentes. auditores
senior y asistentes staff.
Conceptos bsieos
explicados y
puestos de, relieve
en el captulo
8
del pblico en 29
Preguntas para
repaso
ecv_wprnia
0
Preguntas que
requieren anlisi8
CAPITULO
del pblico en 31
32
y rtm WorldCom,
de/ 33
Problemas
CAPTULO 1
34
de/ 35
Papel contador pblico econom/a

Captulo
Normas profesionales
OBJETIVOS Despus de estudiar este capitulo, usted deber ser Capaz de:
Dscribir las IO normas de auditora generalmente aeeptad-as_
Identificar autoiidMi de Statements
Las establecidas para medir la calidad del desempeo dlos individuos y las
organizacioaes. Las relativas a la contabilidad se ecntran en cualidades profesionales del 'titador
pblico certificado. en cl juicio ejercido por l, la realizacin de Su trabgjo profesional y en el
control de 'alidad dc un despacho contahle_
En este captulo proponemos aclarar la
mente aceptadas. de las de certificacin y de de
estudiaremos a fondo el informe de los
auditores. como producto lina! de un trabajo de
auditora.
Normas de auditora generalmente aceptadas (NACA)
La existencia de estas normas prueba que la profesin quiere mantener una calidad uniformemente alta en
el trabajo de los contadores pblicos independientes, Si una preparacin tcnica y si realizan iwditoras cor,
habilidad. meticulosidxi y juicio profesional. aumentar cl prestigio de los contadores y el dar mayor
importancia la opinin que los auditores incorporan a los estados EnuncicroS.
Cules son las nornws que Se hun elaborado en la contbiIidad?EI American Institute of Certified
Public Aceountants (AICPAj cre el marco bsico con las IO siguientes normas de auditoria generalmente
aceptadas (el resaltado es nuestro).
pmfesionales
Nomas 37
NORMAS GENERALES
unaformacin tcnica adecuad*
2,
3.
Las IO normas establecidas por el American Institute of Certified public Accountants incluye subjetivos de medicin como los
siguientes: "planeacin conocimiento del control ina%-no", "evidencia y crur:pcren'c" y adecua da para decidir en cada trabajo de
auditara qu adecuado, suficiente y competente es nece ejercer La auditoria no puede aprendizaje
memorstico o mecnico; el auditor debe ejercer su juicio profesional en muchos momentos de proyecto. Sin embargo, la formulacin
y la publicacin dc rwrmas rigurosamente [L'dactadas eonltStNlye muchsimo a elevar la calidad d la labor de auditoria. a dc que su
aplicacin exija juicio profesional,
Las Normas generales son de ndole personal poAue se refieren a formacin del auditor y a su
wrnpetencia, a su indevrnderecia y a la ticeesidad de suficiente cuidado prolesional. Se aplica a
: tOd8S las partes de la auditora, ellas a la ejecucin del trabajo y a la preparacin de infor-
des del
calidad
o
De qu manem el auditor indelxndienge logra la "adecuada formacin ycompetencia tcnicas que requiere la primera norma general?
Por Io regular este requisitase interpreta Se requiere formacin universitaria contabilidad y auditora, participar en programas de
educacin continua y bastante experiencia en la contadura pblica. El conocimiento dc la industria donde el cliente es otra pane de
sus capacidades personales. En consecuetyciu, un despacho no Aceptar un trabajo de Sin detennirur antes miembros de Su personal
tienen la neccKLria para dar un rendimiento satisfactorio en una industria
CAPITULO
buiepe ndeneio
La (Tinin de un contador independiente sobre la veracidad de los estados financieros no tendr mucho valor si no
es verdaderaneente indewndientc. Por consiguiente. la norma Segn cual "en los asuntos concernientes a un
38 2
trabajo el auditor deber conservar una actitud mental de independencia" es acaso el factor ms importante para
la contadura pblica.
Si los auditores acciones en la compaa que auditan si son miembros del consejo de administracin.
inconscientemente podran realizar sus labores en forma parcial. tanto. el no deber tener ninguna relacin
con el cliente que haga a los usuarios externos dudar de su independencia, Y no basta que sea independieme.
adems ha de comportarse de modo que los miembrcxq bien informados del pblico no tengan motivo para poner
en tela de juicio su indepc%l. dencia, sta el elemento clave de tica profesional y la explicaremos ms fondo
captulo 3.
Debido
La tercera nsm-ma general requiere cl debido coidado profesional l ejecutar la auditora y al cl informe que
auditores y pasos de su labor en forma alerta y diligente. El
cumplimiento rigumso de esta norma excluye actos de negligencia u omisiones materialek. Desde luego los
auditores. y tambin otros profesionales.
inevitablemente cometen a veces errores de juicio,
Normas Las tres normas de ejecucin del trabajo Se refieren a planear la auditoria y a acumular y evaluar
de ejecucin suficiente informacin para que los auditores formulen una opinin sobre los estados financie
del trabajo: ras. La planeacin consiste ea disear una estrategia global que permita recaba: y evalL"ur
acumulacin y evidencia. Si los auditores conocen e investigan el control interno, podrn determinar si garantiza
que los estados linancieros no contengan enorcs materiales ni fraude, Esto leg pennitc evaluar
evaluacin de la
los riesgos de falsedad en los estados linancieras. Para superar dichos riesgos. efectan
evidencia
las cifra* dc los estadosgue van a auditar. e.iemplo de ello son
las ecmfinnaciones escritas de los externos y la observacin directa de los activos, La obten-
cin y evaluacin de la evidencia unstituyen la esencia del prcrcso de auditora y es un tema

que
Planeacin y supervisin adecuadav

Una planeacin adecuada es indispensable para realizar bien la auditoria. Algunas partes deesa
ltima pueden efectuarse antes del final del afia de la auditoria: hay informacin que puede
recabar e) personal cliente y poner a disposicin de los auditores par su anlisis. Antes de iniciar
el trabajo de campo. se determinarn el apropiado de de auditoria en varios niveles de
competencia y tiempo requerido de cada necesidad. stos no son ms que algunos elementos
de la planeacin de la auditoria,
En gran medida el trabajo de campo IO realizan del personal con escasa experien ca, La
clave de una utilizacin eficiente de ellas consiste en gupervisar todos niveles, Este concepto
abarca desde distribuirles un programa concreto y escrita, hasta una revisin global del parte del
trabajo
socio encargado del poyecto,
El conocimiento det cliente. de su ambiente y del control interno pennite a los auditores determi.
nar Io que puede salir mal y hacer que las estados financieros sean materialmente falsos. En
reas de gran riesgo han de planear y aplicar prkedimientos ms Los
Nomas
39
procedimientos pueden ser pruebas de los controles o de los procedimientos internos tendientes
a verificar las cifras de los estadxs financieros.
Un control interno eficaz garantiza que los registros del cliente sean confiables. Cuando los
auditores de control. Se mucho que cs dbil.
En conclusin. la evaluacin del control interno influye profundamente en la naturaleza del
Froceso de auditoKa.
Normas de algunas fornKss de sta son ms slidas y convinentes_ En el capil:ulo 5 examinaremos
informacin detenidamente el significado de esta norma.
Las Cual"' normas de informacin establecen directrices para preparar el informe de auditoria.
Debe estipular si los estados se ajustan a los principios de contabilidad generalmente
Tambin contendr una opinin global sobre los estados financieros o una negativa de opinin.
Se supondr la consistencia en Id aplicacin de las pr'ncipios de contabilidad y la revelacin
Statements on informativa adecuada en ellos. menos que el informe seale Io contrario. Estos criterios
Auditing Standards fundamentales se examinan con mayor detalle ms en este captulo.
(SASS)
Son declaraciones con nmero serial que emite Ci Auditing Standards Board (ASB). El primero de
la serie. es la codificacin de emitidas a IO largo dc aos por Commitlee Auditifig Procedutes,
de ASE. Corno se public en 1972. sc han emitido muchis Otras referentes u especficos ofrecer
una gua ms detallada que est en las IO de auditoria pgneralmentc aceptadas.
De acuerdo con SAS 95 (AU 150) estas declaraciones codifican dentrv) marco dc IO
normas de auditora. Son las rercrenciasdc mayor autoridad que los auditores pueden utilizar al
resolver problemas que encuentren en proyecto. A menudo la designacin nomas de auditoria
Se emplea en I;' prctica para referirse a las SAS. a las IO normas de auditora general, mente
aceptadas o a ambas. Lu autoridad de las SAS proviene del Cale o}' Professional Comluc-t (Regla
202) del AICPA. El cdigo exige auditores aceptar eslas declaraciones, Un despacho de
contadores ptihlicos certificados debe estar preparado para nwstificar cualquier desviacin d
FIGURA 2.1 Resumen
de las IO normas de
auditoria generalmente
aceptadas
a' profesionales
Pruebas
y competentes de la
audiforia
La de ejecucin del trabajo
requiere los auditores
suficiente
COrnVtente que les sirva
de base para exptzsar
una sobre los estados
financieros, El adjetivo
competeme designa la
calidad de la evidencia:
40 2
las SAS,
CAPITULO
Las Statements on Auditing Standards (SAS) son ms detalladas y especficas que las normas
de auditoria. pero generalmente no imponen deterrninadcxs procedimientos de auditoria. Si desean
directrices ms conctevas pero de menor autoridad deben consultar las publicaciones
que incluyen av*ndices a SAS- a las AICPA and Accounting Guides y a los
Sratemenrs of de auditoria del AICPA. Los auditores deben conocer y considerar las publicacicms
interpretativas aplicables a sus audiloras. Si no aplican ta directriz a esas publicaeiones, deben
estar preparados bura explicar cmo se ajustan a la declaracin correspondiente.
de son Audiling Practice del varios estudios tcnicos
publicados por este instituto, libros dc auditora. artculos rcvisws profesionales
Cl y The CFA Otras no tienen ese prestigio de autoridad. les ayudan a los auditores a entender
y aplicar las Statetnents on Auditing Standards (SAS).
En la figura 2.1 se resumen los IO conceptos incluidos en las nomas de auditoria generalmente
aceptados. as como la funcin y la autoridad de dive'Sas publicaciones. No olvide que el
curnplimiento de Statenwnts On Auditing Standards (SASO no representa el nivel ideal de la
ejecucin de una auditora. Sino el de un trabaj.
A lo largo del libro nos referiremos a algunas de esas declaraciones, Cada una se identifica
con dos sistemas de numeracin; e) nmero original de la SAS y un nmero AU. El primer sistema
de numeracin organiza las declaraciones por fecha Oe publicacin. mientras que el sistema AU
las organiza por tema, As, Auditing Standards "Auditing Sampling", se identifica
como SAS y como AU 350.
Nomas 41
Responsabilidad de los auditores para detectar omisiones
Los auditO(vs tienen la responsabilidad d planear y efectuar la auditora para lograr na seguri
dad razonable de que los estados financieros no contengan errores matealcs.l La seguridad
ravonable se consigue al mantener en un nivel bajo el riesgo de auditoria, esto es, el riesgo de que
el auditor no nu-xlifique debidamente la opinin de los estados financieros con errores riales,
Los estados financieros pueden incluir omisiones por varias causas como errores, fraude y actos
ilegales.
Errores y fraude En la declaracin SAS 47 (AU 312) se define el trmino errores como fallas no intencionales de mmtos o
detevetaciones en los estado* pueden referirse a equivo caciones en la obtencih o procesamiento
dc datos. a estirnaciones contables poco razonables debidas al hecho de pasarlos por alto o
interpretarlos mal. Tambin referirse ConlCtidos al aplicar los principios de contabilidad
gcncrultnente aceptados.
El fraude, como se usa el trmino cn la declaracin SAS 99 ("Consideration Of Fraud in a

Financial Statement Audit"), se relwiona con los actos intencionales que causan una falsifica,
ein en los estados tinaneieaxs. Lasdistorsiones atribuibles al fraude pucdcn wurrir por I ) infor
mes financieros fraudulentos 0 2) malversacin de activos (llamada tambin
En la planeacin de una auditora. los auditores estn Obligados a evaluar el riesgo de dislor
*iones materiales debida a error o a fraude Basndose en esa estimacin. disean y realizan lu
auditoria para lograr una seguridad razonable de detectarlas_ para ofrecer una seguridad rxmnable
han de mucho cuidado en la planeacin, en la ejecucion y exaluacin de los de sus
prcx:edimientcys. Para ello es necesario poner en prctica el pro}sionol. que requiere
una mente inquisitiva y un juicio critico para ealuar la evidencia de auditoria a IO largo del
42 2
La auditora ofrece seguridad razonable pcm no absoluta de detectar las distorsiones

matcriales en los estados financieros. No cs posible brindar seguridad ubsolutu. porque la
evidencia disponible nxnudo dista de ser convincente O concluyente. adems de las caractersticas
del fraude. Por ejemplo, a veces se co;uden los dilectisos_ Eos empleados o te'celos. adems
Actos ilegales que se falsificando documentos. La auditora cara Vez incluye la autentificacin de mcntOS
y auditores no son expertos en esta rea. Adems. los ejecutivos pueckn burlar los controles
de los clientes intemos que de IO contrario suian eficaces. Aun si fuera posible, teudran un costo exorbitante las
auditoras que brindaran la seguridad absoluta de detectr distorsiones materiales en los estados
financieros.
La relacin de leyes y regulaciones con los estados financieros es variable. Algunas leyes tienen
efecto directo en sus montos y se consideran en todas las auditorias. Un ejemplo es la Ley
del impuesto sohre la renta que afecta al monro del gasto por impuesto en los estados financieros
de la mayora de los clientes. La respoEsabiIidad del auditor de descubrir las violaciones de esas
leyes es mayor que la de detectar actos ilegales wspccto a leyes que slo indirectamente influyen
en los estados financieros del cliente, como violaciones de las leyes antimonopolio. Dichas
violaciones tienen un efecto indirectKu en efecto. puede originar multas o sanciones que deberan
ser presentadas como pasivo en tos estados financieros del cliente,
Como sc explic al hublar de SAS 54 (AU 317), una auditora efectuada conforme
normas de aodit0ffa generalmente acepzadas ofrecer una seguridad nuonabie de detectar actos
ilegales que tengan un efecto material direcyo a/ determinar las partidas de los estados financieros;
es la misma resLxmsabiIidad de descubrir errores materiales y fraudes. Una audi'ora
generalmente aporta base para descubrir las violaciones de las leyes o regulaciones que tienen un
efecto indirecto en los estados financieros.
Los medios y el pblico a veces tienden a culpar a auditorescuando los actos ilegales de una
covnpaia no salen a luz durante una auditoria. Sin embargo, no es posible detectar tirn de actos
ilegales, sobre todo los que inlluyen indirectamente en los estados financieros. En cambio. pueden
descubrirse ciertos actos ilegales con procedimientos como leer las minutas del consejo de
administracin e interrogar a los ejecutivos y a abogados del cliente. Los auditores deben estar
alena ante ia informacin que revel la de actos ilegales: transacciones no autorizadas O
incorrectamente registradas. investigaciones de los organismos gubernamentales y pagos
excesivos O
Si los auditores concluyen que probablemente un acto ilegal (tenga o no un
efecto directo en los estados financieros). debern evaluar el impacto de sus acciones en los
estados financieros. Pava ello generalmente detEn acudir a un abogado Otto especialista.
Tambin deben discutir la situacin con las altos directivos y notificar el acto ilegal a]
auditora del consejo de administracin. salvo que no tenga importancia. Al comit se le describira
el hecho. circunstancias en que se dio y su etecto en Vos estados financieras.
Los auditores deben analizar si el cliente ha tornado las medidas correctivas apropiadas; y_3r
ejemplo. immner Sanciones. establecer controles para evitar la reincidencia y. en cwso tRcesario,
irworrwrar los efectos de los actos ilegales a avos e.sldos financieros. por IO regular, si el cliente
no toma las medidas Correctivas que le recomiendan, los auditores abandonarn el proyecto? Com
esto indican claramente que no sern cmplices de activida&s deshonestasn ilegales.
N
o
r
m
a
s
CApf1UL0
El informe de
auditora
El producto final de auditoria de una empresa es un informe que contiene opinin de los auditores los
estados del eEiente, El Sin (corno Se ilustra en la parte inferior) consta de tres pn-afos. El Iritnero
aclara respvwsabilidades de los directivos y auditores: es un introductorio. El segundo, que describe la
naturaleza de la auditora, cs el de prrafo de concisa de Upinin basada en la auditora_
El infotune se dirige a la persona o personas que contrataron a En el caso de las empresas, la del
despacho de auditora corresponde al consejo de administracin y la ratifican los:accionistas.
El Si queremos concx.er a fondo el prrafo introductorio es necesario subrayar dos puntos:
prrafo 1. El cliente es el principa hesponsawe de los estados financieros. Los directivos tienen la
introductorio obligacin de mantener regislrus contables adecuados y de preparar ovados financieros
mevisos para que bs usen accionistas y los acreedores. Aunque a veces se elaboran e
del informe de
imprimen en la oficina de los auditores. siguen siendo responsabilidad directa de
los auditores administrecin. El produca-y de la auditora es el informe. Es un documento individual
preparado a partir dc los estados financieros del cliente. aunque estrechameme
relacionados y se ptescntan juntos a las ccionis:ts. los acreedores y otros usuarios.
Una vez que reconocemos que los estados financieros son declaraciones Ce la compaa
y no de los auditores, que no tienen derecho a cambios. debern entonces de Si Con la de
elemento en cl balance general o ea el estado de resultados? Suponga gue la estimacin para las
cuentas incobrables no seu suficiente (a juicio de los auditores) para cubrir posibles p&didas de
cobranza en las cuentas cobrar.
44 2
Informe irdq.endiente de los auditores
Hemms auditado*' balance general d XYZ Comparv,' al 31 dicien'bie de 20X1. y

estados de resultados. utilidades de de efectivo conespondientes al que 1errnin-O.
Estosestados financieros son responsabilidad de de Ja na. Nuestra resrmsabilidad consiste en
una opinin sobre ellos bs-ndonos en la audi-
[aat_xiitoria cmfxrne a auditora aceptadas en est.v dos unidos-

stas requigven que y xalicemos pera seguridad que el examen, con base
en pnvbas cifras y revelacionc5 de los financieros eveluag-.ibn de
principios utilizados, estimaciones significativas efectuadas por la y de la
de financieros tomados en su Cf}niunto- Cleemos que sustenta razonablemente
rnmtra opinion.
En nuestra opiniOn, los estados financieros antes mencionados
razonabkgmente en todos importanteS la de Company al g I
diciem bre de , y los de operacin y de de terminados en do
Estados
LOS California
Contadores Certificados
26 de 20X2
profesionales 35
primero los auditores discutetvel problema con los ejecutivos y sealan por qu opinan que la
estimacin es insuficientm Se har un asiento de ajuste si ejecutivos aceptan aumentarla. Si no los
convencen los argumentos de las auditores y se niegan a la estimacin, probablemente auditores
su opinin .Rjarando en el informe que las estados financieros reflejan objetivamente la posicin
finM1ciera de la .unpaa y los resultadas exceptuados los efectos de no incluir ana estinuvcipt
adecuada Casi tules desacuerdos Se mente las conversaciones entR auditores y cliente, evitndcxsc
la aclaracin de la Opinin dc aqullos. El de la calificacin de epinin de los auditores sc estudia
exhaustivamente en el captulo 17,
Los uudi/ores presentan informe Sobre los financieros. no sobre los regisrms comables. La
auditoria Se propone ante garantizara los usuarios que los esrados financieros son confiables. NO
expresan su Opinin respecto a los registros contables del cliente. Su investigacin de las partidas
de los esvados financieros incluyen referencias a las regisIros contables. pero no se limitan a ellas.
La auditora incluye la ohservacidm de los activos tangibles. la inspeccin de como
rdenes y contraa de compra. la obtencin de evidencia por pane de externos (hancos. clientes y
proveedores) y un anlisis de los registros contables del cliente.
El principal niediO establecer validez de un general y de estado de dus. consiste en comparar cifras
eon los registros contahles y con la documentacin original dc las transacciones. Sin embargo. el uso
de IO" tzgistrus contables no es ms que un medio para obtener un fin y una parte de la auditora. Por
eso. conviene que los auditores especifiquen en s informe que han auditado los estados/irmncieroy.
no que hun auditado los regLstrns contables. En el ejemplo, el informe abarva los aos para los que la
Norma
s
compaa presente estados financieros, En el capitulo 17 Sc estudia detenidamente la presentacin de
informes sobre los estados financieros corporativos.
El prrafo de En prrafo se describe la naturaleza de auditora. Se indica que fue realizada conforme a las
alcance en el nornva_s de auditoria generalmente aceptadas;' se indica adems que. a de que tiene por Objeto
informe brindar una seguridad de que los estados financieros no contienen errores ma los
procedimientos se aplican coma una prueba. Asi pues, una unditoria no puede ofre cer la
seguridad abgo/ara de que los egtadCE no contengan errores materiales;
losauditores piensan que su opinin se basa razonablemente en los procedimientos.
El prrafo de Este prrafo consta de una sola oracin, que se transcnhe aqu Con algunas frases significativas
opinin del informe
En opiii. estajos finar,iems ante' mencionados preseron razonabjemente, en rodos los
aspectos importantes. la posicin financiera de XYZ Conspany al 3 1 de dicimbre 20X1 y los
resultados de operaciones y ,'laios de del ao 'errnihadoea fech de con los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
Las frases impresas n cursivo tienen un significado especial. La primera frase, nuestra m'inin'
aclara que los auditores estn expresando una simple opinin informada; no garantizan ni certifican
que Ims estados sean objetivos. convctos o verdaderos. En losTrimeros aos de la
6
CAPITULO
contadura pblica; el informe la frase Se elimino porque funda.

'Certificar" significa dar la seguridad absoluta de objetividad. Cosa que no ofrece auditoria.
Los auditores no pueden garantizar la correccin de los estados financieros porque incluyen muchas
estimaciones. no hechos abso\utos. Mis an. no analizan en forma exhaLLStiva su auditora Sc
limita a un de que la posibilidad no descubrir algunas distorsiones. Debido u las limitaciones del proceso
contab\c y a las prcticas de y costo. trabajo de iOs COE la expresin de opinin y no con una
garanta de veracidad. El crecimiento de la contadura pblica y la confianza que ahora sc deposita en los
estados auditados. indica que su opinin suele ser garanta suficiente de que son confiables.
astados financieros -presen'an eh rodos los cispecros importantes. "

Muchos de los elementos de los estados financieros no pueden medirse exactamente: por eso audilores
pueden afirmar que presentan exacta o correctamente la posicin financiera o resultados operacionales.
El de Se el contexto del informe de auditoria. ha sido muy discutido en casos judiciales y en la literatua
Sobre el tema, Algunos contadores piensan que los fueron objetivos, si se ajustaron a principios
contabilidad otros en SLI Objetividad conczpto bien definido. amplio que su mero cumplimiento. Esta
discusin culmin emisin de SAS 69 411) del Auditing Standards Board "The NWaning of 'Present
Fuirly Conformity with Generally Accepted Aecounting Ihineiples in the Independent Auditors
En documento sc establece que los estados financieros
Normas
Se preparan conforme a Vos principics de contabilidad que gtyzan de oceptacin genera/
con-
Z. Son informativn de Io que a Su uso. comprensin e interpretacin.
3. Se presentan de que ciasijiquen razonablemente, ni demasiado dos ni demasiada condensados _
4. Se preparanlxtrmgue reflejen las Transaeciooes y hechos dentro de limites razonables.
Significa
Los auditores no pueden emitir una opinin absoluta sobre los estados financiercxs que
contenga_r errores El adjetivo puede definirse como ' 'suficientemente mayo:
influir en
las decisiones que usuarias sensatos de los estados financieros". En la auditori: dc un cliente ur..!
pequeo digamos una asociacin de propietarios de condominios. SI 000 dra
cotusidcrarse material. En cambio. SI milln podra corrsidcrursc inmaterial en la auditoria
de una corporacin IBM o Microsoft.
En prctica. uno de los elementos ms importantes del juicio profesional es la capacid,u:
de trazar una lnea divisoria entre los desviaciones materiales e inmateriales a?S1kxto a los
cipios de contabilidad generalmente aceptados, El auditor qlve hace Objeciones por
cantidad:inmateriales perder ptun10 el respeto de sus clienles y En cambio, si no identifica
rauesira las deliciencias materiales en estados financieros. ser responsable por las prdida'
d quienes se basaron en estados auditados, En una palabri, aplicar el concepto de materia'*
dad eg uno de los problemas ms complejos de los auditores.
La materialid:d depende del monto en dinero y dc la de por ejempl' un erroren i;
saldo de la cuenta de efectivo Ser mucho ms importante que error de la
misma cantidad en el saldo de la depreciacin acumulada. Si una empresa activos a an Re-
miembro ac la alta dircevin y recompra mayor precio, esta 'ronsaeei
justifica la revelacin aunque la cantidad no sea tan grande respecto
las atados financieros en gerxral. Se rcquierc la zevekacin en cstc caso. ms por la de la
travisaccin que por la cantidad monetaria. La materialidad se e8pIica ms ampliamente
Captulo
deall
profesionales
pe
p:ifi
vene
.
8
Sc necesita una revelacin adecuada de la informacin esencial. para que en todos los aspectos materiales los financieros
Normas
presenten objetivamente la posicin financiera y los resultados operacionales de una compaa Un estado financiero puede
resultar engaoso. si no ofrece un puncmnna completo. Por ejemplo, si FREtida debida a un prdida de Ea planta y de no
asegurados con un ingreso no identificado Claramente, el lector interpretar errneamente el poder adquisitivo de la compaa.
principios de con'abilidad generalmente aceptados PCGA)
La siguiente frasc ckivc a eonidera_r e' "principios de contabilidad generalmente aceptados en
Estados Unidos" _ La redaccin del informe dc auditoria indica que estos principios tepresentan un
concepto bien conocido por contadores pblicos certificados y un uso bastante especializado. Sin
embargov no existe una lista Oficial de los principios y todava no sc formula una definicin concisa
y Satisfactoria,
Al si un principio eontable por un cliente pencnece a esta categora, los auditores pueden
consultar di versas fuentes. desde los e Interprem.'ion.s de FASB. GASB y FASAB. hasta los
artculos en liLsa-evistas de contabilidad. Analizan estas referencias para determinar si el principio
cuenta con un de Isa figura 2.2 muestra autoridad relativa de las fuentes de principios de
contabilidad. desde la categora ms alta hasta la ms Cmo se observa. Bas declaraciones de hs
principims difieren entre lm nos estalales y locales. entre los organismos del gobiemo
federal y tas enllesas lucrativas y no lucrati v
Se seguirn los principios de categora alta, cuando haya conflicto en el tratamiento contable
sugerido por dos declaraciones procedemcs de categoras diferentes. Por ejemplo, las de un
organismo con autoridad prevalcccrn 50hre las de otros experws. como sobre las prcticas y
declaraciones m;onocidas_ Si hay en una categora. Io' auditores seleccionar los pincipios
contables que reflejen ms claramente la esencia econmica de una transwcin_
Otros tipos de El tipo de informe explicado en este captulo se conte como opinin estndar sin salvedades. Es
una Opinin segn la cual la auditora tuvo suficiente alcanee y los estados financieros presen-
informes
tan raponablemente posicin financiera. las resultados de las operaciones y el flujo de efectivo
conforme a los principios de contabilidad generaln*nte aceptados. En tales circunstancias. los
auditores hacen excepciones y no introducen salvedades ea su informe.
Una opinin sin salvedades sobre los estados financieros es el tipo de informe que el cliente
quiere y que los auditores prefiereil dar_ Sin embargo. en algunas auditorias las circunstancias no
les perrniten esto. Una lcemaliva consiste en emitir una opinin con salvedades. una opinin
adversa o una abstencin de opinin. En casos incluyen adems lenguaje adicional en el
Ain Salvedades.
Los anexan una opinin salvedades sobre los estados financieros cuando se algn
lmite a la auditora o cuando una o varias cuentas no se ajustan a los pncipios de contabilidad.
La limitacin O excepcin ha de scr importante, pero no tan material que opaque la opinin global
dedieuda los estados financieros.
Una opinin adversa establece que los estados financieros no S preventan
En la prctica rara vez se da porque Sera til pan e] cliente. En caso dc que los estados financieros
contengan desviaciones tan importantes de los principios dc contabilidad que jLLStifiquen una
opinin negativa. tos auditores discutirn el asunto con los ejecutivos del cliente. Pro bablemente
stos acepten hacer los cambios necesarios para evitarla o decidan dar por terminada la auditoria,
evitando el pago de honorarias.
Los auditores emitirn una abstencin de opinin. si no logran determinar la Objetividad
global de los estados financieros, F_qe tipo de informe se debe a limitaciones muy serias en el
alcanee de su examen o que les impone et cliente.
Cuando da una opinin adversa o una abstencin de opinin sobre las estdcr; financieros. se
agregan al informe erp\icaciones que describan el asunto en cues+n. En algunas circunstancias
pueden agregarse explicaciones al informe sin Por ejemplo, los informes
tJO-' 00

--

d GV

d
:
2u4u1

=0

5-3
0:

1P2

Lu
epaCI
9 S

ou

: ~
:
0!

39

09

85

8
85
Luu- )

18S
:3
ap

=1
u-

4
35
uO
d 0

00

7
0
d
0--

~:

A
:
2

:&

--

lap

=L"

0

p
-4

b

Vd31Vap 9
)0

u.'

p
u00

LIO

1

9
:

8
p
Yd

ap
P

0

u
(99

p
=09

==
:~1

q0

:
:
u

P
)

-1
-

n

-u-0

--

gd

O'ldtue0
09P

lap
ap
03

-

ap 0~ )

---=
e- (1 5
P5

Ou'SO

gS

3-

u.' 3

0Op

00

u-do 1 =

535

30d

0-

00

u=

0-

20

(
0

3
Nomas 51
profesiona,'es
de auditoria se modifican para darlesa conocer a los Jos catnbios de los principios de contabilidad
respecto al aho anterior o el hecho de que otra empresa se encarga de una parte importante de la
auditoria, En Viles casos. opinin puede sin salvedades, la redaccin del infrme no
corresnde a lu que se emplea en un informe estndar Sin salve dades.
52 CAPiTUL
Las normas de certificacin
53
normas de auditora generalmente aceptadas fueron aprobadas por los contadores par guiar la
realizacin de auditoraes a los estados financieros Iliyqtieos. La expansin de la funcin de
certihcacin ha hecho que IaTrOfesin contable elabore normas ms generales al las cuales estn
contenidas en el Siandurds for Aftesmtion No. I (SSAE I). Estas normas. incluidas
en la figura 2,3. proponen establecer un marco general y los lmites de la funcin de certificacin.
Desde que se emiti SSAE l. el Audiling Standards Board ha emitido declaraciones que
guan certihcacin a tilxs especficos de informacin. como los eslados financieros futuros y el
control interno de los infrmes rmancieroS. La relacin de estas normas se muestra en la figura
2,4.
Control de calidad en las firmas de contadores pblicos certificados
calidad para ofrecer una seguridad razonable de que sigue normas profesionale; en todos los
FIGURA
Normas de certificacin del AICPA I . El c.omprorniso de auditoria debe ser realizado por un profesional con
tcnico y 'a de
2. ta auditria debe ser realizada por un profesional con conocini,ihtoadtu-cbde materia.
3, El pgofesionel debe realiza' auditoria seguro deque suscep<iby Ce ser evaluadao
medida con los criterios (estndares medidas) estn disponibles para tos
4. En KIOS los asuntos relativos G eudi'oria, el debe mantera en su actitud mental.
S. debe al y
de trabajo
I. El debe ser o/aneado adecuadamente V 105 deben ser de manera
2, Se debe ofrener la evidencia suficiente fin devroporciopar una base para la mrsclusin
expresada en el regrte_
Normas de informacin
1. E' asunto o la afirmacin que se fe;rtando el de: co,'nproms-o de
2. El reporte debe establece: ia conclusin de' acerc del asunto objeto O la Se midi Ob".
3' El todas las profesional la
4. El regne sobre unompromiso para evaluare! quo fue preparado base en previamente
acordados o una afirmacin relacionada n un paga aplicar los procedimientos previamente
acordados, contener su COE Se criterios o
HGURA 2.4 .Aplicabilidad de Statements on Standards for Attestation Services (SSAE)

4 CAPiTUL
FIGURA 2.5 Elementos del control de calidad

Elemento Civjetivo para brida+ una seguridad razonable
de calidad de que:
55
liiiiepetx}encia, integridad personal rnantier:e independencia (real y Se investiga determinar
rietivklad a un cliente de
'OS servidlos con integridad y
mantiene objetividad cumplimiento de sus
"igac:ionps prolsionles
Administracin del I. individuos que supervisan los trabajos de
auditor'* de ceificacitt y que firman los
informes han de contar con las ello,
. Las petsonas contratadas poseen I" para
rea'izar bien labor,
3. cl a posean
formacin y cea-npetencia tcnica. 4,
El panicipa programas de
Y Otras de
El personal seleccionado para recibir

posee necesarias.
continuidad al mnimo probabilidades de un de los

cliente Cuyos ejecutivos no sean y Se discuten
El Wabaio eiecutado cumple con las normas gerente de trabaic y

se d$culen con e! preparador,
socio debe revisar los' documentos de
trebaio destinados a la
aplicables. con regulaciones

Monitoreo Un socio de control de calidad
6 CAPiTUL
public Company Este Consejo se cre en el y tena las siguientes funciones:

Accounting
Oversight Board Registrar los despachos contables que preparan informes de auditra para quienes emiten
(PCAOB) estados financieros _
Establecer o adoptar las normas de auditoria. control de calidad, ticas e independencia,
como otras normas relativas informes destinados a los emisores. Efectuar tspQciones a los
despachos contables registrados.
57
profesionales
8 CAPiTUL
trabajos A fin de brindarles una orientacin para que implanten polticas de control de la calidad. el
American Institute of Certified Public Accountams (AICPA) emiti Smrements on Quality Control
que identifican los cineo "elementos" del control de calidad, Esos elementos pueden considerarse
las reas donde el instituto juzga conveniente que la empresa establezca procedimientos de controi dc
calidad.
El instituto no requiere procedimiehtos especficos. De hecho, seala que stos deberan basarse en el
tamao de Iz compaa, en el nmero oficinas y en la naturaleza de la prctica. As, procedimientos
aplicados POT una con 200 sucursales diferira eonsi dorablemcote de los que utilice una firma con una
sola sucursal que audita exclusivanwntc negocias pequeos. Desde punto de tcnico. las Staternen\s On
Quality Control se aplican slo ala auditoria. a oua.S certificaciones y a los servicios contables para los que
el instituto ha fijado normas profesionales. Pero en la prcticaw todo despacho eontable debera contar con
procedimientos de control de calidad aplicables O 'odos las aspectos de sus operaciones, En sentido general,
CI concepto de '"control de calidad" significa que los desl%Khos contables detrrian irnplantar controles
para brindar la seguridad de que cumplen Sus responsabilidades con sus clientes y con el pblico,
La figura 25 contiene las cinco reas donde el instituto ha declarado que los pro:edimientos de contml
de calidad son idneos, Ademis, explica el objetivo fundamental a alcanzar en cada rea, ofreciendo.
adems. un ejemplo de procedimiento que el despacho contable podra imple mentar como medio para
alcanzar su objetivcv
Regulacin de los despachos contables

En Eslados Unidos los despachos contables estn tegulados por varios organismos, a saber: Publie
Company Accounting Oversight Board. American Intitutc Of Ccrtified Public AccountantS. Securities
and Exchange Cornmission. las tribunales y varias dependencias gubernamenta les y no gubernamentales
anivel estatal.
Cumplir otras obligaciones o funciones que altas normas profesionales de las audiloras y hacer cumplir
la Sarbanes-OxIey Act del 2G)2 (que se explic en el capaulo I).
El consejo PCAOB consta de cinco miembros slo dos son contadores pblicos certifica que
se seleccionan entre individuos prominentes que han demostrado cornprorniso con los intereses de
inversionistas y del pblico. Conocen adems los problemas que afronta el consejo. Los nombra la
Securities and Exchange Commission (SEC) y dos aos esla duracin mxima de su cargo.
Los despachos contables que auditan a las empresas registradas en la comisin deben estar registrados
en el consejo PCAOB. Una pane del proceso de registro obliga al despacho a cooF
2
raf con las investigaciones normales que realice elconsejo_ ste puede imponer sanciones mone, farias y suspender a las
y a los contadores para no en proyectos de compaixs pblicas. Tambin puede recurrir at Justice
Devartment para que considere los criminales.
Cada ao el consejo PCAOB se cerciora de que se cumpla la Sarbanes-Oxley Act y sus normas en cada despacho contable
registrado que audita mas de compaas pblicas. al menos cada tres las que auditan 1 00 0 menos compaas pblicas,
Cada inspeccin produce un informe escto que se tlansmite a la SEC y a las autoridades regulatorias correspon dientes de los
estados. Se adjunta una carta con comentarios del consejo PCAOB c, del as como una carta de respuesta del despacho
contable. Algunas partes del infrvne se hace as las criticas ni los defectos salvo que no hayan sido rectificadas en un
plazo de 1
59
Revisin de Los miembrcxs del instituto AICPA que ejercen Su profesin y presentan informes financieros
deben someter una muestra de su trabajo a una entidad independiente. Para cumplir esle
los colegas requis ro. los que laboran en compaas no sujetas supervisin del instituto dcbcn hacer que Su
trabajo sea raisadc directamente por otro despacho contable o por un equipo dc contadore,
phlicbs certificadow La revisin de los colegas incluye un estudio dc lu idoneidad de la, polticas
del control de calidad y de las pruebas que determinan el cumplimiento eon ellas. En gran
medida, las pruebas son una revisin de los documentos de trahgio y de los informes algunas
actividades. Se evala que estas ltimas cuynplan con las polticas establecidas y con normas
profesionales: de los empleados. educacin continua del personal. dotacin de
empleados para las actividades. awptacin de los elientes y contratacin de Frsonal prote
Basndose en su estudio y en las pruebas de los controles de calidad. los colegas emiten un informe que incluye una
opinin sobre la idoneidad del sistema de control de la firma. Se dan sugerencias para r,kjorar el sistema en una "carta de
comentarios" preparada los Rvisores para el cliente_ Estas revisiones son una hernHnienta didctica, pues a las compaas sc
les alienta a que diseen e implementen slidos sistemas de de calidad. Adems, si no toman medidws conectivas
apropiadas pueden imponerles sanciones (cntre ellas requisitos de educacin continua, amonestaciones. suspensin de
ta afiliacin).
tms inspecciones efectuadas por los despachos contables bajo la autoridad del PCAOB eumpien con los requisitos que cl
AICPA impone a los contadores pblicos que prestan sus servicios en ellas. En esencia. las inspcxciones sc palcLL'tf a la revisin
de colegas y consisten en analizar la idoneidad de las polticas del control de calidad. corno pruebas que determinan el nivel
observancia. El PCAOB contrata contadores phlicus dc Otros despachos para que efecten inspecciones bajo supervisin
de su personal.
Normas internacionales de contabilidad y de auditora
En la actualidad, cada pais crea sus propiasnormas de auditora. Noobstante. a niedida que los mercados
burstiles de el mundo se ms multinacionales. se siente la necesidad de normas comunes_ La
International Federation of Accountants (IFAC) es una Organizacin mundial de ascriaciones contables u
nivel nacional (entre ellas AICPA) dc unos 114 pases. cuya es prOn10Ver una profesin contable
en el mundo. Con tlniformes, Uno de sus comits. el International Auditing and Assurance Standards
Board (IAASB) emite las o'! Aliditing, que ofrecen a los contadores orientacin sobre los proccdimientos
y la presentacin informes,
Las declaraciones de este consejo no anulan las normas nacionalesde sus integrantes. Ms bien se
proponen promover el establecimienlo de normas uniformes a nivel mundial. A los miembros de los
pases que cuentan eon ellas se les aliema a que adopten esas normas oficiales; los miembros de pases
que ya tienen sus propan se les aconseja que las comparen cor las de IAASB y que eliminar las
incongruencias materiales.
Normas profes ion ales
El proceso de crear normas internacionales avanza a paso acelerado, F. probable que en un lapso de cinco aos una auditora en
conformidad Con las normas que establece el Sea aceptable para las ofertas multinacionales dc valores prctic%u-nente en los pases.
El informe de inlernaciona/
La orientacin para presentar informes que da el IAASB Sc parece quesc incluy en las normas de Estados Unidos. En seguida Sc Ofrece
un ejemplo de dicho infornur:
Informe deagditores independientes
L (os accboriistas de ABC

0 CAPiTUL
Hemos audilado el balance general Afiunto de A3CCotnpanyaI 31 de diciembre 20XZE as Como los de resultados V de efectivo
de; ese u Estos estados son re'ponsa
, bilidad de gerencia de la Nuestra responsabifidad consiste expresar una opini'v
Efectuarnos la de de mas requieren planea: y realiiar la atxiirora para de que los no contengan la
por que soponanst mcin:os sus reaaiones Tambin princi frios de contabilidad usados y importantes hechas pot
tos ejecutivos. asi presentacin general de los estddcxs
En nuestra opinin. finonciea_ss plesenldn razonblerneote, t_lOS los de ABC de 20Xa; asi 10C
de y de de dicha Todo
Conformidad cn de coMabiIdad.
i 7 de 20X9
Las Angeles, California. USA
El informe internacional presenta algunas diferencias en comparacin con el de Estados Unidos. Primero, los auditores disponen de
varias Opciones al prepararlo. Por ejemplo, lugar dc L'alar que los estados financieros "presentan razonablemente. en los aspectos
matcria Ic" , pueden sustituir csa frase por la de "ofrcecn una idcu veraz y objetiva". como se indica en el informe del Reino Unido.
Adems. el informe puede arurnear que los estados financieros cumplen con los estatutos o leyes aplicables del pas. puede firmarse
usando el nornYr-e del auditor. de la compaa o ambos, corno se aprecia cn el ejemplo anterior. Debe contener, adems, la ciudad donde
los auditores tienen su oficina.
men En este capitulo se describen la naturaleza de las normas de auditora generalmente aceptadas,
las de certificacin y las del control de calidad. En resumen;
tulo
I. Lak IO normas dc uuditcy generalmente aceptadas se adoptaron para ofrecer una medida de la calidad de las auditoras, Se dividen
en trestipos: normas generales. nomas de ejecu cin del trabaJ0 y normas de informacin. 'Rudas las auditorias deben efectuarse
de conformidad con las normas generalmente aceptadas.
2. La auditra una garant'* razonable de quedctectar las distorsiones materiales de los estados Etnancieros (tanto enores como
fraudes), asi cerno los actos ilegales que influyan directamente cn la determinacin dc sus PMtidas. Aunque esto no sc aplica a los
actos ilegales que influyen indirectamente en los estados financieros. los auditores estn sicmpre alerta ante esos actos. Si descubren
alguno ilegal dc cualquier tipo. evaluar rigumsamente sus efectos cn los estados financieros,
2
-3. Se adoporon las normas de cenificacin para proporcionar un marco general de csa funci y para limites a este tipo de
tareas. En 'Orilla anloga a las normas de audi"v . generalmente aceptadas. las ll normas de certificacin estn
estructuradas Como noma generales. de ejecucin del trabajo y de inform.win.
-4. LOS despachok contables establecen sistemas de control de calidad para asegurarse de los compromisos yofcsionalcvs
se efecten conforme a las normas profesionales cables. Las normas de control de calidad del American Institute Of
Certitied Public tants (AICPA) incluyen directrices para disearlos. Los despachas contahles eon elief;u-, que reportan a
la SEC se Someten a las inspecciones requeridas e! Public CompaAccounting Oversight Board_ Otras firmas de contadores
piblicos pueden solicitar que Wan revisadas por SIES colegas. La realizacin de esas inspecciones y de las.cvisiones colegas
es un requisito para al AICPA,
-5. Se prev que en el futuro las nonnas de auditora sern diseada* Con criteriG internacion_Ics_ En la actualidad,
International Auditing and Assoraw:e Star,Ltu-ds Board emite deci _ raciones tendientes u favorecer la creacin de
normas uniformes de auditora en todc,
os bsieos -
plicados y e; que
s de relieve ilegales leyes vde
61
de tras
en el captulo principios de un
negociOFan
de las aplicables.
Firma registrado el
ACE del 2002 _ u SEC. si
Fraude En auditoras financieros. fraude" dg de y que dc Desde el de el que

es la y para
una opinin eib: . indep:ndencia Sc ve aterrada por un inters scrvir o por 8 o de y por de auditores fin
permite de 2002 por y parte de [a

la y asuntos
and de of y 'le dc fie lado de
46
Normas 47
profes'
48
Preguntas que 2-
26.
requieren anlisis
2-
27,
2-
28.
Se
2-
29.
Normas 49
CAPITULO
f.
Malversacin material de aetivos
Problemas
Normales
:i'com-
50
2-31.
Sr
232.
A QUIEN CORRESPONDA:
al
Hemes pxammaao
normas che Auditoria

sin reserva alguna.
Normas 51
CAPiTtJLO 2
52
Informe de los auditores independientes
Consejo do administraciil
Sc pide:
runciOn de certificacin,
Caso para equipos

2'35. en la clase
profesionales '
Normas 53
Se qu gus*aria mahar
Caso de 2-
36. investigacin y
de discusin
Sc pide:
54
Captulo
Despus de estudiar este capitulo, usted deber ser capaz deh
naturaleza de ticos,
las por la auditoria. Explicar la Seccin do Principios
de' Code ofPto,ess'onaICOnduct del American of P ub'ic AC_countan1S
Etica profesional
OBJETIVOS
Describir las Reglas&ontpnidaserr Code Conducta explicar el y Circunstancias en SQ

Ve
obstaculizada.
Comparar reglas de independencia de las auditores de compaas pblicas con las

de otras organizaciones
Comentar del Code oftthits de The Institute of Interhal ALK_iilors.
Todas las profesiones admiten [a importancia de la conducta tica y han elaborado cdigos
de profesional. En este captulo vamos a exponer la naturaleza de la tica profesional y a y
el de AICPA, los adicionales de los auditores de compaas pblicas y el Code
of Erhics de ne Institute 01 Internat Auditors.
Naturaleza de la tica
La tica es el estudio de lo principios y valores mora'es que rigen los actos y decisiones de un individuo
O Aunque lu tieu vara entre individuos todo momenlO_ casi tusos los miembros de una sociedad
coiltcidcn en Io que cs una conducta tica y no tica. De aprueb4 que definen IO para sus Ciudadanos Son
las modalidades ms extremas de la conducta inmoral.
3
Gran pane de IO que Sc juzga inmoral en una seriedad no est prohibido explcitamente. cmo
entorkes si estamos comportndonos en forma tica? Quin decide qu normas de conducta son
apropiadas? LES tico un tipo de conducta mientras viole ninguna ley O norma de la profesin?
Un buen punto de partida para estudiar la tica consisle en analizar el contexto donde surge la
mayora de las cuestiones ticas: las relaciones relacin entre o individuos
conlleva una serie de espectarivas por parle de elfos Sir. duda. la relacin entre un Contador pblico
certificado y un cliente pdanta retos interesantes. Por eJemp/o. es tico que un
CAPTULO
auditor de alto rango comunique horas de las trabajadas en una auditoria'. es tico que acepte del cliente boletos
para un partido de beisbol?, puede un contador Frmitir que un cliente le pague una comida de negocios y aun asi
mantener su independencia?. intervienen cuestiones ticas en un situacin dnde un auditor quiere tener una cita
amorosa con la contralora de sus clientes', Limporta si l trabaja en esa auditoria?
iQu son los El dilema tico es una situacin en que el individuwd-e6c decidir la conducta correcta. A
dilemas ticos? continuacin sg ofzvce un ejemplo Simple de dilema tico.
que un de Su universidad sc un reloj en uno sanitarios, para a quien perdi?
El dilema tico generalmente se refiere a una situacin el bienestai de uno o ms individuos se ve

afectado por los resultzSas de la decisin, En el dilema anterior. el bienestar del dueo del reloj
se ve afectado por la decisin det alumno.
A menudo 'OS dilemas ticos de los auditores influyen el bienestar de muchos individuos O
gnapos. Por ejemplo, si toma una decisin no tica respecto al contenido dc un informe de
auditoria. perjudicar al patrimonio dc miles de inversionistas y acreedores.
Cmo tomamos decisiones sobre la accin apropiada cuando encaramos un dilema tico? Ante
Modelo de todo veamos cmo se toman las decisiones en general. Claro que muchas veces se requiere
decisiones ticas ;xnsamiento De inmediato nos atamos las agujetas NO [ardamos mucho
en desechar y reponer la pluma que ya no escribe. pero cuando el resultado de la decisin tiene
consecuencias ms importantes. casi siempre aplicamos un Pm.eso ms formal. He aqui los pasos
de que consta generalmente una decisin:
I. Identificar el pmhlema.
2. Identificar las pasibles.
3. Identificar las restricciones referentes a la decisin.
4. Analizar los efectos probahlcs de las alternativas.
5. Seleccionar la mejor
Se han propuesto varios para 'Vsolver los dilemas ticos pero como casi tcx}as las decisiones
a
del cornador pblico certificado presentan una dimensin tica, conviene analizarlos utilizando el sbado.
modelo que acabamos de describir. vamos aexplicar su uso en la siguiente situa- Esc da sc
desvanecieron
sOs de la en un
Suponga que llev trabajando unos seisnteSes en un despacho coMable y que recientemente le par de horas y
encomendaron auditar una pequena compaa manufacturera. El auditor en jefe le asign la tarea las 4 de la
Cmo tomar
de extraer informacin financiera sobre similares de diversas bases de dalos en Internet.
decisiones ticas: un dijo que el trabajo debe estar terminado el lunes por la maana. Usted haba confiado en tenninarlo tarde. tras
ocho horas de
ejemplo profesional a tiempo, las cosas no salieron conforme a Io planeado y tuvo que trahayar el trabajo. Piensa
que parte del problema consisti6 en que el da anterior asisti hasta muy un coneieflo y esto merm su eficiencia.
Aunque termin la tarca, rebas en seis horas cl tiempo establecido. Dadas las circunstancias (trabajo ineficiente y
el presupuesto incumplido). siente la lentacin de anotar un nmero menor que tas horas realmente trabajadas. La
57
compaa tiene una poltica informal de que los empleados indiquen todas las horas trabajadas. sabe que a menudo
ta violan Otros auditores del personal. Adems, sabe que
3
IO evaluarn no slo atendiendo a la calidad del trabajo. sino tambiti a su capacidad para cumplir e' presupuesto del tiempo. En
59
evaluaciones anteriores IO criticaron tardar demwsiado tiempo en realizar ciertivs tareas.
deducciones y un anual desempeo. de modo que el anotar menos horas de las trabajadas no afectar
directamente a su paga. IrL-Iuso hasta podr decir que al no indicar las horas reales podra mejorar su evaluacin y valerle un bono ms
A continuacin vamos a analizar este dilema tico mediante el modelo dg toma de decisiones
I. Identificar el problema. En este problema radica cn que rebas el presupuesto del tiempo asignado a la tarea.
2. Identificar las alternativas pusih'es. Aunque hay muchas alternativas para comunicar las horas trabajadas. para simplificarla
explicacin supondremos que considera slo dos: I) indicar slo dos de las Ocho hora." trabajadas el sbado para cumplir
exactamente conel presupuesto. 2) indicar las horas.
3. 'den'ificar las restricciones *efernls a ta decisin. Los dilenias ticos como ste. frecuen ternente incluyen internasy externas que
sirven de LAS normas inter. nas pueden ser resultado de las creencia; religiosas y de otra indole sobre la manera de
coznpartarse y de adoptar decisiones. Contienen conceptos como veracidad, justicia, e imets por la gente Quiz usted piense
que hay que decir la verdad siempre o quiz que la verdad absoluta no es necesaria co algunLLq Por ejemplo, algunos
estn convencidos de que ek ms importante interesarse en la gente que decir lu verdad. podran decidir que aunque Se Io
pregunten no conviene decirle a un enfermo del corazn que difcilmente sobrevivir la noche. Algunos conceptos de lealtad y
justicia podran impedir a uno Ser Siempre Veraz.
Las normas externas son las que imponen al individuo la sociedad. los compaeros, las organizaciones, los empleadores o su
profesin. En este caso. incluyen la poltica informal de la compaa referente a indicar el trabajak' y el Code of Professional
Conduct del AICPA que requiere integridad por parte de los contadores pblicos cemficados.
4. Analizar los probables de Como los dilemas ticos ordinariamente afectan indisiduos que no Frticipxn en el proceso de la de
decisiones. en este paso se examinan las consecuencias de varias opciones en [Msona interesada y en los dcms a quienes afectar.
Tambin deben lenerse en cuenta los efectos* corlo y a largo plazo. En siguiente tabla se incluyen estas consideracicmes que se
apliezut a las dos alternativas del dilema del ejemplo_
5. Seleccionar Usted nico que puede determinar situaciones como sta, Los que buscan ante progesar
profesionalmente quiz pien sen que la solucin consiste en anotar horas truba3adas. Sin embargo. deben darse cuenta que a la
larga podran "descubrirlos" y entonces la compaa tomara medidas drsticas, En cambio. quien observa laregla simple de "decir
la veidad' adopta la solucin obvia de anotar todas las horas.
Explicacin Este dilema tico se prepar para ilustrar los pasos de una decisin pmfesional. Esc* simplificado porque el contador podra
decidir anotar cualquier nmero de horas entre 0 y 8. Ntese que luira tratar de i-acionalizar" e indicar menoshoras de las reales,
alegando la inefi ciencia del trabajo y la injusticia de cargrse'a al cliente, Otra solucin del dilema consistira en cargar las horas; pero
aclarar en una nota al auditor enjefe que no cree justo cobrarle al cliente algunxs horas debidas a la ineficiencia perscmal.
A diferencia de este dilema que tenia una respuesta de ocho hras, muchas otras decisiones contienen grises" donde no existen
respuestas Pongamos. ejemplo. el caso en que los auditores son eontratados por la gerencia de una compaa para que evalen si el
rntCKIo contable quc se utiliza para manejar ciertas transacciones es adecuado_ Cabe SulX)ner que Si dan un juicio positiSo sobre l.
la Al investigar la cuestin descubren que lu) se aplican concretamente normas
contables. Creen que el
CAPITULO
El despacho contable Se viola una poltica informal.

puede facturarse roemos al cliente.
3
tro
espacho contab\e Genera

nafacturacin objetiva del cliente.
Pueden prepararse presupuestos ms realistas
en el futuro,
altos de mejores auditorias

a medida puede que los aLKiitores reciban presupuestos ms auditoria (gracias a una mayor
precisin). realistas en el futuro,
tica profesional
mtodo sc justifica en pero SegurOS de que Otro sntOdo conveniente Se de un dilema tico que no
admite una nspuesta tajante. Sin embargo, los auditores que analizan rigurosamente si cl mtodo se
justifica o que sacrifican sus prinipimspara obtener un contrato de auditora no contribuyen al bienestar
y progreso de la scxiedad,
Los ejemplos muestran que el inters es a veces incompatible con una conduetu en las convicciones
ticas. ES Io que sucede a menudo en muchos de los dilemas ticos que enfrentan las personas y los
contadores pblicos,
En el resto de} captulo u exponer los requisitos del Code of Professional del AICPA y el Code Elhies
de The Institutc Of Interna' Auditors. Adems, describiremos los requisitos adicionales que imponen las
compaas Pblicas. La finalidad en ambos casos es Ofre a los auditores un conjunto mnimo de
61
novma.s para que lomen tica* Pero no pueden contemplar todos casos y a menudo el auditor
debe ejercer su juicio profesional para tomar decisiones en situaciones ticas sumamente cornplejas.
La necesidad de la tica profesional
No se puede entender la importancia de un cdigo de tica para los contadores pblicos y otros Fu-
ofesionales, si no se satr en qu se diferencia una profesin de otras. No existe una d.finici6n
universalmente aceptada de Io que constituye profezsin; eon todo. durante generacioaes cienos lipos de
actividades han sido reconocidxs como profesiones. no asi otras. medicina, el derecho. la ingeniera. lu
arquitectura y la tecnologason ejemplos de disciplinas que desde hace mucho
contadura ingres recientemente categora. biendo logmdo un re.concxinliento general en ados
recientes.
Todas las profesiones reconocidas poseen algunas caracteffsticas comunes. He aqu las ms
importantes: I) la responsabilidad de servr at pblico. 2) un rico acervo de conocimientos. 3) normas de
admisin y 4) necesidad de contar eon la conliHnzi del pblico. A continuacin exa minaremos brevemente
cmo estas caraclersticas se aplican a la contadura pblica.
Responsabilidad de sirvir al pblico
El contador pblico certificado es un represehtntedel acreedores. accionistas. Consumidores.
empleados y Otros en el dc presentar informcs financieros, El certificador tiene la obligacin de que l"
informacin y que no beneficia a un grupo a costa de otro. Esta responsabilidad de servir al inters pblico
ha dc ser su ITK'tivacin fundamental. Los contadores pblicos un grado de independencia de sus clientes.
si quieren servir a la comunidad en general. La independencia cs,acasow Concepto ms impotu tan te del
Code of Professional Conducr.
Un acervo de
Basta que el profesional o el estudiante de contadura se fijen en las nutnerosas declaraciones de la
autoridad que rigen los informes financieras. para darse cuenta de que la contabilidad es un complejo
conjunto de conximientcw declaraciones siguen proliferando porgue. entie otraw casis, la contabilidad
reflejar Io que ocurre en un entorno cada da ms complejo.
principios y las prcticas de auditoria dehen irse adaptando, a medida que el ambiente cambia; ejemplo,
la tendencia a la reorganizacin de las empresas iniciada en la dcada de 1980 y que se prolonga hasta el
dia de hoy. El constante desarrollo ckl 'acervo comn de conocimientos" de los contadores ha impulsado
al AICPA y otJOS organismos profesionales y reguladoresa imponer la continua certificados. En
Cnn duct se menciona la necesidad de la competencia tcnica y de la
ftuniliardad con las normas actuales del ejercicio profesional.
Hay que cumplir un mnimo de normas dc escolaridad y de experiencia para obtener una licencia que
permita ejercer la profesin. El candidato necesita aprobar el examen uniforme dc contador
CAPiTutO
pblico y demostrar que dominalos cono:imientos antes sealados. Una vez conseguida lwlicer: cia. debe
observar la tica profesional pues de lo contrario pueden imponerle una sancin.
Necesidad de contar co" la confianto de/ pblico

Los mdicos. los abogados, los contadores pblicos certificados y el resto de los profesionista, nex.sitan la
confianza del pblico si quieren tener xito_ Para elcontador esa confianza es esFX Cialmcnte importante.
Su es la credibilidad. La funcin de rtificador carece de utilidad si no existe la confianza.
3
Igual que en otrag profesiones' la tica de la contadura pblica ha evolucionado de mode paulatinoy
la eu21ucincontina a medida que cambia tambin la contabilidad, Van agregnd-:se otros conceptos a
raz de incidentes lamentables que repercuten negativamente en ella. aunqu.no se violen las normas actuales,
tica profesional en Cn trabajo negligente o la falta de integridad por parte de un contador pueck originar una actitu,' la contadura
negativa del pblico hacia estos profesionales. En eonsecuencia, han actuado al unsono a pblica del American Institute of
Certified Public pare disear un cdigo de conduela. En se incluyen directrices prctica* a sus integrantes para que mantengan
una actitud profesional Adems. a los clientes y al pblico en general les da la garanta de que se mantendrn normas rigurosas
y de que se harn cumplir.
La prueba de que la contadura pblica alcanzi ya la categora de profesin refleja en c: deseo de aceptar
voluntariamente normas de conducta ms rigurosas que las impuestas por la Ic:, Las nonnas establecen las
responsabilidades bsicas con el pblico. clientes y tos colegas. Un cdigo de tica profesicmal no tendr
efecto alguno si no puede cumplirse ni hacerse cumplir: slo debe incluir ideales abstractog_ sino tambin
metas alcanzables y reglas prcticws susceptibles de aplicarse,
En una Fispectiva de corto plazo, a seces las restrieeines impuestas al contador un' institucin de tica
profesional parecen repiescntar un obstculo. En una perspectiva a 'argil plazo, evidente que cl contador. la
profesin contable y el pblico se benefician de la existencia de teglas bie.n definida' de profesional.
Code of Professional Conduct del American Institute
of Certified Public Accountants (AICPA)
Este cdigo de tica profesional se prop3ne ofrecer un modelo para ampliar los scr:ios profe,
sionales y responder a otros cambios de la contabilidad. entre ellos un ambiente cadi da ms
comp:titivo, Consta de La titulada 'os Principios, una orientada a metas y positiva de las
responsabilidades ante pblico. los clientes y los colegas, Sienta las bases dc las wglas_ segunda
seccin del cdigo. Las Reglas son aplicaciones obligatoris de los principios. Definen la conducta
aptahle e identifican las fuentes de autoridad de las normas del desempeo,
Para dar guas referentes al alcance y la aplicacin de las reglas, el inktituto AICPA emite
Interpretaciones. Los comits tcniC'VS del instituto, como el Auditing Standards Board, inter.
pretan las Reglas aplicables a Su rea de 'esl"tsahilidad: el Professional Ethics Executive Com.
minee etni'e interpretaciones que se aplican a todas las actividades profesionales. El instituto emite
adems Dictmenes de tica que explican aplicacidvt de reglas e interpretaciones Circunstancias
concretas de tica profesional, En la figura31 se resumen las relaciones entre principios, reglas.
interpretaciones y dictmenes de tica
Una pane de la seccin de princ'pios del Code of Profe$iionul Conduct se a continuacin,
seguida de una presentacin y anlisis de la seccin del ca_ligo que incluye las reglas.
frica
Seccin l: principios*
Artculo I: responsabilidades
63
FIGURA 3.1
tica profesional del
instituto AICPA
CAPTUL0 3
a los
Ohietividxd. el debido profesional y una calidad. llegar
Todo en una forma que demuestre un
CipiOs del o/ que afiliarse al Of ten a a
del pblicu A sicmpm de dctrar dedicacin la
Articulo III: integridad

Con integridad, de al pblieo, y presuir una de
eon vin-
Public sc fc que SC deposita Cn ellos. profesional.
Artculo IV: objetividad e independencia
deben siempre objetivos
Seccin II: reglas

Aplicabilidad
Regla 101: independencia
to en cliente.
65
FIGURA 3.2
CAPTUL0 3
Reglas del Code of Professional Conduct del AICPA
504
C.
B.
L. primera regla de conducta se refiere al

importantsimo xsunto de la
independencia del con tador pblico
ceificutdo. Este concepto contiene dos
ideas distintas, Primen). el contador debe
ser efectivamente i ndependientc de
cualquier compaa a la que PRSte
Anlisis de la independencia
servicios de certificacin. La
tica profesional independencia efectiva se refiere a
caapacidad de manterM una acritud
202 Cumplimiento de las
normas
203 principic confidencial
del cliente
302 HO contingentes
Ncmas generales
objetiva e imparcial durante toda su labor.
501 Acros Seguralo. las relaciones l y su cliente han
502 Publicidad y otra clase de anuncios de Ser lales que aparean independiente a
503 Comisiones y h.norarios por recornend*iones terceros. Como la funcin de certificacin
consiste en darleMedibiIidad a la
67
informacin;es indispensable que los usuarios perciban que el contador
es objetivo e imparcial.
Aplicabilidad de
La regla de independencia no se aplica a tCNios las seiciosuue realiza el contador pblico. presta muchos en el es principal y
que no requieren independencia: consultora administrativa. servicios fiscales y cnntahles. En est funcin no garantiza la veraci
dad de informacin se requiere ley independencia con tal que no pl*Ste al mismo tiempo servicios de certificacin a) cliente.
regla de independencia se aplica a la auditora. Fro tambin al resto de los servicios de certificacin como revisin de
los estados financieras, examen de los pronsticos futaneietos y la aplicacin de los procedimientos convenidos a ka informacin.
Los siguientes comentarios cuando preste algn dc certificacin.

Es importante reconcxct que la pr&xupaein por la independencia existe tanto en el nivel del contador pblico certieado Como
en el del despacho contable : uno. ambos o ninguno de los dos pueden independientes respecto clieme real o
potencit. Un despacho contable no necesariamente vierde Su independencia cn un trabajo cuando uno (o varios) de sus emplea
dos o Rios no son independientes. por ejemplo. un empleado profesional que posee acciones en una empresa no ser
independiente. El despacho contable podr considerarse independiente o no a juzgar de ms. Una relacin que
impida la indemrndcncia de un contador podr o no mermar la del despacho coniable. La interpretacin 101-1 esrablece reglas
generales al res-
Para entender la seccin A de la interpretacin 101-1 es necesario conocer las designacines 1) "miembro cubiem , 2)
"intereses financieros directos o indirectos" y 3) "oficina en que ejerCe el principal del trabajo de certificacin".
La primera designacin. miembro cubierto, se refiere a un individuo, empresa o entidad que puede influir el trabajo dc
ccfiificacin c incluye:
Un miembro del equipo del trabaio de certificacin.

Un individuo en un puesto capaz de influir en el trabajo de certificacin (por ejemplo. un que sulxrvisa directamente al
que se encarga de la certificacin).
Un stxio en la oficina donde el principal socio del trabajo de certificacin ejerza su prctica en el de
certificacin ,
Ciertos socios o gerentes que ofrecen otros servicios al cliente.
El despacho contable. con su plan de a empleados.
Cualquier entidad controlada por uno o de las o entidades anteriores,
El miembro debe con las restricciones ms estrictas indevrndencia en Sus relaciones financieras, y de Otra ndole el lectura
cuidadosa de la interpretacin 101 I indica que iduos de la firma afectados por las tres seccionesdifieren en IO siguiente
Secciones B y C: se aplican a lodos los socios y a iodos los empleados profesionales.

Segundo. en la seccin A de la interpretacin 101 I se utilin los trminos intereses financieroS "directos" e "indirectos".
Son importantes porque enalquier inters financiero directo ch un clientc de merma la independencia del contador, mientras quc
slo un inters financiero indirecto material la independencia. EE inters directo incluye una inversin en cliente. como lxvseer
capital cn acciones o conceder prstamos al cliente. Un inters financiero indirecto generalmente incluye algn tipo dc
intermediario; ejemplo, ull contador pblico podra invertir en compaas o en fondos mutualistas. los cuales a Su vez pue den
tener intereses financieros en los clientes de la certificacin.
Finalmente, la rafieina donde e/ principal socio de/ 'rebajo de certificacin ejerce principalmen'e prcticas relacionadas con
ese trabajo. es importante ponlue otras socios de esa oficina son tratados como miembros cubiertos segn IO estipulado en la
seccin A de la interpretacin
erica gw-ofes\ona/
Caso ilustrativo
CAPTUL0 3
porque Slo fmdo mutualista las cisiones de
Pero si cartera de los invirprincipalmente
Bates, socio y miembro cubierto del despacho de inieres4r,dieGo podra ser material para
contable Rmolds and arciones en un fondo lista 'eguldo, Bates V por Io mismo afectar independencia. Su firma es
el cual a so vez tiene acciones en los dimtes de Reyttolds_ inde;rndiente
El a
Ethics Division del AECPA si el inte:s financiero de
Bates a su 105
Le contestaron que normales inters no a la
pblico,
FWURA 3-3 Efectos de las relaciones entre el Socio y los ermpleados profesionales
la independencia de una compaa
Emplea S
Que la Oficina Que En la

auditoria
de
diw,in o
de eS fiduciario
Cub
Empresa no Empresa no
emp
I. En IO sucu:sivo ya no usaretncws esta frase tan sino que nos referiremos a ta oficina
simplemente como 'i'ficina del trabajo". En la figura 3.3 se resume el estatus de indem:ndencia
del despacho contable y influye 'a (alta dc independencia de varios de sus integrantes
Intereses financieros en los clientes de certificacin restricciones referentes a los intereses
financieros en la seccin A de la interpretacin 101 Se aplican slo a los miembros cubiertos,
Cuandoun despacho contable es eontratado por un cliente nuevo' los que se convertirn en
miembros cubienos deben liberarse de cualquier inters financiero o de otra ndole se describe
en dicha seccin. Al deshacerse de esos intereses. el contador evita que se ponga en tela dejuiio
su independencia cn cl trato con el nuevo clienre. Supongamosgue un empleado {de alto rango,
por ejemplo) tiene un
E.' el periodo inicial de de lo El ni del de

inters finnciao directo en un Cliente potencial y que va a ser asignadO al equipo la aUditoris Su inters financiero le impide
independiente. La figura 3.3 'nuestra que el despacho tamrxro ser independiente si ese empleado conserva la inversin y forma
parte del equipo trabajo. En este caso. la solucin en que se deshaga de la inversin o no miembro (es que no
trabaje en auditora). As pues, la ine: pendencia dc un gran despacho contable no Necesariamente simplemente porque un cm
bleado tiene un inters financiem en el cliente. Muchos problemas se resuelven fcilmente asignando a Otros ptoyectOS un
empleado profesional no indelxmdiente.
69
En la parte B de la interpretacin se incluye Ja provisin general de que el despacho contabl: no ser independjente. si sus
socios, sus empicados profesionales o sus parientes inmediato, del 5% de las acciones del cliente.
Empleo anterior e/
La falta de independencia a causa de un inters financiero. descrita en las secciones A o B de I interpretacin tOI puede
remediarse con slo deshacerse de l antes que inicie la auditM,L Esto no se aplica a las relaciones laborales mencionad'LS en
la seccin C de la interpretacirn contador pblico certificado que haya desempeado para cliente labores administrativas detr
r desligarse de l y no participar en auditoras periodo en que hay_ colaborado can l. El despacho mantiene su independencia
del cliente (aunque sea un socio el contador pblico no cs independiente.
Empleo co"
Los stKios y los miembros cubiertos comuniar despacho contable cualquier ofeneonetzta o su intencin de buscar empleo con
un cliente. Recibid la comunicacin, la fir1T. deber retirarlo de trabajo de auditora eon ese hasta que la oferta haya sido da
o ya no busque el empleo. Tambin deber considerar si se requieren otras mcdidas ms pal _ obtener una seguridad razonable
de que ese contador realizar su labor en Objetividad e gridad.
Cuando un profesional de un despacho contable acepta empaen con el cliente de la auditor', el equipo de trasajo consider'w
la necesidad de los procedimientos para que I. efrcvwia de la auditoria no pierda el riesgo de disminuir par el conocimiento que
ese profesiona tiene del plan. Si el profesional interactuara mucho con el equipo de trabajo. la firma ha d: si los miembros
del equipo tienen suficiente experiencia y estatus para que no crc: problemas. Debe ponerse especial esmero al revisar la auditora
cuando el profesional ge une un cliente de certificacin cn un puesto clave, en que tiene I responsubilidad de tomar decisiones
sobre la o la presentacin de los estados financieros O de influir
Las restricciones Son atin ms Tisurosas cn caso de los auditotes dc compaas pblicu La Sarbaoes-OxIey Act de/ 2(N12
'equiex que transcurra un ao antes dc que un miembro equipo de auditora pueda ser contratado en una compaa registrada en
la SEC para ciertos puestos: presidente ejecutivo. contralor. director de finanzas o jefe de contabilidad.
Intereses en parien\esaiel contador pblico certifiead
Otra pregunta que a n.enudo en las concernientes a la independencia puec-fonnularse as: cmo influye en la
independencia un inters financien) o un puesto adminislr,tivo ocupado por un pariente del contador pblico'? La respuesta
depende del grad d paren,"" y dc si el contador en de auditoria.
de la un miembro Las reglas de independencia suponer que no se distingue en los intoescs de los miembros y los de su
familia inmc diala. As pues, normalmente los miembros de la familia inmediata (cnyuges. equivalen'es cnyuges o
dcpcndientcs) del miembro cubierto estn sujetos a los requisitos de por ejemplo, si el cnyuge posee incluso una accin de
capital del elicnte. evala cl caso Si el mienlbm ta poseyera y si Fligrara la independeneib_ El despacho eontable podr conservsu
indqxndencia en la auditora slo si se cerciora de que el contador no sea un miembmcubL: to en ese cliente.
Adems, Surgieron pregunt.s sobre ndole de [a
Caso ilustrativo relaCin enve los empiealos que 'Rananecieron en
Andersen y
Es difcil cuando los clientes e-ontrata' personal de la 105 que Se a Enron, Wali asegur que auditores
firma Por ofrece excelentes oportunidades a 'os y de
que abrazan carrera ppor la Otra, 'os de "convivan en de los empleados de Oficina, a fiestas a la y
independencia han do a imponer en esta dudas panicipaban en Campaas de de caridad durante los fines
al nmero de d Arthur Andersen que Inclusive participaban en losviajes que empleados de Enron
Enron Corporation contiat antes de ga quiebra Captulo realizaban para esquiar en Beaver Creek (C040radoj.
Aunque las se negaron a conodetalles, los Segn dijo de los empleados do Enron: Ld genrp pensab#
puestos y e' nmero de {"Tipleados de Andersen que eran empleados de Enron... carninalsn y conversaban
conto Por su parte, el Washinglon Post asegur que e]
contratados por Enron parecen significativos.
director de contabilidadera -compaeto de golf r del de y
Wau ejecutiva de haban trabajado antes para Arthur
que
en auditorias eran el director de de finanzas y
vicepresidente de desarrollo corporativo. FI Washington Enron esa firma Como "Preparatoria
Post que, durante los aos que Arthur Atulersen prest
servicios de auditoria, 86 empleados Va abandonaron y
aceptamn puestos en Enron.
tica profesional
CAPTUL0 3
Admite dos excepciones la reela general de quc los intereses de los miembros cubiertos y los de su familia inmediata se
consideran indistinguibles entre s. Un pariente puede ser empleado dl cliente de la certific;win. si no ooapa un que influya ea
estados financieros del Cliente, Ms exactamente, no un puesto
en ciertos Casos que la familia inmediata de los miembros cubiertoS posean un inters financica travs de un plan de beneficios
del empleador. Sin embargo. esta no sc aplica lx f:untlia inmediata de los scx;ios ni a los profesionales del equipo de certificacin ni
tampoco a quienes pueden influir en cluquipo de auditora.
Infereses de parienteseervanew Los intereses financieros o relaciones de negocios de parientes cercanos (progenitores. hermanos
o hijos pueden poner en peligro la independen cia. La norma de parientes cercanos se aplica a I ) las integrantes del
equipo de
2) u los individuos en un pueslo que influya en este trabajo y 3) cualquier socio en este equipo.
En esos tres grupos la independencia del despacho *ligra si un pariente eelcano tiene;
Un puesto Clave cona cliente o
Cn inters financiero en el cliente que I} es importante para el pariente 0 2) le permite ejercer influencia significativa sobre cl
cliente.
Otra' consideracines referentes. los parientes y a"'igos normas ticas mo intentan enumerar todas lascrrcunstancias en que lu
independencia pudiera ser puesta en tela de juicio. Aparte dc las directrices antenotes, e' contador pblico certificado ha de
reflexionar si las relaciones O de negocios pcxlrfan llevar a una !xrSona razonable. de los Taclores relevantes.
a concluir que la independencia est a un riesgo inaceptable. En la figura 34 se Ofrecr uo resumen de los complejos requisitos de la
independencia que se aplican a los parientes del contador pblico. Los etuplcadee; profesionales con prohlemas potenciales
deberan consoltar rwlticas de su compaa. IO mismo que la imerpte!acin IO/ -9 dedicada a las relaciones familiares.
Otras pueden mermar la independencia

Es imposible describir trulas las Situaciones que deterioran la apariencia de independencia. Peridicamente se emiten
interpretaciones y dictmenes de tica que la aplicacin de
FIGURA 3.4 Efectos de los intereses de los miembros de familia, de los parientes y los amigos
paiiehte general principales
imediata un est a la regla 101. que d su interpreld-ct,n y los La independencia no

"miembro cubierto dictntenes_ L inmediatodel miembro
(cnyuge, cubierto Yabaia para un clientemotro
dependien'el
?quivalente al cnyuge O puesto clave.
2. Ni cuando un pariente un de
la isoci@o gemnt que no de
participa on 'In plan de jubilacin, c,
de compensacin o de patrocinado
pored cliente n invierte en
parientes cercanos de los La ve Jiectada si:

de/ equipo de
certificacin, individERs tiene un pariente cercano clave
en que influyen en 'd intms financiem mar"ialdel que
trabajo de certificacin y estente:ado.
2, Un individuo en puesto que en la
socios en oficina de la
auditoria o un Soci la oficina det vahajo
auditora hermano nia frene en un pues") o con un
dependiente) rr;aagial que permita pariente ejecer
Cliente.
71
consideraciones sobre
el resto de parientes o i ndependencia. la afectada cuando una
sensata que conoce indepn&ncja
corre inaceptable.
regla 101 a caso nuevos. Por ejemplo. se han publicado dictmenes referentes honorarios vencidos.
obsequios de clientes y litigios entre ellos y el comador pblico.
Si los honorarios adeudados a un despacho comahle se vencieron hace mucho
tal vez parezca que Iah musibilidadeg de cobrar del contador dependen de la ndole de
informe sobre los estados financieros actuales. Por tanto, la i'WIependencia de la compati{ se
considerar cn riesgo. Si los servicios P*Ofesionales prestados aos tCS no Se Cobraren antes
de emitir informe correspondiente actual.
Un extrao dudar de la independencia del despacho contable en casos en que un socio c
acepte un rcga/o caro cliente. Sc ticnc la ilnyesin dc lu aceptacin del regalo supone consideraciones
especiales para cl donador y de gue el contador quiz no acte absoluta imparcialidacL Para evitar
esta de falta de independencia, detrrn rechazarse todos los de cortesa que provengan de los clientes
de cenificaein_
Un litigio entre el despacho contable y el cliente lambin puede afectar la independencia del
Contador pblico. relacin entre y los ejecutiarsalel cliente ha de caracterizarse por conjpleta
franqueza y apertura total. Y no puede exislir cuando el litigio los coloca en bandos opues tos. El
comadOr pblico en litigio real o eon et cliente, ha de evaluar la situacin para determinar si la
importancia del litigio afecta a la confianza del cliente en l o en su objetividad Pone en pelign' ta
independencia prestar servicios de no certificacin ?
Un problema tico que ha acaparado ta Mencin dc los contadores es la posible amenazade su
independencia cuando realizan los mismos servicios de certificacin y de no certificacin para un
cliente. Puede un despacho contable que proporciona los servicios deconsvlrorfa mantener tica
profes
CAPTUL0 3
su inderxndeneia tan indispensable al realizar la auditotia y expresar una opinin sobre 105 estados financieros
73
La interpretacin del AICPA establece que, antcsde prestar servicios de no cerlifiea cl deber llegar a un acuerdo Con el
respecto los objetivos la auditora. de los Servicios a realizar, de lis de la gerencia y del contador. as como respecto a las limitaciones
dc la auditoria: es preferible que este acuerdo sea dcvumentado por escrito en la euta de compromiso, Adems, cl contador deber
estar seguro de que el cliente tenga bases para juzgar los resultados dc servicios y de que su responsabilidad de:
I. Nombrar a un individuo o individuos a nivel gerencial para que se encarguen de supervisar los servicios del contador pblico.
2. Evaluar si servicios del contador y hallazgokgn adecuados.
3. Tomar decisiones gerenciales sobre los servicios.
4. Establecer el control interno y mantenerlo.
La interpretacin I O I -3 Contiene los siguientes ejemplos de las actividades generales que amena zan la independencia del contador:
Autorizar. ejecutar o consumar una transaccin.

Preparar los documentos fuente (rdenes de compra. registros de tiempo para la nmina y de chcntes).
Tener en cuslodix los activos del cliente.
Supervisar a empleadc, del cliente en suscuvidades reeunentes normales_
Determinar qu deben implantarse
Cornuaicarse con e/ consejo de administracin en favor de los ejecutivw
Servir como agente de transferencia o de garanta, registrador o consejero general.
En los ejem$los anteriores se advierte lo siguiente: el contador pblico que se eonvierte en contralor de medio tiempo para un
cliente y asume un papel de devise." en del cliente. no est en condiciones d efectuar una audiiora independiente a los estados
finzmcietn-s, Sin embargo. si le da servicios de contabilidad puede mantener su conforme a las del American Institute of
Certified Public Acountants (AICPA). Mientras el cliente asu ma la responsabilidad por las estados financieros y los auditores
cumplan su labor conforme a las normas generalmente la indcpendencia no se ver afectada. Por supuesto, los servi Contables no
deben la dc transacciones ni funciones administratixus. Si el AICPA dictamin que la independencia se ve
amenazada Siempre que los auditores ofrecen vervleios contables, esa decisin afectar negativamente a muchos despachos contables
pequeos cuyES servicios incluyen inuxvtantes trabajos de preparacin de los estados financiems y auditaras espordicas a clientes
pequenos_ Como veremos en la siguiente Seccin. las reglas de los audito'es de compaas pblicas les pmhbcn realizar cualquier
seni-
eio de contabilidad para el cliente. junto Con muchos otro servicios.
El AICPA sostiene que los despachos contables llevan mucho tiempo prestando de nsultora a los ejecutivos. al mismo tiempo
que efectan auditorias independientemente. en beneficio del pblico, El instituto y los despachos contables estn convencidos de que
el conocimiento adicional del cliente que se obtiene al realizar esos servicios mejora la calidad de la Adems. permite a
despachos tener experiencia, sobre todo en la tecnologa de la informacic"HL Sta embargo, es una opinin que n
comparten muchos clticos de la profesin, entre ellos algunos integrantes de la Securities and Exchange Commis sion (SEC) y del
Congreso, Estxs inquietudes llevaron a incluir eu la SarbancsOxIey Act de/ 2002 algunas clusulas que prohiben realizar una amplia
gama dc servicios no relacionados con la certificacin favor de los clientes dc la auditoria _
Independencia: requisitos de auditoria las compaas pblicas
La exposicin sobre la tica profesional quedara incompleta si no hablramos de las regulaciones y leyes de SEC que regulan fas
auditoras de las companias pblicas. A lo largo de su
ustrativo
muy publicitados fueron por la tores. Por eiemplo, Global Crossing Ltd. asegur que habi
ssion y el como eim plos de situaciones apagado a S millones en honorarios de en pero le haba
r servicios de no atestacin para un cliente pagado ms
ra la independencia de los audi S 12
existencia. ha tenido Fr objetivo principal altos de IXOfesional a los contadores independientes que
ejercan su profesin antes que fuera creada. Las leyes que administra requieren qwe estados financieros sean aadnadns por un
CAPTUL0 3
contador piblico independiente. Tradicionalmente. ha emanado sus propias normas concernientes a la independencia para
complementar las el AiCPA fija a los auditores de
En 1997 las dos organismos erearon el Independence Standards Board (ISB) para estableceE normas aplicables a las auditoras
de compaas pblicas. El ISB formul un marco conceptual y fue disuelto SEC impuso SE propia serie de
Con la aprobacin de la Aet del 2CkJ2, el Public Company
Ovcrsight Board se encarga ahora de adoptar o establecer los {equisitos ticos y dc indcpct'dcnCia para los auditores de
pblieas_ autorizacin y supervisin por parte de la SEC
Las teglas establecidas por el AICPA y la SEC sobre I independencia siempre Se han perrcido, sin ser idnticas_ La principal
diferencia entre las reglas del instituto de los de las compaas pblicas se refiere a la realizacin de los servicios de
consultora (no ceifica cinl. Samanes-Oxley Act del 2(K52 prohibe a los despachos contables registrados queuuditn a una
compana pblica. ofrecerle los siguientes servicios de no certificacin:
Cntbilidad u otros servicios relacionados con los controles contables o con los estados financieros del cliente.
Diseo e implementacin de de informacin Si sujetos procedimientos dc auditora.
Servicios de evaluacin o de valuacin pasivos de postempleo).
Outsoarcing de la auditoria interna.

Funciones administrativas o servicios de recursos humanos:
Varios servicios de inversin.
Servicios legales.
Servicios expertos no relacionados con la auditora (una opinin experta. por ejemplo) en procedimientcyk regulatorios.
Serv icios fiscales que no incluyen aNgac pblica (por ejemplo. representar al cliente ante un tribunal fiscal),
Adems, el contador pblico quiz slo preste los servicios permitidos de no certificacin. si los Aprueba de antemano el comit de
auditoria del consejo de admi del cliente Asimismo, ste deber incluir en su infonne anual los pagados I) servicios deaudilora. 2)
servicios relacionados con la auditoria. 3) servicios fiscales y 4) Otros servicios.
Requisitos de independencia impuestos por las Gavernrnem' Audiring Standards La General

Acaounting Office CAO' estableci ms normas a las auditoras de entidades que rccitrn econmica del gobierno federal.
estn incluidas en las
75
Standards. corno Se seala en el captulo 2()_ En Io tocante a lu independencia del auditor, son ms estrictas que las dictadas por el
de debeai la objetividad e
Hace o
CAPTUL0 3
AICPA. A manera de ejemplo. un despacho contable no puede permitir al personal que trabaja en un proyecto de no certificacin
que ta_mbio realice una auditora. Adems. las Gopernment Auditing Standards imponen restriccionesqa la naturale
profesional
za de los servicios de no certificacin que putuden prestar a un cliente de auditoria, considerarse que los
servicios de no cenitic;win no son imponames el contenido de la auditoria o que no estn relacionados eon
ellos. Segn la interp-tetacin que la General Accounting Office da a esle requisitoa las restricciones se
imponen a los siguientes aspectos; contabilidad, valuacin, tecnologa de informacin,
y Servicios de auditora interna.
Independencize caesri d grado

El concepto de independencia no es absoluto; ningn contador pblico certificado puede afirmar una
independencia completa del cliente. Ms bien. la independencia cs relativa, no cuestin de grado.
independencia absoluta no pasa de un ideal. mientras el eonlador trabaje con los ejecutivos del cliente tzeiba
honorarios de l. Es buscar et mximo nivel de independencia compatible con este ambiente de
Las regulaciones recientes de la Securities and Exchange Commission (SEC) y las bolsas de valores han
venido a aumentar la independencia de los contadores pblicos en SI' trato coo [a gerencia y a mejorar calidad
de informes tirtaneiems de las compamas phlicas. La New York Stock Exchange. la American Stock
Exchange y NASDAQ han establecido a comits de auditoria independiemes de las empresas que cotizan
en la bolsa. Lns requisitcr; establecen que los comits dehen estar trmados al menos por tres individuos
indefrndientes y conocedores de finanzas, y que el presidente estudios de contabilidad o de administratin
AdenWg, la SarbaEes-OxIey Act del 2002 hace al comit de auditoria directanumntc responsable
del nombramiento, remuneracin y supervisin del despacho contable. Segn las regulaciones de SEC, las
compaas pblicas deben presentar una copia de la escritura de constitucin del comit e indicar si Sus
miembros son independientes de la
TadOS requisitos la los en forma independiente.
Regla 102: integridad y objetividad
Anlisis de la La regla 102 s aplica a todos los dea American Institute of Certified Public ACcoun integridad y tants (AICPA)
y a todos los servicios que ofrecen loscontadores pblicos certificados. Reconcxe de la objetividad que clientes, y Otras entidades a
Veces tratarn de en el contador en asuntos profesionaW';. Para mantener confianza y el mspeto del pblico. nunca deber
subordinar su juicio profesional a otros. Segn la interpretacin 102- I, el contador habr en Violacin lb establecido en
Si
que otras bagan asientos materialmente incorrectos en los estados o regitros financieros del cliente.
No corrige estados financieros materialmente falsos o engaosos, cuandO tiene autoridad para ello.
Farma o hace que otro firme un documento que contenga informacin materialmente falsa y
A menudo no es fcil determinar si un individuo "ha desvirtuado intencionalmente hehos". Por tanto.
al evaluar si el contador mihiico viol esa seccin de regla 102. hay que considerar si. basndose eh las
circtmslancias. deheria enterado de la falsedad Un dictamcn de que viol esa regla ge baga casi siempre en
el hecho de que debi haber conocido los
Regla 201: normas generales

Un miembro designe consejo
77
70 CAPITULO
A. A eepre profesionales el miembro s" que

B. Ejerza el debido profesional servicios
C. y supervisin. y supervise de
O. Obtengo o recoreferentes a profesionales un
Anlisis de las Adems dc realizar auditoras y otros scnieios dc certificacin, el contador pblico cenificado normas
generales tambin Ofrece servicios d contabilidad. revisin e impuestos. El cliente y el phlieo en general espeta que estos
senicos se efecten con competencia y cuidado profesional, Por tanto. las normas generales regla 201 Se aplican rodos sas
servicios.
Regla 202: cumplimiento de las normas
la asesora las designe e \
Anlisis del La regla 202 establece que el contador pblico aceptar las normas profesicunales que emitan los
cumplimiento de las organismos tcnicos_ Hasta la el consejo de la American Institute of Certified Public Acnormas CountantS
(AICPA) ha reconocido cinco organismos y les ha dadn autoridad sobre las normas del desempeo que sc resumen cn la figura
2-5. El contador pblico detx familiarizarse con esurs declaracionesy aplicarlas a Sus trabajos. Violarlas equivale violar la
regla 202 del cdigo.
Normas profesionales de servicios de cnsultw-ia
Como ya se seal, el Managemenl Consulting Setxices Executive Committee del AICPA
facultado para emitir S.andardsfar Services que dan a contadores una directriz autorizada sobre
la de senicios de consulloria a sus clientes. Los servicios se definen mediante estas normas para
incluir prcticamente todos los que no sean de udi-
FIGURA 3.5 Organismos tauicos y su autoridad

Organismo tcnico Normas desempeo f
i Auditing Standards 8C*hrd (AS3) Emite auditora fija las respecto a

complementaria apagte de los estadas
financieme
Consulting Emite Standards

Services
(MCSC)
Accouming and Re.'iev, Services Frni'e las nomas de los sprvicic,gde no fo' Accognting
C.ornminee (;ARSC) auditacI
'ascompaias no
.TAsB, MCSEc y ARsc Emitelonormas de cnifitdcin en Standards Attestation

finarwizl Accounting Standard4 e Emite las normas de sobre aplte de
Overnment21 y Federal Accounting los estados financieros
Standards Srarvcjan-is. Staterr-*-nts oi CovernmenSiJ
Financia' Accounting Standards;

e Interpretations conexas
L. 203. a liga slo de
79
tica
toca y de certificacin. los de contabilidad y revisin y los fikcales_ las non-nas generales deua regla 201. se agregan los siguientes
requisitos para tres tipos de trabajos:
I. Inters de' cliente. El contador procurar cumplir los Objetivos del cliente. manteniendo al mismo Su integridad y su
objetividad.
2. Compromiso con el cliente. El contador deber establecer un compromiso escritou oral con el cliente sobre la naturaleza, el alcance
y las limitaciones de la Onsultorfa.
3. Comunieaeitin eon e! E contador le informar los conflictos de inters que hay respecto a la auditora. b) cualquier reserva
importante
referente al Anlisis de los La regla 203 I autoridad de algunos Organismos facultados para establecer pritwipios
alcance o contables Segn esta disposicin, e' American Insiiwte Of Certifiel Public Aecountants design
principios de
beneficios a los siguientes organismos como fuentes primarias los principios de contabilidad generalmente
de la contabilidad aceptados: Fi nancial Accoonting Standards Board (FASB). (iovernmental Accounting Standaros
auditora y (GASBj Federal Standards AdviSOry (FASAH). El contador pblico no debe emitir una
c) los opinin sin salvedades sobre una serie de *lados financieros que se aparten materialmente de
hallazgos o estas declaraciones, salvo en el caso de que su aplicacin produzca estados financieros falsos.
hechos Regla 301 : informacin confidencial del cliente
sobresalientes.
Anlisis de L regla 301 subraya el carcter confidencial de la informacin que el contador pblico obtenga
informacin de sOs por ndole de Su trabajo tiene financieros les de ellos.
As. los contadores independientes pueden Obtener informacin privilegiada sobre IO siguiente:
confidencial del fusiones de negocios, propuestas de financiamiento. rulutas divisiones de acciones o cambios de
cliente dividendos. negociacin de contratos y otra informacin confidencial que si se da
eomx.er o se le d un uso indebid podra acarrearle al contador utilidades econmicas
rpidas, Desde luego, el cliente sufrira un dano financtero adems de avergonzado. en
72 CAPTULO 3
caso de cl contador "filtrara" esa informacin. Si 'oscontadores independientes hablan de los asuntos de
su cliente. de inmediato se les tachara de poco ricos. En cambio. la relacin confidencial entre el
untador ptihlico y el cliente no justifica que aqul en un engao, La integridad l*rsonal del contador cs
indispensable pasa que cumpla Su iimcin de certificacin.
Denuncia de actos iliciros

exigirse a los que a 105 organismos reguladores 'os actos ilcitos de sus clientes? La regla 301
del Code of Conduct prohit_w los contadores revelar dircwtarnenle esa informacin a [creeros. salvo
que tengan la Obligacin legal de hacerto_ Una enmienda a la Secu-
Exchange Act de 1934, Securities 995. a de que los auditores denuncien fraudes. Esta ley aplica
Cuando el cliente ha cometido un acto ilegal y a) ste tiene un efecto material en los estados financieros,
b) los ejecutivos de alto nivel y el consejo de administracin no han tomado las medidas corveclivas
peninentes y e) se esrxra mzonablemente que esa actitud justifique apanarse del infrme estndar de
auditora o una nuncia parte de Eos auditores. En tales circunstanciae. debern comunicar sus
conclusiones directamente al consejo de administracin del cliente Antes que transcurra un da.
directivos del cliente debern notificar a la Securities and Exchange Commiion (SEC' que recibieron la
comunicacin de los auditores y les enviarn una copia de la notifiea
Si la rcCEbcn en el plazo de 24 horas, de un dia para el asunto la comisin.
LOS auditores adems la obligaCiti de denunciar 105 actos ilegales Otros res, Cuando hacen que los
auditores de una Compuia pbli'i pierdan confianza cn la integridad de los directivos, renunciarn y
llenarn con ellos un formulario que indica las razones de la renuncia. Debern' presentar una respuesta
indicando si coinciden o no con las razones de los directivos; adems ofrecern detalles cuando no
cvineidan. Asimismo. si estn realizando una auditora de acuerdo eon la Single Audit Acl de 1984, puede
obligrseles a que denuncien los actos ilegales del cliente a una dependencia que d al cliente asistencia
financiera federal. En el captulo 20 se describen los de las auditorias Individuales.
La comunicacin entre el eontador pblico y su cliente cs confidencial pero no priilegiada la

consuetudinaria como Io cs la comunicacin con abogados. clrigos o mdicos. La difereneiu radica cn
que la revelacin de la comunicacin privilegiada no puede solicitarse por citatorio ni orden judicial. por
tanto. en cienos tipos de pnycesos judiciales Se puede obligar al contador a que revele la comunicacin
con los clientes. Sin embargo. en algunoseslados de la Unin Americana se han adoptado estatutos segn
los euales tribun81es estatales no pueden obligarlo a propo'Zionar la evidencia obtenida de los clientes
en fnma ax.nfidencial. Pero esas leyes no aplican a los tribunales federales. donde no existe
comunicacin privilegiada.
Regla 302: honorarias contingentes

En prcnca pblica por de' el periodo en o
/ _ l o empresa a de b, Una V e/ figuran
preparacin de que use y
o de pago [o 4c' / Se
para proporcionar de a los
ni de para
O l ne de
profesional 81
Anlisis de los
honorarios ciertas recopilaciones de estados financieros anlisis de informacin financiera futura. Por ejemplo, no se
contingentes permite realizarservicios de consultora honorarios contingentc$ $ un cliente de un despacho contable
El contador pblico podr prestar a otros clientes servicios por honorarios contingentes. Pongamos el
easo de un despacho contahle con un posible cliente cuyos ejecutivos piden ayuda para redisear el sistema
de pagos en efectivo. En Eales circunstancias. Si al cliente no se le da ninguno de los servicios la pane I de
la regla, el contador podr prestar su servicio un honorario contingente. Por ejemplo. plr redisear el
sislerna de pagos en efectivo y 'Eibir un honorario que dependa de d costo que logre el cliente al procesar
los pagos futuros en efectivo. El honorario podra ser. por ejemplo. el ahorros de costos obtenidos
en los prximos cuatro aos,
La regla de los honorarios contingente es fruto de un acueulo que el American Institute of Certified
public hizo con la Federal Trade (FTC), ames estaban todos vos honorarios catalogadas Las revisiones y
las recopi de los estados financieros sc exponen captulo 18 y anlisis la
futura cu cl capitulo 19.
Regla 501: actos desacreditables ningn desgcrAIire
pmfesin
L regla 501 Confiere al AICPA la autoridad de castigar a los miembros cuya conducta dae la
Sus A esta pertenecen las circunstancias descritas en lu prelacin 102-1 que se relacionan con asientos
Anlisis de los actos
y estados financicrc-xs falsos Ms all de estos eje'nplos, 'egla no especifica en qu consiste un acto
desacreditables
desacreditablc; est sujeta a interpreta En el pasado Se interpretaba que una opinin o falso o
cioso, la comisin de un delito mayor o las prcticas de discriminacin y de hostigamiento de los
empleadoseran violaciotKs de la regla SO'.
Una prctica interesante qtye se interpeta como acto desacwvditab]e es no devolver registros del
clienw. La situacin suele presentarse cuondo se despide al contador sin pagarle sus servicios. Es
evidentememe incorrecte' no devolver un mayor, pero y si el contador retiene los de uabajc
necesarios par* el cliente? Con el pmpsit'i de obligar a que les paguen. algunos niegan acceso a dichos
documentos al cliente o al contador que los sustituya. Como son propiedad de los cantadores. constituye
una prclica legitima de negocios sin que viole la regla Pero recurdese que, cuando slo dan soporte a
los asientos en los registros finaneros del cliente, ponerse usu disposicin una vez, que huya pagado
honora-
Regla 502: publicidad y otros tipos de bsqueda de clientes

En ciellas circunstancias, la
regia 302 prohite al
contador prestar ser.'icios
por bonogarios 74 CAPTULO 3
con[ingentes. No podr
recibirlos por preparar
declaraciones originales o Anlisis de la publicidad y otros tipos de bsqueda de clientes
corregidas ni reclamacio
dc devolucin de impuestos.
La preparacin de una
declaracin incluye ma
nejarn ciertas cuentas. No
se permiten contratos por
honorarios contingentes
para los servicios prestados
a un cliente que adems
Contrata al despacho
contable para realice
uditr-za. revisiones o
tica profesional 83
Anlisis de las de resultados favorableso indica ta capacidad de influir en un tribunal o en Otn_i organismo oficial,
La publicidad aceptable es infonnativa y ge basa n heChOS comprobables. La indicain de los tipos
comisiones y del de ofrecidos. de los certificados y grados acadmicos de los integrantes de la firma y 103 honorarios de
pago de los servicios son formas acepaables de publicidad.
recomendaciones
Regla 503: comisiones y honorarios recomendaciones
l. Pmhibici"de Por de fu
no "i referir ni
referir ge rvicio elienle_ Tam-
e! a ese cliente ;
h, Una e 50ere. o
que de recopilacin
d, Vn de
E". prohibici" t' I periodo

cualquiera de servicios y el periodo que
histricos en
2c de En la prctica pblica a esto
Ir prestar ni recibir o
comisici" debe ni a o le recomiendo un o
3. Honorarios de e' de an e enridad para u" Cliente.
Anlisis del tipo de
organizacin y de su
Los clientes acuden al contador pblico en de un consejo objetivo sobre la compra de productos y
nombre seuvietos, cnu-c ellos de otro contador. Tradicionalmente se ha prohibido a los contadores que acepten
Durante aos, las reglas dl una comisin de quienes venden esos prsxluctos o servicirxs. El entre el AICPA y la Federal Trade
AICPA prohibieron Cornmission. mencionado en la regla 302, tambin modific esta regla para permitir cobrar comisiones a
estrictamente 'Os ciertas clientes. Por ejemplo. si el no ta auditoras a los estads financieros. no revisiones ni ciertas
contadores haczrse publiei recopilaciones n anlisis de la informacin futura para un cliente. podr recibir comisioneg por la compra
dad. mayora de los y venta de valores en favor del cliente. Esto a condicin de que le informen al cliente la existencia de las
contadores pblicos Mo nes.
celtificados O_nnsidenibu
poco profesional la Regla SOS: tipo de la Organizacin y de su nombre
publicidad dc cualquier Un miembro argrmi3Jci"
clase. Sin se levant la
adecuen a de/
prohibicin sc juzg que
Violacin posible de las Un ya pblica de
leyes federales
de incluirse en el de ci" no del a menos que
antimonopolio- contadoteS
pblicos pueden anunciar
sus kervieiaq a condicin de El Code Professional [Rrmite a los contadores ptihlicoscertiticados prestar sus servici* en cualquier tipo
que la publicidad no sea legal de empresa. Esto incluye la capacidad de laborar como MXiedades annimas. como swiedades de
falsa ni engaf-,osa. La responsabilidad limitda (compaas), sociedades en nombre colectivo o profesionistas independientes.
publicidad inmoral Crea
expectativas injustificadas
Caso ilustrativo
hportahtes judiciales legal. Hasta los socios queno las audien 1990 la quiekya de produjeron
responsabilidad civil han logrado limiy Horwath. el sptimo despacho cantable ms gran. tar la suya prdida sus
decapital conforme a de Estados Unidos. No los perdiemn SG inver las provisiones de una
qciMad de responfahilidad iimitada. que una parte de tas Sin embargo. abogados iip los demandantes
que sufrieron perdidas tratarn cle ampliar la responsabilidad de lossoeioe; En el 2002 Arthur Andersen, sociedad
nombre pard *11c, probarn legalmente Imitaciomes de responsabiva dc resmnsabiladad limildda (SRI), ufri
cuanliosas perdi- de tipo de orgdnizcin, financieras y disolucin a causa de la responsabilidad
Muchas legislaciones estatales. Io mismo que el Code of Professional Conduct. les permiten
crear sociedades annimas, Estas tienen cienas ventajas fiscales de no gozan sociedades en
eoiectivo_ deductihilidad de las pensiones y de participacin de utilidades. Los accionistas son
responsable" por los actos de la sccicdad, Sin importar si participaron o no en IO Adems de para
la responsabilidad financiera. la empresa deber crearse de modo que dos terceras panes de la
propiedad, los derechos de voto y el control de asuntos profesionales quede en manos de
individuos autorizados para ejercer ta contadura pblica.
Hoy, la mayora de los estados a los contadores pblicos ejercer su profesin como Sociedad
de responsabilidad limitada (compaa). Aunque semejantes a la sociedad annima en muchos
aspectos. la sociedad de responsahilidad limitada protege activos personales de los socios o
accionistas que no participen directamente en la prestacin de servicios en un trabajo que origine
la resmmsabilidad.
Las versiones anteriores de la regla 505 prohiban a las contadores ejercer su profesin bajo
un nombre ficticia o alusi%' a una de especializacin. Como la prohibicin estaba expuesta a un
ataque antimonopolio. Va versin revisada de la regla permite nombres ficticios a condicin
que no sean falsos ni engaosos.
Estructuras alternas Cmo Se seal en el captulo I. los despachos contables estn entrando en IO que Sc ha dado
en llamar "estructuras alternas dc ciercicio profesional"; las compaas que cotizan en la bolsa
del ejercicio (cn tre ellas Anuxiean Express Company. Century Business Servica y Block) compran
profesional despachos contables. Heaqu_ algunws estructuras alternas muy comunes;
En efectivo. con o con una comhinain stas. la eompaiiapblica los socios la pane de no
certificacin del despacho
La cxnipafa pblica cuenta subsidiarias como un banco, ana asegur;Ktora. un Corredor de

bolsa y una subsidiaria de servicios profcsionales que ofrece a los clientes servicios de
contadura pblica de no certificacin.
socios y los trabajadores del despacho contable se convierten en empleados de la
compaa pblica. realizando con el nombre dc esta ltima trabajos de contadura pblica
que no
La prctica de ccnificacin en el contable permanece intacta con estmctura del despacho

contable y contina si.qldo pmpiedad de los socios cyiginalcs (quienes ahora tambilt
trabajan para la compa(a pblica}.
El desvxwho contable alquila persona/ de la compaa pblieapara que realicen los
servicios de certificacin.
LO anterior ge resume en la figura 3.6, estructuras alternas como la anterior plan\ean varias
preguntas y amenazas a la independenc:ia. Por ejemplo. como los wxios de la compaa
certificacin sou a la vez empleados de
76 CAPITULO 3
"GURA 3.6 Eiemplos de una estructura alterna de prctica

COrnpia pblk
tica profesional 85
u otr
propiasad de
accionistas. organizacin para
certificacir. propiedad de auditoria

rctuta
eservcios realizados certificacin ,
Srvicios de no r.eifiCacidm_
Dotacin de personal de trabajos
y el ahora tiempo de socios y del se
cmpaia 1,0', d)espacho
Manejo de la prctica
Las la compaa pblica
Dractica.
la compaa publica. tal vez les cueste mucho conservar su independencia auditar a un c
importante para la compaa pblica, He aqui un ejemplo: los ejecutivos de sta pueden e
presin para que Se emita un informe estndar sin salvedades euanda hay serias estatus del ne
establecido dc un cliente que tiene una deuda importante con ella. O tal sta Ofrezca a client
certificeain servicios colQwan ul perstm en una posicid-_ equivalente a la de los ejecutivo
cente.
El contador pblico responsabilidades tiene el contador pblico que Su certificado como lidad fundamental es para c
cliente. es decir. debe cerciorarse de que pague la asesor fiscal: correcta de impuestos y no nus_ En su papel de a
fiscal. puede resolver adecuadamente problemas ticos favor del cliente las cuestiones dudosas: no esti mantener la ac
independienb: que se requiere en un trgbajode certific.'Win, Sin embargo. debe". a las mismas de objetividad e integ
en esta labor como en las atras actividades
Una segunda Rspoasabilidad la asesora fiscal es para con el pihlico, cuyos inte
represenla el gobierno, ms eoncrelamente el Interna! Revenue Service ilRSi. Para cumplirl
de estudiar declaracin de impuestos que prepayen. declaracin requiere que el preparado.in
que es "verdadera. a-vreeva y basada en toda la informacin que conoce". _ fin de requisito.
debe el contador pblico todo l, relativo cla declaracin? compaa no est obligada a Tealiza
auditoria: el conocimien[, de hi puede limitarse que el cliente al me, Si sta parece ilg
contradictoria. obligado investigar IO ciente para resolver esas cuestiones. Una informaci
parezca verosmil un profano. podri;, parecerle al Contador pblico porque es experto El p
no est obligada toda lu informacin aportada por el contribuyente; ne puede ignorar las pista
bagan dudar de la veracidad de esos dalos.
Adems de guiarse por la declaracin de impuestos. el contador debercstudiar las direc
del AtCPA en sus in Las se centran en dos cuestiones: en qu circunsAancias debera un con
firmar una declaracin de impuestos hecha por el preparador?' i.qu responsahilidhd tiene po
errores eiones anteriores?, debera sealar que adopla criterios dis!intos interpretaciones d
fiscal por pane del IRS: serie de directrices tienen por objeto orientar a los contadores no
directamente obligatorias segn el Code Professional Coridacn
Imposicin de la El American Institut Certified Public Accoantants@AICPA) y ta asociaciones estatales de

profesional contadores pblicos han establecido un plan exmjun[0 para hacer cumplir la tica profesional. En este pla
conducta de los contadores Se primero la Divisin de del para investigue. Si la divisin dictamina cs puede adoptar div
medidas. En el caso de violaciones menores, impondr un corycctjvo directo; ejemplo. exigir al miembro que sc som
una educacin [AS
tica profesional
nes ms serias se envan a un consejo conjunto para que proglame una audiencia. Si declara
c".ilpable al miembro. Ic impondr una censura. le suspender adscripcin durante un mximo de
aos o se expulsar de manera l.xrmanente del Aunque la expulsin no eg causa directa de la
cancelacin de su licencia profesional. su reputacin se veni seriamente daada,
Las clusulas contenidas en las reglas del AIPA han servido de Jriielo a los consejos de
contahilidad de todo pas para red[iet8r las normas ticxs en sus estados. por tanto, la cin de la
lilxncia para ejercer la contadura es adems una consecuencia posible de violar las normas ticas
del por ltimo, tambin la Securities and Exchange Commission y el Pblic Coinpany Accounring
Oversigtll Board investigan y castigan las violaciones ticas cometidas por los auditores de
compaas pblicas.
tica de los auditores internos

LOS auditores internos, que Operan trav' de su organizacin nci.-mal (The Institute of Internal
Auditors). han Rdaetado su propio cdigo de tica profesional. El del instituto consta de una
intmdueein. de los Vincipins fundamentales y de un de conducta. Este ltimo contempla
principalmeme las obligaciones de los auditorcsvara con sus empleadores; tambin contiene
directrices que establecen la integridad. la objetividad y la en el ejercicio de su pmfesin, Si vioian
del cdigo. la sancin podra consistir en revocar la afiliacin al instiwto o en cancelar el titulo de
"Auditor Intemo Certificado" _ A continuacjOn se el Code Erhies.
The Institute of Infernal Auditors

Code af Ethies
Introduccin
El Erhics objeto tica interna.
cwyo fin de Pma a

un y djffip/i"o evala y
El Cdigo de tica y apropiado la interna. pues se fruida en la

depositada en su segundad respecto riesgo. al y al gobier-
no. El Of EJhics Va de dos de la auditoria incluye
Principios la y interna;
de que deexn cumplir auditores Ayu
alan a prcticas y rigen Su tica.
El of junto eon e/ y Ofre
a los La expresin dc'igm a los instituto. a candidatos a las JIA y alos que Sus
servicios de de interna.
Aplicabilidad y observancia
Este Cdigo sc a las y que realizan servicios de de del instituto y Candidatos a
IIA, sern y los y administradel E' dc no impide sta .r tanto. el cl dc gl a accin
disciplinaria.
CAPITULO 3
Principias
Se espera que los auditores internos apliquen y hagan 'os siguientes principios.
Integridad
tica 87
integridad auditores exige confianza y, por lo de juicio. Sienta bases de la
Objetividad
auditores objetividx ul evaluar
informacin a la una evaluacin
de las y no dejan intereses FT-
ni por emitir un jnicin.
Confidencialidad
LOS auditores Cl y de reeibcn. no 'a dan
a sin el de salvo baya uno obligacin legal o
profesional que lo hagan.
Competencia
LOS auditores el ls habilidades y
sus
Reglas de conducta
I. Integridad
LOS
I. I Su tnr5ajO Con diligencia
1_2, la ley y hern les exi3a la y so
NO se una ilega ni desacrediten la
audivora intema ni a la empresa-
1.4. Resw.tu.n Objetivos legtimos y de la empresa y contribuirn a
Las internos:
No ninguna Wiividad o que pueda su juicio o
se afectadm las actividades o en de que
2.2, nada que pueda a Su juicio o Se puede
todos los que de distorsionar informe de podran

actividades en cuestin.
Los internos:
CON y cumplimiento deberes.
No la informacin en beneficio propio ni ninguna que la ley o objetivos legtimos y Eu empre._
LOS i otemos:
I para de habilidades y
4.2. Realizarn los urvicios de auditora Pn:i
43_ su sus
profesiom-1
88
as de egndueta pinfesional.
tanto a los auditores internos
individuos y de los gnms. El

duela apropiada_ Un aspecto
quienes no participan cn la
ontamin:"' ambiente. afectar
enfrentan difciles ticos de
encuentran siguientes; i)
tencia de un complejo acervo
de la confiania del pblico,
ants adoptaron el que consla
/nrerpmwtions y Erhieal
orrecta.
una auditora u otras clase' dc
ancieras y de capaces de la
uier inters finMteicro en un
as reglas dc independenciase
profesionales. En la auditoria
de independenciaestahlecidos
xIey Aet del 2C02 el Public
mas profesionales que debe

rvicios. Por ejemplo, la regla
La regla 203 fonalece normas
alles de la informacin ms
os de' cliente. Por canto. estn
con l.
omisiones Si no servicios de
rganizacin permitida POT la

ivo. sociedad annio sociedad
talmente en las
ne provisiones referentes a la
auditoria interna.
interno de y en del comit
de l_a.
dr
l o Ei
tica 89
90
91
92
Preguntas que
requieren anlisis
93
94
95
Se pide,'
Se pide:
Se pide.
CAPITULO g
de sin salyedactes?
96
que que
e en estu
March Corporarion. un no pidi al
de de dalos y computadora satisface
tcnica esta Otelta_ v"
[u sus compuladotu funto cl equipo que

trabajo de tendr' la
dencia con que John Day expresar su opinin sobre financieros
b; iiplime 'Je pnresarnienvde ofrecer

17.1 de Oferta y 1c
Sugiere u D' que la acctNe_ Sera del
una Servicies
deus y Amerik-an Bradtey es
fw Su y su de S270 e' que el un
En t3n nada ni valor activa ni de que en emitir

opinin
Opinin. de que de eV
edificio Al darse Oe "ue no L 11,_; hizo edificio garardia dc Lm
a fijo.
y por Io lie.is de accos Gilbert que public
de el dc y Sistemwg de puga, La Sr./. saber si algunos
si prestacin la independencia
suponga un del y que uu el una y la d.
h. que 12 Lluc
3-39. & Compins. CITAS. tiene el' y Green de cs de la olicimt

de audit'_vu. La si la del ve
de de dc en que
b. Giznuo. de Hay. Gltingtc.
97
98
Se pide:
Caso de
investigacin
y de discusin
S pide:
Referencias
comendadas
Captulo
Responsabilidad legal de
los contadores pblicos
certificados
OBJETIVOS Despus de estudiar este captulo, usted deber ser capaz de
Describir los tiwys de responsabili&dd
Distinguir a
Explicar piuebas que sc pyden a los y buscan una del contador al y

01 derzho escrito, asi como las defensas de que dispone e en dem,Mvds.
de del Contador pblico segn
Acide 1933 con que establece and Exchange de 1934, la legal sus servicios
contables revisin.
En esta era de litigios. inversionistas que sufren y recesin del mercado. contadores pblicos los
abogadog y directores con rativeys son un blanco tentador para recurvra:se mediante demandas
que alcgun por los pensando que tal Vez Se pida defenderlo en tribunal. Y aunque Cl fallo Sea
favorable. costos dc defender ana legal soti exorbitantes a El precio de un seguro de
responsabilidad profesional es alto a causa de judiciales y el de de
Ls no son la nica preocupacin en esta las demandas judiciales daan la reputacin
profesional. En casos el contador pblico certificado puede irwiuso ser procesado cienos tipos de
eondueta o de omisionesclurante una auditora, Tedos que pielvsen abrazar esu carrera detrran
conocer la responsabilidad legal que conlleva el ejercicio de la contadura pblica.
Alcance de la responsabilidad de los contadores pblicos
certificados
CAATULO 4
Caso ilustrativo
100
tas, arquitectos, bogados, mdicos y cirujanos. "LOS

Las fuente; Aa_owltants' Coalitic-m, grupo de cabildeo en riesgos no Son tan se gane de son elevados. E'
IVashingtm que en los ltimos aos Conta dores pblicos presidente reticir_ una dermnda contra ma una
cerific,ados gastaron aproximadamente de sus ingresos de audi!oria: ascemriierona unos
auditorias y de servicios y arreglos de litigios. Aunque al el g los los gastos fuemn
vicepresidente de una importante aseguradora seiW en aproximadamente por
Wau Street su cornp+ fl no estaba ya dispuesta asegurar
les despachos contables PO' Sigue
puede exceder la de otrcvs protesionistcs corno los Si un mdico o un abogado pecan de negligencia. la parre afectada ser el
paciente o el cliente _ Pelv si un contador expresa negligentefnente una opinin Sobre los estados financieros, millones dc
inversionistas y de acreedores sufrirn #rdidas
Se han otorgado ms de millones a los demandantes a raz de un litigio en contra de los despachos contables. Aunque a
menudo cuentan con un seguro de responsabilidad profesional tales pididas, a veces ls cantidades conculidas a los demandantes
surkcan limites del
a sobre Al hablar de la responsabilidad de los contadores pblicos negligencia. por gran negligencia y por
litigios fraude. se tiende a concluir a menudo prestan sus servicios profesionales sin el debido cuidado.
NO es asi en absoluto. La mayora de los se "evan a cabo sin acusaciones de conducta impropia.
Peio. se cometen errores en una actividad tan compleja Como auditoria y lacertiiicacin, Por
lodens, segn se seal en el capitulo 2, un buen exauncn ofrece la seguridad razonahfe
absoiut& de detectar errores materiales.
Todo gran que realice miles de auditoras. alguna vez se dar Cuenta de que emiti un
informe sin salvedadL% estados financieros que ahora parecen incorrvctos en algn aspecto.
Algunas veces la responsabilidad del contador pblico parece bastante obvia. Otras veces no Io
ser si la situacin sc debe a un desctnpeilo insatisfac'orio O u Otros factores. He aqu un ejemplo:
'upongatnos la auditora de los estados financiems de un fabrican'. de compuladoras y.
concretamente, la provisin para los de la garanta incluidos n ella. La estimacin hecha en
Febrero, cuando se emitieron estados financieros, puede haber subesti"lado los costos en que
incurri despus. si se devolvieron muchas computadoras aigdn defecto de fabricacin,
inversionistas que sufrieron grandes prdidas tratarn de recuperar las. crean o no quc la cuipa
fue del comador pblico. En consecuencia. iniciarn una accin legal si el costo de entablar una
demanda con el contador de la compaa es' relativamente bajo y hay probabilidades de
recuperar las prdidas.
El contador publico debe reconocer que las acusaciones de corulucta inmoral son algo de las
demandas entabladas de Sustento legal; Son simples intentos de las demandantes por resarcirse
de sus prdidas. Otras tendrn legal; quinis el contador cometi un error de juicio durante la
muditora. Sin importar cl esrretu que ponga, cualquier despacho el acusado en un litigio _
En Estadces Unidos, los contadores tienen responsabilidad segn c! derecho consuetudinario y

tes de segn el derecho estatutario. El primer tipo de responsabilidad proviene de los dictmenes que
bilidad se emiten la violacin de un eontrato. por negligencia fraude. FI segundo tipo produce cuando
una entidad gahernamental estado n el gobierno federal por ejemplo) apmeh,a leyes y
de los regulaciones que explicita o implcitamente imponen responsabilidad [Kytencial a Ins contadores
dores pblicos certificados,
legal pblicos 101
blicos
icados
Responsabilidad de certifiads
2
Lasnort-nas de Io mismo que las medidas individuales varian segn la fuente o "teora" de confiabilidad. Las teoras se
legal pblicos 103
expliClrn en giguiente resumen y luego se expndrn mayor amplitud en las secciones restantes del captulo.
1. Contrato. Los contadores pbIiCOs firman un contrato con el (ordinariamente mcdiante una Carta compromiso) en el aceptan
Ofiucer sOs La posibilidad de incurrir cn responsabilidad acune cuando hay una violacin de contrato y cuando los daos dam
a que uno o contratantes cumplen IO estipulado en Cl El cliente podra demandar a un despacho contable por violacin de
contralo. si ejemplo realiz el trabajo conforme a IO estipulado en la cana de contratacin de servici'> y Si CI cliente sufri
daos.
2. Negligencia. Los clientes y los terceros demandan al contador pblico por dao: de negligencia, La negligencia. llamada tambin
descuido ordinario o simple, constituye una violacin del derecho legal a practicar el cuidado que una pondra en taneias
similarek, En el del contador pblico cerqiiicado. en no cumplir una Obligacin conforme a las normas aplichles. En [a prctica
puede eN'nsiderarsecomo ejercer el debido Cuidado profesional".
La gran negligencia es de un mnimode cuidado. IO cual indica un deseui do peligmo d los deberes
profesionales, Pueden interpretarse Como tal, las violaciones graves dc las normas de auditoria generalmente aceptadas_ Como
se ver fondo ms adelante. la cuestin de si otros deben probar la culpabiiidad cie gran negligencia negligencia ordinaria) para
recobrar las prdidas. gira en torno a las diferencias jurisdiccionales de interpretacin del den.eho consuetudinario.
3. Fraude_ El fraude es una falsificacin de un hecho material conocido por la persona o realizado eon indiferencia temeraria a su
veracidad. con la intencin de engaar al Otro y con resultados nocivos para ste. La regla 102 del Code o/ Projasiona,' Conduct
(explicado en el capnulo 3) del American Instittne Cenified Public Accounlants establece Io siguiente: un miembro del instituto
no falsificar intencionalmente los hechos, El cliente u O,tra pane afectada, demandar al contador por violado esta clusula de
la regla 102.
El fraude constructivo se distingue del fraude Tal como sealetini antes, en que no incluye la falsedad Con la intenCiOn de
engaar. Los tribunales han interpretado como fraude constructivo una gran por parte del auditor.
4. Resmnsabilidad legal. Un contador pblico cs legalmente conforme a leyes federales y estatales de valores. llamadas
a menudo leyes de "cielo ail" _ La Securities Act de 1933, aplicable alas ofertas iniciales dc acciones asigna responsabilidad
a los contadorcs pblicos frente los inversionistas por su trabajo en los estados financieros incluidos cn los informes que dchen
p'csentarse constantemente la Securities Exchange Commission. Las de teslwnsahilidad difieren segn estos estatutos. pero cadu
una ofrece un medio de recuperacin por los inversionistascn contra dei contador pbliCo.
Las fuentes de responsabilidad incluyen adems, los estatutos criminales y la Racketeer Influenced Conupl Organization.s
(RICO) Ac! Ique se comenta ms adelante en el captulo).
parte el demandante optar por entablar una demanda en contra del contdnr pblico conforme al derecho
consuevuciinario. cualquier derecho estatutario aplica. ble o ambos. cabria suponer. los demandantes acostumbran seleccionar la
teora o teoras prometedoras. Las leyes federales de dc accin de Clase, en que una clase eotera de
inversionistas se convierte en el demandante en una accin judicial c
normas muy a ls contadores que auditan los estados financieros

POT ge alega de en Contra teuedores de bonos de empresas pblicas entablan contra los
auditores.
La responsabilidad puede provenir dc una ejecucin en tipo Otra de Sir. embargo, ser responsahlc
ante nadic si demuestra que efectu los servicios con el debido
Ese cuidado es de impropia. Pero coste la desventuia de que los inveionistas.
los jurados y los jueces evaIden gu conducta yu ee,ltoeen el 'L lu inversin y el destino la compaa.
E: conocimiento dc los resultadas siempre Io favorece. A menudo todo se eeduee a la simple cuestin
si debi baber visto los problemas que iban surgiendo.
Responsabilidad de los contadores pblicos certificados

4
con sus clientes segn el derecho consuetudinario
acepta tipo de ira bajo. por el cntratn CM e cliente
generalmente por la cana compromiscE a ejercer el debido euid2do profesional.
estipule noen el contrato. El -elicnte es ordinariamente la compaai y los
accionistas. Pero son importantes porque pueden darle a l terceros mis derechos de recuperacin.
Si cl contador pblico no cumple clusulas del trato. puede ser responsable ante clientes conforme
a la teora de vilacin del contrato Mecida por cl derecho
Si el trabajo lleva a conforme d las clusulas del contrato. Fro contiene errores o Cofrespondc a
normas profesionales. el cliente daos negligencia. Muchas veces dispone de dos tipos dc de en
contador pblico.
existen difetencias ta vinEacin de contrato'; y juicios dan'8 general el cliente
para dunastrar ta del congador pblico deber prot-v guienteselemenvos:
1. Oh/igru-in_ El conlador pblico acept una obligacin de debido cuidado profeional pan
ejercer habilidad. prudncia y diligencia.'
2. de Obligacin. El contador Su obligacin de debido profe sional con un desempea negligente,
3. Prdidas El sufri daos.
4. Causalidad t cansa prxima'. Los daos el desempeo negligente
Elementos de las La obligacin de los se define mediante Ixs de auditora generalmente obligaciones y su das. el contrato de
auditora y las legales. En caso de una violacin de la incumplimiento contractual. el cliente demuestra que el contador i"cumpIi0
oh'igaeioncs probar que r,' realiz Io estipulado en el Contralo o que su desempeo no corresponde a narinas profesiona
les, Por ejemplo. podr

demandarao por no cumplir
legal los pblicos Certificados 105
Responsabilidad Contadores
fraude por un empleado del elient& En este segundo ejemplo. cl factor clave al determinar si hay
responsabilidad parte del contador no es slo no haber descubieno el fraude. Sino Si sc a
Sin importar el tipodeauditoria en cuestin, contador deber ajustarse alas del contrato y el trabajo
habr de cumplir las normas profesionales aplicables_
En cl capitulo 2 se la responsabilidad que tiene el audtor de descbrir distorsiO nes debidas a error
y fraude_ Debe disear sos auditorias para ofrecer una seguridad razonable de descubrir los que sean
materiales para los estados financieros. Al hacerlo, habr dc gie'ter el debido cuidado y un escepticismo
profesional cuando planee, realice su trabaj y evalc los resultados de procedimientos de auditora.
Los requisitcx anteriores no significan que sido negligente siempre que las distorsiones debidas a
errores o fraudes se descubran despus losestados financieros auditados La auditora tiene limitaciones;
ahalca un examen completo y pormenorizado de todos Eos registros y transacciones, Eso supondra costos
prohibitivos que no se justifican de ninguna manera en las condiciones normales dc negocios. Nunca puede
haber absoluta seguridad de que no hay errores ni en las transaccionesno incluidas en pruebas del contador
pblico. Adems, cabe la posibilidad de que los documentos hayan sido hbilmente falsificados u objeto de
otro fraude tan bien sancclado que no se descubrir con la aplicacin de los mtodos normales. Cuando la
auditora ha un las de generalmente ueeptodas. el despacho no habr incumpiido su y tampcxo ha dc
siderurse responsable no haber descubierto el error O fraude.
El elernento de prdidas o danos del demandante dependen de la naturaleza de la auditorfu efectuada por el prdidas (daos)
sufrido por desfalco. En una audi10a fiscal puede incluir multas o impuestos adicionales.
El elemento de
causalidad (causa
prxima)
atditora se fealiz con c/ debido cuidado profesional y que no hubo negligencia en realizaSin del contrato
ni de obligaciones contracluales.
por
da por el cliente, NO obstante, pocos estado Siguen esa doctrina. negar
tuvo un de culpa por las prdidas. porque n detect el plan de desfalco dl empleado. quc los
consultores dc los directivos fueron responsables en un y que un 20% de la responsabilidad recae en
jura-
contador.
basndo-
106 CAPITULO 4
ejecutivos del Cliente, ste podr del contador pblico de los consultor* 50 y 30%, respectivamente.
Esta distribucin de daos se conoce tambin como proporcional.
La responsabilidad conjunta y solidaria es otro enfoque de la responsabilidad Sue en general
beneficia al demandante contra varicv; demandados. Desde este punto de vista. los acusados Son
responsables por su participacin a prorratear en resarcimiento otorgado (como en e: caso de la
responsabilidad proporcional). pero tambin pueden ser declarados 'esponsables de los daos de otms
demandados gue demuestren su incapacidad de pagar su parte de los
Recordemos el ejemplo amerior en que el cornador pblico tena el de responsabilidad de prdidas:
si los consultores de la gerencia no tenan eepacidad de pagar todas las prdidas que se les atribuyen,
tosauditores como demandadevs conjuntos habrn de cubrir la diferencia,
Responsabilidad de los auditores con terceros segn el

derecho consuetudinario
Los clientes tienen recurso conuti el contador por los daos causuloscon una auditora inadecuada, alegando
violacin de contrato o demandndolo por daos. Y qu decir de muchos tercero, que utilizan los estados
financieros auditadosT Cmo recuperan Sus Ldidas atribuibles a IO, auditores que no realizaron bien trbajo?
Igual que en el caso de los clientes. Jos terceros debern demostrar que las prdidas provie, nen del trabajo del
contador de que ste viol su obligacin de ejercer el debido cuidad' profesional. En un caso tpico. el tercero que
busca que un despacho contable le daos. de probar que la prdida se debi a que emple estados financieros
falsos que irr cluian un informe hecho despus de una auditoria inadecuadw auditores, qilienes se llama
demandadm en un juicio del derecho constjetudinario. tienen que refutar las acosaciones de los ckmaadantes.
Si un demandante logra probar negligencia o fraude parte de auditores (ag como una violacin de obligaciones
y prdidas), estar en posibilidades de probar negligenc'i ordinaria y responsabiiidad en contra de los auditores. En
el derecho consuetudinffio, la sabilidad dc stos con tercems por esa dc negligencia vara de una jurisdicain
u otra. S: emplean tres mtodos gcnct-ales para resumir la responsabilidad de los auditores con tcrccros qu,usen ls
estados financieros: el mtod Ulvamares "usuario el mtodo de lacin (usuario previsto) y el
mtodo Rosenblum (usuario previsible).
mares El precedente ms citado del derecho consuetudinario provietw de un caso que marc un hi',
ocido Ultramares v. Touche & Co ( En este Caso. los contadores pblicos demandadas emiti"ron una
opinin sin salvedades kohre el balance generil de una compaa que importaba y vendu hule
Bmsndose en dicha opinin. U Igamares un comisionista efectu varios prstamcxs a
compaa, despus sta se deciar en quiebra y Ultramares dentando a los contadores
negligencia ordinaria. El New York Coun of Appeals supremo tribunal estatal) dictamin cgtF_
los contadores eran por negligencia ordinaria ho slo ante su cliente y
(beneficiarios) identificados especficamente como usuaric de Su informe. Determin ademque eran de
negligencia o ante usuarios do 5 en el de auditora. En caso la auditora sc efectu "primordialmente beneficio" del
cliente. Ultramares no fue identificada especeatnente como usuaria del inform: de auditoria. Por tanto, para
recuFrar sus habra tenido que demostrar que los contadsdel La Second Restatement of the Law o Torts del
American Law Institute (ALI) .yrrobora el principio de responsabilidad del auditor negligencia onlinaria ante una
clasc terceros de son de la la mayora sobre el consuetudinario en respecto a temas como Contra. tos y el
resarcimiento daos, Son para jueces cuando emiten opiniones afectan a ctxstiorrs dereelw. consuetudinario. El
mtodo de reformulacin en la responsabi lidad con :r-ceros, llamado tambin de terceros previstos, ampla
respMtsabilidad del auditor negligencia ordinaria para incluir a terceros que son usuarios previstos los estados
financieros audita&ys_ No es necesario que el c,wmrador eono:ca la identidad especifica de los
previ
En muchos estados los tribunales han adoptado el prirxipio de reformlacin. entre ellos un trihnal Rhcxk
Islarul en el caso Ru./t Facto". v. En caso. los pblicos certificados fueron declarados
legal los pblicos Certificados
107
responsables de negligencia ordinaria ante un tercero que despus proporcion financiamiento al

daos cliente de la auditoria, No haba sido ante los ran para obterwr financiamienlo, En un ejemplo
previsto) reciente. el caso 115/,'iant.' Control.' v Pa, rente. Randolph. Orlando & Asso-ciales. 39 E
Supp. 2d 517 el tribunal &clar a los ante un de Cliente, a la no
fue identificada al momento dc iniciar la auditoria. El tribunal seal Io siguiente: cuando la carta
fuc el auditor sabia que Su sera para una venta de una las divisic.mes
del Quien seria el era irrelevante la res F'nsabilidad del auditor segn el principio de
reformalocin, tribunales de muchos estados siguen el principio dc responsabilidad frente
a tercems.
El mtKKio Este basaba Miginalmente en el caso juzgado en 1983 por la Suprema Cone Rosen-
(usuario v. Adler en Nueva Jersey Rechaz surgidos y la previsible) criterio
diferente _ En caso. los pblicos demandados haban emitido un sin salvedades
sobre estados financieros de Gint Stores Corporation. en el cual se afirmaba que la corporacin
era rentable. Basndose en es.xs estahs. Rosenblum le vendi una sala cxhibidra dc ventas
catlogo a cambio dc ne.s. despus Giant se declar en quiebra y acciones perdieron su
valor. Rosenblum a contadores de Giant. alegando un tribunal sealando que los
eonladores pblicos eran responsahlcs de negligencia Ordinaria ante terceros no identificados. Sin
embargo. la Suprema Corte de Nueva Jersey revirti dictamen y los de negligencia
ordiante receptores los para actividades rutinarias de negocios. Esta resolucin puede ampliar
la responsabilidad del contador pblico a terceros. cuyos ignore completo. Sin embargo.
en este punto han elegir el
Resgxmsabilidad de
res haban la auditoria con gran trgligewia. F.} caso fue finalmente rra de los tribunales. sin que
se determinara si los auditores haban sido muy negligentes.
El precedente Ultramares ha sido reafirmadn e interFwetado en muchos subsecuentes. Gu.-
ias a las condieusnes necesanxs para que las parles scan terceros beneficiarios
dc la auditora. por ejemplo. la New York Court or Appeals sostuvo e interpret e' precedente en
el caso de Credit Alliance Corp. v. Arthur Andersen & co. ( 198.S)v Estableci que. para que un
audit'K sea resmnsablc de negligencia Mdinaria ante un tercero. debe haber sabido que un o
lisaran eslados financieros para determinado propsito y deben haber tomado medida que indique
su cuwximiento.
108 CAPITULO 4
Caso ilustrativo
La contadora pblica Dianne Holiday, efectu una audito'a Holiday seria considerada responsable ante a Corporation al
ao qu termin Sas en de culpable de la dp Sabia que Lyrnan usara el informe de audi- negiigmcid ordinaria. Los bancos
constituyen una clase toa para conseguir un prs'amo le limitada que que utili2ariael ningn en panicular. Despus me
de Por su pane, Wallace Manufacturing Cominforme, Lyman National Bank y pany 'endria que gran por de Hode Dime
State Bank. Adems, Manufacturing lidey si quiere recupelar f,us prdidas. [d audftoria no se Company se en la opinin
d Holidy paya darle credito efet1Lio para que la usaran los acreedores comerciales, de comercial. Si e/ tribunal aplicara
los principios de usuario modo que. Ser conocido del mtrxlo de Reforrnulacic'n; {usuario pzevkyto). limitada de
usuarios previstos.
Resumen de los Los casos basados en el derecho consuetudinario se deciden en gran medida haciendo referencia
mtodos de la a precedentes establecidos. a d-cxisiones anteriores. Los mtodos Ultramares responsabilidad con rio
conocido). refonnuiaein (usuario previsto) y Rosenb(um previsible) Sientan preceterceros dentes determinar
gu puede a auditores sables de negligencia ordinaria En las estados de la Unin Americana
encontramos variantes dc cada uno de La 4, de capacidad de los daos recurriendo a la responsabilidad
de los contadores por negligencia onlinarili
conforme a estos tres mtodos bsicos.
Responsabilidad con terceros segn el derecho estatutario
E! derecho estatutario es la ley escrita. creadapor cuerrOs legislativos estatalegm federales.

mayora de los estados cuentan coa Veyes reguladorasdei comercio burstil. que con;rIan la
emisin y el comercio de ttulos Las dos a 10 auditores
son [a Securities Act de 1993 (ley dc 1933' y la Securities Exchange Act de 1934 (ley dc 1934)_ A!
contadot tambin debe interesarle la aplicacin dc la Ruckctccr [nnucneed an Corrupt
Organizations ACI (RICO). Aunque al hablar del dervxbu estatutario nos limitaremos estas tres
leyes Federales. el contador debe comxer otras leyes federales junto con las leyes reguladoras
del comercio burstil en los eslados donde sus clientes venden
LA litigios en contra dc losauditores que se basan en provisiones del derecho estatutario
no tienen tanta flexibilidad como en el consuetudinario, ste puede variar de un estado
FIGURA 4.1 Requisitos para qu un tereero recupere prdidas

Resumen de la por a negligencia ordinaria del contador pblico
negligencia ordinaria Los auditores saban que las estados tir.anrierr, aw-iirados estaban
ante terceros segn el destinados a un prpsto panicular piar usuario (tercero
derecho
consuetudinario R eforrnu"acn
para
Los riehprian dado de preverse

que este usuario utiliia-ria los estados firmcieros,
prek.'iSiE
Responsabilidad los certificados
Con dores pdb'icOS 95
res haban realizado la auditora Con gran negligencia, El Caso fue arreglado finalmente fuera de los
tribunales. sin gue Se determinara si los auditores haban sido muy negligentes.
El precedente UllrumaR5 ha sido reafirmado e en muchos casos subsecuentes. Graciasa ello se han
aclarado condiciones para que las partes sean consideradas terceros beneficiarios de laxuditoria, Por
ejemplo. New York Cort of Appeals sostuvo e interpret el precedente en caso de Credit Alliance Corp.
v. Arthur Andersen & Co. (
Estableci que. para que un auditor sea de negligencia ordinaria ante un teneenv detr habi'r sbido que
un o tereeras usaran estados financieros para determinado propsito y detvn hber tomado alguna medida
que indique su concwimicnta
O4
del La Second Restatement of the Law Of Torts (ResteuenwntJ del American Law Institute (ALI)
daos
previsto)
mtodo
(usuario
previsible)
Responsabilidad 111
corrobora el principio de responsabilidad del auditor negligencia O'dinaria ante una clase
de terceros de ley Son recopilaciones de la de la mayora sobre cl derecho consuetudinario en
varios estados respecto a Icnvas como los contratos y cl resarcimienzo dc daos. Son una directriz
para los jueces cuando emiten opiniones que afectan a cuestiones dei derecho consuetudilsrio. El
mtodo de rrormulaei/l en la responsabi lidad con terceros. nantado tambin mtodo de tereeros
previstoscamplia la responsabilidad del auditor por negligencia ordinaria para incluir a que son
usuarios previstos de los estados financieros auditados. Mi es necesaria que el la identidad
especifica de los "Suartos previstos.
En muchos estados tribunales hen adoptado el principio de refonnniacin, entre ellos un tribunal de
Rhode Island en el sonado caso de Facrors, Ine, (1968). En ese caso, los contadores certificados fueron
declarados responsabl&4de negligencia ordinaria Snle un tercero que despus financiamiemo al cliente
de la auditoa_ baha sido identificado expresamente ante los contadcnes, aunque saban que los estados
serviran para obtener finanianuentn. En un ejemplo ms reciente. cl caso Conrmls Pu Randolph,
Orlando 39 F. Supp_ 2d 5 17 cl tribunal decla' a los auditores responsables antexn
comprador de los negocios del cliente, a pesar que la compra no fue identificada al momento de iniciar la
auditora. El tribuna! seal lo siguieme: cuando la carta nnpromiso fue firmada, el auditor sabfa Su
trabajo seria utilizado para cenar una venta de una de las divisiones dl clienle. Quien sera el comprador
era irrelevante para la responsabilidad del auditor el principio de Los tribunales de muchos estados sigtrn
el principio de responsabilidad frente a terceros.o
Este mtodo basaba originalmente en el Caso juzgado en 1983 por la Suprema Corte Rosen-
V. Adler en Jersey. surgidos y de la Reforma,'aein de Daos. estableciendo Otro criterio muy En
este caso. los contadores pbliecxs demandadcs haban emitido un informe sin sal'.edades sobre estados
financieros de Giant Stores Corporation. en el cual afirmaba que la corporacin era rentable. Basndose
en esos estados, Rosenblum le vendi una sala exhibidora de ventas por catlogo a cambio de acciopes.
Poco despus declar en quiebra y acciones pcldict-on su valor. Roscnblum demand a los contadores de
Giant. alegando ordinaria. El fue desechado por un tribunal procesal, sealando que los contadores
pblicos no eran responsables de negligencia ordinaria ante tezcems no identificados. Sin embargo.
Suprelna Corte de Nueva Jersey revirti el dictamen y declar que pblicos pueden ser
responsable"emeligencia ordincvia ante terceros que podran "haber previsto ramnahkmenle como
receptores de los estados para actividades rutinarias de negocios. Esla resolucin puede ampliar la
responsabilidad del contador pblico a terceros. propsitos ignore completo. Sin embargo. en esle punto
POCOS estados han optado elegir el mtodo
segn la seccin I I de IXSecurities Act de 1933. entablada por compradores de obligacionenominativas
sin garanta contra los directores, aseguradoras y auditcx-es independientes BarChris. Tras la emisin de
las ObligaciorLs BazChris. constnlctora dg boliches, se declaro e,' quiebra. Los demandantes alegaron
que la de registro (formulario S- I ) era falsa y enga bosa. y que con algunas excepciones ninguno de los
demandados habiu prob;Kio su defensa debida diligencia. El tribuna] dictamin adems, que el
despvacho contable no haba cumplid," con las normas de auditora generalmente aceptadas Critic
egrcialmente su ea[kducta en revisin S- , llan-vadaasi por ser una investigacin realizada por e!
despacho contable dey de concluir la auditoria. poco antes de recha de la solicilud de registro
presentada la Securities and Exchange Cammission. En dicha revisin. el contador pblico busca
evidenc de su auditora que indique si la presentacin de la es falsa. El tribunal critic al cho
contable por realizar una revisin demasiado limitadR y "contentarse demasiado fcilmente con las
respuesta* Iikonjeras de los ejecutivc' a las preguntas.
El Caso BarChris se decidi hace ms de 35 aos. pero sent precedente para la responsabilidad de
los auditores. De hechcu en Io tocante a las defensas de los auditores. su inverpret:rcifr-. fue tan rgida
que hay relativamente pocos casos relacionados con la responsabilidad definida la seccin II, los
O4
demandados estn dispuestos a litigar casos cuando existe criterio tan estricto de la responsabilidad del
auditor.
Queda o cualquier o to de interestatal, de o de intercambio

de acciG-
emplearcual,quier medio, plan o anithcio pare hacer una afirmacin de un malerial u la de

un hecho material para prepa'ar losesla-dns.., no engaosos, o realizar un O trumsatxin
que funcione c funcimar frade o engeno contra cualquier person, en la venta de accin,
hange Estaley Obliga a todas las compaas bajo la jurisdiccin de la Securitiesand Exchange
Commission. a presentar cada ao los estados tinanciems revisados semestralmente, Tambin
1934 estable,-2 la posible responsabilidad por pane de la compaa y de sus auditores unte quien compre
o las acciones cn caso de que sc encuentren distorsiones cn los estados. A diferencia de la
ley L: 1933 que crea responsabilidad slo ante los inversionistas que participaron en la
disubuciR inicial de una oferta pblica, la ley de 1934 la ampla ante los compradores y
vendedores sub"cuentes de las acciones. secciones IO y 18 son Easdosprincipalcs que se dedican
a la sabilidad
He aqu la seccin IO, con la regla promulgada por la comisin bajo lseccin de la ley.

La seccin I SG) de la ley de 1934, que se relaciona con los estados financieros falsos, establee responsabilidad ante lel cursivo
es nuestro):
Oalquier (que no quea estad era falso o enga'") que basndose en venda una un por podr exigir daos
por aneaos que e! demandada pruebe que '-Ay de buena fe y que que pl estado
Derechos de los segn la ley de

Esta ley ofrece proteccin a los compradores y vendedores originales y a subsecuentes de acciones. De acuerdo con las
secciones IO y 18. los demandantes (compradores y vendedores
Responsabilidad 113
legal de contadores pblicos certificads
LO 4
Jas acciones) debern probar que l) sufrieron prdidas. 2) que los estados financieros eran engaNasos y 3) que se Ensaron en
ellos. La secCin y la regla IOb-5. tal como se inlerpretaron en el easo sent un precedente Ernst & Ernst v. Hochfelder,
requiere que el demandante dezmJcstre deliberacin (intento de engaar. manipular o defraudar) por parte de los auditores.
Et Ernst Errtsr v. Hochfelder [ue presentado por un inversionistas contra el despacho Contable que durante 21 anos baha
auditado los estados financieros de Fint Securities Company of Chicago. una pequea compaa corredora de bolsa. El
presidente de Firsz Securi. tiesa quien es adems Su principal accionista. suicidio. dejando una nota en que declara que la
compania era insolvente y revelaba un fraude que hahia hecho a A-arios inversionistas. LOS haba para que le gus Cheques
personales, fondos que en tas de demisito que altas rendimientos. No se encontraron las cuentas en los registros de First
Securities Company; el presidente haba hecho uguz estafa Ponzi: haba desviado 'os cheques de los inversionistxs a su
personal imediatamcnte despus dc recibirlos,
Los inversionistas presentaron una demanda conforme a la regla I Oh-S de la Securities and Exchange Commission (y la
Exchange Act dc 1934. seccin IOlbl) contra cl despacho contable, acusndolo de negligencia onlinaria y por IO mismo de la
responsabilidad d sus prdidas cl fraude. o Io acusaron de fraude ni de conducra inmoral intencional. Es decir, no intentaron
probar deliberacin.
La acusacin de negligencia se basba en que el despachocontable no haba descubierto una debilidad en el control dc
First Securities Company que le permita al presidente realizar fraudes, La debilidad. llamada 'teg/a de correo". era la politica
del presidente de que lo l m_u3a abrir la correspondencia dirigida a su persona en First Securities o a su atencin en First
Securities. En ls instituciones financieras se acostumbra que 'Oda la correspondencia recibida sea abietl en el saln de
correo. en partepara evitar la posibilidad de que losempleados perpetren algn tipo de
El caso Io resolvi finalmente la Corte Suprema; dictamin que una demanda por daos segn la seccin 100 de la ley
de 1034 y la regia correspondiente IDb-5 de I Securities and Exchange Commission no se justificaba en ausencia de
delilxracin por parle del auditor, Seal que los auditores son eonfonnc a la seccin I (Nb) slo si se prueba la intencin de
engaar. de manipular o defraudar, En conclusin. la derensa primaria de los audito'es en la seccin IO consiste en que no hay
deliberacin. Es decir. demuestran que realizaron la auditoria sin la intencin de engaar, de manipular o defraudar,
Defensa de los auditores coUorme a ley de 1934
En la seccin 18. los auditores podrn evilar la responsabilidad si demuestran "buena fe", cosa que normalmente lograrn
probar a menos hayan incurrido en una gran negligencia c en fraude. Adems. para evitar la responsabilidad las prdidas de
los demandantes segn Io estipulado en la seccin IO 0 18, podrn recuffir a la causalidad; las prdidas de los demandantes
debiemn a otros factores y nou su actuacin.
proporcional conforme a de / 934

Tradicionalmente, los demandados en acciones legales conforme la ley de 1934 eran conjunta y solidariamente por las prdidas
de todos los demandantes. Sin embargo. la Priva'e Seeuri7ies Litigatiorr Refonn Act de 1995 enmend ia ley de 1934.
imponiendo lmites a la resvuynsabilidad de auditores. En gcggaal. se establece una responsabilidad proporcional, Si uno o
ms no pueden pagar su participacin en las perdidas. los auditOJrs tendrn una responsabilidad conjunta y solidaria ilimitada
slo ante algunos inversionistas pequeos. En el caso de los restantes. su responsabilidad por las que hayan causado otros. est
limitada una cantidad que no rebasar el 50% de su participacin proporcional en las prdidas. Si intencionalmente participaron
enla violacin de la ley. se lesimpondr una total responsabilidad conjunta y solidariw
delibera.
Caso ilustrativo
Responsabilidad 115
Suponga se otorgan 550 mi por danos y perjuicios y con daos recuperables que super.n el a un demandante y que el
porcentaje de responsabilidad de de Su Capital los auditores se establece en ION,' , Si el de, los demanda- .
Responsabitidd y solidaria ante Otros dos en condiciones de pagar su parte, los auditores debe un limite dei de la parle
ppovurcional de rn pagar 55 millones $ 50000000), los auditores, en este caso 52 500 000 000 x por e! contnrio, si
algunos demandados no estn cn condiciones de vagar su parte, resp>nsbilidad aumer Si Se descubriera que participam
tar y entonces tendrn: ley.
Ea
I. Responsabilidad y ante inversionis- dos resysnsables el lotal de las prdidas que ascienden a tas pequeos con un capital
contable de menos de 950 millones.
Adems de las reformas de 1995. el Congreso aprob en 1998 Securities Litigation Uniform
Standards Act. a de crear criterios uniformes para yesentar demandas colectivas de accionesAanto en
los tribunales estatales como federale4, De acuerdo con criterios. los demandantes y sus abogados
debern seguir ciertos procedimientos de eenifieacin; en tales casos hay reglas de consolidacin
respecto al juicio.
Comparacin de las Estas leyes difieren en la pnMeeein que atorgan a los inversionistas y en la carga de la prueba
requerida. La ley de 1933 ofrece recurso slo a los que adquieren la distrihuein iniciat de las
leyes de acciones. mientras que la de 1934 lo ofrece a cualquierpefsona que las compre o las
1933 y de
1934
En comparacin con el derecho las dos leyes federales transfieren de ma nera significativa el
peso de la prueba dc los demandantes a los demandados- No obstante, e xis, ten algunas diferencias
en la carga de del a las Icycs de 933 y de 1934. En la ley de 1933 el demandado necesi'a probar sa
eonfiatc:u en los esldos financieros auditados. [A de 1934 requiere generalmente que demuestre que
se bas en los estad(ws engao-
A continuacin, ambas leyes imponen a los demandados la carga de probar un desempefu

adecuado. La de 1933 exige que los auditores pructren "debida diligencia": si cometiemn negli gencia
ordinaria no podrn establecer su defensa. ley de 1934 es ms indulgente porque seccin 10 la
existencia de deliberacin, mientras que la 18 exige a los auditores demostrar que obraron de buena
fe, puesto que exige que haya hahido gran negligencia o fraude. la defensa basada en "buena fe" es
mucho ms fcil de demostrar que la "debida diligencia" En la figura 4.2 se resumen las semejanzas y
las diferenci:LS ms impottantes entre d05 leyes
Racketeer En 1970 el Congreso aprob esta ley para tener un arma contra pandilleros y etafadores qui
Influenced and influan Cn negocios legtimos. NO conviene al hablar de la -c
Corrupt auditores. Con la ley da una definicin la expresin
c
Organization Act incluye delitos corno fraude por correo y fraude en la venta de acciones. Antes de 1993. cst.e
provisiones seoplicaron exitosamente en unos cuantos casos a'ntra los contadores pblicos
(RICO)
que poda demostrarsegue conocan. o al menos que deberan haber eonoeido_ los errores mate
riales de estados financieros cuando los problemir; indicaban un patrn de aclividd improPia.
ley despie'18 una pmfunda preceupein: contiene clusulas que permiten el dao triple en los
casos civiles presentZKicws a partir de ella
En 1993 un dictamen favorable la Supt?tnaCone. en el easo de Reves v E.rnst & Yoang alivi
en gran medida esa preocupacin referente a la responsabilidad de auditores contem pladu en
la ley RICO. La cone decidi los contadores no pueden ser respohsahles dicha ley. a menos
que hayan participado en la operacin y efl la administracin de la empresa Ms tarde, la Privare
Securiries Litigation Refom Acr 1'995 elimin el fraude accionan
legal de ve'tificdOs
LO 4
4.2 Resumen de la responsabilidad civil de los auditores conforme a la Securities Act de 1933
(seccin I) y la Securities Exchange Act (secciones IO y 18'
Eurihes Acl de 1933, aar. defraudar) probar su buena
fe
Exc-i'ange Act,
infraccin en una demanda civil basada ea esta ley, meaos que haya habido condena previa.
Act Sin embargo, algunos estados siguen teniendo su propia vein dg la ley RICO.
'934, spc;rin 18
Lo mismo que Otras leyes. tanta la Securitiek Act de 1933 como la Securities Ekehange Act de
1934. contienen provisiones de cargo.' criminales en eonLra de) contador pblico certificado que
voluntariamente (delibelt:datnexue) falsedades en archivos de la Securities and Exchange
Conunission. Ms directamente relevante es la seccin 24 de la Securities Act de [933 y la 32(aJ
de la Securities Exchange AC' de 1934. Adems. en los Casos exuemxS puede enjuiciarse al
cantador ye,jblko atendiendo a las provisiones de la ley RICO, donde se demuestre que el contador
Responsabilida particip en la adnunistracin u operacin de una compaa est siendo enjuiciada conforme a esa
d criminal de los ley.
auditores segn las El caso de Vending Machine Corporalion se acompa de un famoso juicio criminal Contra
leyes de valores y integrantes dei los financieros de Con. tinental. Ins acusaciones cohnuxionaron los crculos
ttulos profesionales polque los eontadcnes no haban tenid intencin de defraudar: fueron condenados
E por fraude acusados de gran negligenCiu _ El de por cl Tritl dc y la
stados uso Corte sc neg a revisar el cosa. El presidente de Estados Unidos les concedi posteriarnwnte la
de unnista a los tres
financieros En Cl easo ( United 425 F_2d gobierno norteamericano acus de fraude a tres contadores
estados pblicos cenificados. Las se basaban en nota a financieros de Continental. que deca:
prdida
ialsificados
tas cuentas por cobrar de Valley ComnHci81 Corpor*tion ifilial de la Intesidente de
financieros
ContinentaO es funcionario, director rinden inters del anual. Ese nunto, me nos el sldo de los
Criterio
efectos a aabrar a ese compaa, est srantizado 901 ta asignacin a las accit_m de la compaia
estndar de
del del auditad... mcmto de las acciones en las cotizaciones actuales supera el valor dc
responsabili
tas n!as cobrar.
dad
El auditor debe
proba: debida nota no indicaba y esm Io saban los auditores que filial haba prestado aproxim
diligencia damente la misma cantidad al presidente dc Continental, No pudo pasarle a la filial y sta a su v"
tampoco pudo pagarle Adems. la parte de la dada l eran acciones y obligaciones no negc_wiubles
Jc Continental.
El tercero debe En que la nota Se a los principios de contabilidad generalmente aceplados. Ocho
demOstrar la "lideres de la profesin" rindieron declaracin como testigcrs expertos: sealamn que la nota
existencia corresponda a las principios y que la auditora se efectu
a
u
d
i
'
O
r
e
s
d
e
e
n
g
Responsabilidad 117
CAPiTLlL0
conforme las normas de auditora generalmente aceptadas. Sin embargo. el juez rechaz ese
argumento e instruy jurado para que ewaluara si estados financieras haban sido -presenlados sin
refevencia a los principios dc contabilidad. Los tres fuemn condena doscuando el jurado
deterrnin que el balance genera] no presentaba razonablemente la posicin financiera de
Continental.
Como el caso Continental Vending incluy aspectos criminales y civile'. tiene
recomendaba a un Scxio de Arthur Andexn que revisara un tlwmorando y que onntiera ciena
informacin. entre cosas titi comentario de un c"nunieado de prensa de Enron. scgin cl cual un
anuncio de ganancias era Los representantes de Arthur Andersen que la condena
dejaba a la firma IvEera de los negocios. El Caso es particularmente inqxrlante para los
contadores. puesto que ilustra las acciones de un relativamente lxqucno de empleados mgeden
ocasionar resultados desastrosos para la organizacin.
Regulacin de la
La SEC ha emitido reglas relativas a la presentrin y prctica de los contadores pbliccs, los
Securities and abogados y otros ante la comisin. conforme a los estatus qwe administra. 1.4 regla de prctica
Exchange que le da de suspender y excluir del foro. dice
Commission (SEO y
cias importantes para la profesin contableL Na slo la responsabilidad civil es un pre
latente para el contador pblico. Sino que adenws puede haber cargos criminaies.
Responsabilidad Adems de I keyes accionarias, contadores pblicos y los despachos contables pueden estar sujetos
a enju{ciarnienlo por muchas beyes penales, Esto se comprom cuando. en junio del
criminal segn
otras leyes 2N)2. Arthur Andersen fuc el primw despacho contable en por un defito mayor. La que nicamente la
compaa y ningn o a Arthur Andcrscn de lu "destruccin total d documentos" relacionados mn
el de Enron Corporation. LOS representantes dc Andersen sostuvieron que la firma sc haba
limitado a aplicar Su poltica de retencin de destruirlos. LOS fiscales insistieron en el gran
volumen de documentos destruidos: por su parte, el jurado Io declar culpable bwsando su
comisin podr negar de cualquieg manera, temporal O permanentemente. privilegio de

presentarse b de ante la comisin quien no posea las cualidade reque 'idas para
representar a Otros 2' no tengaei carcter ni la integridad o haya realizado acciones!
profesionales inmorae-so impropies,
veledicto fun danteralnxnte en un mens@ie de correo por un abogado de la firma. En l
del public Company Accounting
Oversight Board
En crasines la comisin ha impuesto sanciones* los despachos contables' cuando e' trabaro
de auditora ha sido deficiente respecto a los estados financiems presentados a ella Generalmente
se toman estas medidas. cuando una empresa registrada tiene problemas financieros y ms tarde se
descubre los estados financieros engaosos sirvieron pala cancelar por algn tiem1Wl las prdidas
que se haba incurridcy En los ax,; recientes. la comisin ha emprendido acciones
en contra de los despachos contables recunicndo deereios de consentimiento en el contador pblico ha dc aceptar ciertas
sanciones y restricciones. Por ejemplo. un despachncontahle puede de la con un en que se no aceptar ms clientes de la comisin
durante determinado Friodo y a permitir que rewiscn prctica.
La privo/e Act de antes cn capitulo) exige a auditores asumir un papel activo en la revelacin respecto sus elicntes, Segn
estos cal bios la ley de tos que descubran actos ilegales del cliente estn Obligadas a comunicarlos al consejo de administracin
de ellos y. en algunos casos. debern denunciarlos la comisin. Se les exime de cualquier sancin si le comunican
"lxrlunamente la inronnacin requerida de sus clientcS_ Si na toman los paos legales rwcesarios para comunicar y
denunciar los pueden contraer responsabilidad mayor. por ejemplo, la posibilidad de que su silencio se convierta en
fraude o colusin el cliente
118 4
Corno se seal en el capitulo 2. el public Company Ai:counting Oversight Board tambin lleva a cabo investigaciones e
impone nvedidas disciplinarias a 'os despachos contables registrados. a los empleados profesionales (los dueos entre ellos).
Entre las sanciones figuran las siguientes: resawimiento de econmicas. suspensiones de las ftrnws y de contadores que les
impiden trabajas se cotizan cn la y la remisin 105 criminales al Justice Department.
Responsabilidad 119
Responsabilidad y Hasta ahora. nos hemos centrado en I responsabilidad de los despachos eontablcs cando s
120 4
.vicios de revisin relacionan los estados financiems. Adems, estn sujetos a responsabilidad legal realizar los
contadores servicios contables trabajos de y de estados no pblicos auditados. Estos servicios difieren
dc las auditorias en el contador no 'Crifica los prcxedicertificados mie nros que intervienen en una auditora ni emite
una opinin sobre la objetividad de la informa"in icra.
La designacin recopilacin de estados financieros se refiere a la que se basa en la inlOnnacin cliente
to sus representantes) da al contador Una recopilacin no se garantizar a ninguna de panes que el contador haya
dictaminado que la informacin es confiable. La revisin de los estados financieros comsiste en procedimiemos de
verific.win iim#'ada. de mucho men," alrancr ia Su finalidad ek ofrecer a los usuarios de estados
no un de seguridad a Su dad. Las recopilaciones y las revisiones Se deeTiben en el capitulo
posible pblicos relacionados Con financieros no auditados? La respuesta es s. Cuando actan como ms que como la
de cl debido cuidado profesional. Siguen siendo responsables por las prdidas de terceros.
Cuando se relacionan con estados'T:nacxieros no auditados. cabe lu posibilidad el
cliente o tercetos interpreten enncanvente el alcanee de sus sejsicios y piewsen que furaioman
como auditoles. Los riesgos de un despacho comable que prepara estados financieros no auditados
se sealaon en el 1/36 rentan" Ror/tenberg. En caso, una coolxra tiva de que era de y que era
administrada por tin agenle de bienes rafees. eontrnt de palahra a un despacho eontahle 17 nxses
para que prestara servicios. entre ellos pl*prar lm estados financieras de la cooperaliva. Sus
honorarios serian apenas S600 anuales
La pblica present estados financieroscorrespondientes a un ao entero y a las primeros
seis del 'sujetos en de transferencia" En pane la as:
a IO estipulado en Y d administrador y otros datosque aos present.. , agente}, 1136

Tenants' Corpora-
Los siguientes estados Se prepararon apartif de libros y los registros de la empresa. NO se

efectuaron verificaciones indebendientes.
Ms tarde la empresa del a la empresa pblica por un S 174 000 alegando que los contadores
no haban descubieno desfalcos de los fondos comprome tidOS por agente, Cliente aleg que
hahian sido contratados para todos los servicios cumvahles y de necesarios. Ellos sostuvieron que
haban sidocontra tados para hacer relaciones escritas exclusivamente; pero un documento de
trabajo que haban preparado para las gastos el un asiento de ee auditora" _
El tribunal estatal de Nueva York fall en favor del demandante y su decisin fue confirmada
PO' York, Esta de trabajo indicaban que los contadores haban examinado los estados baneuricrs
del cliente y fincturus, adems de haber hecho anotaciones ensus documentos de "racluras
faltantes".
En lesumen. el tribunal los declar responsables porque haban hecho a Su cliente que estaban
realizando una auditora. En consecuencia. tenan la ohligacin efectuar so tmhajo conforme a las
normas de auditoria generalmente aplaoas. cosa que no haban hecho en
CAPiTUL0 Postura de los contadores pblicos certificados en la era de los
litigios
ltO_ Ms el tribunal a OLuparse de problemas significativ03 (las facturas
Faltantes) durante Su trabajo. Es pues. posible guc cl despacho eonlu ble habra Sido
declarado ante sO Cliente. Si e/ hubiera que el despacho estuviera
haciendo una audaoria. Siempre que las contadores sepan que su cliente puede estar
sufriendo una ldida por desfalco u otro fraude. debern advertirle de inmediato.
Los desFehos contables pueden aprender varias lecciones del caso I / 36 Corporo-
El contador pblico que prepa_ra estados financieroso 'auditadosdeber observar

rigurosamente de conducta 102 y del del American
Institute of Certificd Public Accountants 1 AICPA). La regla 102 establece que el contador no
falsificar los hechos intencionalmente y la regl 202 que cl despacho cmtahle siga las
Responsabilidad 121
normas no incluya auditoras independientes a los estados financieros del cliente,

profesionales. entre 4. LOS contadores ptihlicos los estados financieros en forma clara y concisa. usando en lo
ellas las de los posible. el lenguaje estandarizado que se establece en Situemenr,s on
servicios contables y Al,'diriag y en Review Serviccs_ habrn de indicar la naturaleza de las informes
d rzwisi6n. Las servicios proporcionados y el grado de dad asumido el despacho contable.
del
despacho contable Adern:Ls de los casos anteriores juzgado; en tribunales, Otras muchas demandas contra los
descritas el prrafo contadores pblicos tanto segn el derecho consuetudinario como valores son
anterior podran pendientes, Es que las demandas agobiando a los pblicos. Io mismo que a mdicas y u abogados.
interpretarse como por eso la pregunta es: cmo deberan reaccionar los contadores en esta era de los litigios?
una violacin de las En nuestra opinin, entre ls acciones que les ayudan a sortear amenazas de pc-
reglas. xsibles demandas se hallan las Siguientes:
2. Las cartas
compromiso Son I. Mayor hincapi en el cumplimiento de las normas de auditora generalmente aceptadas y
indispensables tanto requisitos ticas. Un anlisis riguroso de los casos judiciales y de otras acxiones descritas en
para los servicios el captulo. revela casos en que los auditores parexn haber cumplido plenamente
contables y dc con una o ms normas ticas y de auditoria.
revisin como para 2. Contratar asesores legales que estn familiarizados con la responsabilidad legal del
auditoras contapblico. discutir Con su legal todas situaciones potencialmente peligrosas y ana3imr
indqwendientes, Los cuidadcrsamnte su recomendacin.
acuerdos orales son 3. seguros adecuadamente la responsabilidad. Aunque la no debera sustituir el cumplimiento
tescuando sc de las recomendaciones anteriores. los contadores pbliCos se PIOtcgen en contra de
discute la naturaleza
posibles prdidas financieras causadas por las demandas. Es Contar Con un Seguro de
de los servicios que
debe cl despacho
4. Una investigacin minuciosa de los posibles clientes. Como se en szeeiones precedentes,
cuntuble al cliente.
muchos casos judiciales en que intervienen contadores pblicos se aconipanamn de
LOS contadores acusaciones criminales contra los altos directivos de los clientes. El coruador pblicv: ha de
prestan servicios o de seleccionar con mucho cuidado a sus clientes. si quiere evitar los de sostener relaciones
revisin estar profesionales [Xrsonas propensas delito.
ante elementos 5. Conocer fondo el negocio del cliente. Una de las causas principales de los fracasos de la
inusuales como la auditoria corwsiste en que los auditores no conocen bien el neggxio de cliente ni las
falta de facturas. por prcticas de la industria.
ser profesionales
estn Obligados a
ejercer el debido
cuidado prefesioe,a/,
aun cuando su labor
lega/ r_k los contadores pbIicOs certificado
6. Uso dc cartas eompmmisoen todos los servicios profesionales. Lascantmversias referente' a qu servicicxs realiz cl
contador pueden reducirse muchsimo con un contrato redactado claramente que describa los senicios convenidos. El
contador prihlicm puede introducir va. rios tipos de clusulas para limitar la resmansahilidad en cartas, por ejemplo. en
una clusula podra estipularse que el ccmtador na ser responsable ni estar obligado a pagar los que resulten rrque
conoca las tergiversaciones de tos directivos. Las cartas com. promisO se discuten en el capitulo 6,
7. Al planear un proyecto evala meticulosamente el riesgo de errores y defraude en los estados financieros del cliente.
Se pondr coidado cuando el cliente presente lidades maleriales en el control interno,
8. Ejercer cuidado extremo en las auditoras de Oientes problemas financieros o con alto grado de riesgo empresarial,
LOS y los de insolventes o en quietn-a tienden a buscar chivos expiatorios que paguen ses prdidas. Como demuestran
Rus casos judiciales descritos cn el captulo, los litigios en que participan los contadores pblicos Suelen centrarse en
auditar a los clientes que luego se declararon en quiebra, Adems. los trabajas 'k auditoras expuestos a litigios incluyen
entidades de Ciecimiento rpido. entida. recin terminadas o que contemplan hacer primeras Ofrtas piblicas y
entidades que Con las
122 4
Y. Cerciorarse de que los documentos de trabajo hayan sido recopilados en forma profesional y total. En el captulo 5 se
dan detalles sobre cmo prepararlos y reunirlos.
umen En este capitul se describi el ambiente lega] de los auditores, haciendo hincapi en la
Iesponsbilidad legal el derecho consuetudinario y el derecho estatutario. En sntesis;
ptulo
I. Confortiw al derecho corrsuetudinario. kxk contadores pblicos Son responsables ante sus clientes por no haber ejercido
el debido cuidado profesional As pues. la negligencia ordi naria es un grado suficiente de unducta impropia para
hacerlos resmsnsables de sufridos por sus clientes.
2. Segn el derecho consuetudinario. I responsabilidad de los auditores ante terceros vara de un estado a Otro. Una forma
de resumir esas diferencias consiste en utilizar tres mtodos genelles: a) el tntodo (f/rromares (wsuario conocido). h)
la (usuario previv tc) y c) el mtodo R0'Rnb/a"' (usuario previsihlei En el primer mtodo. a los contadores pblicos se
les Considera responsables de negligencia ordinaria ante terceros cn cuyo beneficio se efectu auditoria. Otros debern
probar gran En el segundo mtodo, la responsabilidad por negligencia ordinaria ante terceros se ampla para que abarque
cualquier clase limirada de usuarios que haberke previsto que utilizaran estados financieros. E tercer mtodo amplia
responsabilidad an ns e incluye cualquier usuario que los haber previsto razonablemente receptores de ls estados
financieros.
3. Los auditores tambin sern responsables ante terceros Lonfortne a las leyes rederaIes4e valores y ;wcioncs: esto permite
a los compradores y vendedo'es de las acciones de la compaa La 1933 el de la prueba en el litigio recae sobre auditores
con las defensas primarias disponibles; defensa principal es que los ckmanda/flcs conoefan los enores. las omisiones o
la debid diligencia por parte de los Es difcil establecer la defensa de diligencia debida,
4. El contador pblico est Sujeto a enjuiciamiento criminal por violar leyes. entre ellas la de fraude criminal en que
su conducta intencional o hubo colusin eon el cliente.
5. Pan protegerse contra responsabilidad , procuran alcanzar un alto nivel de profesional. Tambin se abstienen en Io
posible de trabajos on muy altos riesgos de litigio.
123 CAPITULO 4
Carta C.ong-aa escrito que resumen las relaciones entre el phliev

Conceptos
bsicos
explicadosy de los de
y "l Esge de sc ms a fondo c" cl captulo

pucstos de
relieve El dao i ble di de I como
litigio, Aunque la servicio" forma negligente, si fue de
en el
captulo A & co. derecho de de de Estableci podran no sc
seran En lo
Dao civil. En e' el refcmte negligente
Debida contable de Su de adegaado_ a fi 7 dc Su opinin ca de ties and
hxncin de engaar. de o Oe cometer fraude, Lu Suprema a el CASO que hi' de

Securities de
Demand9do contra quien el &mandantevescnta In demanda y el Rsarcimicntv de daos.
Demandante Parte pago de

Derecho Sc ha id
dg
Derecho estatutario Ley o
blica y
la el de
& v. HfKfeIder Case preceden": en Suprema
Acl de 1934. negligenei ordinari. auditores penan ser considers
Error de de una cantidad

Estafa Pon* DcSfalc,'0 c n q ue un rapid
de nixVos de
dc gujcn a
en 45 A
nwvos Esle tipo de planes termina en 00 realmente.
las [al
'tis!omionesde los estados

124 CAPTULO 4
de un hecho pane de cuya intencin de y Con
Gran indica un negligencia el

dot no cumpla las de
d cl I cgal de ejercer el
ordinaria o
Negligencia eomprativa ciertos para wsigmr el
de bjieos ceititicadas
en parte de prdida
porque puede del o par'X
demandante cuya a
Precedente Principio que se L_eiSi6n judicial y de u

futuras COSOS Recopilacin de de
informes de de que a JOS
Responsabilidad solidaria Concepto de demandados

ella no
los dents. un prdidas
Respolhabilidad proporcional asignar el pago de a cada que respowsable,

una P/O que el Si le un
de S y 409i meneo a pagar
Revisin de /OS estados de de

es Je Lob
v. Adler de Jersey declara de
en aplicados Torts_
de 1933 EStatl.ItO de valores que la ae de los c
Aet de 1934 federal y

SEC Exigc a auditores
Segunda reforma'aein de la Lau of Tbris Resumen de pm que, al aplicarse

del el e
dc una de de estados financieros
establecidos 'Os mtOdO$ de
Solicitud de estados
Cornmission Si Su. u travs del
CiO A a por de
Terceros beneficiari(kS Persona,uo menciona en un (oque

a_'Oil el
de derechos y
Responsabilidad 125
v. Touehe & Co. Ce York
111-0 el
Estableci que
bles de o
Sg a ION de en
o dc de la estipkKhJen del
Un a de esto; por no efectu
por parle tuyc Violacin
Caso ilustrativo
La contadora Dianne Holiday, efectu una auditoria a Holiday sea considerada 'esponsable ante dos
Lyman dl el 31 de diciembre. Sabia que usarie el informe "s caso sc" de
de audi(Olid conseguir un Pero le cionaron ningn en de Sn negl'gmncia ordinaria. Los bancos constituyen una
emitido clase limitada de tercero que me de auditora. Par
Lyrnan prstM-nOS
parte, Vv'llace Manuiarluring Comque demostrar gran
State Wallace Manufacturing se
negligencia por pane de Hr_F lidav si quiere prdidas.
bas en la opinin de crdito Si tribunal aplicara
Ld se efecto para que los acreedores
los principios d usuario conocido del metodo de
comerciales. de modo que, Wallace no ser considerado
Reformulacjn (usuario previsvo},
parte de una clase limitada de previstos_
Resumen de LOS czsos basados en consuetudinario en gran medida haciendo rcfeEncia a los precedentes
los mtodos de la establecidos, es decir. a decisiones Los nrodos (usuarin ennocido). reforvna\aein (usuario
previsto' y Rosenb/am (usuario previsible) sientan prece denles contradictorias para
responsabilidad delenninar ante que terceros puede declararse a los sables de negligencia ordinaria. En 'os
con eslados de la Unin Americana encontzamos variantes dc cada uno de estos mtodos. La
terceros figura I lesume las diferencias de ia capacidad de tcems pala recuperar los dacrs
recurriendo a la responsabilidad de los contadores por negligencia ordinari:i. conforme a
estos tres bsicas.
Responsabilidad con terceros segn el derecho estatutario
El derecho estatutario es la ley escrita. creada por Cuerpos legislativosestatales o mayora de los
estados cuentan eon leyes reguladoras del comercio burstil. que controlan la emisin y el comercio
de tulos en Las [eyes fcderales ms importantes lelativas a auditores son la Securities Act de 1993 (ley
de 1933) y la Securities Exchange Act de 1934 (ley de 1934). Al contador tambin debe interesarle lu
aplicacin de la Influenccd and Corrupt Organizations Aet (RICO', Aunque hablar del derecho
estatutario nos a stas tres leyes federales. el contador debe conocer leyes federales junto eon leyes
reguladoras del comercio hursiil en los donde sus clientes venden valores.
litigios en contra de los auditaresquese basan en las provisiones del derecho estatutario no
tienen tanta flexibilidad como en el derecho consuetudinario. ste puede vanar de un estado
FIGURA 4.1
Resumen de la Requisitos que un tercero recupere
responsabilidad por a negligencia ordinaria del pblico
negligencia ordinaria Los que estaban
ante terceros segn un propsito un usuario cemocido (tercero
el derecho beneficiario}.
consuetudinario Refo estados audit.E estaban
previstos a proritO pero quin pard vender a
un eompradnr identificadot.
Rosenb'um Los auditore-s dado t-.up:nta de que usuario

legal de pblicos 97
Responsabi los certricados
98 CAPTULO 4
a otro y evolucionarseglin ls circunstancias del momento y condiciones cambiantes, mientras que las quese
basan el delecho estatutario estn ms sujetas a Io que establcaa la ley
Securities Act La ley de 1933 exige que. si una compaa quiere ofrecer sus ttulos al pblico. antes del*r de 1933 presentar una
solicitud de registro ante la Securities and Exchange Conunision.' En ella incluilos estados financieros auditados y muchos
otros datos. De acuerdo eon la ley de 19'33, la compunfa que solicita el registro y Sus auditores podrn ser responsables ante
los compradores de los valores. en caso de que la solicitud contenga falsedades u omisiones He aqu el texto de la seccin de
la ley:
Cualquier persona podr.__ dmandar pri caso d que alguna Tarte d la solicitud de registro, cuando esa
pane efectiva, contenga una un hKtSo o declar hecho requerido o para no Sean engaosas (salvo que se
demuestre que en el momento de adquisicin dicha u omisin).
Derechos de ley de
La ley dc 193 ofrece proteccin slo a unerupo limitado 'le inversionistas (a los queinicialmenle compraron
el valor ofrecido a la venta segn la solicitud de registro)? Sin embargo, la Carga de la prueba del
demandante al demandado. Las demandantes (compradores de los valotan slo necesitan probar 1 ) que
sutneeon una rrdida y 2) que la solieilud registro no fue veraz. No necesitan que se basaron en el
registro qLR2 los auditores fuemn negligentes.
Defensas de las tutditorps conforme a la ley de 1933
Si los auditores quieren evitar la dc prdidas casi han de probar fehacientemente que I) realizaron la auditoria
la debida diligencia. 2) que las prdidas del demandante no se debiemn acstados financieros falsos, 3) que cl
demandante conoca esos errores compr los valores 0 4) que ya expir el estatuto de limitaciones f un ao
despus de descubrir la falsedad; pero no ms de tres aos ckspus que el prilner valor Ofreci al pblico.
En la prctica, auditores acostumbran defenderse a la debida diligencia. seccin I ' de la ley establece que
los auditore no son responsables Si:
tras una raionbt, en momento tenan motivos para y creyeron en momento..:erl que la de registro se hizo
etei.liv, los ern vertiadero-s Y que se un material J
El criterio de debida diligencia de la ley de 1933 establece que los auditores tienen una gran responsabilidad
de justificar su actuacin , No slo son regponsables las prdidas que crasionen los actos de negligencia
ordinaria: dehen adems probar inocencia en vez de limitarse a refutar las acusaciones del demandanle_ A los
auditores les ha resultado difcil utilizar la defensa de la debida diligencia: el precedente actual de la
interpretacin de la debida diligencia es el juicio Escoa v. BarChris Corporatiou, 283 F. Supp. 643 (1968). Fue
una demanda
que travo de' o del "ay el

de de caridad en de son de
cl la pueden y a de I '33 Existe ge

que un un de "REOS. parir la de la registro,
segn la seccin 11 dc la Securities Act de 1933, entablada por los compradores de obligaciones
notninatisas sin garanta los directores, aseguradoras y auditores indeienleg de BarChris. Tras la
emisin de las Obligaciones BarChris. constructora de boliches. se declar eu quiebra. Los
demandantes alegama que la solicitud de registro (formulario S-I era falsa y enga y queun
algunas excepciones ninguno de los dcmgndados babia probado su defensa de debida diligencia. El
tribunal diclamin adems. que e] despacho contable no babia cumplide con las normas de auditoria
gcneraimcntc "ceptadas. Critic especialmente su conducta en Ih revisin S- I. llamada asi por ser una
investigacin realizada por despacho contable poco des, pus de concluir la auditoria. peto poen antes
de la fecha de lasolieitud de registro presentada la Securities and Exchange Commission. En dicha
'evisin. el contador phlico busca evidencia de su auditoria que indique si la presentacin de la
Responsabilidad lega/ de pblicos 99
solicitud es falsa. El tribunal critic al despa contable por realizar revisin y por fcilmente con las
respuestas lisonjeras de los ejecutivos" a las preguntas.
El Caso BarChris se decidi hace ms de 35 aos. sent precedente para la responsahi, lidad de
auditores. De hecho, en IO a defensas Su fue tan rgida que hay relativamente pocos casos relacionados
con la responsabilidad definida ec la seccin 11. pues los demandados no estn dispuestos los casos
cuando existe un criterio estricto de la responsabilidad auditor.
Securities Exchange Esta ley a las bAiO la Securities and COt-ntniSAct de 1934 sion, a presentar cada ao los
estados financieros revisados semestralmente] Tambin estabkxc la posible responsabilidad por parte de le compaa y
'le sus auditores ante quien compre o venda las acciones en caso de que se encuentJen disursiones en los estados, A
diferencia de la ley 1933 que crea slo ante los inversionistas que participaron en la distribucin inicial
de una oferta pblica, la ley de 1934 la ampla ante los comprades y vendedores subsecuentes de las acciones. Las
secciones O y 18 son las dos l*-ineipales que se dedican a la sabi
He aqu la seccin IO. Con la regla -IOb-5Tromuigada la comisin bajo la seccin I Ogh: de la ley;
Queda prohibido a W_las las personasdirecra o indirectamente cualquier medio
o to de:comercio interestara\, centros rmiwrciales O de cualquier intelcarnbi
narinal de
emplear cualquier M'edio,vlan o artificio para defraudar,

2) una hecho omitir de hecho material necesario pr.i los estados... no
engaosos, o
3} realizar un o (tansccin que funcine o que pod;a funcionar como fraude o engo
persona: cot-npra de accin.
La seccin I Ma) de la ley dc 1934. que se relaciona con los estados financieros fals0S, estblecu
responsabilidad ante [el cursivo es nuestro!]
cualquier (que no set* gu" estado era falso n bakodose 'l , compre venda una un por dicho
podr exig;r daas por esc uso, menos_ que que obr de fc Y que gue e'
de demandados la fo' de
Esta ley ofrece proteccin a los compradores y vendedores originales y a los de las
acciones. De acuerdo con las secciones IO y 18. los demandantes (compradores y vendedores de
100 CAPTULO 4
contades certificados
las acciones) debern probar que sufrieron lrdidas, 2) que las estados financieros eran engaosos y 3) que se basaron en ellos. La
seccin IO'b) y la regla IOb-S. tal como sc interpretaron en l caso que sent un precedente Ernst & Ernst v. Hochfelder, requiere que
el ckmandante deliberacin (intento de engaar, manipular o defraudar) por palle dc los auditores, El caso & w Hochfe/der fue
presentado por un grupo de inversionistas contra el despacho contablc que durante 21 aos haba auditado los estados financieros de
First Securities Company of Chicago, una pequcha compaa corredora de bolsa. El presidente de Frst Securities. quien es adems su
principa/ accionista. cometi suicidio. dejando una nota en que declara ba que la compaa era insolvente y revelaba un fraude que
haba hecho a varios inversionistas, Las haba persuadido para que le enviaran sus cheques personales, fondos que invertira en cuentas
de depsito que pmducian altos rendimientos, se encontraron las cuentas en los registros de Firsl Securities Company: el presidente
hahia hecho una estafa ponzi: haba desviado los cheques de inversionistas a su inmediatamente despus de recibirlos.
Los inversionistas presentaron una demwandu conforme a la regla VOb5 de la Securities and Exchange Commission (y la
Securities Exchange Act de 1934. IO[bl) contra el despacho acusndolo de lo mismo de la responsabilidad de Sus didas
en el fraude_ 'Vn lo ni de conducta inmoral intencional ES no intentaron probar deliberacin.
La acusacin de negligenciase basaba en que el despacho contable no haba descubierto una debilidad en el control de First
Securities Company que le permita al presidente reaizar fraudes. La debilidad, llamadw "regla de era la tica del de que
slo l poda abrir la correspondencia dirigida a su persona en First Securities o a su atencin en First Securities. En las instituciones
financieras se acostumbra que la correspondencia recibida abierta en el saln de correo,en parte para evitar la posibilidad de que los
empleados perpetren algn tipo de fraude.
El caso lo resolvi finalmente la Corre Suprema; dictamin que una demanda por daos segn la seccin de la ley de 1934 y la
regla conespondiente IOb5 de la Securities and Exchange Commission no se justificaba en ausencia de deliberacin por parte del
auditor. Seal que Son responsables conforme a la Slo Si Se la intencin de engaar, de manipular o defraudar En
conclusin. la defcmsa primaria de los audttcncs en la seccin IO consiste en que hay deliberacin, Es decir. demuestran que
realizaron I auditora sin la intencin de engaar. de manipular o defraudar.
Defensa de los auditores conforme a la les de 1934

En la secciil 18. los auditores podrn evitar la tespomsabilidad si demuestran "buena fe", cosa que normalmente lograrn probar a
nsenos que hayan incurrido en una gran negligencia o en fraude. Adems. paf' evitar la responsahilidad por prdidas de los
demandantes Segn lo estipulado cn la seccin IO 0 18, podrn recurrir a la causalidad: las prdidas de los demandantes se debieron
a Otros factores y no a su actuacin.
Responsabilidad a de '934
Tradicionalmente, los demandados en acciones legales conforme a I ley 1934 eran conjunta y solidariamente respnsahles per
Frdidas de tCKdos los dernmdantew Sin embargo. la Priva Te Securities Lirigarinn de 1995 la ley de 1934. imponiendo Emites la
respnsabilidad de los auditores. En general. se establece una rcspansabilidad proporcional. Si uno o ms demandados no pueden su
participacin en lus los auditores tendrn una conjunta y solidaria ilimitada slo ante algunos inversionistZLs En el caso de los
restantes, su responsabilidad por las prdidas que hayan causado otros. est limitada a una cantidad que no rebasar cl dc su
participacin proporcional en las l*rdidws. Si intencionalmente participaron en la violacin de la ley, se les itnrxndr una total
responsabilidad conjunta y solidaria.
Suponga que se otorgan millones por datos y perjuicios S200000 y con danos recuperables que superan
el d un demandan\e y que el porcentaje de de de su capiaal contable.
los auditores se establece en 10%. Si el resto de Us demenda- 2. Reswnsabilid-sd Conjunta y sobdariaante Otros inversiok
dos de pagar parte, los nistas, un lmite 50 'W de de pagar S auditores, $2 000 00C
Por el contrario. si akgunos demandados no estn en con-
tar y tondrn: Si
de ley. podrn declaraI.
Responsabilidad oofiiunta y solidaria ante los inversionis- responsables por e' de prdidas
ascienden a tas pequenos con un capital contable menos de S50
Adems de las reformas de 1995. el Congreso aprob en 1998 la Securities Litigacion Uniform Standards
Act, a lin de crear criterio" uniformes presentar denutndas enleclivas de acciones tanto en los tribunales
102 CAPTULO 4
estaaleS como federales. De con esos crilerios, los demandantes sus ahogados debern seguir cienos
proeedimientos de certificacin: en tales C.aSOS hay consolidacin al juicio.
Comparacin de las Estas dos leye* difieren en la proteccin que otorgan a los inversionistas y en 'a carga de la
prueba requerida. Lu ley de 1933 ofrece recurso slo u las que adquieren la dist.-ihLLin inicia]
leyes de de las acciones. mientras quc la dc 1934 Io ofrece a cualquier bwrsona que las compre o lay
1933 y de
En comparacin con el derecho consuetudinario. dos leyes federales transfieren de manera
1934 significativa el peso de la prueba de los dcmandamcs a los demandados. No obstante. exis-
la de de! demandado a leyes de 1933 y de 1934. En 19 ley de 1933 el demandado
necesita en los estados finalXiecos auditados. La de 1934 requiere generahnenve que demuestre que se bas
en lm estados engao-
A continuacin, ambas leyes imponen a los demandados la carga de probar un desempeo adecuado. La
de 1933 exige que auditores pruetxn '"debida diligencia" [ si cometieron negligencia ordinaria no podrn
establecer su defet1F,a La ley de 19.34 es ms indulgente porque seccin I orequiere la existencia de la
seccin I g exige a demostrar que obraron de buena fe. Puesto que exige que haya habido gran negligencia
fraude. la defensa basada en "buena es mucho ms fcii dc dernostrar que la "debida diligencia" En la 4.2 se
las y entre las dos leyes _
Racketeer En Cl Congreso aprob CSta ley para tener un patRiillCtOS y estafadores que
Influenced and influan en negocios legtimos. No eonviene explicarla al hablar dc la responsabilidad legal dc Corrupt los Con
todo. la ley da una definicin general dc la expresin actividades de estafa e
Organization Act incluye delitos como fraude corleo y fraude en Ja venta de acciones. Antes de 1993. estas
(RICO) provisiones se aplicaron exitosamente en unos euanlos casos contra los contadores pblicos
que poda dentstrarse que conocan. o al menos que deberan conocido, materiales
de los estados financieros cuando los problemas indicaban un patrn de actividad improPia, Esta
ley despiemuna profunda preocupacin: contiene que penniten el dao triple
en los c2sos civiles a de
En 1993 un dictamen favorable por la Suprema Corte,crvcl caso de Reves & ibung. alivi en gran medida
esa preocupacin a la responsabilidad de los audilores contem"lada en la Ley RICO. La corte decidi gue los
contadores no pueden ser responsables segn dicha ley. a menos que hayan participadocn la operacin y en
la administracin de la empzesa_ Ms tarde, la Privare Securirie,yl.irigarion Refenn Act de elimimS el fmde
accionario
Jos contadoyes certificados
es conforme a ta Securities Act de 1933
Responsabilidad kyes de valores y ttulos

criminal de los como infraccin en una demanda civil basada en esta ley, a menos que haya habido una condena
"itores segn las Sin embargo, algunos estados siguen teniendo su prppia vrsin de la ley RICO.
LO mismo que otras administrin OFracin de una compaa que est siendo enjuiciada conforme a esa ley.
leyes. tanto la Securities El de acompa de un famoso juicio criminal contra tres integrantes del que.wdit
Ael de 1933 como la los estados financieros de Continental. Las acpsaeiones conmocionaron los crculos profesionales
Securities Exchange Act porque los contadores no tenido intencin de defraudar. fueron fraude de gran
de 1934. contienen veredicto de culpabilidad fue el de Apelaciones y la Suprema Corte se neg a revisar el easo_ El
provisiones dc cargos e presidente de Estados Unidos les concedi posteriormente la amnista a los tres
rinrina/es cn Contra del En el caso Vending t United States w. Simon. 425 F.2d 796
contador pblico [19691). el gobierno norteamericano contadores pblicos ceificados.
certificado que Las acusaciones se basaban en una nota hecha a los estados
voluntariamente financieros fraude a auditados de Continental. que deca:
(deliberadamente)
falsedades en los tas por exrar de Valley Corporation filial de la que. [presidente de
archivos de la Securities Continentell es [uncionario, director y del Ese monto, me, nos saldo de los a
and Exchange cobrar a esa est garantizdo por la asignacidl a las accie_mes de Id Valtey en
Cornmission, Mis cienos valores Respecto [fecha del informe e] de supera neto
directamente la seccin de xuentas cobrar,
24 de la Securities Act
de 1933 y la seccin La no indicaba y esto IO saban los que la filial prestado misma cantidad
32C") de la Securilies al presidente de Continental _ NO pudo pagarle a lu y sta a s" vez tampoco pudo pagarle a
Exchange Act de 19.34. Continental. Adctns_ la mayot Bute de la galanta dada por l eran acciones y obligaciones no
Adern$s en casos hipotecarias negociables Alc Continental.
extremos puede
enjuiciarse al contador En este ea.so. los auditores se defendieron diciendo que la nota Se sujetaba a los principios
pblico mendiendo a tas contabilidad generalmene aceptados, Ocho "lderes de la ptofesin" rindieron declaracin
provisiones de la ley como tesligos expertos; senalaron que la nota corresponda a los principios y que la auditora
RICO, donde se seefectu
demuestre que el
contador particip en la
conforme a las normas de auditoria generalmente Sin embargo, cl juez rechaz ese e instruy al
que si estados Sido "ptcscntadQsrazonabIelnente". sin referencia a los principios de contabilidad.
Los tres fucmn condenados cuando el jurado determin que el balance general no presentaba
razonablemente la financiera de Contirxntal.
Como el caso Con'inental Vnding incluy aspectos criminales y civiles. tiene
consecuencies importantes para la profesin contable. No slo la tvspnsahilidad civil es un
peligro siempre latente para el contador pblico. sino quemdems piretle haber cargos
criminales,
Responsabilidad Ademsde las leyes accionarias. los cwuadores pblicos y los despachos contables pueden estar criminal
segn sujetos a enjuiciamiento por muchas Otras leyes penales. Se cuando. en otras leyes Arthur
Andersen fue el primer despacho contahie en ser condenadn Wr un delito mayor. La acusacin: que mencionaba
nicamente la compaa y ningn empleado o ;ncio. a Afthur de ' 'destruccin documentos" Con
colapso de Enron Corporation. Los representantes de Andersen sostuvieron que ta firma se habi limitado a aplicar Su
poltica de retencin documentos al LOS insistieron en el de dcxtrmentosdestruidos; por se parte. el jurado
Io declar culpable basando su vexedicto fundamentalmente en un mensaje dc cletrnica escrito un de la
firma. En l recomendaba a un socio de Arthur que revisara memorando y que informacin. entre otras un
comentario de un comunicado de prensa de Enron. segn et cual un anuncio de ganancias en falso, LOS vepresenlantes
de Anhur Andersen 'econcwieron que la condena dejaba a la firma fuera de los negocios. E] caso es particularmente
importante para los cnnadores. puesto que ilustra cmo un nmero relativamente pequeo de etnpueden ocasionar
resultadcvs desastrosos para la organizacin.
Regulacin de la La SEC ha emitido reglas relativcS a la presentacin y prctica de los cooladores pblicos,
Securities and abogados y otros ante la comisin. conforme a los estatus que administra. La regla de prctica
Exchange que le da la facultad de y del foro, dice as, Commission (SEO y
del Pllic Company La comisin podr negar de cualquier maner, temporal o permanentenmte. el privilegio de
Accounting de practicar ll posea
104 CAPTULO 4
Oversight Board ridas para repteq.ntat a otros o, 2Y (to tengue' carcter ni integridad o haya realiz"acciones
profesionales
En ocasiones comisin ha impuesto sanciones a los despachos contables cuando el trabajo

de auditora ha sido deficjen\e respecgo a los esvados financieros presentados a ellx
Generalmente se goman estag medidas. cuando una empresa registrada tiene problemas
financieros y ms tarde se que los para algn las perdidas en que se haba incurrido.
Enlas aos recientes. la comisin ha emprendido acciones en Contra de contables
recurriendo a decretos de en el contador pblico ha de aceptar ciertas scmciones y
restricciones. Por ejemplo. un despacho contable puede revocar las acusaciones de la comisin
con un decreto en que sc compromete a no la comisin determinado y permitir que
revisen Su prctica_
La priva:e Securifiex 1995 ( que se coment antes en el cupuloj exige a los auditores asumir
un papel ms activo en la revelacin a clientes. Segn estos carnbios a de 1934, ilegales del
Obligados al eonskjo de administracin dc ellos y. en algunos casos. debern denunciarlos a la
comisin. Se les exime de cualquier Sancin si le comunican aportunanente la informacin
requerida de susclientes. Si no toman los pasos legales necesarios paro comunicar denunciar
hechas. pueden contraer una responsabilidad mayor; ejemplo. la posibilidad de que su silencio se
convierta en fraude o colusin con el cliente.
Como se seal en el capitulo 2. el Public Company Accounling Oversight Board tambin
lleva a e medidas disciplinarias a despachos dos y a los empleados profesionales (los dueos entre
ellos). Entre las sanciones figuran las
Responsabilidad legal de 105
contactes kos certifica dos
siguientes: resarcimiento de econmicos, suspensiones de las firmas y dg los contadores que les impiden trabajar para
compaas que se cotizan en la bolsa y la remisin de los casos criminales al Justice Department.
onsabilidad y Hasta ahora. hemos centrado en responsabilidad de los despachos contables cuando se relwionan
con Ins estados financieros. Adems. estn sujetos a respomsahilidad legal al realizar servicioss--
de revisin -ontuble=q como trabajus de escrita y recopilaciones de esiados financieros no auditados. Estos
os contadores sgtvicios difieren de las auditorias en que l contador no verifica los procedimientos quc
licos intervienen en una auditora ni colite una opinin sobre la ohjetividad de la informas ci&l
rananctcra,
ificados
La designacin recopilacin de estados financieros se refiere a la que basa en la que el Cliente (O da
contador_ Una recopilacin no se propone garantizar a ninguna dc las panes que el contador haya Oietaminodo que la
informaein es cnfiable, La revisin de los estados financieros de verifieacin [imitada. de mach," menor que la auditor/a.
Su finalidad es ofrecer a los usuarios de estados financieros no auditadcus un grado Ovni,'OdO de seguridad 'especio a su
confiabilidad. Las recopilaciones y las revisionesse describen en captulo 18.
'lienen una posible respowsahilidad legal los contadores pblicos relacionados con estados financieros no auditados?
La respuesta es si. Cuando acltian como ms que Lomo frenen la responsabilidad de ejercer el debido
cuidado profesional. Adems. siguen
Siendo responsahies las prdidas de
Cuando se relacionan financieros no auditados, caty la posibilidad de que el cliente o terceros interpreten errneamente
el alcance de sus servicios y piensen que ('uncionan como LOS riesgos de despacho contable prepara estados audita. dos se
sealaron en e/ Caso 1136 Corporation v. En este caso, una cooperava incorporada dc departamentos. propiedad de
arrendatariosaccionistas y que era administrada por un agente de bienes races. contrat de palabra a un dcsp:xcho contable
por 17 meses para que prestara ciertos servicios. entre ellos pteparar estados financieros cooperativa, Sus honorarios serian
apenas
La empresa pblica mesent los estiido:s financieros correspondientes a un aocntero ya los primeros seis meses de/
siguiente Llevaban la amitacin "sujetos a comentarios an la carta de transferencia". Eii pane Ba cana deca as:
a IO eh el Contrato, estados de agente administrady y otras datos que le$ agente],

referentm lu 1136 Tenants Corpor&
prepararan a de Icv:; librosy los registros verificaciones

independientes,
Ms varde la. empresa del cliente demand a Va empresa pblica por daos por un total de SI 74 alegando que los
contadores no haban deseubieno desfalcos de los fondos compromc 'idos el agente. El cliente aleg que IO';
haban sido contratados pura realizar todos las servicios contables y de auditora necesarios. Ellos 'ostuvieron que haban sido
contratadoS para hacer relaciones escritak exclusivamenle: pero un documento de trabaje que haban prep:uado para soportar
los gastosacumulados por pagar en el balance general inclua un asiento de "gastos de audiRu-a"
El tribunal estatal de Nueva York fall en favor del demandantey Su deeisi('m fue confirmada por la Appellate Coun
New York, Esta instancia descubri que los de trabajo indicaban que los contadores haban examiuado los
bancarios del cliente y Sus facturas. adems de haber hecho anotaciones en sus dcwurnenlos de trabajo respecto a "facturas
faltantes" En el tribunal los habian hecho a Su creer estaban lealizando una auditora- tenan la obligacin de efectuar su
trabajo conforme a las normas de auditoria generalmente aceptadas. eoka que haban hecho en abscE
postura de los significativos facturas faltantes) durante su trabajo. Es pues. posible que el despacho conta
contadores habra Sido declarado responsable ante su cliente. si e/ hubiera el despacho esnwiem haciendo
pblicos una auditara que los contadores sepan que su estar Sufriendo una desfalco Otro fraude. de
certificados en la inmediato
era de los litigios LOS despachos pueden caso Corpore-
luto. Ms importante
aun: el tribunal Concluy
que estaban obligados a I. El contadr pblico que prepara estados financieros no auditados deberobscrvar
ocuparse de problema= rigumsmente las reglas de cstnducta 102 y 202 del Code Professional del America,n
106 CAPTULO 4
Institute ofCertified 3. Los contadores pblicos que prestan servicios contables de revisin han de estar alerzal ante
Public Aecountants elementos inusuales como la falta de facluras. Por scr profesionales estn obligados ejercer
CAICPA), La regla 102 el debido cuidado aun cuando su labor no incluya auditoras indepcrrdientes a los
establece que el estados del cliente.
eonlad'7 no
4. Los contadores pblicos deben presentar estdos financiems en forma Clara y concisa
falsiftear
usando en IO el Se establece en o" Standards LOS habrn de indicar [a naturalezadc
los servicios proporclonado-s y grado de responsabilidad asumido el despacho contable.
y ta regla 202 que el
despacho contable
Adems de los casos anteriores juzgados en ls tribunales. atras muchas demandas contra
siga normas contadores pblicos tanto segn el derecho eonsuetudinario como las leyes de sor: juicios
profesionales. entre pendientes. Es evidnte que las demand;ys seguirn agobiando a los contadcwes pbliccw IO
ellas las de Jos misino que a los mdicos y a los ahogadas, por eso la pregunta es: cmo deberan reacciona:
servicios contables y los comadnresen esta era de los litigios?
de revisin. Las En nuestra opinin, entre las acciones que les ayudan soncar amenzas de posibles
accior,c del demandas se hallan las siguientes:
despacho cxntable
descritas en el
I. Mayor hincapi en cumplimiento de las normas de auditora generalmente aceptadas
prrafo anterior
requisitos ticos. Un anlisis riguavso de los casos judiciales dc otras acciones descritas el
podran
euplulo, mela numerosos Casos cn gue los auditores parecen haber cumplido plcne mente
interpretarse como
con una o ms normas ticas y de auditora.
una violzein de las
reglas. 2. Contratar asesores legales que estn familiarizados con la responsabilidad legal del
dor pbliLN', ste deber discutir su asesor legal lodas las situacionespotencialrnerl"
2. Las cartas
peligrosas y analizar cuidadosamente su recomendacin.
cornpromiso son
indisperesabies 3. Contratar seguros que cubran adecuadamente la responsabilidad. Aunque la cotxnura no
tanto para ls debera sustituir el cumplimiento de las recomendaciones anteriores. las contadores pbli
contables yde cos se protegen en contra de posibles perdidxs financieras por E.
revisi6n como para indispensahle contar con un seguro dc responvsbilidades,
auditorias 4. Una investigacin minuciosa de los posibles clientes, Como se indic en las secciones
independientes, Los precedemes, muchos casos judiciales en que intervienen contadores pblicos se
acuerdos orales son acon1Btaroa de acusaciones criminales contra los altos directivos de los clientes. El
tiles cuando contador pblico ha de keleccionar con mucho cuidado a sus clientes. si quiere evitar los
discute la naturaleza riesgos dc sostcoct relaciones profesionales con ;yrsonas propensas al delito.
de los servicios que 5, Conocer a fondo el ncgxio cliente. Una de las causas principales de los fracasos de auditora
debe el despacho que los auditores no bien el de cliente ni las prctica dc la industria.
contable al cliente.
Yos contad0'Ps pblicos certificados
6. Uso de canas compromiso en tfhioslos servicios profesionales. referentes a qu servicios

realiz el contador pueden reducirse muchsimo con un contrato redactado claramente
que describa servicios contador puede introducir va. tipos de ciusulas para limitar 'a
resmrvsabilidad en estas canas_ Por ejemplo, en una clusula podra estipularse que el
no ser responsable ni estar obligado a pagar los costos que resulten porque conccia las
tergiversaciones de los crtas promiso Se discuten en el captulo h,
7. Al planear un proyecto se evala el riesgo dc errores y de en estados financieros del
clucnte, Se pondr especial guidado cuando el cliente presente debilidadcs mutcrialcs cn
el control interno_
8. Ejercer cuidado extremo cn las auditorias dc clientes cn problemas financieros o con alto
grado de empresaria]. Los y los accionistas de compaas imsolventes o en quiebra
tienden a buscar chivos expiatoricys que paguen sus i*rdidas, Como demuestran Icxs
casos judiciales descritos en e/ captulo. los liligios en que participan contadores publicos
suelen centrarse en auditar a los clientes que luego se declaravt)n enquiebra. Adems,
trabajos de auditor:es expuestos a litigios incluyen entidades de erecimienro ipido.
Responsabilidad de 107
entidades recin ten-ninadas o que contemplan hacer las primeras y entidades que
realizan transacciones con las partes.
9. Cerciorarse deque los documentos de trabajo hayan sido recopilados en forma
profesional y total _ En el capnulo 5 se dan detalles sobre cmo prepararlos y reunirlos.
Resumen En estecaptulo Sc describi el ambiente legal de los auditores. haciendo hincapi en la

responsabilidad leg41 segn el derecho consuetudinario y el derecho estatutario. En sntesis:
del captulo
1. Cnforme al derecho consuetudinario. tos contadores pblicos son responsables ante sus clientes por
no haber ejercido el debido cuidado profesional. As pues, la negligencia Ordinaria es un grado de
conduea impropia pava hacerlos responsables los sufridos por sus clientes
2. Segn el derecho consuetudinaricn la responsabilidad de losauditoresante vara de un eslado a Otro.
Una forma de resumir esas diferencias consiste en utilizar tres mtodos generales: a) el mtodo
(usuario conoeido). h) la (LLsuario previsto) y c) el mtodo RosenHum En el primer mtdo. a los
contadores pblicos se les considera responsab'es de negligencia ordinaria slo ante terceros en cuyo
beneficio se efectu la auditoria. Otros debern probar gran negligencia. En el segundo la
responsabilidad por negligencia ordinHia ante terceros sc ampla que abarque cualquier clase
limitada de usuarios que podran haberse previsto gue los estados financiercs El tercer mtodo ampla
la responsabilidad an ms c incluye cualquier usuario que los podran haber previsto
razonablemente receptores de estados financieros.
3. Los auditores tambin sern responsables anie terceros confornx a las leyes Federales de valores y
esto permite a los compradores vendedores de las acciones de la compania presentar una demanda
colectiva, Securities AC' de 1933 es especial pues el peso de la prueba en el litigio recae sobre los
auditores eon las defensas primari:es disponibles; su defensa principal es que los demandantes
ce,noeian losrrnres, las omisiones o la debida diligencia por pane de los auditores. Es difcil
establecer la defensa de diligencia dehida_
4. El contador pblico esa sujeto a enjuiciamiento criminal por violar varias leyes. entre ellas la de
fraude criminal en que su conducta fue intencional o hubo con cl
5. para los litigios por responsabilidad. los auditores procuran alcanzar un aito nivel de desempeo
profesional. Tantbin se abstienen en Io pcsible de trabajos con muy altos riesgos de litigio.
Conceptos compromiso
bsicos
explicados y el Suele el de los ac
el .c-aerio sus homraricys. Este tipo de se m.is en
y
para estudia a tondo el '-apia.do 6,
puestos de Causa prxima E) es del de
relieve
Cn un contNble los en la prdida del Si negligencia fuc de
en el
capitulo A Corp. v. A & co. del duecho de York York}. 30 los
ser ante financie.

propsito, IO la regla
en
Agnsvioeivil_ En lose.adlxs *gravio primario a
del
Debida despacho 'u trabajo de a "di

108 CAPTULO 4
de opinin incluidos eu la registro lu
Exchange de 1993.
o de
de Suprema
Parte quien el de
y que
Pane e pago de ido
de
Derecho Ley no representa la interpretacin judicial
y
Ley
o federales. El
conocer burstil: e] a
dc
en -
V. quc de 1934, Corte -
en q uc la que
Responsabilidad de 109
Error Fallano estados financieras, Omisin deuoa canridado
Fasta" de Ponz.i Desfalco en que un rpido rendimienlc inieial se puga
de quien en 1919 un las de Se
ganar del
A Se
efectivo obtenido de Este y de
constructivo Cumplir Se
dehido Se distingue del que no de
Fraude un hecho parle de Cuya o indiferencia a dc
Gmn negligencia Ausencia dilige.nc{a que 10dicau.n Incumplirnieatotcmerarin de cl hecho de el

no las
legul dc el cuidado que o prudente -
simple.
Negligencia comparativg en tri tles de daos

parles pata dc de Lu
se llama pmpowional.
Responsabilidad 110
lega] de
puede del Cuya a

judicial el
a e"
de el
sin principios dc sg
olidaria Concepto legal de

idas y pt'didaS
'mn responsabilidad
de pen,
Mtodo de cl de
a de PM ejemplo. le
tuvieran de el Fogar
cuyo
dc que dc
uditara Con
[In que
erni'i la Cone
e/ de
copM1icipacin del
Rechaza
quc Sokicitud de dc
y e
EAig
o fedeml"dc y al pre
exic
Exige a
la
a
de c
daos
ender
ACI de
udes J del comer.
debe
na. ni y en un o
ea que tcng;m
Corte de York
en de negligemua.
rre+eemes cieaxs por Jos responsabilidaden casos
de u aa o de u mbas lo en del
demandado de si no la
mpromiso. La negligencia por contador phlico tan'bin
111
para
112 CAPTULO 4
ResponsabJJid8d legal de Jos contadons cert/ticados )
113
preguntas que r"uieren
anilitsis
114 CAPTULO 4
115
116 CAPTULO 4
117
c-pTUL0
118
Prob Iemas 4-32

119
*ega y ua Bosch
extensin de se
los financieros pam era
433. de Ya 01 a diacro al
Buqch
auditora. Al
Fau.-tors respecto linancicr.' son y un adiciO"AI dc y una
opinin
Seaser & el
Sin Si Se hubiera en
a prestar que
gui de $30
de de le por
& &
le a
Meg) a, que prest ? Explique
h. M,uwcll so quc prest'?
este de la Snaritiesand
independientes F.ehageComnssioo. La
en un que sigue
bajo dc5CChO
de propiedad accionistas
"trina de en Securities 1933,
h.
tribunal
un tribunal
kepaiad I en
los alega;s que
Se pide; En cada una de y
p
la quieten s"
4'35. fundador y de un despacho fue lnuy que niveles polidel que Ser
de Flack.
de quc de en d: algo. y fa Sociedad

una
pidi u de miembros de SE porte de la Le ulc u

de final que lu COR C tos un a ria le "abaja de
deca : las y
de 20CX. No efectuantOS de das y, una En

auditado". la y le a su
Sr Ojde: legales tcspLcsta_
120
121
Responsabilidad lgal de los
Se pide:
(Adaptado
de' A PA)
4-
39.
A/CPA)
{Adaptado
122
uso para equipos
en la clase
123
124
Responsahi!idad legal de.IOS cobradtves pcibhcos cerificadof
Captulo
Evidencia y
documentacin
de la auditora
Despus de estudiar este capitulo, usted deber Ser capaz de:
Explicar y explicar los c.onipoenrcs
riesgo de
caractersticas
Distinguir los conceptos de Y suficiencia 'al romo de auditorfa. ala
OBJETIVOS
Enumerar y describir de evidencia auditoria.

Describir propsitos de la documentaci&l de"'tona.
Esplicar los factores qLte influyen juicio de losatniirorespecto a la y alcance de
documentacin.
Desribir los lipos de documentos de trabajo y la manera estn Mganizados.
Durante las auditorias a los estados financieros. los contadores recogen y evalan la evidencia de
llamada tambin evidencia o para opinin sobre Si los estados financieros
cumplen los criterios apropiados, generalmente los principios de contabilidad generalmente
aceptados. Los auditores deben 'cunir evidencia suficiente y Competente para fundamentar
debidamente Su opinin referente a los estados finaneiLqos,
Relacin entre el riesgo y la evidencia de auditora
Como se seal en el captulo 2. la expresin riesgo de auditoria indica posibilidad de que los
auditores sin darscutenta no modifiquen debidamente su 'Qinin sobre estados financien que
contienen errores materiales. En otras palahr-as, es el riesgo de que los auditores emitan una
126 CAPITULO 5
opinin sin salvedades que contenga una deSS'iaein material de vincipios de contabilidad
generalmente aceptados. Se trduce tecabando evidencia: cunto ms confiable sea. menor ser el
riesgo. Los auditores han de reunir suficiente evidencia para aminorar el riesgo a un nivel bajo en
uxlas las auditorias. Una forma sencilla de Obtenerla consiste en aumentar el alcance los
de auditoria 127
Afirmaciones
128 CAPITULO 5
sobre los estados LOS procedimientos de auditoria tienen por Objeto recabar concerniente a las afirma.
financieros ciones de la gerencia que estn contenidas eu los estados financieros. Cuando los contadores la
Obtienen en bastante cantidad, contarn con suficientes pruebas que respalden su opinin. Las
afirmaciones sobre los estados financieros, como se resumen en SAS 31 (AU 326), 'Evidential
Matter". incluyen:
1. Eriseneia u ocurrencia. Existen el activo. el pasivo y participacin del dueo que rene jan en
los estados financieros; se efectuaron las transacciones registradas.
2, Integridad. Estn incluidas todas las transacciones, activos. pasivos y participacin del dueo
que deberan presentarse en los eslados financieros.
3. Derechos y El Cliente tiene derechos a activos y Obligaciones para pagar los
pasivos que figuran en los estados financieros.
4. bluacin o asignacin. El activo. el pasivo, la participacin del dueo. los ingresos y gastos
se presentan en cantidades que estn determinadas segn los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
5. y Las cuentas Se y sc Clasifican en los estados ros
conforme a dichos principios y incluyen todas las revelaciones materiales.
Con afirmaciones anteriores los contadores evalan loyriesgos, al considerar tixs entires
Que podran ocurrir: as disean los procedimientos apropiados Je auditoa. En el capitolo 6 se
Xesgo de auditora ofrece informacin Sobie naturaleza de lasafirmaciones de la administracin.
en el nivel de
El riesgo de auditoria puede evaluarse en el nivel de afirmacin. pues la auditoria consiste entre
afirmacin otras en conseguir evidencia respecto las afirmaciones materiales contenidas en los estados
financieros. En iris cuentas de stos el riesgo de auditora se refiere a dos: Ij at de que haya rxunido
Evidencia y documen
el riesgo del error material de una afirmacin sobre la cuenta. 2) al de que n el error.
(acin la
El primero puede dividirse en dos componentes: riesgo inherente y riesgo de control. El riesgo de
deteccin consiste en que los auditores no detecten el error,
procedimientos. Sin Riesgo inherente
embargcu tambin se
logra seleccionando mas El riesgo inherente es la posibilidad dc un material cn una afirmacin antes de examinar cl control
eficienies o realizndolos interno del cliente. Los faetotes que influyen cn l, son la naturalezl del Cliente y de su irxlustria
en una fecha ms cercana o la de una cuenta particular de los estados financie.
a la del batanee general Las caractersticas del negocio del cliente y de su Industria afectan a la auditora en su
(o despus de conjunto, por tanto. influyen tambin en las afirmaciones referentes a varias cuentas dc los cstados
terminado). La necesidad financieros. Por ejemplo. algunas caractersticas del negocio como las siguientes denotan un alto
de recoger evidencia riesgo inherente:
suficiente y competente
est incluida tercera Rentabilidad variable del cliente respecta a otras compaas de la industria.
norma dg del Resultados operativos que son sumamente sensibles a los factores econmicos.
trabajo: Problemas de negqxio en n-rarchw
Grandes distorsiones contridzq y probables detectadas en auditoras anteriores.
Rotacin importante, reputacin dudosa o habilidades contables inadecuadas
preguntas y paga opn un '-mita una opinin respect ( los astados financieros que auditan,
d la adminis-
IFI cursivo gs huestrl
Dado que los factores anteriores acrecientan el riesgo de la auditoria, son inwtantes en
decisiones de los auditores sobre si deben aceptar no ei trabajo.
El riesgo inherente varia tambin segn la ndole de la cuenta. Suponga que en una
el saldo de la cuenta de inventario representa apenas una quinta pane dc cuenta propiedad y equipo.
Indica esta relacin que los contadores deberan dedicar a la auditora del inventario una quinta
pane del tiernml que destinan a la planta y equipo? La respuesta es no. El invetuario est mucho
ms expuesto al error al robo que la plant# y el equipo; la gran cantidad de tiones del
inventario es una excelente oportunidad para ocultar bien las errores, El riesgo inherente tambin
vara eon la asercin referente una cuenta en especial, Por ejemplo. la valuacin de los activos es
de auditoria 129
a menudo una asercin mis dificil en la auditoria que la de acti. vos. He aqu en trminos generales,
las afirmaciones con alto rie->go inherente:
Dificultad de auditar las transacciones o saldos.

Dificultad de cNptiear los hechos _
Juicio significativo de la administracin,
Valuaciones que varan de significativo por los factores econmicos.
Los contadores utilizan el conocimiento de la industria de su cliente y la naturaleza de sus 01*.ra

ciones (por ejemplo, la informacin obtenida en las auditorias de anteriores), para evaluar el riesgo
inherente de las afirmaciones sobre los estados financiercxs,
Riesgo de cbntrl
El riesgo de control es el de que el control interno no impida ni detecte oportunamente un enor
material. Se basa enteramente en la eficacia de dicho control interno.
Par evaluar este tipo de riesgo, los auditores tienen en cuenta los controles del cliente,
Concentrmlose en los que afectan a I confiabilidad de los informes financwos. Los controles
bien diseados que funcionan eficientemente aumentan la confiabilidad de datos contables. Se
evitan errores o se sacan ala luz oportunamente, mediantc pruebas integradas o comprobacioncs
cruzadas que estn incorpadas a! sistema.
Los auditores usan una combinacin dc procedimientos. preguntas, inspeccin. observacin
y segundo desempctho. a fin de el interno del cliente y determinar si est diseado
y funcionando de manera adecuada. Si descubren que dise un buen contml interno para una
cuenta en particular y que las prcticas Obligatori'L3 funcionan bien en las actividades ordinarias.
sealarn que el riesgo de control de las afirmaciones conexas es bajo y. por tanto. aceptarn un
nivel ms alto de riesgo de deteccin, Asi pues. la eficacia del control interno es el factor principal
cuando se determina cunta evidencia reunirn para limitar este riesgo, En el captulo 7 se describe
detalladamente el analisisdel control interno por parte de los auditores.
Riesgo de
El riesgo de deteccin es el de que los auditores no descubran los errores al aplicar sus proce
dimienios. En otras palabras, esla posibilidad de que los procedimientos slo lleven a concluir
no existe un error en cuenta o afirmacin. cuando en realidad S existe_ El riesgo de
deteccin se limita efectuando pruebas sustantivas. En las cuentas, alcance de stas (su naturaleza.
Su periodicidad y su extensin) determina e' nivel del riesgo de deteccin. En los captulos 10 a
16 sc las referentes varias cuentas y transacciones.
Ejemplo del riesgo En la figura S. I se interrelacione; entre los tres comp'ryentes del riesgo de auditode auditora ra. La tyylsa
de representa el riesgo inherente, esto es, la vulnerabilidad del saldo uma Cuenta a errores materiales. El tamiz
representa las formas en que el cliente y los auditores tratan de eliminarlas de los estados financieros, El primer tamiz
representa el eontrol interno del cliente y el riesgo dc que no detecte o impida un error es el riesgo de control. Los
procedimientos de la audi10ra estn replTsentados por el segundo tami z y el riesgo de que tampoco logre descubrir
un error es el riesgo de deteccin. El riesgo de que los errores los dos tamices es el riesgo de audirora.
130 CAPITULO 5
FIGURAS.'
de auditoria 131
acin del riesgo

de auditora
PO' 19S
S
Medicin del riesgo

de auditora En la prctica, varios componentesde/ riesgo de auditoria rara vez se cuantifican. Por el contrao,
las auditores suelen utilizar categoras cualitativas como lxxo riesgo, riesgo moderado o riesgo
V
mximo. Consideran directamente el riesgo de errores materiales o consideran por separado
d
componentes de riesgo inherente y de comroL A de estudiar las relaciones entre los riesgos.
o
presentamos aqu otro mtodo dg evaluacin. Las normas profesionales un enfoque cuantificado o
c
no cuantitativo;uincluye la siguiente frmula con la cual ya anterior mente explicamos las entre cl
riesgo dc auditora,
m el inherente, el de contml y el de
e
n
t RA=R1xRCxRD
a
c
RA riesgo ide auditoria
RI riesgo inbeente
RC = riesgon de control
RD riesgo lde deteccin
a
Para ilustrar cmo cuantificar el riesgo de auditoria. supongamos que los auditores han evaluado
el riesgo inherefue de una afirmacin en y el de control en un 40. Adems efectuaron
proce dimientos dc auditora que. a su juicio. un riesgo de de no detectar errores
materiales en la afirmacin. En tales casos, el riesgo de auditoria puede calcularse as:
As pues, losatditoresenfrentan un riesgo de auditoria de 4% de que errores materiales hayan

ocurrido evadiendo los controles del chente y los procedimientos de los auditores. Sin embargo.
recuerde que el modelo expresa las relaciones generales y no necesariamente pretende un
modelo matemtico que mida con precisin los factores que influyen enel riesgo de auditoria en
casos concretos.
Es importante aclamr lo siguiente: aunque los auditores renen evidencia a fin de evaluara
riesgo inherente y el de control. lo hacen para limitar el riesgo de deteccin al nivel apropiado.
tipos de riesgo y de Su ambiente operacional. NO pueden
estos riesgos por mucha evidencia que recojan. Por tanto, la evidencia que recopilan sine para
evaluar los niveles del riesgo inherente y de control.
132 CAPITULO 5
En cambio, el riesgo de deteccin depende de la eficacia dc los procedimientos de auditora.
Si los contadores quieren aminorar el nivel de este tipo de riesgo, bGta con que obtengan ms
evidencia fidedigna. En conclusin, el nesgo de deteccin es el nico que deFnde totalmente de
la suficiencia de losvrocedimientos aplicados auditores,
Evidencia de la auditora
La evidencia de la auditora es toda la informacin que utiliza el auditor para llegar a la eonclusin en
que se basa su opinin. Esta informacin incluye tanto los registros denos estados financiems como otros
tipos de inicrmacin.
Qu etmstituye evidencia suficiente y en una auditora? La pregunta se plantea una y
otra vez al planear y realizar una auditora. Cuando los contadores pblicos certificados son acusados de
negligencia en la 'Calizacin de una auditora. la respuesta a esta pregunta determina su inocencia o
culpabilidad. El Auditing Standards Board emili el SAS SI (AU 320) para darles directrices que les
permitan contestar esta pregunta,
Una evidencia no puede ser competente si al mismo tiempo no es valida. para ser
relevante debe relacionarse eon la afirmacin en cuestin_ Supongamos que un auditor anali la
antiguedad de las cuentas por y e' subsecuente cobro para obtener evidencia de la afirmacin de valuacin
de la estimacin para cuentas incobrableK la validez (confiabilidad) deAa evidencia depende de las
circunstancias en que Se recibi. Esto hace difcil generalizar y est sujeto a
ms vlida cuando:
1. Se fuentes
2. Se genen.; internamente a travs de un sistema provisto dc eontrales eficaces.
3. Se obtuvo directamen'e del auditor (por ejemplo, observando la aplicacin de un control). no
Indirectamente ni por inferencia (bsqueda dc aplicacin de un contml).
4. Ttene forma documental (papel, medios electrnicos o de Otro tipo) y no una representacin
5. Se obtiene de doctimen\os originales, no de [MocopiaS ni de facsmiles,
Adems de los factores apteriores. la evidencia proveniente de dos o fuentes da a los auditores mayor
seguridad que la que obtendran de cuentas si las analizaran individualmente. Por ejemplo. para evaluar
la eficiencia de los controles de la recepcin de efectivo. un auditor puede Observar a un empleado abrir
la correspondencia y prCResar tas emradxs de efectivo. pero como su obsenacin aharca slo el momento
en que se hizo, deber adems investigar al Ikrso nal del cliente y revisar ta documentacin del
funcionamiento de los controles, si quiere lograr una combinacin de evidencia que sea muy confiable.
por el contrario. si surgen incongruencia; entre fuentes dc la evidencia. poca seguridad
control.
El adjetivo Se refiere la cantidad evidencia que Obtiene. La cantidad se ve afectada por cl
riesgo de errores (cuanto mayor sea el riesgo, ms evidcneia se requerir) y por la confiabilidad dc la
evidencia. En la mayora de los casos. el auditor considera necesario recurrir a evidencia persuasiva, no
concluyente. Rara vez se le Convence de que. ms all de duda, los asE_xctos de los estados
financieros se e8presaron apropiadamente.
os de El contador rene una combinacin de muchos de evidencia para reducir satisfactoriamente el
riesgo de auditora, LOS principales tipos de evidencia son los siguientes:
de la
tora
de auditoria
133
I. Sistema de informacin contable
2. Evidencia documental
3. Declaraciones de tercelos
4. Evidencia fsica
134 CAPITULO 5
Evidncia y xurnenlacin
de auditoria
135
5. Clculos
6. Interrelaciones de datos
7, Declaraciones de clientes de
informacin
El sistema de informacin contable se Compone de mtodos registros con que se registran, y

comunican las transacciones de la compaa y Se la el activo, el pasivo y el capital Sc los iniciales que a
menudo forman parte de un sistema integrado de informacin. Por regular, se incluyen tambin el mayor
y el diario (o las tablas electrnicas equivalentes que Captan
Corno los estados financieros se preparan a partir de los registros contables, los auditores tienen la
Obligacin de aclarar en sus documentos dc trabajo cmo esos registros concuerdan o se concilian con
los estados financieros. Tambin es necesario satrr preparar el informe financiem entre otras cosas:
Las transacciones se asientan en el mayor general (o un rcgisuo equivalente).

t_ns asientos del diario (incluidos los ajusles) se inician, se registran y procesan en el mayor
Tambin los registros y su informe Ofrecen al auditor un de evidencia cuando prueban la veracidad
mediante procedimientos como ahlisis. repeticili de los procedimientos seguidos al presentar los
informes financieros y al conciliar tipos similares de informacin. Considere por ejemplo cl
procedimiento de verificar una cantidad en los estados financieros, investigando su origen a travs de
los registros contables. Normalmente el auditor efectuar este desde los mayores hasta el diario y
el asiento eon evidencia documental tan bsica como un cheque pagado. una factura u otros
documentos origen. La congruencia dc procesamiento entre varios registros imlica por s misma cierto
grado dc ciidcnciu de auditora.
La confiabilidad de los mayones y de los diarios como evidencia se manifiesta cn cl grado de control
interno con que sc prepararon. En Io ptxsible. laspersonas encargadas mayor general det*rn '-Vnserva_r
mayores auxiliares pata las cuentas por cobrar y dane mantenimiento al equi, po de la planta. El contralor
u otro funcionario debern aprobar escrito todos los asientos del diario general. Si los mayores y los
diarios Sc generan eon un sistema computarizado. hab que instlar varios controles computarizad04,
Cuando existe este tipo de control al parecer ls registros reciben buen mantenimiento. los auditores
pueden suponer que diarios y los Inayores apoyan a estados financieros.
2. Evidencia documental
Este tipo de evidencia abarca varios regi#tros que dan Sovwrte al negocio de la compaa y al sistema de
informaeiGn contable: ehcque;. facturas, contratos y de las juntas. En parte. su confiabilidad depende
de si fuc veparada dentro de la compaa (por giemplo. una factura de venta) o fuera de ella (por ejemplo,
una factura del proveedor). Algunos documentos creados cn la compaa (los cheques entre ellos) se
envan fuera de ella para que sean endosados y procesados: gracias a esla revisi,'m critica de externos. se
eorvsideran ms confiables que Otros documentoselaborados el personal dcl cliente.
Al evaluar la confiabilidad de la evidencia documental. auditoyes han de determinar si el documento
es de un que pueda ser falsificado a creado fcilmente un empleado deshonesto. Un certificado deaciones
que muestre una inversin en acciones negociables suele estM impreso y difcil falsificarlo. En cambio.
un documento pr cobrar ptEde ser creado por cualquiera en un momento. con slo llenar los espacios en
blanco del formulario estndar dismnible en una tienda d artculos de oficina o llenando los datos en una
"plantilla" programa de computacin.
dc
creada de la transmitida a los
Este tipo de documentacin es poco comn. Un ejemplo es cl estado de cuenta bancario a la fecha de
coe, que es un estado bancario que abarca detenilinado nmero de
136 CAPITULO 5
(generalmente de 7 a 10) despus de la fecha del balance general del cliente. auditores to usan Bira
determinar que las cuentas por conciliar que apareu211 en el estada bancario de fin dc ao estn
y han aclarados Cl banco un bancarios al corte se explican ms a fondo el captulo IO.
Evidencia documental fuera de ia empresa U_'nservada por l, Muchos documentos creados en el exterior
que e vamittaron estarn en posiei n del cliente: estados de cuenta banca rios y facturas de
los proveedores, declaraciones de impueslos. documentos por pagar. contratos. rdenes de cx'napra de
los clientes. acciones y eerrificados de bonos. AJ decidir cuanta conliarv*i merece est tipo de evidencia.
conviene considerar si el documento es de un tipo que w]gn empleado del cliente pc&lta o alterar. Se
recomienda rnueha cautela al aceptar como eviencia una fotografa ocopias de documentos por fax o
papeies que paracan sido altera en alguna fotografas y fax pueden de que se dificulte la deteccin.
Quizs la alteracin se haya hecho deliberadamente para falsear los hechos y confundir los auditores n
a otros que utilicen el documento.
No queremos desacreditar este tipo de evidencia_ al serialar la posibilidad de gue los documeatos
creados externamente y en posesin del ciiente pudieran haber sido alterados o falsificados. Los utilizan
exclusivamente los auditores y en general se consideran como un tipo ms slido de evidencia que los
documentas creados por cl cliente.
documental creada y por el eliente. El chequewagado es sin duda cl tipo ms

confiable de evidencia documental generada en ella. Llev nombre del y una perforacin o que indica el
pago efectuado el banco. Debido a esa 'evisin y paresamiento de un cheque por externos, los auditores
generalmente vern en un lipo slido de Es una prueba de que un activo se adquiri a deternvinado
precio de que se liquid un pasivo o un gasio.
En general. los documentos elaborados dentrO de la empresa ofrecen una evidenciade mecalidad que
cheque pagado, porque circulanslr-, en ella, sin que reciban una revisin critica de aqu algunos ejemplos
de tipo dc facturas de venta. avisos de embarque, rdenes de compra. informes dg recepcin y
memorandos de crdito. Desde luego, la copia de la de venta de compra se envia al proveedor. la
que est a disposicin de la inspeccin delauditor no dej nunca las instalacioncs
La confiabilidad que preparados y utilizados Slo dentro de organizacin depende de la eficacia
dei control interno. Constituyen Una evidencia razonable mente confiable si los procedimientos diseados
de que un documento elaborado por un empleado deba ser revisado cruearnente otro, si todos los
dAkutnen1Li3 llevan numer,win consecutiva y si todos los nmeros de serie estn registrados. Con un
conuol interno adecuad" se logra una divisin muy completa de las tareas. de manera que un empleado
se encarga una transaccin de principio a fin. El empleado encargado de dar mantenimiento a losregistros
o de preparar de no al vo. Entonces no (endri alicientespara falsificar un documento. puesto que qpien Ir
prepara no tiene cn su los activos.
En eatnhio. si ei ccmtro[ interno es dbil. los auditores no pdrn confiar mucho en la eGdcncia
dtwumentai generado en la empresa y no revisada externos. Habr un incentivo para y Cl
robo, si para tos como las facturas de venta, memorandos de crdito y si adems tiene acceso al
afectivo. Cuando los no sc Controlan mediante nmeros seriales, la de los auditores
no tengan acceso a todos las documentos O que se recurra a duplicados pura Soportar ficticias. No
slo existc el peligro de que se dexumentos falsos para encubrir el de un empleujo. sino
tambin la posibilidad de que los directivos presenten intencionalmente estados financieros falsos y dc
que adems haya preparado documentos falsos de apoyo conel fin engaar a los auditores.
de auditoria 137
Evidencia v documentacin la
38 5
"Documentos electrnicos", Gran pane de la documentacin en impresas qtr se describieron antes, no se conservan cuando
el cliente tiene un moderno sistema contable computarizado, Cuando .se utiliza un sistema de intercambio electrnico de
datos (IED), los d-ixunxntos chigen (facturas, rdenes de compra. cheques y documentos de embarque) se sustituyen
"docutnentos electrnicos". Una operacin de compra puede iniciarla automticamente la computadora de un cliente.
enviando un mensa]c electrnico de datos al sistema dc cmputo del proveedar. mensaje Se reemplaza despus co" la orden
tradicional. La Otra de la ccnnpra puede Constar de una y dc un de embargue generados electrnicamenre
por el Sistema de cmputo del proveedor. determinar la eontlbilidad que merezc este tipo de documentos. auditares probarn
los controles en el sistema dc cmputo. En el captulo 8 se describen a fondo los que se emplean en los sistemas de infomacin
computarizada y ilustraciones respectivas estn inluidas en loscaptulos IO a 16.
Los audiiows Obtienen declaraciones de algnos externos; clientes del qu los contrata. proveedores, institucioncs financieras
y abogados. Adems. en algunas auditorias puede obtenerse informacin de los esvxcialistas.
Confirmaciones, Las peticiones de confirmacin se utilizan a) auditar varias cuentas, entre otras: cuentas y documentos por
cobrar. cuentas deudoras y cuentas de capital contable. Por ejemplo, en la auditoria de cuentas por cobrar la empresa pide los
clientes que enven una respuesta directamente a los auditores para confirmar cl irnm-H1e que adeudan,
Como se senata en SAS 67 (AU 330) titulada Confirmation Proeess", lus solicitudes de confirmacin a terceros (clientes.
instituciones financieras) sinen para analizar cualquiera de las afirmaciones referentes a determinado monto de los estados
financieros. Pero no tc, hacen la mismaeficaeia en tixias afirmaciones. Casi siempre con las confirmaciones Se obtiene
evidencia sobre la afirmacin de la existencia de las cuentas, pero no son tan tiles al examinar la integridad y valuacin
apropiadas. por ejemplo. la confirmacin de una cuenta por cobrar devuelta ofrece una evidencia confiable de la existencia
de una obligacin. f*ro no indica si el deudor est en condiciones de pagarla. Tal vez. trate de una cuenta sin valor.
Con el fin de garantizar la confiabilidad del prcreso de confirmacin. los auditores ckbern considerar si es necesario
dirigir la solicitud de confirmacin a un individuo fuera de la organiza. ci" que tenga fcil acceso a la informacin en
cuestin.
Los auditores debern considerar adems. si es n-flxsario enviar la solic;tud de confirma. cin a un individuo fuera de la
organizacin que tiene fcil acceso a la informacin en cuestin.
As. convendra enviar al encargado de prstamos del cliente la informacin referente a las clu-
sulas de un contrato de financiamiento en una institucin financiera.
I_ns auditores enviarn junto con ia solicitud de confirmacin un sobre de retorno dirigido la Oficina dg 108 auditores;
sc cerciorarn dc que contestacin directamente a los auditores y noul cliente. Si las respuestas envi.wan a los auditores en el
domicilio del negocio del cliente, podra ser que algn empleudo interceptara una confinnacin y alterara la informacin e
inelugEVe destruyera la cana. El sobre que contiene la confirmacin debe llevar el domicilio de los auditores. De ese si cs
ficticio. la oficina postal devolver la confirmacin directamente a los auditores.
Cartas de los abogados. La fuente primaria de informaci&n referente aun litigio contra el cliente son las cartas de los
para conseguirlas, auditores dehen pedirle al cliente que les diga a Susabogados que les entreguen su evaluaciri
de los resultados dl litigio. Estas cartas se explican en elcapitulo 16.
["formes de especialisras. Los auditoresguiz no sean expertos en la realizacin detareas tcnicas jupcar el valor de un
inventario muy e5peciaIizado o efectuar clculos actuariales para verificar el pasi vo de los beneficios posjuhilatoricw La
informacin referente a esto se obtiene dc especialistas. Otros ejemplos de actividades que requieren la colaboracin de
esgrciaIiStas son
CAPfruto
las Valuaciones de obras de arte o de acciones restringidas y interpretacin legal de gulacio. nes o
contratos.
En SAS 73 (AU 336). *Using the Workofa Auditing Standards Board reconoci necesidad de que los
auditores consultaran expertos en caso necesario, a fin de reunir evidencia competentc_ El especialista
es una persona que competencias o conocimientos en otro campo que no sea la contabilidad ni la
auditora: sc citan los siguientes ejemploS7 actuarios, evaluadores, abogados. ingenieros. consultores
ambientales y gelogos. Hay que acatar las disposiciones de SAS 73. sin imrxjrtar si el esFcialista es
de 139
contratado por el cliente o por los auditores_ auditores se encargan de efectuar los procedimientos
para evaluar si la competencia y la reputacin del especialista son adecuadas. para ello. easi siempre hay
que investigar sus credeneiales y su expenencia. No pueden acx:ptar a ciegas resultds del especialista:
es necesario conocer los para determinar Si resultados Sirven para corroborar
estados tinanciercw Tambin deberan probar los datas que el cliente Ve d. Nunca ntencionar al
especialista en su informe a menos que las hallazgos de l no apoyen las representacio
Esto los obligara a su informe.
Conviene que el especialista no sca pariente del cliente. pero es aceptable que tenga una 'Vlacin
eon l. Hasta vxxlra ser empleado suyo. No obstante. los auditores habrn de juzgar el riesgo de que la
objetividad de/ especialista Se menoscabe a causa de esa Si piensan que eso podra suceder, debern
realizar procedimientos adicionales o contratar a un especialista independiente,
4. Evidencia
La evidencia que los auditores pueden ver sC Conoce como evidencia fisica. Por ejemplo, la
evidencia ms confiable de algunos activos corvsiste en analizarlos personalmente. La existencia de la
propiedad y del equipo (automviles. edificio. equipo de Oficina y maquinaria de fbric;) puede
establecerse de modo cmcluyente haciendo un examen fsico. Asimismo. la evidencia de la existencia de
efectivo puede obtenerse contndolo: el inventario del cliente puede observarse mientras Io cuenta su
personal. Para determinar si se realiza el de Observar a los empleados mientras lo
ponen en prctica.
A primera vista podra parea:r que con el examen fsico de un activo Se verifican de mcxio
concluyente todas las afirmaciones a:ferentcsa cuenta, no siempre cs as. Por ejemplo. al observar a un
cliente contar el inventario, posiblemente surjan importantes preguntas no contes La calidad y cl
estado de la mcxeancfa o de los productos cn proceso son indispensables para determinar su posible
venta. Si los productos contados por los auditores contienen defcL'tOs o son obsoletos, el mero
conteo de las unidades NO confirmar Su valuacin en el balance general. Por tanto, los contadores han
de mantenerse alerta ante cualquier pista que haga dudar de la calidad o del estado de las existencias,
En ocasiones. quiz tengan que contratar a especialistas (ingenieros o qumicos) para obtener
informacin sobre calidad o el estado de las exis-
El e *amen fsico no ofrece de la propiedad de activos: Una flotilla de iutomviles usados los
vendedores y los ejecutivos de la compaa podra arrendarse. no cunprarse, Adems. el examen fisico
no confirma el costo de los activos.
Caso ilustrativo
Mientras un auditor observaba el de un fa. pared El cliente le inform que tenian defectos y que bricante de
semiconductores (pequeos chips de Silicio gra dan A' le idnticos a tcn fotogrficas) , que dos en el Conteo. PCKO
despus contador inici sus estuSupuestamente valan de miles de Pregunt entorW-eS PO r 00 Se I os semiconductores
en Otra
Evideru-ia documen tacin Ihaoditorfa
40 5
En resumen, el examen fsico o la observacin ofrecen c videncia de alta calidad reSFCtO a la existencia de ciertos
de 141
activos. pero casi Siempre hay que complementarla con otros tipos de evidenciu para determinar propiedad. la y Su Ni
Siquiera la existencia de los activos puede comprobarse mediante la idcneia fsica en algunos tipos de activos cuno las
Clientas por cobrar y los activos intangibles.
S. Clenlos
Otro tipo de evidencia de auditora son los resultados d los clculos efectuados inderxndientemente por los auditores para
averiguar la correccin matemtica de los anlisis de los clientes y de sus registros. En su forma ms simple. c' elculo del
auditor podra consiS1ir en sumar una columna de cifras en un diao de ventas en una cuenta de mayor que incluya el total
de esa columna. Los clculos independientes sirven para determinar lacxactitud de los clculos del cliente: ganancias por
accin. gasto de depreciacin. estimacin para cuentas incobrables. ingregos reconocidos en un criterio de dt- termi
nacin y provisiones para impuestos federales y estatales. Los especialistas pueden participar en ciertms clculos. por ejo.
como la determinacin de la responsabilidad del cliente respecto a los beneficios posjubilatrias incluye suposiciones y
clculos actuaales fuera del de competencia del auditor, casi siempre contrata los servicios de un actuario para que se
encargue de hacerlos.
Consisten en comparar las relaciones entre informacin financiera y, en ocasiones, no financiera. Se distinguen de los
clculos. Como se seaal en la seccin anterior, Con los clculos Se cornpruetvhn Vocesos matemticos. Las interrekEiones
dc datos se basan en una relacin verosmil emre informacin financiera y de otra ndole. por ejemplo. en una industria existe
una relacin verosmil entre los pies Cuadrados anuales del espacio de ventas y las ventas al detalle.
Ms adelante en el captulo se estudian los pmccdirnientos analticos (rredios primarioscon que los auditores analizan
las interrelaciones de datos).
Declaraciones Clientes
A Io largo de una auditora. los contadores hacen muchas preguntas a los funcionarios y empleados del cliente. Las pregtmtas
orales abarcan infinidad de ubicacin de los registros y documentos. razones de un procedimiento contable inusual.
probabilidades de cobrar una Cuenta vencida hace mucho tiempo, Al hacer sus preguntas, audit01es han de tener en cuenta
los conocimientos, la objetividad, la experiencia. la resrnsabilidad y las cornretencias del interlocutor, tambin dehen
servirse de preguntWS estructuradas para 'rdar los temas pertinentes. Las respuestas del cliente se evaluarn detenidamente
y se les dar guimienlo con mis preguntas.
Rara vez las declaraciones del cliente son suficientes por s mismas. sirven para descubrir situaciones que es Pleciso
investigar o para corroborar otras clases de evidencia. Por ejem PIO. terminado un anlisis acucioso de lws cuent:L' por
cobrar ya vencidas. un auditor casi siempr discutir eon el director de crdiro las rsgibilidades de cobrar ciertas cuentas. Si
las opiniIH'cs del director coinciden con las estimaciones que hizo auditor por cuenta, cs-ta evidencia oral apoyar
conclusiones logradas. En auditorias repeudas a un negocio, el auditor estar cn mejores condiciones de evaluar las opini(mes
del director de crdito, basndose en Izs estimaciones hechas ste en aos anteriores.
Los tambin consiguen declaraciones del cliente. Al finalizar la auditora, obtienen una carta de declaraciones donde sc
resumen las declaraciones orales ms importantes que hicieron los directivos durante la auditora. Se incluyen en ella muchas
cuentas especficas, por ejemplo, generalmente se declant que tcxjos los pasivos que existen estn reflejados en los estados
financieros. Generalmente las declaraciones cacn cn cuatro grandes categtrias:
1. Todos los contables. la informacin financiera y las minutas de las juntas de

directores. han sido pueslas a disposicin de los audilores.
2. Los estados financieros estn completos y fueron preparados de conformidad con los
principios dc contabilidad generalmente aceptachs,
142 CAPITULO 5
Caso ilustrativo
los ventas. A Su ventas
El estado de resultados de la National Student MdAeting Sido sido bierlas si hubieran IO
Corporation (NSMC} irduye ganancias rotales de SJ70 000 suficiente sus procedimientos. haba efectuado
por la de dos Subsidiaras a do stas. La sidegacin de venta vatios asumir de propedad tras la 'venta' de una
eran pagars garantizados por 7 700 acciones de ta subsidiaria y haba hacer apona ciones en efectivo y
comuia_ Como las dos subsidiarias Iuan operando Con garantiza: una lnea de crdito bimcario al concluir la
prdidas los auditares independientes de la compaa
"venla* de subsidiaria, an, las que
obtuvieron una declaracin escrita de tre_s funcionarios en
el sentido de que no habla compromiso de ni de recompra garantizaban colateratmente los pagars haban sao
Con EOS ptacbves. entregadas a k compradores" de subsidiaras los
La Seclities Ccmmission critic a auditores por haberse funcionarios corporativos.
basado demasiado en las declaraciones de
3. La administracin piensa que los asientos de ajuste que les presentaron los auditores y
registrados no son materiales. ni individualmente ni en su conjunto,
4. La administracin admite su responsabilidad de disear e implementar programas y controles
que impidan, que detecten fraudes y que suministren informacin a los auditores sobre un
fraude O supuesto fraude.
5. Se dio a conocer cuanrodeba ser revelado (contingencias de lasprdidas. actos y
transacciones relacionadas de terceros).
SAS 8.5 (AU 333). "Management Representatians". exige a auditorS obtener una carte de en sus
trabajos y da forma y cartas llevan la del intorme del auditor (ordinarNT,ente e' ltimo dia del
trabajo de campo y Suelen firmarlas el presidente ejecutivo del eliente y el de
La dc dcearacioncs debe semir para omilir otros procedimientos 'e amiitora Los estados
financieros ya constituyen una declaracin escrita del cliente, de ah que la cana no haga ms que
confinnar que las declaraciones originales eran correctas.
Las cartas de declaraciones cumplen varios propsitos importantes de auditora, aunque no
sustituyen a Otros procedimientos necesarios. uno de esos propsitos es recx'rdarles a los
funcionarios del cliente su responsabilidad primaria y personal de los estudos financieros. Otro
consignar en los documentos de trabajo las respuestas del cliente a las preguntas importanteS que
los auditores le planteen a Io largo del trabajo. Tal vez la declaracin de los directivos sea nica
evidencia disponible respecto a Sus intenciones furums. por ejemplo. la clasificacin la deuda de
prximo vencimiento como pasivo corriente o a largo plazo delxnder de si directivos tienen la
capacidad y la intencin de refinanciarla.
Procedimientos de auditora
Los auditores realizan procedimientos para obtcncr cVidcncia que les permita extract
conclusionesrazonabIeS de si los estados financieros del cliente se ajustan a los pri ncipios de
contabilidad general"knte aceptados. Los paxzdjmientos les permiten sortear riesgo de error
materia; (eompuesto de riesgo inherente y de control) en tres formas;
I. Conocer al cliente y su ambiente a fin de evaluar riesgos de enor material.

2. el Cliente.
3. Disear y realimr pruebas de los controles para verificar su eficiencia operativa en la
prevencin o deteccin de enores materiales.
Evidencia y documentacin 'a auditoria
de 143
4. Disenar y realizar procedimientos importantes a fin de probar tas afirmaciones
contenidas en los estados financieros o detectar errores materiales, Esas prwedimientos
incluyen aj procedimienta; analticos. b) pruebas direktas de las
efectuadas durante el y c) pruebas directas de los saldos finales de tos estados
financieros.
En hs captulos 6 y 7 se ofrecen directrices bsicas para conrer al cliente y gu control intemo: puntos
I. 2 y 3, La siguiente seccin se centra en la naturaleza, Ja oportunidad o el alcance de los prcxedimientcs
sustantivos realizados, punto 4.
Naturaleza de los Estos procedimientos incluyen I ) procedimientos analticos (que se explican a fondo ms
adelante). 2) pruebas directas de las transacciones que se realizaron cn el y 3) pruebas directas de
procedimientos los saldos finales de los estados financieros. Los procedimientos sustantivos que son pruebas
sustantivos de direc\as de transacciones sxrrespondientcs al periodo, determinan si ciertos tipos de
auditora transaccit:mes se asentaron debidanxnte cn cl periodo correspondiente (por ejemplo. compras y
retiro de equipo) LOS que son de finales determinan dilectamente si el saldo final
de una cuenta contiene errores ejemplo. la confiJV
tnacin de los sald'h finales de las cuentas por cobrar).
Por su naturaleza, estas pruebas sern sensibles a los riesgosestimadcxs de error, con el fin de
obtener eficazmente evidencia suficiente y Competente para alcanzar el nivel planeado de segu
144 CAPTULO ridad en las reas de auditora.
Una manera en que auditores abordan un rea de alto riesgo comiste en seleccionar n mejor
procedimiento. por ejemplo. si quieren aumentar la seguridad obtenida referente a la existeneia de
cuentas por cobrar, podran decidir probar directamente el saldo final confirmando las cuentas en
vea. de inspeccionar los dccurncntos internos. Los detalles dc los procedimientos de auditora
aplicados a varios eiclcys de cuentas y de transacciones se expondrn cn los IO a 16; por ahora, en
la figura 5.2 s 'VSumen los tipee' comunes de pmccdirnien@s a los gue puede recurrirse y se dan
ejemplos de cada uno.
(ortunidad de los
procedimientos Los procedimientos pucdcn efectuarse antes de fin de ao (es decir, en fechas intern*dias) o
sustantivos de despus del fin de Los auditores pueden lograr mayor seguridad si los cambian de una fecha
auditoria intermedia al final del ao, En e/ primer easo aumenta el riesgo de auditoria. pues los errores
materiales pacden aparecxr en el periodo restante. entre recha de las pruebas y el final ao. Este
riesgo increunerual debe controlarse efectuando otros pmcedirnientos que cubran el
restante o mediante la seguridad de los auditores de que los controles del cliente furcionan
eficientemente para impedir errores materiales, El de los procedimientos se estudia ms a fondo
enel captulo 6.
los
Alcance de Cuando se mantienen constantes otros factores como la naturaleza y 'a oprtunidad de proceprocedimientos
dimientos, cuanto maycy sca el riesgo ms grande ser el alcanee de los SLEStanti-
sustantivos de vos La mejor manera de aumentar cl alcarce de las plucbas sustantivas de transacciones y dc saldos
auditora consiste en examinar ms cuentas. La auditora no set:i tentab/e. si no incluye muestras. su
tamao ha dc ser sulieicnte para reducir el riesgo a un nivel bajo. Enel capitulo 9 se comentan
consideraciones aplicables a la determinacin del tamao de muestra apropiado.
Costo de los Los contadores pblicos certificados no pueden ptescindir del costo de los prccedimientos
procedimientos de alternos, corno tampoco el gerente de una tienda puede ignorar la diferencia de cosco en las marcas
auditoria rivales de mercanca. Aunque no es el factor principal al momento de decidir que evidencia deben obtener. no deja
de ser una o:msideracin importante. Adems, cuanto mayor Sea el riesgo de entres materiales en la cuenta
verificar. ms slida ser la evidencia requerida ellos y ms alto el costo que estn dispuestos pagar.
Segn se seal con anterioridad, la evidencia suficiente y conll*tente se consigue cuando se reduce el riesgo
dc auditora a un nivel aceptable. Por tamo, el grupo mis eficicntc de procedimientos cs aquel que alcanza
los niveles
del riesgo requerido a un costo mnimo.
FIGURA 5.2 Procedimientos de auditora
Comparacin; equ bs ntontos de registros Comparar el total cuenca de control las cuentas por con el
total det mayor subsidiario de mismas
Cuentas
Rastreo: la integridad transacciones siguiendo una hacia

Comparar la sobre el diario
adelante en 105 registros
comprs
Comprobacin.' u transacciones regesttadas siguiendo Comparar la informacin sob' alguncs de diario de para
un. hacia atrs para apoyar los documentos siguiente apoyar como factugas, pagaoc informes d? recepcin
peso (llamado tamb'n "rastre hacia
Inspeccin: leer o revisar punto pof punto un documento 0 un contratode prstamo para verificar las
registro (la tcnica do insiyeccit' ge designa con
CcxYiIiar del mayor general 'efectivo banco' con
Verificar la gajpos de registros se
el estado bancario
conservan forma independiente pero se entre
de 145
aciones de terceros obtener y evaluar una respuesta de Confirmar las cuentas por cobrar
dor, un *-reedor o de otra Darte, en una solicitud i ue
acin sobre Lrrlicularuue afecte* los restados
men 'fsicn ver la eeidencia d un activo ver Ea Examinar y

act3vidad del ObsENvar tos procedimientos con que ge invenlati
lOS
esernpen: rueetii una actividad del cliente.
de' inc operaciones suma de una vertical Recalcula/el gasto depreciaci
fras); totalitar
{eomprObar total de un de
as); extensin (recaladar multiplinncIoJ de datos
nciera las relaciones previstas

macin financiera y de otra indolo fih,ancieras Con
clientes
gatorias." preguntas diri$as al personal apropiado dl
te
Interrogar
obligaciones en transacciones de recepciones de efecaivce
cedimientos analticos
Estos pnxedimientoS consisten enmaluar la inforn-mci6n contenida en estados financieros.
entre datos; financieros y no financieros. Una suposicin fundamental de su aplicacin
es la siguiente: se prev que existen relaciones verosmiles entre los datos y que Se mantendrn cuando no se presenten
condiciones conocidas opuestas. Por tanto. los pueden las pura obtener evidencia la de
montos de los estados financieros. SAS 56 (AU 329). " Artalytigal ofrccc una direcuiz referente a la naturaleza de estos
procedimientos y ejemplo de cmo aplicartos.
Evidencia documentacin la auditoria
146 CAPTULO
Naturaleza de los Las tcnicas que se efectan estos procedimientos pueden ser desde un Simple anlisis d las
de 147
procedimientos tendencias y razones hasta complejos modelos matemticos que contienen numerosas relaciones
analticos y datos de muchos anos anteriores. Un procedimiento analtico simple consiste en comparar los montos de
ingresos y de gastos del ao actual con de periodos anteriores, fijndose en las diferencias significativas. Un procedimiento
ms refinado consistiJa en construir un modelo de regresin mltiple para estimar los importes de las ventas del ao.
los datos cconmicos y de la industria, Los procedimientos analticos tambin pueden incluir clculos de
las reliWiorws de varias cuentas en los estados financien: por ejemplo, porcentajes de utilidad bruta. En
todos estos mtodos. los auditores procuran descubrir diferencias imprevistas o la ausencia de las prevista,_ Las
diferencias podran indicar errotVS en los estados financieros quc es preciso investigar a fondo.
Esencialmente la realizacin de los procedimientosanalticos consta de cuatro pasos:
I. Crear una expectativa del saldo (o razn) de una cuenta,

2. Determinar la diferencia respecto la expectativa que puede aceptarse sin investigar.
3. Comparar eon la expectativa el saldo (razn) de la cuema.
4. Investigar y evaluar las diferenciws significativas respecto a la exiWtativa.
Crear una expectativa
Losauditores tienen acceso a Varios tipo< d informacin para crearse referentes u

procedimientos analticos, a saber:
I. Informacin financiera comparativa de Friodos anteores.

2. Resultados previslos, Como los presupuestos y los pronsticos.
3. Relaciones entre los elementos de la informacin financiera de un periodo.
4. Informacin procedente de emprsassimi[ares de la misma industria; por ejemplo, losoromedios
5. Relaciones entre la informacin financiera y los datos no financieros relevantes.
los clientes de auditora generan informacin financiera interna que puede servir para llevar a cabo los
procedimientos anallicos. Los informes financieros de aos anteriores. los pronsticos. los informes de produccin y 105
de desempeo mensual no Son ms que unas Cuantas fuentes que cabe suponer soportarn de manera previsible los montos
de los estados financiros. Al establecer esas relaciones. los auditores usan importes. cantidades fsicas, razones o
porcentajes. Para mejorar la pn2cisin de los procedimientos pueden calcular individuales
en cada divisin o lnea de producto.
Lo promedios indLrstriaIcs sc publican ca fuentes como Key Business Ranos de Dun y Bradstreet y Annual
Stafemen, Suadies de Roben MorriS Assoeiates. Ambos pmmedios Litrecen una fuente rica de informacin que
permite cazar expectativws para los procedimientcxs analticos. Al comparar las estadsticas de las industrias.
auditores estarn ms alerta ante los errores de clasificacin. aplicaciones incorrectas de los principios contables
o de otros errores en determinadas cuentas de los estados financieros del cliente, Adems, estas comparaciones
pondrn de relieve los puntos fuertes y dbileg relativos a compai:es similares. ofreciendo as a los auditotvs
una base para hacerle recomendaciones construclivas.
Pueden surgir ciertos problemas al utilizar los promedios industnalcs en los procedimiento' analticos por
La no comparabilidad entre compaas y por la incapacidad de conseguir datos actualizados de la industria, Otras
compaas de la misma industria sern ms grarxlcs o ms estarn operando Otras lneas de que afectan a
sus razones o bien aplicarn mtodos contables distintos a los del cliente. Adems, cl tiempo necesario para
reunir los promedios industriales crea una situacin donde los ms recientes siempre tienen aproximadamente
un ao. En conclusin. los auditores han dc considerar cuidadosamente la comparabilidad y laopor tunidad de
la informacin antes sacar conclusiones partir de comparaciones con los promedios industriales.
5
Tipos de expectativas
Los auditores crean extrctativas medio de varias tcnicas: anlisisde tendencias. de razones. de regresin
y pruebas de verosimilitud. El anlisis de 'endenrias incluye examinar los cambm del balance general a
travs del tiempo. Por ejemplo. una revisin de las ventas del cliente en Iok tres ltimos aos podra
148 CAPTULO
indicar una tasa constante de crecimiento del Esta iniorrnaci{' ayudar a los auditores a crear ana
expectativa sobre cules deberan ser las ventas en el ao
El anlisis de Fazcmes consiste en comparar relaciones entre dos o ms cuentas de tos estados
financieros o saldas de cuentas eon daros uo financieros (entre ellos los ingyesos por rdenes de venta).
Las razones financieras tradicionales se cuatro categoras:
I. Razones de liquidez. como la razn del circulante y prueba del cido.

2. Razones de apalancamiento. como la razn pasivo/eapital contable y la razn pasiswcapital largo
plazo.
3. Razones de rentabilidad, como el porcentaje de utilidad bruta y CI rendimiento sobre el activo total.
4. Razones de actividad, como larotaein de inventario y de cuentas por cobrar,
El anlisis de razones consiste en examinar las rea;wiones entre dos o ms variables y puede incluir datos
industria; por a es una forma ms completa anlisis el de tendencias.
El anlisis de razones tiene dos mtodos bsiecxs: el anlisis horizontal y el de seccin transversal.
El anlisis horizontal consiste en revisar las razones del cliente y Sus tendencias travs del tiempo; el
anlisis de seccin transversal consiste en comparar las tazones de compaiias semejantes en un momento
determinado. es decir. se comparan las razones del cliente eon los promedios imlustriales,
LA ligura ilustra los dos tipos de anlisis d los estados financieros de un cliente. Se muestra adems
un estado de resultados. en el cual todos Ins ingresos y gastos Se presentan como porcentaje de las ventas
netas. Este tipo de estado es de gran ulilidad porque se que muchos gastos. entre ellos el costo de los
productos vendidos. tienen una relacin previsible con las ventas netas. Un balance general de tamao
ordinario presenta todos los activos, pasivos' los montos de la participacin del dueo como porcentaje
del activo total. La de estados financieros de tamao comn tambin sc conocc como anlisis vertical
Si los auditares dccidcn utilizar un anlisis ms refinado, a menudo recurrirn a un anlisis de
regresin. ste consie en usar modelos estadsticos para cuantificar la expectativa referente a un monto
o razn de los estados financieros. Podran por ejemplc desarrollar una tiva sobre las ventas del
cliente en e/ ao actual con un modelo que incluya Io gastadocn publiciclad. la extensin del espacio de
venta y cl ingreso personal despus de deducciones El anlisis de regresin tiene ventajas sobre Ollas
clases porgue pueden emplearse ms variables para pvcdecir el kaldo de los estados financieros. adems
de que la confiabilidad y la precisin de expectativas se miden con mayor exactitud
Otro mtodo que se crea una expectati va ms precisa del saldo de los estadas financie ros es una
prueba de Se parece al en que Se expectativa explicita referente al monto de los estados tirzmcieros
usando informacin financiera o no financiera, ejemplo. los podran recurrir a una tasa promedio de a las
tasas promedio de cuartos vacicxs de hotel p:u-a estimar los ingresos en un periodo. Lai prueba de
verosimilitud se distingue del anlisis de regresin en que es menos formal y no se basa un estadstico.
Determinar la diferencia respecto la expeclariva que puede sin investigar

Esta diferencia Sc determina bsicamente con el monto que se juzgue un error material Sin embargo.
hade ser compatible con et grado de seguridad que sc requiere en el procedimiento. Si Tse aplica el
anlisis de regresin. las cuentas que deherian investigarse sern identificadas especificamenle el modelo
estadstico. basndose para ello en la precision y la confiabilidad
doc laa 13J
Evidencia 151
5
establecidas los auditores. Cuando emplea el anlisis de tendencias o de razones, los auditores utilizan
Su juicio profesional para especificar una diferencia absoluta. o sea una diferencia porventual que
darorigen a una investigacin.
Comparar con la expecfariva el faldo (razn ) de la cuento

que sin
Una ve? determinadas la exFctativa y la diferencia que pueden aceptarse, los auditores harn Jas
comparaciones para determinar dnde hay significativas.
y evaluar las Significa/ivas respecto

Los auditores investigan diferencias importantes entre sus y los montos denos estados o razones
financieras del cliente para determinar si contienen errores. Tal vez tengan quc reconsiderar los
mtodos y los factores con que etearvn la expectativa. Entonces interrogar a ejecutivos ser de gran
utilidad. Pero en condiciones normales habrn de confirmar sus explicaOtra de evidencia. Si no logran
hacerlo O Si los ejecutivos no ofrecen explicaciones, los auditores a veces debern ampliar sus pruebas
de las cantidades de los estados financiepara determinar si contienen o no erro'es, La figura 54 incluye
algunos de los enores problemas que pueden encontrar auditores al investiga' las diferencias
importantes descubiettas mediante varicwprocedimientos analticos,
Oportunidad de Las normas de auditoria exigen aplicar prcxedimientos analticos en las etapas de planetuin
los de LOS auditores deciden usarlos como para aportar evidencia sobre la verosimilitud
procedimientos de determinado saldos de cuentas.
analticos Los pmcedimiento,s analticos efectuados al planear la auditora sirven para ayudarles alos
auditores a determinar la naturaleza, la oportunidad y el aleancc de 105 procedimientos con que
se Obtendr evidencia sobre determinadas Cuentas. En la etapa de planeacin cl objetivo es
ayudarles a descubrir hechos o cantidades inusuales afectar la dad los estados financieros. La
planeacin sirve adems para mejorar el conocimiento del negocio del cliente. En la planeacin
de los procedimientos analticos SAS 99 (AU 316). "ConsiOf Fraud in a Financia! Statement exige
a los auditores efectuar pmcedimienays analticos relativos a los ingresos para detectar
relaciones inusuales o impre.ista_s concernientes a las cuentas de ingresos que puedan indicar
fraude, por ejemplo. un procedimiento podra con. sistir en Comparar los ingresos registrados
por mes durante el ao actual con ingresos similares del ao anterior.
Los procedimientos analticos tambin pueden utilizarse corno pruebas sustantivas para tener
evidencia sobre una o ms afirmaciones de los estados financieros. Los auditores no estn
FIGURA 5.4 Problemas posibles descubiertos los procedimientos analticos
Procedimiento analtico
Compagaein de los niveles del inventario del aho actual EraHes del insenrario: peohlema de Obsolescencia del
los anteriores.
. Corngw-ac.in de gastoscle investigacin y de
Clasificacin errnea de tos gastos d
. Comparacin de cuentas del Ventas O en

ao afiua' con las dc aos anteriores, en estimacit"' para incobrables.
Comparacin dol porcentaje do utilidad del cliente

con las pubiiCM!Oi clo la industria. en el de y inventario,
Comparicin de de pmduccin con las Error*'" las ventas; etrr em e: inventario.
venias
pagados saldo Sui*htimacin dg en intereses
152 CAPTULO
anterior promedio de que pagado*.
mentacin de la auditor,ra
obligados aplicar procedimientos analticos (corno pruebas sustantivas), stas son el medio ms
eficiente de verificar algunas afinuaciones_ por ejemplo, aplicarlos suele scr la forma ms eficiente dc la
integridad de Cuentas de ingresos y de gastos. En captulos IO 16 se explican los procedimientos
analticos como pruebas sustantivas de las cuentas de los estados financieros.
por ltimo. los procedimientos han de formar parte de la etapa de revisin global de una auditoria
para ayudar a evaluar la suficiencia de la informacin obtenida y la validez de conclusiones. En la etapa
final de una auditora estos prccedirnicntos consisten cn revisar los estados financieros y las notas. en
volver a calcular tazones (en caso necesario) para detectar saldos o [aciones inusuales o imprevistos que
todava no hayan sido identificados ni explica-
Alcance de los auditores del*n examinar el costo y la eficacia probable de los procedimientos analticos al procedim ientos
determinar cunto sern usados en una auditoria. El costo es bajo debido a la disponibilidad de
analticos computadoras que efectan los clculos y a la simplicidad de muchos mtodos realizados ma nulmente: en
cambio, la eficacia de los procedimientos analticos variar auditoria tras auditora,
Una medida primaria de la eficacia de un procedimiento analtico Su sta depende del nmero de
factores: predictibilidad dc las relaciones, tcnica con que se genere la expectativa y la confiabilidad de
la infrtnacin. Si existe mucho "ruido" en las relaciones de las variables (ventas y costo de los bienes
vendidos por ejemplo), pudiera haber difereneixs materiales que no fueran identificadas por
procedimientos analticos. En trminos generales, la precisin mejora realizando un ms minucioso. Por
ejemplo, efectuando procedimientas analticos Con datos mensn]eS en vez de anuales_
La confiabilidad de los datos puede evaluarse considerando su fuente. Si el cliente los gencro, los
auditores examinarn los controles que se aplicaron en su ohacncin_ Algunas veces habrn de aplicar
procedimientos de auditora para comprobar su confiabilidad antes de utilizarlos en un anlisis.
Evidencia de auditora en reas subjetivas
La obtencin de evidencia en las estimaciones contables. en los Valore* justos de mereado y en transacciones
afines. merecen especial atencin pC'r juicios que emitir los directivos y
Evidencia sobre [xss auditores han de examinar minuciosamente las cuentas de los estados finanCicrOs que se ven estimaciones
afectadas por las estimaciones de los directivos (Ilrnadxs a veces estimaciones contables).
contables todo aquellas para las que Sc eotsidera aceptable una amplia gama de nstcdos como las prcwisioneS para
prdidas de prstamos e invenlarios obsoletos y las estimaciones de las obligaciones de garantid.
Compete a los directivos realizar las estimaciones 'X'ntables y stas estn ms cX puestas a errores
materiales que otras cuenlas de los estados financieros cuyo monto es ms seguro. SAS 57 (AU 342'.
"Auditing Axounting Estimates". exige a los auditores determinar que a) se hicieron las estimaciones
necesarias. que son razonables y c) que se indican y se revelan debidamente.
(pasos a) y c)], requieren chan,crer el negocio del cliente y los principios de contabilidad general-
auditores pueden usar uno o varios de los siguientes mtcxios:
menudo hay quc evaluar si los pasos seguidcE por directivos tienen sentido.
Evidencia 153
de los dilectivos_
S
o ilustrativo
blemas financieros de la industria de ahorros i,' crdito Una institucin que "Micedi ms de S I millones en a de
da de 1980 comienzos de '990 prstamos hipecarios a finales de la dcada de 1980, hab'a ronqituy-en un buen
o del riesgo potencial que iaS es- calculado originalmenre que necesitaba reservas de SI mi'imaciones contables
n d los pblicos cer- Ilcmes para prdidas en prstamos. Ms la Federal tificalos, Varias de esas instituciones
tuvieron problemas i- que debido en a que haban Otorgado mcs habian prdidas por Poco q ue ms tarde
incobrables , present demanda Contra e/ despacho que haba a la institucin.
3. Revisar eventos o transacciones subsecuentes que afectan a etimaein. entre Otros los pagos
de una cantidad estimada que se hagan despus del final del ao.
Corno se seal en el capitulo 2, SAS 99 (AU establece que los audilores hagan un anlisis
retrospectivo de las estimaciones contables importantes y que busquen pruebas de tehdenciosi dad
parte de los ejecutivos_ Si le" parece que ls estimaciones anteriores son tendenciosas. este factor io
tendrn en cuenta al evaluar las estimaciones correspondientes a la auditoria deE ao actual.
La auditora de las transacciones que incluyen estimaciones contables, se complica lxr la gran
variedad de mtodos contables. Las los artrndamieatos y los contratos de cons truccin
u largo plazo no son ms gue algunos de tantos ejemplos de transacciones con contables complejos
que varan segn la ndole dc los contratos y las cilcunstancirs del
(o. Conllrte al auditor evaluar si las reglas contables aplicadas son adecuadas las circunstan
Evidencia En los ltimos aos, los cambios de los principios de contabilidad generalmente aceptados han
obligado a las connpaaiws a aumentar de modo imperante el cle los valores justos del do para
sobre valores medir, para presentar y revelar varios activos. pasivos y componentes del capital ble por ejemplo,
justos del se utilizan en diversas inversiones. activcxs intangibles. aclivos deteriorados derivativos, SAS IO/
(AU 328). "Auditing Fair Value Measurements and ofrece orientacin sobre las consideraciones
mercado de auditora relacionadas con la auditoria de las medidas y revelaciones del valor justo,
Suele suponerse que ese valor es cantidad en que el activo (o pasivo) podri comprarse o
en una trartsacein entre partes dispuesta*. Se determinacin es muy fcil cuando se
publican las cotizaciones en un mercado activo (un intercambio de acciones. por ejemplo). Es
ms dificil detenllinarlos cuando no existe ua mercado activo cuomo sucede con ciertas
prcwieda des de inversin en bienes races y en complejos instrumentos financieros derivados.
Al valuar dichos active'. cl valor justo puede calcularse mediante un modelo de valuacin (por
ejemplo. uno que se base en pronsticos y en el descuento de los flujos futuros de efectivo). En
este caso. el mtcxJo de auditoria se parece al de otras estimaciones en que se aplican una o
varias tcnicas: I ) revisar y probar el pak'e,so administrativo, 2) calcular una estimacin en forma
in&pendientc y 3) revisar los eventos subsecuentzw
Cuando seudopta el mtodo de revisar el prt-ceso administrativo. los auditores consideran
si suposiciones de los directivos son razonables. si el vnodelo de valuacin es adecuado y si
los directivos utilizan la informacin relevante a que tienen acceso, El segundo mtodo consiste
en hacer uno su propia estimacin y ofrece la ventaja de que permite a los auditores comparar
esa cstiTiaacin con la obtenida por los directivos. A menudo los auditon:s utilizan una
combinacin
154 CAPTULO
de xnbos mtodos.
El tercer mtodo permite usar la informacin recabada despus, a fin de evaluar al final del
uo la verosimilitud de la estimacin de los dircctiw.s_ Por ejemplo. la venta de una propiedad dc
inverSin poco despus de un final de periodo. tal vez aporte evidencia bre su valor al final del V
documentacin auditoria
ao. Sin embargo. incluso en este tipo de situacin los auditores han examinar minuciosamente la
evidencia. pues pt*lra Visto influida por que cambiaron despus del final del ao. Por ejemplo. los
precios de acciones negociables de mucho to que cambian despus del del quiz no evidencia
fehaciente de los valores existentes cn l. Adems. sin importar el mtodo o [ntodos aplicados, los
auditores detxrn si se han ptesentado a&cuadamente los valores requeridos por los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
a sobre Cmo deberan los auditores si a uno de sus ejecutivos una compaa le Compra una
cciones parte de un bien raiz a un precio notoriamente excesivo? situacin ejemplifica el tipo de
onadas que puede presentarse a los auditores cuando el Cliente realiza transacciones Con
partes relacionadas. La expresin parres mlarionadas se refiere a individuo o que pueden tener tratos
Con l, en que una de partes recibe un tan fuerte del tal Vez no pueda buscar inters Irrsonal. He aqu
algunos ejemplos: funcionarios. directores. dueos principales y miembros de Su familia inmedlata;
afiliadas corno En tales cacos, la Iransaccin es cualquiera que se d entre la compaa y esas partes,
exceptuados los contratos normales de compensacin. la provisin para gastos y otras operaciones
similares que la ordiwia dc Dado tipo de no SC realizan a luz del da. recuerden los auditores gue en
estos casos el carcter econmico podra Ser distinto de su forma. A menudo se Osan para facilitar
reportes Por eso det*n determinar el comercial de las importantes c inusuales que encuentren
Aun cuando las transacciones se anoten dehidanvente. los auditores han de cerciorarse de que
estn debidamente reveladas en financieros en notas conexas del cliente,
La revelacin de relacionadas incluir: ndole de la relacin; una [kscripcin de la transacviones
que, entre otras cosas, deber incluir montos de dinero; las cantidades que se adeudan a les partes
relacionadas y las que ellas adeudan. junto con y forma del acuerdo _
El reto fundanwntal del auditor 'T'nsiste en descubrir las transacciones con parles relaciona
das las ejecutivos hayan pues estn incluidas registros contables con el resto
de las operaciones. SAS 45 (AU 33'4). Omnibus Statement on Auditing Standards". contiene
directrices para detenninar primen) las partes relacionadas y luego sus los Siguientes: hacer
indagaciones entre ejecutivos y revisar archivos de ta Securities and Exchange
Commission. tos listados de los accionistas y las declaraciones de de intereses que el cliente
obtenga de sus ejecutivos. Al inicio de la auditora se prepara una lista de las partes relacionadas
conocidas. de modo que el pclSonaI de auditora est alerta ante ekte tipo de transacciones durante el
trabajo. Esta lista se guarda en el archivo rrrmanente para consultarla y actualizarla en
Al electuar la audi hay que procurar detectar las transacciones de este tipo
o las que contengan trminos especiales que pudieran indicar cualquier tipo de negcxiacin.
Documentacin de la auditora
Sc obtiene preparando documentos de trabajo, el nexo une la contabilidad del cliente a otros registros relevantes y a su informe.
Sirven principalmemte apoyar el infonne d tos auditores y para ayudarles a realizar y supervisar la auditora Sfarcment on
Audiring S'andavds, No. 96 "Audit Documcntation". establece que esa documentacin ser suficiente pava que los
miembrt* del equipo de auditora I sepan quin rgaliz y supervis e' trabaJ0.2) sepan gu uabaio se efectu y 3)
muestren que registros contables concuerdan con estados financieros o sc concilian
155 CAPITULO 5
con ellos. Los documentos de trabajo tambin incluirn los resultados o cuestiones de la auditora gue,
a juicio de {os sean importantes. las medidas que Sc tornarn para resolverlos y el fundamento de la
conclusin_ Un ejemplo sera incluir la seleccin de un principio contable apropiado que sc aplique a
las transacciones imponantes.
Algunos documentos de trabajosern conciliaciones bancarias o anlisis de las cuentas del mayor:
otros pueden ser fotocopias de minutas de las jumas de los directores; otros ms podran ser Organigran-
tas o diagramas de flujo del control interno del cliente.
Balanza de comprobacin de trat\jo. programas de auditoria. cuestionarios del control interno,
cartas de declaraciones obtenidas del cliente y de sus asesorek legales. formularios de confinnacin
(kvueltos. todos estos programas, listas. notas y documentos forman parte de los documentos de trabajo
del auditor.
En conclusin. la expresin de trabajo. es muy general. que el que firma el infcmne de auditora no
Io realiz personaimcnte. La opinin del surgi funda. mentalmente revisando los documentos de trabajo
preparados el personal de la auditora. Por tanto. han de Suficiente Soporte expresar una opinin sobre
de estados financiam
Los despachos contables grandes envan asistentes statY a escuelas esrxciale_s para que apten dan
las "tcnicas" de sus trabajo Por supuesto. ningn juego estndar de dcwumcntos es idneo para todos
los trabajos. Al pasar de un cliente a Otro, los auditores se topan con diversos tipus dc operaciones. dc
registros contables y controles. conclusin? Deben adaptar la forma y cl conlenido de sus documentos
de trabajo a Eas circunslancias dc cada proyecto.
Funciones de los Los dtxumentos ayudan a los auditores en varias fornws: un medio de asignar y coordinar documentos de el
trabajo: 2) ayudan a los directivos, a los gerentes y socios a supervisar y revisar cl traba. trabajo jo; 3) proveen el Soporte para
el infM-mc del auditor, 4) comprueban el cumplimiento de las normas de auditora generalmente aceptadas que se relacionan
con la ejecucin del trabajo 5) ayudan a planear y a efectuar las auditorias futuras del cliente, Adems. suministran informacin
til en la prestacin de ms profesionales; preparar declaraciones de impuesto sobre la renta, hacer para mejorar el control
interno y ofrecer servicios consultora
Asignacin y coordinacin de/ trabajo de auditoria
Por Io regular, las auditoras son una actividad conjunta Varios auditores, quims hasta varias de un
despacho contable. intervienen en cada proyecto. La labor de los auditores se coordina mediante los
documentos de trabajo. Las tareas se delegan asignando a diversos asi; tentes la responsabilidad de
completar diferentes documentos de trabajo. El auditor senior podra formatear los encabezados de
columna en un de trabajo e introducir uno o dos ejem. plos de transacciones, pidiendo que un asistente
lo compleEe, De modo. un auditor senior puede iniciar o supervisar simultneamente la labor de varios
asistentes,
A menudo no cs posible terminar de una sola vez cl trabajo de una cuenta. As, el efectivo disponible
puede contarse en la fecha del balarwe general, la confirmacin de los saldos bancarios quiz se reciba
una semana despus aproximadamenle_ Al irse realizando cada paso en la verificacin del saldo de
efectivo del cliente, ge 'Echiva un docun-wnto de trabajo gue se expandir y Se actualizar cuando se
Obtenga ms informacin. En conclusin, el trabajo de auditora en una cuenta podra iniciarlo un
asistente y terminarlo otro ms tarde_
Supenisin y revisin del trabajo de los asistentes

A medida que los asistentes completan los dLX?umcntos trabaj. son revisados el auditor senior que
dirige la auditora. Si encuentra fallas en cl trabajo del asistente, escbir "revisar nocas" donde explica
cmo deberan revisarse los documentos de trabajo. Una vez que quede satisfecho con ellos, se
transferirn al gerente. quien efectuar una revisin similar. Si tiene gumas o delecta problemas. el
documento se devuelve vez al Irrsonal de auditora. con notas del gerente que lo revis. Una vez
satisfecho de que los documentos estn completos y de que el trabajo de auditoria fue uno o varios socias
los revisan. Este pnxego de niveles sucesivos de revisin contribuye a garantizar que el trabajo del
personal de auditora documentacin audiavia
156 5
haya sido revisado y surrrvisado con minuciosidad. Al terminar una revisin. el auditor firma el d{wumento de trab@jo anotando
[Videncia la 157
sus iniciales,
Dar SOPOrte al informe documentos trabajo deben contener suficiente evidencia y dcxumentos para convencer al sccio del
trabajo que el despacho contable debera emitir un tipo particular de opinin sobre los estados financieros del cliente. El socio
sabe que siempre se corre el riesgo de que los inversio sufran prdida y de que demande los contadores
auditora Por tanto, el scxio querr cerciorarse de que el iliforyne de los auditores est respaldado y justificado por
la evidencia contenida en documentos de trabajo,
de las normas ejecucin del trabajo

Como sealamos en el capitulo 4, los auditores sern responsables delas prdidas sufridas los usuarios de los estados financieros.
si la auditora "o se ajust a las normas de auditora generalmente aceptadas _ LOS documentos de trabajo Son el medio principal
que les demostrar su acatamiento a las normas de ejecucin del trabaj, En consecuencia. los doernentog de trabajo debern
demostrar planeacin y supervisin adecuada de los asistentes (primera nor ma de ejesucin del trabajo), suficiente conocimiento
del control interno (segunda norma) y la obtencin dg evidencia suficiente y competente para sentar las bases slidas de la
opinin (tercera nonna),
Los docurnentos de trabajo tomados de la auditora anterior de un cliente aportan abundante til al planear y dirigir la siguiente
auditoria. ejemplo. los del ao pasado dicaron cunto tiempo se requera para efectuar la auditora, el interno del cliente y refrescar
la memoria referente a los problemas que se detectaron durante el proyecto. Adems. Con poco esfueTzo algunos documentos
confirmacin dc los terrenos. bonos por pagar o capital en acciones pueden actualizarse de un ao al siguiente. por ltrmo,
los de trabajo dc la audaora anterior sirven de punto dc partida para disear los del ano los auditores dbcn determinar si el
diseo tcdavfa esapropiado y deberan intentar
Naturaleza para realizar una auditora satisfactoria, los auditores necesitan a'h:eso irrestricto a toda la inforconfidencial
de los macin referente al negocio del cliente. Gran parte de ella es confidencial; de utilidad documentos de de los prxluctos.
planes provisionales para combinar negocns con otras y sueldos de trabajo funcionarios y de 'os empleados LOS
funcionarios del no estn dispuestos a pmporcionar a los auditores la informacin a que no tiene acceso la eomFte.ncia,
y Otros, que estn seguros dc los auditores guardarn el
profesional.
Gran parte de la informacin obtenida en forma confidencial se incluye en los documentos de trabajo; en ccmsecuencia,
tambrn stos son confidenciales. El Code of Profes'ional Conduct del American Institute of Certified Public Aecountans contiene
una regla que al atalitor dar a conocer informacin confidencial
En Citzunstancias normales, los auditows consideran que la informacin confidencial es la que no debe divulgarse fuera de
la cmpwSa del cliente. Pero la confidencialidad de sus documentos de trabajo tiene otra peculiaridad: a veces no detx divulgarse
de la empresa del cliente. por ejemplo. si el cliente no quiere que cienos empleados conozcan sueldos de los ejecu tisos. los
auditores no violarla exponiendo sus documentos de trabajo a personal m:' autorizado del cliente. Adem:is, quia contengan
algunas cuentas. ramas o periodos que probar los audito.vslel valor de laspruehas mermara si se permitiera a los
empleados conocer de antemano
Por ser confidenciales los documentos de trabajo. en todo momento se guardanin con buenas medidas de seguridad. Eso
quiere decir que se mantendrn en un archivero o en una caja de auditoras durante la comida y despus de las horas laborables_
158 5
c,wiTUL0
propiedad de los Los documentos de trabajo son propiedad de los no del cliente. En ningn momentc tiene cl
documentos de derecho de exigir a ellos- Terminada la auditora. los auditores los con"rvan. En ocasiones a les
trabajo de la remitir los la obtenida los documentos de trabajo en aos anteriores. Los auditores estn
dispuestos a patiporcic%'ar informacin, pero sus documentos no dcbctn considerarse como
auditora sustituto los registros tables del cliente.
Lus dcXumentos de son el registro Vincipal del alcance de ls procedimientos y de la evidencia

Documentos de reunida durante la auditora. Si Idus auditores. una vez terminada su participacin. acusados de
trabajo y negligencia. Sus documentos de Irabajo sern el factor decisivo para refutar o confirmar la
acusacin. Si no se preparan debidamente, hay igual probabilidad de que perjudiquen los auditores
responsabilidad de o tos pmtejan.
los auditores Si se presenta una encontra de ellos. los demandantes exigirn los documentos los analizarn
meticulosamente en Iulsca de emti-adiecioncs. omisiones o cualquier evidencia dc negligencia
o fraude. Ante esta posibilidad. los despachos contables se ven obligados a cfectux una revisin
crtica de los documentos al terminar un trabajo. Durante la revisin los auditores deben recordar
que cualquier afirmacin contradictoria no explicada puede usarse de3pus pal la acusacin de
una auditora impropia_
Cunto tiemrx' han de conservarse los documentos de la auditoria? La SarbaneS-OxIey Acl
del 2002 establece que las auditores los corvservarn durante siete aos por Io menos, Esto se
aplica a la auditora dc todxs las compaas que cotizan en la txyisa_ Es un rrriodo apropiado
tambin para las auditoras de empresas no pblicas_
Diferencias de opinin
En ocasiones Se observan incongruencixg en los documentos de trabajo porque el personal Ce
auditoria digamos un auditor senior y el llegan a conclusiones diferentes sobre alguna cuestin
compleja de auditoria o de contabilidad. En casos, han de discutir el asunto para ver si pueden
llegar a un acuerdo. Si lo logran, documentos de trabajo se revisan para reflejen Su opinin comn,
Si no lo logran. la opinin del socio encargado de la auditcya impondr respecto al del informe,
Sin embargo. el resto de los integrantes del equipe de auditora tiene el derecho de anotar en los
su En caso de que un asistente opte por dejar constancia de su desacuerdo. cn un memorando el
encargado indicar con mucho cuidado cl motivo dc la decisin final del despacho. En la inter
prelacin que la Securities and Exchange Commission le da a la SaanesOxley Act del 2002, se
requiere que los documentas dc trabajo sean retenidos sin importar si apoyan o rechazan la
conclusin final de los auditotes Sobre asuntos Pero la ley no obligao mantener la opinin
preliminar cuando se basa en informacin o en dalos incompletos.
Hay varios documentos de trabajo. pues stos contienen informacin diversa ofrvtenida los
auditores. Sin embargo, hay algunas categoras generales en que pueden agruparse la mayor pane
Tipos de ellos: I ) documentos adminislralivas de audi10rEa; 2) halN7a de comprobacin del bajo y
hoja resumen; 3) asientos de ajugte y asientos de 4) programa anexo. anlisis, conciliaciones y
de documentos documentos computarizados, y 5) documentos de confinnacin.
de trabajo
administrativos de
La auditora es una actividad compleja que requiere planeacin, supervisin. control y coordinaCin. Algunos
estn diseados esFCftcamcente pura los auditores a planea: y administrar su labor. planes y programas de
awditora, cuestionarios Sobre el eontrol interno.
diagramas dc flujo. canas compromiso y presupuestos de tiempo. Los memorandos del proceso
de planeacin y plticas revelantes con directivos tambin se consideran documentos
administrativos de trabajo.
de del trabajo
[Videncia
la 159
La balanza de comprobacin del trabajo es una hoja que Contiene log saldos de IaScuents del
mayor general referentes al atto actual y al anterior: adems condene columnas para los
Evidencia de la auditoria 160
V docutnentacin
FK7JRA 5.5 Resurnen de la balanza de comprobacin del trabajo
IriC.
que de 20X5 Revisuiopor Ras
Saldo del Balanza de periodo comprobci no ajustada Ajustes Balance

$eneral
ajustes y reclasificaciones propuestas y para 105 saldos finales que aparecern en

los estados financieros. La balanza es la coautnna vertebral dc todos los documentos de traba jo;
el documento clave que controla y resume los documentos de apoyo. En la figura 5.5 SC incluye
una parte de
En muchas auditorias. el eliente entrega o los auditore; na balanza de
comprobacin de trabajo. una vez asentadas todas las partidas del diario
correspondientes al final del periodo. Antes deaeeptar la balanza en sus de
trabajo. los auditores detxrn Comparar los montos del mayor generqJ para determinar si 18 balanza
Se prepar correctamente,
Se preparan hojas resumen (llamadas tambin hoja.' que combinan Cuentas similares del
diario general. total aparece como un solo total en balanza de comprobacin de trabajo, por ejemplo.
una hoja de efectivo combinar las Siguientes del mayor general: caja Chica, cuenta de
bancos. 240, cuenta bancaria de nmina de planta. SS"); cuenta bancaria de dividend03, SI 000,
Tambin pueden prepararse hojas resumen pura cuentas por cobrar, inventarios. participacin de
accionistas. ventas netas y otros encabezados del balance general o dl estado de Rsultados.
Evidencia y de la auditoria 161
Asientos de ajuste y asientos de reclasificacin
Durante una auditoria los auditores pueden descubrir varios tipos de errores en los estados
financieros del cliente y en Sus legistros contables. pueden ser grandes o pueden deberse a la
omisin de una transaccin o al us de cantidadcS incorrectas: mieden provenir de una clasificacin
impropia corte o de ma interpregacin de las transacciones, por regular se trata errores
accidentales: sin embargo. lm auditores tal vez descubran fraude en los registros contables.
Para corregir los errores o el fraude material en los estados financieros y en los registros
contables. formulan un asiento de ajuste en el diario, que recomiendan como partida en los registros
contahlev del cliente Adems. asientos de reclasificacin en el diario para partidas que, aunque
incluidas correctamente. han de reclxqificarsc para presentar razonable mente los
estados financieros_ Por ejemplo, las cuentas por cobrar con grandes acreedores
detxrian reclasificarse como paso cn el balance Los asienos de reclasificacin afec tan slo a
I presentacin de estados; por tanto. no se incluyen en los registros contables cliente. Aparecen
slo en las hojas de trabars contables.
CAPTULO
de Soporte
Aunque a todos los doeun:lentos de trabajo les asigna el nombre genrico d cdulas, le auditores prefieren
utilizar este trmino para designar un listado de los elementos o detalles gu: en determinada fecha
abarcan e' saldo de una eucnta de activo o pasivo. As pues. sc descrit-, correctamente como
cdula una lista de las carnidades adeudadas 0 losproveedores que fortra_r el saldo de la cuenta de cuentas
comerciales por pagar.
Anlisis de una cuenta del mayor

El anliis de una cuenta del mayor es Otro tipo comn de de trabajo. Su finalidad mostrar todos los cambios
en la cuenta de un activo, un pasivo. el capital, los ingresos o gasn durante el periodo p la
auditoria. Si un nmen- de es individualmente inma tea], pueden anotarse una sola cuenta en el
doeunvento d trabajo del anlisis, Los de las cuentas son de gran utilidad paru corroborar las que se vieron
afectadas por pocas transacciones durante el ao: cuentas dc activos dc la planta, cuentas de deuda a larg-
-' plazo, cuentas de capital en y utilidades retenidas.
Fara analizar una cuenta del mayor, los auditores primero anotan cl saldo inicial e indican 12 naturaleza
de las cuentas que Io contienen. Despus. anotan e investigan la natu'aleza dc toes los cargos y abonos de
la cuenta durante el periodo. Estos sientos al combinarse con el sal'} inicial. producen una cifra que
representa el saldo de la cuenla a la fecha de la auditora. En de detectarse errores u cunisiones
imprtantes durante el anlisis de una el asiento gario de ajuste en el diario aprobado el cliente se
incluye en e' docunxnto de trabajo obtener el saldo ajustado que se reqvtiel? en los espacios financieros,
Conciliaciones
A menudo los auditores desean probar relacin entre las cantidades Obtenidas de fuentes divesas. Al
hacerlo, obtienen o preparan dumentos de trabajo llamados conciliaciones, stas een evidencia sobre la
exactitud de una o ambas cantidades y son importantes para la auditora muchas cuentas: efectivo, cuentas
cobrar e inventarios.
Documentos de trabajo de
Son Otro tipo de los documentos d trabajo. Para comprobar ciertas clases de cuentas y Otr:' cifras, los
auditores efectan un clculo independiente y comparan los resultados con los monan que aparecen en los
registros del cliente. He aqu algunos ejemplos de montos que podran ver ficarse mediante el clculo: gastos
por intereses. depreciacin. impuestos a la nmina, impues: sobre la renta. reponsahilidad derivada del plan
de pensiones y ganancias por accin.
Documentos de
162 5
La auditora no se limita al examen de los registros financieros ni los documentos de trabajo limitan a
anlisis Durante una auditoria, los auditores renen mucho malerial mente expositorio para corroborar
su informe. Un ejemplo son copias de las minutas dc las juntas de directores y aecioniktas. He aqu otros
ejemplos de documentos de confirm
cin: copias dc artculos de constitucin y copias de contratms impmanteg, contrtos de emisin y

bonos e hipotecxs; referentes al examen delos registros: confirrr- ciones de auditora; cartas de
declaraciones de' cliente y de sus asesows legales.
Organizacin de los Los auditores conservan dos archivos de de trabajo para cada l)
documentos actuales para cuida auditora terminada y 2) un archivo permanente de dalos relativamente
de tr abajo fiables. Los primeros (para la audi[0ta 2(") se refieren exclusivamente a la auditora de ao:
el segundo ctM1tiene entre otras cosas, copias de los articlos de la constitucin de la empr+
sa, que siempre son importantes para la auditoria.
archivos actuales
Evidencia y de la auditoria 163
Los documentos de trabajo contenido cn estos archivos respaldan al informe de los referente a un
164 5
ao en particular. Muchos &spachos contables han comprobado la utilidad cuanizarlos en torno a una serie
de las cuentas en los estados financieros Cliente. Los documcntos administrativos casi siempre son el inicio
de los archivos actuales e incluyen un Ixwrador de los estados financieros y del informe de los auditores.
En d'EumentOS se adjunta la balan?.a de convrobacin de y los asientos de ajuste y de reclasificacin. La
parte 'estan te Consta de documentos que y Otras representaciones en los estados tos del cliente.
Comienza con ILxs dxumentos de las cuentas del activo y contina eon documentos de pasivo, cuentas de
capital contable. cuentas de ingresos y de gastos.
A cada del archivo Se asigna un nmero y inforrnacin Se a travs de un sistema dc referencias cruzadas. De este
modo. el revisor "x:alizar en dcxumen tos los montos contenidos en la balanza de comprobacin de trabajo. En la figura se
muestra un sistema de referencias y una estructura tipiea de los archivos actuales CEspuS de los documentos administrativos.
"GURA 56 Organizacin de los archivos actuales

165
CAPITULO
Ei archivo permanente
El archivo permanente cumple tres propsitos: l) refrescar la memoria de 105 auditores sobre las
Cuentas aplicables en un periodo de muchos aos: 2) ofrecer a los nuevos miembros del personal
un resumen rpido de las y de la organizacin del cliente. y conservar los documentas de trabajo
'eferentes a cuentas que muestran relativamente pocos cambios ninguno. eliminando as la
necesidad de prepararlos ao tras ao.
Gran parte de contenida cn archivo sc obtiene durante la primera
auditora a los registros del cliente. Gran parte del tiempo dedicado a la primera auditora sc destina
a conseguir y evaluar informacin bsica; 3Pias dc artculos dc la constitucin de la empresa y
reglamentos. arrendamientos. Contratos dc patentes. planes de jubilacin, laborales.
contratos dc construccin a largo partes relacionadas conocidas. catlogos dc cuentas y
declaraciones fiscales de aos anteriores
En el archivo permanente Sc incluyen adcrns, los anlisis de cuentas que muestren
cambios a lo largo de varios Esas cuentas pueden incluir IO siguiente: terrenos. edilicias.
depreciacin acumulada. inversiones a largo plaza. pasivo a largo plam. capital en acciones otras
cuentas del capita comable. investigacin inicial de las Cuentas ha de incluir las transacciones de
muchos aos. Una vez actualizados estos anlisis histricos, el requerido
Se limitar a revisar las transacciones del aho actual en En este a;specto, el
archivo permanente ahorra liempo. pues basta aglzgar cambios actuales de cuentas a los
documentos rcrmanenles sin rehacerlos cn los documentos actales, Por supuesta hay que incluir
Directrices para A continuacih vamos {i resumir en prrafos breves, las directrices bsicas para preparar dccu
mentos de trabajo que ctHnpIan con las nomas profesionales.
preparar los
Hay que preparar un documento hien identifveado para cada tema. Esto se logra con un
documentos de encatxpado que incluya el nombre del cliente. con una descripcin clara de la informacin y con
trabajo la fecha o el periodo Si cl [Xrsonal del cliente [o elabor debidamente. se le pondr: las
siglas (PPC) (preparado por el cliente) y Se prolKu- eon bienicas adecuadas,
Una buena prctica en lo documentos consiste en identificar completa y especficamente
los que se examinan. entrevistar a los empleados y el visi\ar los sil". El que los pwepara dcbt'
fecharlos. firmarlcxs o inicializarlos: han de incluirse la firma o las iniciales de; funcionario de
ms alto rango. del ejecutivo o sgRiO que los revisaron.
Los documentos se cotejan y remiten a la balanza de comprobacin de trabajo o a la
resumen Correspondiente. Cuando se necesita referenciarlos entre ellos. debe haber
referenciacruzadas adecuadas.
En cada uno se indicar el tipo de verificacin que 104 auditores llevaron a catx_ por
ejemPIO, la revisin de las facturas dc compras pagadas se complementar inspeccionando las
nes relacionadas y los documentcys de recepcin para verificar la autenticidad de las factura"
examinadas; una descripcin del procedimiento de comprobacin se incluir en los documento;
de trabajo. A medida que ge utilizan para identifica_
ciertos pasas en el trabajo realizado. Estos smbolos, llamados marcas de comprobacin, un
rnedio muy de indicar los procedimientos dc auditoria aplicados a ciertos montos sc
utilicen. han de acompaarse de leyenda explique Su Significado.
Los documentos deben incluir comentarios por los auditores que indiquen sus
sobre cada aspecto del trabajo, En otras palabras. los auditores han de expresar claramente
opinin que Sc formaron a raz de los procedimientos de auditora sintetizados en ellos. La ligur.
S,' muestra una conclusin relacionada con la auditoria de la estimacin para Cuentas incobra
bles. junto con otros aspectos de un doeurnento debidamente prelxirado.
Documaltos de Tradicionalmente. los documentas de trabajo Sc haban preparado eon lpiz en papel con
trabajo generados columnas. Hoy se utilizan computadoras porttiles que los auditores consigo al lugar Jeuabajc
por computadora Cuando se hace un ajuste en este tipo de dcxumentos, aparecen al instante en la
hoja resumen. en la cdula de ajustes y en la balanza de comprobacin del trabajo, Las referen-
en los dcwumentos de trabajo cruz.adws idneas que muestren en qu parte del archivo
permanente se halla dicha informacin,
Evidencia y de auditoria 167
146 CAPITULO 5
cias cruzadas necesarias Se intrylucen automticamente en cada hoja. Si el ajuste afecta al

ingreso gravable. la cuenta de gaslos de ISR y el pasivo respectivo se ajustan automticamente.
usan do la tasa fiscal marginal del cliente. Lo mismo sucede con todos los sub-lOtaIes. totales de
columna y las cruzadas en de
Cuando se da mantenimiento manual a los documentos de trabajo. todos esas asientos y
cambios han de hacerse con un lpiz. un honador y una Si se usa una computadora el ajuste Cuya
realizacin tardar media hora Se introduce en cuestin de segundos. En conclusin. la
computadora ha absorbido gran parte del uso del lpiz y de 103 clculos matemticos cn la dc las
de trabajo.
MLechos despachos contables aprovechan al mximo las capacidades de la digitalizacin de
documentos, el enlace de datos, las y la de las personales, Estn en condiciones de generar
numerosos da:umentos electrnicos, creando casi una "auditoria sin papel'
Revisin de los Los documentos de trabajo se revisan en todos niveles de supewikin de un despacho contadocumentos
de ble. LO de alto rango examinan los de los asiscenles Staff: los gerentes examinan los trabajo de la que preparan los
asistentes y los auditores senior; el socio examina todos los papeles de trabajo, auditora Muchos despachos exigen adems
que un segundo socio los revise.
los
Todos procuran cerciorarse de que los documentos de trabajo reflejen correctamente la auditorm
Sin embargo. hay diferencias en la naturaleza de las revisiones. La revisin hecha por el auditor
senior es la ms tcnica y suele efectuarse inmediatamente despus de terminar los docu. de
trabajo. El auditor desea cerciorarse de que Cl asistente realizado los procedimientos
corwctamentc y que sus resultados conclusiones se expresen con claridad.
La de los gerentes y de del cuando examinarse al mismo tiempo todos los documentas. En
este caso sc desea determinar que la auditora haya efectuado en conformidad con las normas dc
auditorfu generalmente aceptadas y que apoyzn el informe que se emitir sobre los estados
financieros. La revisin simultnea ofrece algunas ventaj&;. Quiz se determine que los
documentos coinciden. es decir, las cantidades Se transfirieRjn correctamente de uno a Como ya
se mencion en el captulo. han de incongruencixs. omisiones o "cabos sueltos" que ms tarde
pudian corrotwwar tos alegatas de una audiloria impropia por parte de los demandantes. Adems.
es preciso derar si las diferencias inmateriales que Se pasaron sin ajuste podran tener un efecto
materia] acumulativo en los estados financieros.
segunda revisin del socio tiene objeto garantizar que se hayan cumplido Rufas las
politicas del control interno de calidad del despacho contable. as como ofrecer "ntra opinin" de
que la auditora se realiz de conformidad con las normas de auditoria generalmente acepia
Caso ilustrativo
En un Alerta del riesgo de AICPA, Se resumie- financieros muestran resultados faron cornentarios de la revisin 'Otables
antes de ser auditados.
sobre los drwumentos de trabajo y se hizo la siguiente suge- Los auditores no detpn deiar punlos no resueltosen tos rencia
respecto la preparacin V revisin de estos docu- d.wumentos trabajo. trtese de preguntas abiertas, notas al margen o de
listas de pendientes. Un adversario buscar y hallar IO que diieron que pero LOS auditores deln evaluar con
esce4*icistno que no hicieron.
obtenida el Conocimiento L 04 destruir 'os cancelados de Cliente de las industrias donde opera, Esta es
programas, de de estados fmar,ciems y i mpoflante 105 ven tanto en impresiones como formato de cmpupresionados
por los resultados y tambin cuando los esta- tadora.
Evidencia y de auditoria 169
documentacin
das. revisin. llamada lambin revisin suele efectuarla un sin Vnculos personales ni
profesionales con el cliente. A los despachos contables multioficinas invitan a un socio de otra
oficina para que haga esta revisin. La firma del despacho contable no Se incluye en ei informe
de auditoria hasta que to-d;LS estas revisiones han sido realiztdas de conformidad.
Resumen del Este captulo se centra en cl concepto de evidencia suficiente y competente auditoria,
captulo corno en la forma en que incluye en los documentos de trabajo. En 'tsurnen:
I. La tercera norma de ejecucin del trabajo exige que los auditores obtengan evidencia suticiente
y competente corrobore su opinin, Para ser Competente, la evidencia necesita ser relevante
y vlida. En general, se juzga mis vlida cuando ai Se ch,tiene de fuentes indepen dientes
fuera de la organizacin dl cliente; b) la genera un sistema contable provisto de un buen
control interno; e) los auditores la obtienen directamente y no de una fuente secundaria.
Utilizan su juicio para determinar cuma informacin se requiere para con. firmar opinin.
2. auditores recaban evidencia para minorar el riesgo de o modificar su opinin sobre estados
financieros que Contienen errores materiales. Puesto que los estados financieros tan de una
serie de afirmaciones de la gerencia, obtener evidenciasuficiente y compe tente sobre cada
afirmacin.
3. He aqu los riesgos en cl nivel de balance de cuentas individuales: a) riesgo de que haya un
error material una afirmacin (que riesgo inherente y de control) y b) riesgo de que los
auditore no delecten cl erro: (riesgo de deteccin). LOS auditores 'ecaban informacin para
evaluar ambos tipus de riesgo y 'educir el deteccin.
4. Deben tener mucho cuidado al examinar las cuernas de los estados financies que se vem
afectadas por lxs estimaciones de los directivos, entre ellas la estimacin para cuentas
incobrables. El riesgo inheretue de estos tiros de cuentas suele Ser mucho mayor que el de
otras
cuentas,
5. Los documentos de trabajo son el nexo entre los registros contabis del elicnte y el informe
de los auditores. Son propiedad de los auditores y tienen Objeto ayudarles a Coordinar y
revisar su trabajo, dan soporte al informe. consignan el cumplimiento de las normas de
auditoria generalmente aceptadas y facilita auditorias futuras del cliente.
Omceptos
bsicos
explicados y Naia: en glOS4ffIh.
Anlisis e que todGsrlOS de de y
puestos de relieve ingresos
de T'cn_wa que consiste en del
en el capitulo
industria.
Anlisis los periodo

alguna de 1. de 4C
xhivo dc datos
bles,' copias de de ia de
Asiento
de del
de SOS cn iu de gu el
0
del asientos i"gluyzu en del det sus
registros
Balanza de comprobacin del trabajo mayor

general correspondientes y fura los y
en
Carta de Calta Cartas individuales a de los
Con Su calidad. Ser

Competente de de tente ser confiable tv.'ilidiii y ve".
Corte de Si se de la fecha
de trabajo es a
dirigir In tiernroy de y pe-
la y que
en las COSZS
la de los copias de de
dg y de del
Documentos de evidencia
los y o de y
dc ejemplo. un
no la ni Estados de d. algu-
por que y porcentaje de V
a"
Evidencia de auditora Informacin o la de que I Os estados muesu-
an la del de
La las audito tc s fsico.
Hoja 'le de Cuyo balanz* como sola electrnico de
Sistema en (latos se
de compaas, En dl ls por
Marea de en
del utilicen. "1c leyenda
su signifwado.
Material Muy LO de
una
'h
y de Inedida'
dc
wonSejo dc
de y d tas fui
estados financieros. riesgo dc deteccin,
Riesgo de auditoria de no
que
Riesgo de control pre.rcnga ni que de
ocurrir una
Riesgo de afirmacin
documenIeiOn J
Evidencia de auditoria; 171
ente
Preguntas 5-1. aucinenue el riesgo de cl auditora. para repaso
5-3. entre el de cuya
54. En con usted, el la y la la do juicio en cada de
5-5. "El [tu!jOt e! el el de y el de activos

brinda A de lu
Comente est
LOS de dc Venla. vigentes general, 1.0 podran las al En SU de tipo *'J
?
5-7. l. efecto a certificados de de el slido vnfonnacin"
5-9. de hallazgos
lente
5,10. los propsitos ptincii"les al de

5-1 t. El de la
dea clien'e ea vei uso de la de declaraCiOnes de el de auditori:'
5'121 y btcv.lte ge estadok del
"Al el en de el auditor en ciases ahiternas de Explique

5-14, pintes
5-15. velacionek deberan hacerse en los transaccioncmate con el a

y
d.' I de en el d" del trahajo son las

de
5-18. de trabajo Lil
5'19. tipos es con:able_ E:$e rra;estra que en c

LO
173
Sr pide:
Se ide:
Se
174 CAPTULO
175
176 CAPTULO
Problemas
Se pide:
177
178 CAPTULO
179
por de publicidad: el aS3,OfX)
Sido de S2SSOO9de!
El del el S12 valer

a que posponer parle
del inter" siguiente en
se que neafr_ las parodas anteriores auditora Si Sc de Su
cs auditora la a el _11 2GX4_ Al de basndose en

dc y en sv CL' d la industria.
a tendencia
2. A su de ia que lu utilidad encl
20.X4 Ser que el no 20X3,
. A partir Su
20X4
4. A de del de
general, del piso
.A de de de la de fue
de dg LTdito fue devenga quien
6. A de discusin con d. monto de destn-a compatible
La de 'Je debido
Se p: Opsito
decir. un de IO que
. Oblen$t Caniidades esperadas Se
. [Ah financieros no Todo
Suponiendo
Como
Caso para equipos 555. de fones, CPA. en la elase

y del otros fondue.
En parte e' de Se
de las gue en la
Le en
uo
de el ao El Salda
Esta lnea es
"e la
de Supply
en de pl:mcain de
Se pid/:
Caso de
investigaein y
de diseusin
Se pide.
182
Evid
5+7.
We pide-n
184
Refereneias
reeomendadas 33?
Captulo
Planeacin de la auditora:
conexin de los
procedimientos de
auditora con el riesgo
OBJETIVOS Despus de estudiar este capitulo, usted deber ser capaz de:
que ins auditores toman en cuenta al aeeptar a dientes nuevas.
Explicar respemsabilidadesdel contador pb!ico certificado Cuando planea una auditora.
$plicat evalan el riesgo de' y para deierminar los fiesgos
Describir la forma en que se ve afectada por la de' riesgo y la materialidad.

Distinguir entre la prle a sistemas en un program de a_Jditoria y la parte
correspondiente a pruebas
los riesgos de con la la oportunidad y el a\cance de los procedimientos de
Describir los pasos fundan-+ntales del pn-CpSO de
Cmo determinan los auditores si un cliente potenci:i) tiene buena reputacin y deben aceptar Una vez aceptado. planean la
auditora y pyepyan el programa inicial? Al considerar la yxsibie tespons:ihilidad legal. es evidente que los auditores no se limiten
nievamente a aceptar al Cliente y luego ir a sus instalacionesvara "inicial la auditora". La primera norrna de ejecucin del trabajo
establece 'O Siguiente:
(si Ips hay; supervisados-v

El Irabajp planeane debidamente y los telau'sivo
forma es mio),
El concepto de planeacin adecuada incluye investigasal cliente potencial antes de decidir si Sc acepta O no auditoria; eonwer
sus operaciones y su ambiente, evaluar el riesgo y la materialidad de la auditora: disear una estrategia global para rg.mizar.
dotar de personal. co ordinar y programar las actividades de auditora; los riesgos a los procesos de auditori.-i La planeacin se Io
largo dc la auditoria_ aunque se realiza mucha planeacin dc iniciar el de canux. Siempre que sc descubra problettl:l, los auditores
deben planear respuesta ante la situacin. En CSIC captulo se el proceso dinmico dc planeacin, petando conseguir un cliente y
pwsando luego cl diseo del programa. Se ofrece un resumen de toda la auditora.
Obtencin de clientes
La contadura pblica es una profesin competitiv y la myoria de los despachos contable. ansan
conseguir ms clientes, Algunos trabajos se logran en transacciones de negcQi-xs como i'.
adquisicin de una compaa por un cliente y e' deseo de este de que un despacho contable gneargLR
de la auditora. Otros se obtienen competitivarneme a travs de contactos sociales o de negocio con
un socio; se pide al despacho contable que presente una propuesta par, erectuar la auditora anual
Los clientes potenciales abarcan desde las compaas de fundacitl_: reciente quc desean una
primera auditora. hasta compaas bien establecidas que piensan reem Su auditor. Qu plantea un
evala ble e' riesgo que entraa Qu otras responsabilidades profesionulcsexis\en cuando sc
adquier un cliente?
Ante es indispensable que cl despacho contable no pierda su integridad. objetividad.
aputacin, que le perrnilen brindar servicios de alta calidad Ningn auditor puede darse el de
a,qxiarse peridicamente eon clientes que palticiB:n en fraudes o en Otras prcticas La Oleada de
litigios en que intersienen los subraya liecesidades de que los despw chos comables establezcan
politicz; de control de calidad para investigar exhaustivamente a clientes potenciales an,'es de
186
aceptar ana auditoria. Deben investigar la historia de los clienle, entre otras cosas; idemidad y
reputacin de les directores. de los funcionarios y de los princip;: les accionists.
Aun cuando la auditora Se efecte Conforme las normas de auditoria generalmente acelW das,
los o acreedores prdidas pueden entablar demanda, por necesario considerar la reputacin de los
ejecutivos, como la fuerza financiera y la clasific* cin de crdito del cliente potencial para juzgar cl
flesgo global de asociarse a una empresa partie.llur. A dicho riesgo se leconoeg como riesgo del
trabajo de auditoria.
A fin dccvaluar esc riesgo, los auditores msiguen permiso dc la gerencia pura investiga; en
terceros al cliente potencial. por ejemplo. Su banquero ofrecer informacin respecto historial
financiero y su evaluacin de crdito. Los asesores legales provy.rciogan informaci' respecto al
ambiente legal. entre Otras cosas los litigios y disputcspcndicntcs con los reguladores.
El riesgo del 'rabajo de auditora aumenta cuando la coinpaia del cliente se halla en posici(Ni
financiera dbil o neexsita urgentemente mis capital, Si e' cliente quiebra, los auditorc,
Minkow intent *ncubrir e' fraude invilliendo varios nes
Caso ilustrativo de para un edificio y darie apariencia de un
proyecto restauracin. Antes SE
ZZ7Z Best co dedicada a la limpieza de alfombras
cubriera el fraude, las de Id compaa [enlan un va,
fundada en 1981 Barry Mjn\ow, estudiante de 15 aos
de superior a despus
de edad que cursaba la preparato'id. TUVO un ecimiento
imlmtante d mediados dt le de 1980. pero Se despaomaran, Este ilustra te riesgos
Minkow a varios con criminales e ide un plan de a de fo rpido. la npcesid.ui de
restaurarles dahados a las de seguros. Supuestase Anvesligar de los clave y Conocer a fondo las
contratos que. segn se descubri operaciones del clente y su industrie.
despus, eran EOS phllcos certifwadcvs insistieron
en visitar sitio,
63
a mcnudo son objeto de detn:mdas largas y costosas, eon un posible dano dc su reputacin profe
Por algunos prefieren no
IO aceptan admitiendo lu necesidad de ampliar los procedimientos de auditora para compensar
los altsimos nivues del riesgo.
Apartc dc evaluar ei riesgo, es nccxsario considerar si auditora puede llevarse cabo conforme
a las normas de auditora generallncn'w* aceptadas. Como se mencion en e; captulo 3, e]
despacho contable Iva de ser independiente del cliente en su labor. por los auditores habrn de
determinar Si hay condiciones que les impidan efecruar una independiente del cliente. Tarnhin
determinar si los el persona! tienen preparacin y experiencia para realizarla de modo competente.
Si carecen de experiencia en irdusta muy compleja, quiz decidan que no pueden realizar tipo de
auditora a nwnos que el ckspacho contable contrat a Frsonal con experiencia:
Presentacin de una Para obtenerla auditoria quiaq se pida presentar una propxgtu competitiva que incluya informapropuesta
cin sobre la naturaleza los servicios de la compaa, las cualids del persona], los honorarios anticipados y
cualquier Otra informacin que potencial de la elija. Tal vez se pida una presentacin oral al confit de auditora
del cliente potencial y a sus: ejecutivos para tener una dc seleccin. Convo luego ms ampliamente. cuando los
auditores reemplazan a otros. Conviene que sccomuniquen con ellos antes de aceptar el nuevo
Los aneglos de auditora se hacen eonfae1aJ1do al comit de auditoria de compaa. Las

compaa* pblicas deben establecerlo en el consejo de administracin. para que asuma una
funcin activa en la suvxrvisin de las militicas, prcticas contables y de informes financierw Los
exige la Bolsa de Valores de Nueva York. el American Stock Exchange y el NASDAQ. FI comite
debe componerse al de tres directores irtdegwndienws. es decir.
externos (ni funcionarios ni empleados) que na rengan ninguna relacin que afecte a su indepen
deneia, En concreto. la SarhanesOxIey Act del 2W2 estipula los miembros no recibir de la
cmpaia honorar;os de consultor(a, de asesora, ni de otra ndole y tampxo afiliados a ella.
Tambin los miembros del comit de auditora dehen conocer algo de finanzas: Por ltimo. e!
comit se encawga dc nombrar. conqxnsar y supervisar a los auditores.
Durante la auditora. auditores discutirn con el comit asuntos debilidades del control
interno. ajustes u lu auditora. los directivos respecto a los principias contablcs_ calidad de
principios contables aplicados por compaa e indicaciones de fraude de otros actos ilegales
cometidos por funcionarios corporativos. Las normas auditoria generalmente aceptadas exigen
esas comunicaciones. pues ayudan al comit supervisar la presentacin de losinformes financieros.
E captulos 7 y 16 ampliamente las coma. nieaciones que Se exigen al comit.
glas las organizaciones cuentan un comit de auditoria. Por este concepto no se aplica a
lasempresa< organizadas como propiedad de un solo dueo. soiedadcs en nombre colectivo y
seriedades annimas de pocos propietarios. Los acuerdos necesarios gara auditarlas generalmente
se realizan con los dueos. conun ejecutisu por ejemplo. el presidente o el conualor.
Cuando una compaa contrata Ices' servicios de contadores pblicos independientes. casi siemrge
solicita casto dc personal ia unidad de medid:l para calcularlo. Cada
despacho contable elabora una tarifa de honorarios por hora o por da segn categori4 personal
basndose en sueldos direet'xs y en relacionados corno los impuestos a la nmina y los beneficios.
Luego el costo directo se incrementa con Eos gastos generales y un elemento de utilidad. Adems
de honorarios estndar por dia o por hora. a los clientes se les cobran los directos de los viticos
de los auditores. del procesamiento de informes y MIOS gastos pagados personalmente.
188 CAPTULO
6
Pata estimar los honrarios d una auditor hay qu aplieai las tarifas por da o por hora tiempo estimado. Los
auditores tal vez se limiten a ofrecer une estimacin aproximada, ya qtx n:' pueskn de la exacta de Tambin pueden tarifas
por el tiempo estimado y cotizar una gama nivel de cantidades dentro del cual caern Io, honorarios En situacin pueden
Se "des cuentan" de nivel para enfrentar la conqxtcncia.
municacin SAS 84 (AU 315). "Communications hctween Predecesor and Successor Auditor;". requiere que
con los los auditores procuren sornunicarse con predecesor untes de uceplar un 'raba)".
auditores predecesores una fuente de de un te poleneiaL muchas veces la eomunicacin antes
auditores de pesentarie una propuesus. Otru veces ejemplo, Ia SOiicitud por parle de l u otras rmnesj,
anteriores la Comunicacin se efectuar, despus de presentar una propuesta formal,
La tica revelar comunicacin Sin cliente: eso las auditores sucesores han de pedir a los
ejecutivos de l que autoricen predecesorpara las preguntxs sin reservas. Si un cliente potencial se
niega a autor -
Zar la auditores Sucesores deben reflexionar sobre al si aceptan o no el trabajo, sc el pcauisa. las
incluirn IO Siguiente; desacuerdos con reacia respecto a los principios contables. conocimiento
det predecesor sobre la causa del bio dc auditores y otros asuntos quc ayuden a decidir si se acepto
o rechaza cl trabajo. ESL Cs extremadamente importante evaluar la integridad 105 ejecutivos. Al
revisar los casos de fraude por parte de ellos. nos damos cuenta que muell& de compaas
afectad;S han cambiado LXienIemente de auditor. a menudo por desacuerd(" en los principios
contables.
En el caso de las compaas hay Otra fuente de infonnacin referente al cambio auditor. Las
regulaciones de la Securities and Fscbange Commission establecen que las compebajo Su
jurisdicci(u-l deben archivar un formulario que incluya los cambios de auditoreindependientes y
causas de de portantes entre la gerencia y los auditores que hayan ocurrido en los tres
ahog anteriores, Los que renunciaron o fueron explican Si coincidieron la forma de la Compaa
o eiotvan los detalles necesarios Este requisito desalienta a los ejecutivos pm que recurvan
bsqueda de principios contables convenientes: sustituyen a [os auditores por despachr, que u
aprobar principio disputado, podran por plO auditores acepten de de ingre" _ cmcuerda los
principicvs dc contabilidad generalmente aceptados, La preocupacin por es.' bsqueda origin la
de SAS 97 (AU 625). ' 'ReporLs 011 Application Of
Prineiples_ que ofrccc a los contadores pblicos cuando se les pide un informc o escrito sobre
el tratamiento contable de una transaccin futura o terminada. hecha por uv-Q auditad:' per
despacho conushle.
Antesac dar un infonne de los principios contables, SAS 97 exige los contadores medidas y
cerciorarse de que conocen hien el formulario y contenido de la transaccin.
yendo entre otras cosas consultar a los auditoresuetuales. Tambin debern revivir los princips
contables actuales y WILSuIlar las y para darle un rundamenvo slido a conclusiones. Los casos
en que tos ejecutivos buscan principios contables ennvenientes no comunes. pero es evidente que
si se Cambiar auditores discrecin. la independencia de Se ver comprometida.
Tambin desalienta esa actitud la clusula de la Act del 211)2 queimpone comit de
auditoria de una compaa la Obligacin de y a los auditores.
Al cliente Se le informar el nivel de investigacin en sldos inicialeq de euent1Ls como planlL

equim e Para determinar la convecin de los gastos por depreciawin eo el ao actuad y los saldos
correspondientesde las de planta y equipo la fecha del halan'_c general. auditores investigan antes
la validez dg las cuentas de activo fijo al inicio de! periodo actual. Oe
ocedimientos del
primer ao
auditoria: conexin auditoti@coo e,'
PlaneaciOn de de los riesgo 189
modo anlogo. si no obtienen evidencia satisfactoria al saldo de los inventarios iniciales, no
contarn suficiente informacin el de y de negarse a opinar sobre
el estado resultadcrs.
Cuando un auditor antecesor efectu bien su trabajo en In compaa como se seal en I seccin anterior. su sucesor
normalmente habr hablado eon l de asumos como la inte$dad de los ejecutivos y ios &sacuerdos que haya tenido
con la gerencia. SAS S4 (AU 315) recomienda una segunda COI' Cl de aceptar un cliente Esta comunicacin se centra en la
revisin dc los documentos de trabgio relativos a los saldos iniciaIcsy a la que se aplican los principios contables. Los
auditores norlos Con un mnimo de En los COSOS en que no Se ha realizado recientemente una auditoria satisfactoria. se
requerir un anlisis exhaustivo dc las transacciones dl ao anterior. a fin de establecer los saldos de las cuentas al inicio
det ao actual. En tales casos. cuando se juzgue conveniente. informar al cliente de que el alcance y el eusto de la primera
auditoria pueden superar a subsecuentes, que no requerirn un anlisis tan minucioso de las transacciones de aos p{Lsados.
del personal del Los auditotzs dc acuerdo eon el cliente respecto a la medidacn que su entre cliente ellos los auditores
internos. ayudarn a preparar la auditora. E] personal ya debe tener actualizados los registros contables euanJo
lleguen los auditores. Adems. muchos documentos de uabajo puede prepararlos el personal del cliente. con IO cual
se reduce el costo y los auditores no tienen que hacxr trabajas rutinarios. Pueden encabezados de columna o plantillas
de hojas de clculo para eM3.s documentos y dar instrucciones al personal del cliente sobre la informacin a obtener,
Estos documentos han de llevar el rtulo preparado por el cliente, as como las iniciales del auditor que verilica el
trabajo efectuadn por dicho personal. Los dorurnentos que prepare el cliente nunca se eepcain sin comprobacin;
hay que revisarlos prharlos,
Entre las actividades que pueden asignarse a sus empleados figuran las siguienteS; preparar la
balanza de comprobacin del mayor genera]. preparar un anlisis de antigedad saldos de cuentas
anlisis de Ixs por cobrar canceladas, listas de adiciones y cancelacimes de activo
fijo durante ao. anlisis de varias cuentas de ingresos y de estos "documentos de trabajo"
pueden Scr hojas de clculo por computadora y otros archivos computarizados de datos.
Otros contadores Hay que coordinar actividades uandO una parte del Clienve ejemplo. una subsidiaria en pblicos una ciudad
lejana) es auditada por otro PM ejemplo. si Iag cuentas de la suhsi certificados diaria deben consolidarse Coa la empresa
global y Si audita Otro despacho.
sitan c'rdinar el tiempo de los informes y procedimientosAue aplicarn. La utilizacin del trabajo
de Otros auditores sc explica en el captulo 17.
Contratacin de Quiz los contadores pblicos certificados no tengan las cualidades necesarias para efectuar ciertas
especialistas actividades tcnicas relacionadas con la auditoria. Por ejemplo, para juzgar la valuacin
de un de diamantes tal vez haya recurrir a un para Si es valor un complejo instrumento derivado tal
Vez haya que recurrir un en valuacin de valores. buena planeacin requierecontratar a especialistas
internos y extenK'S del Cliente, Tatnbin ha de Ea necesidad de al valorar loscfectos que en la auditora
tiene utilizar lu informacin tecnolgica del cliente. El uso
del trabajo de los especialistas se explica a fondo en el captulo 15.
Cartas compromiso LOS auditores ponerse de acuerdo Con el Cliente IO a los que darn: objetivos del
trahljo, responsabilidades de los ejecutivos. resrw-msabilidades de los auditores y limitaciones
del trabajo. puede llegarse a acuerdos mediante la comunicacin oral e incluirse en
los de trabajo: desde la perspectiva de un negocio sc poner trminos por escrito,
eeneralrnente en una carta comprorniso. Cuando la acepta el funcionario autorizado del Cliente,
representa Contrato el auditor y el Cliente. Curtas no ticnca una forma estndar, en la figura 6. I sc
incluyg una carta tipiea.
190 CAPTULO
6
PlaneaciOn de de los riesgo 191
HG
Carta compromiso para Iaauditoria financiera
192 CAPTULO
la a conex in tos de Con el
Su uso es exclusivo de los trabajos de auditoria. Las normas profesionales los servicios
contables y de revisin tambin exigen que el contador llegue a un acuerdo con el cliente respecto
a la ndole de los servicios a prestar. Conviene poner por escrito "acuerdo" y que lo firmen el
cliente y el contador pihlico,
Planeacin de la auditora
Cmozca el negocio del cliente. Son riesgos impoglantes porque muchos de ellos generan los riesgos conexos de erz-
del cliente y su or material que los auditores han de tener en cuenta al disear ss procedimientas. En l captulo
5 se dijo que a estos riesgos, antes de considerar el control interno del Cliente, Se les califica de
ambiente
Una Vel. obtenido el
cliente. cl proceso de
planeacin Sc intensifica
a medida que los Cundo debera un club d acondicionamiento fisico rrcomu'er los ingresos obtenidos la de xito?
auditores se concxntran
efectuar los Qu eterios se aplicarn pata registrar una venta dc productos por Internet?
proc.ullmicntos para
conocer a fondo al cliente
y su ambiente, para
procedimientos eficaces. Al decir esto nos referirnos a io siguiente:
disear una estrategia
global y evaluar los LO naturaleza del cliente, entre otras cosas la aplicacin de las polticas contables. La
riesgos dc errores industria. la regulacin y otros factores externos que lo afectan.
materiales los estados objetivos y estrategias del cliente. as como los riesgos conexos de negcwio. mtodos
fimmcGe tos. La usadns por l para medir y revisar el desempeo
mayora de los despachos
contables han optado por
hacer esto para identificar El control interno del cliente.
los riesgos de negocios
importantes del cliente.
Se trata dc obstculos que
dificultan la consecucin
las metas de los
directivos. Por ejemplo.
un ruerte competidor al disear y ejecutar los de auditoria. 6) al cvalar la evidencia dc
puede representar una
para alcanzar las melas de Naturaleza del cliente
vemas, la escasee de
materias primas puede
amenazar la capacidad
para lograr los niveles
presupuestados de
produccin las
reeulaiones
gubernamentales pueden para clicmtes. Usando el ejemplo una compaa manufacturera, he aqu el que
amenazar la viabilidad obtendrn:
6.
Los procesos con que se consiguen. se almacenan y se administran

quelas materias
primas. incluir
Los proezsos con que se maquinan. se ensamblan. se empacan y prueban los productos. Los
IKOQZSO.S con que se crea la demanda de los productos y servicios y se manejan las
se tulaciones
cori los eliemes. valor
Planeacin de de los auditoria
riesgo 193
Los procesos con que se reciben tos pedidos y Se entregan los productos.
actividades realizadas despus de entregar los bienes y prestar los servicios: ejem.
PIO. instalacin. capacivacin, garantia y servicio al cliente
Log procesr" con que adquieren y conservan los recursos humanos y la tecnologa,
incluyen do la im;estigacin y desarrollo.
La y eXtemOS
Entre las factores aqui incluidosse cueman Ixs condiciones de la indwktria; ambiente
competitivo. relaciones Con proveedores y avances hay que Citar amhiente regulatorio. legal y
lusltico, ms como la situacin general. Muchc &spachas entre ellos losa grandes en diversa
mcdida han adoptado un modelo financiero para evaluar la industria del cliente que abarca el
atractivo y otras caractersticas. En IO Xante atractivo global de la industria. tienen cn cuenta
factores como;
dc entrada.
Fuerza do los competidores
Poder de negociacin de los proveedores de materias primas y mano de obra.
PCKIer de negociacin dc los e tientes.
El rest de las de la indus'ria det
condiciones econmicas y tendencias
financieras, regulaciones cambios tecnolgicos y
dos contables de uso general.
Objetivos. eslrrngia.f y riesgos cnex'stie negocios

Los objetivos del cliente son los planes *lobales la compaa tal cmo los definen los directivos.
Tratan de conseguirlos diseando estrategias o acciones operacionales. Pero su consecucin
siempre est sujeta a riesgos del negocio. Como ya dijimcrs. stas son las condiciones qu,_
amenazan la capacidad de poner en prCtica estrategias y conseguir los objetivos. Los audito res
se informan de lis estrategias operacionales y financieras; despus procuran identificar riesgos
ms importantes dei clicmte_ Entre ellos podernos siguientes: riesgos cionados eon la
competencia, cambios en las regulaciones gubernamentales. avances tecnolgicg, volatilidad de
los precios dc las materias primas. del suministro dc materia'
grandes o en de Af obtener
informacin sobre todo eso. los auditores interesa Conocer el eon que l.. E'e'encia
evala el riesgo. Las compaas bien administradas se Sirven de procesos formales identificar
los riesgos y al disear medias para arninorarlos. El conocimiento del procvsoayudar a los
auditoresa detectar riesg(vs imponantes y juzgaf la importancia de su trabajo.
medir y revisar el
Los ejecutiws aplican varias tcnicas para medir y re.isar el desempeo: presupueswss.
indicadores clave del desempeo, anlisis de variacin e informes parciales del desempeo.
despachos han preparado un que usa una combinacin de medidas financiera. y no
financieras para evaluar et financiero. interno y de clien(es, Io mismo que las perspectivas de
aprendizaje y de crecimiento en la organizacin. Son sistemas que ayudan a ejecutivos a juzgar
el avance en la consecucin de objetivos Tambin atras encidades pucder medir y evaluar el
desemperio del cliente. por ejemplo: las agencia clasificadoras de bano% instituciones crediticias
y analistas financieros. Los mtodos con que se hace esto son importam tes para los al establecer
los incentivos de los ejecutivos y de otros empleados. pues L compensacin suele estar vinculada
a las medidas. Los incentivos pueden orillar los o empleados a falsificar los estados
194 CAPTULO
financieros o a cometer otra clase de fraude_ Aderns la auditoria: e-mexin
procedimientos de con e'
hasta qte los contratos fraudulentos se vencieron y fueron

rechazados bancos. empleado auditcwes a
menudo no corocen Io suficiente sobre los complidescubrir
este tipo
el negocio del cliente se
e' caso de Volkswagen AG. La
el mercado costado S259
ircclor cie finanzas y el del
o
audilores usan estas medidas al disenar procedimientos analticos que aporten evidencia sobre la
Objetividad de los estados.
Control
Tiene por objeto ofrecer una seguridad de alcanzar los objetivos relacionados con informes
financienxs confiables, de lograr eficiencia y eficacia en las operaciones y de cumplir tas leyes y
regulaciones aplicahlcs, La naturaleza y el alcance de la audiE01ia en un pmyecto derwnder
principalmente de la eficacia del del cliente para prevenir o detectar falsedades
estados financieros_ los auditores evalen la eficacia control interno.
necesitan conocer su funcionamiento; qu controles existen y quin los lleva cabo, se pro:esan y
se registran varios tipos dc transacciones; Con qu registros contables y documentos de se cuenta.
Adems deben conocer bien el diseo e implementacin del interno a fin de planear la
auditora. El captuio 7 trata del exarnen del Control intemo por parte de auditores.
tes de Gran parle de la informacin relativa a la ndole cliente se obliene interrogando ejecu Ovos y al
resto del rrrsonal_ por ejemplo. los auditores pueden preguntar vara deerminar los tipos
macin principalesde transacciones de ventas y la naturaleza de los clientes de Ja compaa. Puede
combinar el interrogatorio con la para averiguar el contenido de los contratos de
ventas y las politicas contables con que se reconocen ingresos estipulados en el connato. Interroga
tambin a Otros miembros de laorganizaein. As. el de pmx-iuccin les dar informacin
dmallada de los de su departamento. Adems. las discusio'xs infmnales entre los auditores y los
funciomarhns clave aporta datos sobre Io siguiente; historia. tamao. operwiones. tgistrog
contables y control interno. Por ltimo. los auditorLz4 hacen numerosa* pesquisas para detectar y
evaluar los riesgos de fraude que sc ms adelante en este
Los auditores tienen acceso a muchas Otras fuentes de informacin referentes al cliente
Planeacin de de los
auditoria riesgo 195
Audiring and Accotvuing Guides e hidusfry Ri5k del American Institute or Ccrtified Public
196 CAPTULO
las publicaciones especializadas y las dc dcFndencias gubernamentales sirven para obtener
orientacin lesp.xto la industria del cliente. Los informes de auditorias anteriocs. los informes
anuales a los acuionistws. los archivos de la Securities and Exchange Comrnission y las
declamclones fiscales de aos anteriores, constituyen una fuente excelente de datos bsicus,
Se cuenta con varias herramientas computarizadas de investigacin que permiten obtener

fcilmente informacin que se utiliza en las auditoras. He aqui algunos ejemplos:
1. Las nomas profesionales de contabilidad y de auditoria se luxscan y se reculxr-an en el

Financia/ Accognri"k' Re.wonh Syswm del FASB y OM.INE Aecom'ing
and
Auditing l.ilerarurp del Anirican Institute of Certified Pblic Aecountants. El Financia/
Aeeoun;ing Research (dispinihle en CD-ROM) contiene tos StatementS on Financial
Accounring Standards. Emelging Issues Task Force Abstracts y FASB lmplementation Gui.
Planeacin de auditor 197
des. El sitio del instituto da acceso a todas sus normas profesionales, a las dilectrice; bles y de auditora_ COtt10 las prcticas
2. La informacin financiera referente a ls compaas en lu industria de cliente puede guirscac fuentes diversas: Compwsrra
y Disclosure SEC Dalabase Los criptorcs de Disclosare pueden buscar y obtener los datos financieros que han sido de los
alehivos de la Securities and Exchange Commission y de los infrmes anuales compaflas pblicas. Los auditores lambin
pueden Obtener los archivos de algunas gas. junto con sus estadok financieros. en EDGAR 'sistema electrnico denbtenci6n
de datos). al que puede accederse Internet.
3. Pueden cowsultarse en Internet los hechos actuales de tas compaas y de sus Tambin pueden consultarse de y de revistas.
Muchas compaas ciaciones industriales tienen pginas en World W'ide Web que los mientas y estadsticas En el apndice
A del capitulo se incluyen varia* de Internet que son tiles en la mvestiga.in contable y dc auditora.
Recorrido por y las

Otro paso preliminar de la auditora consiste en organizar un recorrido de inspeccin planta y tas oficinas del cliente potencial. l
recorrido permite hacerse una idea Siguientes aspectos: diseo de la plantL proceso de manufactura, productos pnciples y das
de seguridad que proagen u los imentarios, En cl recorrido. auditores hn de estar ante los signos de posibles problemas. El moho
en equipos puede indicar que los activos planta han estado ociosos; un ex:so de polvo en materias primas o en productos dos puede
indicar un problema de obsolescencia. El conocimiento de las instalaciones ayudar a planear cuntos miembros del personal de
auditoria se necesitar para que observen inventario fsico,
198 CAPITULO 6
El recorrido brinda a los auditores la oy-glunidad de observar personalmente qu tecnologa de informacin y
documentos intemos se usan para registrar actividades como "in de materias primas, traslado de produccin y
envio de productos terminados cliente. para examinar el control interno es indispensable conocer estas aplicaciones y racin
compuEffizada. Los interrogatorios al personal en varios departamentos proporcicman formacin importantsima sobre las
orrraciones del cliente y Sirven para confirmar la obtuvo 'k los funcionarios financieros.
Al visitar las oficinas. los auditores conocern la ubicacin dc lasterminales de ra y de los reeistros finaneQros.
Determinarn la divisin prctica de obligaciones dentro compaa. al fijarse en el nmero de empleados administrativos.
Adems tendrn la de Conocer a las b*r-sonas clave cuyos nombres apareeTn en el Oiganigram8. La bsica referente al
cliente anotarn eh un archivo permanente que pueda consultarse en
Procedimientos analitieos
Tal Como se seal en el capitulo 5. los procedimientos analticos consisten en comparar Saldos y razones de estados
financieros del periodo auditado con I;LS expectaiivag partir de fuentes como tas siguientes: estados financicrcvs del ao
anterior. estadsticas industria y presupuestos. Cuando se usan en la planeacin. le ayudan al auditor a naturaleza, la
oportunidad y alcance de los procedimientos que se utilizarn en determinadas
Cuentas, As Se el negocio del Cliente y de que se reas que pueden riesgos ms altos, Despus los auditores una cin ms
completa de estas rcxs de problemas potenciales- SAS 56 (AU 329). "Analytical cedules". exige a los auditores aplicar los
procedimientos analticos al planear euulquier conta-
Un ejemplo del usodc un paycedirhiento analtico fines de planeacin consiste en parar la rotacin del inventario del consesusextrados
de las emprey recu-
cliente correspondiente al ao actual eon estadsticas res de anos anteriores. Una reduccin significativa de la rotacin de
inventario podra considerar la posibilidad de que el eliente tenga exceso de existencias. Entonces los planearan
prodimieutos de mayor alcance para buscar los elementos obsoletas del audatona:conguin pmcedim lentos industrias,
dc y
asoaconteci
el direcciones
e una Luego de conocer al cliente y a su entorno, los auditores deberan formular una estrategia global
l de para el trabajo a walizar. La mejor estrategia es uu enfoque que produzca la auditora ms
ciente. es decir. una buena auditora que cueste IO njenos posible, SAS 47 (AU 312). "Audit Risk
nd Materiality in Conductiny an Audit", eslblece que. al planear una auditora. deben consudc por la de los
rarse cuidadosamente niveles apropiados de materialidad y riesgo ue la auditora, medi alena de la
termin* fsicas el
En la planeacin, la materialidad es ta estimacin preliminar del grado de emr que prohablemente influya en el juicio d tipos de recep al
una persona razonablk que se hase en los eguados financieros. Los auditores modifican su opinin siempre que los estados documeninse
del cliente contengan deficien cias "*Iteriales. Pero tambin pueden emilir un informe sin salvedades si las deficiencias son
inmateria les.
El propsito al considerar la materialidad en la etapa de de la auditora. consiste cn determinar cl alcance de stos se de la
oportunidad
disean para dctcctar errores materiales. sin perder mucho tiempo buscando los que no afecten al informe de auditoria. Como
Se seal en el captulo 5. el alcance dc los procedimientos aplicados 4 una cuenta se relaciona directamente con riesgo informacin
de otros
que contenga un error matcrial. Sc aplicarn procedi mientas exhaustivos a las cuentas con alto riesgo de este tipo decrror.
No se aplicarn en absoluto a las cuentas inmaleriales desde el punto de vista cuantitativo. a nmos que sea significativa por
consideraciones cualitativws.
Al planear la auditora, los auditores tal vez descubran varias deficiencias del cliente que pueden originar errores los creadas a
inmaleriales. El concepta de materialidad a menudo les rxnnite X'rescindir" de errores contables como el de cargar gastos de la planear la
de bajo costo CIR.quenas herramientas o mquinas de la compaa) directamente a cuentas de gastos. Detrn examinar
detenidamente la posibilidad de que el efecto de deficiencias difiera materialmente de los resultados obtenidos a los
inyestiga PRE
principios de contabilidad generalmente aceptados. Este de deficienCias no cs aceptable simplemente los ejecutivos
del dig;nt que las cantidades en cuestin son inmateriales o porque fueron consideradas inmateriales en el pasado.
Cmo planeacin de la materialidad en el nivel glNaI de los esrados financieros

similahacer
Las normas de auditora exigen a los auditores tencr en cuenta la materialidad Cuando planeen Su trabajo. pero no estn
auditores inventario,
Obligados a cuantificarla. Sin embargo. muchos despachos contables se han dado cuenta de que conviene hacerlo para
cerciorarse dc que todo su personal profesional la vea en la misma forma al practicar una auditoria.
Planeacin de auditor 199
Los auditou?s aplican varios m10dos al seleccionar una medida de materialidad con fines de planeacin. A se hasan en el sentido
comn para estimar qu cantidad distotsionaria significati\amente Ws estadas financieros, por ejemplo. pueden suponer que un error
de en el ingreso neto es material y que tambin Io es un error de en el activo total del balance general. Como los errores atectan tanto
al ingreso neto como al activo total. debern planear su trabajo para descubrir los envire; mnimos que sean materiales en cualquiera
de los estados financieros, S en este caso. Tambin utilizarn reglas prcticas relacionadas con una base de estados financieros
ingreso neto. ingresos totales o activo total para obtener las estimaciones de la materialldad global. Las reglas prcticas que se
emplean comnnwnte son las siguientes;
De S a del ingreso neto antes de impuestos. h a J del activo total.

De a I % del total de ingresos. del capttal contab le ,
La base de los estados financieros adecuada para cawar la materialidad variar segn la naturaleza del negocio del cliente, Por
ejemplo. total de ingresos de una institucin financiera suele Ser demasiado para servir de base. junto eon los antes
incluidos. Adems, si una compaa est una posicin cercana al punto de equilibrio, los ingresos netos del ao
Caso ilustrativo
uno d las Siguiente ayudarle dl de la a nar materialidad planeada en el ms grande del total de activos o de ventas.
Si el ms grande del total de o de ingresos La materialidad

Superior a Pero no a Multiplicado H exceso mayor de
so $ 30000 0 ,03000
100 000 780
Imooo 000 970 + ,02140 100 000 B 300* .01450 g 000 000 IB 400 *
,01000 cm ooo
10 000 000 38 300 3 000 000
10 000 30 000 85 ,0046C 10 000
30 000 100 000 000 00313 ODO
100 000 300 000 000 397 ,00214 100 300 coo 000 000 000 826 000 300 000 ooo oco 000 3 000 000 1 840000 000
j cm cm ODO 10 000 000 000 3 00067
10 000 000 30000 000 000 8 550000 + 000 000
30 000 000 100 000 000 000 17800000 * .00031 30 000
100 300 000000 39 .00021 1 GO 000 000
300 000 000 82 _ooc15 31 ODO 000 000
Para iemplificar la aplicacin de la labia suponga compaa mene un rotal de activos de SI 2670 000 y un total ingresos de S2D
520 td materialidad planeada podr calcularse
885 500 520000- 310000000) - 892.
sern pequeos para sen'ir de base. En talcaso. los auditores amenudo prefieren Otra base o bien, un
promedio de los ingresos correspondientes a varios anteriores.
Normalmente utilizan una '*escala comparativa" panh calcular la materialidad global. As. podran
usar I dc las ventas totales para obtener la mmerialidad de la auditora de una empresa pequea y de las
ventas totales tratndose de una gran empresa. obedece que la mate. absoluta tambin Pongamos el de una
(FF) de ingresos. Si de los ingresos lotalcs sc usaron como regia prctica, se estimar en SIO la
materialidad Sin es probable que esa suma afecte a la decisin del usuario a la posicin financiera ci la
compaa y a los resultados dc operaciones. Adems, seria imprctico auditarla con ese nivel de ptEisifL
Consideraciones materialidad factores cualitativos tambin pueden influir Cn la determinacin de

en una auditoa, Segn ge seal en el captulo 2. la materialidad slo del de
Cuenta. sino tambin de su naturaleza. As. un pago ilegal de una cantidad relativamente pequea
podra considerarse material para los estados financieros. A continuacin incluyen ejemplos:
Un en los estados financieros que afecta al cumplimiento de una clusula contractual podra scr
mate'ial sin que importe el monto. Supngase por ejemplo que un contrato de deuda a largo
200 CAPITULO 6
plan reeuicre uynservar un activo circulante de lo men'; de IO contrario la deuda total ser exigible
a discrecirr Si el activo circulante que figura en bolance general fue un poco mayor que esa cantidad,
un pequeo error podra encubrrr {a
Planeacin de auditor/a 201
de la auditoria: conexin procedimientos con e/ riesgo
Caso ilustrativo
la Securities and Exchange CommiSs0n ensu Slaff Accoun- Se rebese a segmento otra pane del negocio
de la Bullin No. 99, aborda el problema de compaa que desempeNe un papel importante en las opemes
referentes a la materialidad. que una raciones o rentabilidad asedad cualitativamente pequeila en tosesta.dos
financieros cumplimiento de las reguEaciones pane de la material Si falsedad: compaa.
Afecta al de del
Proviene de una cuenta susceptible de medicin prcrisa a otras.

pru una (la provisin significativamente tos par cutivosi
Encubre un cambio en las ganancias u otras tendencias, Se refiere al de Urta transaccin ilegal.
Conviene una prdida en ingreso o a la inversa.
violacin dc la clusula. Las (Equenas falsedades se vuelven material en los estados

financieros porque una violacin significara que la deuda a largo plazo deber reclasificarse
corno pasivo circulante,
Un error por el uial la compaa haga la estimacin consensual de ganancias por accin de
los analistas financieros podra Ser material. menor de normalrnente se considerara tal.
A[guno factores cualitativos relacionados con la raterialidad puc&n tenerse en cuenta al

planear la auditora. no es posible incluir todos poAuc los qu de errores hallarn. Desde luego,
alevahtar 105 de sus prcwedinuentos. examinarn los aspectos cuantitativos y cualitativos de los
que descubran. Dicha evaluacin se explica en el captulo 16.
Asignacin de da materialidad glolul individuales

Una vez que Se determina planear la materialidad de los estados financieros globales, los audito
res deciden asignarla a cuentas individuales Muchas veces ]o hacen para establecer ms fcilmente
el alcance de las Fuebas sustantivas cuando auditan muestras que van a utilizarse en una o ms
cuentas. Cuando asignan la materialidad a una cuenta. se le designa cantidad de error rolerable.
En el capitulo 9 se Aplica cmo se utiliza ese error junto con las pruebas sustantivas donde se
ineluven muestras de auditora.
Al ccnsiderar la kisignrwin de matcTialidad a las cuentas individuales. recurdese que es
demasiado conservador limitarse a asignarla a todas las cuentas ddIM por dlar, dc modo que el
total dc volerables es igual la nuterialidad globa] de la planeacin. Ello se a que los errores de
varias cuentas sc equilibran catre s. es decir, la Lnagcracin de un activo puede anu larse
subestimando otro. Otro motivo por cl cual ta materialidad no debera asignarse dlar por dlar cs
el sistemacontable de asientos dohlcs, que permite delcctar las Falsedades en una cuenta
auditando Otra por Si al final del una compra de inventario crdito se registra en la cuenta
equivcxada. el error se detectar con pruebas aplicadas al inventario, a las Cuentas por pagar y al
costo de paxluctos vendidos.
En la prctica. se utilizan varias tcnicas para la materialidad a las cuentas individuales: vamos
a describir dos de ellas, En la primera, losauditores multiplican la materialidad global planeada por
algn factor, generalmente entre 1.5 y 2. Despues la asignan a varias Cuentas del balance general.
segunda tcnica consiste en asignar la materialidad slo a las cuentas gue deban probarse con
muestras de auditoria. Los contadores reducen 'a materialidad global estimando el total errores
que pasarn inadvenidos. Esto se porque pruebas estn diseadas para detectar los
materiales (cantidades que pasan La matcrialidad bal- reducida al calcular los
errores no detectados. se usa despus como un enor tolerable en
202 CAPITULO 6
que auditan Por el afectivo hasta ltimo

Caso ilustrativo un COSEO bajo:
por no se le asignar alguna.
para ejemplific_ar de la materialidad a tas individuales, la mayor pane de los 000 a las cuentas difciles de audilos
surxnga que los auditores devrmimaron que I" inventarios.
materialidad global de todos los estados financieros es S Suponga que los auditores decidieron utilizar la segunda
000. Si aplicn primera tcnica antes descrita lcy que de muestreo de auditoria en pruebas de
con un factor de 2, debern asigne, un total de 000 2) a cuentas insu?ntaos y cuentas par Si usan el de ta
cuentas del balance general, Para ser eficientes' materialidad global coma estimacin de la de na
asignar una parte de cantidad a las Cuen se utilizarn [S
awfitan lentitud y parte pequeha o nula a las $ como error en Cada las cuentas:
todas las cuentas que van a probarsecon lasmuestrasde auditoria_ Fs muy dificil estimar ese tipo de
errores y por eso muchos deslXicho.s contables han creado reglxs prcticas:a menudo usan 25 al de la
materialidad global para calcular los no detectados,
Riesgo de la auditora
Como se seal en el capitulo 5. eon la ekpresin riesgo de la auditora Sc indica posibilidad de que los
auditores inconscientemente no modifiquen Su opinin sobre estados financieros que contienen
errores materiales. En un nivel global. el riesgo es la posibilidad de que haya errores materiales cn ellos
y que los auditores no los detecten con sus Saben bien que pocas auditorias contienen este tipo de
erro'?S. pero que existen pueden originarles una respolvsabilidad por millones de dlares. por exFriencia
personal satRn que muchas falsedades no delectadxs constiluyen fraude intencional y no simples
errres.
Los audirores planear la auditoria y efectuarla paga obtener una seguridad razonable de descubrir
los errores materiales. sin importar si se deben afraude n crro: As pues. al desamo. llar un plan dc
auditora de identificar y juzgar los riesgos de de errores en los estadas Los riesgos inherentes se
determinan a partir de los procedimientas que apliquen para conocer al cliente y su entorno. Despus
usan el sentido evalan los efectos que los riesgos tienen lu auditora.
Caso ilustrativo
Al analizar 456 caso; de demandas presentArW; contra tos res. Se supone que hubo desfalcos de los empleados en el
contadores pblicos certificados se t.omprueba que hutXI de los casos. En los restantes se alego una combinaCiOn de de la
administracin aproximadamente el de las
'-apaulo g.
h de la auditoria: con los procedimientos ej riesgo
de de 203
Evaluacin de los A) juzgar en cuenta SLI importancia y la Je que riesgos inherentes res cn los estadas financieros.
204 CAPITULO 6
Sc procura considerar cada uno en relacin la afirmacin de la achinistracin sobre las cuentas y las clases de transacciones. que
afirmaeice nes son:
1. Existencia u ocurrencia.
2. Integridad.
3. Lkreehos y obligaciones,
4. Valuacin o asignacin.
5. Presentacin y revelacin.
En otras palabras. los auditores tratan de relacionar todos los riesgos de "Io que puede salir ma/"
en el nivel de afirmacin. Por epmplo, si identifican un riesgo importante de obsolescencia del
inventario. hahrfael riesgo de que la de valuacin sea equivocada Despiwwg, consideran Con
las controles estahlecidos por los directivos para atenuar el riesgo. En seeuida examinan si el riesgo personal
es de tal magniuu-i que podra producir un error material en los estados financieros: V-xr ltimo de IO
estudian la probabilidad de el riesgo se traduzca en un error material. Sc sirven dc este juicio pam auditor/"
ajust:w el mtodo general de la xaditora o modificas la naturaleza, la opofiunidad y alcance de los La
procedimientos. Debido a la importancia y la peculiaridad del fraude, hace poco el Auditing
Standards Board emiti lu SAS Na. 99 (AU 316). directriz para los auditores que evalan los directriz
SAS No.
riesgos de error material debida al fraude.
99
estableec
En su anlisis de este tipo dc errores. los auditO'CS reconocen que hay dos tipos; I los provenientes
que los
de informes financieros fraudulentos (fraude de la administracin) y 2) los pmvenientes de
Cmo resolver los malversacin de activos (desfalco). En el primer caso identifican los riesgos de error mate. rial por auditores
riesgos de errores fraude y determinan la medida correspondiente. Para descubrir riesgos aplican varios discutan
procedinvientos: hablar con personal de auditoria. hacer indagaciones entre los geren. tes y Otros con los
materiales debidos miembros de la organizacin, aplicar procedimientos analticos y estudiar Jos factores de riesgo miembros
al fraude de fraude. del
equipo lo tocante al riesgo En concreto. se procura que los miembros con mayor experiencia intercarnbien ideas sobre cmo
y dnde los estados financieros plran estar expuestos a material por fraude; se recalca adems la importancia dc mantener un
nivel adecuado de escepticismo profesional ante la posibilidad de un fraude En discusin intervendr el scxio de la auditora y se
hablar de los incentivos y las oportunidades que facilitan el fraude. entre cosas la posibilidad de que la administracin burlen el
control interno.
Hemer indagaciones los gerentes y otros miembren de la organizacin

Las preguntas hechas y otros empleados ayudan a los auditores a identificar los riesgos de fraude. Por tanto. los auditores dehen
preguntar a los integrantes de la direccin Si conocen la existencia de fraude real o supuesto. si conocen los riesgos de fraude y
programas O controles que se implementaron para atenuar el riesgo. Tambin investiga cmo los ejecutivos vigilan las unidades
operativas o los segmento* de! negocio en otros lugales y cmo comunica', a los empleados sus ideas referentes a la conducta ticw
Deben investigar adems opinin que tienen de la eficacia de' control intenao para detectar los fraudes y si la han comunicado al comit
de auditora.
Dirigen las preguntas a los auditores internos y a losintegrantes del comit de atR\itora averiguar su punto dc vista sobre los
riesgos dc fraude y determinar si conocen alguno o tienen A fin de una idea ms eomplcta y colaboracin por parle de los ejecutivOs.
tambin interrogan a otros empleados (por ejemplo. el personal que no interviene directamente en la preparacin de los informes kl los
que inician. registran O procesan transacciones complejas o inusaalesu los asesores legales internos, Son indagaciones importantes
porque tnenudo el fraude se por la informacin obtenida con estos interrogatorios _
Aplicar procedimien'os analticos de planeacin identificar los riesgos de fraude
Los auditores obtienen pistas sobre el ricsgO de fraude con los procedimientos analticos de planeacin. Cuando revelan una relacin
inusual o imprevist\L ser una indicacin dc que los estados financieros pueden contener errores por fraude. La manipulacin de
ingresos es una de las t&nicas ms comunes en los informes financieros por eso la diJEtriz SAS No. 99 exige al auditor
realizar los procedimientos analticos de planeacin relacionados los ingresos' Por ejemplo. podra comparar los ingresos mensuales
del ao actual eon los dt anos anteriores similares en busca de pistas de un error.
de de 205
r los de riesgo de fraude
Al hacerlo, los auditores tambin tienen en cuentas Varios factores que pueden indicar la existen cha de fraude. La directriz SAS No.
99 contiene listas de factores Organizados en torno condiciones fundamentales que se requieren para cometer frade algn de
incentivo o de presin, 2) la oportunidad de cometer fraude y 3) una actitud quepermite el acto, Porcjemplo. un encargado de l.xs
cobrar quiz tenga un prohlcma econmico Io prcsionea cometer un fraude: entonces una debilidad del conlrol le brindar 'a
oportuni dad dc robar entradas de efectivo. Finalmente. quizi el robo alegando que su suelde bajo. En el apndice GB Se de 'os de
riesgo de desviaciones atribuibles a informes financieros fraudulentos como de la malversaeinde fuidos. de los
riegos de
Una vez que hayan conversado con su equipo. que hayan tealindo indagatorias y los pnx-edimientos analticos de planeacin y que
hayan considerado presencia de fac101e.s de riesgo de fraude. auditores estarn preparados para analigar factores. entre ellos el
tipo y gravedad del riesgo. la probabilidad de que pmduna un error material y que ste se generalice Este tipo de errores a menudo
incluyen el hecho de que los ejecurivos hayan anulado los contro les internos y de que hayan exagerado ingresos. Por eso los
auditores determinan casi siempr-. que hay c fraude relacionado con el reconocimiento de ingresos. En tcx]os los riesgos habrn
de conocer los y los camroles estblecidos por la gerencia par.' mitigarlos. Con esta infornuci5n podrn determinar ms fcilmente la
gravedad del riesgo disear un mtodo eficaz de auditora para eliminarlo.
Y aupque no identificar los errores por fraude,siemprccabe IO posibilidad de que ejecutivos burle" el control interno. Dc ah
que la directriz SAS 99 les exija resolver este riesgo dc fraude. sin que importe si descubren otm:; o no
Respuesta o los de fraude
Cmo responden los auditores a los riesgos de hacen en tres formas; I ) modifican el mtodo que tiene un erecto en la
manera de realizar la audilora. 2) alte'an naturaleza. la oponunidad y el alcanee de los procedimientos, 3) efectan procedimientos
para eliminar et riesgo de que los ejecutivos anulen el Control interno.
Respuesta general Ante los riesgos de fraude. los auditores pueden nudificar su enfoque globa en o y arias formast
strativo
primera compaia en dos qge directivos burlaron los quiebra en la historia coqmtiva. La qUiebta se
ordenaron lidescubrir fraudes cuantiosos, Con hr05 infladas en S 9 LOS
auditora_ auditoria
Escepticismo pnafesiemal y evidencia de Disean procedimientos para obtener informacin ms confiable que ciertas cuentas de
estadas financielos u Obtienen una confirmacin adicional de las explicaciones y declaraciones de ia gerencia respecto a lo
siguiente: confirmacin a travs de contratacin de un especialista o examen de documentos procedentes de fuentes independientes.
de persona y de supe misin. Asignan personal CON habilidades y conocimientos especializados o destinan
experto a la auditoria. Adems, ajustar el de de para que refleje riesgos
Deciden analizar sclcccin y la de de la contabilidad, en especial Se refieren a las subjetivas y a las
transacciones complejas predictibilidad de los procedimientos de anditara. Incorporan un elemento adiional de impredectihilidad
al escogerlos. por ejemplo. pueden aplicar varias tcnicas de muestreo, C!iuslal el tiempo de las pruebas para que no sean predecibles
o sin previo aviso realizar pn_KZdimientOS en [OS
de Ins procedimientos de auditora A Veo'.s modificacin de la naturaleza. la oportunidad o cl alcance de

procedimientos para resolver el riesgo de fraude. consiste en aplicar procedimientos que ofrezcan evidencia ms confiable.
no Lalimr las pruebas en el Feriodo intermedio Sino casi al lina! del ao o aumentar cl tamao de muestra de una prueba sustantiva.
206 CAPITULO 6
Por ejemplo. Eos auditores podran decidir entrevistar al personal que realiza actividades en reas donde se el riesgo de fraude. a fin
de averiguar Io que saben sobre los ricsgos y los controles pertinentes. Ms adelante en esze capulo se estudian ms a fondo cmo
relacio. los dc auditora Con riesgos.
Respu"da a la posibilidad de que los controles Como se seal antes. la diree triz SAS No. 99 requiere los auditores
diseen siempre procedimientos para resolver mejor c/ riesgo de que losgiecutivos burlen controles, En concreto. los procedimient(xs
cxsnsisten en:
y ovos en de de debidas a un 'mude. Este tipo de enores a menudo se refieren

d manipular la presentacin de los informes financieros"inutando asientos o haciendo inconectos en el diario. Por tanto.
los auditores debern revisarlos en busca de sospechosas: asientos hechos a cuentas no relacionadws, extraas o de
poco asientos registrados al final del periodo o asientos despus de/ cierre eon una explicacin sucinta o sin ninguna;
asientos hechos antes o durante la pwparacin de los estados financieros y que no tienen el nnkro de cuenla,
Revisar de manipulaciones. A menudo informes financieros fraudulentos se producen alterando
imencionalntaate ls contables, entre ellas la estimacin para incobrables. Por eso. los auditores debern hacer
una revisin retrospectiva de las estimaciones import.wltcs gue sc reflejen en los estados de aos anteriores.
fin de determirar si los juicios dc los ejecutivos o las suposiciones relacionadas cn estimaciones indican
parte dc ellos. Poz ejemplo, al efectuar revisin retrospo:tiva dc la estimacin para
cuentas incobrables, podran comparar estimacin de los elecutivos incluida en los estados financieros
anteriores con las cantidades que ftnalnrcnte se determin que cran incobrables. La evidencia de
manipulacin en et ano anterior ha de cuenta al auditar al actual. Evaluar la .juxfifracin de negocies de
sig"ificativas e inusuales, Durante la auditora. si los audito'es descubren transacciones que no caen dentro de
las operaciones normales del cliente o que por Otro motivo parecen inusuales, debern invesligar la
justificacin de negocios. Estarn particularmente alerta ante las transacciones inusuales immrtantes que se
efecten con partes relaciomxias.
Evaluacin de de pruebas de preocupacin el fraude no lemina en la etapa de planeacin, A Io largo de la auditoria

hay que estar alerta ante situaciones
FIGURA 6.2 Situaciones que indican fraude
DiscrqjanciaS en los registros contables s
o
Transaetiones que no se registran m
b
Inexistewa de otros dcw.umentos
r
periodo contable. que no sean rovocopgas e
clasificacin 0 1Witica de transmitidos e
compania no electinicatnt"lte cuando debera l
co tvectamente_ contarse con los documentos d
Saldos o transaccia5ZSiEtn Originales. e
sin autorizacin. Cuentas o s
Ajustes de ltimo momento que importantes sin la explicacin a
Significativamente t
Respuestas vagas. incongruentes o
r
Evidencia de los inverosmiles de los ejecutivos o
d,das a las preguntas 0
o
empleados a los o +egistrOs
l
inconsistentes con Io que necesitan a kas procedimientos analticos.
l
poro cumplir Sus Obligeciones Discrepancias inusuales entre los
o
de la Co-mpa$a y
d
Ine de o cle fisico;, palos electrnicos e
inexigenres o I
en Con prcti-cas o O
'Yilticas de conservr los '
registros. s
i
s
de de 207
temas cambio de programa y Rrasos entregar 2a

las informaciri solicitada,
cambins y deterioro de los auditsres, Negativa auditor
sistemas en el ano octual. acceso los principales archivos
Relaciones problemtica O entre los auditores cliente electrnicos vara proba' el uso de
Negar eh acceso a los las instalaciones, empleados, clientes, las de auditor. asistida por
o de quienes podra obtenerse
Negar el acceso personal clave de
la tecmlogia de pm ejemplo
de tiempo e impueS'as los directiws para eomplEiOS O el persey-ral de seguridad,
ro n'enrvoscs. operaciones y dE"i.rrotIo de
Quejas de directivos Sobre la de realizar audi'oria, itimida,in a sisterna;.
del equipo, eepeidlmente sobre la evaluacin de evidencia o
resoluci'l de posibles desacueldos
que puedan indicar la comisin de un fraude, como las quese incluyen en la figura 6.2. Adems. los procedlmientos analticos
durante ella. tal vez revelan relaciones inusuales o ir"previstas que pueden indicar que hubo fraude. Por ejemplo. una
relacin imprevista entre el volumen de ventas que sc calcula a partir de 'Os registros contables y el que se calcula a partir
dc las est8dsvicas de produccin actualizadas el personal de operaciones. podra hacer sospechar un fraude de ventas.
Al final de auditora o csi al final. auditores detxrn s los resultados acumulados eon los procedimientos y con Otras
observaciones, afectan a la evaluacin de los riesgos de errores materiales debida a un fraude cometido antes en la auditoria.
Descubrimiento de/ fraude. Qu hacen los auditores si obtienen evidencia de un fraude? Debe, rn juzgar las consecuencias
que esro tiene parh la auditoria y comunicar'sus sospechas al nivel directivo adecuado, al menos un nivel por arriba del que
el fraude: Si en ste intervinieron los altos directtvos o si se el asunto Se denunciar al comit auditora de] coascio de
administracin, En casos muy graves wsiblernente decidan abandcE nar la auditoria.
responder Como se seal al hablar del riesgo de fraude. IOS auditores pueden responder los riesgos dc
error mterial modificando su enfoque global o ajustando la naturaleza. la oportunidad y el
os riesgos aiCance de SOS LOS al enfoque escepticismo enel trabajo. asignarloal personal ms capacitado o
error a individuos especialimdcxs, supervisar ms
terial
Planeacin de la auditoria: conexin los audiioria riesgo
de cerca sus labores o introducir elementos adicionales de impredictibilidad al seleccionar los

procedimientos de auditora. Ms adelante en este capitulo. se explica cmo los relacionan
lanaturalcza. la oportunidad y e) alcanev de los procedimientos eon los riesgos.
208 CAPITULO 6
Cmo documentar El de planear y de evaluar los riesgos se indica en los d'A?umentOs de trabajo prvparando el proceso de
de de 209
de presupuestos de y programas auditara documentos de
planeacin de "planeacin y supervisin" cumplen un doble propsito, Primero. aportan la evidencia tal
de que el despacho contable est cumpliendo con los rcquisitos de la virueca nonnade ejecucin
la auditora y las
del trabajo, Segundo, ponen en manos del auditor senior lws maios pata que coordine,
evaluaciones y supervise las actividades de los miembros del personal que participan en la auditoria
del riesgo
plan de auditora
El plan de auditora es un resumen que describe la naturaleza y las caracteristicas de cliente y de
su ambiente. as corno estrategia global que se aplicar. Aunque su y su contenido difieren en los
despachos contables. normalmente contiene los siguientes asFctos:
I. tietivos de la auditora (por ejemplo. auditora a accionistas; audiloria propsito especial.

archivos de la Securities and Exchange Commission).
2. Naturaleza y alcance de otrms entre ellos preparacin de la declaracin de
impuestos que se darn al cliente.
3. Tiempo y programacin del trabajo de auditoria: determinar qu procedimientos se
realizarn antes de la fecha del balance general. qu se har en la fecha del balance general
o despus de ella, fijar la fecha de procedimientos tan importante< Como confirmacin de
las cuentas en efectivo y por cobrar. y observacin del inventario.
4. [kscripcin de la compa del cliente y dc su entorno. 5,
Trabajo que har el p.n-sonal del cliente.
6. Necesidades de vrrsonal durante la auditoria.
7. Plazos para terminar las partes ms importantes de la auditora. como estudi dl contrl
interno, declaraciones fiscales, informe de auditora. archi vos de la Securities and Etchange
Commission.
8. Discusin coh el equipo tespecto a los riesgos ms importantes.
9. Riesgos importantes de distorsin malerial por error o fraude y respuesta de los auditores,
IO. Juicios preliminares sobre los niveles de materialidad la auditoria.
Respecto a la consideracin del fraude. los auditores debern incluir en Q plan o en Otras
secciones de los documentos de (rahajn I la discusin que con los miembros del equipo
sostuvieron durante la planeacin acerva de los riesgos de fraude, 2) los procedimientos seguidos
para descubrir los riesgos de fraude, 3) los riesgo; identificados y cmo se respondi. 4) cualquier
otra situacin que los haya obligado a efectuar ms procedimientos relacionados eon cl fnulde y
5) la naturaleza de las comunicaciones enviadas a los directivos. al comit de auditoria o a otras
entidades respecto al fraude.
El plan deauditora suele trazarse en las oficinasdel cliente antes de iniciar el trabajo. Puede
modificarse a Io largo del pro)ecto a medida que surjan problemas especiales y el anlisis del
interno permita identificar reas que requieren mayor o menor trbaj. Al final del captulo sc
incluye un plan como parte de un caso ilustrativo.
presupuestos de tiempo poro los trabajos de
Los despachos contables Suelen cobrar sus honorarios por tiempo: los presupuestos detallados del les ayudan a los auditores a
Calcular sus lwnorarios. Un presupuesto de tiempo se calcula estimando el tiempo de cada paso del programa para diversos niveles
dc auditores y sumando las cantidades estimadas. Cumple otras tunciones adems de Ser la base del clculo de los honorarios.
Indica al lxrsonal las que el ejecutivo o el scx?io consideran de alto riesgo y que requieren ms tiempo. Es asimismo. una hemtmienta
importante para el jefe de la auditora: *irse para medir la eficiencia del personal y dezerrninar cn cada etapa si el trabajo avanza a
un ritmo satis factoricY
Siempre existe la presin de terminar una auditoria dentiv del plazo estimado. El asistente que
tarda ms tiempo del normal en una tarea. difcilmente ser apreciado por los supervisotcs logiar un
ascenso rpido. No basta la capacidad de realizar un lrabajo satisfactorio cuando se dispone de tiempo.
porque nunca sobra en Io cantadari pblica.
210 CAPITULO 6
La preparacin de los presupuestos de tiempo se facilita en trabajos repetidos, consultando
registros detallados de tiempo del ano Algunas veces. los presupuestos son inalcantables porque los
registros del cliente no escin en condicione* satisfactoria' porque ocurren circunstancias diferenles_
Aun cuando rebasen estimaciones del tiempo. no deben flexibinormas cualitativas en la del trabajo
campo. La reputacin profesional del contador pblico y su responsabilidad legal con el cliente y con
terceros. no le permiten tornar ni omitir algn prcw-edimiento con tal de ajustarse a una estimacin
preestable-
programa
El programa de auditora cs una lista detallada dc los que se llevarn a durante ella. Se disea un
programa tentativo basado en la evaluacin inicial de los riesgos. Sin embalgo. tal ve:' haya que hacer
frecuentes modificaciones conforme vaya avanzando cl trabaje. por ejemplo, la naturaleza. la
otu*lunidad y el alcance de los procedimientos de pruebas sustun tivas, se ven influidos la evaluacin
final del riesgo de control. Slo una vez probados los controles. puede prepararse Ea versin definitiva
del programa, Incluso esta versin posiblemente deba modificrse ki los auditores revisan sus
estimaciones vciirninares de la materialidad del riesgo, o si las pruebas descubren problemas
imprevistos como un riesgo adicional de fraude.
Relacin de los procedimientos de auditora con los riesgos

Como se seiva16 antes. los procedimientos sustantivos se determinan a partir de la evaluacin de los
riesgos inherentes* de control que presentan las afirmaciones referentes a hu; cuentas y al de
transaoncs, Es un aspecto sumamente difcil, peto en el juiciode auditora, Es importante discal
pruebas que se Centren claramente en los riesgos. Suponga que por medio dc contratos estndar un
compaa vende Sistemas eams de software y de mantenimiento, Suponga asimismo que auditores han
descubierto un gran riesgo de negucios y un riesgo inherente: es posible que de venlas informalmente
o a travs de contratos Iatcralcs est nuxlificando con los clientes clusulas que pueden incidir en el
monto de los Ingresos que deberan reconocerse. Los auditores debern disear pruebas que determinen
si se hicieron modificaeiones; quiz para ello habrn de obtener confirmacin eslxcrtca de los clientes
sobre la existencia de dichos contratos.
La pista de auditora El diseo de los procedimientos de auditoria se facilita la forma organizada en que los datc registran, sc
clasifican y se en los sistemas contables. El flujo de ta infornuxil cornie[lza al incluir miles de
transacciones individuales en documentos como las facturas y cheques. La informacin consignada cn
estos dtknllnentos "origen" Sc resume los diarios y cantidades sc pasan luego a las cuentas del mayor.
Al final del ao. el saldo de esas cuentas se cgganiza en los estados financieros.
A) pensar en los registros contables como un conjunto. puede deciisc que existe un vestigic
continuo de evidencia. que relaciona los ll"les de transacciones realizadas en un ao con cifras sucintas
de los estados financieros- En un sistema de contabilidad manual, esta piS7a de son Io.k documentos
origen. los asientos del diario y los del mayor, Tambin existe eri un sistema contable computarizado.
aunque en una forma mucho muy distinta. Es un tema que veivmos en el capitulo S.
Prueba de existencia u
ocurrenc$a
de de 211
{Sobestimacbn es)
212 CAPITULO 6
Del mismo que un escalador puede seguir una u otra rula en la montaa. tambin el auditor puede
de de 213
seguir la pista en una u direccin. En la ligara se muestran grficamente estos relacionados eon la
prueba, por ejemplo. podra seguir Ciertas transacciones desde su CHigen (los documentos origen)
hasta suinelusin en las cifras sintticas PlaneaciOi' de la auditoria: los procedimiento;
auditoria el riesgo
FIGURA 6.3 Direccin de las pruebas

Sistema contable
prueba
de los estados financieros. un enfoque que le ofrece la seguridad de que todas transaccicE nes han sido interpretadms y procesadas
una prueba de la afirmacin de inie Si nunca Se registr. la puede descubrirse con Slo Eguir la pista desde los documentos origen
lwta los diarios y las 'Tlayores. Pero m-uerde que las transac cioacs pueden encontrarse siguiendo pista hacia adelante, dc las
documentos Origen a los asientos del diario (de inquierda u derecha).
Si cl objetivo de 105 auditores es detectar cifras de los estados financieros sin fundamento. remontarse a fuentes de la
evidencia. Para ello deben buscar las cantidades de los estados financieras en los mayores, los diarios y finalrnen
contra los documentos origeru como facturas e informes de Al efectuar la comprobacin de izquieFda en la figura 6.3,
identificarn los asien10s del diario que carezcan de sopone y que posiblemente. no Sean vlidos. Con eHe proceso, que consiste en
de las cifras de los estidos financieros a ls detallados, se obtiene evidencia de que se basen en transac "iones vlidas; se prueba la de
de
La tcnicadc seguir la pista de auditoria es de gran utilidad. pero no olvide que esnecesario obtener informacin de otras tcntes
aparte de los registros contables del cliente.
Organizacin del EJ programa de auditoria suele dividirse en dos grandes secciones. La primera trata de los programa de
procedimientos ge la eficacia dc los controles internos del cliente (la "panc dc auditora sistcmas"j. y la segunda trata de las
"pruebas sustantivas" del untcnido de ls atados financie-
IO mismo que dc la suficiencia de de estados.
Seccin del programa dediiada a los si."enuiS tenfro/ interno/

Esta parte del ptograma de audilora casi siempre gira en tomo a los grandes ciclos de transacciones del sistema eontabte del eliente.
Por ejemplo. la de una manuracvuret-a podra subdividirse en programas individuales de reas como las siguientes: I ) ciclo de
ingresos (Ventas y cobranza). 2) ciclo de adquisiciones 'ccHnpras y desembolsos). 3) ciclo de conversin (produccin). 4) ciclo de
nmina, 5) ciclo de inversiones y 6) ciclo financiero.
Pongamos el Caso de ventas y para Ciclos Las con que se procesan las ventas podrian incluir las siguientes: recepcin del pedido
de compra. aprobacin del crdito, enviou ta mercanca, preparacin de factura. registro de la venta. registro las cuen\as pr cobrar.
facturacin. manejo y x.gistm del efectivo recibido delcliente_
Los prwedimientus dc auditoria de esta pane del progaama incluyen normalmente eonoczr los de cada cicl de transaccioncs,
preparar un diagrama de flujo para cada ciclo, probar los controles importantes y el riesgo las afirmaciones
cionadas con los estados financieros.
Adems de analizar el control interno. ION auWltores modificarn conveliien(emente pare del programa d auditora referente
a las pruebas sustantivas. Por ejemplo, por la debilidad de ur cultrol intefno en el tegistro de lasAentas. quiz delenninen que la
afirmacin de la existencia dc por cobrar plantea un alto riesgo y Opten enviar confirmaciones adicionales al
La pane del pmgrama referente o las pruebas susranrivr-is

Esta parte del programa suele organizarse a partir de las cuentas ms importantes del balanc* general. cnue ellas las cuentas por
cobrar, los inventarios, la planta y equip. Dada la cia del estado de resultados. por qu los programas de audilOria se centran en la
214 CAPITULO 6
verificacin de las partidas del balance general? En parte. este mtodo de organizr el trabajo se remcmta a lXxa cn que el objetivo
en comprobar el balance general soiamente: A los auditores modemc les interesa mucho la confiahilidad del estado de resultados;
no Obstante, el mtodo del general les ayuda mucho a Organizar sus procedimientos sustantivos.
Una ventaja del balance geneml consiste en que ofrece evidencia muy til que generalmente sirve para comprobar el activo y el
pasivo. Por regular. los activos estn yujeAos a vcrifieacir directa mediante el examen fsico. la inspeccin de informacin
documental proveniente de fuentes externas y confirmacin par entidades externas, El pasivo generalmente puede verificarse
examinando documentos 'reparados fuera de la compaa. confirmanda examinando los cheques cancelados una vez pagada la
obligacin.
Ahora consideremns la naturaleza de las ingresos y de los en la contabilidad pov partida doble. El asiento dc ingresos y gastos
consta de partes Su reconocimiento y el eamhi' czwrcspondiente en la cuenta del activo o del Ni los ingresos ni las gastos tienen
tangible: existen slo como xsientos en los registros del cliente y representan cambios en la participacin de los dueos. En
consecuencia, la mejor evidencia que corrobora su existencia puede ser el cambio eompmbable en la cuenta correspondiente del activo
o del pasivo.
verificacin indirecta de las del estado de resultados

La figura 6.4 muestra la relacin entre las cuentas det estado de resultados y cambios corres. panldiultes dc efectivo o de otras partidas
del balance general. Al verificar los cambios de estas cuentas. los verifican los ingresos, cl costo de los productos vendidos y los
gastos, Por ejemplo, en general las transaccionesncluyen un cargo a efectivo o a cuentas cobrar Si picnvan que todos los ingresos de
efectivo y todos los cambios de las cuentas cobrar durante el ao han sido registrados oorrectamente. contarn con evidenia indirecta
de que este tim de uansaCiones han sido exyntabilizdas correctamente.
Verificacin directa de lay cuentas del es,'ado de resultados

No toda la inforrnacin rcfcrcnte a las cuenta.salcl estado de resultados es indirecta. En (Kasiones, paracomprobar una cuenta
importante del balance genera' es necesario examinar varias cuentas estrechamente relacionadas que pueden verificarse mediante el
clculo u otra evidencia directa. As. para compmbar los valores negociables de; cliente basta calcular Vns intereses de. vengados. el
ingreso por dividendos y las ganancias o prdidas sobre la venta de los valores. Al comprobar activos de planta y la depreciacin
acumulada. los auditores efectan clculos tambin pueden corroborar el gasto de delxeciacin. Vrilican los gasls dc cuentas
incobrables junto con la estimacin para cuentas incohrah\es. Adems de estos clculos. sus procedimientos aaalf,'ieos les ofrecen
evidencia directa sobre la vermimilitud dc varias ingresos y gastos. Algunas del estado de lzsullados entre ellas los ingresos
tienen un riesgo tan alto que casi siempre obtienen informacin directa sobre la objetividad de cantidades, generalmente aplicando
rigurosos pmcedimientos analticos.
las pruebas de y pruebas

Las pruebas de control ofrecen evidencia desi los Controles establecidos se aplican y si funeilv nan elicannente. resultados Sirven
para evaluar la v,'habilidad de que haya errores matcriz les. cambio. pruebas sustantivas tienen por objeto detectar ese tipo de errores
en los
Planeacin de el 217
Objetivos del Supongamosque el manual dc procedimientos del cliente indica" que el almacn de
productos terminados cerrado siempre y que el tendr Por medio dc la'* pruebas
programa de control consistentes en y observacin. los auditorese enteran de que a nxnudo no est
de auditora cerrado con condado y de que algunos empleadcxs no autoriindos regularmente comen Dado
que cl procedimiento de contJoI intemo cliente no eq.; funcionando deber" admitir que Se
increment el riesgo de escasez de existen. cas. Pero las pruebas de control no determinaron
que en verdad exista la escasez,
La principal prueba sustantiva para detectar escasez deexistencias. consiste engue los audi
el inventario por el la inspeccin comeos de prueba de productos. En el caso del almacn abierto.
la pruAEI dennstr que no puede recurrirse al control interno pra prevenir escasez_ tanto, los
Objetivos
auditores debern aumentar los conteos con el fin de verificar la' existeneia.s det invehtario.
generales de los
programas de Los procedimientos contenidos en el programa de auditora estn diseados paradeseubrir
auditora para el errores materiales de los estados futanceros, A de asegurarse de que el programa cumpla
activo funcin. los auditores establecen objetivas para cada saldo de cuentas y clases importantes dc
trans:wciones. Los objetivos provicncn directamente dc las afinnaciones de los ejecutivos
eontenidas en los estados financieros del cliente. A partir de ellas se fijan generales pala eade
tipo importantede cuenta del balance general: activo, pasivo. participacin de dueos y cuentas
del estado de tvsultados. En la figura 6.5 se describen grficamente relaciones entre estados
financieros. afirmaciones de los ejecutivos y Objetivos de la audiloria
El progmma de auditora para cuentas de los estados financieros dehe disearse de modo detecte
posibles errores en las cuentas por cobrar. Las que pueden contener de efec1i%C no son
idnticasi las de las cuentas cohrar. Por ejemplo, las preguntas refnentcsu] valor neto realizable
correcto hacen que la valuacin sea Un riesgo mayor en esta partida. Sin embargo. recurdese
que cada programa de auditoria sigue el mismo general al veriCucar las cuentas del balance
general y ls ehtidadcs correspondientes del estado de resultados.
En grados variables que de la evaluacin del el programa de
Cuentas del activo habr de incluir procedimientos para vos;
Programa sustantivo de para de/ activo formulado funcin de los objetivos generales
A _ Cornprobr lu activos.
Comprobar que le tenge derechos sobreellos. C.
Comprobar la 'ntegridad de los activos regis'rddcu.
D.jOeter-minar va/uacjn correcta de
E. registros en cuestin.
Comprobacin de F. presenuio correcta de los financien* y
los saldos de las Ja yeve,'aOrjnae los
cuentas
Entre los objetivos hay de "exactitud administrativa". objetivo ES un asmtD especial de la
iniegridad. de la existencia y de las afirmaciones de valuacin; puede considerarse por separado
o como panc de Otros En captulos subsecuentes, se expli carn los cambios de estos objetivos
respecto a programas referentes a la responsabilidad y las cuentas de participvacin de los
dueos.
estados financieaF.
cantidad d pruebas El propsito esencial del proceso de evaluacin de jos riesgos entre ellos el de control
consiste ea determinar la naturaleza. la oportunidad y el alcance del trabajo necesario para veri.
aplique depender
ficar la cuenta. En eaptulcxs posteriores estudiaremos rrs ampliamente las evaluaciones del
principalmente de su opi riesgo inherente y el de control: por ahora vamos a hablar de los objetivnk de los procedimientos
nin sobre su probable sustanti vos.
existencia,
218 CAPITULO 6
Estados
fina os
(segn pcGA)
de ta
audito ra
P m ntos
de
Planeacin de
el 219
de /a auditoria: conexin Jos vr,c-edimientos de auditcyia con nes
220 CAPITULO 6
Reswnua en dasumentac-iq
El primer paso al un activo en su existencia. de activos corno efectivo disgrmihle. valores negociables,
inventarios. Su existencia suele comprobarse mediante la Observacin O inspccvin asiento registradn
a los documentos creados cu;mdo adquieren los activos.
Cuando los :wtivos se hallan en custodia d otros el efectivo en bancos y el inventa en
consignacin, el correcto de auditora puede Ser la
Con una cutidad externa_ En condiciones normales. la existencia de las cuentas por cobear se verifica
confirmndolas 'n los clientes. Cuando quieren verificarla existencia de intangibles. auditores
habrn de Obtener evidencia que sc y representan probables t*ncficios
econmicos cn el futuro.
Derechos sobre los activos

Por lo regular. con los mismos procedimientos con quese compruebe la existencia. tambin se verifican
losderechos de la compaa sobre los activos. Por ejemplo, al confirmar los saldos de efectivo en las
Cuentas bancarias se verifica existencia del efectivo y los derechos de propiedad de la compaa sobre
l. De modo aniogo.qal inspeccionar los valores negociahles se comPrueban la ex istencia y la
propiedad. porque el nombre registtado del dueo suele aparecer en la cartula del certificado de
valores.
El examen tsico demuestra la existencia pero la vopiedad en el caso d otros activos como planta
y equipo slos pueden arrendarse alquilarsz sin que se adquieran en fYopiedad. para verificar los
derechos del cliente a los activos de planta. el auditor habr de revisar la evidencia documental como
facturxs del importe del irnpucsto. documentos de compra y escrituras. La propiedad de estos derechos
verificarse revismdo contratos en cues-
de la integridad
interno eficaz brinda la seguridad de que adquisiciones se registren y ayuda
a los auditores a establecer la integridad de los activos Cuando se comprueba que esos controles son
ineficaces, habr que aumentar el aieance de las pruebas sustantivas aunque menudo es difcil. Cuando
los4uditores prueban la integridad de los activos. huscn Ins que adquirieron pero no se registraron en
los registros contables, Por tanto. este caso el anlisis de los asientos de las cuentas de los activos no ser
muy adecuado; hay que adoptar otro
En vnuehas pruebas de los activos no regiswados s: sigue la pista de los "documentos te", crealos
cuando se adquieren los acti vos y se anotan en los asientos de los regi siros contables. Por ejemplo. para
probar las cuentas por cobrar no registrada<. Yos auditores podrin una muestra de los documeng-sde
embarque durante el ao y buscar los detalles en las transac ciones negistradas de ventas.
observacin y el examen fisico importantes para probar la integridad de los fsicos registrados.
As. mientras observan el inventario lisico del cliente, auditores estn alena ame los elementos del
inventario que o que sc el A) examinar fsicamente el equipo quiz se descubran compras que sc
contabilizamn Correcta,
Planeacin de
el 221
los procedimientos descubrirse situaciones que indiquen que no todos los activos se registraron.
Por ejemplo. si el de utilidad bruta es bajo en el afin actual cn Comparacin con los anteriores. quiz
signifique que el cliente cuenta con una cantidad impovtante de existencs no registrads.
del ceme de \a.t yransacciones. Como pane de los paredimientos para comprobar la
integridad y la existencia de los activos regisu-ados. los auditores verificarn el cm-te- de transacciones
incluidas en el periodo. esidos financieros debern reflejar las que sc efectu:F ron antes del final del
vrriodo y ninguna de que se efecten despus. El trmino designa el proceso de determinar que las
transacciones que ocurrieton cerca de la fecha del balance general estn asignadas al contable
correspondiente.
El impacto de los ermres de corte en estados tinarwieros depende de la ndole del error. Pr ejemplo,
un error al anotar las adquisiciones de los activos de la planta afecta al balance pero quiz no al
estado dc resultados porgue la depreciacin no suele incluirse en los activos pocos das antes
del final del En Cambio. error registrar el de mercanca a los clientes afecta tanto al inventario como al
costo dc ventas. Con el fin de mejorar su panorama financiero. algunos clientes "mantienen abiertos sos
regismxs e incluyen en cl ao actual Io; ingresos en efectivo de primera pane del siguiente periodo,
Los auditores verifican el corte de transacciones. revisando las transacciones registrad:ws antes
y despus de la fecha del balance general para cerciomrse de que hayan sido asignadas al periodo
correspondiente. Cuando documentos los cheques. los infomnes de cin y las de embarque vienen
numeradas seriairnente. los auditon5 se fijan en el ltimo nme-o emitido durante el y de modo
determinan que se haya hecha bienel en las trarrsacciones.
para determinar la valuacin Correcta de los activOS@s necesario con'*er bien los principios dc la
contabilidad generalmente aceptados. LOS no "o deben que mtodo con que se vala un activoen
particular sea generalmente a.zptado: necesitan adems determinar que sea circunstancias. Una vez
satisfechos c este gspecto. efectuarn los proec dimientos Bira probar la correccin con que cl cliente
aplica al activo.
222 CAPITULO 6
de la auditoria: con xin los procedim de mn riesgo
Planeacin de audicoria el 223
Varios activos se valan a) costo. Por tanto. un procedimiento comn auditora consiste en confirmar su costo de adquisicin
mediante los cheques pagados y otra evidencia documental. Si el costo est sujeto a depreciacin o amortiz'cir,. los auditores evalan
la verosimilitud del pmgrama de hs'gnacin de costos y verifican el clculo del costo residual no asignado. Cada vez ms, los principios
de contabilidad generalmente aceptados Izquiren que los activos sean valua dos en forma equitativa. Requieren
que sc en forma. a un costo menor o de mercado y aquellos cuyo valor neto en libros dete compararse Con
el valor justa para determinar si su valor est deteriorado. Los valores jwos auditan comparndolos coh los precios en los mercados
actuales o examinando los modelos con que se Obtienen.
Veracidad administrativa de los

La cantidad que aparece como activo en un estado financiero casi siempre cs la acumulacin de otras pequeas- Por ejemplo. las cifras
del inventario en un estado pueden Ser el costo dc miles o quiz de cientos de miles de productcxs individuales_ Los auditores deben
mar la veracidad administrativa de los registros eh cuestin para determinar si Io acumulan al que aparece en el mayor
general y lo mismo, al de los estados financieros. A menudo utilizan paquexes de software para realizar estas pruebas.
y revelacin de lbs
Una vez verifickK\as las cantidades nwnctarias, los auditores llevan a cabo procedimientos para cerciorarse de que la preservtaein
de estados financieros se ajuste a lo establecido IX)r los requerimientos de la autoridad en materia y a' principio general de revelacin
Suficiente. He agui procedimientos eacn dentro de esta categora: revisin de eventos subsecuentes: bsqueda de transacciones con
panes Llaeionadas: investigacin de la revelacin de cosas como polticas contables, arrendamientos. saldos compensados y aclivos
pignorados; anlisis de la clasificacin y la descriJWin de partidas de los financieros.
Los Objetivos generales que acabamos de mencionac se aplican a todo tipo de activos Los procedimientos de auditoria de una
cuenta en panicular tienen por objeto alcanzar los objelivos y 108 riesgos y Otros
la naturaleza del activo y de los principios de conthilidad que rigen su valuacin y su presentacin.
A' disear un programa de auditora paru una cuenta determinada. Io primero que hacen k: contadores es listar los objetivos
relacionados eon ella. Despus. identifican los riesgos inherentes a cada uno de los especficos. Los riesgos son declaraciones de "lo
que podra salir mal y un error tnaterial en la cuenta" _ [A figura contiene una descri1Xin de las relaciones eritre objetivos de la
auditora, riesgos de error material y procedimientos de audito-
TambiL$n incluye un ejemplo de uno o dos riesgos relacionados con Jos Objetivos y un dimiento para resolverlos, Varios
riesgos se relacionan generalmente con cada objetivo y quiz haya que utilizar varios procedimientos para enfremarlos. Por ejemplo.
el objetivo de determinar que las cuentas por cobrar estn presentadas correctamente en el balance general no se consigue slo
aplicando procedimientos centrados en el riesgo de revelacin insuficiente de transac ciones entre partes relacion'4tL% El programa
de auditoria ha de incluir pn-cedimientos centrados en Otros riesgos conexos con la presenvacin y la revelacin. Entre ellos cabe
mencionar los que se en el riesgo de que los estados financieros no indiquen que las cuentas por cobrar estn pignoradas como garantia
de la deuda. Adems, un PIVgrama completo incluir pruebas del control interno del elienle que corroboren la determinacin del
riesgo de control.
En IO a 16 se estudia cmo se las pruebas de controles y de procedisustantivos para varias cuentas de IO' estados
financierew Sc los objetivos y los procedimientos muestrales para varias cuentas a fin dc ofrecer un marco a nuestra exposicin.
Recurdese que programas incluidus cu cl libro Se limitan a ilustrar los procedim nex_ En la prctica. hay que los
riesgos y al control interno del cliente. Los prckRdi micntos que los incluyen pueden variar mucho de una auditora a lasiguiente.
FIGURA 6.6 Relacin entre objetivos de auditoria, riesgos de error material y procedimientos de auditora
generales Objetivos especificas de Ejemplos de
de en JOS auditoria en las por de auditora
cobrar
Existen ludas las por pot pueden Confirmar una muestra
cobrar registradas haber sido registradas sin de c oentas cobrar
de acOvos exislan 0001 un i cndase
LOS ejecutivos pueden haber
directamente con los

asientng dl diario deudores Revisar asieltos de
Cuentas
224 CAPITULO 6
El cliente tiene derechos Revisar de
las cuentas por
determinar si cuentSOOr
sobre cobrar se vendieron se
etrnearnen;e corno pasivo un factorizarrgn
venta de cuentas por cobrar
Todas Eas cuentas por ejecutivos quiz muestra
aobtdr estan registradas embarcaron bienes intes de' de taatrras de ventas en el
fina' dei periodo. no las periodo siguiente y
ventas hi las correspondientes analizar
Integrklad d
por cobrar hasta el periodo
siguiente embarque correspondiente
fecha del etxo
registre de las Puede rutina do som.vare que una comprobacin
cuentas mr cobrar son elabora de comprobacin por dc las por
exactos y ciu-wuerdan con por cobrar. veracidad
el mayor genera I a n tigiiedd administrativa conciliarla
con mayales
n
administrativa
Las robrar se Quiz hs directivos estimaron lmesrigar las crdito para
presentan a Su valor cuentas por
realizable
Comparar el monto de
crditos cnorgados a los
en el periodo
c.n la Cantidad
Valuaciri de M:tivs por directivos
cuentas por cobrar Ofrecer una 'isla de las

Lestn debidamente panes
general, con las

apropiadas
El proceso de la auditora
Los procedimientos especficos varian segn la auditora: 110 Obstante. los pasos fundamentalo son
esencialmente los casi siempre,
I. Conocer al cliente y so entorno

2. Identificar y evaluar los riesgos inherentes a loserroresa-nateriales. entre ellos los riesgos d: fraude.
faditOw;a: conexn las procedimientos dc con nesgo
226 CAPITULO 6
3. Conocera fondoel control interno para planear la auditoria.
4. Determinar cl nivel planeado del riesgo de control y disear ms pruebas de los controlesy pruebas sustantivas,
5. Realizar pruebas adicionales de controles.
. Ree\altlar el riesgode control y modificar las pruebas sustantivxs planeadas, . Efectuar sustantivas y
auditoria.
8. Hacerse una opinin y presentar e/ informe de audiloria.
I. al cliente su e
Este conocimiento vrrmite a los auditores identificar los riesgos inhetentes que pueden generar errores materiales en los estados
financieros y evaluar verosimilitud de la evidencia obtenida.
2, Identificar y los riesgo s inherentes de errores entre ellos riesgos de

Como se seal en pginas amerion:s, cl concxinuiento del cliente y de su ambiente constituye el fundanvento de la evaluacin de tos
riesgos inherentes de error material en las afirmaciones importantes de las estados financieros. Muchos de ellos se deben a los Iriigros
que encalan los directivos. Para los auditores revisten importancia los errores debidos a un
3. a e/ para r
La naturleza y alcanee de la auditora que se aplicar ea un panicular, depende principalde eficacia Con que el control interno del
cliente impida o detecte errores materiales en los estados Antes de juzgar la eficacia. los necesitan Conocer su funcionamiento y
entenderlo: qu cntrolcs existen y quin se encarga de ellos. cmo se procesan y registran diversos tipos de y con qu registros
contables y documentacin de Sc:F porte se cuenta. As pues. el control interno del cliente es paso necesario en toda auditora.
La informacin referente al control interno proviene de entrevistas con el personal del cliente, de documentos de trabajo de
praclicada.s en aos antenotes. vecon-idOs por la planta y de los manuales disponibles. Al conszguir informacin, a menudo conviene
estudiar la secuencia de actividades con que Se prosan eategoas principales dc los ciclos de tran*acciones. Cuando se enteran del
control interno, los auditores a obtienen evidencia sobre la eficacia Operativa de ciertas actividades de con[ro!.
A lo largo de la audicoria se necesita un conocimiento prctica del sistema del inter. no; en consecuencia, los auditores dc trabajo
gue descfibeh su mienta del sistema. Se remitir frecuentemente a ellos para facilitar CI disco dc los procedimientas. averiguar
dnde se guardan documentos, para que el personal de la auditora se familuicc con cl control interno y para refrescarse al iniciar la
auditoria del siguiente ao.
La descripcin del control interno se prepara como un diagrama de flujo de sistemas- Otra opcin consiste en describir las
partes del control cn relaciones escritas o llenando cuestionarios especiales, Estos documentos dc trabajo se explican y se ilustran en
el captulo 7.
4. nivel del riesgo de de y pruebas sustantivas

Una vei analizado el diseo del control interno. los auditores deciden si el sistema tal corno est diseado es IO bastante slido para
evitar o detectar y corregir los errores En funcin de/ modelo del riesgo de auditora, determinan el nivel planeado de riesgo
de control para cad.a afirmacin importante. Si el control les paree%. dhil (alto riesgo de control). recurrirn funda mentalmente
a pruebas sustantivas para reducir a un nivel :weptahle cl riesgo de la afirmacin. Si el sistema previene o detecta y los errolvs ,
decidirn qu otros eon1nyEs pueden probarsz Estas consideraciones servirn para disear ms dc controles y pruebas
sustantivas planeadas
diseados
control:
suportsecuencia
seria]
registros
por Cobrar de
que el
ilusvrccionar las
en varias
cantidad
los estados
de con
ventas. en las
228 CAPITULO 6
S. Realizar pntebas adicionales de los contraes
si bay que
Las pruebas d control tienen por objeto determinar si los control" clave han sido si para verifica
funcionan eficacia. He aqu un ejemplo de una prueba de gamos una actividad de con anteriori-
control en que cl departamento de contabilidad anota de los de antes de
asientos del diario,
Se que de Se contables. es decir, garantizar la integridad de las ventas registradas inhereme y
y de las cucuts Para pmhar la eficiwia operativa del control. los audi(ores podran afirmaciola
revisar la cliente anot la secuencia de los dcxurnentos de embarque: despus. a fin de auditora. el
entradas del diari(i seleccionan una muestra de los que se prepararon
pocas del ao.
Una prueba de control mide la etiacia de control en particular, no corrobora en
monetaria en el saidc cle la cuenta. un control puede afectar varios montos de otras.
financieros. por ejemplo. si las pruebas antes mencionadas indican que ei departamento
tabilidad no ha indicado la serial de embarque, d:eberian estar alena ante
la posibilidad de errores materiales en los ingresos por cuentas cobrar, en cl costo de al iniciar
los productos vendidos y en los inventarios. ade control,
confirmar
6 Reevaluar el riesgo de Contrl y modificar las pruebas sus'antivas planeadas Una Vez
concluidas las pruebas de control. los auditores en de riesgo dc control basndose en
Vos resultados de las pruebas, despus determinan modificar las pruebas sustantivas
planeadas. stas diseados la Objetividad de algunas afirmaciones de los estados terminaron los
financieros. Como se dad. deFnde11 de los nivei-es del riesgo inherente y de control. auditora lleva la
1_04 auditores exhaustivamente los saldos de las cuentas en reas donde la combinacin aceptacin de una
del riesgo el de control sea alta; se iustiiica que realicen pruebas meaos delas
revisin final a
nes con poco riesgo, El proceso de decidir en qu concentrarse durante basndose en la Va.
evaluacin de ambos tipos de riesgo. significa que puede modificarse ma de auditora Se socio.
ampliando pruebas sustantivas ulgunas reas y reducindolas En del
ltimo
Z Efectuar pruebas sustantivas y terminar la audhorizr
Algunos
sc los las
auditora. Sin embargo, slo despus de terminar de evaluar el riesgo inherente yfinal del ano.
estarn los auditores en condicioncs de conclair los procedimientos necesarios pura los mucho *ntes
de las Cuentas. preliminar,
emisin de la
8, y presentar el da del trabajo de campo fecha de ese
nombre que se da a la fecha en que sg procedimientos de audi(ora en las oficinas del
cliente. Aunque el inl'onne de fecha de ese da. en realidad no se emiti entonces. E' de
informe constituye la gran responsabilidad por parte dei despacho contable; por esn el algunrs
socio har una de determinar que haya una efectan riesgo
adems. otros procedimientos requeridos. la por el segundo general el
proceso produce un infornne de auditoria una semana o despus
Tiempo del trabajo El valor de los financieros aumenta si estn disponibles oportunamente al de la auditora Para que Se
publiquen cuanto antes. los auditores normalmente inician auditoria de la fecha consignada en el balance general_ A periodo
trabajo que puede iniciarse durante ' incluye el examen de' interno. la cana de la gerenciaylas pruebas sustantivas de las
transacciones efectuadas hasta
Como se sel en el capitulo S, pueden efectuarse las pruebas preliminares saldos de estados
financieros entre ellos 'OS de las cobrar, IXrO el
Planeacin de auditoria: auditoria el 229
la fosptocedirnientos de con riesgo
ciero auntefita y deben controlarlo los auditores. A veces estas Cuentas contienen deficiencias
significativas debidas a error o fraude. durame el periodo res!anre cntre el tiempo en que se efectu la
prueba preliminar y fecha general. Asi pues, los no podrn usar la prueba preliminar de un saldo de
cuenta importante,si no le aplican ms pruebas durante cl resvante,
La realizacin de' trabajo de auditoa dLn-ante el pcriCK\O preliminar ofrece numerosas ventajas
adems de que facilita oportuna de tos estados financieros auditados. Los auditoLs independieaues
cvaluarn ms eficazmente el central al observar y probar los controles cn vatios momentos del ao,
exanninarn desde el inicio los problemas contables. Otra ventaja es gue [a auditoria preliminar carga
dc trabajo rns uniforme pura los
despachos eontshles_ En el caso dc clientes grandes como General Motors. los auditores dispCE
nen de espacio para sus oficinas denlm del edificio del cliente y pueden realizar los procedimien
tos a Jo largo del ao.
Resumen del En este capitulo se explic crao los auditores planean la auditora y disean los programas
captulo respectivos En resumen:
I. indispensable investigar a' cliente potencial porque los auditores no desean aceptar a los que tengan
ejecutivos Sin escrpulos. En la investigacin es necesario comunicarse Con los auditores
anteriores. En la carta compromiso se estipulan las clusulas de la aLKiitor(a; naturaleza del
trabajo, sus limilaciuntes y responsabilidde4 del clien;e.
2. Una vez el cliente. sc realizar, procedimicnt05 para fondo aleliente y a Su ambiente;
disea una estrategia global que tiene en cuenta la materia}idad y el riesgo de auditora. Sc planea
la auditoria para ofrecer una seguridad razonable de que los estados finaneicros no contengan errores
materiales, ni error ni fraud. El miento del cliente y de su entorno. lo mismo gue la
planeacin de procedimientos analticos, servir para identificar y evaluar riesgosale error en los
estados financieros3. A auditores les preocupa mucho el fraude, tanto los informes financieros
fraudulentos como la malversacin de fondos. Para identificar los riesgos de fraude hacen lo
siguiente: conversan con el equipo sobre un posiMe fraude. realizan indagaciones. aplican procedi
mientexs analticos e investigan la presencia de los factores de riesgo de fraudc_ Su reaccin ante
estos riesgos corno ante otros de error material consiste en emitir una respuesta global o en modificar
la naturaleza. la oponunidad y de sus procedimientos. En cualquier trabajo obligados a aplicar
procedimientos goe eviten el riesgo de que los ejecutivos al control interno.
4. El proceso de plane;win plasma en planes de auditora, presupuestos de tiempo y programas dc
auditora. LOS programas incluyen una parte de Sistemas que sc Centra en el interno del
cliente y una parte de Lus procedimientos contenidos en cl programa giran
cn u las afirmaciones de los ciccutivos que estn incluidas en los e.gta dos financierus y tambin
en torno a la evaluacin de los y de los controles.
5. Los procedimientos deben ser sensibles a las evaluaciones referentes a los riesgos inhen:ntcs y a
los errores de los estados financieros, Los riesgos inhcRntes opecifican "IO que puede salir
mal" y causar error material en los estados financien; los procedimientos d&rn disearse de
manera que detecten el error si es qu sc incurri en alguno.
6. Tras esaluar el riesgo inherente. el prcxeso de auditora consiste en Iosiguiente: anaiir y
probar el control interno del cliente. efectual pruebs sustantives. hacerse una opinin de los
eMados financieros y emitir el informe respectivo.
Conceptos
bsicos
explicados y
pestos de relieve
en el captulo
230
Bsqueda de principios de e
'10c gn contable 0
Carta y que de la auditoria. dc el el del y el de Su pmpsito evitar

entendidos: en y
operacin El la de Se Con
FA del a
de del ni de y
que cometen eon Je engaiar los

Internet Red d que una de p.n Interne' se en Web",
esparcidas el mundo.
Malvcmcin de
periodo inicie ee la del general.
de auditora de dc Sue\e inclui:

objetivos del de auditoria y de fraude, de las y dg tiempo requerido la
de ptin'o a el y
109 estados que o
P rograma de Jet_alVuda 'os procediniiECOS que a ES la y cl c] queda
de cayo
Su se de 0 y el control del Cliente,
Riesgo de auditoria En el nivel cl
el que
Riesgo de control pteVCnga ni se
Riesgo del trabajo de de que de O
inherente material eo una ptirnucion
Riesgos de que de la organill+<'m,

: proced'huMryy de corcel Tieso
Planaein de auditoria de auditoria 231
Preguntas para repaso

232
CAPITULO 6
Preguntas que A Margan. le un cliente que quiere que realice ckl En anns baha sdn audiWJo por otro comedor pblico. requieren anlisis
6-24, A Mary le que auditar una atues tipo de
Se Describir de Cliente y d
h. Explica.'
Expliar le y una a las
auditora que fabricar da
y criterio los honorarios. Samue's pidi que Io guiaran en on muy Cliente. que la
ZULIA guida le y i'
6-20. A le pidi
na. y cl de El la dc que ella_

Ls planear y realizi sus para ormer seguridad de que detectarn en
Sc pide g, Distinguir entre y de
ejemplvi de para un de fraudulentis
6-28. Al auditora. tener ha A iloacin se dos compaas:
rotal activo 94 totes 29 60c Ovo

Capita contable 800 000
Ingresos netos antes de impuestos 60C 000
Se pide: lu de dc Franklin y desctibir se a in
se lleg la
6-29. A cmtidad de a cuentas
Se pide . por
h. qu el la individuales
630. auditor CV G Ine. Araiz de
Se en; detalle
de los auditores en situbeinncs donde
Sen Se
6-31, A ominuaeinse luyen generales del auditor cuando aplica a una

c'xnla det Ktivo:
de auditora; de auditoria 233
6-32.
234
6'331
Se vide:
634.
Sc de 1934 h, Leer y la
6-36, S&xione la tespues'a Siguientes ea:sos. Explique los motivos 'e su seieaxin.
a. Al y los de do tipas dc de
Cul d Siguicrues de
2) Ptec*pacin Io' ejecutivos un desempeo
Relsciohes tirantes entre gerencia y los auditores,

b. El comit de auditora puede estar integrado por:
lai de del cliente. y clientes.
2) El dc legal y un dc los
4) I.oszmiembrOSAieI no furriomi_riOs hi
e. de dc
2) del de de
4) Una del d parte de auditoria puede estar lerminada antes de la general:

de de 235
4) del riesgo de Cul de
l) de dcl
2) Anlisis degas euemas del esl.ul"
3) qu contable penn:anente. cie de f, Como un paso al probar las transacciones
el contador de en el aukiliar. Esta prueba Grrcxc evidencia sobre Io siguiente;
2) en cl diMiode
3) cl auxiliar de por sopo' por el de
4) tan de clientes.
( Adaptado ACCPAi
Problemas con posibilidad us;eJ una audi;oria Es una organizacin manufacturera

quces
unos est en sido pee
En 'eunin
Jas
dg IO un la si.
El
Escriba el memorando John Bruy
6-38. El de Vuiley inaugur de en
principal no de deme de las oficina dems pira y
auditarlas.
que Val!" qw:

el dg diciembre. NO sc al
a. determinrga cl alcance
necesario para realizar
Va audi\ora de "'Odo
b. de el ehta
639. ES usted auditor Oficina de
236
Saee: el dg oficing
York de los que Ic ert la
un
de Mark
y dedicado que de la
a pneuo en uempo r"'.'Ofd y Ge los trabajos pananflnveme.
sus At de
un y en dci dc y Pea_y
de Con lu que el dl
del tiempo de en Reo

pim:cen Nadie pasada con
que fin de qqe
horas el y que no en ascsur que si
'eV y dos,
propuesta. E,' Davc Scott. dh_ ir a
del y ea dc dg
paga a comide ua muy

era y
haban el
oy expresin enn
plSica_ que 'OS

otros asistentes: Su tyabaio en auditora
no
jueves per la y de
si lo en esta Na pidi Scott
_
Una de Usted
deferisiva al hacerles esta a ustedes no pagan hola. d

Se
Explicar brevemenre por qu el
socio de una oficina opon-
E\plie.zar brevemente quiz se la
pr,Q1ifii.
difnente. hara,
de Calidad
contable
un de
s
una de un ventas orden capias de y y
devarumento un de envio SeriEIrne"Te y

237 CAPTULO
b
da una copia contabilidad. Al recibir losxumenxs 'XVIRspom_fientes.
Sr' pide; Cmo tndusre',ln.. un
b. los
Si
phdico de
de esuu3rMinencietus, financieros de Feder, el el de diciembre El
la v lai ewd.'ut.
Pertu de la
al de la en en la en Empsca
y de
A pe. de la de de inters, logrado Seguir vendknif" de nuevas
E! del por e'
y la El dirEtan;cnte e" del dc dct

de
El de los cineo de ate la su
Eri Ciudad de
Eu c Llebide hien los lo
ea el iOXfi_
20X "n
ngwlema
Oiga Si el Je ei
Efecto en ls riesgos de un riesgo

Fa cto-r error materia'
Aumenta
n estn dirigir y las
AICPA)
Caso de tica va d COI & fuc de

civil. una
le y que discwir el a
lieml para de
una
cornoron'eljdp con el Ciccimiento. Los honorarios dc la auditoria.sen"' devudvys
planeacin procedim.etilos de auditora con e \ i 99
238 CAPITULO 6
k
Se pide:
de de los
Apndice 6A
Algunas direcciones de Internet
Web de contabilidad y de auditoria
Alcpx
VIA' www.theiia.org littpwtusitesuoin
despache" co"
HOC)
F.rnsl & Young LLP: u,uw.ey.cHW LLP:

kPMG
LLP_
Securities Exchange
Pgina principal; wvn.'sc,gov,'
WWW.sec.gowagarhp.htm
Securities Act uWw,
Secwrities Exchange Act de 1934: www.IawLuc.edwCCtJ34Acindex.htmI
Apndice 6B
Ejemplos de los factores de riesgo de fraude

Factores de riesgo relacionados con errores originados en los
informes financieros fraudulentos
Incentivos y presiones
I. estabilidad o la rentabilidad est o de la entidad la de
operante (indiada por):
A grado de o de del de mrgenes decrecient
a los rpidos o las inters, obsolescencia de
. Reduccin significativa de la demanda industrie o cadei m"racasosde negocios en la

en la
. Prdidas que el de de o de
_ Flujos de efectivo de o de
nulos de reportando mismo y de
nipido o en las de otras
as de industria] requisitas o legales.
2. a para que cumplan O

causa lo Siguiente :
Rcnlabi[idad expectativas sobre el nivel de dc los
los Otros demiadO o irtealistag). cllas la optimistas
o en tos dc loy
de de 'os 240
La naturaleza industria o IHS dc lu oprtuttkladcs

fr"dulcntow gue se u siguiente:
no cl md'nario 0
no pcn despacho
Fuerte financiera o trminos o que dictar
condiciones a proveedores
e. Acti ingresos o gastos sc
O de y juicios
d. o especialmente las al
do que difciles de lu
n en el extnnjem hay distin-
f. u de las de
que una Ciara
2. Hay una Vigilancia de ejecutivos IO siguiente:
b. Esttu.tura organizu:ional legales o

les de
. de los altos directivos, de o del consejo de
4. Son de IO siguiente:
Vigilancia dg los financieros los y que
interinos
b. Alta de de de de ntabilidad_ dc auditora o
c. COntables y de que reporta.
y racionalizaciones
Tal el no los de riesgo debido a o racionalizacin
los del consejo de administracin. de o empleados
de los 241
4.
3.
242 CAPITULO 6
las dc inczntivos 9 la rentabilidad.
Opor tunidad es
a, Dominio dc una o un que tre sin de
'le administracim o auditoria el
compleja o inestable Se por siguiente:

a. Dificultad lu o los
juslincar infomes finuwieros fraudulentos. No obstante. el auditor que liega a enterarse: de esa informa-
Factores de riesgo relacionados con errores debidos a malversacin

de activos
Incentivos y presiones
l.
2,
Oportunidades
de los 243
2.
l. Ciertas
planeacin ta auditada: conexin procedimienios rie auditoria cono riesgo
Divisin de o independiente' b, 1 nade-

cuada de en lugares de tendrn
d. Registros inadecuadcxs de los aKivos
e. de y de (en las
Medidas dc da efectivo. el y activos fijos.
h. dc y de por luciones de
Falto de que realizan clave de de Je infamacin. que a
ple.'o.s dc esla irea perpetrar malvevs"eiones_
de y la revi-
Sin de sistemas de computacin.
Actitudes y racionalizacin
Rara el reflejan o
empleadas justificar la de No a la
de esa debera de material debida a
Por ejemplo. pwede descubrir Siguientes o so de [Os
susceptibles de
l. Menosprecio la necesidad de vigilar o reducir riesgos a malversacin de activos,
2. Menosprecio control malversacin activos, corrigiendo O
3. o OCOnel que
4. o de estilos vida que pueden indicar de activos,

Apndice 6C
Caso ilustrativo de auditora:
Keystone Computers & Networks, Inc.
Parte 1 : planeacin de la auditora La carla compmmiso Se en
El dc & (KCN) y lu metezologiu de software y
IO 'irgo del libro para ilustrar a y Co
instala, El tres de' que Adams. leer toda la la que Son los ha a
Siguientes: & co, para la de un de
El balance y el estado de resultados balanza de

El a'
El plan de la de
(Sc dc 20X3.) al ao el 3 1 /12tX5_ de capitulo.
una evaluacin del dc
244 CAPITULO 6
Keystone Computers & NetwOrkS.

Balance general al
31 de 20 X4
de los 245
Activo
Activo circulante
para Cuentas incobrables de 59
Gastos pagados por anticipado

Total activo circulante
Equipo YTnejoras a bienes raices arrendados, al casto
Mejoras a bienes races arrendadas
Men 05
Pasivo y Capital Contable

Pasivo corto plazo
Lineade crdito
Cuentas pagar a cort de
s 9495a_ S
capital
135 463
Pasivos acumulados
08496'
Total pasivo a cono plazo
Obligaciones de arrendamiento de capital menos vencimientos a corto plazo
Capital
000 acciones autorizadas;

Prime en venta de acciones
Utilidades retenidas
los 246
Planeacio deua auditoria: conexin de procedimientos de auditoria con e/ riesgo

los 247
SIO 227 474

6867 473
S 3 360001
$513 040
97
37 628 16 322
$ 746 112
3852988
889
223
124 344
92 455
109 723
23 544
34 545
93844
25 644
83 34'
37 644
52 139 394
Total gastos de venta. gastos de (Facin y administrativos s 2 885 506
S 474 495
68 743 S
405 752
n 342
245
20X4
& diciembre, 20X4
((

3 E60

6699)

)
0000

Ot90
9
;9 0

St
o
69

d0

Ou

-?

u
-0

ap

pua

Lia

uaeuj!Jd

Au
d-
P= 1

>
3

9 0:

c 05
(
M
E
249
0

0

251

5

O
S
253

050
O
O
SO
0

050
0

090

0L'

06

( (492 )

669 1 585
255
)0
(

)0
0L9 8
9

9

XO

- :

945

p pOPP--

13- --

0
o

E00

:)

502

p qJON

LIO
ung

N34
(

-
-6

:
0
,
257
208 CAPITULO 6
Xeystone Computers & Networks, Inc.

Razones revisin Revisado por
Para el periodo terminado el 31 diciembre, 20X3
Terminado i nado
31/121x4 Industria
Razn circulante 1 ,752
Rotacin en das de cuentas cobrar, calculadas con
por 33,224 37.n
Estimcin para cuentas incobrables
Castos por cucmtas incobrables.'ventas netas de
inventario calculada con el inventario
promedio 10.397
Inventario en con
inventario prorneOio 35.222
pasivo contable
Rendimiento sobre aclivo
Rmdimiento sobre capital contable
Rendimiento sobre ventas netas
Utilidad netas
Gastos de venta, de Inters y administrativos'ventas
ganado, en
5.500
Keys'one Computers & Network$, Inc.

Plan de auditoria
31 de diciembre, 20X5
Preparado por: Warren Lave (auditor 14 de

por: Karen West (gerente' 28 de agosto. 20X5
por: Charles Adams (ocio) 5 de septiembre, 20X5
Objetivos de la auditora
de estados financieros dc Key_stOne & (KCN) que termina el de diciemhre de 20X3 , de deuda con
requiere que entregue u nuestro despacho sobre restrictivas. de varias
Condiciones de la compaa y de la industria

& e hardware y
de redes empresariales. da capacitacin y de
adaptacin de software, Ya empez a Su propio a
estrategia competitiva ni vel de gama de y
compite gruncks Computer City. y

hace Con agregado que y el al
Si quiere 'le a del
no. tiene adquisitivo de casi siempre 'c
ms por estn a pagarlos el nivel
y de servicia de
E.' los mieas. a
Planeacin de la auditoria: conexin de 105 p,-ocedimientos de auditoria con el riesgo
planeada Se
259
Planeacin de las juntas
El 20 de julio Karen West y yo la contralcga y WesV, de
KCN. progsivo 'le discutir ia de la del ao actual. 2 de agosto en todos equpo a
Mtodo de la auditoria
El de la presenta Significativos respecto ao PM tanto, en ulilizadO en del pasado. realizar pruebas de paru el de a nivel menor del la mayora las de los
financieros
Asuntos de contabilidad y de auditora signifieativt--ri

La compaa a de durante el
Necesitamos R vi. el del de ingresos Si sc ajusta lo establecido de FASB.
la empezaba disear de de redes vendaos. Este a Capitalizar revisar el de' del de
Software para determinar Si Se a IO en la declaracin nm. de FA SB.
Planeacin de la materialidad
Plan de programacin y de dotacin de personal

A dc las discusiones eon la Sra. Stee,le. las Siguientes fechas tentatiVas Son para la auditor(a:
210 CAPTULO 6
20XS
20XS
20X6
20X6
20X5
20X6
Evaluacin del riesgo de 14/081x5

fraude
Cliente:
Fecha de estados financieros: 31/12'X_S
Realizado
en una descri# de
la conversacin.
. Examinar
cualquier Otra informacin posiblemente riesgo de error material debido a iraudeL
Riesgos de error debido a

Los e,ecutiv-os pueden Senorse rnouvad05 a falsear Yos resultados financieros
ante {a inminente venta
Respuestas
Respuestas globales
261
pkneci6n de Ya auditori@: IOS pioceGrnientos de auditoria con e' rieggo
se incluye en pigina
Problemas del Apndice 6C
Se pik
Captulo
Control interno
OBJETIVOS
La explicacin del control interno en este capitulo tiene tres grandes pritnero, explica: el significado
la importancia del control interno; segundo, describir los principales componen tes del control interno del
cliente; mostrar cmo cl auditor Obtiene y el contre: interno con el propsito de cumplir Io establecido por la
segunda norma de ejecucin del No pretendemos ofrecer una exposicin detallada de los controles *plicables
a tipos dc activo o de pasivo ni de tmnsaecioneg. Esta informacin se ofrecer en los siguien;.. captulos al ir
presentando las fases de la auditora.
Como se seal en el captulo I , el control interno ha cobrado muchsima importancia en la' grandes
empresas de negocios. De ahi una parte considerable de este captulo se destine ellas. Al final del captulo se
incluye una seccin que aborda el problema de implantar el : interno en una empresa prquga.
El significado del control interno

263
un proceso, realizado por el de administracin, los directivos y otro personal. cuyo lin es
ofrecer unaseguridad razonable de la consecucin de Objetivos en las siguientes caree;
Confiabiiidad de informes financieros.

Efmcia y las
C,nifrlimimto de las leyes y regulaciones aplicables. [el cursivo es nuestroi
Hay diferencias de opinin en tomo al significado y los Objetivos del control intemo. Para mechos la
265
designacin control interno son los pasas que Loma una comB1a para fraude. tanto la nialversacin
de activos como los informes financieros fraudulentos. Otras ten su immnlancia en ta yevencin del
fraude. pero creen que contribuye adems a garantizar control de la manufactura y de Otros
procesos. Las diferencias de interpretacin tambin cen en las publicaciones especializadas que
publica el American Instilule Of Certified Pub,'l_ Accountants, el Institute of Internal Auditors. Inc, , y
la Research Foundaticm del Financial cutives Institute. Fue a principios de ta dcada de 1990
cuando varias organizaciort' profesionales se unieron para lograr el consenso sobre la naturaleza del
control interno y interno
Debido a varios casosxle informes financieros fraudulentos en la dcada de 1970 ya Co mienzos de la de 1980. las principales
Organizaciones contablesl patrocinamn la National Commission On Fraudulent Financia] Reporting i la Treadway Cornmission) para
que estudiara los factores causales de esos informes. La comisin hizo varias recomendaciones que se centran directamente en el
control interno, por ejemplo. subray la imponancia de un comit comvxtente y comprometido de auditoria y de una tuncin
dinmica y objetiva de auditora interna para prevenir las prcticas fraudulentas, Tarnhin inst las organizaciones patrocinadoras
para que Conceptos y las definiciones del a dc establecer criterios Comu nes para evaluar el control interno. Debido a ello. el
Committee of OrEanizatiOns (COSO) on:len un estudio que:
Estableciera una definicin comn de control interno que atiendiera lasnecesidades de Va-
Ofreciera un criterio guepcrrnitieta a las empresas y a Otras entidZEJes evaluar su sistema de eontroi y determinar la manera
dc mgiorurlo.
El estudio titulado Control inferno: integrado. define al control interno aSi:
La definicin anterior resalta que el control un pmceso, un no un fin, Cn Si LO no los manuales d: polticos.
mentos y los formularios. Al introducir cl concepto de seguridad raconable, lu definicin admite que el control interno no puede
garantizar de modo absoluto gue los objeti vos corporativos sicm pre se alcanzarn. Una seguridad razonable reconoce que el
costo para una organizacin no debera ser mayor que los beneficios que espera obterwr_
Por ltimo. la definicin es amplia pues abar&'i la consecucin de los objetivos en los informes financieros. las operaciones y el
cumplimiento de leyes y reglamentos. Incluye las mtodos eon que los altos direeuvns delegan autoridad y asignan la
responsabilidad de funciones como venta. compra. conlhilidad y produccin. El cumrol interno incluye adems el programa para
preparar. compmbar y distribuir a varios niveles ejecutivos los inferrnes y que les permiten mantener el control sobre las actividades
y funciones que se realimn en una gran corporacin. Las tcnicas presupueslacin, las normas de produccin, los lah)ratorios de
impeccin, los estudios de tiempos y movimientos y programas de capacitacin 'equieren mgemeros y muchos otros profesionales
ajenos a las actividx contables. financieras. Pesc a ello. esto forma parte del control intemo.
Aunque ste tiene una definicin muy amplia. no todos controles son importuntcS en una de los estados financieros.
En gemeca], que son importantes Se reficten a la confiabilidad dc estados financieros, es decir los quc influyen en la preparacin de
informacin financiera para informesaxtcrnas. Sin embargo. otros controles pueden Ser importantes si afectan a la confiabilidad
de los datos con que los auditares realizan los pmcedimientos de auditora. Por ejemplo. pueden ser importantes los controles
aplicables a otro tipo de informacin (estadsticas de produccin por ejemplo) que efectuar los procedimientos *nalticos.
APTULO 7
LOS diseados para proteger Si a la dad de los informes finarcieros. Por ejemplo. los
ceuuroles que limitan el accv.so a} inventario de la compaa pueden serrelevantes no asi los
controles que previenen el uso excesivo de materia, les en la pnducein_ Mientrms los estados
financieros reflejen el COMO de los materiales dos, a 105 auditores no les premupan las
ineficiencias de produccin.
gn Corrupt La importancia d implantar y mantener un buen control interno se demuestra cn la aprobacin
de ley. A mediados de dc=.da de 1970, cientos de empresas noneatnericanas 'econocielun que
ces Act de haban hecho pagos (sobornos y comisiones confidenciales' a funcionarios de pases extranjeros
1977 con tal de otNener negocios. En la generalidad dc los casos los pagos eran legales segn las leyes
de los pases donde se hicieron. pero no las normas norteamericanas de la empresarial. Algunxs
veces Se efectuaron sin autorizacin o conocimiento de altos directivov de la emplesa en
cuestin. Al aprobar la ley. Congreso orden poner fin a esta prclica. Los pagos a funcionarios
extranjeros con el propsito de conseguir [tegocios estn prohibidos expresamente a todas en
las clusulas antisobomo de la ley. En la IO tambin se incluyeran provisiones de control interno.
a fin de evitar que altos directivos digan que no estaban de los pagos. Requieren que rodas Ins
empresas bajo la jnrisdircin
Securities (tengan o un sistema de control interno que ofrezca
suficiente seguridad de que:
I. Las transacciones se efectan con conocimiento y autorizacin dc la gerenciLL_

2. Se registran para permitir que se preparen estados financieros confiables y para mantener
la responsabilidad por los activos.
3. Se limita el al personal autorizado.
4. Los registros contables de los aelivos comparan con los activos actuales intervalos
razonables y sc toman las mcdidLs apropiadas respecto a las diferencias,
ta Violacin I Foreign Corrupt practaces Act puede castigarse con multas hasta de S t
milln y con de crcel para los ejeculivos culpables. Asi pues. la ley federal un
sistema eficaz de control interno. desde nace mucho considerado indislrnsabie en las grandes
de obtener El control interno vra mucho entre las organizaciones. segn factores como el tamao, la raleza
rol interno de las operaciones y objetivos. No obstante. ciertas caractersticas son esenciales paru un buen
control interno en las grandes empresxs. Incluye cinco componentes; I j ambiente de control. 2)
de evahlacin del riesgo. sistema de informa:in aplicable a los informes y u (cn Io sucesivo,
sistmu de informacin contable), 4) actividades de control y 5) uionitoreo de los controles.
Ambiente de control
Crea el tono de la organizacin al influir en la conciencia de control. puede verse como el fundamento
del resto de los componentes. Entre factoreg figuran los siguientes: integridad y valcp res ticos.
compromiso con la competencia, consejo de administracin o comi( filosofa y estilo operativo de los
ejecutivos. estructura organizacional, asignacin de laau(oridad y de responsabilidades, y dc humanos.
Integridad y valores La eficacia del control interno depende directamente de la comunicacin e imposicin la ticos integridad y
va10'Vs ticos del persona' encargado dc administrar y 'sigilar los controlcy
Deben y ticas la nestos, inmorales o Ilegales, No sern si no Sc comuniean a travs los medios
apropiados: politicas oficiales, cdigos de conducta y ejemplo.
Control interno
267
Otra manera tulucir la incidencia de la conducta impropia consiste en eliminar dismiuir incentivos y las Por ejemplo. los
O7
informes financieros fraudulent'vs a menudo surgen en situaciones donde se presion dcmiado empleados para metas irrea listas de
desempeo. Huy mayores wobahiEidades de incurrir en actos reptobables cuan-_' la de k_vs ejecutivas dcpcndc mucho
del ingreso reportado, la tentacin de actos inmorales cuando los controles son inadecuados o ineficaczs: falta de divisin de
obligaciones O un consejo de administracin gue supervisa objetivamente a los altos ejecutivos. En el apndice A se incluyen ejemplos
de programas y de contvoles que pueden implcmclltarse con el tin de provenir, disuadir y detectar el fraude; se resumieron del apndice
a SAS No. 90 (AU 316): "Consideration of Fraud in a Financial Statemenl Audit."
Canpromiso con la Los empleados debern dominar las tnicas y los concrimientos necesarios para Cumplir con competencia sus
obligaciones. Si carecen de ellos, quiz no las realicen en forma satisfactoria. Esto es especialmente importante cuando
participan en la aphcacin de las controles. En teora. los ejecutivos Contratar personal con la escolaridad y
adecuadas. dndoles una supervisin y capacitacin apropiadas.
Consejo de El ambiente de control sc Ve profundamente afectado por la eficienia del consejo de administras administracin o
ci,n o el comit de auditora. He aqu Io' factores de los que depende Su eficacia: grado de CMnit de auditora inde;wulencia de la
gerencia. experiencia y prestigio de sus miembros, plantear ante la gerencia cuestiones difciles y 'esoiverlas. interaecin con los
auditmvs internos y externcks. En las ras a las empresas registradas en la Securities and Exchange Commission. I
SurhunesOxIey Act del 2002 exige que el comit de auditoria se encargue de nombrar. compensar y supervisar la labor del despacho
consable (entre otras cosas resolver los desacuerdos qucpueda haber con la
Como se seal en el eapftulo 6. el comit de auditoria del consejo de administracin habr de integrarse con miembn
independientes que no sean funcionariCYs ni empleados y que lampo, co tengan otras relaciones que merme su independencia. Asi
podr suvurvisar eiieazmente la calidad de los informes financierms de la organizacin e impedir que los ejecutivos burlen los controles
y come.tan fraude,
Filosofa y estilo Las filosofas de los directivos hacia los informes financieros y sus actitudes ante la aceptacin operativo de los de los
riesgos de negocios son diferentc%. Algunos spn extremadamente agresivas en los inforejecutivos mes financieros y conceden gran
nportancto a cumplir las proyecciones o "Jper-arlas. Quizs estn dispueslos emprender aetividades de alto riesgo dada la P:npectiva
de un alto rendimiento. Otros equipos son extremadamente y evitan el riesgo. Estas filoso, fiasy estilos diferentes afectan a confiabilidad
global de estados financieros,
La filosofa de y su estilo operativo tambin se reflejan cn la forma dc administrar la organizacin. En una oreanvacin informal
los eontroles sc implementan a veces a travs del contacto personal entre empfeados y ellos. Una organizacin ms formal establecer
polticas escritas. informes de desempeo e informes de excxpcin para controlar sus actividades.
Estructura ES otro factor del ambiente de control _ Una estructura bien diseada ofrece la bas"ara platrar, organizacional dirigir
y controlar las operaciones. Divide la auwxidad. Ixs responsabilidades y obligaciones cne los miembros. resolviendo cuestiones como
la toma centralizada y descentralizada de decismnes y la divisin apropiada de acti\dades cnirc los departaments_ Cuando decisiones
estn centralizadas y dominadas por un sus capacidades y su carcter moral son extrenudamente importantes para los auditores. Cuando
se utiliza un estilo descentraligado, los procedimientos pard vigilar CSIC proceso entre gerentes cobran la misma importancia.
La estructura organizacional debera dividir las responsabilidad& de I) transaccionesv 2) llevar re'gisrn de ellas y los
activos. Adems, cn la medida de Io posible. la ejecucin de la transaccin detrra separarse del resto de las responsabilidades. La
eficacia de la estructura suebe Obtenerve contando con jefes que sean evaluados atendiendo al de su departamento, Los
gerentes de los IMincipaIes departamentos debern tener igual rangoy reponar directamente al presidente o al vicepresidente ejecutivo.
Esta estructura
Caso ilustrativo
269
Durante une auditoria a "I examen cle las de un proveedor y que la aclaracin, "sujeta a ajuslineas
organizacionales de autoridad y de contes en el tiempo Al investigarlas trol interno revelaron que el personal
del deparlarnenlo de se supo que haba sido entregada todava, recepcin estaba bajo de' agente de compras. A
pero que las facturas habn sido Et agente de los empleados del departamento de Cuentas por pagar se les explic
que pedido una anticipada Con las informales propsito de el del auditado. en el
cual las utilidades haban de lo habitual. du_l de investigacin rigurosa el agente tenia
Debido a esta defcitci del control interno, los abdit6. gran inters que p -veedor
un examen de facturas ras an;icipadas que directivos pras Y hallaron muchas del
mes de diciembre que provenien cian este cmiliao de intereses
ilustra en el organigrama parcial de la figura 7. I . Por ejemplo, si el contralor es un subordinad/ de lnea del
gerente de produccin, la independencia del departamento de contabilidad se veri: seriamente
Responsabilidades de las depananentas de finanzas y de contabilidad

Estas departamentos intervienen muy directamente en los asuntoq financieros de la compaia. La divisin
de responsabilidades entre los dos ilwstr-a la separacin de la funcin contable respecto operaciones y
respecto la custodia de activos. direccin fesorero el departamento de Enanzas Se encarga dc las
operaciones financieras y de la de valores reali7AbIes, Enne sus actividades figuran las siguientes: planear
necesidadc, futuras de efectivo. establecer polticas de eldito para los clientes, atender las gtecesidades
nancieras corto y a largo plaus Adems. custodia cLentas bancarias y otros salorcs bles, invierte el efectivo
maneja los ingresos de y realiza desembolsos en efectivo, En una palabra. es este departamento el que lieva
caho Jas Mividades financieras,
Bajo la autoridad del eon'ra,'or, el departamento de contabilidad rea3i't estas funcioneh adems de
disear e implementar el contrl interno, Respecto la actividad financiera. regisrr-s las transacciones pero
sin que maneje los activos. registros contables establecen la contabi de activos y necesaria para los
financieros, las declaraciones de impuestos y las decisiones 01dinarias_ Respecto al control interno.
conserva los registros independientes los cuales compara las cantidades dc activos y hs, resultados de
operaciones. A menudo esla funcin de conciliacin la efeia el grupa contra/ de operaciones U otro
subdepartamento eon eontabilidad.
Muchos de los subdepartamentos que fomran pane de contabilidad se itRIuyen en L figura Es
importante que Scan relativamente independientes uno de otm. Por ejemplo.
de control de operaciones concilia los activos en los regislros Ontables. csandispensablc que el
personal de control de orrrwiones no los comserve.
Asignacin El personal de la necesita conocer bien sus responsabilidades. as como Ia normas reglas que
de autoridad y de Ws rigen. Por eso. para mejorar el ambiente de control los directisos preparan descrir= cior-res
responsabi de puestos y definen claramente la autoridad y la responsabilidad en el seno de la organl
lidades Tambin se establecen politicas que descben prcticas eonecta.s de negocios,
eongximientos y la experiencia del personal clave, asiuimoel uso de los recursos.
En ltimo trmino, las caractersticas de/ Frson:tl influyen en la eficacia del control interno. As
Polticas y pues. las politicas y prcticas de contratacin, la orientacin, la capacitacin, la evaluacin. e}
procedimientos de
recursos humanos asesoramiento, Ixpzomocin y compensacin dc los influyen mucho en la idoneidui del ambicntc dc Un para
Contratar a los ms con hincapi en la escolaridad. la experiencia y la evidencia de integridad y dc conducta
tica
O7
FIGURA 7.1
271
Organigrama parcial
ilustran el deseo de contratar trrsonas competentes y dignas de confianza. Otras debilidades del de control a menudo Se mitigan cori
recursos humanos.
de de lidad
Una administracin de los recursos humanos no es garanta contra prdidas causadas por empleados deshonestos. Con frecuencia los
que gozan de mayor confianza son guiews maquinan los desfalcos. Es tanta confianza ellos que tienen acceso al efectivo. a los valores
y a los registros; estn, pucS posicin para desfakar a la compaa.
En general, Iag organizaciones compran plizas de seguro de fidelidad para cubrir el ma nejo de efectivo u otros activos
negociables parle de su personal. Son un tipo dc seguro en que lu de fianzas se compromete a reembolsar dentro de ciertos lmites
prdidxs atribuibles a robo o desfalco. Las empleados en riesgo obtienen plizas individuales; Jas grandes prefieren comprar una pliza
que cubra a varios empleados. Antes de emitir sus pilizas, aseguradoras investigan exhaustivamente el hislorial de losemljleados en
cuestin. Este servicio brinda mayor proteccin pues impide emplear individu* con histori*l dudoso en posiciones de confianza. Las
aseguradorhs lienden mu"ho ms a enjuiciar vigorosa los casos de traule que empresas: el conaeimienu- generalizado de
esle hecho esotro disuasor de la deshonestidad de los empleados asegurados.
O7
Proceso de evaluacin del riesgo
La evaluacin del riesgo sirve para describir el proceso eon que los ejecutivos identifican y responden a
Ics riesgos de negocios quc encara la organizacin y cl resultado delln. Como sc seal en captulo 6,
estos ltimos incluyen lo que de los La evaluacin del riesgo se pawcc la del riesgo
de auditoria. como Se explic en los captulos 5 y 6. Sin embargo, Gene mayor alcance pues se tienen en
unenta las amenazas contra los objetivos reas como operaciones. financiems. cumplimiento de las
leyes y regulaciones, Con siste en identiEcar los riesgos relevantes, en estimar su importancia y
seleccionar luego las medidas para enfrentarlos.
A los audilores les preocupan principalmente los riesgos reqacionados con los objetivos de obtener
104 estados financieros me a los
principios de contabilidad generalmetvie aceptados. L0s siguientes factores podran un mayor
riesgo para el cliente en este
Cambios en l ambiente regulatoriO uoperativo de la organizacin.

Cambios de
Sistemas de informacin nuevos o moderniiados.
Crecimiento rpido de la organizacin,
Cambios de la tecno lega procesos d produccin o
Nuevos nuxlelos de negiXios, productos o actividades.

Reestructuraciones comorati vas.
Expansin o adquisicin de empresas extranjeras.
Ad01Xin de nuevos principios contables o cambios en los principios de contabilidad'
Se noeesita informacin en todos los niveles para ayudar a Ice;ejecutivos a alcanmr los objetivos de la
organizacin. A los auditores les interesa principalmente el sistema de informacin contable y la en que
las responsabilidades del control interno sobre los informes financieros comunican en ella.
El sistema de informacin contable Se compone de los y de los registros establecidos para incluir.
prooesar. resumir y presentar las transacciones y mantener la respnsabllidad del activo. del pasiSO y del
F'tritnonio conexo. As pues. un sistema detrra:
t. Identificar y registrar las transacciones validas.

2. Describir oportunamente las transacciones con suficiente detalle para poder clsificarlis e incluirlas
en los informes financieros.
3. Medir el valor de las transacciones de modo que pueda anotarse su valor monetario en los
4. Determina el periodo en que OcurTierOn las transacciones para registrarlas en el periodo contable
correspondientc_
273
5. Presentar Correctamente las transacciones y las revelaciones estados fin'lnieros
Adems del sistema ordinario de diarios, nayores y otros medios de llevar los registros. el sistema de
deber incluir un catlogo de cuentas y un manual dc las politicas y de los procedimientos para
ctM1iunicarIas fcilmente al personal. El catlogo de cuentas es una lista clasificada todas las que se
utilizan. junto con una descripcin detallada de su contenido y propsito. En el manual de pn/irieas y
procedimientos confiables se describen claranwnte los mtodos para ('atar las Iransacciones. Juntos, el
resumen y el manual debern dar directrices bien definidas que permitan manejar las transacciones de
8deeuadO y uniforme
Una buena comunicacin eomsGste en explicar los empleados sus funciones y oblig(KiOnes
individuales relacionadas con los Los abierta Son
indisrx:nsahles para que el sistema de informacin funcione bien. El personal encargado de procesarla
debera satrr cmo sus actividades estn ligadas al trabajo de otros y la importancia de omunicar las
excepcion" y otros asuntos inusuales al niCeI apropiado de la gerencia.
Actividades de control
Son politicas y procedimientos que sirven para cerciorarse de que se cumplan las directivas de los
ejecutivos. Favorecen las acciones que acontelen las riesgos de la Organizacin. En ella se llevan a
cabo muchas actividades de control. pero slo los siguienles se relacionan generalmente con la
auditoria a los estados financieros:
Evaluaciones del desempeo.
del a
Contrales tisicos. Divisin de obligaciones.

Evaluaciones del Estos controles consisten en revisar el desempeo real comparado losresupuestos, los desempeo pro"ticos
y cl desempeo de periodos antcviores: en relacionar los conjuntos entre hacer e Valuaciones globales desempeo,
a los una indicacin global de si el personal en varios niveles est cumpliendo bien los objetivos de la Mganiza cin.
Los ejecutivos imestigan las caLLs.as de un desempeo inesperado y luego realizan oportunamente los cambios dc
estrategixs y dc planes o introducen las medidas correctivas apropiadas,
Controles del Se efectan diversas 'actividades de control para comprobar la veracidad. integridad y autorizaL
procesamiento de cin de las Las dos categorias generales de controles dei procesamiento de inforinformacin
macin incluyen acrvidades de que se aplican a tods--'s los procedimienttvs del procesamiento y de' de
Se usan en una actividad particular. Entre los ejemplos dc las actividades del tipo se encuentran las que
ayudan a la confiabilidad de este tipo actividades.
Para entender su naturaleza consideremos de la que ayudan a sc de que I) slo se procesen las
autorizadas y 2) procesen en forma integra y com:cta. Sc trata dc actividades que no slo afectan a la
confiabilidad del procesamiento de 'a "lina_ En el captulo 8 se ofrece unadesripcin coolpleta dg
las actividades de control general y de aplicacin en un entorno de computadoras.
Un aspecto importante de los controles del procesamiento de informacin se refiere a la
autorizacin legtima de Iodos los de Lransaeeiones. La autorizacin puede ser general o esvxcfieaL
La aa\orizaeiein genera/ OCLTe cuando la alta direccin establece critenos para aceptar cierta clase
de transacciones. Por ejemplo. puede "efeminar las de precios y las polti cas de crdito para nuevos
clientes. El departamento de crdito autoriza las 0FracioneScon los clientes que cumplen eon esos
criterios. La especifica (Rurre cuando las transacciCE nes se autorizan de modo
individual, Por ejemplo. la alta direcxin podra estudiar individual, y autorizarlas oFraeiones
de ventas mayoresfi determinada camidad. digamos a S 100
O7
Otro control del procesamiento de informacin un sis'em de formularios y docunwntos bien

diseados. Pongamos ejemplo el pmcesamiento de una operacin de ventas a crdito. El departamento
dc contabilidad recibe copixs de los documentos internos preparados los de panamentos de ventas. de
crdito y de embarque para registrarla debidamente Los dCKumentos informan al departament
twcoutahilidad que la venta fue autorizada y aprobada y que los producios se envian-m Cliente.
Un control muy comn consiste en utilizar nmeros seriales en los dtx-umentos_ ESO* nme
permiten eontrOlM la cantidad de los emitidos. DC CSIC SC cheques, los boletos,
las facturas de ventas. las rdenes de compra, los certificados de acciones y muchos otros documentos
de negocios, En a'gunos casos en los cheques por ejemplo conviene indicar la Secuencia usada
una inspeccin semana; O mensual de los En Otros casos, como sucede Con los boletcxs de admisin
numerados serialmcnte. puede lograrse el control indicando el ltimo mimen que se emita cada dis:
se calcula el valor total de que emitieron durante el da. En los sistemas computarizados de
contabilidad. la computador asigna nmero a las transacciones y documentos.
Controles fsicos A este tipo de control penenecen que dart .guridd fisica reSFctO a 105 registro' y activas. Una de las
acrividades con que se protegen registros consiste en mantener el control siempre sobre los documentos
prenumeradns que no se emitan, Io mismo que sobre diarios y mayores. adems de restringir el acceso
programas de y alos archivos de datos.
Slo las personas autorizadas debern tener acceso a IO!" activos valiosos de lu compaa. E?
acceso controlarse mediante seguridad. y dias. Hay que evitar ei acceso indirecto no autorizado los
activos, que generalmente Se logr. falsificando los registros Para ello, los registras financieros se
guardan bajo estrictas medi&Lq dc seguridad, segn dijimos con anterioridad.
Se compararn peridicamente los "egisvros contables y los fsicos a la mano. La investigacin
de posib'es discrepancias revelar una debilidad de los prtxedimientos conque se protegen
los activos o en el mantenimiento de iakontahiEidad y los registros conexos Sin esas comparaciones
pueden pasar inadvertidos el desperdicio, la pldida o de relacionados.
En la figura 7.2 se mestra grficamente el uso de un registro mantenido independientement para
establecer la responsabilidad de Ins activos. No es indispensable que las treg partes dei diagrama {A. B
y Cj sean empleados de la compaa; uno o mis pueden ser externos o un aparato electrnico. Por
ejemplo, si A es un banco con la custodia de efectivo en deyqito, B serian los empleados encargados
de conservar los registros de los ingresos en efectivo y de los desembol sos y C podra ser un programa
computacin que efecta las conciliaciones bancarias vxridi
Caso ilustrativo
un fabricante pals de golf operaba un gran almacn donde negligencia, cambio los registros para que coincidieran de
miles de listos para Ser El con las cantidades disponibles. Lo robos y hubo cenista
conservaba detallados de inventarios grandes quo Se descubrieran (os Si una escasez de pafrs a del
robo del hubieran de alpor Otto que Sin autorizacin no de fisica de la mercanca.
seguido de Ja no habido incentivo para falsificar registros y discrepancia entre los palos en
existencia y las can'idade-s ocultar los tairantes_ que aparecan en los 'egisuos. Por temor a que lo acusaran
Control 275
in
FIGURA
7.2 Asignacin
de la de los
inoependiente
que A CM le
que
Divisin de cas. O bien. si A es el@ncargado de mtas que guarda los ingresos de efectivo. B podra ser un
cajero con una cinta de cierre automtico y C podra ser el supervisar departamental. Sin
obligaciones
importar la naturaleza de las partes en cuestin. cl principio inalterado: los registros
contables han de independientemente de la custodia dc los activos relacionados y compararsc a
intervalos razonables con las cantidades ala vista.
Un Concepto fndantental del control interno en que ningn depaflanEnto ni individuo delx
encargarse de todos los aspectos de una transaccin de principio a fin. Ya hablarnos de ta divisin
de responsabilidades entre departarnemos, De modo anlogo. ninguna persona debera realizar
ms de una de las funciones de autorizar transacciones. regisrrar/as o activos. Adems. en la
medida de lo posibk. los que efectan la transaccin han de estar separados de esas funciones, La
finalidad es que ningn individuo tenga obligaciones incompatibles que le permitan cometer y
ocultar errores o fraudes en el cumplimiento normal de sus tareas.
Una 0Fraein de ventas a crdito nos servir para ilustrar ta auccnizacin apropiada y la
divisin de Obligaciones, Los altos directivos suelen autoriw venta de mercanca
condiciones de crdito a los clientes que cumplan determinados requisitos. El departamento de
crdito las aprueba determinando antes que la concesin del cJdito y las condiciones de la venta
se ajusten a las politicas de la compaa. Una vez aprobada la para ejecutar la otxr-acin el
deparlamento de embarques tecibc la de la mercanca pgocedcnte del departamento de inventario
y la enva al El departamento de contabilidad usa las copias de la dcrurne.ntaein originada en 'os
departamentcrs de ventas, crdito y emha.ques pira registrar la 0Fra'in y facturar. Gracias a esta
divisin de c*'ligaeiones. ningn departamento ni individuo puede iniciar ni ejecutar una
transacin no autorizada.
Monitoreo de los controles
Este tiltimo covnponente del control interno. es un proceso consistente en evaluar su calidad con el
tiempo. Hay que vigilarlo para determinar si funciona como sc prevea o si se requieren modificaciones,
Para monitorear pueden efectuarse actividades permanentes o evalw.cioncs individuales. Entre
activid"ies permanentes de moniroreo se encuentran las de supxvisi6n y admjnrracin como la
vigilancia continua de tas de los clientes O rcwisar la verosimilitud de los informes de los ejecutivos. Las
evaluaciones individuales sc efectan en forma no sistemti Ca; por ejemplo, mediante auditorias
peridicas por parte de los auditorcs internos,
Lo funcin de la audiroria buerna

CAPTULO 7
Esta funcin es un aspecto importante del sistema de monitoreo, Los auditores internos investigan y
evalan el eontml interno, osi corno la eficiencia con que vari;is unidades de la organizacin estn
desempedando sus funciones, despus comunican los y los hallazgos a la altu direccin.
Como representantes de ella, les interesa determinar si las sucursales o departmcntos conocen bien
su misin; Si cuentan con suficiente pcrsonal: si mantienen los registros c forma adecuada: Cuentan
co" medidas idneas. inventario y si COOFtuartnoniugamcnte con Otros departamentos. Adems.
machos deptutatnentos de auditoria intery:_ realizn actividades dc CNY1suItoria interna. Ms
adelante en e/ captulo se explica eximo los Cortadores pblicos certificados se valen del trabajo de
los auditores esta profesil deseritr de pormenorizado en el captulo 20,
Limitaciones del control interno

El contribuye los y el fraude. adems de Zar la confiabilidad de los datos contables. Con todo, es
importante reconocer la existencia algunas de sus limitacioncs intrnsecas. Puederv cometerse errores
en la aplicacin de los contrce les porque no Se entienden lag instrucciones, juicios por traccin o
fatiga. Tambin puede haber errores a) disear. al vigilar eontlules automatizadco darles las actividades
de tanto manuales Como automatizadas-dcpcndcn 14 dc Obligaciones pueden dos O personas ur,_
administracin inadecuada burlan el cont'OI interno. Por ejemplo. ejecutivos ponen de acuerdo con
clientes para alterar ias del contralo estndar de la companfaa de evitar el reconocimiento de ingresos
o ejecutivos falsean los registros contables.
Las consideraciones de costo imponen limite a controles que adopte una compaa Desde este
punto de vista no es posible establecer controles que brinden proteccin
Contra e' fraude y el desperdicio; una seguridad razonable en este asFeto es lo mximo qu: puede
obtenerse ge"eralmente.
Conocimiento del control interno por parte de los auditores

La segunda de ejecucin del establece;
Debe obterQt5e suficiente conocimiento del control interno para Planear la auditMiay minar la
naturaleza. la Oportunidad V el alcance de las por apliczr_
E] Lxrwxirniento del conuol interno del cliente constituye el fundamento para I) planear ' auditoa y
2) evaluar el riesgo de control.
Al planear la auditora es indispenSabIe que los audilores conozkan bien control invcr-nc cliente. ste
abarca el conocimiento del diseo de polticas. procedinuentoS y legistros, asl
encubierta que exageraba los ingresos capitalizando
Caso ilustrativo varios deberan Sido gastos. El
york el de la ti investigadores eslabe
Los ejecutivos burlar Con incluir asientos impropis de enterado de los camde las la com. pania no le
aiusle en diario para modificar los resultados financieros.
dejaron otra opcin. Es dificilcviter que los burlen e'
En una presentada por
deben del de y a departamento
Securities and Exchange Commission contra WorldCom,
de auditoria interna efic.z,
Inc., los de
como el conocimiento de si cl cliente los ha puesto en prctica (los ha implementado). Es difcil imagina: diseihar pruebas paga
los saldos de estados financieros sin concker el control interno. por ejemplo. al auditor que no los controles sobre la ejecucin y
el registro de ventas a crdito le :r difcil comprobar los saldos las cuentas por cobrar y de Luis ventas.
Contrcd interno 277
El conocimiento del control interno siema adems las bases para evaluar el riesgo de control, es decir. el riesgo de que no
se prevengan ni se detecten los errores materiales. Si los auditores determinan que el control i nrerno logra prevenirlos o
detectarlos, Jurarn que hay poco riesgo, rodrn aceptar un nivel de deteccin y disminuir la.' sustantivas. Por el contrario. si los
controles son dbiles. el riesgo elevado y los auditores habrn de el alcance de pruebas sustantivas con el propsito de reducir
el riesgo de
En consecuencia. el conocimiento del control interno es un factor central al determinar la naturala oportunidad y el alcanee
para verificar las afirmaciones de los estados financieros.
Surge una pregunta sobre qu medidas han de tomar los auditores cuando descubren que el control interno es deficiente cn
extremo, Pueden terminar satisfactoriamente una auditoria y expresar Con Certeza una opinin sobre la veracidad de los estados
financieros cuando consideran muy alto el riesgo de control? La respuesta depender de si creen que el riesgo inherente yescnta
un nivel satisfactorio. dc modo que puedan disearse pmebas sustantivas capaces de reducir el riesgo a un nivel aceptable, Por
ejemplo. los auditores de una IXquea con poca divisin de Obligaciones menudo reslringen el riesgo administrando pruebas
sustantivas muy completas a las afirmacionesde los estados financieros en vez de realizar pruebaS del trol interno.
CAPTULO 7
Cmo conocer el control interno para planear la auditora

Contrcd interno 279
La directriz SAS 55. enmendada SAS 78 y SAS exige conocer el control interno lo bastantc para
planear En Otras Cosas incluye el conzimicnto del diseo de los controles relevantes y
determinar si han sido puesros en prctica la compaa. Al planear la audivora este Conocimiento
sirve para:
Identificar los tipos de posibles errores.

2, Examinar los factores que influyen en el riesgo de error materia].
3. Disear pruebas de controles, cuando se apliquen, 4,
Disear pnuebas sustantivas.
Alemitir un juicio sobrc cl conocimiento necesario del contml interno. se tiene en Cuenta el
conocimiento relativo a los cuatro factores anteriores quc se consigui dc otras fuentes. entre ellas
lbs auditores anteores y su conc.*ntiento dc Industria donde o:Fta el elientc_ Seen se comenta
ms ampliamente en el captulo 8, cl auditor debe considerar si se requieren o no habilidades
'Vfcrentcs a lu dc informacin del eliente_ por ejemplo. un experto Con habilidades esgx:ciales
en la tecnologa de [a informacin tal vez se Izquiere en el de auditoria. dada la eunplejidad de los
sistemws del cliente.
Los auditores han de tener en cuenta su evaluacin del riesgo inherente. Io.sjuicios sobre la
materialidad y la naturalezi de las operaciones de la compatiia. En todas las auditorias el
conocimiento del control abarcar Su ambiente. la evaluacin del riesgo. e! sistema informacin
contable y de comunicacin, las *Ctividadesue eomrol y el monitoreo.
El ambiente de Los auditores deben obtener suficiente conocimiento de las actitudes de ejecutivos, de sus control ideas
y acciones referentes
El sistema de Si quieren conocer este sistema, los auditores debern ramiliarizarse con: al ambiente de
control. de
informacin Concentrarse en la
contable Los tipos dc transacciones importantes para los eslados financieros. esencia de los
procedimientos tanto automatizados como manuales con que ls transacciones controles, no en Sn
inician. se registran. Se paresan y se presentan, desde su aparicin lueaa su inclusin en las ejemplo.
estadas financieras. posihie que una
Los registros contables relacionados y las cuentas de Soporte. organizacin Cuente
Manera en que el sistema de informacin captura otros hechos y condiciones importantcy Con un Cdigo de
para los estados financieros. tica que prohilr las
de los infonnes financieros Con que sc preparan estados, entre las actividades
ciones y revelaciones contables importantes. inmorales, que no Io
haga cumplir.
Evaluacin Es necesario conocer el pnweso con que el cliente identifica y los riesgos negcxicl
Entre otras cosas hay que determinar cmo los ejecutivos identifican estos riesgos. estiman Su
del nesgo importancia y toman medidas para manejarlos, FI conocimiento del proceso de evaluacin d"!
nesgo ayudar a los auditores a identificar los de error material. porgue muchos de estos errores
surgen a consecuencia de los riesgos que encaran los ejecutivos.
El prcweso con que el cliente juzga elTieSgo difiere del conocimiento que los auditores tienen
del riesgo de auditora en un trabajo. Este proceso uene identificar. analizar riesgos que
afectan la capacidad de empresa para cumplir los objetivcvs de directivos. En una auditora se
determinan los riesgos el fin de evall%sr la probabilidad de que Ocurran errores materiales en los
e.'*ados financieros.
Al el de informacin contable del Cliente y actividades enntml_ cl auditor siempre IO divide en [Os principales
cielos de exprc,
CAPTULO 7
Sin ciclo de transaccin designa polticas y la secuencia de pmceditnientxs con que se procesan un tipo especial de
ella. As. el Sistema contable en una empresa manufacturera podrii' subdividirse en las siguientes ciclos oprincipa/es_
I. Ciclo de ingresos {o de ventas y cobranza). Incluye Io siguiente: procedimientcrs y twilticas para obtener pedidos
de los clientes. aprobar el crdito. enviar rnem-mca. elaborar las fwturas de venta (facturacin). registrar los ingresos
y las cuentas por cobrar. mane, jar y registrar las entradas de efectivo.
2. Ciclo de adquisiciones de compras y desemh-plsos)_ Abarca IO siguiente: pZeSos, proce dimiemos y vwvlticas
para iniciar la compra de existercias_ activos y servicios; colm.-ar rdenes de inspeccionar los prodiwtos recibirlos
y pyzparar los informes de recepcin; anotar las con los proveedores; autorizar los pagos; realizar y registrar los
desembolsos de efectivo.
3. Ciclo de ctmversin Irwluye Io siguiente: moceSos. procedimientos y politicas para almacenar materiales. ponerlos
en produccione asignar los Costas de produccin al inventario y contabilizar el costo de los pn8ducros vendidos.
4. Ciclo de nmina. Abatea lo siguiente: procesas, procedimientos* politicas para contratar. Gquidar y LZtIcuIar las
salariales: cronometraje del tiempo: clculo de la nmina bruta. impuestos a la nmina y cantidades retenidas del
sueldo bruto: mantenimiento de los registros de nmina: preparar y distribuir los cheques de pago.
5. Ciclo de financiamiemo. Incluye Io siguiente: pnxesos. procedimientos y polticas para autorizar, ejecutar y registrar
las transacciones referentes a prstamos bancarios. arrendamiento. bonos por pagar y capital en acciones.
6. Cielo de inversin. Ab:wea Io siguiente: prtxesos, prLLedimientosy polticas para autorizar. ejecutar y registrar las
transacciones a inversin en activo fijo y cn valorc.
El cielo de transacciones de una.cmpafia dependerde la naturaleza de sus de

negocios. As. un banco no tiene ciclo dc produccin pero s un ciclo dc concesin de prstanl-cvs y un etclo
de dcpsitos visL Por IO dems. cada auditor optar por definir el ciclo de compaa en forma diferente. Por
ejemplo, el ciclo de y de cobranza podra definirse tambrn en dos ciclos individuales de I) procesamiento y
registro de ventas a crdito y 2) manejo y registros de efectivo- importante es recordar que. al
dividir el comrol intemo en cielos de transacciones. el auditor podrQoneentrarSe en las que afecten la
confiabilidad de afirmaciones referentes a ciertas cuentas de los estados financieros.
Contrcd
interno 281
Al el resto de los componentes del interno (ambiente de control. evaluacin del control riesgo. kistema de
Actividades de
de los
controles
Fuentes de
sobre
interno
conocimiento del
interno
CAPTULO 7
informacin contable y moniroreo'. los auditores casi siempre enteran de las aclividades de control del cliente.
As, al investigar Ins drxumentos relacionados con las transacciones en efectivo, seguramente descubrirn si
cuentas bancaia estn Las circonstanciasde sa trabajo determinarn si es tRcesario que prczuren conocer
las otras 'Ktividades de control.
para conocer y probar algunas dc ellas. quiz sca necesario auditar una afirmacin en parti Por
ejemplo, al auditar una organiztein de caridad gue tez'ilx fuertes donativos en efectivo, quiz no pueda
planearse bien la auditoria de la afirmacin referente a la integridad en el easo de las en efectivo,
si no se Conocen y se prueban los controles Melentes a las entradas de efectivo- En otms cirunstancias habra
que concluir que costara demasiado auditar una afirmacin en particular aplicando pnxedimientos
sustantivosolamente. la mejey Opcin consiste en conocer a fondo el control interno del cliente y en
sonkfterlo pmebas.
Finalmente. los audito'ts deben conocer a fondo los mtodos de monitoo de ha cohlpana que se refyetvn a
los inrorrnes pues de contrario no comprendern cmo se utilizan pala tornar medidas tendientes a mejorar
desernpeno inadecuado, Tambin determinarn cmo la labor de auditores internos cnnthuye a perfeccionar
el control interno. Ms adelante en ste eapulo Se estudia el conocimiento del trabajo que realizan loy
auditorvs internos.
conocen los auditores el Control interno del Cliente? LO interrogando al personal apropiado del
cliente, Sus documentos y registros, Obsenanao sus actividades y de En las auditorias que Su investigacin
del actual se concentrar en reas que muestren controles discutibles en los aos anteriores. Es indispewsable
que siguiente: el patrn de operaciones cambia Constantemente, pues los controles que fueron adecuados en
cl ano anterior quiz no Io sean en el actual.
Los auditores pueden determinar Obligaciones [esponsabilidades del dl cliente. a/ examinar las
organigramas y descripciones de puesto y al entrevistar al personal, Muchos clientes cuentan eon manuales y
diagrama> de flujo que describen las prcticas oficiales a seguir cn todas las fases de las oreraciones Otra
excelente fuenre de informacin los inforttws, documentos de trbajo y los de auditora del personal
de auditora intefia.
El del control interno comprende no slo el diseo de controles. kino tambin si han sido
instalados o no. Instalados significa que el control existe es decir. no slo existe en teora ni en papel.
Al conocer el control interno. los auditores tambin recaban informacin sobre la eficacia de Es lu
distincin entre un control ha instaladn y recabar evidencia sob Su efirieneia Para realizar debidamente una
audiIoria. es preciso averiguar silos controles princivxalcs estn instalados: Sc requiere cVIuar Su eficacia
operativa. Pero si los quieren el riesgo de eontrol en un nivel por debajo del ptimo, habrn dc recabar
informacin sobre la eficiencia operaliva de los controles. La consiguen realizando pruebas que se explicarn
ms delante en el capitulo,
del Al Obtener los auditores independientes un conocimiento funcional del contrl interno. han de
incluirlo en sus documentos ate trabajo. El tilk' y el alcance de la documentacin Se ve afectado
por e' taman y la complejidad del cliente. IO mismo que por la ndole control interno Casi siempre
Se presenta en forma cuestionarios, relaciones escritas o diagramas de flujo.
El mtodo tradicional de descripcin consi 'te en llenar un cuestionario estandarizado de control

interno. Muchos despachos contables han diseado su propio cuestionario para ello. Gene
283 7
284 CAPTULO 7
Bennington CO
Procedimientos para ingresos en efectivo
31 de diciembre, 200X
ingresos en efectivo se reciben por a de la

Mani n, la correspondencia la oficina postal y la sin abrir
Helen Ellis; la jefa de y 'O LOS se entregan a Mani", le remesa en los de Ingresos en efectivo,
prepara copia de fichas de depsito y envia los ingwsos diarios First Navion.l Bank. El banco
devuelve por corren una copia sellada de las fichas de Ellis 'a archiva orden cronotgic:o
Despus, diariamente &iento en el mayor auxiliar las L'uentas pot cobrar provenien'es del
diario de ingresos en efectivo.
Cl-uxlues de los clientes devueltos por entregados a Ellis por el William Dale. quien
hace pertinentes y Vuelve a le envia lai-nbin los estados bancarios monsua\os sin Dale los
concilia, compara las fechas y monto de depsitos diario la coneccin de los de ventas
incluidos en el diario de ingresos efectivo. Mattin, Ellisy Dale estn todos afianzados.
Val
6 de septiembte, 200X
interno 285
Cnvo/
286 CAPTULO 7
ralmcntecontiene uno scocizi para cada importanle de transacciones: esto Frmite dividir el
llenado del cuestionario entre varios miembros del personal de audi'Orid.
Los cuestionarios estn dLsenados de que la ausencia de respuesta irxlica una debilidad del
control inlerno. aunque los auditores dehen identificar los tipl de enores potettciales que Sc
presenten. Adems. ofrecen una distincin entre dehilidades se indican
las fuentes de la informacin con que se convestaron Megututas y se incluyen tarios explicativos
sobre las delicieneias del control Una desvemaja es la inflexihilidad. A me nudo comienen
muchas preguntas no "aplicables" ciertos sistemas. sobre a los de empre muenas. Por lo
dems. el examen ntegro de un cuestionario pennite descubrir la situacin donde el control
interno compensa una debilidad. la figura 7.3 se un cuestionario relacionado con ingresos cn
efectivo.
El cuestionario esam medio para que los auditores prueben su cxjnocimiento del control
interno. Si el llenado se *ynsidera un fin en si mismo, los auditores tendern a contestar en forma
mecnica preguntas dc dohlc opcin, sin que entiendan ni estudien el Ciclo
Por ello. algunos despachos contables prcficrcn utilizar relac'ioncs escritas O
diagramas de flujo julo con los cuestionarios o en lugar de ellos.
Relaciones ercritas de cnlro/ interno

Las narraciones escritas de control interno Son memorandos que describen el flujo de los cielos
de identifican a los empleados que realizan diversas tareas. documentos prepavados. los
registros divisin de fi/ncionek f -a figura 7.4 es una relacin escrita. donde se describe el control
interno de los ingresos efectivo.
Diagramas de flujo del contml intento

Muchos despachos consideran que los diagramas de flujo de sistemas reflejan nrjor que los
cuestionarios o las narraciones descriptivws su conocimiento del sistema de informacin del
cliente y las actividades wlcionadas el control El diagrama de flujo de sistemas es un diagrama,
representacin simblica de unsistcma o serie de procedimientos que stos sg muestran en A]
lector experto le da una imagen clara del sistema: muestra la y la secuencia de procedimientos.
la ffvisin de responsabilidades. hs fuentes y distribucin de documentos. tipos y ubicacin de
los registros y archivos contables.
FIGURA 7.4 Relacin del control interno

interno 287
FIGURA 7.5
olos del diagrama
lujo de mayor uso
En la figura 7 se muestran los smbolos convencionales que se usan: sin embargo, Variar un poco entre los despachos
contables.
Se preparan diagramas de flujo para cada ciclo importante de transacciones. Se dividen columnas venicales que
repte;cntan los departamentos (o empleados) que intervienen en el prr, cesamiento de las tratLsaceiOnes. Para determinar
responsabilidad departamental de los proce dinuientos. de los documentos y registros, se el smbolo colcxado debajo del
Etulo departamento correspondiente. Los diagramas inician en el ngulo superior izquierdo; las de ladirecCin del
flujo indican la secuencia de laactividad_ La actividad fluye normalmente :
Control
288 CAPTULO 7
arriba hacia abajo y de izqutenla a derecha. Los tres de uste tipo de diagramas se ilustran grficamente cti la figura 7.6.
La ventaj del diagrama de flujo Sobre el cuestionario o la narrativa conki.Qe en que da una idea ms clara y
especfica del sistema del cliente, Hay menos probabilidades de confusin. de puntos en blanco o de afirmaciones
ambiguas, cuando para describir el control interno se cmplean lineas y smbolos en vez de palabras. M" an, en cada
audiuvra anual sucesiva. la actualizacin del diagrama es proceso simple basta que el auditor agregue cambie unas
cuantas lineas y simbol:os.
Una posible desventaja del diagrama consiste en "ue las debilidades del control interno no se resaltan tanto como en
el Una respuesta "negativa" en es una seal de alea que exige en una situacin peligrosa. El diagrama de flujo tal vez no
ofrey.ca seal tan evidente de que no existe un con:rol particular o de que no est siendo implaruado debidamente' Por
eso, algunos despachos contables utilizan a la diagramas de flujo y cuestionarios para describir el control intcmo. Los
primeros descritwn e) Control interno. mientras que los segundos recuerdan a lus auditores los contnles que deberan
estar instalados.
EWURA 7 Diagrama de flujo de los ingresos en efectivo redepsito de
L Marti n sin
de
d#sito 1
den Ci a
correspond
encia en e'
carreo
gen&Sicade
ventas
de por
Asentar Ase Diario de ingresos en cuentas de

Cuentas
Gerente W. Dale
interno 289
Dianc dc iowesoS en
repaso
Una vez tkscritoel control interno en sus documentos de trabgio. las auditores hacen un repasa
para que sido instalado en las El sc a varias transacciones (quiz slo una O dos) en los pasos de
ult cielo- Por giempVo. paca repasar e! ciclo de ventas y de cobranza pediian seleccionar varios
pedidos y seguir tlansaccic.Hnes en Id secuencia de procedimientos del clienlc. As detetmiriaran
si algunos procedimientos lapmhaein de crdito. embarque de la meteancfa. preparacin de las
faelurxsate venta, registro de las cuentas por cobrar y procesamiento de las remesas de los clientes)
tueron efectuados por el per>aonal adecuado de cliente y en la secuencia indicada los documentos
de trabajo Los modi ficarn para describir el proceso real en de descubrir que el control interno
funciorra modo diferente a la descripcin.
Evaluacin del riesgo de control

Determinar el nivel presentacin y revelacin por tanto. juzgan el riesgo de control a partir de esas cinco afirmaciones.
planeado y Se trata de un proceso reiterativo que ve perfecciona a medida que se obtiene infcmnacin sobre
la eficacia dc diversos controles, Puede resumirse en siguientes pasos: I) determinar el nivel
evaluado del riesgo planeado evaluado del riesgo de control y disear ms pruebas de controles y pruebas sustantivas
de control y disear planeadas, 2) aplicar ms pruebrs a los controles. 3) reevaluhr el riesgo dc control y mlificar las
ms pruebas de los pruebas sustantivas, 4) comprobar el nivel evaluado dc riesgo.
controles y pruebas
sustantivas Una -vez anot.ulo conocimiento de los controles, los auditores determinarn un nivel planea do y
A fin de determinar evaluado del riesgo de control que Illuestten las afimacioncs dc los estados financieros Tratraose
elriesgode control. hay que de afirmaciones eon ct"ltrolcs dhilcs. pueden limitarse a planear la determinacin riesgo en el
evaluar la eficacia con que nivel ms alto. Sin sc necesiten los
cl Control del cliente Las afirmaciones que parecen contar con controles eficaces. deben delerminarsi conviene
previene o detecta errores conseguir la evidencia necesaria que justifique evaluacin del riesgo de control en un nivel ms
materiales en los estados fi bajo. Para evaluar una afirmacin en un nivel nmor del mximo. debern;
nancteros- Una Vez que se
prueba control y se verifiu 1. Identificar controles que probablemente prevengan o detecten los errres materiales de
que logra hacer ambas los la afirmacin_
auditores estarn en 2. Efectuar pruebas de los controles para evaluar su eficaeia.
condiciones de reducir la
naturaleza. la oportunidad
El nivel planeado y e-valuado del riesgo de control y las evaluaciones del riesgo inherente
O cl alcance dc sus
sir.:en para disear cl pmg:rama inicial de auditora de pruebas sustantivas. Los auditores planearn
paredimientos principales.
procedimientos espee.les para las afirmaciones Con nivel de planeacin evaluacin. Pueden
En el capitulo 5 se restringirse. y ea algunos casos eliminarse. en el caso de afinnaetones Con baja nivel planeado y
menciona que en general de/ riesgo dc control. No obstante. cuanto ms bajo sea el nivel de nesgo. ms evidencia habr
auditores independientes qL>e reunir respecto a la eficacia operativa de los controles.
delrn reunir juagar la
Por tanto, al seleccionar los niveles planeados y evaluados. los auditores han de tener en cuenta
informacin referente a las
las ventajas y desventajas de lus pruebas de controles y de las pruebas sustantivas. Las pruebas de
afirmaciones de los
controles aportan evidencia de que el control interno esli funcionando bien y de que permite a los
financierh: existencia u
auditores evaluar los riesgos en un nivel ms bajo: esto a su vez les permite reducir e/ tiempo
ocu rancia. integridad.
dedicado a los procedimientos soslami',us. Cuando los controles parecen efi. caces, los auditores
detechos y obligaciones.
detkrn preguntarse: el momento de efectuar pruebas de los controles
Valuacin o wsignacin.
290
internos para justificar una evaluaci6n en un niucl ms bajoael riesgo. justificado por la reduccin resultante del alcance dc las
Jas de
interno 291
pruebas sustantivas?" Ei riesgo podr evaluarse slo en un nivel inferi-n al mximo. cuando huya evidenera de la eficacia
operativa conseguida tnediante las pruebas de control ,
El mtodo de los auditores tal vez se deba a la naturaleza del sistema de informacin del cliente. Por ejemplo. cuando
cuenta con un sistema refinadn de tecnologa de la inforrnacin. que las pruebas no par Suficiente evidencia de auditoria, De
ser as. quiz no queda otra opcin que recurrir a unao-.mbinacin de vuehas y de procedi-
Como se mencion antes. cuando los auditores aplicaron procedimientos para conocer los quiz hayan la eficacia de algunos
controles. Por ejemplo. al evaluar el diseo dl ambiente seguramente pregun[arOn sobre el uso de los presupuesms por parte
dc los ejecutivos. los observamn comparar Iag gastos mensuales presupuestados eon los reales informes relacionados con la
investigacin de las variaciones. Para me,iorar la eficiencia. quizs hayan decidido realizar prcticamente todas pruebas de
control a medida control interno, Sin embargo. en muchas auditorias se disean adicionales ese momento Cl de Su nivel del
riesgo de control.
Vicar ms pruebas Las pruebas de control se centran en ) corno se aplican los controles, 2) la uniformidad con que a los controles
se hace y 3) a travs de quin o de qu medios (Jos electrnicos por ejemplo) se aplican.
He aqu los prcx:edinuentos de auditora con que Se pruba la eficacia dl control interno
l. Preguntas al personal apropiado del cliente.

2. dc dcvcumentos e informes.
4. Repeticin de los controles'
Es importante reconocer que las IMuebas dc esmtroles se centran en su Funcionamiento y no en la ver.xidad de cantidades
incluidas los estados financieros, Para explicar esta distinci". suponga el cliente ha implementado el de que una segunda
txrsona revise las cantidades. los precios. las extemsie,nes y el las columnas de ad factura. Con ello pretende evitar errores
matrtaies l facturar a clientes y al anotar las transacciones.
Para probar la eficacia OFrativa de este control. los auditores interrogarn al personal del cliente y observarn cmo Sc
aplica ei procedimiento. Inclnso podran seleccionar una muestra de digamos 30 Facturas de venla preparadws a 'o largo
del aho. Examinaran la copia en busca de las iniciales del revisor y rerwtirian e' procedimiento comparando las cantidades Con
Ia5 incluidas en dl los precios unitarios COI' lisis del cliente' verificando las
extehsiones y sumas de columnas. [ms resultados les ofrecern eviden a la existencia y la valuacin de ventas y Cuentas
Si hay muchas desviaciones respecto al control. ampliarn los procedimientos bsicos lespccto a la existencia y ta valuacin de
cuentas por cobrar y de transaccioncs de venlas. Por ejemplo. una prueba de las cantidades de estados financieros podra
consistir en una muestra dc las transacciones registradas para determinar as' que hayan sido registrada debida e incluidas
en Ventas totales
El Control antes descrito deja una evidencia document*l del desempeo =las iniciales de revisor que permiten probarla
mediante el mueslreo. Los controles que no dejan tipo de evidencia han de ser probados enteramente por observacin de los
audilores y haeieruio preguntas al vxrsonl, As. la divisin de obligaciones se pmeha observando empleados del cliente cumplir
Con Sti,s Obligaciones y Se durante el periodo do. Los audito'es tambin determinan si los empleados efectuaron tareas
incompatibles cuando se ausentaron, se enfermaron y estuvieron de vacaciones.
Reevaluar el riesgo
de control y
modificar las
pruebas sustantivas
planeadas
Inclusin de la
informacin sobre Ayudas de decisin para modificar el programa de auditoria
el nivel evaluado
del riesgo de Opor'unidad de tas pruebas de los controles
control
292 CAPTULO 7
La opottunidad en que innecesarias si eficazmente por un tictn

realimn pruetxss PO sc mOdifiqaen, En el captulo 9 SC explican los de las que requieren en las de los
depender de Objeti'ios
dei auditor. Si prueba Evidencia de pruebas de contn/es efectuadas en auditen-ias anteriores
funcionamiento de los Cuando el cliente ha sido auditado enanos anteriores. los auditores quia obtuvieron evidenciz de
controles en un momento las pruebas sobre la eficacia funcional de los controles. Si piensan usarla. deberan conseguir
determinado. la informacin para saber si se han eslahlecido especficos tras la auditoria del ao anterior. Eh caso
informacin obtenida se de que tos haya habido. habrn de verificar nuevos controles pues as contarn con una base que
referirt a momento les permita reducir el riesgo de cu-jntrot_ Si averiguan que no se cambiaron. podrn bisarse en
exclusivamente (por la esidencia sobre la eficacia operativa que hayan recabado en afos anteriores, Incluso cuando
ejemplo, pruebas de los no ha habido cambios de controles, es necesaho repetir peridicamente las pruehas.
procedimientos de en ei
inventario fisico que se
Una vez concluidas las pruebas de los controles. los auditores estn en condiciones de rcevaluar
levanta al final del
los riesgos a partir dc los resultados. stos indicar que el nivel de riesgo es superior planeado.
periodo): peto si los
En estc caso. introducirn nuklificaciones en la naturaleza. la oportunidad y al.trnee dr las
prueba a Io largo de un
pruebas sustantivas planeadas el programa de auditoria. Pur ejemplo. decidan aumentar cl
recabar
alcance de las pruebas sustantivas o practicar algurws al final del ao y no en una
intormaein sobre la
intermedia.
eficcia del
funcionamiento en ese
periodo ejemplo, las prue Este riesgo habr identificado las afirmaciones de los estados financieros con riesgo mximo de
has de los controles control y aquellas cuyo riesgo se considera por debajo del nivel ms alto. Los audilores necesitar,
generales reirentes a la incluir estas conclusiones en sus dceurnentos de trabajo, Tambin describen el fundmento d
modificacin y el uso de un las evaluaciones que no alcancen el mximo nivel. En la figura 7.7 se resumen los requisitos de
programa de dcxurnentacin del control interno quese relacionan con Obtener y conocer la evaluacin del
compu(acin). Tratndose control interno y de su riesgo.
de muchos coraroles, Un documento de trabajo el de la 7 sirve a menudo para resumir las evaluaciones del control
quemn evidencia sobre la interno junto con tas modificaciones flechas a las pruebas sustantivas. Ntese que las
eficaci operativa durante extensiones y limitaciones dc los procedimientos dc auditoria se degcribcn en forma detallada
facilitar l. completaci6n dc la versin final del programa.
El examen del control interno resulta muy complcjo_ La figura 7.9 es un diagrama de
A/cunae de de flujo que destaca pasos principal".
En general auditores
Se requieren juicios complejos para modificar los programas de auditora en varios niveles del
acrecientan el de las de
riesgo de control, teniendo ea cuenta a] mismo tiempo otros Conto la materialidad y e] riesgo
control al reducir
inherente. Cuntas cuentasuns habr que probar pala eunpensar un riesgo fan elevado? Es
ncado y evaluado del el de error material en una afirmacin lo bastante bajo para permitir probarlo en una fecha
riesgo. Pero no sucede Io intermedia y no al final del ao? Sin orientacin del despacho contable, los auditores podran
misnw Lon los controles Ofrecer respuestas distintas a las preguntas anteriores, De hecho. la investigacin de este tipo
automatizados. Su de juicios revela Io siguiente; las decisiones de los auditores Concernientes a los programas
gruencla inherente hace muestran mucha variacin.
Riesgo de control evaluado Riesgo de control evaluado

a Su mximo debajo de su nivel
Conocimiento En todos Jos casos comprueba el conocimion'o medianle tcnicas
control interno cornosuestiov*'ios, felaciones escritas v diagramas de flUio.
1 . Se indica que control Se que el cnMroI

evaluado su nivl evaluado por
mx'mo.
necesario indicar el nivel
control ejemplo, moderado, bajo).
interno 293
2. No necesario indicar el
criterio nivel rnximo. 2. ES criterio pera evaluar
por debajo del tnximo
ejemplo, se indican las
de que se
294 CAPTULO 7
Convol
interno 295
FIGURA 7.7 Resumen de las necesidades de -umentacin para el control interno
En un principio los despachas contables reacuionaron a este problema diseando polticas que limitan las decisiones del
auditor. Un ejemplo dc ello es cl establecimiento de tamaos mni de muestras de para determinados tipos
ms recientes, han tratado de estructurar an ms decisiones del programa utilizando ayudas o dinctrices
csrr siales, Lu ayuda de decisin de auditora es una lista de eo:nprobucin. un formulario estndar o un programa de
computacin que ayuda a tornar decisiones, cerciorndose de incluya t(KIa la informacin relevante o facilitando la
combinacin de informacin para adoptar una decisin, Redu.x la variacin de los juicios de' progmma por parte de los
auditores y as favorece la realizacin de auditoras que cumplan con requisitos corporalivos y prolsionales.
Examen del trabajo Muchos de los procedimiemog efectuados los auditores internos se parecen a los utilizados de los auditores
por auditores independientes. Est plantea la pregunt de l trabajo de aqullos afecta internos al trabajo de El Audiling
Standards Board la aborda en SAS6S (AU 322), "The Auditor's Consideration of the Interna' Audit Function in an Audil
of Financia) Statements".
dc auditora interna constituye un aspecto imprtante del nwnitoreo al cliente en el control interno; pr eso los
auditores la tier,cn en cuenta en su evaluacin del riesgo de antrol. Con su aportacin al control interno. el
trahajo de los auditores intermjs las quc practiquen los auditores ir,dcpendientes.
LOS auditores independientes empiezan el de los auditores internos para determinar su importancia. Hacen preguntas
sobre cuestiones sus actividades y sus planes, Si I legan a de fue un y de que en Cuenta. juzgan su competencia y su objetividad.
as corno la calidad de su trutuio_
Al evaluar la competencia de los auditores internos. tienen en cuenta su escolaridad. su experiencia profesional y su
compelencia Tambin imestigan sus y proglamas. Sus prcwedimientex y documentos de trabajo. sus informes y en qu
medida se supervisan y revisan sus actividades. evalan la objetividad en Cuenta el nivel en la Organiacin del direclor de la
auditora interna_ Para ello. toman en cuenta si el director reporta a un funcionario dc suficiente jerarqua para garanti?.ar una
amplia y Si tiene acces mite de auditoria del de administracin. Analizan adenrs las que ge asigna personal independiente a
reas auditadas.
Si una evaluadas la y Objetividad los auditores lizar el trabajo dc los auditores internos. debern juzgarlo probarlo. La
evaluacin incluye revisar cl que tuvo, calidad de programas c informes. Esta invesligacin les proporbase para determinar en
qu Cl de los auditores internos permite limitar sus procedimientos.
Adems de reducir el alcance de los procedimientos sustantivos de los auditores indeFndientes, el trabajo dc losauditorcs
internospuede influir en los procedimientos co'vque se cono-
296 CAPTULO
FIGURA 7.8 Documento de trabajo para resumir la evaluacin del control interno
ndice WP 1
Conocimiento del control interno, del riesgo control e
impado en procedimientos
Cliente: ine. Fecha 3 i 12tX3

Reazado Fecha '5/091X3 Revisado por : Fecha;
Obtuvimos quficiente conocimiento de lo siguiente: ambiente d control. evaluacin del riesgo, sistema de informacin
contable y de comunicacin, actividades d control i' monitoreo para planear auditoria; determinam04 que y
procedimientos hablan sido implantados,
documentos de trabajo relacionados con nuestro coneximiento de la esquclura de connot estn incluidos en P.n:h.
10-5-1 A /CS-7. Io que se menciona en seguida y los papeles de trabdio de refr"encia. evaluado riesgo de en su nivel
mximo y a de l diseamos (os procedimientos de auditoria.
En IO a afirmaciones saldos de las Se incluyen el riesgo de a un nivel mximo; efectos de Se reflejan en el programa de
auditoria. de afirmaciones al saldo de las cuentas o a transacciones un menor del mximo, de para suficiente evidencia que
permita evaluar la de y de los procedimientos importantes varias afirmaciones,
EFECTIVO REF. DOCUMENTO DE TRABAJO
CUENTAS POR COBRAR REF. DOCUMENTO DE TRABAJO
'a v a/or eon_/a
est Efe
la do aplicando J v 2)
INVENTARIO REF. DOCUMENTO DE TRABAJO
ana
CUENTAS DE GASTO REF. DOCUMENTO DE TRABAJO

interno 297
Cora crol
298 CAPTULO 7
7.9 Examen del control interno por el auditor
de control
escritas
ms pruebasae
interno 299
ee cl control interno y sc estima el riesgo. Por ejemplo, los auditores independientes pueden use tos del
control interno, A su los auditores internos pueden ayudarles a pizper: los documentos de tratujo y a
efectuar algunos procedimientos, Pero audilores independie,tes no deberan confiar demasiado en el
trabajo de los auditores internos; es necesario que obten gan informacin suficiente y competente que
apoye su opinin sobre estados financieros. s I importar el trabajo de auditores internos, habrn de aplicar
pruebas directas a las afirmacu ncS que presenten un elevado riesgo de error material. A ellos emitir
unuicio sobre evaluaciones de los riesgos inheren\e y de control. materialidad de los errores, la
sui?ciencia de las pruebas y OtrosasuntOS que afcten a so opinin, Adems. deben participar dire,_
taroentc en la evaluacin de la evidencia de auditoria que requiere un importante juicio subjeti v (
Una immante reponsabilidad de los directivos Consiga en establecer y mantener un buez

Comunicacin de contml imemo. Sin embargo, auditores ofreccnl ayuda al cotnuniear las dccieneias intpvasuntos tantes que
descut"-en con sus procedimientos, junto can recomendacioneq para tomar relacionados das correctivas. Es un servicio que
complementa la emisin del informe. La directriz S.A.S 50 (A I con el control' 3251. "Cornmunicalion of Internal Related Matters
Noted in an Audit- emplea la expresituacin reportable para designar los asuntos que los auditores detk:n comunicar al de auditora
del consejo de administracin (o a un irulividuo o grupo eon responsabilidad equiv, leme en caso de que no haya comit). La
situacin reportable es una deficiencia sienilicatjva en el oen cl funcionamiento del eonuol interno que pudiera afecqar la
capacidad de compaa para registrar, praxesar, tesurmir y presentar los dalos financieros. Las condicione. reportables pueden
Comunicarse oralmente. suelen incluirse en una cana como la de la figura 7.10.
La situacin tal vez de la/ magnitud que se considere una debilidad material del trol interno. es decir,
una situacin que produce algo ms que un riesgo relativamente moderad: de material en los estados
linancieros. auditores no estn obligados descubrir esc tipo de situaciones. podrn hacerloen caso de que
se los pida el cliente, Una comunicacir_ escrita puede indicar qu auditores no hallaron debilidade;
materiales, aunque nunca deber, emitirse una para sealar que no se descub-icron situaciones
reportables. En la figura 7.1/ s,: muestra la r?laen entre todas las dcFwicncias del control interno. dc las
situaciones reportahl.- y de debilidades materiales. crculos concntricos aclararn por ejemplo que
aunqu, todas las debilidades materiales son reportables, no IO contrario pues algunas kituaciotle' no son
materiales.
A menudo los auditores comunican a los directivos recomendaciones operativas y las lidades menos
importantes eon mayor detalle en un informe denominado carta a la gerencia_Es un valioso documento
dc trfercnela para los ejecutivos. adems de que reduce a) mininw, responsabilidad legal de los auditores
en easo de un deslteo o de Olra prdida alrihuible a debilidad del control interno. Muchos despachos
conrahfes procuran ofrecer a los clientes una muy completa y contribuye en forma til y va a la eficiencia
de las operaciones del cliente. La calidad de las recomendaciones refleja competencia profesional de los
auditores. la capacidad creativa y una investigacin muy minu-
Control interno en Hasta ahora hemos explicado el control interno y su conocimiento por parte de los auditores las pequeas
independientes en relacin con las grandes corporaciones, Ea ellas se logra contro! empresas las para que
ningn empleado una transaccin dc principioa fin En las empresas muy pequeas que tiemen uno o dos crnpleados
de oficina.
de en Act las del de de se el 19.

L ACI que a disposicin
c-'vta la
300 CAPTULO 7
2 de marzo; 20X2
Comit de auditoriadel consejo de ,'KSministracin

Fleel ree' Shoe Stores,
2567
San Diego. California 92103
Caballeros:
Al planear y realizar la auditora a las estad05 de Fleet Feot Shoe

Stores, correspondiente al que el JI de diciembre, 20X1 , hemos su a fin
procedimientos que nos permitirn expresar una opinin sobre los estados
financieros, sin ofrecer la seguridad del control interno. Hemos observado un asunto
reierenre al control interno y a su funcionamiento que una situacin segn
eslablecidas por el American Institute oi Cenifiee Public Accountanls. Nos referimos
a que han sido presentados se refieren a deficiencias en el diseNo o e'
funcionemiento de} control interno que, a nuestro iuicioy fu*'ran a la de registrar, y
presentar 'OS datos financieros congruentes con las de ejecutivos en los estados
La audilo-ria reeIOQue el en las tieraas no 'Yepara los informes de

recepcin de Ic-xs de prcx-iurtos procedentes de Los mayoristas, debilidad
aumenta la probabilidad de que la comparhia pague por mercanca que no ha
recibido. que los informes de elaborados despues de recibir los envios,
Este infottme Se emite exclusivamente conocimiento del cornit
aud4tOria, de tos gewntes y Otros miembros de la
Afectuosamente,
lamer
Wilson
interno 301
FIGURA 7.10 Informe al comit de auditora
302 CAPTULO 7
oportunidades de dividir las obligaciones y responsabilidades. En consecuencia, el control interno
tiende a ser dbil n est completamente ausente, a menos que el dueho/direcrcir y en lag actividades.
la ausencia de controles internos slidos. los auditores independientes Se Ven obligados a
recurrir mucho ms a procedimientos sustantivos en los saldos de cuentas y las transacciones que los
requeridos en Aunque admitir que el interno rara Vez ser fuerte. esta limitacin no justifica prescindir
de las formas disponibles de contml. Los auditores harn una valiosa avXITtacln los clientes pequeos
si recomiendan imstalr los COn FIGURA 7.11
Relacin entre las deficiencias del control de furzkmamientointerno
o
rapo
troles ms dadas las Las prcticas casi puesk-r_ utiliaarsc hasta en el
negocio ms pequeo:
I. Registrar inmediatamente los ingresos efectivo,

a. En los cobros directos usar cajas registradoras fcilmente visiblespara el cliente. Diali= mente
se anotan las lecturas del registro.
h. Preparar una lista de las remesas por coneo inmedialamente alabrir conespondencia
conserv;.rla para cofupararla despus con las de depsito y con asientos en diario de ingresos
de efeciivo.
2. Diariamenlc depositar intactos ingresos de efectivo.
Efectuar pagos Cheques exceptuados los hechos con la caja chica.
4. Conciliar nrnsualrnente las cuentas bancarias y conservar en archivos las eopixs de las cor.-
5. Usar facturas de ventas. rdenes de Compra e inforrnes de recep_'in con nmeros rialc,
6. Emitir cheques a los pquveedores slo al pagar las facturas aprobadas que hayan sido das los
pedidos dc compra y los informes
. FAuiIibrar a intervalos regulares el mayor auxiliar eon las cuentas de control; preparar enviar
mensualmente los estados de los clientes.
8. Preparar mensualmente estados financieros con suficiente detalle pam revelar las vari'* ciones
importantes en cualquier calegora de ingresas o de ga.S\OS.
El cumplimiento de estas prcticas bsicas de control disminuye de modo significativo de que

pase inadvertido error o un gran Si el rrmmite. se logra un control satisfactorio
dividiendo responsabilidades en el manej del tivO y en de reEistros_ Si es necesario que un
empkado sea a Vez contad" cajero, el dueo detwr participar en ciertas funciones clave para evitar
ei fraude o de errores. Si cl dueo dedica algunos minutos diarios aunque no tenga formacin cor,
table, un 'os diaos los registros de e tcctivo, 2) concilia mensualmente la cuenta
bancaria. 3) firma todos y cancela los documentos de soponc. 4) aprueba los asientos generales del
diario y 5) anali7. los estados mensuales cotnparativos de ingresos y gastos.
Control
n del En este capaulo se explicaron el significado y la importancia del control interno' sus principales
componentes y la manera en que el auditor interno loconsidera. En resumen:
tulo
I. El eontml intern es un pareso implantado por el consejo de administracin. los directivos Otro
personal pa_ra Obtener una seguridad razonable que se consigan los objetivns en las siguientes
categoras: eficacia eficiencia de las operaciones. b) confiabilidad de los informes financieros y e)
cumplimiento de las leyes y aplicahles.
interno 303
2. He aqu los cinco componentes del control interno: amhienre de del riesgo. sistema de informacin
contable y de actividades de control y monitoreo. La parte para auditora es la referente a la Cupacidad
de la empresa
para
3. El examen del control interno parle de los auditores se efecta para obtener [ainfonna cin
necesaria que permita planear la auditoria y evaluar e! riesgo de control. Un conocimiento
adecuado de los cinco componentes del control interno debe incluirse cn todas las auditras.
Esto sc loer-a mediante cuestionarios sotue el control. escritas y diagramas de flujo.
42 Los auditores evalan erriesgo decontrol de las principales afirmaciones sobre los estados
financieros para determinar la naturaleza, la oportunidad y el alcancz de las pruebas
sustantivas conespondientes_ Si Io evalan un nivel menor del mximo, habrn de,efecluar
pme de contiole.g para saber si los connotes respectivos estn funcicmando eficazmente. Las
p'uebas de control son preguntas que se hacen personal apropiado del eliente. [a revisin de
drxumentos e informes. el cumplimiento de los controles y la repeticin
5. Las auditores estn Obligados al cornilde auditoria las situaciones teportables que descubran
durante la auditora. La situacin reportable es una deficielh?ia de diseo o de funionamiemo
de un interrm que puede mermar la capacidad de registrar los datos linancieros, de
procesarlms. de resumirlos y presentarlos.
304 CAPTULO 7
Conceptos
bsicos
explicados
y puestos de
relieve en el
captulo
sin que
preparar estados financieros

interno 305
de de sistemas de cada en Son de de la
auditosfu.
de y entre
Foreign Cmrupt Aci que u un exige las I J

juri4ccin de
mantengan de gue garanta
que Se SiO cl y la de In
Nivel del de riesgo -
ble de de de y la oportunidad y e
Nivel planeado y de del disear una estrategia preliminar, In e' y

5. cual abarca una cuunhinacin de
Obligaciones que cn el cumplimiento de

de
reembolsarle
Pliza de fidelidad afianzadora pCgdGdz; O pane de
Pruebas de controles en el diseo o materiales de las un de fin
escritas del interno para

en
4c trabajo de San que los slo
la y Ja dc en
Se pa
si
sos dl control
a o
de i' Osibiljdad de no ni una cliente
Inherente Riesgo d e error no
de una
haya respecta,ns.
Situacin a de
Significativa cl o dcl y Capacidad
7-1.
Pregu ntas
7-2. Identifique los cinco contrul interno de "tul organizacin.
para repaso
Anote el "e dc
7-4. Separacin de lx de 'levar segistru'; y Ja euSodia de los e,
74. que juzgaade proteger
7-6.
el control ["temo.
tipos y ejemplo
7-8. Mr 'os cuatros de ocrivi/h/des;de control y explique de modo cada e
control inlema.
bsico del en que ningn tos 'k que
baya transaccin1X?,. dg
la
306 CAPTULO 7
Preguntas que
requieren
anlisis
Se pide
Se
307
308 CAPTULO 7
309
310
311
&
&
312
CAPTULO
c. un efectuado pudo baba influido la y el de tos, dbcra de En IO l) al JOS
3) Estudiar personal de
4) programa de et de interna.
oEigaciogcs
Contratando LI participando cl dueo de y con' rob
certificado paragne de r:
dacciOn.
4) Delegando u y
e. Cul de Siguientes
de antes Ce
[h: el aplicar en
4) LO:' ungearantia hp puede ocurrir ta
de dividir:
de y pago.
3) Las dc
Problemas
los y
e' prepara de con cl y cantidad

original y enva una
2. El encargNlo del uriliza los COMOS de
3. encargado de prepara de primas. _y de las aprueba cl

sarpervisar Oe una y original Y,rmde.n de
al proceso y fecha,
Preparar deflui que que

transfieren al cu
E' dc Main Street una la entrada.

y opera al a un portero u M) la entrad. del FI el
mitad. la puerta y devuelve
mitxl la introduce en una caja cerradla con
del dc en
h. Que Ticdlddsdeberia gerente v oro supervisor para
313
314
315
316
CAPITULO
Se ptde: a, un nulo el control inverno
b, de
7-38. pidi que del la ge los servicios semanales ai de y de
En los el mismo empleado de _
2) equip en servicio, laca' tgae los y de lx A la siguiente.

el gario de abre y cuenta. Apana unos dr
y cl su dotullivo de I intern de ur.
detxn en A)
El jefe
de ana ve'. vez
de tampoco ge.
4) A llisrsse pide prepare una que pide
Celwralmente Sin
Se intrpara
a. los
Lwwar un registro dc promesas y apomcionesde r. del
d.
Mejora reg omendada e Puesto iuneioma
reponable ,
AJCPAj Relacin y
7 Las n I trmino bemiicios
so e Control
Se pede:
o que Io inclye, pueden ewogerse vez.
g. do tioio
4. de eiiCcia Operativo
3, Deficiencia significetivaer,el del
7. Ctestionfio
9_ SignifiC41iVa el interna
y dou_:el efectivo de soba
d: es'. en
los
317
740.
318
319
7
320
Caso para equipos 742. en la clase
321
Con tft:hl interno
tuadas
b. A de pruebas s u
ptabl
e
grandes
fina/
322
323
Contic' interno
Apndice 7A
y cultura y de rigurosa
de
Establecer, comunicar e imponer un cdigo de conducta con paricipacin de los
en la alta de los ejecutivos debern mostrar al personal que no se una cg_mducta deshcmsta ni
innwral_
Ejemplos de factores que desvinoan un tono positivo:
Declaracin de ejeculivos sobte la necesidad absoluta de cumplir los Objetivos operativos
Establecimiento de objetivos inalcanzables.
trabajo.
Estimular y faculr a los empleados para ayudar a crear un lugar de trabajo positivo.
Permitir al personal parliciper en la preparacin y actulizacin del c&ligo de conducta'
Estimular a los empleados y darles los medios preocupacin las posib!es del
de miedo dl castigo.
Ejemplos de fadores p' de
Los altos directivos no >arecen preocuparse por la tica ni la premian. negativa y
de al
Percepcin de la prganizaein.
Administracin autocrtica, no patlir;pativa, a la
O sentido propiedad.
Expectativas poco del presupuesto y de objetivos financieros.
Miedo a comunicar -malas los supervisores o a los ejecutivos. Coer,vensaciOn no
competitiva.
Entretvemienlo deficiente y oporlunidades de prorntx:in.
Ausencia de responsabilidades organizacionales
0 de de empresa.
324
CMII y los Realizar investigaciones de antecedentes sobre los candidattE de empleo o de promocin a
empleados puesto de confianza,
Canvtobaci0n exhaustiva de la escolewidad del candidato, de sus antecedentes de trabajo y de
al p"sonal de ingrSO y Cdigo de de

Incorporar a evaluaciones cada individuo ha contribuida a un ambiente
acorde valores dl eCKIigo de
Peridicamente hacer una evaluacin obieliva de observacinde los valozes del cdigo de
Programas antifraude y medidas de control

La
andiCe
mentar
2.
En
7.12 Medidas antifraude

Captulo
Examen del control interno

en un ambiente de
Despus de estudiar este capitulo, usted deber ser capaz de:
tecnologa de la informacin
OBJETIVOS
parte dc las empresas Sigue produ

auditar las actividades de la tecwjloga dc la informacin (TI) ya no se limita u tos grandes clientes
exclusivamente. Con la invencin de sistelxq de microcomputadolas hasta los clicntcs ms
pequenos la etnplean Cn la mayona de sus funciones contablew
Eh el entorno tradicional de la tecnologa de la informacin. esta esprocesada en una maero
computadora un departamento especial. que a menudo osa el soliware disenado sus empleados.
Los Otros departamentos de la compaa. llamados del usuario, le envan Sus datos y reciben
informes generados computador:' una ve? concluido el procesa. miento. En aos recientes. los
paquetes de software que se en los comercis empiezan a reemplazar los desarrollados por el
cliente y se han descentralizado muchas actividades de procesamiento de informacin,
Estos paquetes incluyen desde aplicaciemes que cuestan menos de S 100 y que son esencia]
mente chequeras (Quicken y Money p ejemplo). hasta sistemas bsicos gcnerules de diariot entre
ello* y sistemas de planeacin de recursosdc la e:npresa (PRE) que
254 CAPTULO B
cuestan de decenas hasta centenas de millones de dlares (par ejemplo, los 'istemaS de J.D,
Edwards. BAAN. Oracle. PeopJCsoft y SAP).
Con los paquetes de software comercial cl personal del departamento del usuario
frecuenimplemenla las aplicaciones de la computadcu-a. De ese modo, el cliente ya no necesita
contratar 8 programadores para esas aplicaciones. Una empresa pequea utiliza una
microcomputadora pamcorrer un paquete general de mayor de esc tipo que constituye la base de
su Sistema contable. A menudo. la potencia de una microcomputadora es suficiente para atender
sus necesi dades
Una gran corporacin cuenta con una arquitecwra de clientelservidor, dondc varias
micro"cliente estn conectadas a una mainframe de la envesa o a Otra computador.' "servidor".
El 1--srsonal del depanamemo de introduce y se generan informes en varios
lugazes: la naturaleza de la aplicacin determina si el procesamiento se realiza en la
o el ser,'idor,
Las grandes empresas acostumbran escribirvarios programxs para atender necesidades de
contabilidad y otras necesidades de informacin: en los ltimos aos han empeze&b a comprar
programas de de transacciones comerciales, con ti guradns en diversns grados para
atender necesidades especficas. As, una instalar un pugrama de planeacin &xe cursos
corporativos que le d una estnxtura giobal para satisfacer sus necesidades concretxs en varios
niveles. EsLoS sistemas recopilan y presentan una informacin mucho que sistemas tradicionales
de informacin contable_ Como sc advierte en los ejemplos. los auditores necesitan estar
preluarad'S para trab41ar en un entorno siempr cambiante donde registras contables del cliente se
conservan en cualquier medio. dcsdc un sistema contable barato hasta un sistema general de
muchos millones de d'ares.
Adems de los cambices anteriores. el surgimiento de un comercio electrnico
Ce) sigue ejerciendo un efecto profundo sobre los sistemas de inforrnacin contable Consiste en
procesar y transmitir electrnicamente datos nue un vendedor y un comprador. Se realizan
actividades de lo diverso: intercambio electrnico de productos y sewicios, entrega en lnea de
productos digitales, transferencia electrnica de fondws (tema que Se discutir mis adelante en
La tecnologa de la informacin no Slo h planteado algunos problemas interesantes * los

contadotes profesionales: adems ha antpIiad6 su horiam'.e. asi como el alcance y el valor de los
servicios que ofrece. Es algo ms que una hcrramienta para realizar las actividades rutinarias de
la contabilidad con ingrell'le rapidez y precisin. Permitggenerar informacin que en el pasado no
hubiera podido obtenerse por limitaciones dc tiempo y de costos. Cuando un cliente mantiene
registros contables mediante un sistema complejo y rermado dc tecnologa de la informa. cin. a
los auditores considerarn til. y lusta necesario, utilimrlo al realizar muchos de sus
procedimientos.
En este capitulo estudiaremos algunas formas importantes en que la tecnologa dc la infor
macin influye en el trabajo de auditoria: pero no puede impartir conocimientos tcnicos muy
amplios. Los auditores independientes se darJ1 cuenta de que un mejor conocimiento de esa
tecnologa tiene un valor cada vez ms creciente en la profesin contable.
Naturaleza de los sistemas orientados a la tecnologa de la informacin

examen del en la informacin 255
Conviene tener eonociniicnto dc ki tecnologa de la infimnaein y sus capacidades' antes de

analizar el impac'0 que tiene cn el trabjo de Vos contadotes pbli.:ys certificados. Un sistema que
se en ella se de una computadora digital y de equipo perifrico conocido como hardware y del
sofiware igualmente indispensable; ste se compone Varios progranus y rutinas para el sistema.
El vincipal componente del hardware de una computadora digital cs la unidad de

(UCP) pwesa programas de instrucciones para manipular (mover y transformar)
Caractersticas de
varios tipos de dasaispositivos registran la entrada y otros deslinados al almacenamiento secundario, a la salida
Gstemas y las comunicaiorxs. Se dice que estos dispositivos que se comunican directamente con la unidad
central de procesamiento estn en lnea, en contraste e' equipo fuera de linea que Se comunica
orientados a la
directamente.
tecnologa de la En tecnologa de la informacin el primer paso consiste en convertir las datos en una forma
informacin legible para la mquina. Esto Io hacen Ins dispositivos de registro y de entrada: digitaliza pticos.
t de efectivo y dc
e Isis dispositivos de almacenmiemo secundario sirven para acrecentar capacidad de la
v unidad de de la unidad central de cinta tico y unidades pticas de disco compacto Esta; dos
n ltimas unidades ofrecen la del acceso directo (aleatorio), que permite ubicary recuperar los
o datos ms rpidamente. La cinta y los '%trtuchos magnticos perrniten slo el acceso secuencial:
l los datos Se recuperan en una bsqueda lineal.
o S necesitan mquinas que traduzcan Id salida de la computadora en un cdigo o lenguaje
g rcconociblcs. Las impresoras y ls terminales de video son equim de salida,
i Software
a
d Los sistemas orientados a la tecnologa de la informacin utilizan dos timys principales de
software: software desistemas y de aplicaciones. El software de sistemas son pmgramas que
e
eontrolan y coordinan los componentes del equipo y que ofrecen ntros somrles al kotiware de
aplicaciones_ El sistema operativo importante en el control de de la tecnologa de
los datos. stos pueden informacin. pues sirve para conirolar el acceso a los progranws y a los datas almacenados,
ser nmers. caracteres. adems de que lleva un registm de todas gas.tividades. Otros dos tipos de software son los
imgenes ten forma programas de utilera que se en tareas recurrentes (clasificar, secuenciar y fusionar datos) y el
digital). sOnidos (en especializado de seguridad del acceso).
forma digital o cualquier El software de aplicaciones son programas para efectuar una tarea especifica dc
otra cosa susceptible de procesamiento. como pmcesar la nrnitu. Los primeros pmgramas Se escriban laboriosamente
representarse n',cdiantc en el lenguaje de mquina: peto hoy algunos lenggies de programacin como COROL (cunnto,"
un conjunto de businessotiented 'anguage lenguaje comn olientdo a negcRio.s). C+ y JAVA se parecen mucho
caractetes de al ingls. Es posible programar en C++ y ea ofros !enguaies graciasa otro tipo de software, el
encendido/apugado crwwilador. que cs un programa utilindo para traducir un prngrama en lenguaje fuente lenguaje
(bits). de mquina. Se da el nomb'e de prog'ama objeto a la versin del lenguaje de
Lus circuitos de una m."uina de un programa.
computadora digital dos
En algunos aspectos estos sistemas hacen ms confiable la informacinfinanciera. Porua
estados que pueden ser
parte. la tecnologa de la informacin przesa uniformemente y elimina los errores humanos
encendido (OB) que den pv.sentarse en un sistema manual. por la defectws de programas
Con un pueden hacer las Sc procesen errores o fraudulen tas gue ocurren duran:e el
cdigo interno o tal vez no sean detectadas por el del eliente, porque intervienen en l.
lenguaje de mquina En conclusin, la precisin de la tecnologa dc Ixinfomtacin no garantiza que salida sea
capaz de representar confiable.
con dos Simbolos LOS sistemas es\a tecnologa difieren en Sus caractersticas. Sin importar Su tamao.
cualquier tipo de pueden poseer uno urrios de los siguientes elementos:
informacin. todos los
dalos pueden expresarse procesamiento pot lotes.
internamente en la 2. Capacidades en lnea_
computadora nRdiante 3, Almascnamicnto de bases de datos.
una combinacin de esos
dos circuitos, El sistema
de numeracin binaria
eson qe.nplo del
lenguaje dc mquina.
En la periferia de la
unidad central dg
procvsamiento hay
Examen de interno en ambiente de la informacin 255
8
4. Redes tecnologia de la informacin.

S. Cmputo por el wsuario final.
Procesamiento por lores

Cuando se usa el procesamiento por lotes. los datos de entrada se recopiln y se procesar peridicamente
en grupos diferentes, Un ejemplo es acumular las transacciones diarias de y procesarlhS como un
"lote" al final de la jornada. A de que stos sistemas no Ofrecet informacin de ltimo momento, a
menudo son ms eficentes que otros
Capacidades
Estas capacidades permiten a los usuarios tener directo (en lnea) a los dalos guardados en el Sistema,
en dos I ) sistemas de de (VrEL) y 2) sistemas de procesamiento analtico en lnea (PAEI.).
Los sistemas procesamiento de transacciones en lnea sirven para prtx:esar Ciases de
operaciones de contabilidad de indo\e. Cuando se usan. pueden introducirse transacciones
individuaies directamente de su fuente en sitims remotos. Se guardn enel archiv,z correspondiente y
luego se asientan en los registros camo un lote, aunque lambin puede utilizar se el de tiempo real. En
los sistemas en linea de rientpo real. el prcwesamiento efecta inmediato y todos los actualizan al
sistemas s; instalan en bancos y en otras instituciones financieras. Perrniten al cajero automtico de
quier sucursal actualizar inmediatamente la cuenta del cliente. registyundo los depsitos o retiros en
terminal de LOS pueden la el intreuluciendo una tarjeta de identificacin en un cgiero automtico
(ATM).
Un sistema en lneo de tiempo real intrexluce cambios en el interno. Tal vez no sc cunte con
documentos fuente 'M-iginales que soporten la entrada cn cl sistema y tal ve: se aminore
sustancialmente la referencia global de audilora en copia dura (impresa). En estos sistemas: se detxrian
programr 'os eonmes esenciales en el software_ por ejemplo. la tadora det-*ra Comprobar la validez
de los conforme se van introduciendo en el sistem. stos y las
El procesamiento analtico en lnea (PAEL) consiste en utilizar la tecnologa del software
al usuario interrogar al sistema y efectuar varios anlisis, desde computadora de escritorio del usuario.
Por ejemplo, los ejecutivos de una lnea area pueden descargtr la base de datos de transacciones del
proceso de reservaciones en linea dentro de LIT. almacn de datos, otra base que permite realizar un
anlisis ms efieitM1te. de[allado un anlisis grfico de la informacin referente a las reservaciones.
Entonces losejecutivos se simen d: los infornws y anlisis estadsticos generados para tomar decisiones
operztivus, pueden utilizzuu: juntcj los sistemas de soporte a las decisiones o con sistemas expertos,
Los sistemas dc soporte a lay decisiones combinan modelos y datos con c! propsito de resolver
problemas incsuucturaclos en que interviene nulcho el usuario. Por su parte, un sistema experto dirige
los procesos dc decisin en un bien delimitada y permil: compararla Con Otras. As. los bancos
utilizansistemas para determinar el riesgo crediticio de los solicitantes de prestamos,
Todas las aplicaciones tienen sos propios amhivos de da.'05, en un sistema Iradicionalbasado en la
tecnologa de la informacin. A esa categora pertenece el archivo maestro de tas cuentas por
que conserva el departamento respectivo y que contiene 18 actividad de las cuentas da cliente durante
un periodo. as como informacin a cada uno_ Gran parte de la informacin incluida en l tambinse
Conserva en el que est en el departamento de ventas, Cuesta mucho mantener esta Adems. puede
haber incongruencias la informacin quiz no este actualizada en todos los archivos.
CAPTUL0
Impacto de la La tecnologa de la informacin afecta el fundamental de iniciar las transacciones. de registrarlas.

de procesarlas y presentarlas. En un si"emu manual o mee4nico. la referencia de auditora
tecnologa de la
informacin en la (referencia de en un documento impreso conecta las transacciones individuales con
referencia de aud las cifras concisas dc los estados iin.wcieros. Por ejemplo, pueden anotarse manualmente las
rdenes de compra en ttmiularios de papel. autorizar crditos, elaborar informes y facturas de
itora embargue. anotar las venlas en un diario de ventas y mantener las registros de las cuentas cobrar.
Los controles que cl auditor puedc probar en este tipo de sistemas tambin
CAPTUL0
En un sistema de bases de datos se reemplazan los de aplicacin por archi VOS dc bases de datos
imegradxs que comparten muchos usuarios y programas_ FI sistema elimina gran parte de la
redundancia. y responde rpidamente a las solicitudes de informacin de los usuarios I control
pues normalmente se guarda en un dispositivo de acceso directo. Tanto los sistemas por lores o los sistemas en
lnea de tiempo real. pueden utiiizar el almacenamiento en bases de datos.
Desde el punto de vista del control. es indispensable que la base de datos est protegida contra el acceso
O la altefracin_ las organizaciones que usan estos sisiemas crean a menud la funcin de administrador de la
base de datos, que se encarga de implementar y de mantener las bases centrales y dg controlar el occeso a la
informacin.
Redes
El advenimiento de las telecomunicaciones transmisin electThic'a de informacin por radio. cable, fibra
ptica, microondas. lser y otros Sistemas electromagnticos permite transferir informacin entre
computadoras. Gracias a las redes decornputador[e; conectadas por enla ces dc telecomunicacin, las
compaas pueden transmitir informacin entre negocios dispersos. En efecto, gracias a ellas henas
vislo surgir y desarrollarse el comercio electrnico.
redes que abarcan eitenss zonas geoglfica.s reciben el nombre de iedes de rea amplia (RAA). En
cambio. una red de rea local (RAL) es una red de comunicaciones que compartir recursos, datos
programas en una regin geogrfica limitada. Un ejemplo es la red que conecta las computadoras e irnplesoras
dentro de un edificio.
MuchA compaas aprovechan la tecnologa dc Internel para establecer sus redes. Algunas se sirven de
ella para facilitar el intercamhio de informacin a travs de lugares remotos o para 'ralizar el comercio
electrnico de compra O %enta de productcw por Internet. Otras han adopta do el software de Interna para
usarlo en sus redes cerradas. conocidas como intranets_ Cwando incluyen socios externos de se "aman
extranets,
Las redes permiten implementar el procesamiento distribuido de datos. en cl cual un gran nmero de
usuarias comparten la informacin y los prouamas. A los ejecutivos les ofrecen acceso en lnea a abundantes
datos guardados en varias computadoras dc la empresa. El usuario puede recuperarlos selectivamente y
prexeSarIos segn Sus esFcificaciones rxrsonales en microcomputadoras situadas en su departamento.
datos de una red pueden ser alterados en cualquier sitio que brinde acceso al sistema; por eso los
controles dbiles en un solo sitio ponenen peligro la culfiabilidad del sistema encero. De la conveniencia de
ilustalar conuoles de seguridad en todos para garantizar slo F*'rsona/ autorizado tenga acso
la informacin y pueda mcxliticar\a.
Cmputo POE final
Cuando una compaa implementa la computacin del usuario final, departamentos de usuarims generan y
emplean Su propia infc"-nxw-in. En estas aplicaciones no el departamento de las sistemas de informacin.
aunque algunos archivas se conservan en el almacenamiento de las mainframe. La computacin del final cs
posible debido a la potencia de procesamiento Con que hoy cuentan ES un opuesto ambiente tradicional del
procesamiento dc datos. donde la informacin que nezesitaban usuaritxs era proporcionada lxr programas
comprados 0 escritos y probados el departamento de sistemas de informacin
La eficacia de los controles detunde de los que hayan sido instituidos por el departamento de usuarios.
Por ejemplo. si no prueba adcuradamente los progranras di la confiabilidad de informacin en un sistema_
Como en e/ caso de las de yecnologi;r de la informacin. hay que establece controles de seguridad en rodos
lugares para evitar el acceso dc vxrsonaS no autorizadas a la informacin de la compaa,
8
son manuales: pueden mcluir procedimientos como Eos siguientes: aptobaciones y levisiono
actividades. conciliaciones y seguimiento dc la eomci[iacin de cucntw;. Por Su parle. cn Uu no de
Comercio electrnico. los sisemas de informacin utilinn pacedimientos para iniciar, registrar. procesar
y comunicar las transacciones Los registJ0S en formato co sustituyen a documentos impresos: mlcnes
de ventas. facturasy documentos de embarqz los resrwtivos registros contables. Dos reas de allo
riesgo son el acceso no autorizado fallirs del equipo. E} control consiste en una cnmhinavin de
contmles automatizados y mara. les _ EJI muchas aplicaciones. la tecnologa de la informCin permite
crear. actualimr y datos eletrnicamente en registms computarizados, sin dejar un vestigio visible del
CAPTUL0
camba -3 ctwstin, han donde la alterarse no slo en el interior de una computadora en particular. sino
en varias dentro y fuen a la compaa del cliente.
Al orientados tecnologa a infonnaein produjo en algunas computadoras el temor de que el
procesamiento c Inclusa eliminara la referencia de el de Vista posible disear un sistema que no deje la
referencia. rro no seria un sistema prctico ni sc requiere una referencia adecuada que dirijan y ciones.
para que los archivos scan reconstruids en easo de que transmitan y procesen de que Id compotadora
sufra fallas: tambin Se paca atender las necesidades de los independientes y de los organismos
gutrrnatnenlales.
Los sistemas avanzados orientados a la tecnologa de informacin ofrecen una desvena aunque
haya una de auditoria, no en impresa; disponible en una forma que la rn:iquim puede leer. Por so
voluminosidad puede un y luego se a un medio de almacenamiento. a una cinta magntica. El comercio
ebee\rnhco realizado Internet constituye un buen de que a ITRnudo quiz no exista una Salida impresa
relacionada con el inicio de las transacclet:z y los detalles guardarse largo plazo en magntiea_
Otra adelanto que ha venido a Afectar significativamente la referencia de auditoria sistemas de
intercambio electrnico de datos (ItD): lu cornpyia y utilizan exmexioncs de telecomunicacin para
intercamhiar electrnicamcnlc informacin una lnea a diferencia que cs una Se eiones eleeLrnieus
los documentos origen como facturas. rdenes de compra. y mientos de embanlue. Por ejemplo, en
un sistema IEO una Olxrain de compra puede automticamente en el sistema del cliente. con
enviar un ntensaje electrnico compra) al sistema de proveedor. La factura el paga tambin pueden
ser Camente. Se Sistema al planear y de Sus mient04. los auditores habrn de considerr las politicas
deS cliente referentes a la retenci&t. procesamientode datos. As. podran identificar tn.nsacciones
a probaren el momento prcx-esadas, a fin de obtener infMtnacin antes de que seo eliminada en el
sistema orientado tecnologa de la informacin. Ante todo. es necesario cwordinar las actividades de
internos y u fin de trabajo
Los mtodos con que el cliente ptosa las transacciones y sus polticas de retencin informacin
sobre la referencia de auditora influyen en enfoque global de los auditar ciertas afirmaciones. He aqu
un cjernp]o. eLrundo datos de transacciones en ILO r conservan poco tiempo. quiz la inexistencia de
registros imprcsxs dificulta o imposibilita tar a rondo ciertas afirmaciones, As pues. en este caso pule
recurrirse a un enfoque de sis!cn-aque incluya Fuebas de eonlroles efectuados durante cl periodo. a fin
de rencjar ess cliente. Cuando Se inicia, registra, Se procesa se comunrea electrnicamente importante.
el auditor delerminar si no es posible disear procedimientos eficaces que aparei por si mismo
evidencia surwiente y competente.
Cuando se disea un sistema orientado la tecnologau la informacin. los aeostumhran
consultar a sus auditores internos y para cerciorarse de que se una referencia adecuada de auditora
l Sistema y de que En este siqema. la de auditora puede consistir en impresiones de compuladom.
en registms de computadora
Examen de/ terno en un ambien de la informacin 261
con te de
documentos guardados en un formato legible para la mquina, en log documentos origen ms

tradicionales escritos a mquina, en diarios mayores. A menudo se guardan corno parte de los en algunas
parles de la dc auditoria; por ejemplo, la fecha y la hora del ultimo cambio hechO a un registro y la
rrsona que io realiz.
Control interno en un ambiente de tecnologa de la informacin
Al hablar del cultrol interno en el captulo 7 , se subray la necesidad de dividir convenientemente las
obligaciones- En un sistema manual de informacin. ningn debe tener la responsabilidad total de una y
su trabajo debe verificarse por que maneja otros aspec tos de la misma operacin. divisin de diseada
de modo que garantiza la seguridad de legistms e informes, adems de proteger a la compania contra
prdidas por fraude o negligen-
En un sistema orientado a la tecnoioga de la informacin. el trabajo normalmeme dividido entre

varios empleados se efectti con medios electrnicos, Cabe esFFIK que actividades Sc consoliden yque
se integren. pues la tecnologa maneja satisfactoriamenue muchos aspecos de una transaccin. Por
ejemplo, un sistema computarizado de nmina podra mantcncr los archivos con informacin sobre
antigedad. seguros y otros calcular el pago al personal: distribuir 105 costos de mano de obra; prepo_rar
los cheques y los registros de
Pese a la integracin dc varias lneiones en el sistema. l importancia del control interno no

disminuye en nada. Para un buen control. factores descritos en el capitulo 7 siguen Siendo importantes.
Lo mismo sucede con la divisin de oblixwiones y con las iesponsahilidades claramente definidas. Sin
embargo. conceptos tradicionales se enriquecen mediante los commles introducidos en los Piogrartws de
computacin y que incorporan al hardware. Al expli tos controles en un ambiente dominado por La
tecnologa de la int'onnacin describiremos la estructura de la funcin de este sistema, la auditora interna
y actividades de comrol.
Estructura Dada la capacidad de la tecnologa de la informacin para procesar datos eficientemente. se ganizacional de
la a combinar el desempeo de junciones de En un sistema manual o funcin del sistema mecnico. estas combinaciones se consideran
incombVatiI-,ies si se quiere un slid interde informacin no. por ejemplo, en un Sistema la funcin d registrar los ingresos de
efectivo suele separarse de la de anotar los asientos en auxiliares por cobrar, Son procedimientos que se verifican catre si; por eso. en
casa de asignarse un solo empleado Ic perntitira sus errores. En cambio. una computadora debidamente programada no tiende
ni est motivada para ccu\tar sus error y registrar simu ambas transacciones. As pues. IO parccc una combinacin de funciones
integrarse en un sisterna de teznologa la infortnaci(H1 sin debilitar el control interno.
Cuando algunas funciones incompatibles se Combinan en el Sistema. requieren controles
compensadores para impedir intervencin humana inadecuada en el procesamiento. Quien tenga
oportunidad de efectuar cambios no autori?aados en Eos programas o en los archivas de datos estar en
condiciones de aprovechar la concentracion de la funcin procesadora. Por ejemPIO. un sistema de de la
informacin usado para procesar las cuentas por pagar puede disearse para que apruet* la factura de pago
de un proveedor slo cuando est soportada por una orden de compra y por el informe de recepcin El
empleado capaz de cambios no autorizados en los datos o programas del sistema. podra hacer que se
efectuaran pagos no ficadas a ciertos vendedores.
Si los programas de compatacin ni los de datospucden modificarse sincl equipo de tecnologa de la
infcmnacln. pero no queda huella visible cuando sc hacen cambios. por canto, la organizacin del
departamento de sistemas dc informacin deber evitar que Su personal tenga aeccso indebido al a U 105
archivos. IO logran lneas dc autoridad y dc responsabilidad, dividiendo las funciones y definiendo
claramente las obligaciones de Sn La organizacin del departamento varia entre las respecFIGURA 8.1
262 CAPTUL0
Organizacin del 'crmciOnSistemas
de 'n
departamento de sistemas de
informacin
01'oracionos
Captu Tel
Operacones aplicaciones
computa dora
de de
y de archivos datos
toa Io siguient'E responsabilidades de reportar. relaciones con otros depar1aniCntcrs y proPlas- Como
se aprecia en la figura 8_1. la estzuclura de un departamento adecuada dotacin de incluir la de las
funciones que se mencionan enseguidx
Administracin de sistemas de informcin

El gelente (director) de los sistemas dg informacin deber supervisar el funcionamiento de su
depananrnto. pudiendo reportar al director de o de servicios administrativos o al contmlor, Cuando lo
hace al conlralor. ste no deberi* intervenir directamente en las operaciones del sistema de informacin.
Otra opcin: el puesto puede a director y queda subordinado directamente al presidente: En muchas
compahias a este empleado de alto nivel se le da el ttulo de director de informacin.
LOS analistas sistemas se encargan de disear el sistema de informacin. Definen las y los medios de
alcanzarlas. tras considerar los objetivos de la compaa y las reecesidades de procesamientode varios
departamentos dc usuarios. Disean el sistema de tecnologa de la informacin emplean& diagramas dc
flujo y otras herramientas _ programa' de aplicacin
Bsndose en las especificaciones que dan los analistas de sistemas. los programzaiorew de am'i.
caeiones disean diagramas de flujo de los programastequerido,s por Luego codifican los programas
necesarios en lenguaje de computadora. generalmente aprovechando lenguajes especializados corno y
herramientas de software como ensamblado'es, compiladores y prode utilera. Los verifican con de
prueba compuestos eon registros y transacciones autnticas o ficticias, realizando la depur-,win
requerida. Por ltimo. preparamn la documentacin de la ap\icacin; por ejemplo. hs instrucciones para
el operadcg de la computadora
control interno en un ambiente de 263
de datos
264 CAPTUL0
El administrador de la base de datos planea y maneja la base de datos dla compaa; Sus principales Son disearla
Su
Coptura de daros
El EVrsonI encargado de esta funcin prepara y verifica los datos de ingreso para su prcx:esa Muchos operadores han sido la
nueva Lcnologia. Hoy los datos iriaoducirse a travs de terminales o microcomputadoras en los departamentos usuarioS, digitalizados
directamente de los documentos origen mediante cl intercambio elcc trnieo de datos. de datos en los Sistemas en lnea de real a
travs de vnculos de telecomunicacioneE as que archivos de la computadora pueden actualizarse a/ instante.
Funciones \atecmologio de la informacin
Los de sistemas corren y vigilan la computadora central siguiendo instrucciCE nes estndar. En necesitarn intervenir medianie la
consola ejecutar una Orden para corregir e/ error indicado. El siema programarse de modo que lleve un legistro detallado todas las
inter,'enciones de las operadores. Fs importante dividir las funciones y la programacin, Si quiere implantarse un El empleado
de tareas tiene ms oportunidades de hacer en los programas cambios no aulcnizads.
Biblioteca de programas y de archivo*

Esta biblioteca tiene objeto pmteger los programas de computacin. los atrhivos maestros. las Cintas de transacciones y Otros
documentos pan. evitar que se pierdan, se daen, sean usados sin autcvizacin o alterados. Con el propsito de obtener un control
adecuado, el tiene un sistema formal para poner los archivos y los programas a disposicin dc los
En algunos sistemas laseomputadoras desempean una parte de la funcin de biblioteca. El operador o el usuario introduce
Iltnetos o comraseas especiabes de cdigo para tener a los mogramas y archivcys_ El sistema mantiene automticamente un registro
que indica cundo esa programas y archivos fueron uliIiRKIos y quin.
Control de daros
En un departamento de sistemas de informacin el grup de control de datos revisa y prueba
'mios los pmcedirnicntos de captura, Vigila cl procesamiento. levisa informes dc de el revisa y
distribuye das Tambin encarga de revisar registro de intervenciones dc los 0bRVkKIorcs y el dc Ig biblioteca refercnte al
uso del programa,
Los especilis'as en telecomunicaciones se encargan del mantenimiento y del rnejor;naiiento de redes y de Sus cn la red en busca de
mas. entre otras cosas el acceso no autorizado a los sistemasa travs de la [Cd.
Programacii' de sistemas
Los programadores de siswnas detectan los errores del sistema operativo o de que utiliXan. mejorndolos cuando el proveedor ofrece
versiones nueva,s y gabajando en los programas de sistemas de aplicacin cuando con el sistema operativo en forma no estrdar o
problemtica. Normalmente se encargan de que funcionen bien las caractersticas de seguridad inc O rporadas o a sistemas
Otros controles organizacionales
Adems de dividir Ixs funciones, el departamento de sistemas de informacin debera impartir capacitacin cruzada a los
programadores, rotar las actividades de los operadores, establecer
mador de un van banco escribi un programa que sobregiraba a discrecin. sin que gerencia se enterara. tr_KldS
L'uentas sobregiradas. Ms fraude no fue descubierlo que I.
oducir un parche en 01 para que blemas y hubo que preparar manualmente las cuentas sobre omita los
sobregiros en so cuenta. Luego
control interno en un ambiente de
265
vacaciones obligatorias y obtener plizas de seguro de fidelidad para los operadores d.c)
sisteme de informacin. Por Io menos dos de ellos dcbcrfan estar presentes cuando se utilice
uno dc su, servicios. Si quiere conseguirse un buen control interno, hay guc tencr polticas
rigurosas dtcontratacin de pezsonal_
Fraude por
computadora La historia de este tipo de fraude mucstra Io siguiente: muchas veces quienes IO cometen Son
mismos que instalan y contmlan sus nuxlificaciones.
Por supuesto, la divisin de funciones depender del nmero de empleados y de la
estructur;, organizacional. Al menos la funcin de programar estar Separada de la de controlar
la Captura dr datos y la funcin del operador eslayzi separada de la que requiera un conocimiento
detallado custx]ia de pmgramag, Si a alguien se le permite realizar actividades en varias de
enas. sa debilitar el control interno y tendr oportunidad de introducir informacin falsa en el
sistema
Siempre que se combinen las funciones de lievar registros y de custodiar los activt"
correspondientes. aumentar ta oportunidad de que un empleado oculte e! mbo de
activos.Comc Conservar Eos regislros cs pane esercial del sistema dc informacin, conviene
limitar el acceso u los activos de la compaa parte de los empleados. Sc supone tienen acceso
directo eteclivo, si el departamento de sistemas dg informacin prepara cheques firmados
Tambin ten, drn acceso si por ejemplc utilizan la computadora pata generar rdenes de
rizando la salida de existetwiLS.
El control interno Sc dcbiIiL considerablemente con combinacin de llevar los registros
junto con cl acceso a los salvo que se Cuente eon compensadores adecuados Un ellos consiste
en utilizar de lores preestablecidos (entie ellos el conteo documentos y totales de campos
importantes de preparados en departamentos independientes del sistema de informacin, Por
ejemplo. si el departanxnto de sistemas de imprime 104 cheques, otro departamento
deber encargarse de autorizar elaboracin. Este ltimo llevar un registro del nmem total y
de los motuas de los cheques autorizados, M,is carde. el total de lotes preparados
inderrndientemente se con la Salida de la ga de la informacin antes de los cheques,
L os controles organizacionales prevenir razonablemente los empleados
fraude, gCro no cuando se trata de una colusin. Si el 0 105 funcionarios con$piran para
perpetrarlo. tal vez resulten inoperantes los controles que se basan en In divisin de funciones.
A diferencia del departamento de sistemas de informacin que se encarga fundamentalmente

Auditoria interna en del mantenimiento diario de los controles de procesamiento. Itxs auditores internos quieren
un ambiente de evaluar cn toda la cv_'mpaa la clicacia y la idoneidad del funcionamiento de los sistemas y
desus les.
tecnologa de la Del*rian participar en el diseo del sistema de tecnologa de la inforrnacin para cerciorarse
informacin de que ofrea:a una referencia adecuada de auditorh e incluya los controles necesarios. Un vep
instalado. isan tcKIas aspectos mediante pruebas para determir'ir si los controles estableci-
dos estn operando conforme a Io planeado. Entre cosas. hacen pruebas para determinar no
se han hecho cambios ai sistema sin la debida autorizacin. si las iUnciones de los programa,
dores estn separadas de los operadores. si se la documentacin adecuada, si las actividades de
control se realizan correctamente y si el grupo de control de datos est cumpliendo coc
Sus
convol interno en un ambiente de de 266
Examen del tecnologa la informacin
trativo
Of se en de propsito de engaar a tras descubrirse que durante aros sus estados financieros ha. y
erno. bian contenido Una Cuando Se descubrieron estas actividades, varios s'dtaria habia estado
as de seguros a de direccin fueron declarados culpables de delitos nombre de personas inexistentes
iminales.
as. Cuando se descubri el fraude, el balan- Al escndalo de Equity Funding se le cataloga corno un ce
ms de S120 millones de activas inexis- computarizado. Sin embargo. no LISO de tenles, con mucho el
375 millo- computadoras que le a y a durante afws de vida de Equity Funding. los imeestigadores
en, las acciones Acaso ms dol escndalo fraudulentas durante la dispo fue qw empleados ahOS tra
entes de un gran nmero de funcionarios ybajando para perpetrar y Haban in- para participar
trol legrado cuidadosamente las transacciones clicias al sistema terno pirde su Hficacia en casos de
al mag-
Prepararon muchos documentos nitud.
es de A menudo se clasifican en actividades generales. en actividades de control de plicaciones y en

actividades de control dc los usuarios, Mientras que las actividades generales de control sc
n un refieren u varias o a todas las aplicaciones de la tecnologa de la informacin. actividades de
de control de aplicaciones y las actividades de control de los usuarios se ICIacionan slo con una
de la aplicacin esvxcfica; por ejemplo. preparacin de la nmina. Entge cl segundo figuran
n
tanto pmgramdos de con,'rol que estn incorporadas a los programas de compu(acin. las
aetividades manuales de seguimien!o que Se realitmn en los informes de excrpcin generados el
sistema. Las de 'os usuarias son las que se realizan para probar la veracidad e integridad de los
finformes, En la figura 8.2 se muestra grficamente la tipos de
dades Dan soporte a muchas aplicaciones. Incluyen actividades para conlroiar: a) desarrollar y adaptar
nuevos programas y sistemas: b) modificar los programas y sistemas ya existentes; c) acceder a
ntrol programas y datos; d) realizar operaciones de tecnologa de la informacin.
Dsarmllar y adamar nuevos programas y sistemas
Estos controles garantizan que los sistemas y programas sean diseados o adaptadc; por el
departa_mento correspondiente para atender las necesidades dc los usuarios. que no contengan
erro, res y que incluyan los controles y la documentacin apropiada, He aqu dos ejemplos; las
polticas que requieren la participacin del usuario en las prou_escvs de compra y las
pruebas apropiadas sistemas y de los programas antes de implementados. Al exigir al
departamento que consiga ayuda tcnica del personal (le otros departamentos el de auditora
interna cjempk Se garantiza que el hardware y el soft.vare que se compren o desarrollen
incluyan los conuoles idneos.
Otra consideracih importante al desarrollr o adaptar sistemas y aplicaciones de tecnologa
de informacin consiste en preparar la documentacin respectiva. Su promisitn es ofrecer una
descripcin del sistema mediante diagramas de flujo y de la de las ovxraciones y salidas. Establece
adems responsabilidades para capturar los datos. efectuar las actividades de control. para
corregir y reprrxe.sar informacin La documentacin referente a los programas de aplieain
incluir COMO mnimo IO Siguiente:
I. Una descripcin del propsito del programa.

'as
control en de 267
es
2. hojas de aprobacin y de cambio del m gmtaCtOn
la autorizacin grama min
inicial y dc los cambios posteriores.
3. Informacin sobre la organizacin de los datos
utilizados en cl prograrn.a.
FIGURA 8.2 Actividades de de
de
control de la tecnologa de la informacin para probar (a
inlegndad y Con
de procesadas aplicaciones la
por
gen era les comswtadora
en los programas do
Con adas
Oe
Contre dg
de
de de computadwa Cantra fuer*e
ActivioadeS gonoralos
de cohtrol
introducir logdatos y aplicar las
activipastus principales y la lgica

programadas co rtrol de
del prEV
xsociados al program. de correr

n tCymeS do los
e} los datos que Se prob y depure
Actividades manuales control aplicacimes (seguimiento rnam'a' de por wsuarios que

ICES informes recomendaciones Se incluyen
genera:cual se inician varios cambios
4. Manual del usuario que contenga instrucciones para ddes se modifican los programas y lo. de
control de los usuanos. m.ujitieado ser sometido a cambios
han de
S. Diagramas de flujo del programa que muestren los
grama de computacin.
6. Un listado det programa en lenguaje fuente,
han de estar provistos de
bGenoi
Contra prdida, dao o
7. Una lista y explicacin de controles del procesamiento
8. Ejemplos de salida d computadora, entre ellos los
. Un manual de operaciones con instrucciones para referente a pruebas y resultados, as el
y ya
Con frecuencia. los cambios de los programas son sugeridcxs varias dificultades en el de
prcwesamiento. Sus mente en una bitcora solicitudes de cambio. con la
Es necesario controlar rigurosamente el ptvreso con que sistemas. Conviene revisar cambios; el
programa muy completas antes de implementarlo. Adems, lodos lo.' cuadamente. indicando qu se
modific y por qu.
Acceder a datos
los sistemas orientados ala tecnologa de la informacin controles que salvaguarden los
control en de 269
rrrsonal no autorizado Cuando accede a ellasdesdc microcomputadoras O terminales en lnea. los

usuarios estatn obligados a introducir un nomble y seal de identificaci(nl (su identificacin pues de Io
contrario se les negar el acceso. Peri{xiieamente se sustituyen las eontrase as y la list de autorizados
pare actualizar los camhios del rwrsnal. El sistema Opem debe ser programado paya mantener un
vegisqro de los mesos denegados y advenir si se hacen varios intentos, La de estos Controles se refleja en
varios incidentes muy de "hackers" que Con computadoras Sistemas Comerciabes y militares de
tecnologa de la informacin.
Cuando Se por servicios de establecerse controles de transmisin de dros para
evitar el acceso o cambios no autorizados, Desde e' punto de vista de los auditores. lbs controlesuns
importantes debern incluir;
I. Comprobacinde paridad. Los datos se procesan y se transmiten por el sistema en arreglos de bits.
Adems de los bits para representar los caractetes numricos o alfabtiCOS. pueden
agregarse hits redundantes dc pariduzl con los cuales se verifica la integridd dc la informacin al
momento de ser procesada o transmitida,
2. Encriptacin de daros_ Los datos guardan y se transmiten en un cdigo que dificulta la lectura de la
infonnacin por personas no autorizadas.
3. Tcnicas de de datos, Tcnicas que garantizan que el aparato recibe un mensaje completo. Una forrn\i
comn de reconocimiento es la de eco: el aparato un mensaje que Verifica al aparato emisor,
4. Lineas privadas. Los datos se transmiten por lineas telefnicas que posee o arrienda la compueden
garantizarse,
Tambin es preciso Controlar los prograrrws y los datos ena departamento dg sistemas de
informacin. Los programadores no tendrn acceso a datos de entrada ni a los paquetes de aplicaciones
actualmente en uso. los operadores computadoras Io tendrn sl a los programa% Conviene slo e/
administrador de la base de datos tenga acc'2so todos los archi vos. a los de los Las se de slo un usuario
las conozca.
controles fsicos se requieren para proteger el equipo de tecnologa de la informacin contra
sabotaje. incendio y dao por el gua_ La nta'hetu ms eficaz de prevenir el dao intenci(E nal consiste
en limitar l acceso a personal autorizado exclusivamente. El personal autorizado acomFiviar a los
visitantes de las instalaciones centra'iigadas de los sistemas de informacin. El personal ser sometido a
rigurosas wuebas de seleccin antes de ser contratado; los ejecutivos $iempre estarn alena ante la
vsibilidad de que un empleado molesto cause daos. Por Io gene ral la tecnologa de la informacin esl
instalada en un lugar poco conspicuo. ste no tendr y tendr pocas paertas; las entradas sern
por guardias por cerraduras activd:es por tarjetas. Adems, la sala de cmputo contar con
un sistema antiincendios. aire acondicionado y energa de emergencia; adems estar por encima de los
niveles de inundacin. operafivos de
Para disminuir al mximo la posibilidad de cambios no autorizados de los piogramaS, los operade
computadoras deben al de que instrucciones para los programas. no la documentacin detallada de stos.
El manual habr de Ser para JOS problemas ordinarios y para capacitar a los nuevos operadores
Una rigurosa programacin y vigilancia de las tareas ayuda a controlar la posibilidad de que el
programa sufra modificaciones inapropiadas. El grupo encargado del control de datos vigila las
actividades de los operadores revisando el registro denperaciones; ste contiene una descrip"in cada
ejecucin, transcurrido durante ella. intervencionesde los operadores en la consola. las detenciones de
mquina y los nehivos empleados.
Las o discos daarse al ser expuestos a campos magnticos a calor excesivo. Tambin es posible
que un programa un aahivo sea borrado accidentalmente mientras:es pro:esado por elsistema. A manera
de precaucin Contra tales accidentes. se hacen
271
copias d todo< los archivos y programas: a intervalos regulares las bases d datos ge transfieren a discos o cintxs dc
Las copias guardan en un lugar distinto al de los originales.
En un Sistema de tecnologa de la las mlti. ples de archivos maestros para reproducir los que se pierdan o
destruyan. En este principio & el actualizado Cs el hijo, el utilizado la que produjo al es el podre y el padre es Cl LOS
archivos dc cines referentes al periodo aetul y anterior. tambin se conservan a fin de facilitar la actualizacin dc los
archivos "iacSta-'s anteriores. por si cl atzhivo maestro actual se destruye accidentalmente, As se reduce al mnimo el
riesgo de perder todas las copias. cn caso de que guarden generaciones mltiples eu sitios separados.
Actividades Estas actividades se usan al procesar una aplicacin. Se relacionan eon la utilizacin de la
tecnelogia de la informac-"n para iniciar, registrar. prtxesar y comunicar las transacciones u
de control de otros datos financieros. Inician con los requisitos de autorizacin apropiada de las Ira'Lsacciones
las procesar Cuando datos se registran original mente en docunlentos fuente de hojas impresas
aplicaciones ventas Wr ejemplo. quien los inicialice indicar la autorizacin. En !nca, los datos referentes a
las transacciones puden introducirse directamente a.' sistema desde los departamentos donde
comiencen. La autonzacin se obtiene asignando a usuarios de las terminales una identificacin
que sc introducc que el sistema El sistema ha de conservar un registro dc actividade$ en cada
tenuinal que ser do despus Cl grupo de control Cn de de no
Corno se aprecia en la figura 8.2. las actividades de control de aplicaciones pueden
clasificarse cn dos categoras: :wtividades programadas de control y actividades manuales de
segui miento,
A programadas
Se intmducenen los programas de computacin que eontribuyen a garantizar la exactitud de entrada de la tecnologa
de la informacin y del procesamiemo, Un aspecto clave son las corn probaciones de validacin de entrada que se
realizan los datos capturar. HC
I. prueba de limite. prueba de la verosimilitud de un campo d dtos. usando un lmite supeo inferior previamente
2, Prueba de valide:- Comparacin de datos {empleado. proveedor y otros cdtgoi) con un archivo o tabla de
exactitud.
3. Nmero que contiene informacin los ltimos dgitos que son una combinacin matemtica de otms. quc permite
verificar la correeein_
La comprobacin de validacin de la entrada aumenta la ekactitud de los datos, pues reChaza los que no aprueban
la verificacin de correccin y comunican al usuario que se necesita revisar la informacin. Tambin puede probarse la
integridad de los datos; por ejemplo. el programa dmennina si no falta ninguno de los campos tequeridos en un de
pantalla.
Los controles de entrada en los sistemas lotes sirven para determinar Clue no se hayan ni que hayan Sido agregados
al lote. Hay que secuencia de seriales o de los documentos fuente de que consta cada lote. Adems. los siguientes
controles garantizan y la integridad del procesamiento por lotes:
I. Conteo (registro) de elementos. Conteo del nmero de elementos o transacciones que sc incluyen en un 'Ote _
2. Total de Es el total de un campo de informacin de todos los elementos de Un ejemplo seran las 'Otales de un
lote de rdenes de venla.
3. ES Cl de un campo de a los lote, se utiliza igual que un total decontrol. La difetencia entre ambos es
que el total hgsh
Actividades de
control de los
usuarios
272 CAPTUL0
El control en los
control en de 273
sistemas de evitar que los operadores procesen accidentalmente el archivo equivo-
rocomputadoras
Examen del Actividades d seguimiento de/ manual principalmente en revisar y analizar salidas generadas en
interno Un arn biente de forma de excepcin. Por giemplo, podra producine un informe que contenga las transacciones
tecnologa ia iniorrnacirv donde la informacin falta. es Otra por Otra
La eficacia de estas actividades depende de lu de las actividades programadas de control que
generan informes de escelN:in. Por tanto. si un programa noeenera una excepcin en una
tiene significado
transaccin incorrecta, difieihnentehabr seguimiento en el manual porgue no se incluye enel
intrnseco. Un ejempl
informede excepciones. Adems. persislirn problemas si el departamento de usuariosno interviene
es el total dc los
para corregir las transacciones incluidas en dicho informe o si no analiza las causas de las excep-
nmeros de
IOScrnpkados del
sc
introduce Tienen por objeto probar la integridad y la exactitud de las transacciones prccesadas mediante la
tecnologa de la intOrmacin. as como garantizar la confiabilidad de la salida dc o-ta tecnologa
el sucintos y datos de transacciones). La de 'os [Otales de control generados por el sistema con los
Obtenidos en la fase de emrada un aspecto importante. En algunos se;lcmas, con un wepaso
El grulxy dc control y pmebas exhaustivas el departamento de usuarios mide la fiabilidad de la salida del
puede comparar los departamento de Sistemas de informacin. Por PIO. un contador puede verificar la exactitud y los
totales mediante el precios de las facturas de ventas por cl sistema dc tecnologa dc informacin. Aunque esas
hardware o en forma purxlcn scr muy efica lo cs actividades idneas de de y que los usuarios
manual. limiten a probar la verosimilitud global de la salida.
Los con'roles de/
procesamien'o esln
La tecnologa ha ido disminuyendo el alcance de las diferencias entre microcolnputadoras y
diseados para garantizar
mainframes; no obstante. aqullas tienen menor capacidad y pmesan los datos ms lentamente. Sin
confiabilidad y la exae
embargo. Ofrecen la ventaja de dar al personal de Oficina y vendedores acceso directo a un
titud de actividades de
procesamiento, Algunus de un sistema ello. inclusive Clientes de auditora con
de los controles entrada complejos sistemas centraliiados de cmputo emplean las microcomputadoras en varias funciones
antes descritos se de registro en el sitio.
programan como En un ambiente de microcomputacitl. las computadoras se hallan en el departamento de
controles del usuarios y son operadas por personal con poca n nula capacitacin. El gycxxsamiento suele efec-
procesamiento: pruebas Con En Cl lu funcionando. las microcomputadoras utilizan unidades dc disco donde se
de lmites. pruebas de guardan los programas. Las Cintas y los discos compactos de gran de respaldo disco
validez nmeros de El interno de microcomputadors nigiora cuando mtodos de proutsamiento
autocomprobacin,
conteo de elementos,
totales de control y hash.
Adems. los rtulos de
archivo los rtulos de
encabezado por
ejemplo sirven para
garamizar que el archivo
pectivo de
transacciones o el archivo
maestro se utilice en una
correccin. Tratndose de
cimas magnticas,
legibles para la
Se Con
los rlulOs externos de
papel engomado para
274 CAPTUL0
Sc documentan y Documentacin de los controles del sistema orientado a la tecnologa de
secapacita bien a los
usuarios Para garantizar la informacin
que cl elienlc pueda Sin importarcnto generen los estados financieros del cliente. es necesario obtener informacin el
reconstruir JOS contajl intento fin de planear la auditorix Este conocimiento ofrece base para evaluara riesgo
grams y archivos} Adems, la gerencia deberi Considerar la eonwniencia de instalar controle,

del ha'dwarc:un interruptor de apagado/enccndido para impedir que la mquina se sin
autodespus del horario de trabajo o programas en unidades disco dwo que puedan
O_hnservursc hoja cuando nose utilicen, A los auditores les pan stos y otros controles cuando
la informacin procesada por ellos afecta a la confiabilidad C: la que est contenida cn los estados
financieros del cliente.
Un riesgo importante es la posibilidad de que haya virus en el software. El virus es programa
capaz dc adherirse a un programa legitimo y mixtificar OIrOS junto con
Puede hacer que sc pierdan datos y pmglantas. He aqui algunos para prevenirlos:
I. Obtener software sl de proveedores de prestigio,

2. Prohibir el de programas no autorizados.
3. prohibir que se 'kscarguen pmgramas de fuentes como los tablercxs anuncios de compE
tacin_
4. Utilizar software para detectar virus en las computadoras.
Examen del auditor sobre el control interno en un ambiente

de tecnologa de la informacin
financieros, los de o las de decomrol que alata a ia nau.raleaa. la Oportunidad y el alcanee trabajo necesario para llevarla a cabo.
archi vos tcmente y Al e\plicar el e\amen del control interno en un amhienz de tecnologa de la informacin.
guardarse lejos de los describiremos cmo se conoce el control interno. cmo se menta este conocimiento y cmo se
originales en un lugar evala el riesgo de
seguro, Corno las
microcomputadoras se Tal vez se necesiten habilidades especializadaq para entender l control intemo disear prue+._
insudan en eficaces de audi[0ria destinadas a clientes con sistemas de tecnologa de informacin. De que la
departamentos de capacitacin en ellos y en sus controles sea pane importante de los progzatnas de dcsam. 110
usuari. eiiste un mayor ptofesional en muchos despachos Aigunos han formado especia/is:us que sultoresde otros auditores
riesgo de que las utilice en auditoras a especialmente complicados. Otros 'ecurre,externos paru obtLmcr esta asistencia en
personal no autorizado, trabajos complejos. En ambos casos. el tor deber suficientes concRimientus para evaluar si los
Por tanto. deberan procedimientos aplicados pol especialista son apropiadcvs tenerse en cuemta e/ resultado al planear
programarse de modo que lanaturale?.a. gunidad y el alcance de los pnxedinnenlos de auditoria.
el usuario tenga que
introducir un cdigo de dtxumentacin dl sistema ;egtin su complejidad. pcxlria bastar tratndose de un
autorizacin para tener cliente Con un control interno simple. Sin embargo. los sistemas de de la informacin suelen
acceso a los mens de documentarse mediante diagramas de flujo o cuestionarios de interno especialmente
aplicaciones que controlan diseados.
ciertos proConocimiento
de los controles de un
sistema orientado a la Segn se explic en el capitulo 7, esto" diagrams son una tcnica con que se el intento en
tecnologa de la documentos deMabajO dc la auditoria. Una de sus Ventajas es Oa siguier:tc_ departamento de
informacin sistemas de informacin dct-rra tenerlos disponibles paltc de la mentacin ordinaria.
control en de 275
En la figura 8.3 se
muestra un
diagrarnwde flujo de
ventas. dc cuentas
cobrar y de efectivo, La
Siguiente descripcin
de y de los de
tecnologa de lx
informacin ilustrados
en ella ayudar a
estudiarla.
I. Los pedidos
scaeciben de los
representantes de
ventas y luego
seimprimen las
factu.-* respectivas.
Un archivo
computarizado de
operaciones de
ventas se genera
corno prodik-
276
FIGURA 8.3
en un de 277
Diagramas de flujo de
278 CAPTUL0
secundrit' det procesamiento y sc prepara la factura respectiva' Al cliente se le envan dos

facturas: al de y la Otra Se fuera de
. Las remesas dc efectivo pmccdentes de los clientes se reciben de sala de correo y se verifica
un de que se dc A d: las sc introducen
en un archivo de ingresos de efectivo y la salida total Se compara con el total de lotes. Una
vez comparados los totales de lotes, se realizan las conecciones necesarias en
el arehivo de transacciones.
3. El archivo maestro de las cuentas por cobrar sc actualiza procesando el archivo de las
transacck'nes de ventas y el de transacciones de en efectivo. Un producto secundario de la
actualizacin del primer archivo es un informe de excepcin para la ejecucin y una
impresin (en una terminal en line*) de 105 "Wnsajes dg tareas.
cliente sobre procesamiento de tecnologa la incluir diagramas de de programas, IO mismo que diagramas dc
informacin Siste.
g
mas. Los primeros explican detalladamente la lgica de los programas de computacin. Algunas Veces
los auditores utilizan estos diagramas para controles contenidos en algunas aplicacionek. para ello se
requiere esaminar alentamente la lgica detall*da del programa, es un proceso Sumamente lento y casi
siempre rebasa el conocimiento nersario para planear la auditorw
los de de
Como alternativa complemento de los diagramas de flujo de s'sternas. eV auditor qui74 decida
documentar el sistema con ce'tionarios especialiiados. En lu se muestra grficamente un
cuestionario para las actividades generales de control sobre el aeeso del sistema.
FIG URA 8.4 de control inter no
Acceso rectFsos sistenu de de la informacin KP 15'08X1
No, NIA
de procedimientos relacionados Con la seguridad de la p
de la informacint rograma puedn utilizarse a archivos
tienen acceso el
2. suficientes controles fsicos de modo que Slo las
personas autoilzada_s tengan a cu_SSO de tecnologia
informacin? El control terminales o Otto
ptoeeso de identificaciorv'
prohibe a los programadores el programas validacin que controle el acceso
lenguaje de Control de tareas Y de al sistema'
en
controlan las de que sean
4, ha Un de biblioteca de pruebas, a fin de nicas y actualizadas cambias
que le programacin nose realice de dalos en linea
ni con programas anvestigan y registran de inmedi*to
gerentes importantes de
5, 'Se prohibeaIc acceso alosprogramas seguridad. uso de software importante,
comandos del sistema, etc..Jt
6. iEStn bien [os de alterar 105 datos sin referecid de y
Se Su uso para que 'os Guide.
Mo cuenta Con escritas
en un de 279
mediante t:' peysonal autorizado acompaa a los Se restringe e,' mediante contrasea*'
usan Se desconectan
t.' programa dc seguridad del sistema ope.arivo e,' 'O minutos de
otros programa', y
losarchiv. dedatos de pruebas se utilizarr tas politicas restringen e/ accSoa

Drohar los
tos Operadores tienen acceso* los proyrarnas iuente.
El de seguridad a
'996'.
Etamen de/ con ttol inferno ambiente tecnologa de ja

280 CAPTUL0
Evaluacin del Para determinar el control interno hay que evaluar la eficacia con que los controles automatizariesgo de
en un de 281
control: y manuales del cliente previenen o detec(an los errores materiales en los estados linaneieros. vuebas del sistema
Este prcxeso se describi detalladarnente en el capitulo 7. En esta seccin nos centrarnos en las orientado a la pruebas d
control referentes a los sis'ernas de tecnologfa de la informacin. tecnologa de la informacin
Una vei que los auditores conocen el cont1VI interno del cliente. estn en condiciones escoger un mtodo eficaz y adecuado,
Cuando el sistema de tecnologa de la informacin es felativamen simple y genera documentos y registros vez
decida que conviene determinar el riesgo comrol en un nivel alto y prescindir del pnxesarnienro de la tecnologa de la inforn-
uacin- En esta opcin pmharn manualmente las transacciones. Si resultados son satisfactoros. supondrn que el sistema del
cliknte procesa datos correctamente. A esta tcnica se le Conoce corno aaditrfa en a la compiladora. porque ge prescinde de
ella en vez de probar los controles internos del sistema. Si bien este tipo de auditora es una buena opcin en
circunstancias, no ser aceptable si sc utilizaslo porque los audi10res desconocen zwtividades de procesamiento tecnolgico
del cliente. A menudo se Lx;urre a pruebas sustantivas para el riesgo dc deteccin a hacerlo cuando auditor seguro
de que asi lograr cl riesgo u un nivel aceptable. Cuando pacte irnportante de la infortnaeln que Soporta los estados financieros
Se Piesenta en forma electrr,iea. el auditor quiz decida que es posible disear pniebas sustanlivas Capaces de aportar
suficiente evi dencia dc que los estados financieros tuycontienen erro'es mawria/es, He aqu algunosejemplos esos casos:
El cliente realiza negtxios mediante la tecnologa de la para iniciar los pedidosde productos ugando ciertas regia
preestablecidas de decisin: paga tas cuentas por cobrar usando la informacin que el sistema y que se refiere a la recvp.
cin de prcxfuclos.
El clienle ofrece servicias eleetrilicos a sus clientes ejemplo. un proveedor de servicies de
Internet o una compaa telefnica) y se sir,re d la anpuldora para registrar los servicios dados a los
uguarns, iniciar lu facturacin. procesarla y registrar esas cantidadcs.
En las dos situaciones que acabamos de desuir, el auditor normalmente decick que es flecesa rio probar los controles, adems
de efectuar pruebas sustantivas.
'"ruebas de los controles

Su propsito es ofrecer una seguridad razonable desue los Controles descritos en los doeumcn tos de trabajo de la auditora
funcionan conforme lo planeado. Sin importar la naluraleza del Sistcma del cliente. aplican pruebas a los controles que se
incluirn en la evaluacin del riesgo de control. La naturaleza del sistema de tecnologa de informacin puede influir en los
pnxedimient&s con que los auditotes prueben los controles,
Proe para pmbar las actividades gene roles de control

Los auditores empiezan a examinar loreferen;e al control intcmo probando estas actividades. Es un buen mtodo puesto que la
eficacia d algunas de las actividades especficas deFnde que existan las de carcter general en las de la tecnologa de la
informacin. Por ejemplo, obtendrn poca evidenGa al probar las actividades de control en un programa cuando los
programadores pueden hacer fcilmente en cambios no autorizados, Si rvo se controlan las modificaciones. los auditores no
tendrn evidencia de que el programa que van a sea el mismo con que se prxesan los datos durante el arlo. Eslas debilidades
limitan la pch'ihilidad de basarse en las actividades del de aplicaciones para atenuar la evaluacin del riesgo de
Entre las pruebas de la eficacia con que los controles aksarrollan programas y siste figuran Siguientes: hacer preguntas
al revisar las minutas de las juntas de rios y del lxrsonal de tecnologa de ta informacin. inspeccionar la documentacin
de prue-
282 CAPITULO 8
bas aplicadas a los sistemas ante* d instalarlos. Los auditores pueden hablar con los usuarios para averiguar si conocvn los sistemas
y saber su opinin sobre el funcionamiento,
Si quieren probar controles hechos a los programas. pueden analizar de los que se hayan realizado y compararlcys el registro de
las apmhacinnec dc los gerentes. Examinan los manuales que emplean los usuarios y los operadores. a fin de saber cules son las
versiones ms tu:ientes.
Los controles sobre el acceso a programas y datos se determinan formulando preguntas a: IXtsOnaI del cliente y Observando la
divisin de funciones y los controles tisicos del equipo. Ur: registro computarizado de las violaciones al acceso se inspceciana pura
averiguar sicl del grupo de control hizo las revisiones indicadas y les dio seguimiento_
Los sobre las 0Fraciones se investigan preguntando a los operadores de las Comp'_r (adoras si cumplieron las polticas y el
seguimiento en los problemas de excepcin y de o;r;, ndole. Tambin pueden analizarse los infrmes que n'Sumen las medidas
conectivas que aplicuron a los pmblemas de operaciones operadores de las computadoras. los proveedorrs, Io, programadores. los
administradores de la base de datos y los usuarios.
probar las actividades de de

Estas pruebas varan considerablemente segn/a naturaleza y la aplicacin del sistema. Por ejemPIO, en un sistema lotes los controles
dc entrada se deuerminan explicando la secuencia serla de los documentos fuente en algunas lotes. revisando y verificando la
conciliacin tolalede control de los lotes y comparndolos coh la salida dc la tecnologa de la infornmin. E: cambio. cn un sistema
cn lnea dc tiempo real no se usan esos totales y los auditores disefir pruebas para cerciorarse de que slo las datos autorizados se
acepten entrada y de que compruetr ka validacin de la cntrada para garantizar la veracidad de los datoss
He aqui an mtodo fundamental uya cl cual se las actividades de control dc la' aplicaciones: para probar las actividades manualcs
de seguimiento se examinan los excepciones generados el sistema y la forma en que se manejaron las excepciones. Es u: anlisis muy
adecuado cuando se utiliz cl soiiwarc comercial. pea' slo si los auditores seguros de que el software no ha sido tnxlificado Es
[Y)sihle que los controles incorporads sistema al instalarlo hayan sido desactivados. si el cliente no cuenta con controles genera;+
eficaces sobre los sistemas actuales. En tales. circunstancias el auditor quizs est familiarizas con la naturaleza. los puntos positivos
y limitaciones de estos programas y la guracin original. As pues, las pruebas de la operacin del sistema quiz menos impon"que
circunstancias en que el cliente ha desarrollado su propio software,
Cuando no hay seguridad del del software, son de gran utilidad que incluyen tcnicas de auditoria asistida computadora
(CAAT) que siguiente: dalos de pruebas, integrados de pruebas. pmgmmas controladas. fc-nic_de seguimiento, programas
de auditoria'. Las emplean tanto los auditores internos como las externos:
Daros dc Ias pruebas

En la auditora de un sistema eomah/e manualse siguen has transacciones muestrales a travs los regis.'ns. desde el inicio hasta su
eliminacin litval. En un de tecnologa dc la inf macin. un mtodo semejante es el uso de los datos de las pruebas. Los generados
programadores del cliente ser utilizados por los auditores una vez'. gaz estn 'atisfechos de que el estudio de los diagramas de flujo y
las impresiones demuestra validez de las pruebas. Tambin pueden generar sus pyopios datos, no es una praeca pues requiere demasiado
tiempo.
Con estos datos no se ptrn probar actividades programadas, si no incluyen las importantes capaccs de en la evaluacin del
riesgo de datos ilgicas. lotes fuela de balance y regu tras fuera secuencia. Los auditors examinan detenidamente las programadas
referentes a las de los financieros, cuyo riesgo de control descu evaluar en un debajo del y sc en los datos de las pruebas se codifican
en forma especial para que no contaminen los registn
en un de
ter.70/ogi* de
284 CAPITULO 8
archivos autnticos del cliente Si el sistema de tecnologa de la informacin incluye un servicio integrado dc prucbas, los auditores
pueden savirse de l para evitar que sus datos contaminen los del cliente.
integrado de pruebas
[Ju mtodo que Irian los auditows extenwxs paru probar y vigilar los controles en las aplicaciones del procesamiento de datos es el
servicio integrado de pruebas, Es un subsistema de registros y archivos ficticios incorporado al sistema de tecnologa de la informacin.
Permite ptnhar los datos que sern Con la entrada regular (en vivo). sin que afecten los ni la salida autentica. Los das de la
prueba. que abarcan las transacciones y las ciones refentes a controles por probar. afecNan slo a la salida y archivos ficticias.
Por ello. al ser,'icio integrado se le llama mtodo de minicompaa y sine para probar el sistema. servicios integrados de pnaebas
pueden incorporarse a los sistemas de tecnolgiade la infor macin por lotes y de lnea en tiempo real.
auditores Vigilan el de los dalos de las pruebas. estudiando SUS efectos en los archivas ficticios, en los inforrnes de y en
otras salidas. Por ejemplo. en el archi vo maestro el servicio integrado de las aplicaciones 4 la nmina podra instalarse incluyendo
departamentos y registros ficticios para etnplcadw* igualmente ficticios. Los de entrada del departamento se incluirn junto con los de
los departamentos reales. Los auditores vigilaran tCKIas las salidas relacionadas con el departamento ficticio: registros de nmina.
informes de excepciones y cheq ues de nmina. En este caso, se requerira un control estricto para evitar el mal uso los cheques ficticios.
Un problema de los servicicys integrados es el riesgo de que alguien manipule los archivos reales. transfiriendo datos hacia
archivos ficticios desde ellos, Se instalan controles para evitar el acceso no autorizado estos los vigilan todcs las actividades que
hagan en ellos. El ser,'icio se disear con mucho cuidado para cerciorarse de que los archivos xales no se contaminen accidentalmente
con los datos ficticios de las pruebas.
controlados
Una alternativa o suplemento del mtodo de datos de prueba consiste en que los auditores vigilen el procesamiento de los datos actuales
mediante un programa duplicado que mantienen bajo su conuol, Despus Compara la salida con la obtenida dc la capia del programa
en manos del clien. te. Pueden reprvxesar los datos histrieos con su programa controlado y compararlos con la salida original. El
repmcesarniento de datos histricos les indicar si se hicieron en lospro graznas del cliente cambios no documentados.
Los programas controlados son de gran utilidad porque cl auditor puede comparar el del cliente datos genuinos (reales) y de Le
permite probar las actividades programadas de control. Sin cl riesgo de contaminar los archi\OS del cliente. Adems puede efectuar
pruebas en un sistema independiente de de la informacin. sin necesidad de utilizar la computadora o cl personal de sistemas de
informacin del cliente.
Tcnicas de anlisis de programas

Se han diseado tcnicas de anlisis de programas capaLS de generar diagramas de flujo computarizados de otros programas. Un
auditor experto examina diagramas de flujo para determinM lgica de los programas de aplicaciones y cerciorarse de que la
documentacin del cliente describa el programa que se usa.
Tiansacciones de etiquetas y de seguimiento

Esta tcnica consistecn rotular las transacciones con un indicador en el momento de intrhlcirlas cn cl sistema. Lu computadora
proporciona a los auditores una impresin con los detalles de
los pasos dc las transacciones etiquetadas del procesamiento. Se examina la impresin en busca de evidencia de autorizadcxs del
programa. El etiquetado y el seguimiento son posibles slo cuando la lgica apropiada ha sido incorporada al sistema de tecnologa de
la informaMuchosgrandes despachos contables Lisan el software generalizado de auditora (programc de computacin) que sirven
para probar la confiabilidad de los programas del cliente. Jo mism' que para realizar muchas funciones esrxcfieas de lu auditoria. Es
un paquctc idneo para tarse en gran variedad de sistemas de tecnologa de la informacin.
Una aplicacin 'le este software consiste en verificar la confiabilidad del programa del elierte
nxdiante un llamado Simulacin parale\a. El software generalinida puede instalar* efectuar funciones de
procesamiento equivalehses a las deles programas cliente. Si ste opera dehidamence. fa salida del
pro:esamieMo de varias transacciones debe equivalente a la del paquete generalizado.
Una ventaja importante del generalizado consiste en que los auditores pueden pnv
independientemente los datos reales. A menudo I verificacin Aiela salida del cliente una tarea
demasiado grande para emprenderl manualmente. pera puede realimrse eon eficietcia usando este
softwm_ Aun cuando sea posible la verificacin manual. el Software generaliaa, do permite a los
auditores ampliar considerablemente cl tamao de la muestra dc las nes. Puede scr posible y
econmicamcnlc factible examinar en forma exhaustiva los archivos da cliente. Pero no es nekatsario
reprcu!ucir todo procesamiento de tecnologa de la informaciz
Slo sc efectuarn las pruebas que Sean para la evaluacin del riesgo por pane auditores.
en un de
procedimientos Se de d/
Este tipo de pruebas varan considerablemente con la naturaleza del conuul. NO Obstante.
(A'jetivo primario consiste en asegurarse de que. en un nivel mnimo. los usuarios estn protrnl& la
de la salida de la tecnologa de ia informacin. por tanto. en las pruebas comurnh
Se pregunta a tos usuarios sobre procedimientCES de y de la
documentacin existente,
Pruebas sustantivas con computadoras

Si Iok4uditOreS quieren utilizar la Computadora pata probar los registros, primem deben hallar
manera de accedera registros. Algunas veces esto no piantea grandes dificultades Por cjer PIO. si un
clie"te utiliza una microcomputadora, los auditores pueden obtener de sus registros copia que pueda
analizarse y payesarse en la computadora de ellos. Orras veces. tal vez deci-z "descargar" los datos del
cliente empleando conexin enfie microcomputadra de l de ellos. Finalmente cl software gerwralizado
de los auditores puede ejecutarse en el sislen-m tecnologa de la informacin del cliente para accede;-
directamente los registms clien'c_
Una vez hecho esto_ se aplican las pruebas sustantivas los registros por medio del softwu-'
generalizado. Con ste se reorganizan las cn un formato til para los auditores. comparan con otras
alchivos, se hacen clculos y se seleccionan muestras aleatorias. tipo aplicaciones incluyen:
I. Examinar la calidad global de los registmS del y validez de las "fones, Al auditar un sistema manual.
los auditores se pgreatan de la calidad. veracidae valickz general de los registros a traves de la
ohsenacin, Como tienen contacto con registros computarizados. pueden utilizar el soft'*-are para
digitalizar los archi' del cliente en busca de inexactitude'k_ Esta pueden hacerlo Wr ejemplo
con el arclu: de cuentas por cobrar para identificar los saldos de las cuentas que supetm lmites
crdito; recalcutar el g;vslo de la depreci;win en tcios los componentes del de activos de la planta.
La gran velocid;wl de la computadora menudo permite efectuar %ilculos en cada d la k*'blaein.
sin tener que recurrir a una prueba muestral,
Reorgw'izer y El software dc aLKlitOra Sirve paru rar los datos dc los archivos del cliente en
formato ms til para los auditores, Por eje* Examen del control interno ambierue tecnologi de Ja
inicyrnacin 275
pkxel archivodc cuentas porcobrar puede reorganizarse en el formato de una antigedad de saldos.
Los datos ptovenientes de los archivos del cliente pueden imprinvirse en el formato de los
documentos de trabajo. Adems. el software de auditoria efecta clculos como el de Obtener las
razones de para identificar el inventario lento movimiento.
3. de auditoria. muestras pueden escogerse en archivos del cliente de modo aleatorio o aplicando otras
criterios especificados los auditores; por ejemplo. seleccionar los eiememos del que sern contadcs
y las cuentas por cobrr que sern confirmxtag. Se ahorra mis tiempo si el software se utiliza para
imprimir solicitudes de confirmacin.
4. en wchivos individuales. Cuando hay datos similares en O ms vosi el M'ftvare compara los archivos
y fas discrepancias. Los cambios de las cuentas lxr cobrar durante cierto pericdo pueden con los
detalles de los ingresos en efectivo y eon los de las ventas a ctdito. Tambin los resultados
operativos pueden Con JMvsupucstos
5. Comparar los de los pmcedimientae de auditora eon los registros del cliente. Los datos
obtenidosvor los auditores pueden Ser convertidos en una ronna legible para la mquina y
comparados despus eon los que estn en los archivos computarizados, por ejemPIO. los resultados
de los conteos de prueba del inventario pueden compararse con cl archivo dc inventarios
para ilustrar algunas aplicaciones del software de auditora generalizado, vainas a explicar un ejemplo
concreto. Supongamos que un auditor planea observar el conteo fsico de los inventarios del cliente en
una fecha determinada- El inventario se guarda en el centro de distribucin o cn un almacn pblico. El
286 CAPITULO 8
cliente registros computarizados de inventarios xtFtuoS que ae diariamente. Contienen la siguiente
informacin:
Nmero de piezas,
Costo unitario. Fecha de la ltima venta. del producto Cantidad
disponible.
Fechi dc ltima compra. Cantidad vendida durante el ao.
Et cliente entreg al auditor una copia eomputari?.ada del archivo de inventarios con la fecha del conteo
fsico.
columna de la izquierda en la figura indica los procedimientos ordinarios de la auditoria que el
despacho entable podra aplicar al inventario. La de la derecha indica cmo el software generalizado
facilitara es\o, auditores no necesitan un amplio conccir-nienzo de la tecnologa de la informci6n
pn usar estos programas. De hecho, los despuchas contables han comprobado que capacitar, los para
que Io aprendan en unos cuantos Gracias a procedimientas tan simplificaos que se han diseado. basta
un poco de capacitacin pata utilizarlos cn formo independiente, cs decir. sin ayuda del personal del
cliente.
Centros de servicio de cmputo y procesamiento subcontratado
En los centros de servicio de cmputo Se ofrecen servicis de computacin a clientes que optan por no
invertir en equipo. generalmente su tamao pequeo. Las eonna'aein administran centros de cmputo
y ofrecen varios serviciosa que han decidido concentrarse en las operaciones bLsicas del negocio, A
menuda las grandes empizsaq subcontratan gran del procesamiento central, que convenios con este tipcy
de proveedores. administran el negcxict electrnico que realizan pr Inteunet_ Son situaciones que
imponen exigencias similares a los auditores. por razones de simplicidad, eon la exptvsin
A 8.5 procedimiento bsico de auditoria Cmo podra usarse el
de las inventario generalizado de auditora
s del
zado . Observar el fisica, haciendo los Se dehen
toria seleccionando
del archivo del inventario una 'nuestra
que ofrezca la monetaria deseada,
Se la las En cada producto
multiplicaciones y 105 totales de columna. invenafin. se cantidad
-I costo y se suman las
. Comparar los conteos de prueba de los Se organizan los conteos d@uha los
auditores con 105 registros y Comparan los
Comparar los datos del conteo tsico 4. Se las existencias de cada

hecho pora cliente con registros del la que en
archivo del
5. Realizar prueba de coS(OC' valor de Se los costos unila:ios acuates
el Obteniendo de vos del Se
ptoveed#es una 'Je diferencos elffner,to, el
ms bao de losaos las diferc-rciE.
en un de
6. Probar e! compras y de vens. 6. Se induye una mue4ra dbtoduetasen
compra o de ltirna Venta
esten del i antes.
7. de los productos Se indican prcdt_K-tD5 guardados en

guardados almacene pblicos. pblicos y se imprimen las
continuaciones.
8_ Analizar el en de Se indican los productos de
de O cuya de
lento movimiento, dividida disponibles)
baja O de indique que
hubo transeceiories recientes ,
"CFA. de
organizacin d servicios designaremos.] centro de servicios dc cmputo y dc subcontratacin.
A los audilores deben preocuparles los controles en la organizacin de servicios. cuandi, stos se dan como parte de/ de del
clien,'e, Dichos serviciv-xs pan. del sistema si afectan alguno de siguientes aspectos:
Cmo se inician transacciones del cliente.

Los contables. la informacin de soporte y las de los esg:xlns financieros que intervienen cn el procesamienro y en la presentacin
de las transacciones de cliente,
El procesamiento contable cn cuestin desde ei iniciodC traakaeciones hasta su inclusin en los estados financieros. entre otras
cosas los m'ios electrnicos con que se transmite, s; sc COt1SCtVa y la informacin.
El proceso de tos informes financieros con que se preparan estados financieros del cliente; incluyendo las estimaciones y las
'evelaciones significativas.
[xameh del convol interno en un ambiente de tecnoJog/a de la informacin 277
Cuando una empresa de servicios forma pane del sistema de informacin del cliente, sus
controles interactan eon el control interno de l. Asi pues en parte el conocimiento de dicho
control debe basarse en el de las actividades de pmcesamiento en la elitpresa. Tal vez haya Visitarla
informacin, Adems, si reducir evaluado del riesgo de a-'ntrol tvlsado en ciertos controles. habrn
de ohlener de su eficacia operativa sin importar si el cliente o la empresa de servicios los aplica.
los del y los de la empresa de servicios interactan poco. los audi quiz descubran
que que el SOM la deteccin los errores O fraudes en las transacciones. Por ejemplo. el prrsonal
del aliente puede obtener los tota3es del control de entrada y con la salida dc ia empresa de senicios.
Tambin pueden los Clculos a manera de prueba. Cuando Son
adecuados. necesita probar slo los del cliente para reducir su evaluacin del riesgo de control;
noes necesario aplicar vuebas a los controles en la empresa de sexvieios.
Otras existe una gran in'eraccin y controles aplicados en la cmpresa de senieios son
necesari(xs para aleanzar los objetivos del cliente. En liaiahras. Ja evaluacin del riesgo de control
no puede disnvinuirse considerablemente si no hay evidencia de que los exntroles de la empresa
de servicios estn funcionando con oblener esa evidencia hay que realizar pruebas en la empresa
de servicios.
Informes de los auditores de semeio'
general. empresas de servicios Servicios similares de prcesmiento a numerosos clientes, Si
las auditores de cada cliente (I Iamadas dc visilaran la empre Sa de par Z revisar los contro\es,
preguntas semejantes y pruebas tambin semejantes de quc a sos auditores (llamados de servicios)
que estudien el control interno y emitan un informe de los auditores de servicios. Entonces quizs
opten por a este infornc en de visitar la empresa de
La directriz SAS 70 (AU 324). "Repons on ProcesSing of Transactiomsby Service
Organizations". presenta cbs tipos dc servicios que estos auditores pueden dar. I ) informes
referentes a los controles instalados y 2) informessobrt los controles instalados y las pruebas de
eficacia operativa. primervrs contienen una descripcin derallada del control interno
de la compaiia; permiten 108 auditores conocer pero no son la base para en la eficacia
operariva de 'Nividades de en la empresa d servicios.
para incluir los controles de ia empresa de servicios ea Ru evaluacin del riesgo. los auditores
de usuarios necesitan tener evidencia de que timcionan en torma eficaz Esta evidencia puede
obtenerse slo de Iag pruebas por ellos o de un informe sobre los controles in$taiados y sobre
pruet-ws de eficacia operativa los auditores de servicios. Si cl informe ofrece suficientc basc para
la evaluacin del riesgo de control, rara vez habr necesidad de que realicczt cn cmpwcSa. Tal ve"
decida utilizar exclu sivamcntc los resultados de las pruebas. Sin embargo. los auditores de los
usuarios han de tomar medidasque los satisfagan respecto a la reputacin profesional de los
auditores dc servicios.
279
del En este capitul se describe el examen del control interno que realizan los audito'us e titi
ambiente de tecnologa de Iahnformacin. En sntesis:
captulo
trabajs de auditoria Observaron documenta'
cin se basaba en la tecnologa de 'a infrmacim Incluso los clientes ms pquenos utilizn
una micrsxompuradcw-a por Io menos procesar registros contables.
2. El uso de un sistema de tecnologa de la informacin por el cliente no afecta la necesidad de
implantar control interne; S afecta la ndole de los ticas m.s avanzadas de esta tecnologa cn
lnea, almacenamiento de bases de datos. redes de tecnologa dc la informacin y compuueiGn
del usuario final plantean
281
del fiiial cl de desarrollar
impresos, iiforrnesy
de un d
unidad
y en
que pmgrama dc
en que
difec-tu
para
cliente.
de un nulo del
deparLamea1n
Copia impresa SaJicJu de
Datos de de un ele
de
Ea los de pl "suniato, de de un
Etiquetado y seguimiento de pasos de l.
revisar.
Extranet Tcnica al de de de
dc
la de de de de de lu SC sirve
forma impresa;
Fuera de a Gene
de por
pasesamient/' de datos que la compaa de

de intercambian dc por
Red de
Intranet de que
[ngernct; por ejemplo. ruuiuas d bsqueda_
Java de a Minado de computarizadas para explicar. enntirmar y de
de operaciones Manual que Parche Nueva Sc.cindc codifietein que St
un y se a partir forma rpida O npmxinnda modificar un
de despus de
EAUrt
Lu de que el
Procesamiento electrnico datos Si_sgeaia de pera en y y de de y

y
LOS de la que uliliza de
lates en como e tupo.

un los
inteligencia y de relaciones aenudo

seguadan en
CAPITULO g
de aplicueiancs d. I &
los fin actividades de
Red de amplia Red en
Red de RAL) Red las
un edificio o un de
Redes (de Computadoras) de transferir datos
Rtulo Registro al S que
Servicio integrado de y un A'
de infmucin que Oe entrada evivo.
Sistema de dc datos la de gt_lC su

de y que '_lns n
de la
Sistema experto Sistema de que de decisin de u
Sistema y del hardware,
y programa al
de soporte a las decisiones de
amplia de
industria o una aplicacin
S oftWM-e de para a eju-npk el generiil.
Sottuare del sistema eontroi\En y los del
ms solnes sottv.'i-ge de de la cliente.

IGS un pala
y San
283
de de programas Tcnicas wtividades y en flujo de
por fibra ptico utiliza o
sadim
Virus de Sc unc a un programa legtimo y que modifica onos programas
un de lu des"tipos d: de
Preguntas
EV'liquc
para repaso
8-2. de] y una de dal,' ,
8-3. Qu enhende por red Ue rea
Distinga las de del aplicaciones.
Examen 284
Examen un 285
CAPivLo
286
E probable que la de de haciendo Seguir origen r, de esladfh financien? Expliquw respuesta
de Explique respuesta.
822. tcnica de y Cul

8-23. de dc A asan
Preguntas que 8-24. Un requisito rundament:hl dei control pln requieren anlisis Explique ptun para un de lu de sistemas d. la
eelacitl y el
8-25. Distingo el y el dos sistemas Se obtiene Expli4Le
8-26. Casi trabajos.

a. "En distinguen y
8-27. de de u del de de la y Que rxrvniten del dicha

Explique el.oftware generalizado de a examinar las por eohral
8'29. dc es gn que
de basado; de ia y desventajas de
CIA)
8-30. Muchas co'"psfias realizanc/ erexesarnien,to de de la informacin eu de

de Cmputo,
a. Qu el
b. un
es Informe de los dc semicios
d. son das [iposde tocauditi*sdeservicias? de

tipo de
831.
del e un de
,-ncnte revisadn y seguido per
de de
49 dc
. programa por pagar en favor de un no incluido en Un

pudo
Comprobacion de validez
2h Compbfiin ge
del cwKrO/ iriterno en
Examen un 287
288
Examen un 289
del en ambienre rie terx-/ogim ta
para Se list.Klo que las de' con'eo del in'.entario

de de El S
gcnera'.
El un de S' de dei d
Se
h. y al de para Facilit.-w auditoria ai inventario de Outsider. dei e' total. in de para

d. lu
8-37. For primera v" va a Central Saviigs and Loan A"oiialion ul el 3 de El el sin euetlta un de
y d
de en de y retiran de de el
El la El de de la en oticina
la ciertos un de
utifii'u
. que a de
b. El de de de la
Et publie" Lee va n
se de Lits nolis del (le la de el y las avisos y de
de de y Cuit de de de
eada se de en por
y SOIO de la Sala,
'lei sr 'os proveedor
de de la
IOS
avisos
de Un de' de IOS tes Oe Ios Tanvhin dinriameoce de ale de tas
I y Se al de
L" y de Este enviiida;, y de la

ciritas de
286
Se pide :
y diarios. mayorcVy
Meiora recomendad'
Caso para equipos

en la clase
Operaciones y Controles diarios,
R. general
S, Archivo maestro de precios
T _ Diario de
U. Factura ee vente
Con la orden
Preparar e' diaria

O; Preparar faclura de vemta
AJCPA'
Examen un 291
Examen un 293
Captulo
El muestreo en la auditora
OBJETIVOS Despus de estudiar este capitulo, usted deber ser capaz de
Distinguir entre el mueqre,o estadstico y el no estadstico.
se al en la auditot[a.
Explicat los de r.mlbios pru varia* la poblacin y losVamb'os riesgo
en el tamahci de obtener y evaluar de controles: y para
pruebas
Distinguir entre los planes do de atlibutos, de descubrimiehto, de variables y
de probabilidad yoporcional al tmano de muestra.
En el captulo S dijimos que la necesidad de evidencia suficiente y es base de informes dc

auditora. A medida que el 'amano de las empresas ha ido las resban tenido que cada dia en las
procedimientos muesaaies como el nico prctico de conseguir esa infonnacin. sa es una de
las razones principales de que los dc auditora sean considerado expresiones de opinin. que
una certificacin absoluta de Veracidad de los estados financieros.
El de audi'oria, tantoestadstieo como no estadstico. un proceso que en seleccionr un grupo
de elementos {llamado muestra) de un grupo ms (llamado blacin o c.unpo) y en utilizar las
caractersticas de lu Intwstra para extraer infelencias sobre caractersticas de la poblacin entera.
Se supone que muestra permitir auditores hace inferencias exactas relativasa la cxyblacin, Una
parte de esto es el riesgo muestral. dcwir. cl r5csgo de que la conclusin basada ca la tnuestra no
incida Con la conclusin a que habra llegado en easo de haber examinado todos los elementos
de la poblacin.
El riesgo se aminora aumentando e/ (amado de la mueslra. En el extremo no se corre riesgo
cuando se examina toda la poblacin. Pero costara mucho auditar grandes o poblacin entera. Un
elemento clave de un muestreo eficiente es equilibrar los riesgos muestrale:
Con el costo de muestras ms
1.0' auditorek pueden extraer conclusiones errneas a causa de erm'v.s no los que
se factores no provienen directamente del muestreo.
quini no apliquen 'os procedimienta adecuados que no reconozcan los errores los o
trawsacciones que examinan. El riesgo no muestra! sc refiere al que Surge de errores
Otra Clase, Puede y eficazmente Cl de auditoria. Como implementando un control dc calidad bien
despacho table. Los prcxedimientos que se exponen u lu largo del libro servirn para contmlarlo_
En resto del captul nos (_xupuzmos del riesgo muestraL
294 9
E/ muestreo en la auditoria
Comparacin entre el muestreo estadstico y el no estadstico

La muestra es no estadstica fo evaluativa) cuando Icxs auditores estiman el riesgo muestral lecurriendo al juicio profesional
y no a tcnicas estadsticas. Ello no significa que se trate de muestras seleccionadas sin la debida diligencK1, En efecto. tanto
las muestras estadsticas como las no estadsticas han de escogerse de modo que permitan al auditc_M extraer infezencias
vlidas acerca de la poblacin. Adems. errox.S encontrados en uno u Otro lipa deben servir para estimar ei total dc error en
la Olamado error proyectado). En en el muestreo estadstico no hay manera de euantifrcar el riesgo muestra]. Asf pues. el
awditnr quiz termine tomando mue;tras cada ms grandes y costosas pero que necesitan O sin darse cuenta aceptando un
nivel de riesgo muestral ms alto del debidcv
El 'nues'reo estadfs\ica no elimina el juicio profesional en el proceso del Pero s permite a los auditores medir y controlar
este tipo de riesgo. Por medio de lcnicas dcl mues.'mo pueden especificar de antemano riesgo que querrn en y luego un
que controle en el nivei deseado. Como las tcnicas del muestreo estadstico se tilndan en las leyes de profabilidades. estarn
en condiciones dc eontmlar cl nivel del riesgo muestral al utilizar ls lesultados mucsn-ales. Asi pues, el muestreo estadstico
les ayuda a disear muestras eficientes. 2) medir la suficiencia de la e','ldencia olMcnida y 3) evaluar objetivamente los
resultados. Pero las ventajxs anteriores se Obtienen pagando los de entrenar al personal de la auditoria, de disear los planes
del muestreo y de seleccionar element05 para examinarlos. por cazones. los auditores R.eulren mucho a las muestras no
estadsticas. sobre todo al probar pobl'Liones relativamente pequeas. Tanto el muestreo estad+ tico el no estadstico
ofrecen evidencia suficie.iue y eornpetenle.
Una equivocacin frecuente en el muestreo esladis\ico consiste en confundirlo con el muestreo
aleatorio. El muest'eo aleatorio es un mtodo que consiste en elementos para incluirlos en una
onar
muestra; puede emplearse junto con cl muestro esvadglico o no estadstico, Para subrayar esta
distincin, usaremos la seleccin aleatoria y no "muestreo aleatorio" para indicar el
ra procedimiento de elegir elementos e incluirlos en una muestra,
ria He el principio en se la aleatoria Sin restricciones; tos de la pitilain tienen ig"a/ pasibilidad
de ser escogidos para incluirlos en la muestra. La seleccin aleacoria no es necesariamente una
muestra representativa, produce una muestra sesgada, Hay el riesgo Casualidad sc elija una no
pasee esencialmente las mismas caractersticas de poblacin. Peto como el riesgo de una
muestra aleatoria no apresentatira nace de las leyes de la pmbahi/idd, puede medirse con
frmulas estadsticas.
La muestra tal vez no sea representativa de la poblacin real porque laque va a muestrearse
noes igual u ella. Los auditores escogen una muestra de una representacin fisica de la pobla
ein_ por ejemplo. elegirn una muestra de las cuentas por pagar de un dc computacin (la
representacin fsica) de las registradas. Las conclusiones que se basen en ella se relacionan slo
con la [Niblaein del listado. No tienen en Cuenta 'a posibilidad de que algunos acreedores dos
pagaderos) hayan sido omitidos completamente, Desde la perspectiva de las afirmaciones de los
estados financieros. se concede mayor importancia la existencia que a la integridad, Por lamo,
han de considerar si representacin fisica refleja la adecuada.
El concepto de muestra alearoria requiere que quien escoge influyo ni vici la seleccin
consciente o inconscientemente. Se requiere. pues. algn tipo dc procese imparcial para obtener
una muestra verdaderamente aleatoria. Entre las tcnicas eon gue se logra esto figuran las si
de nmeros aleatorios. generadores de aleatorios y
SAS (Ati y Audilins Sampling de AICPA. los dirtriccs paga Nanear, y

295
CAPiTUt0
Tablas de aleatorios
Uno de los metcxfos fciles para escoger objetos aleatoriamente consiste en utilizar una de estas tablas.
Una parte de cllas se muestra cn la figura I Los nmeros que aparecer all dispuestos en digitos_ son
arbitrarias y Io dems carecen de significado. salvo que es un arre%lo qnc permite al lector elegir
fcilmente los nmeros.
El primer paso cuando se utiliza una tahla consiste en establecer la correspondcnciaentre los dgitos
y los elementos de ta poblacin. No es fcil si clementcxs no en consecutiva. Sin embargo. a habr que
renumeyar la poblacin para lograr la correspoIV deneia_ Por ejemplo. si transaccioneg estn numeradas
A-mt. y as sucesivamente. auditores asignarn nmeros que reemplacen los aractetes alfabticos, A
continuacin. escoge un punto dc partida y una ruta sistemtica al leer la tabla de nmeros aleatorios. Se
1Wmitc cualquier con tal que se siga siempre.
para dar un ejemplo de cmo se usa ta tabla. supongamos que cuentas por eobmr de un cliente estn
numeradas de I a S y que los auditores quieren seleccionar una muestra ria de I IO Cuenvas pm confin-
nar. Deciden comenzar en parle superior de la m'umna2 de i,: figura y de hacia abajo, Si leen primeros
cuatro digitas columna 2, seleccionarn 3942, 1968 y 4837 como [res de los nmeros de cuenta que
figurarn en Li muestra. Omitirn el siguiente nmero. 8692. porque ninguna cuenta Io tiene. Los
siguientes nmeros figurarn en la sern 1148. 392. y sucesivamente,
En tabla de nmeros posible extraigan ms de una vez. Eylarn 'nuesrveando sin sustitucin si
prescinden de l la segunda vez que y al giguiente La expresin Significa un escogido Vez se reemplaza
en la poblacin de elementos elegibles y, en cmsecucncia.uunpoco puede extruel Se para incluirse la una
segunda Vez.
La alternativa al muestrep sin sustitucin en realizarlo eon reemplazamiento_ E muestreo
reemplazamien'O significa que. una vez seleccionado un elemento. dr
Sustituye en poblacin de elementos elegibles y que puede escogerse por segunda vez, Cuando Se
aplica a una tabla de tipo. el procedimiento es incluir el nmero en el anlisis "lta.s veces como
se presente en la muestra.
Las frmulas estadsticas pueden utilinrse para calcular el tamao de la muestm con o reemplam.
Este procedimiento al aplicarse a la de en preguntas referentes la legitimidad d incluir elemcmos ms
de una vez cuando se evalan las resultados muestrales,
Aun cuando alos elementos se les asignen nmeros consecutivos, la seleccin de una muestra grande
una tabla puede ser un Los generadores de aleatorias son ptogtamas dc computacin con los que se
Obtiene una lisia larO de aplicables a una poblacin determinada. pueden programarse paru seleccionar
nmeros Con
FIGURA 9.1
Tabla de nmeros
Rengln aleatorios
04784 iba 73
10.117 42038
07314 38971 53779
5230; 86925 6223 2594C, 90222
96337 11486 30102 82679 57983
92870 05921 65698 27993 86406
00500 75'24 38303 10072
93784 52709 15370 96727
23309 21860 20-135
774C 38419
296 9
E/ auditoria
Hay
En ninguno de los
29
racteristicas especficas. dc nu_.lo que I. lista que sg entregue a los auditores incluya slo ntite ros prekcntes en la poblacin.
Son un programa estndar que viene en los paquetes de
auditora y en los de hojas de clculo (por ejemplo. Excel y Lotus).
Se/eec in sistemdlica
Lu seleccin sistemtica es un mtodo menos lento que escoge un nmero aleatorio para cada elemento figurar en Consiste cn
de la Sin siguiendo uno o puntos iniciales aleatoric:
HC agu un ejemplo: que los audito'ts quieren examinar 200 cheques pagados en una poblacin de 10 000 cheques. Si se
utilizara un solo punto. seleccionaran ro 50 (IO + 200) de la pohlacin. Como ponto de partida escogera al uno de primeros
50 cheques, Si ese punto es el cheque cheques nmeros 37. 87 (37 4 y 137 (87 -F 50) figuraran en la muestra. Io
mismo que todos los cheques nmero SO despus de 137.
Si auditores han optado por usar cinco puntos iniciales aleatorios. habrn de seleccionar 40 cheques (200 5) en cada inicio.
Por tanto. escogern cada cheque 250 ( IO 000 + 40) tras cada uno de cineo puntos iniciales entre y 250.
Quiz;E4 seleccionar cada n-simo eletnenca de poblacin 5c consiga una muestra aleatoria cuando las ptvieiones cn la
IXThIacin nose asigrKtn ea orden aleatorio, por ejemplo. a COStOSOS del inventario sc les da un de identificacin en 9. la
seleccin rxxlra producir una muestra sesgada que incluiradernasiudos prtF ductos costosos o no eosinsos.
Pura no extraer muestras sesgadas o no aleatorias al recuffir a la seleccin sistemtica. los auditores deberan tratar primero
dc averiguar si la poblacin est ordenada aleatoriamente. Si no IO est. deberan utilizar mltiples puntos iniciales aleatorios
en cl proceso deseleccin sistemtiea.
La seleccin sistemtica ofrece la ventaja de permite extnaer una de una pobla"in de dcxumentos o no numeradas, Si que
van a ser examinados no estn numerados. sel necesario numerarlos ni fisica ni mentalmence. como Sc requiere al nar con la
tabla de nmeros aleatorios, de en uno el intervalo para escoger los documentos o utilimr una regla y medirlo. Ins dr
generalizados de auditoria cultienen rutinas para seleccionar sistemticamente muestras de auditora en archivos
Otros mtodos parahs auditores: la seieccic'm al rizar y laselecein por blmyues. seleccionar la se aplican mtodos
probabilistios parti escoger tos elementos de la muestra Ira. Por esa ramn no deberan utilizarse jumo los planes de
muestreo estadstico.
Seleccin al azar
Cuando se utiliza. los auditores eligen los elementos de la poblacin en arbi'raria, sin nimguna tendencia consciente. Por
ejemplo. para obtener una muestra al azur dc 105 comprobantes contenidos en unarchivo ha.stria sacarlos Lle la gaveta. sin
fijarse en su 'amao. forma ni en ubicacin, Cuandose utiliee este tipo de muestra, no dbe incluir elementos escogidos sin
supone que es representativa de la poblacin.
Seleccin
Esta muestra contiene todos los elementoi en determinad-' en una secuencia numrica o por ejemplo, probar el control
interno de efectivo, auditor podra decidir confirmar todos los desenEsOs durante los meses de abril y diciembre. En
caso, la unidad muestra] no son las transacciones individuales sino los meses. As, la muestra se compone de dos bloque*
seleccionados de una poblacin de 12. Se requiere un llegar u muestreo por rara Vez Sirve Obtgner muestra representativa.
Estratificacin Con frecuencia los auditores estratifican una pebJcin antes de calcular el tamao de la muestra y de
seleccionada, estratificacin es una t&nica que en dividir una poblacin en subgruros relativamente
hormigneos denominados Pueden muestrearse separado;
CAPiTULO Tipos de planes para el muestreo estadstico
resultados se nalan tambin por separado o en combinacin para conseguir una estimacin
de las caractersticas de la poblacin toral. Los estratos se vuelven homogneos. siempre que se
ohtienen de este modo valores extremadamente altos o bajos o atras caractersticas inusuales.
F.' requerir un nmero pequeo de separado los estrats en vez de (a pob*aein totai sin usar
la estratificacin.
Adems de mejorar la eficiencia de los muestra]es, esta tcnica permite 5 tos auditores
relacionar la seleccin con la materialidad u otras caractersticas y posiblenxme apliotros
procedimientos a Cada estrato, Por ejemplo. al escoger tas cuentas por cobrar para confirmarlas
(tema que se explica a fndo en el captulo II j, podra estratificar y probar la 'in ast
Nmero
298 9
E Composicin del estimar

rato muchas caractersticx(mtodo
una pobl& de cin. pero ls estimaciones son I) fusa de oearpeneia
Cuentas de S IO 000 0 2) LCD trminos
adelante, muestrales
Todas cuentas correspondientes a ambos tipos de estimacin Son atribulas y
cuentas de a respectivamente_ 50En concreto. los principales
de tipos de 'os planes del muestreo estadstico que
usan en la auditoa son los siguientes:
Cuentas de menos de 000 30 cuentas de nmeros abealorios}
Cuando recurren al
Muestreo de a.'ributos. plan permite a los auditores estimar tasa de eeurrencia en la
muestwn en las pruebas
ejemplo, desviacin del de contri: prescrito). El muestreo de atributos se utiliza
sustantivas, casi simprv
frecuentemente al de troles. Un auditor podria estimar con l el porcentaje de
optan la estratifiejemplo,
desembolsos de efectivo que se priXesarOn durante el y no sc aprobaron,
generalmente no
aceptarn cl riesgo de un 2. Muestreo par Es ana forma del "westleo de atributos cuyo fin es localizx al menos una
elemento que falsear desviacin (excepcin) cn la poblacin. El muestreo por descubrimiento comnmente en
materilmente situaciones donde LOS auditores nencia de alguna desviacin muy importante. Por ejemplo,
tapob'acin, Por tal razn. podran servirse de l para integtar localizar un desutlbolso dc efectivo,
probarn. todas las S. Mnesfto clei5ico de variables. Esl.'vs aplicaciones proporcionan al auditor una estimacin &
cuentas er. una cantidad numrica. como el saldo monetario de una cuenta. Como cabe suponer.
auditores las utilizan principalmente para efectuar pruebas sustantivas. por ejemplo. el treo
libros con un ms
de variables podra servir para planear. obtener y evaluar una muestra de las Cuentas cobrar
tolerable. Despus
los planes Comunes siguientex: estimacin de media por unidad, estimacin de razones y
extraern muestras del
estimacin de diferer cias,
rcS10 dc los estratos.
4. Mtwsri-eo de proporcin"" h/ Esta tcnici. canecida tambin muestreo de unidades
Se da el nombre de planes monetarias. aplica la teoria del muestreo atributos para obtener del de El muestreo de
de muestreo a los probabilidad proporcional al tamao es una alternativa a los mtodos del mue.stno clsico
procedimientos con que de variables que permite rcalizar pmebas sustantivas dc las uansacciones o de los saldos. A
sc alcanzan diferencia ellos definen la unidad transaccin saldo de poblacin, la define con-to cada
Conuctos de lu auditora. dlar individual marcado cn cl valor en libros dc la pob'Y
Estos planc.s Sirven para
ei6n. Se selecciona una transaccin o cuenta la auditora sien la poblacin Se escoge un &51ar proveniente de ellas, Por
tanto. tienen una pmbabilidad proporcional a tamao de Ser para incluirlas en la muestra.
A Veces plan de I ) para probar un control y 2) verificar la cantidad 'lionetaria del saldo dc una cuenta. Por ejemplo.
podiia recurrirse a una prueba de propsito para evaluar la dc un el de eiones de ventas y para estimar la sobrestimacin o
subestimacin de la cuenta ventas, 7
299
visin para Los resultados muestrales pueden dar origen a inferencias errneas sobre la poblacin. sin importar
si el objetivo es estimar atributos o variables. Siempre existe algn grado de error de muestreo.
el del entre la cantidad real de la poblacin y la que s indica en la muestra. Cuadouilizan tcnicas de
muestreo muestreo estadstico. lbs auditores pata medir el riesgo de este tipo de error escogen los nivebes
(precisin) idneos de riesgo y la provisin respectiva.
La provisin para el riesgo del muestreo es la cantidad que se crea un intervalo,
establecido por los lmites o de resultados. dentro del cual se ubicar el valor verdadero
de las de la que muestra para determinar la de ocurrencia de cierto tipo de
desviacin respecta a la efieaeia de un control. La muestra indica una tasa de 2. No
estamos seguros dc que sea exactamente ese porcentaje. pero sabemos que el resultado dc la
sc la tasa Ea aplicamos las tcnicas del estadstico y fijamos un
intervalo alrededor del resultado de la muestra. esperamos que la de desviacin,
Una provisin de t el riesgo del muestreo indicar que Segn nuestras previsiones. la tasa
verdadera de la desviacin
Cuanto ms amplio el intervalo permitido. ms confianza hhr de que caracterstica

verdadera de la poblacin est dentro En el ejemplo anterior una provisin de para el riesgo de
muestreo Significar que sC una y 4, por una parte, conviene estar ms seguros de que la
caraereristica cae dentro de un intervalo; la otra. la conclusin ser menos al Cl tamao del
intervalo.
La provisin para el riesgo del nuestreo sine para construir un intervalo monetario. Por
ejemplo, podemos tratar de calcular el total de las cuentas por cobrar dentro de un intervalo de SIO
Como se seala ms este captulo. la provisin requerida por audito. res suc'e determinarse a la luz
de nivel del error tolerable. sta es una estimacin de la desviacin monetaria mxima que pucdc
haber en un cuenta y que. al combinarse con la de otras cuentas, no har que financieros
Tiene un efecto imrxrtante en la provisin del riesgo del muestreo (precisin) yen este. Tratndose
de tamaos muy no es posible tener un riesgo bajo a menos que se le asigne una provisin
grandsima. A medida que crece el tamao. disminuyen et riesgo del muestreo y provisin, En
urras palabrws, cuanlo ms sea la provisin para el riesgo o del que desean los auditores.
mayorser la muestra que se requiere.
Tamao de la Ciertas de influyen en el muestra. Crece la poblacin, tambin aumentar la muestra que se
muestra requiere para estimarla con determinado riesgo de muestreo y provisin para l; sin embargo. si el
tamao de la poblacin supera los 500. un incremento influir poco cl En el de atributos. el de
muestra tambin crece al ir aumentando la tasa esperada de desviacin de la poblacin, por ltimo. en el mucstreo clsico de
variables, el tamao requerida de la muestra crece, al aumentar la entre los dc los de la poblacin desviacin
300 CAPTULO 9
Muestreo de auditora con pruebas de controles
determinasi el control que previen

Con estas pruebas interno del cliente funciona de mod
Riesgo del india necesariamente error en los estados f'nancicms. He aqu un ejemplo de la distincin entre
muestreo en las desviaciones y error. SuvWingarnos que los auditores seleccionaron una muestra de.SO
pruebas de comprobantes de grandes desembolsos en efectivo para probar la del contralor auxiliar. Si
descubren que 5 de 50 no fuerun aprobados la tasa de desviacin de la navestr:l ser (S
controles desviaciones _SO cnvprobantes), peto los estados no contendrn Los cinco comprobantes pueden
detecta errores malcrales representar desembolsos vlidas dc efectivo gue fueron registrados Pese a ello, a partir de los
en los estados financieros. resultados de la prueba pueden que existe ri&qgo relativamente dc desembolsos invlidos, pues
Como seal en el los resultad-os indican que el contralor auxiliar no aprucba cerca del de los comprotuantes les
captulo I. cl weo de selvir para elevar el nivel evaluado del licsgo de control reqrcto a las eucntas de los esiados
auditora no puede usarse financieros afectadas por el ciclo dc desembolsos cn efectivo, Las debilidades normalmente Se
para probar IL operativa comunican a directivos y-si se juzga conveniente. al comit dc auditoria. En el capitulo 7 Se
de tods controles. sino explica la comunicacin de asuntos relucionad'_ eon el control
slo cuando el control
deja evidencia de
desempeo'. por ejemplo, En el momento realizar estas pruebas. los auditores les ptecXupan dos asFct0S del riesgo del
un documento terminado muestre O;
iniciakes que realiza
el procedimiento. Esta . El riesgo evaluar demasiado alto riesgo d los Contrales. Es la posibilidad de que resultados
evidencia permite muestrales los impulsen a estimar el riesgo en un ms alto que e! justifica lu eficacia
determinar si cl control se operativa del control.
aplic a elementos de la
muestra. El resultado de 2. E/ riesgo de bajo el importante e la posibilidad de que los
las pruebas de suele tarse wesultados muestralcs impulsen a estimar el riesgo en un nivel bajo que el que jwstif-
como rasa de desviacin Ka la eficacia operativa del control. En la figura 9.2 Se muestran camente los
del funcionamiento del dos aspee tos.
contml establecido.
llamada tambin tasa de El riesgo de evaluar demasiado alto el riesgo de los controles sc refiere a la eficienei6 del
desviacin , prc-rcso de audilora. Cuando los resltados muestra'es impulsan u auditores a hacer esta_
Una desviacin de efectuarn prerbas sustantivas de las necesarias en las circunstancias. Esto a su vez aminora
dicho funcionamiento no
FIGURA 9.2 Riesgo del muestreo en una prueba de controles
La prueba la muestra de indica:

evaluacin del riesgo de control
ta eficacia operativa es adecuada Decisin conecta
en laauditora
operativa Decisin (r eWuar demasiado Decis in

alto riesgo de
El muestreo 301
Iaeficiencia de la auditoria. Irro sin que arilinore su eficacid en la deiccin de errores materiales en 105
estados financieros del cliente. Por ello, rara vei tratan de controiar directamente el riesgo de sobrestimar
el riesgo.
El riesgo de evaluar demasiado bajo el control es de capital importancia. Si los auditores Io haccn.
disminuil'n excesivamente el alcanee dc las pruetxis sustantivas. Esta reduccin injustifieadd aminora
la eficacia de la auditora en la deveccin de los errores materiales dc los estads financieros. por ello,
los auditores controlan con mucho cuidado este riesgo cuando aplican pruebas a los controles.
Muestreo de atributos
Determinar el les auterminar el riesgo de control en el nivel planeado, En las controles. se da el nombre de tasa
objetivo de la tolerable de desviacin la uasa superior.
En las pruebas de controles el muestreo de atributos se lleva a cabo en IO
. Determinarel objetivo de la prueb_

2. Definir los atributos y las condiciones de de desvicin.
Definir los atributos Definir la muestrear.
4. Especificar el riesgo de evaluar demasiado bajo el riesgo del eontrol y la desviacin tolera-
y las condiciones de
la "desviacin" . Estimar la tasa de desviacin espetada de poblacin.
Como Se dijo en pginas 6. Determinar el tamao dc la muestra.
tipo de Se emplea en . Seleccionar muestra,
pruebas de controles.
cuando los auditores van a
8. Probar los elementos de la muestra.
estimar la tcsa dc 9. Evaluar los lesultados de la muestra,
desviaciones respecto a 10. Anotar el procedimiento de muesrreo.
controles establecidos, Por
si una muestra de atributos Las pruebas de Se proponen Ofrecer referente al diseo eficacia operativa del control interno. Los
indica una desviacin dcl auditores realizan pruebas de los para respaldar 'u nivel planeado de evaluacin del riesgo de los
cn una provisin para el controles, En convecuencia. seleccionar una muestra de atributos y la prueba para saber Si control
riesgo del muestreo de funciona a fin dg que su evaluacin.
Y.7e_ podran deducir que
bay desviaciones entre 2 y Los auditores definen profesionalmente los atributos y ls condiciones de lu cksviaciii de una prueba
de de la poblacin. En particular de los controles, Los atributos son caractersticas que aportan evidencia de que un control
CSIC es la de (lmite implantado Un cs la iniciales de quien efectu el control en el documento apropiado. A un elemento
inferior de pru:isin) y es la de la muestra se le clasifica como desviacin cuando carece de uno o ms atributos. Supongamos que
.'asa aua de C]fmilc los auditores estn probando controles para evaluar las transacciones de ventas. Uno de que deciden
superior dc precisin) cm la verificar es la revisin de las facturas por parie de un empleado de contabilidad. L revisin incluye.
estimacin maestral. Las I) comparar las cantidades de las facturws con d? emtvarque. 2) comparar los precios de las racturas
pruebas de control tienen con la de precios. 3} determinar la veracidad administrstiva de cada una y
por objeto asegurar que Definir la poblacin
tasas superen los niveles
aceptables. por la pregunta
relevante en el ejemplo
anterior es saber si puede
aceptarse una tasa hasta del
no si puede aceptarse una
tasa hasta de' Esta ltima
no compatible el Ohjelivo Especificar el riesgo de evaluar demasiado bajo el riesgo de control y la
de la l"lleha. Por tal razn. tasa de desviacin toler able
las auditores acoslumhran 4) inicializu una copia de [a factura para indicar que el procedimiento se llev a cabo. Al efec tuar
servirse de pruebas la prueba de este control. clasificar la transaccin como desviacin. si existen una o variws
unilaterales en el muestreo
de atribmo,s. es decir.
tienen cuenta slo la tasa I. Las cantidades de las facturas no concuerdan con documentos de embargue,
superior de desviacin que
2. Los precios de la factura no concuerdan con las listas autorizadas.
302 CAPTULO 9
3. La factura tiene un documentacin. Debern analizar cuidadosamente las consecuencias globales de la situacin pues Ya
administrativo. desaparicin de documentose presta a muchas explicaciones, desde un error al archivar hasta el
4. La copia de la factura fraude material.
no est inicialiiada por auditoresdebern determinar que la de donde obtienen la muestra es idnea para el objetivo de
el empieadode la auditoria_ por ejemplo, desean probar la eficacia operativa de un control diseado garantizar los
contabilidad. Se registren como Ventas. no escogern muestra del diario de vents; Csa poblacin se mediante las
que registradas y se supone que no contiene envos hin registrar. La poblacin adecuada para detectar
atributos y las desviaciones incluya todos los productos (por ejemplo. un archivo de los documentos respectivos).
condicionesde la
Cmo determinan los auditores esto en una prueba de control'! Sencillamente mediante su juicio
desviacin definan
profesional. El riesgo de evaluar demasiado bajo es decir. de que la tasa dena desviacin real supe'?
rigurosamente antek de
aplicar la prueba de a la de la desviacin tolerable es importantsimo en las pruebas dc control. Como se seal con
control: de lo contrario. el anterioridad, influye en la eficacia de la auditoria, Se acostumbra especificar un nivel muy hajc de
auditor asistente quiz no riesgo entre S y 10%. pues los resollados de las pruebas influyen mucho al determinar la
lome la decisin a qu de la naturaleza, la oportunidad y el alcanee de otros procedimientos,
Si los auditores no Los auditar especifican la tasa tolerable de desviacin basndose en l) el nivel planeado de
logran localizar el escogido evaluacin del riesgo y 2) el grado de seguridad que desean de la evidencia en la muestr-x Cuanto
para la pneba, ms bajo sea el nivel (o ms seguridad Se desee de 'a muestra), ser ble de desviacin.
generalmente no podrn
Auditine Practico AICPA contiene los siguientes myva'ostraslavados que ilustran la entre el
recurrir a Otros nivel planeado de evaluacin del riesgo de y tasa tolerable de desvia
procedimientos pant
determinar si se aplic el
Nivel planeado de evaluacin control Tasa de desviacin
control. NO sclccciootro En tolerable
tles circumstan.ias
documento traspapelado
deber menos scr enmo
una desviacin de Ligeramente por debajo del mximo F 1-20%
evalacin y de Omitir prueba
el de
\ijo cl un nivel de
de a
rie;go & el
en
FIGURA 9.3 Factores Estimar la tasa de &sviacin esperada de la poblacin
que afectan al tamao
de la muestra en las
pruebas de controles
Determinar el tamao de la muestra

El muestreo 303
demasiado pequea. En la figura 9.3 se resumen los efectos que estos factores tienen en el tamao
requerido en una prueba de controles. el tamao
del facto r requerido de muestra
Se han ideado tablas como la de la figura 9.4 que permite:na los auditores utilizar el muestreo de
&xigencias de los auditores:
de de atributa* tener que recurrir fmulxs complejos.
riesgo
control La figura 9.4 sirve para determinar los tamaos reguecidos con un peligro de 5% de evaluar
demasiado bajo el riesgode conuvj. Se cuenta Disminuye
rasa tolerable de de poblacin; oan tablas similares para otros niveles de riesgo, de
I y El eje de tolerable de por auditores. El ejc vertical es la desviacin espensda que. Segn estinian
los auditores. existe dentro de la poblacin. Los nmeros del caen de la tabla indican los tamaos
de desviecin (esperada)
muestra}es requeridos. EAumentanmero dentro de Disminuye
los parntesis que aparecen despus del tamano
requerido es la cantidad Aumenta Disminuye
tolerable de desviaciones que pueden Observarse en la mueStra para
es peqge@ corroborar el nivel planeado de evaluacin del riesgo de control.'
Para usar la figura 9.4 Io' auditoresestipulan la ta4 esperada d desviacin en la poblacin y
lasa leen el en de ambas, que esperan que la primera tasa sea y especifican una tasa de
Adems de la tasa desviacin del para justificar su nive planeado de evaluacin del riesgo de control relacionado con
tolerable de desviacin y ste En figura 9.4 se advierte que estas especificaciones producen un mustral de 51 elemencos.
el riesgo de evaluar que deben 'ntener mximo I desviacin d control pues slo as la prueba confirmar la
demasiado bajo el control, evaluacin del riesgo de
la tasa esperada de
desviacin de la poblacin
afecta adcrn5 cl tamao
de la muestra en el
muestreo dc atributos. Es
importante porque
reptcsenta la tasa guelos Ee el de la Las y 9.5 de
auditores prevn descubrir
la muestra extraigan de la
poblacin.
A menudo los
auditores al estimarla
recurren los de
aos anteriores, tal como
apareccn cn sus
documentos dc trabajo.
AdcmLs pucdcn estimarla
basndose cn su pruebas
semejantes en Otros
o una
piloto.
Como Se indic antes. los

tresfactores que
determinn cl tamao de
la muestra en una prueba
de control son los
siguientes: peligro de
evaluar demasiado bajo el
riesgo de control, casa
tolerable de desviacin y
tasa esrvrada de
desviacin de la muestra.
Tambin el tamano de la
poblacin influye en el de
la mues(ra, per" slo
cuando aqulla cs
304 CAPTULO 9
FIGURA 9.4
Tamaos estadsticos de la muestra en pruebas de controles con un peligro de 5% de evaluar
demasiado bajo el riesgo de control (entre parntesis el nmero aceptable de desviaciones)
Tasa tolerable de desxiacin
20%
nmeros aleatorios, generadoresde nnveros aleatorios o el muestreo sistemtico. Cuando eligen los elementos, acostumbran seleccionar
otros con los que los vacos. los no o inaplicables. Estos ltimos son aquellos que no tendrn un atributo particular Por
ejem, PIO. suponga que los auditores van a probar una muestra de transacciones de desemtwsos efectivo. a tin de determinar que lodos
Se basen en los de recerri6n. Si se un pago de la renta. el elemento no ser aplicable porque no se prev que est corroborado con dicho
informe.
Probar los El auditoral rcaliz;w esta tarea examina los de la muestra en busca los atributos de inters. Los
clasifica segn contengan o no una desviacin respecto al cemlrol establecido. Necesita estar alerta
elementos de la ante la cvideucia de asuntos inusuales como la evidencia de [rude o de transacciones eon panes
muestra relacionadas.
El muestreo 305
LOS auditores evalan los resultados de una nurestra tras probar los elementos y resumir las I. Determinar la
Evaluar los desviaciones resfreto al contJoI establecido. Al hacerlo tienen en cuenta no slo el nmero de rasa de desviacin
resultados de la desviaciones olxservadas, sino tambin su ndole. La evaluacin contiene cuatro pasos: de la innestra. La
muestra tasa se calcula
dividiendo
desviacic ohervadXA entre el de la muestra
2, Delerminar lo m.sa superior de desviacin. auditotzs usarn un programa de compu tain o una tabla para determinarla
(Io cual se tambin como lmite superior de
CAPTULO 9
URA 9.4
Anotar el Por ltimo, se incluyen en los documentos de trabajo los aspectos ms sobresalientes denos
procedimiento nueve pasos anteriolzs. Esta dcxurncntacin contendr 'a identificacin de los xqpectos verifica
dos en las pruebas de la eficacia operativa que SC centra la revisin de los documentos.
del muestreo
Los kiguientes procedimientosaon que se efecta el muestreo de atributos se basan en las
Explicacin
tablas de las euras9.4 y 9,3; se requieren pequeas cuando se utilicen otras.
detallada
El muestreo 307
del
muestreo de
CAPTULO 9
URA 9.4
en auditara
El muestreo 309
precisin Obtenida). Es un ndice gue representa la tasa mxima dedesviacin dea pblaresultados de la
3. los de de tasa de cin de la muestra. tambin se tienen en ulenta su indole y las consecuencias de ello en
otras fases de la auditora. desviaciones resultantes de los aclos intencionales (Fraude) son mucho ms importantes
que las atribuible" hecho de no entender bien las iwstrucciones o a simple negligencia.
4. IJrgar a uno conclusin global. Los auditores cotnbinar-n la evidenci de con los resultados de otras pruebas
rekvantes de vos controles para determinar si esto confirma el nivel de evaluacin planeada del riesgode control,
De no serasi, IO para aumentar el grado de planeacin de las pruebas sustantivas.
Tablas para naluar los resultados de la muestra

Las tablas incluidas en el captulo pueden servir para evaluar los resultados dela muestra en dos formas distintas aunque
afines. La primera consiste cn usar figura 9.4. el nmero de desviaciones de no la cantidad permisible parntesis de la
los auditores concluirn que la tasa de desviacin dc la muestra no supera la tasa toleralos apoyarn ni de evaluacin
del riesgo de si las desviaciones de la muestran Son mayores que la cantidad pennisible_ ceneluirn que la supera el
nivel tolerable. Por tanto, casi siempre deben elevar el nivel de evaluacin del riesgo de control
FI segundo mtodo de ex*luar los Rsultados de Ia4nuestra consiste en utilizar Ea figura 9.5. Con l llega a una
conclusion mas precisa que incluye determinar la lasa de desviacin. Es la desviacin mxima que cuenta con el respaldo
de los resultados de la muestra, Cuando la tasa tolerable de desviacin. no confirma el nivel planeado control dc
riesgo.
He aqu un ejemplo: suponga que se descubren dos desviaciones en la mLstra de Como se explic en pginas
anteriores, auditores seleccionaron esta muestra con una evaluacin de/ riesgo control bajo del Con una dc del y COI'
una tasa espetada de desviacin de la poblacin del I Se permiti un mximo de una desviacin. En relacin con la figura
9.5. vemos que no aparece el tamao exacto de la muestra dc 51 En este Caso los auditores pueden pueden
usar detallados. Con un programa de computacin: pueden recurrir al inximo tamao de la muestra incluido en la tabla
acondicin de que no supere el tamao seleccionado. Con este evalan los resulta dos mediante un tamao ms
l_xque.o 50. La figura indica que la desviacin alta obtenida esde 12.1% cuando se observan 2 desviaciones en e'
tamao de 50. Eso significa que desde el punto de vista estad[slicc hay un de probabilidades de que la tasa real de
desviacin supere al 12.1 porcentaje mayor a la tasi tolerable cl: desviacin del El efecto ms probable deasto ser un
incremento dei nivel del riesgo de control, junto con aumento correspondiente de las pruebas sustantivas de las
afirmaciones respectivas,en los estados financieros. Los resultados de la muestran confirmarn el nivel de planeacin
de la evaluacin del nesgo, slo cuando lasa de desviacin de la menor o igual que la tasa tolerable.
atributos Determinar objetivo de la prueba. Suponga que los auditores desean probar cun eficazmente el cliente coteja Eos informes
de recepcin con las facturasale compras como pane de la autorizacin pago de lus materiales comprados, imeresa
la precisin administrativa de proceso y averiguar si eficientemente el control qtR requiere realizar esta
Tabla de evaluacin de las pruebas de controles con los resultados del muestreo estadsticot desviacin
superior obtenida con un riesgo de 5% de estimar demasiado bajo el riesgo de control
real de desviaciones
Tamao d'
17.6
19.6
15-0
16.4 19.2
50
13.5 15.9
310 CAPTULO 9
FIGURA 9.4
12.5 14.7 16.8 18_8
1714
10.8 14'5 -180
13.6 200
12.7 143 15.9 17,4 18.9
11.4 14.2 15.5 16.g
90 10.3 12,8 15.2 16.4
10.3
95 30,3
1.5 615
tablo
AICFA.
2. Determinar los y rendiciones d desviacin. Los auditores definen Condi.

"iones siguientes respecto a las facturas y su respectivo informe de recepcin: a,
Facturas que no estn soportadas con un documento de recerxin, b: Facturas que
estn soportadas por de recepcin aplicable a Otra.
c. Cualquier diferencia entre la factura y el do:umentoderccepcin respecto a las cantida des
recibidak.
En esta prueba tan slo se requiere el procedimiento dc inspeccionar los documentos y dc
comparar los informes de recepcin eon las
3. Definir /a poblacin o maestrear. El cliente un comprobante con numeracin serial para cada
compra de niatcriales_ El informe de y la factura de compra se adjuntan a cada comprobante.
Por tanto. la unidad muestra! dc la prueba es el comprobante, Como la prueba de controles
se efecta en el Irriodo intergneOiO. poblacin cons[ar de 3 comprobantes de la compra de
materiales durante los primeros IO meses del auditadcw Si en un cieno el anditor determina
que la representacin fisica de la poblacin Clos 3 653 comprobantes) contiene comprobantes
omitidos que deberan estar incluidos en ese deber
4. de evaluOF e/ riesgo y la de desvia cin, auditMes que los errores
cometidos al comparar los informes de con los pedidos de compra afectan a los estados
financieros con pagos excesivos a los prcw veedores y con errores en las compras y las
cuentas por pagar. Planean evaluar cl riesgo dc ccmtrol en nivel bajo tratndose de
afirmaciones referentes a la existencia. la realizaei&-, y valuacin de compras, inventarios y
cuentas por paytr. A patlir de esas consideraciones. auditores seleccionan una tasa tolerable
de desviacin con un de peligro dc demasiado baj el de Control.
5. Eslinta" la tasa esperado de desviacin de la poblacin. En auditoras de los tres aos
anteriores. los auditores observaron que las exeevkiones como las antes descritas prcxluean
tasas de desviacin de 1.2. y l. por tanto. losaudirores seleccionan conservadoramente una
desviacin prevista de 1.5%.
El 311
Otros mtodos por descubrimiento

estadsticos Es en realidad una versin modificada del muestreo de atributos, T'ene por Objeto detectar al
del muestreo menos una desviacin. con un peligro preestablecido de evaluar demasiado bajo el riesgo de
control si la desviacin de la poblacin es mayor que la tasa tolerable especificada. Una aplicacin
de atributos
imponante Consiste en localizar ejemplas de fraude sospechado.
NO puede encontrar una aguja en un pajar. aunque diseado para identificr elementos
312 CAPTULO 9
FIGURA 9.4
auditor/
313
de la Se figura riesgo estipulado evaluar demasiado bajoel riesgo dc control
es Se descubre que el tamao de la muestra es de 66 elementos en la interseccin entre la columna referente una
tasa tolerable desviacin de 7% y e' rengln de una tasa de I .5%. Esta tasi apoya ta evaluacin delmivel planeado
de/ riesgo de control.
7. Seleccionar Io muestro. Como los comprobantes tienen numeracin serial. los auditores deciden emplear un programa
generalizado de compulacin para generar una lista de nmeros aleatorios y seleccionar la muestra de la pmet-w.
8. probar de la muestra. Los auditores procden examinar los comprobantes y los documentos de scparte de cada
de las desviaciones antes definidas. Al realizar la prueba, estarn alertas ante asuntos imprevistos como la
evidencia de fraude.
9. Evalar los resultados de I" Los auditores al evaluarlos tienen slo el nmero de observadas. Sino su Vamos
a explicar tres Con. juntos de circunstancias; a) cl nmcro real de desviaciones es ignal o menor que cl pcrmisi ble;
b) es mayor que cl nmetv permisible: c) una o ms desviaciones observadas conuenen evidencia de una manipulacin
o escape deliberado del control interno.
Primero. sarkinga que no se descubre desviacin alguna. Recuerde que el nmero misible de desviaciones en
la ligur" 94 es uno, Dado que el nrnero de desviaciones (ninguna en este caso) no rebasa al nmero permisible. los
auditores llegarn a la conclusin de que eiiste menos de de i-iekgo de que la des'iacin de la poblhcin sea mayor que
que es e/ nivel tolerable, En este caso resultados de la muestra confirman su nivel planeado de evaluacin del riesgo de
control. En cambio, al utilizar el segundo mtodo yrelerirse a la figura 9,5. con un tamao muestra' de
ms alto es todava menor que el tamao real). los auditores descubren que la tasa superior de desviacin es cuando
no se observa desviacin alguna. Esta lasa confirma el nivel planeado evaluacin del riesgo de control.
Ahora suponga que se 3 desvEiones en la muestra y que ninguna de ellas indica una manipulacin o buda del
control interno. Si los auditores usan el primer meterlo
con que se evalan y que describi antes, como ste rebasa la desviacin permisible concluirn que la tasa Superior
obtenida es anayor que 7%, O si quieren utilizar cl segundo mtodo. pueden recurrir a la figura 9.5 y hallarn que la
tasa superior obtenida de desviacin es A la luz de tale' resultados. debern elevar el nivxl de evaluacin del riesgo de
control en esta rea y aumentar el alcance de las pruebas sustantivas (es decir, disminuir el riesgo de deteccin). El
primer paso preliminar de cualquier nwklilicacin del programa de auditora consiste en investigar la causa la tasa
extremadamente ana de desviacin.
por ltimo. suponga qLk una O msdegviseiones descubiertas por los auditores iruiican una violacin deliberada
de los controles, un posible fraude. En tales circunstancias otros prccmlirnientos de auditoria se vuelven necesarios.
Hay que evaluar cl efecto que la desviacin tiene en financieros y adoptar mtrxios que estn diseados para derectar
el tipo de desviacin observado. En realidad la naturaleza de esta ltima puede ser ms qtw su
Incluir Finalmente, los pasos el fundamento de las conclusiones globales. se anotarn en los
documentos de trabajo de 104 auditores. LX figura es un d.xumento ilustrativo quc contiene los wsultados de esta
prueba de controles. IO mismoque pruebas de otros controles aplicables al ciclo de compras.
relativarnente Si nmero extremadamente ixqueno de desviaciones existe dentro de una poblacin (O. I o
ejemplo). ninguna muestra de tamao razonable ofrece suficiente
Documentacin de los resultados de las pruebas de controles
Scantech, Inc.
Resumen de transacciones de compras
31 de 20X2
Objetivos de la eficacia operativa con que 105 de factum de corn'yas; 2) probar eficacia operativa Con que 'os
procedimientos comparan con las facturas de ta eficacia operativa que los procedimientos
prueban le administrativa de las facturas de cornpra,
poblacin: asientos del registro de facturas correspondientes a los IO primeros mesesdel ao Tamao: 653
314 CAPTULO 9
FIGURA 9.4
dad de muestreo: facturas individuales
odo de seleccin aleatoria: generador de aleatorios
gro de evaltar demasiado bajo el riesgo de control:
parmetros de Resultados de La muestra:
tolerable de esperada de Nmero d

butos probados; desviacion la muestra lograda
y Otros de r
&.epciones coinciden con
la factura de
El precio y datos en la
orden de compra coinciden
la de
Se verific la veracidad
administrativa de la
de compra.
nclusin: los resultados ag:ujyan la de.termtrxin de un nivel bajo de riesgo de control respecto a la existencia la
valuaCin de cgunpras, de inventario y de cuentas pagar.
seguridad deque se halle un ejemplo de desviacin. Con este tipo de muestreo puede garartizar
(Con alto gr:do de confianza) la deteccin dc desviaciones que tsurran con una frecuenc-:_. 0.3 a
El muestreo por descubrimiento sirve primold'almentc paru buscar desviaciones criticas. Er tales
casos, como la Uidencia dc fraude, cualquier tasa de desviacin pocdc resultar intolerable En consecuencia.
los auditotes cuando las descubren pueden abandonar sus procedimientos muestreo y emprender un
examen minucioso de la poblacin. Cuando no las descubren, concbxrn (con el riesgo especificado de
evaluar demasiado bajo el riesgo de contJOI) qtx csa cksvicin no ocune en la tasa tolerable de desviacin.
Para usar el muestreo descubrimiento los auditores deben especificar el peligro deseado de
evaluar demasiado bajo el riesgo de control y la desviacin tolerable en la prueba. Entonces
determinarn el tamao de la muestra recurriendo a una tabla apropiada de muestreo de atributos,
que la tasa de desviacin de la poblacin sea para ilustrar esta de muestreo. suponga
que los auditores tienen motivos para sospechar que alguien est vueparando rdenes
dc compra, informes de recepcin y fac tutas de compra con la intencin dc generar desembolsos
de efectivo para transacciones ficticias de compra. Si se quiere determinar si esto ha sucedido.
bastar localizar un cxynjunto de mentos fraudulentos en archivo de facturas liquidadas Cliente.
Suponga que los auditores desean un riesgo de de que su muestra no detectar un comprobante
fraudulento. si la 'kiblacin contiene ms cuentas fraudulentas. Si los audilores consultan la figura
315
9.4 se darn cuenta de que sevequiere un tamao muestral de 149 con una tasa prevista de
desviacin de la poblacin de porcentaje cero y eon una tasa tolerable de desviwin Suponiendo
que los auditores seleccionan y examinan los 149 comprobantes sin que descubran algunos
fraudulentos. concluirn que hay apenas riesgp de que ms 2% de comprobantes de la poblacin
sean fraudulentos.
que la muestra de auditoria Se Los una muestra pequea. Despus. a partir de los resultados,
d"dirn si I) determinarn cl riesgo de control en el nivel platwado, 2) lo determinarn cn un
nivel ms alto 0 3) examinarn ms elementns para recabar ms datos. Si los resultados de la
muestra no aportan suficiente informacin para adoptar una decisin tajante sobre el control
interno. analizarn Otros elementos y repetirn el prcxeso de decisin hasta las tablas indiquen
que puede llegarse a una decisin respecto al nivel evaluah del riesgo de control.
La ventaja primarla mtodo secuencial consiste en que. con tasas muy bajas de desviaein dc
la [Olacin, tal vez Se requieren tamaos rutuueo; de la muestra en comparacin eon los Olanes
de tamao lijo. He aqui algunas desventajas: el hecho de que tamaos de la nil_rstra ser ms
grandes en poblaciones con tasas moderadas de desviacin; el de extraer muestras en vari:vsetapas
no sea eficiente.
Muestreo no En esle Caso las principales diferencias entre el muestreo estadstico y no estadstico son estadstico de
los pasos para delimitar el de la muestra y evaluar los resultados. Igual que en el muestreo atributos estadstico. los auditores
que Io deben tener en Cuenta el peligro de evaluar demasiado bajos el riesgo control y la tasa tolerable de desviacin
determinan el tamao requerido de la muestra. Pero no es necesario que cuantifiquen eslos factotes. Al evaluar 105
resultados comparan la tasa de desviacin de la 'tulcstra con la tasa Si el tamao de la muestra es adecuado y la desviacin
eg un poco menor gue lu tolerable. generalmente podrn concluir que el peIigo de evaluar demasiado bajo cl riesgo de
control est cn un nivel aceptable. Conforme la tasa de desviacin de la muestra va apmsimndose al nivel tolerable,
disminuirn las probabilidades de que la desviacin de la poblscin sea menor que e' nivel tolerable. auditOR'S deben
utilizar Su exlxricncia profesional para determinar el punto donde el nivel de evaluacin del riesgo de control debe ser
aumentd" por encima del nivel planeado,
Muestreo de auditora para realizar pruebas sustantivas
Este tim de pruebas tienen objeto detectar desviaciones, tanto las atribuibles a error Como a fraude,
que puede haber en los estados financieros. As pues. los planes dc muestleo para las pruebas
sustantivas disean para estimar el importe monetario de las desviaciones en el saldo de una
cuenta, A partir dc los resultados de la muot_ra, los auditores concluirn si hay un riesgo
demasiado alto de enor materia] en el saldo. Los pasos en cuestin se resumen as:
316 CAPTULO 9
. Determinar el objetivo de prueba.
. Lklinir la poblacin y la unidad de muestreo,
3. Seleccionar una tcnicadc muestreo de auditora.
4. Determinar et tamao de la muestra.
. Escoger la muestra.
. probar los de la muestra,
7. Evaluar los resultados de la muestra.
Anotar el procedimiento de muestreo.
Los procedimientcvs estadsticos que suelen utilizarse incluyen los planes de muestreo con
pruebas sustantivas y de Se Centra en planes de clsica_s. especialmente mtodo de medixpor
unidad. En el Apndice YA se ofrece un resumen del mtodo de probabilidad proporcional al tamao.
Riesgo del Como en cl riesgo del muestreo en las pruebas de controles. el del muestreo en las pruebas
sustantivas umbin tiene dos aspectos. a saber;
muestreo en
las pruebas
sustantivas
I. Riesgo de rechazar incorrectameme (riesgo ulfa,l uno cuerna. Es la posibilidad de que resultados
muestrales indiquen que el Saldo de una cuenta contiene un material. cuandL, en realidad no es
as.
2. Riesgo de aceptar (riesgo llera) una cuenta. Es la posibilidad de que resulrados mueslrales
indiquen que el saldo de una cuenta no contiene errores materiales cuando en realidad s tos
contiene.o
Estos riesgos se asemejan a los del muestreo de las pruebas & control. Si auditores Cometen el y
rechazan incorrectamente el saldo una auditora carecer. de eficiencia pues efectuarn ms
procedimientos que finalmente revelarn que el saldo no tenia errores materiales. As pues. sc trata
de un riesgo que no se relaciona con la eficiencia de I'
Su encatia aminora Si los auditores cornetcn el Segundo tipo de error. el de aceptacin inco rrcela.
Per tanto. les preocupa mucho; si no detectan un error material pueden ser acusados : negligencia y
adquirir una grave responsabilidad En la figura 9.7 Se pectos del riesgo del rnuestreo en las pruebas
sustantivas,
Muestreo clsico con variables

El muestreo clsico con variables permite a auditores estimar un cantidad numrica; cjernplo, la
cantidad monetaria del saldo de una cuenta, De ah v,' gran utilidad en la realizacin de pruebas
sustantivas. A categora de la est:mocin de y la estimacin de
Decisin correcta Decisin incorrecta Irie;go

de acefrlacin incorrecta}
de rechazo ant-orrecloi
FIGURA 9.7 La poblacin es:

Riesgo del muestreo en muestra de
tas pruebas sustantivas sustantivas indica: Sin Con errores materiales
poblacin no errores materiales
t.:a poblacin
I materiales
de an ee el diario a ta
I. siguieme incorrecto
Desviacin estndar estimada
riesgo del muestreo

de media Permite a los auditores calcular el valor medio atniitado de los elementos deona JXDbIacin. con por unidad un
Determinacin
la muestra
riesgo especificado del muestreo y la provisin respectiva (precisin) al determinar el valor medio auditado de los elementos
muestrales. estimacin de valor total auditado la mblacicin se Obtiene mulliplicando la media mucstral (valor promedio
auditadode la muestra) por el nmero de elementos de la poblacin, El error proyectado feantidad ms probable de error en
la poblacin) se calcula despus como la diferencia entre el valor total estimado y auditado y el valor en libras del cliente. La
suposicin en que se basa la estimacin de media por unidad es que el valor auditado de la media muestra! representar la
verdadera media dc la poblacin con cieno riesgo fnuestral y con la pmvtsin Itslrctiva.
Control del riesgo Los riesgcxs de una geeptacin y de un rechazo incorrectos se controlan independientemente unos del muestreo de
otros. Por ejemplo. los auditores disenao una muestra que reduce ambos a o que pueden mantener en el riesgo de aceptacin
incorrecta, permitiendo al mismo tiempo que el riesgo de rechazo incorrecto se eleve a 40'* n ms. Al el nivel planeado en el
primer caso, los han de tener en cuenta la evidencia de deben cibtener de lu pnaeba sustantiva. Esto se determina a partir de sus
evaluacicr.s del riesgo tnherente y cl dc control respectoa las afirmaciones que se prueba y a partir dc la evidencia obtenida dc
otras pruebas sustantivas aplicadas a dichas afirmaciones. Ea el Apndice 98 se describe cl prcxeso eon mayor detalle.
Es necesario determinarel riesgo del rechazo incorrecto. Los auditores al estipularlo han de en Cuenta el tiempo y otros
costos que efectuar ms prtxedimientos de auditora, cuando los resultados de la muestra indican errneamente que un saldo conecto
en libros contiene errores estimacin de media por unidad, como en e' muestreo dc atributos, proviSin del riesgo muestral
sirve para controlarlo. La provisin idnea al planear el riesgo de muestreo puede determinarSc con la siguiente frmula:
Error tolerable
Provisin planeada de riesgo del muestreo

Coeficiente de rechazo incorrecto
El error jolerb/e el error monetario mximo que puede existir en lacuentxsin que hga formular esttKIos financieros con errores
matcriales_ Los coeficientes dc riesgo en una tabla como la de la figura 9.8. no los riesgos. seintroducen cn la frmula. Ntese que
tanto stos como los coeficientes varian de modo inverso. es decir. a la disminucin del riesgo corresponde un aumento del coeficiente.
del Los factores incluidos directamente en la frmula del tamao de la muestra en una estimacin de tamao de la media por
unidad son: I tamao de la poblacin. 2 ) riesgo planeado de rechazo incertvcto, 3) muestra variabilidad estimada (desviacin
estndar) entre los valores de los elementos de la poblacin y 4) provisin planeada del riesgo de muestreo. La relacin de estos
factores eon el tamao requerido de la muestra se e3p1zsa mediante
Tamao de la poblacin x Coeficiente de recham Provisin planeada det
Ya explicamos cmo se calcula la mayor pzme de los factores de la frmula. La desviacin estndar de la poblacin de los valores
puede obtenerse calculando la desviacin es-
306 CAPiTU[0 9
nGURA 9.8
Coeficientes de riesgo Nivel aceptable Coeficiente
de riesgo
2.58
20.0 1.28
25 u 0.67 1.15
0.52
0.23
o. 67
tndar de los valores en libros dela poblacin o usando la de los valores auditados que cak Jaron
en la auditoria del ao anterior. Tambin puede estimarse la desviacin estndar do una muestra
piloto de 50 elementos aproximadamente." Los paquetes generalizados de auar toria incluyen
rutinas que estiman esa desviacin estndar de una poblacin ya sea de una muesca piloto o de
los valores en libros de la poblaciw. En la ligur sc resumen el efecto de desviacin estndar, IO
mismo qtk el que otros factores tienen en el tamao requerido dc u
Evaluacin de los que auditores el de la en resultados del muestreo y en una estimacin de

la desviacin estndar de Cuandc muestrales estimacin coincide exactamente con la de la muestra. la provisin
para el nesgo del muestra sine para realizar la evaluacin. Pero rara vez es as, Su estimacin de la desviacin
estndar la poblaci&t suele diferir de la hacen con una muestra subsecuente. Si esto cxurre. la muesz;l
controla ambos riesgos en Su nivel planeado. auditores han subestinuldo o timado la variabilidad de la
poblacin al calcular cl tamao requerido de la muestra. Aunque
HG URA 9.9 Factores que afectan al tamano de la muestra en pruebas sustantivas

Efecto del factor
requerido de la muestra
'Exigencias de los auditores:

Riesgo de Aumnta Disminye de aceptain inconecta Aumenta Dism i nuye tolerable Di
iCaracteristicas de la poblacin:
A omenta
(si lu poblacin es pequea)
"tndar d usarse clsico con variables) Aun nta Aumenta esperado (en caso de de brobabiiidad
proporcional al tamao)
de ta de la desviacin del
Olvida menos el de eon la para

322 CAPTULO 9
El muestre en fa auditcrja
varias tcnicas de ajustar la provisin para los riesgos del muestreo. a continuacin se describe una que
mantiene el riesgo la aceptacin incorrecta en su nivel planeado:
Provisin aj i Astadapara Tamao de de n cta Desviaci la nuestra el riesgo del tal
amao de la muestra
Una vez que auditores calculan la provisin ajustada del riesgo del muestreo. el valor en libros del
cliente se a"epta n rechaza. bkndose en si cae dentra del construido la media de la muestra auditada la
provisin ajustada. Si el valor cae dentro del intervalo, los resultados muestrales apoyarn ta conclusin
de que el saldo de la cuenta es materialmente co En Cambio, si el valor cae dentro del intervalo, los
indicarn que de que el saldo contenga erro.es materiales es demasiado elevado. En ta' caso. los auditores
cern al cliente de que Ajuste el valor en libros a cantidad aceptable o de que aplique ms pruebas a la
poblacin, a fin de dctenninar Con mayor certidumbre si e8istg o no un enor ma-
Ejemplo de I. Determinar el ablenivo de la pruebo. Suponga que los auditores desean probar la existencia
y la valuacin general de cuentas por cobrar registradas en una pequea empresa de
la irnacin de
seriicjos Quieren pmhar su valor en libros confirmando una muestra a travs de la
media por unidad correspondencia directa eon los clientes
2. Definir y lo de LOS registros Cliente Cuen-
tas registradas con un valor total en libras de 250 000. Los auditores creeo que se podr
confirmar el saldo total de las cuentas rendientes. por tanto, utilizan el saldo como unidad
de muestreo y no las transacciones individualc:s que cmnponen el saldo. Las cuentas se
resumen en la figura 9. IO.
3. Escoger una de de LOS auditores han decidido aplicar la de media por unidad.
4. Dererminar el tamao de la muestra. Para calcularla establecer a) el error tolerable de las
cuentas por cobrar, b) los niveles plancados del riesgo muestra} (riesgo de aceptacin
FIGURA 9.10 ABC Cmpany
Poblacin de las Cuentas por cobrar
cuentas por cobrar 31 de diciembre, 20X3
Nmero de Nombre de la cuenta Valor

Aaron, William
Adams- lames
Adams, Susan 82.42
Ahohn. 000 005
Cartlon, Sandra 6500
099 999 Zenith, Mar [ene

300 coo
Valor total en libros 250 000.00
323
Valor
medio de la cuenta'
250
y rechazo incorrectos), c) estimacin de la desviacin estndar de y d) tamao de la
poblacin.
en el del control interno, los que las Cuentas estn incluidas en las 100000 del
diario auxiliar det cliente (la represemacin fisica de la poblacin). Dada la materialidad dc las
cantidades lttonelarias en cuestin, determinan que el tolerable cs El control interno lu existencia
de por co brar y su evaluacin es extremadamente dbila por los auditores determinan el riesgo
de control en el nivl mximo. Adems determinan el riesgo inherente al y nean efectuar slo otras
pruebas suslantivas muy limitadas de estas afirmaciones. En consecuencia, optan por un riesgo del
de aceptacin incorrecta. Planean un riesgo del basndose en el examen de los costos de aplicar
otros procedimientos al rechazar una cuent: incorrectamenve. Con esta inforvnacin y utilizando
coeficientes de riesgo obtenidos figura 9.8, la provisin planeada del riesgo de muestreo se calcula
as:
Error tolerable provisin

planeada del riesgo de muestreo
Coeficiente de rechazo incorrecto
S364
2.00
Para estimar la desviacin estndar la poblacin. los auditows usan un programa genera, lizack)
de computacin y calculan lade los valores en libros las Cuentas individuales de los clientes. El
resultado es SIS.
Con la frmula de tamao muestral. el q ue se requiere puede cal cularse como sigue:
Tamao poblacin Coeficiente de rechuo Desviacin estndar estimada

Tamao de la muestra
Provisin planeada del riesgo de muestreo
10000-0*2.00 *Sis
s200000 S200
5. Seleccionar la muestra. Las cuentas por cobrar provienen de los clientes residenciales sia que Su
tamao vare mucho. Por ello. se decide utilizar una tabla de nmeros aleatortos para escoger
muestra aleatoria no
6. Probar de maestra. Los auditores envan confirmaciones y efectan Otros pn-
wedimientos que juzguen convenientes.
7. Evaluar los resultados de La confirmacin de las 225 cuentas. como se resume en la figura I l.
produce una muestra con un valor auditado medio de Sl por cuenta. La figura 9. I I tambin indica
que su promedioen libros cra S63. Ntese que esta cantid;"-' significa que cl Valor difiere un POCO
del promedio en de la poblacin entera. S62S0. incluido en la figura 9.10. La diferencia de SOSO
por cuenta sedebe al azar y no etnplea directamente en el anlisis dc media por unidad.
En un primer caso. suponga que Vos de la confirmacin indican una desvia cin estndar de
los valores muestra!es auditados de SI 5. puesto que esta desviacin es iguai a la de la planeacin,
324 CAPTULO 9
la provisin ajustada pala el riesgo de la muestra sel igual a la proviSin planeada de S200 000.
Entonces los auditores estiman que cl valor total de la poblacit: es % y que el intervalo de
aceptacin de la muestra equivale a esa cantidad ms o la provisin para el riesgo muestral deS200
(XX). calculado as:
FIGURA 9.11 S180067
Muestra de las ctwntas ABC Co de cuentas
por cobrar por los cobrar
auditor es 31 de diciembre, 20X3
N ntero
de la Nmero Valor de Cuenta Nombre de la cuenta

en libros auditado
000 002 $ 000
Ahtons, Kenneth 43.00
100 92,16
002 200 Bovnton, Willis '2.12 68,50
65.00
oog 8230
Zyen, Chem 92,00
Valor total $13 723,00 '450.oo
Valores medios (valor totalf223 00
Valor estimado y auditado total = Valor medio auditado x Nmero de cuentas

- sol * 100000 cuentas=S6
Intervalo de aptacin Valor estimado y auditadototal Provisin para el riesgo det
muesreo
000
= [55 o Sr,
Como el valor en libios de 250 eae dentro del intervalo aceptable. los resultados de la muestra
indic;ua que la valuacin de las cuentas por cobrar del eliemc no contiene enures materiales,
Sin embargo. asimismo un error que. SC Corno sigue:
Error proyectado valor estimado y auditado total Valor en libros de la poblacin
= 50000 de sobrestimacin
Se la lendlii en cuenta cuando los auditores analicen el total del error posible de los
finnciems_ Adems pueden recomendarle al cliente que corrija las cuentas en se
descubrieron errores. a de que stos Sean que el tolelab'e.
De qu manera evalan los resultados si la desviacin estndar de la muestra no coin
eide cota estimacin? Recurren a la frmula antes descrita para obtener una prcnisin
ajwstada del riesgo de} muestreo. por ejemplo. si la desviacin estndar de los valores
muesnales auditados hubiera equivalido S 16. provisin puede calcularse de la siguiente ma'
para
el riesgo del
Tamao de la racin Coeficiente de Dviacim de lo
1.64 S16)
325
FIGURA 9.12
Intervalo de aceptacin
en una prueba
sustantiva
$6 250 oco se 289
Valor an Lim en libros
ibros de la superor de
de
Siso
Error proyectado
Por tanto, el intervalo de aceptacin sc babriaviaterpretado corno SO SI 89 067 (de 35

910 933 a S6 289067). Como sc aprecia cn la figura 9.12, el valor en libros de; cliente 250
000) tambin cae dentro de este imervalo. Por consiguiente. los resultados muestrales indican
todava que la cucnla no contiene un error matertl,
Igual que cn otros de muestreo. los auditores deberan analizar los cualitativos de errores
que encuentren cn la muestra. "A qu se debieron?" "'Indica traudc alguno de ellosr y "Qu
consecuencias tienen en otras reas de Id auditoria? son preguntas que han de intentar
contestar al evaluar cualicativameme los resultados.
B. Regis/rar los procedimientos del muestreo. En los documentos de trabajo se incluyen siete
pasos anteriores. Io mismo que el criteri que rige las conclusiones globales en los
documentos de trabajo. Se incluir adems una identificacin de las
En IX estimacin de media por unidad se utiliza el valor medio de la muestra como criterio para
estimar et error proyectwln y e] valor total auditado de una poblaci6n. Otras dos opciones.on la
estimacin de diferenci[L; y la de razones. Aunque estrechamente relacionadas entre s. son dos
planes bien diferenciados del muestrax ambos son adecuados en circunstancias ligeramente
distintas
Estimacin Al aplicar la estimacin de diferencias, auditores se sirven de una muestra para Obte ner la
de diferencia promedio entre cl valor auditado y cl valor en libros de los elementos de una poblacin.
La diferencia promedio se calcula dividiendo el error neto de la muestra entre nmero de
diferencias elements de la muestra.' El error proyectida determina multiplicanda la diferencia promedio
y de razones estimada entre el nmero de de la poblacin, ESIO se visualiza as:
Error neto de la muestra
Error proyectado = Elementos de la poblacin
Elementos de muestra
El valor auditado qu Se estim es igual al ea\or en libros dela cuenta ms o menos el enor
proyectado. segn que ste se subestime o se sobrestime.
En la estimacin de razones auditores compuran la razn del error en una muestraeon su valor
en libros y ta proyectan a la poblacin entera.'0 La de los errores es simplemente el error neto de
la mwstra dividido entre el valor en libros Je los elementos. Se CAtiene un: dl error proyectado
multiplicando la estimacin el total Cn libros de poblacin. como Se indica enseguida:
Cn
el Valor y el de
326 CAPTULO 9
en la auditoria
327
Error neto de muestra
Error proyectad Valor en libros de la poblacin
Valor en libros de la muestra
Tambin SC obtienen los mismos resultados empleando el error promedio de la muestra, dividindolo entre
el valor en libros la muestra y multiplicando el valor total en libros dc la poblacin. como indiea aqu:
promedio muestra
Error proyectado Valor libros de
El valor total estimado y auditado equivale al valor en libros de la cuenta ms o menos el enor proyectado.
segn que ste sea una subestimacin o sobrescimacin.
Uso de la estimacin de diferencias y Pazones

Este tipo de tcnicas requieren I) que cada elemento de la poblacin tenga un valor librose2) que un valor
audilado se determine para ellos y 3) que diferencias entre el valor auditada y en libros (discrepancias) sean
relativamente frecuentes. Si la tasa de los emms muy baja, se necesita una grande para obtener un nmero
representativo de las dis, crepancias. Cuando se cumplen requisitos, la estimacin de razones O de diferencias a
menudo es ms eficiente que la de media por unidad.
La estimacin de es muy convenicntc cuando el tamao dc los errores no varia significativamente en
comparacin con el xalor en libros. Esto podra suceder cuando cx:urren errores al azar. independientemente
del tamao dc ILI cuenta
La estimacin de razones se ptefiere cuando e! tamao de los erroress casi profYirciOnI al valor en libms
de las cuentas. Es decir. cuando los grandes contienen ermes imponatyes y los ms pequeos contienen errores
rnenos importantes, Por ejemplo. eslo mdria suceder con las cuentas por cobrar: cabc suponer que las cuentas
vxquexs contengan pequeos errores rios y que las grandes contengan errores monetarios
importantes.
Ejemplo de la Podemos scrVimos de la informacin presentada e" las figuras 9. IO y 9. I I para ilustrar 1,04 estimacin de de de
y de razones, Recurdese que la poblacin Consta diferencias y cuentas con un valor agregado en libros de Sb 250000. La figura
9_11 indica que de razones totales en libros y auditados lu muestra son S 14 respectivamente. LOS auditO calculan Cl tamao
de la aleatoriamente cuentas por mue.S trear y aplican procedimientos dc auditoria para determinar los Saldos eornxtos de las
cuentas. En realidad, las de las frmulas referentes al tamao de muestra;' haran que ste difiriera del obtenido con el mtodo de
por unidad; pero en este seguiremos suponicndo una muestra de 225. como se sintetiza cn la figura 9.1
Estimacin de diferencias
Si se los auditcyes Calcularn que Ja diferencia promedio porelemeto esS2 sobrestimado (S450 + 225
elementos), Al multiplicar S2 por u) cuentas se observa que el error prode Cuentas cobrar es una sobrestimacin
de Se calcula a conti no acin:
Error proyectado Elementos de la

poblacin
225
El valor estimado auditado total dc la cuenta se calcula as:
Valor estimado y auditado total Vaiot en libros de la poblacin proyectada

so 250 = SO 050
Estimacin de
En la estimacin de raiones. con la siguiente los auditoreSestimarn el error proyectado:
328 CAPTULO 9
Error neto dc la muestra
Error proyectado Valor eti libros de la poblacin
Valor en libros de la muesua
S4so
* S62soooo-S198413
Otra opcin Consiste en usar los promedios como sigue:
Error promedio de la muestra x Valoren libros de la proyectado

Valor promedio en libros dc la muestra
413
Dado que el error proyectado indica una sobrestimacin. como se indicwaqu la diferencia resta al valor
en libros para obtener el valor estimado auditado total:
Valor estimado y auditado tc*al = Valor de la poblacin en libros Sobrestimacin proyectada
- 587
Si se subestim cl error proyectado, su imprte habra sido sumado al valor total en libros de la poblacin.
Se cuenta eon frmulas de la estimaci(m de diferencias y razones que permiten calcular una provisin
ajustada para el riesgo del muestrcux con ellas controla cl riesgo del muestreo forma similar al mtodo de
Inedia unidad. Como no las incluimos aqu. anlisis no va del clculo del error proyectado y del valor
estimado auditado lotal_
Muestreo no estadstico aplicado a pruebas sustantivas

Las gm_ndes diferencias entre el nw'"itreo estadstieo y el no estadstico en ls pruebas sustantvas se
centran en los prX'edimientos con que se delimita el tainao de la muestra y geevaln resultados. En cl
00 estadstico auditOTS pueden optar no cuantificar que determinan el tamao de la muestra: aunque
tendrn en cuenta las relaciones das en la figura 9.9. Al evaluar resultados de la muestra, tambin
proyo:tarn u la poblacien los detectados en la meestrac incluirn el riesgo del pero sin que su nivel.
Pueden .plicar un juicio sin ayuda para delimitar el [amao de lu y evaluar resultados: muchos despachos
contables hun aplicado al no estadstico mtcdc estructurados que se fundan en tcnicas estadsticas. As
mejoran la uniformidad de los 'Eferentes al muestro que realizan varios auditoresen la compaa.
Ejemplo En el siguiente ejemplo se ilustra el uso de un plan esuucturado de muestreo no estadstico,
del 1. Defeminar eh objetivo de la prueba. Suponga que las audiiorek van a har una prueba
muestreo no valuacin del inventario y que para ello determina;n los precios de una muestra deelelner,
estadstico
Riesgo de otros prodimientos sustantivos

(mtodos analticos por eiemplo) no logren
detectar un error
Evaluacin del riesgo

inherente y de control
Moderad 0
329
Ligeramente debajo del maimo V

oderad
330 CAPTULO 9
auditora
331
FIGURA 9.13 Factores de znfiabilidad en un plan
de muestreo no estadstico
tos del inventario Cn las facturas de El inventario Consta

2 elementos Con un valor en libros dc S3 000_
2. Definir la poblacin y la de muestren. [A revyesentiWin fisica de la poblacin es un listado de las existencias disynibles al final
del y auditores han decidido que la unidad de muestreo sern los prcxluctos individuales.
3. Elegir una de de Optaron por utilizar un enfoque estructurado en cl muestreo no estadstico.
de para ello frmula,
Valor en libros de la poblacin Factor de confiabilidad Tamao de la muestra
Error tolerable
El de confiabilidad de la frmulse selecciona en una tabla como lade la figura 9.13. Se funda en la evaluacin combinada del riesgo
inherente y de control. asi como en la evaluacin de otros procedimientos importantes que no lograrn detectar un material en las
afirmaciones. Ambos riesgos se determinan en escalas cualitativas desde un riesgo mximo ( hasta un riesgo bajo.
En cl ejemplo que los audiwres han evaluado la combinacin dl riesgo inherente y de ligeramente por debajo del mximo- Tambin
aplicaron procedimientos analticos la cuenta del inventam que presenta un riesgo moderado de no detectar un error material en la
valuacin de esta cuenta. Con estas evaluaciones obtienen un factor de confiabilidad de en la tabla de la figura 9, Si han decidido que
ese' nivel de error tolerable en la cuenta. calcularn asi el tamao de la muestra;
Valor en libros la poblacin Factor de Tamao de [a
Error tolerable
3000 000 2.0

3100 000
60 elementos
5. Seleccionar Aun cuando Sc el mucstJM' noestadstico,los auditores generalmente extraen la un critetio
6. Probar loy elementos de la muestra. Los auditores examinan lasfacturas de los pwvecdores que de los la Suponga que cuenlran dos
productos a los gue Se les fijaron precios inadecuados. IO cual Oligin sobrestimacin tolal de SO en cuenta. Adems, secalcula
que el Valor tO\aI en libros de la muestra es de SI
7. Evaltvr los resultados de 'o muestra. En esta fase los auditores empezarn proyectando a rblacin los errores detectados en la
muestra. Se cuenta con varios mtodos. Sin embargo. casi siempre usan el de ravenes n diferencias explicado eli las pginas 310 a
312. En este ejemplo. que consiste en proyectar los errores, Como advierte a continuacin:
332
Error proyectado Valor cn libros la poblacin

-Sisooo
Una "'ez calculado el nivl proyectado de error en la poblaei6n, los auditores lo compararn con el
niveltolerable. En esta situacin comparan S I S (X)O con S 100 bOO y evalan pmfesionalmente si
existe un riesgo suficientemente bajo de un error material en lu cuenta. Puesto que apenas de (SIS
000 + SIDO 000). seguramente concluirn que el saldo es accpcablc, A medida que el error
proyectado se acerca a] nivel tolerable de la cuenta. habr mayores probabilidades de que
concluyan que el riesgo resulta demasiado alto." En esle caso. no aceptarn que el saldo en el libro
del ciicnte es tnateriajmente conecto y lo cern de que ajuste el valor en libros de que
aplique Otra prueba de auditoria a la pobla-
Tambin hacen una evaluacin cualitativa de los errores descubiertos el' la poblacin para
determinar si *rectan a otros aspectos de la auditoria. Los errores intencionales casi siempre
influyen mas en ella que los errores administrativos_
8. Documentar los praeednicwos de' Los mtodOs no estadsticos que se explicaincluirse en una
manera que Se en los del muestreo estadstico.
Resumen del En este captulo sc exponen los conceptos y los mtodos eon que los auditoresxealizan el muescapitulo tlZO en
la auditora.
I. El muestreo consiste en aplicar un procedimiento de auditora a menos de' 100% de los elementos
de poblacin y en alguna a el!a_
2. Los auditores pueden usar el muestreo estadstico y no estadstico para aplicar prueh{cs a los
controles o realizar pruebas sustantivas. El muesavo estadstico les trrmite medir y controlar riesgo
del muestreo. ste es el riesgo de que los auditores saquen una conclusin incorrecta de los
resultados muestrales. porque la muestra noes representativa de la cin.
3. El muestreo de atributos escl principal tipo de muestreo estadstico en las pruebas de con
una estimacin de las poltica o establecida de
cmlrol imernow
4. E riesgo de muesuvo en las pruebas de control tiene dos aspectos: el riesgo de evaluar demasiado
alto el riesgo de control, que se con la eficiencia de la auditoria; e! riesgo de evaluu-lo demasiado
bajo. que es decisivo por relacionarse con la eficacia de la
5. Los factores principalesgue afectan al tamao muestra' requerido en una muestra de auibu tos
Son tres: cl riesgo de evaluar demasiado bajo el riesgo de control, la tasa tolerable de desviacin y
la tasa esvrrada de desviacin de la
6. El riesgo de un rechazo incorrecto y el de une aceptacin tambin incorrecta son dos aspectos del
riesgo del muestreo en las pmebas sustantivas. El segundo es el ms importante porque auditores
podrn emitir una opinin errnea si aceptan el saldo de una cuenta que conlenga un error
material.
7, Cuando se recurre a un plan de mueslreo clsico con varibles. el tamao requerido la muestra
depende de los siguientes factores: riesgo de una aceptacin incorrecta, de un recha.
333
ue e/ riesgo
zo incorrecto, del emor tolerable en la Cuenta y de la desviacin estndar de sus compo-
8. He aqu los mtodos del muestreo clsico con variables: estimacin de media
unidatL de diferencias y estimacin dc razones,
9. Al los resultados de un de variables, auditores lan intervalo de aceptacin; si el valor en
libros Cae de IO accptan como materialmente correcto. De Io eontrario. acostumbran
efectuar ms pruebas para dcterminar si suido O Si la muestra no fue
IO. Muchos despachos contables aplican procedimienlos estructurados en el muestreo estadstico de pruebas sustantivas. As
aumenta la uniformidad de las decisiones de muestreo que tornan los miembros del personal,
ptos bsicos Comprobante autoriza

explicados y inicial de cumplen diversas soporte donde aplica grupo de
los desen'tV'ts0S en etctivo.
os de relieve Confiabilidad
n el captulo dela de
el de la de la
Errar de muestreo Diferencia la el de ser que de

Si la y Si 'a tasa de dcsviKiaesQt7c_
Error proyectado Estirnaci del error muy
Error tolerable el y de
Cause un error material en
de Han de y los va]oto de una

Se utiliz dg
de
Estimacin de por anidad de promedio

y valor auditado
de Se Casi en
de de los en libros dc los lugar dg la
dc diferencias subgrupos relativamente Va de de cada
Estratificacin I)ividir ura r'

Aumc-n:a la d de al dividiendo valor total dc
El para evsluar la poblacin entera,
Media Valor promedio de un elemento. que se l.
Muestra MegtFa de donde
Muestreo eon un monetario,
la
Muestreo a
de proporcinal al tamao
real poblacin y las de rnueslra. Por real
334
la teora de atributas pate expresar una conclusin en e.vnidades
c.APUL0
Muestreo por descubrimiento Plan que se localiza desviacin. councin gue una
Plan en
'le siguiente dc
Poblacin Campo total de de podra ot'ieoegse una muestra.
riesgo del
Provisin el riesgo del dg
donde dc la
Prueba de dual Sc y de
Representacin fsica de la poblacin de Se de la que existen en poblacin rea). Por ejemplo. los auditores una
la balanza dc
de que la la pob11C.in error
Riesgo de evaluar el riesgo de control Posibilidad de qe ei v *Io' determinado 'tel
de se basc una superior 5 k' eficacia operativa de jos

Riesgo de demasiado bujo el riesgo de de dc basdO
Riesgo de de no
Si la En de
el riesgo de y
contiene
Riesgo no A5pzctos riesgo que
Sino
aleatoria de en igual probabilidad de
Ya muestra.
al
Seleccin Sistemtica lu o dc partida.
q ue
Tasa de desviacin o de a
Tasa esperada de des'laein de la poblacin Estimacion de tas de desviacin, Es

necesaria para el tamal") de la muestra de de
audite* sin la
Preguntas Definir y diferenciar nuu;streoeggd$tico y c' no e.qadstico,

9-2. Describir Indiferencia el riesgo y no avuetreo.
335
E8pIicar siguiente "Lee; auditoicS muesttcat dcbcn determinar yi la
para repaso
9-4. Al paga el
d; se une alcaioria si se aplica ra de-hi'kunente,'

Explique lo que lu y que han de extraer una a sin respuesta.
336
337
CAPTULO 9
Preguntae.
que requieren
anlisis
Se
Se
Adaptado del AICPA'.

338
9.35. El gran
paf. al de la auditoria del de la
el de la con la y
al yal
Caractersticas de poblacin muestra de I. poblacin en relacin

en relacion con la poblacin 2 una de la poblacin 2
Riesgo
aceptacin
bi fi dad tolerable OrreCta
tvus Igual
COSO gea peque, Igual
pequen a bajo
Caso 5 Ms Ms
En indique dei de 3
de la poblacin I en comparw.on con el de 'a rohlacxon 2. S*eceior.e respuesta encre
rido la nuesua de es:

I J Ms gtandc que Ci en
Ms el en la 2,
Un us no de
Pmhel registrado de una de para de
Al en p'ginaS
Je 257 pginas, El
de Valor de y de
en ei senior cl la del
concluy el registrado del era
E'"loaj el muesuee del auditor y la man" en qtR ls tueren evaluados.
9-37. Cathy auditar tos Je VuJusuic.v ja de venta' el y
339
9-38. eslimaein de y de diferencias son ens Oe con variablessuese utilizan
Se pide: o. En qu la dc razones la de
b. Qu S2.f un
Cp.v qnc S.Y3 y dc en el
Bill quiere usar el Io Quiex utilizar un
:l'cnte. total ar tolerable comhnacian nivel y e'
de que
el de 5
la el
un en Estima la
340
en 341
E/ maestreo la auditoria
9-43, El llegar de Una

Ce desviacion a panir de un con fin de "eterrninu si planeado de del riesgo d
Se pide; a. Cuando e/ los deberan in fluir
l) de
3) de poblacin.
b. e' efecto que e] de siguientes
I de riesgo dg
2) tolerable de
Evale de que fllahan autorizacione; en de de La de 2 500 peticiones Je es y cl
d. gue estadstico
(Adaptado
la pane de lwfuncin su de incluye a de In la Su estide 'asa d: pobLwiOn
Se Pide: de una estimacin de qu requeridas?
que que Ce del de desviacin
cakul 4'4, la
cmtzol_ de y un
alca del lu ta'a
desviacin
excede a la tasa
pidieron probar la la
de las de
Su
taso tolerable y pidi
dl 0.2S%)
de
9-45. de del que
a, Cul es elrtivel planeado de "cl riesgo (use la tabla de la pgina 296*
CUE la
de desviacin Si SC incluyeton des'
nivel
et del riesgo de de si 8 el del de
de
de S3 (KW. que el He aqui su muestra:

audituio ptvcndi.v
CAPiTUL0
de nEdia
de
342
9-47. cl PO" la del de por Smith. tiene cpa de SI Lu deh
v un de y ritSgo de
Se a. Calcolar ramano requeric_h1e ia
audilad04jcomcdio
esvimaclOn puntual delacuent. el de la

3) Calcule ajusta&a dei viesgo rnuestre.
Es el de de y de de ha el de toedia y la
Valuxi5n de en lihmsde SI 2,90 de SI 82 riesgo de acep*aeuSn incorrecta del y un
recl'.m.o incorrec:o Con (m de
de un el
poblaein?
9'49. En la auditoriu Potornzu' Ios aoditore,s pwbar Ios costos asigmM]oS 7a bitncs
2 url de
de 52
de
cori de En la e Ips
n, eon Im de muestreo Ins
viesgo del muescreo ai gara el acept.ciOn incorreeta de

de
2) E.sLiLmaciOn
Expliqpe de Inedia vali" de 1a que 1a estimac:in de

en ege caso
"c 'le 41
cl cucstiStL S22
200
El 5
S*20 del de registradas y log una &
E'
suponiendo
la fue
parle del plan diferencia la
, plan del y X'igrO dc riesgo de en
de
9-51. LOS la dese*"
de 82 5,00 La tiene 1 nivgl

en 343
el y dc qw de el de
Una vea, cstudiodo cl plan
Se pide: a Cakzular el tambo muestra,

b. los
Nmero de elementos de la muestra
testal de
u ) Usar de paru el de
2) de diferencias dc ta
e, Coa los n a una o d poblac
9.S2. Los dc u
El SI de se dc el no .tadfhtiuo y
Error loterahie del tic.sgO inherente' V de control

Riesgo eIaGvo a otms procedimientossusuentivos Moderado S pide:
ValM
de: calcule el dc la resultados b) llcgar a
para equipos 953. El

de Min
en la clase Company ao que 33 d de decidi informacin del y l de nivel
de riesgo de de y facturacin, de
anlcnores la companja hah*a el muesqeo servirke del a fin dc tasa poblain y la
muestreo estadstico ee, las prwehas riesgo un bk de
del 20%. pura Lle pospoEet- el del
de la
del para de riesgo de
tarde Se dg erabrque
dc 80 entero que la aproximadamente.
poblacin de pea' el decidi [vara prescindi' ia
opinin.
344
CAPiTUL0
9
en 345
en auditoria 346
muestreo la
Apndice 9A
Muestreo de probabilidad proporcional

al tamao (MPVV)
E' de al una tcnica que aplica lu teora del de total de Cn la
Ha adquirido gian aceptacin fikil y ms que les variahles.
A diferencia de mtodo que definen la poblacin como un grupo de cuentas o de Transacciows. deline
poblacin dinero el valor de la tanto. una de (U) con valor de S2 pobla en S2 SIS elementos (dlares) no de
S
DELIMITACIN DEL TAMAO DE LA MUESTRA

LOS factores que al de la el al tamao I valm de la 2' 4)
error esperado en la y
tamao de la muestra
Valor dc
Error (Error espcrdo Factor de
Algunos de de frmula El cn libros es la cantidad registmda d a
El el monetM'iO que haber en la Sin erar error la
estimacin de a la canadad del en poblacin. calculan a partir de su
anterior y de Cliente. LOS otros f'Klotvs con obtienen tamano de muestra basan en et riesgo
de ta y Se de la 9.14. El
de confiabilidad y el tamao de Por tanto. Si Se desea un riesgo
FiGURA 9.14 Factores de confiabilidad en los errores de la sobrestimacin

Riesgo aceptacin incorrecta
enorei de c
in
1.39
4.75 3 39 2,70 2.14
5.33 4.72 4.28 3.93 3.25 2.66
'0.05 7.76 5.52
9,16 7,27 653 5.43
13.11 10.52 7.43
14.57 11.85 10.54 8.56 8.12 6.67
1600 13,15 10.24 8.53 7.67
17,41 14.44 i 3.00 11.38 10.51 10.31
1879 13_25 12-52 11.39 9,67
20.15 15.4t 14,42 13,66 i3.2 12.47 't.79 10.67
El en auditoria 347
326 CAPITULO 9
FIGURA 9.15 Factores de expansin del error esperado
Riesy de aceptacin intorrecta

dg:' de acept&cin inconecu. utilizar un facvor de confiabilidad de 231. El de expansin
directamente dc la figura El factor en un del de aceptacin incorrata_
CONTROL DEL RIESGO DEL MUESTREO

Igual que en los Con los apropia&y riesgo de la requiere de la Despus
' Obtienen los factores para calcular el tamao de la El riesgo de pot Su estimacin del era'r
lo mediante la probabilidad Con el prog+ito de disminuir el riesgo de un chazo
sV error Si el auditor Io subestima, el 'amao de muesua no ser Io bastanle grande y quiz
para Saldo de es materialmente
MTODO DE SELECCIN DE LA MUESTRA

LOS generalmente ge de selea-in al probabial el se basa en IO mismo
con el intervalo muesraL Este puede as:
& la
Intervalo maestral
S upnga que auditores Van a muestrear 200 de pobl.cin de Cobrar que un dc se calcula que el muestral
es de 500 Un inicial aletorio se y SI el ser elemento Ea sa contengan del Como SC aprecia en figura 9, lb.
Las cuentas de la figura Se consideran 'unidades porque aplicar la FObabilidad muestra no pueden auditar
Slo la Sino que audita: tOta]idad de la Cuenta de factMa a pongamos cl de la de cs factible enviar de un dlu
un "Ido confirmar dc o el .ldo. se al cuentas un valor en igual o mayor que el sern incluidas la En
ejemplo. la Cuenta dc SI sicmprc quedar incluida porque se seleccionan todos dlar.
FIGURA
9.16 proceso de
seleccin mediante
probabilidad
proporcional a la 000
503412
1 700
4217 000
muest'KY Ja
El en auditoria 349
EVALUACIN DE LOS RESULTADOS DE LA MUESTRA
Se la de probabilidad al tamao, una vez la y procedimientos valores de individuales, El
mtodo de evaluacin consiste en calcular un limite superior en el error, que es una estimacin del nivel mximo de errar de la lmite
dos ya cl error proyectado y la provisin el riesgo de Sin embargo. en la prohahilidad pmpo'vional a]
tamao, la provisin tiene precisin bsica y la provisin incremental. Desde el de Vista relaciones describirse de
Pro
Lmite s uverior riesgo muestreo
ectadO
Igual que mtodos puede la estimacin " de la

muy poblacin. El de [a poblacin sc sumando
de u Otra unidad de Asi no
Pero cuando S el de ea
de Si Su cn el intu-valo EJI un que cl
intervalo el error Obtiene multiplicando su porcentaje en Cuenta t:arrv
bin contaminacin) por ei muestra'. por tanto. si se descubre que cuenta un valor ea
viSirv para del
de S un valor auditado de su SAO (S 560) y

(,$40 Despus Se multiplicar el rara de esa
Las tengan saldos que el sirven elementos Cn
que no Seleccionaron. As en las valores libros
Cl Sta de todo el de donde s
El error de de o
cn
que el intervalo La de ese error en
que cuentas con Lm valor cn libros igual o que intervalo maestral se incluirn en la No representan otras seleccionad'" invervalo; el real la
cuenta ser igual al
El siguiente paso al determinar el lmite superior de jos errores consiste en calcular los dos nentes de la provisin para el riesgo del
y la provisin El obtiene por intervalo maestral el de confiabilidad cero ea figura 9.14, la Se i)
en cl las u las con valores en menores que el intervalo del error proyectado. 2) errores
proyectados un increnRntal que se calcula a de confiabilidad de la y 3) las camidades resultantes, La provisin
incremental ser cero cuando no Se encuentren erroresde las cuentas con valores en libros menores que el intervalo muestral.
auditores de los Completar cuantitativa los resultados de la muestra. Cuando descubren errores. ese lmite se obtiene sumando el
error proyeo lado, la precisin bsica y la provisin 00 se erro' alguno en la tru, cl lmite dc Ja precisin
Una Vez calculado el IO comparan con el error tolerable de Si es o igual, por dei nivel especificado del del En cambio. ese nivel.
resulKKIos rntR5rraIes no ofrecen al auditor suficientesegurid*d de que el enoren la poblacin sea ment-r que el nivel tolerable.
EJEMPLO Da MUESTREO DE PROBABILIDAD PROPORCIONAL AL TAMAO
3
350
CAPiTUto 9
Como un riesgo de eptacin cl factor dc en figura 9.14 es y el de 9.15 es I siempre se usa de de la figura 9, 4 para
el la muestra. Con el tamao la y intervalo muestra Se calcularn as:
en de Factor
dc la muestra =
Error tolerable dc
250000 300
964 000
Intervalo en libros de la poblacin Tamao
de la muestra
000
S95 000 (aprox imadamentej
Mediante el
de eugen las efectan
los confirmacin y siguientes:
Valor auditado
s 100 s 90
102 000
basndose en resultados anteriores, el error proyectado. ta precision bsica y provisin incremental

sc la figura 9.13 _
El en auditoria 351
El Clculo del error es Sin sc requieran de tabla. los
de los dos errores se dividiendo el dc stos Cl en libros de la Despus
se el muestral para obtener lado. el de la que contiene e/ de el error
proyectado de Cuenta es igual a su
El segundo elemento del lmite del error la precisin bsica es el factor de confiabilidad cero y el riesgo
aceptacin del la figura 9.14 el intervalo muesual.
FICU RA g. 17 del clculo del lmite superior del error en el muestreo de probabilidad
proporcional al tamao
Error proyectado
superior
Poicent aie In tervalo de
errores
595 000 9500

750
698
52
092
"recisin bsica: = (actor de confiabilidad x ir,'eralo muestra

395000- 285
Incremento proyec tado incremental
4.75 500 S7 125

630 unite erro'; 2 613
352
Inters por el software de

ACL Ltd. un importante de Software de LOS p'Ogramas pueden entre
muchas Otras Cosas de probabilidad proporcional al tamao (conocido de
monetarias). Se incluye enseguida una impresin de los resultados usatdo ACL en
01 problema 'n este apndice;
Confianza; 95%, intervah 95 timite superior

capitulo)
Error mas probable Error proyectado
L [mite superior del error Limite sugwior del error
Ntese que ACL no presenta por separado la provisin incremental. Para obtenerla
restar
16 148.(Zl - $285
OOOm
El en auditoria 353
muestreo la
354
Al lu provisin utilizan los de Con en qua el Estas Se el ms grande hasta la
pequea. multiplicndose p el de conf.abindad al que se uno, de de Ea figura Los factores de 'S y h30 Se
de la figura 9 porque el riesgo del de incorrecta Se seleccion y encontraron dos las cuentas que el COIDO la diferewia
entre sucesivos, Por ejemplo, cl del primer error es 4,75 sea 1.75. Despus se uno para Obtener factor que sc en Caso El
Se Fepite el de los
COHIO Cl superi (S410 886) tolerable los no la Por ajustar la cuenta, expandir la 0 la del informe." En caso, l. solucin ms consistir en persuadir
al para que S102 en la muestra. reducir el limite riOT los errores S308 878 (S410 S102 y permitir a los auditoresaeeptar que cuenta es
Consideraciones al usar el muestreo de probabilidad proporcional al tamao

CAPITULO 9 o con variable&
Ventajas Desventajas
FIGURA 9.18 . tcnica generar> I. Para

Ventajas y el tamao de la muestra
desventajas relativas
menor tamao, cuando la poblacin hay que estimar la
del muestreo clsico
desviacion de contiene la poblacin.
con variables y del
muestreo de ju Los e'ernentos con saldo y en Debe calcularse
probabilidad la desviacin de
proporcional al tamao
M cefo no
u tratamiento para los
e
un fcil
s
ampiiarel 3. muestreo variables
t
{especialmente
r
e tamao 'Je 'a rnestra en caso necesario. Id media por
o unidad' casi siempre debe
c
l y Se una computadr:x-a para
clculos.
"
Muestreo de probabilidad proporcional al tamao
Venta Desvent
Es una tcnica generalmente ms d? p.'a meneiar

subestimadas&
. No e' necesario la dSieiOn los setdos negativos.
de la 2. Ls de la poblacin han de valor en
libros.
Cuara'o se descubren errores, la tcnica
escogen a partir de su cantidad provisin para el
hay pocos la riesgo de
generalmente producir un menortarnaho 4. En Con
de rnueslra. la puede
4. La seleccin de la Tnuestra puede en caso de las tcnicas clsicas.
comenzar que la pobloon entera
dmnible
ventajas de de tienen Si hay un numero de

cantidades registradas y las producirn un dc la
al que Cn I ) las saldos en cero. 2)
El en auditoria 355
Con saldos negMiVoy y despachos usan
esas En la figtua 9 IS las y Clsico y del
al ta mano,
ce 9B
Riesgo de la auditora
Qu ni vel riesgo dc Se admite en prueba sustantiva? En el explico que del nivel y d: en
Esta rc.l;xin SC fnnula del riesgo de la auditoria Sigue:
RA R!
riesgo dc que error material inadvettidO gl de Cuenta y en conexa S.

riesgo inherente , riesgo de un una afirmacin, suponiendo que no existan Eos eoptroles
muestreo la
RC riesgo de control. riesgo que un error materil due pude ocurrir en una afirmxiri n presenida ni por el
RD riesgo de deteccin. riesgo de que precedimicntos auditor error marerial en easo 'k que exista.
Los procedimientos analticos puede" ser vuebas de detalles que usan el muestreo y otros tipos de prue no usan el
Con esta modificacin la frmula revisada es Ja siguiente:
el de los tnninoS la frmula Cn la Siguiente forma para riesgo dc Sustantiva de los

356
R,' , Rcspa
El en auditoria 357
He un que auditorc estn a cn la de del Piensan que el riesgo inherente de esa es 100%, Tras examinar el el
358
ciclo de en un nivel del y de que con que sc afirmacin un de nesgo un material. El nivel
aproximado de riesgo una Reptacin inoarreela se "'Icula *Si:
(0.50)
cgmsiguiente, es necesaria planear 'ma muestra auditora para la prueba sustantiva un riesgo del de
En la prctica. implementar la frmula es muy diticil. pues no es fcil cuantificar te los nivele de riesgo_ Por ella. la mayora
de lasmpresx4 contables han establecido
Sin embargo. cs frmuba que para ilustrar relaciones varias
La indica riesgo de de un estiman el inhetente y el en nivel aplican Otras a la
afirmacin. La riesgo de y de acteetcn un material aceptar un riesgo alto en la prueba tiva dc
Conuuniuakin cuenta
y
Error proyedado
Limite "periOr de la Muestreo de

proporcional Mtodo Ja
de
Muestreo de unidades monetarias Vase 'le I al
Precisin bsica En el wruesueo de probabilidad al de erares ccto el de
multiplicado por ei intervalo
Provisin En el cantidad
Riesgo de los
Riesgo de contml error materialcn una afirmacin. sin queelcotrot interno I'
Riesgo Riesgo de que haga que que una realidad
Riesgo Riesgo de en pcs.

tinentes.
Preguntas y influyen cl una por de problemas de los proporciog.al al

apndices 9A-2. ' 'Cuando Se la el de al
de Exp[igoc
dc la muestra dose en
monetarias o co
un con de 16 de 432 Si
El en auditoria 359
'IO en de c,'
E\pliqor
ae cuyo de 94). que el libros. el porcentaje

9A-7. La de de tres
EE um de uu S20 un descubri que por valor tena dg 82 el

de la
9-9. El Chris Yotk utilav' el de probabilidtKS proporcide y
de Wholesk
Se pide: i.Ct-n-O l dc de de y el de
b. de valor monetario de del de respuesga.
gA-10. LosLaudiuses de Dunbar Ele,inis quieren el rie'go de error material en I valuade un riesgo
_SIV&- haya al del y que Cl nesgo de 80%. un
360
361
CAPiTuL0
362
S Pidit
363
S pide
364
Captulo 10
Efectivo e inversiones
financieras
OBJETIVOS besps de estudiar este capitulo, usted deber sei
Oelerminar los riesgos=de {riesgo inhesense y del.efeaio,y d las inversiones

financieras.
Explicar la naturaleza de los ciclos de ingresos de efectivo V

Indicar y explicar los contioles fundamenra4es de los procesos administrativos
Disear pruebas comunes de con que los auditores soporten los niveles determinados de
control del riesgo sobre las afirmaciones d los estados financieros relacionadas con el eieOivo
las inversiones financieras.
Describir los Objetivos al auditar el efectivo y inversiones financieras.
cmo los disean procedimientos sustantivos de para enfrentar los riesgos de etrot nsaterial
del efectivo y de las inversiones financieras.
En este captulo se describe el mtodO con que auditan el efectivo y las inversiorxs financie
Hemos ambos tipos de activos por Su Cuentas Son de raleza lquida y
frecuentemente ceurren transfesencias entre ellas.
Efectivo
Fuentes y naturaleza El efectivo normalmente cuentas generales. lade nmina, la de caja chica y menor frecuencia la
del efectivo de ahom. Las cuentas generales son de comprobacin y se parecen a que conservan los
individuos. Una cuenta aumenta con las ventaq al contado, con la cie cuentas por cobrar y la
inversin de capital; disminuye con los gastos de negocios. A veces condiciones de un contratode
prstamo bancario estipulan que la cuenta general de la comp& Oa ha de un saldo mnimo.
llamado saldo compensador.
Las cuentas de nmina y de caja chica se conservan en un saldo bajo. Cuando se paga nmina,
Se extrae un de la Cuenta general dcyxitar fondos en la de nmina. La chica se utiliza gustos
muy pequeos y se repnc conforme vaya necesitndose, A menudo los equivalentes de efectivo
se combinan con las cuentas correspondientes pe. crear de activo circulante llamada "efectivo y
LOS
de incluyen fondos del mercado de dinero, certificados de depsito, certificados de ahorros y otros tipos
de depsitos. Cualquier cosa que no pueda convertirse en efectivo en poco clasificarse como
inversin, cuenta por cobrar o pago anticipado y no equivalente de efectiso.
366
La mayor parte de los errores que oeunen en las cuentas anteriores se descubren mediante las
actividades normales de control interno (entre ellas la conciliacin de cuentas bancarias). En cambio. el
riesgo de fraude no detectado aumenta por la naturaleza lquida del efectivo.
Objetivos del He aqu los Objeti"os de la auditora del efectivo:
auditor al auditar
el efectivo Analizar los riesgos inherentes relacionados Con el efectiv, entre ellos los de fraude.
. el cOntrOl las transacciones en efectivo.
3. Verificar la existencia del efectivo registrado.
. la integridad del efectivo registrado.
. Determinar si el cliente tiene riereehos sobre el efectivo registrado.
veracidad global los estados financienxs del cliente, slo si se trata de una cantid(Kl material. .
En ocasiones, los auditores obtienen de un fraude de los empleados a pequea escala_ Una
vez determinado que podra tener un efecto material en los estados financieros. debern estudiar
la situacin junto con los directivos yd comit de auditoria del consejo de administracin antes de
investigarlo ulteriormente. En la reunin se comunica la situacin al Cliente. Se a
auditores acusaciones de negligencia y no Se pierde el tiempo en asuntos que no afectan
materialmente a los estados financieros y que el personal del cliente lesolver mejor.
Casi todos procesos reIaeiOnado con el manejo de efectivo son responsabilidad del
departamento de finanzas bajo la direccin del tesorero: manejar y depositar los ingresos en
efectivo: firmar cheques: invertir el efectivo ocioso: custodiar el efectivo. los valores negociables
y otros activos negociables. Adems. cl departamento de finanzas proncNica las necesidades de
efectivo y celebra convenios financieros a corto y a largo plazo.
Control interno de
En teora. las funciones de los departamentos de finanzas y de contabilidd d&rian inte
hs transacciones en grarse de modo que brinden la seguridad de que:
efectivo
Comprobar la exar"i.'ud adminisrrariva de programas de efectiva,
7. Determinar si son apropiadas la y del efectivo. entre otras cosas los fondos restringidos
(los saldos compensadores los fondos pamamortizacin de obligaciones).
iCunto tiempo de La considera en el trabajo de auditoria dedicado al efectivo y tambin a Otros la auditora se asFCtos. El recuento
de un fondo pequeo de caja chica, que afecta pcxo a la posicin financiededica al efectivo? global de compaa, contribuye poco al
objetivo de expresar una opinin sobre los estados financieros_ Con todo, las auditores le dedican al efectivo ms tiempo de auditora
del que Se justificara dada la cantidad relatiyameote pequea del que aparc' cn cl balance general.
Varias razones explican la importancia tradicional que se concede a las transaccioncScn efectivo.
Obligaciones. ingresos. gastos y la mayor parte de los activos fluyen a travs de la cuentade efectivo. es
decir. sc originan en transacciones al contado O las producen. As pues, su anlisis ayuda a auditores a Otras
de los estados
He aqu Otra razn que explica que le preste tanta atencin: el efectivo es cl ms lquido de los activos
y ofrece la mayor tentacin para corneler robo, desfalco o malversacin. El riesgo inherente es elevado en
los activos lquidos. y los auditores tienden a realizar una investigacin ms exhaustiva en situaciones de
gran riesgo. Una aclaracin: la deteccin de fraude influye en la
I. Todo el efectivo que debera haberse hecibido se recibi realrnente. se registr con precisin y se
deposit al imslante_
2. tos desembolsos de efectivo se efectuaron slopara tos fines autorizados y se registraron
10
Efectivo e inversiones financieras 367
. Se mantienen los saldos de efectivo en un nivel adecuado pero no e';ccsivo. para Io cual se pronostican los ingress y
los pagos rciacionados con las operaciones normales. Por tanto. con anticipacin se conoce l necesidad de obtcncr
prstamos o de invertir el exceso de efectivo.
Hay que estudiar a fondo los procesosde negocios del Cliente para disear tos procedimien tos ms eficientes dc
control. pero algunas directrices generales de buen:rs prcticas en el manejo de efectivo se aplican a todo tipo dc
empresas. podemos resumir as estas directrices que permiten un adecuado control interno sobre el efectivo:
, No permitir que ningn empleado maneje una transaccin de priJEipiO afn.

. Separar el m*nejo del efectivo y la responsabilidad de llevar los ceg[stros correspondientes.
3. Centralizar la recepcin de efectivo en la medida en que lo permita la eficiencia.
4. Registrar oportunamente los en efectivo.
5. Alemar a los clientes para que pidan comprobantes obsenen los totales del registro de efectivo.
. Depositar diariamente los n efectivo.
. todos log desembolsos por Cheque o pot fondos. toados los gastos pegueos que se
hacen con la caja chica.
. Ordenar que las conciliaciones bancarlas sean veparadas por empleadcx que no Se encrguen de emitir cheques ni de
la caja, Un funcionario apropiado ckberia 'evisar de inmediato la conciliacin ya terminada.
9. Pronosticar las entradas y salidas de efectivo e investigar las variaciones reSFcto a las cantidades pronosticadas
rol interno al contado

e los El control de las ventas cn efectivo es muy fuerte cuando dos o rns empleados (generalmente
ngresos en un dependiente y un cajetoi partician en la transa.Tin con el cliente, Las restaurantes y las
cafeteras tienen un cajero situado en el centro que recibe efectivo de los clientes jumo con un
fectivo compro. bante preparado Otro etnplesdo. Los teatros tienen un cajero que vende boletos
prenumerados; los wecoge otro empleado cuando el cliente ingresa. Si los boletos o
comprobantes de venta llevan numeracin serial y si se cuentan todos los nmeros. esa
separacin de responsabilidad ser un medio eficaz para prevenir el fraude.
En muchos establecimientos al degalle, la naturaleza de lbs negocios es tal que un empleado realiza la venta, entrega
la mercanca, recibe efectivo y registra la transacci6m En este caso el robo puede desalentarse utilizando cajas registradoras
o electrnicos en el de venta. Las caractertsticas protectoras de los registros son: l) presentacin visual del monto de la
venta unte. ojos del cliente, 2) un oamptcbante impreso, que se le entregajunlo la mercan ca; 3) acumulacin de un
total encerrado de ventas del da.
Sistemas electrnicos en l pango de renta
Muchas tiendas al detalle utilizan varios tipos de cajas registradoras electrnicas. entre ellLS terminales de A
mcnudo un digitalizador electrnico lee el cdigo universal de productos en cl articulo. El vendedor simplemente explora
cl cdigo paru registrar la venta al precio del artculo, que est almacenado en la cunputdora. As, se aminora
sustancialmente el riesgo dc que registre la venta eon un precio errtteo.
Adems de ofiu--er un slido control sobvc ventas al contado, los sistemas electrnicos pueden programarse para que
efecten otras funciones. Por ejemplo. los registros en lnea pueden verificar el estado crediticio de los clientes de cuenta
corriente. actuali-tar las cuentas cobrar y inventario perpetuo, ofrecer impresiones especialesgue acumulan datos de
por linea de productos. por vendedor. por departamento y tipo de venta.
368
En muchcs compaas manufactureras y mayoriktg los ingresos en efectiVo incluye la recelXin de muchos cheques por
correo, Esto favorece ptxo desfalcos, salvo que a un empleado se le
in
permita recibir y depositar los cheques. adems de registrar en las cuentas de los clientes. A continuacin se describe el control
interno tipico del efectivo que se recibe por co-
La correspondencia se recibe en de eoweo, donde un empleado endos los cheques "para depsito exclusivamente" a la cuenta
la covnpaiifa y prepara una lista de control de los ingresus en efectivo, La lista contiene la cantidad recibida de los clientes y los
identifica nombre o nmero de cuenta. Al contralor se le envia una copia de la lista. Otra copia de sta y de los ing_rvsos en es
enviada al cajero. LOS avisos de envo y la lista de control (adjunta abajo) se envian al encargado de cuentas de las clientes.
Qu controles tienden a evitar que el encargdo de la correspondencia robe el efectivo de varios clientes. que destruya el aviso
de envo y que omit los ingresos incluidos en la lista dc control? Primero. los ingresos son principalmente hechos para compaa.
SegurRk', Si a las Cuentas no se abonan los pagos realizados. el Cliente Se quejar la compaa. Si presenta cheques que respalden
Su afirmacin del pago y si no aparecen en las listas de de la sala de correspondencia. de inmediato la responsabilidad del tobo
recaer en el encargado de la correspondencia.
Los cheques se transfieren al cajero (con una copia de la lista de control quien diariamente tos deposita ntegros en el banco. Se
ejerce control sobre el cajero conciliando las copias control de operaciones en las listas de la sala de correspondencia. con el diario
de ingresos en efectivo y los detalles de los comprobantes de recibidos del hanco.
Las empsas que reciben grandes volmenes de efectivo* travs del correo utiliian un de caja de seguridad para fortalecer el
contrl interno y acelerar el depsito de efectiVo. La caja de seguridad es en realidad un apanado postal contmlado pr el banco de
la cornpaa. saca del apartado la correspondencia varias veces al da, abona en lacuenta de cheques el efectivo recibido y enva un
aviso de recepcin a la El control interno Se prque el banco no tiene acceso a registros contables de ella.
El encargado del mayor deeuentas del cliente introducc lotes los detalles de los ingresos en ta El programa de Computacin un
de transacciones al contado que usa para actualizar cl mayor genera) y cl archivo maestro de las cuentas cobrar. Geneta totales de e
informes de excepcioncs que detallan los numeros invlidos dc cuenta de los clientes o pagos inusuales. El de control de operaciones
realiza los procedimientos manuales de seguimientosobre informes de exczones y sobre las conciliaciones de los totales de Control.
La divisin de responsabilidades. la secuencia de procedimientos y los controles de las ventas a] comado y de la cobranza se
ilustra grficamente en tos diagramas de flujo de sistemas de la Ogura 10.1, en las pginas 340 y 341.
LISTA DE CONTROL
pagador Cliente Impone
X xxx nm.
$$ ss$S$
5 20XX
Suppiy Co. S$$.ss
Pi tol S8
o5.00
cinco dlares y Sin Stores 12654 085.00
nk s$ s$$.ss
Store X xxxxxxxx ss sss,ss
Sg 085.v
CAPTuto 10
FIG U RA Ciclo de ingresos en efectivo
Sala d. Cuentas PO'

de E.aplka
Oe ventas secuencse nurnnca
ara Cap'ura
intacto Cheques
Aviso s de asta de control
Listas da
Choques dg
Avisos de de y
Listas de
Archivado
Transferencia e/eerrnica de fondos
Las instituciones financieras han disenado sistemas de transferencia electrnica de tondos (TEF) que pmcesan las transacciones
relacionadas con los fndns para que los clientes no tengan que pagar en cheque. Los sistemas de intercambio electrnico de
datos, Fi-miten intercambiar informacin entre las computadoras de las compaas. tzanstieren da ms fondos entre las cuentas
bancarias. Ofrecen dos ventajas sobre el uso de cheques: reducen e] flujo de papel: disminuyen los costos y retrasos del Sin
embargo, requieren una amplia gzuna de ecmtroles de las redes de computacin re'acionados el acceso al sistema y captura de
dalos. Requieren asimismo controles de respaldo para cuando un sistema se descomControl interno de En Icoria los
desembolsos en efectivo deberan realizarse por Cheque. por transferencia electrnilos desernbolsos en ea de famdos o.
tratndose de cuentas menores, a partir de los fondos la caja chica efectivo
Comprobacin de desembolsos de
370
La principa/ ventaja dc exigir que los desembolsos se hagan Con cheque consiste en obteJ1er
cvideneiadel beneficiario mediante el endoso del cheque. He aqu otras Ventajas; l) centralizacin
de la autoridad de desembolsar en manos de unos cuantos funcionarios los nicos autori gados
para firmar cheques: 2) registro permanente de desembolsos; 3) disminucin del efectivo
disponihle_
Para garamizar plenamente los bcfietiios del control interno que suponen los cheques, es
indispensable que esten prenurnerados y que no falte ninguno de tos nmeros de la serie. Lxxs
CAPiTuto i o
cheques no emitidos guardarse adecuadamente para evitar robo o mal Los cheques anulados se
perforan para gue no puedan usarse ni archivarse en secuencia regular de cheques pagadok, Las
cantidades monetarias se imprimen en lodos los cheques con la tomputadora o con una mquina
proeCIOra decheques. Esta prctica hace difcil alterar un cheque aumentando su
Los funcionarios autorizados para firmar cheques deberan revisar los documentos que sopon_an
cl pago y perforarlos en el momento de la firma pan evitnr que sean p-:escntados por Segunda Deben
tener control de los cheques hasta cl illonvento de pone'dos en el correo. Normalmente. llegan a sus
ya llenad' y slo falta firma, Para evitar en Io varias estratagemas fraudulentas de falsificacin.
los cheques firmados Sern departamen'0 dc contabilidad que los prepar para su tirma_
Casi todas las que emiten grandes volmenes de cheques utilizan Computadoras o
mquinas firmadoras La firma autorizada ( generalmente la del tesorero' se imprime automli
en cada chc-quc mjcntrus es Si la computadora genera cheques firmadcrs, pueden usarse
Cuentas de artculos, tolaIL% de control y (cuales de caja (conciliadas por el del departamento
de finanzas) para cerciorarse de que los cheques se emi[an slo para los
d.uielnbolsos cn efectivo autorizados, Cuando se la mquina impresora de cheques firma dos. para
placa del facsmil de firma dcbc' sacarse de la mquina y guardarse cuando sla no se
Puede requerirse unaSegunda fin-na manual en los cheques firmados por computadora o por
mquina cuando se Irme de cavidades grand. digamos de SIO en adelante.
La conciliacin de bancarios mensuales indispensable para un buen control interno sobre los
ingresos y los desembolsos ea efectivo. Esto debc hacerlo un enlpleado que no autorice ni registre las
transaccioneg efectivo ni maneje efectivo.Los estados del banco llegan cenados Cad mes ta
evirwiliacin debet ser revisada por el funcionario encar gado de la compaa. quien la aprobar
por escrito.
El sistema dc es un con que se logra un fuerte control interno sobre desembolsos en efectivo.
ofrece la v*uridad de que todos han sido y revi. sados de emitir un cheque. El' este sistema el
depanamento contable se encarga d? reunir apropiada que justifica los desenvholsos en efectivo. Por
ejemplo. antes de rizar el pago de la mercanca. l depanamento de contabilidad 'Cne copias de la
orden de compra. cl informe de recepcin. las facturas del proveedor; determina que esos doce,
coincidan. Una que est seguro de que la transaccin cuenta con los soportes adecuadas, un
empicado prepara [loa icturd que se archiva en un diario segn la fecha en que se realil cl pago
En est acepcin. el comprobante es un hoja que contiene espacio pata poner las iniciales de
loseneargados de varias funcionesde autorizacin. Envre ellas figuran siguientes:
Caso ilustrativo
372
y unrupode elH1ues [kigadcs. con de preparar
urid Se dio de que grum quo M-nrnpahaba
gran constructora no aplico 105 controles
no COtn pleto, No pagados que
de los desembolsos en efectivo, no emitidt
Soportaron de
guaren un deswuinistros cerradura, junto zas
de plstico rnAquina firmadora de cheques los
en una de cerradura. Pese a de los I dlares no
juzgaban mantener Id de n vigilar autorizados ni registrados haban sido pagados eon
de incorporado mquina. muy
de no consigui determinar quin
grandes V no Se conciliar de estados un empleado
V
se entregaron un hangari de tres
e inversiones 373
fec
y sumar las columnas de la factura del proveedor. determinar la concordancia de la factura. de la orden de
compra y el informe de recepcin: reg)strar en la Las transacciones se incluyen en un registro de comprobantes
(que normalmente reemplaza recordatorio de compras) mediante un asiento que carga el aerivo, el pasivo o la
cuenta de y que ahnna Cruentas pagar_ separacin funcin de verificacin aprobacin d CS otro paso para
prevenir y fraude. En la de pago. el comprobante y los documentos soporte extraen del archivo de
'ecoldatorho y c elabora zl se firmo. Ei comprobante. los de soporte y cl cheque (preparado pero sin firma)
se envan al departamento de finanms para su firma.
En sistema computarizado dc comprk la inlGtnaCin referente a las facturas de los proveedores es
introducida por el departamento de contabilidad y la la Compara la orden y la informacin de capturaron 0-
tF3S coincide. la computadora apmbar el pago y automticarnente registrar el comprobante como cuenta
pagar. Las transacciones con ineormstencias no se procesan, sino que se incluyen en un informe de
ekeejxiones para que las revise el grupo de control de operaciones antes de la fecha de vencimiento. la
enmputadora genera un en pago de la factura, Si ella Io firma. no es enviarlo al de de para que mande por
en un bien administrado de tas por pagar es un balance

mensual de los detallados de cuentas por pagar lo Compro
CMI la cuenta de de general. Estas guardan como evidcn Cia la realizacin del
procedimiento y sirven para o fraudes
Los de Cuemo de proveedores se concilian dc inmediato con el mayor de cuentas por pagar o la lista de
comprobantes Se investigan las
En industrias Se dar a se haciendo porcentuales de las facturav En este caso, los auditores se cerciolarll
de que se sigan los procedimientos que que las deducciones se realicen conforme a las condiciones del contrato.
El Funcionamiento de un sistema de comprobantes se ilustra en el diagramaale najo de
10.2.
de/ infemo de
El control interno de pasos hechos con e' tondo de caja chica se logra cuando encargado del fondo revisa
justificacin con que empleados soGcitan el de los gastos rx:quenos hechos en favor de la compaa. El control
ms completo cuando e' encargado de la caja chica solicita reponer el tondo y otro empleado revisa la y
autenticidad de la justificacin: despus perfcna el documento dc para que no sea
Las praebas de autora aplicadas a la caja chica no se en cl saldo de fin de ao, sino en las una O ms
transacciones reposicin sc examinan bantes de caja chica y se verifica secuencia numrica.
A veces los fondos de [a chica se conu:rvan en cuentas tuncarias individuales. Al banco sc por que de
pagaderos a la compaa, Se depositarn exclusivanwntc cheques pata reponer rondo y sacar cheques
pagaderos al banco o al custodia Se prohibe depositar cheques pc13deros a la eompaiha prevenir que los
ingresos en efectivo se destinen a la caja chica. pues ,'iolaria suposicin bsica de desembolsos limitados y dr
Fevisin al momento de reponer el fondo.
374 CAPITULO
Documentos de Los de referentes al efecria-a suelen incluir un diagrama [lujo o una des. auditora para el escrita de los controles.
e inversiones
Tambin utiii74 un cuestionario de control interno. eslrcialefectivo mente en las grandes compaas. En otro documento se
resumirn las pruebas de controles para las transacciones en efectivo la evaluacin del riesgo en La afirmacin de estadm financie.
aqu de trabajo: de hoja de cuentas en bancariws. conciliociones hancarixs. listas de cheques no

cobrados. lista dg cheques investigados. a] cliente para que mejore el control
10
FIGURA 10.2 Diagrama de flujo de un ciclo de desembolsos en efectivo (sistema de comprobantes)

376 CAPITULO
Efectivo
interno y notas concernientes a la presentacin y melacin apropiada del efectivo en el balance general
Cliente.
e inversiones
Auditora del efectivo
LOS siguientes pasos indican el patrn general del trabajo efectuado por los auditores Quando verifican
el efectivcv Por supuesto. la geieecin de las procedimientcss ms idneos en un trabajo depender de I'
naturaleza de los controles implantados y de otras circunstancias.
A. Examinar los riesgos inherentes, entre ellos los de fraude
B. Examinar el control interno del efectivo
I. el interno del efectivo
2. el riesgo de y de y pruebas sustantivas del efecti va.
3. Efec'lu.- de que los auditores considerar como soprtc de la evaluacin de los niveles planeados
del riesgo dc control, entre otras cosas: a. Comprobar mediante y conciliaciones
b. Comparar los detalles de una muestra de listas de los ingresos en efectivo con el diario
correspondiente. los asientos de cuentas cobrar y los comprobantes autentificados de depsito.
C. Cornparar los detalles de una muestra de desembolsos legistradOs en el diario ale pa gos al contado
con los asientos de las cuentas pagar y ls rdenes de compra, con los informes de recvpcin.
las facturas y cheques pagados.
4. el riesgo de control y las efectivo.
C. Aplicar pruebas sustantivas a las transacciones y a los saldos de efectivo
. anlisis de los de efectivo y Con el general.
2. Enviar formularios estndar d confirmacin a las instituciones financieras para verificar las
cantidades en depsito.
3. Enviar formularios de de cuentas (institucin ta) a la fecha del balance general y considerar
necesidad de conciliar la actividad bancaria en los meses adicionales,
4. Obtener un estado bancario dc conc que incluya IaS al menos de Siegc dias
hbiles pws\eriores a la fecha del balance general.
. Contar e indicar el efectivo disponible,
6, Verificzr el corte de los ingresos y de los desembolsos en efectivo por pane del cliente.
7. Analizar las [ransferencias bancaias realizadas en la ltima semana del de la auditora y
en Ea primera semari del ao siguiente.
8. Imestigar los que representan pagos grandes o inusuales a partes relacionadas,
9. Evaluar la presentacin correcta de los estados financieros y la revelacin del efectivo.
En la figura 10.3 se relacionan estas pruebas sustantivas con objetivas primarios de la au
A. Examinar los riesgos inherentes del entre ellos los de fraude

LosTiesgos de error material crecen a la par que el riesgo inherente y el riesgo de control. La mayora
de los riesgos inherentes se relacionan con los riesgos de negociosgue enfrenta la administracin del
cliente. En el rea de efectivo e inve'siones financieras. la administracin se pre particularmente los
riesgos de relativos al posible robo de esos activos liquidos Tamhin es una preocupacin significativa
de los audilores que la mayora de los enores en los activos involucren exageraciones.
10
Caso ilustrativo
un 1 29 y egrores en activos
subvalu&dos_
dos de un anlisis de demardas icxiiciales en centra de conta, Ias
378 CAPITULO
FIGURA 10.3 Obietivos primarios de
Ia auditoria
Ohjetivos de Ias Pruebas sustantivas
principales pruebas anal isis de IOS Saldos de Veracidad administrativa
sustaniivas de efectivo y el mayot general.
transacciones y saldos
el
Verificar el corte de Ias transunones en +ctivo cliente Existencia y derechos
Analiuar Ias transfesencias bancarias que se realizan e! Integridad
final
Investigar
Evraluar estados
en efectivo
AdmS de Ia por Ia elQCtiVO. IOS auditores pudo haber sido sustruda incorrectW1wntc durante el
periodo. aunque al final presenlado forma correcta. Para distingait supongu que el balance gerzual del
cliente contiene 52501")". para I," nuyoria dc losalientes Ias primarios consistencn que IOS errores o cl
fraude L'leen una situacin donde cxagracl efectivo actuaL 2/ disminuyan indebidamcntc el saldou S2SO
(XX).
ai primer riesgo (efectivo un [altante pudo haherse cancelado introduciendo un cheque
fictcio en el electii0 disponible finai del ano y omi(iendo un cheque no cobrado p.oveniente de Ia
conciliaeiOn bancaria de fin de Ntese que Ia omisin pued,e indicar error tiaude. PM esemp'o.
un conta' interno deliciente pucde ocasionar un problema que por error humano el eheque nose ineluy
entre Y aunquc huhiera sido Se Ia dc cheques no cobrados para a camidad
exultra el fraude.
al riexgO efectivo de fin de ser ma. yor. el problema de IOS auditores no en cl en el fraude
y s" en Otra.S Por tanto.
como I cliente efectivo se realizaron cn cl ao?: ,todos 10s pagos fueron debidunacnte y
destinaron a un
He fraude buscar
I. Intereepeidn de ingresos de electivo antes de regtstrarlov

2. Pago de "lateriales no reeibidos
4. exeeSivo a [os empleadOso a empleads

. Pago por gastos personales de funcionanos o de partes relacionadas.
inversiones 379
Basndose en conocimiento del cliente y de su negocio. ls identifican Otrov riesgos administrativos que dan origen a los
380 CAPITULO
mateliaJes. E" algunos les pleocupar SOhfC todo el riesgo de Integridad Por los una privada Quiz a activos ellos) para
minimizar el impuesto la lznta_ Quinis un cliente corra un ricnsgo importante si los eJecutivos tienen cuentas no
registr.%lasen libros para dar En tales eiows. crece el riesgo de que no todo el efectivo se incluya en los registros tirtaneier-
es, En otros casus. la forma en que el cliente cobra el efectivo plantea riesgos inhe'vntes y de negtkios. As. una Organizacin
de caridad qui reciba gran cantidad de fondos en donativos monetarios; esla significa un nesgo inherente de que 'Odas las
donaciones se registrem
Los audi10res identifican riesgos de con las transacciones en efectivo. En tales casos. programas y enntroles con que sc
mitigan los riesgos. delex minando adems si se han instalado los tuenes y dbiles del control intern sua izan 0
intensifican los efectos de estos riesgoq dc fraude.
8. Examinar el control interno del efectivo

t. Conocer el control interno
A/ auditar una empresa pequea, ls auditores preparan una cksci-ipcin escrita de los controles instalados. basndose en
las preguntas hechas al due y a los empleados en la ohservzwin directa. En las compaas grandes suelen utilizar un
diagrama de flujo un cuestionario para describir el control interno. En capitulo 7 explicamos an cueslionarin reflente a los
ingresos en En el cuestionario se pregunta entre "Iras eosa,s. si (exxptuados Exehos con la CAja chica' Se realizan con
Cheques prenumeradns y si cheques anulados se marcan "anulados" y se gurdam Gracias a esgos conrrnles es posible
determinar si todos los desembolscxs rueron regisuados comprobando la secuencia de los cheques emitidosm anulados
duranle el f*ricxlo.
Se preguntan dos en I si estn para firmar
Slo algunos ejecutivas que no tienen acceso a log registros contables ni a los u OirOS que los Cheques presentados para Su
si mente a los una firmados. Elcuestionao de control interno lambin abarca los desembolsos en efectivo para pagar
lammina y los dividendos. mismo que los mtodOs conciliacin bancaria, el diagrama de flujo (u descripcin) interno. sc un
recorrido del istcma_ es decir. siguen algunas en pasos del sistema para determinar si Se prexesan Como se muestra en el
diagrama. El recorrido peruire determinar si e/ Control interno descrito en 'Os de trabajo y
Al verificar su conocimiento de los ciclos de ingresos y desembolsos en electivo. los auditores olxservarn si las
funciones estin separadas y preguntarn quien realiz varias de ellas en cl ao. Revisarn adems varios dtwunv-enlos y
conciliaciones que son importantes el interno de los ingresos desembolsos en efectivo. Tambin revisarn proni. licos O
presupuestos mismo que la evidenci del seguimiento de las desviaciones de ingresos y desembolsos pruebas
proporcionarn informa. cien para determinar en nivel menor del mximo el de conlrol dealgunas afirmaciones de los
estadas financieros.
2. Evaluar el riesgo de control y disear ms pruebas de controles y pruebas sustantivas del efectivo
Una vez que auditores conozcan elaontrol interno de los ingresos y desembolsos en efectivo, determinarn los planeados
del riesgo de en las afirmaciones referentes* la euenta de efectivo, Si necesitan InlOnllaein sobre la eficacia de los controles
para dichos niveles. disean dc control. Al hacerlo. deben decidir cules les permi'ir:in reducir bastante ["S pruehas
sustantivas tendrn que el les dediquen,
Al examinar riesgo con evaluacin del inherente. identifican "lo que IRN1ria salir mal" y hacer que las cuentas de
efectii'O incluyan
materiales, En las figuras 10.4 y 10.5 sedan ejemplos de posibles etrotes dcl efectivo
que pueden identificar en operaciones y en cl del en debilidades del control
interno de los inglesos y desembolsos en efectivo. Una vez identificados y evaluados estos
riesgos. podrn planear pruebas susrantivxs para
FIG URA 10.4 Errores posibles: ingresos en efectivo

381
Descripcin o factores cntml interno que
del error Ejenwlcxs aumentan el riesgo del error
*clivo
para un desflcc de Busencia de divisin de funciones en

ingresos
ficticis de los registros de de
Fra
El no registra las al contado y
desfa'ca el efectivo. Supervisin inadecuada de ls a los
pra que pidan recibo de sus pagos
en eiee'i'0_
dp una
en conciliar rintag del +fecrivo los
registros contrates para
conciliar las cuentas bancarias,
pagos al hechos por cuen!a;

Sin cuentas No se dividen funciones el que
de rfientes. tiene a ingresos en
contador que Tiene a efectivo y log hacen 105 asientos 'OS
ingresos en efectivo desfalca los registros cie cuentas se las
rohrados a dienlesS el que tiene a
correspondientes cuenlasvor inga'50Sm1 y que 'Os
cobrar. teyi<ra-; de por cobrar.
los
de registros con
pago de una cuenta por cobrar. general.
Funcin ineficaz del consejo de

administr.win. del de auditoria o de
ir.greK_vs auditoria interna; el eiemp\o de alta
direccin no
('problenas de corte") en siguiente romo si el ano actual, propicia la
corducta
tico; presin pata la posicih
No anotar ni depositar de inmediato los
en
de la recepcin,
FIGURA 10.5 Errores posHes: desembolsos en efectivo

Dese ripcin Debilidades o del control interno el riesgo
del error del error
382 CAPITULO
una
El contador extiende cheque a si mismo y

Io registra como si hubiera sido emitido
en un proveedor importante.
cheques no revisa ni documentas de
sopode_
Controles ineficaces para facturas

de recepcin los desembolsos >ean
incluyen
aum ri7ados.
ineficaces de codifidacin pueien
andesembclso para pagar una provenir de personal incompelente. de un
que no se han viticos inadecuado cuentas o de ausencia de
y en las compras de controles del ptexzso de pases dl mayor,
y Err
Se igisir Compra se recibe factura del

proveedor de nue.o cuando una copia
de la
Des embolsos no Fraude:

registrados
Junto ingresos en
registrados Control ineficai del mantenimiento de los
depositados' registros y del
empleado escribe y
cobra Sin misma cantidad.
3. Realizar ms pruebas de los controles que los auditores planean incluir en
su evaluacin del riesgo de control
Las pruebas que determinan la eficacia de los controles sirven para evaluar el control interno del
y averiguar si puede corroborarse el ni vel estimado del riesgo de control. Algunas pruebas de controles
se efLx:tan cuando los auditores coraxen el interno del cliente; las describimos hablar de eseprcceso.
Los siguientes son ejemplos de otras pruebas comunes.
a. Comprobar los registros y las conciliaciones contables por repeticin

Para determinar si procedimientos contables del cliente estn funcionando eficientemente, los
auditores aplican pruebas de precisin a los diarios y mayores. En un sistema computarizado. los
asientos en ambos pueden crearse Simultneamente a partir de los mismos documentos fuenle:
pueden optar IX'r utilizar el generalizado para probar la veracidad de los registros contables.
En un sistema manual. la informacin referente a los documentos frente se introduce prime.
un diario; ms tarde se resume y se pasa de diarios a los mayores. Los auditores deben determinar
manualmente si los documentos se introducen cn los diarios, si las columnas dc stos se
sumaron bien y si los datas ge anotaron bien eo los mayores. Tambin pueden optar por probM los
procedimientos Con que el cliente concilia las cuentas del banco
(institucin financiera). Pueden extraer una muestra de efectuadas cn cl ao, indican quin las realiz y repiten el proceso
haciendo referencia a los regisiros contables. a los estados bancarios y a los cheque' cancelados;
383
b. Cornparr los detalles de una muestra de listas de ingresos en efectivo con el cfiario correspondiente,
con los asientos de las cuentas por cobrar y con los comprobantes autentificados de depsito
Uh control interno satisfactorio de los ingresos en efectivo exige depositar la cobranza diaria a tardar al da hbil siguiente. Para tener
la seguridad dc que hayan sido intactos, auditores comparar el detalle de originales de en efectivo distas y cintas de registro de la sala
de correo) can el de los comprobantes de diarios. El de ingresos en efectivo se lista del importe de los cheques individales y del total
de que constituyen los ingresos diarios.
Al comparar los asientos diarios en el diario dc los ingresas en efecti\ro con los depsitos bancarios. puede detectarse tipo fraude
llamado Consiste ocultar un faltante retrasando el registro de los ingresos En la tabla adiunta se ofrcveun ejemplo.
Si el cajero conserva el efectivo cobrado al cliente A. cobro subsecuente al cliente B podr int10ducir*c como abonoa la cuenta
de A _ La eucntadc B se mostrar saldada hasta que el cobro al cliente C se regisue coma abono a B. cuentas Cobrar en conjunto
estarn exagerdas mientras no se reponga el dinero sustrado por el cajero: con un traspaso sensato de la exageracln de una cuenta
por cohrar a otra se evitan las protestas de los clientes que reciben los estados mensuale. El siguiente programa indica cmo se lleva a
cabo el jineteo, En compaiiias donde el cajero tiene acceso a los registros enntahies generales. Ins t',altanles asi crea, dos sido
transferidos a a las cuentas de inventario o a partes de los regislros para
El jineteo se reatin fcilmente cuando el encargado de recibir los cohos ItgiSlra tambin cuentas de los clientes, Como las conoce
bien. le ser regatjvamente fcil incluir un faltante cn una cuenta que difcilmente sc momento
Ingresos Registrado ibido registrados y Ingresos

Fecha d dos
Ab bort
Crane 035
White
Crawtord 823
Millat
065
c. Comparar los detalles de una muestra de los desembolsos registrados en el diario con los asientos de las cuentas por
pagar, con las rdenes de compra, con los informes de recepcin, con las facturas y los cheques pagados
Para un control interno satisfactorio de desembolsos cnctectivo se requieren controles que garanocen que desembolsos se realicen Con
la automacin apropiada. Los en efectivo se comprueban Siguiendo algunas cuentas del diario de pagos en efectivo a documemos
tueme: comprobantes. Ordenes de compr;i. injormes de recerxin. y ebeques pagados. NI examinar esasaiocumemos. auditores frenen
la oportunidad de probar muchos de los controles de en Por darn si comprobantes pagad'h y tos ckxumentosde soporte han sido
perfmdos o cancelados. Tamhln delern-li
Si y lu de las de san ei archivo dc cheques pagados para probar los procedimientos que eg cliente veriftea la secuencia numrica.
384 CAPITULO
4. Reevaluar el riesgo de control y modifica+ las pruebas sustantivas del efectivo
385
Una vez Acrrninados los procedimientos descritos las secciones anteriores. los auditores reevaluan el nivel del riekgo de control de
cada afirmacin dc los financieros referentes al efectivo. Despus deciden qu modificaciones se necesitan en el programa dc I prueba
sustantiya. de lastransaeciones y de los saldos de efectivo
C. Realizar pruebas sustantivas de las transacciones y de los saldos de efectivo

i. Obtener anlisis de los saldos de efectivo y conciliarlos con el mayor general
Los auditores prepara'n o conseguirn un programa que contenga todas las cuentas en efectivo del cliente. Tratndose de efectivo en
lis cuentas bancan;w el programa incluir el banco. cl nmero y tipo de cuenta. el saldo en libros al final del ao En easo necesario. los
auditores seguirn y las Cuentas Con el mayor general.
2. Enviar formularios estndar de confirmacin a las instituciones financieras para Verificar los montos depositados
Uno de los objetivos de los auditores consiste en c0mprobar ciistencia de la cantidad de efectivo que aparece en cl halarwe general.
Una forma de conseguirlo es confirmar los montos depositados y obtener n conciliaciones entre los estadws bancarios y regis
comahles, en la generalidad de las auditorias. las cantidades depositadas se continnan mediante la comunicacin con funcionarios de
instilaciones saldos de cuentas se corroboran eon un formulario como el de la figura 10,6 el depsito y los saidus de prstwuos del
cliente sc incluyen en este formulario estndar de confirmacin, aceptado por la AICPA. la American Bankers Associancn el Bank
Administratian Institute_ La informacin que identifica las cuentas y los prestamos. asi ecgno sus saldos. suele anotarse para ayudarle
a la in,Mituci linanciera a llenarlo. Por tanto. sirve principalmente para corroborar la existencia de informacin Pero Como
puede llevar a o prestamos. ofrece eviderwia sbre la integridod de c'"ltidades incluidas. Aunque el personal de la institucin figutnetera
no investigue los registros. incluir inforrnacin sobre otros depsitos y prestamos que encuentren al realizar la eonfimiaein.
Los detalles de otros acuerdos financieros tamhin s: confirman con las instituciones resenvindoles Cartas de al dc
o a quienes co los auditores pueden enviar un para borar los arreglc de saldos compensadores o de firmantes
autorizados de cheques. EstS formularios se describen detalladamente en el captulo 15.
3. Obtener o preparar conciliaciones de las cuentas bancarias (institucin financiera) a la fecha del balance general y
considerar la necesidad de conciliar la actividad bancaria en otros meses
Pava delemlinar la INHicin de una eampaia l final del Irriodo hay que conciliar el saldo del estado bancario en esa techa el de los
registros contables. Quiz los Miditores no logren iniciar el t raba10 de campo durante algn liernp-o despus de terminado el ao.
Exro prepuranin una conciliacin bancaria a la techa del balance general o verificarn la que elabor el
Si la conciliacin al final del no es necesario duplicar el trbajO, habr examinar a fondo la conciliacin para su'ificar que haya
sido preparada conectarneme. La insde la incluir verificar precisin aritmtica. comparar los Con el estado bancario y ia euenla del
mayor_ investigar la conciliacin de cuentas. irnrxwtancia de un examen d la conciliacin hecha por cl cliente se tnanifiesta en el
siguiente hecho: para cancelar n faltante de basta omitir un de la lista cheques no cobrados o cometiendo intenc.onahnente error de
suma en la conciliacin.
386 CAPITULO
FORMULARIOESTtOARPARACONFm"ARCON NSTlTUC'ONES FlNANClERAS

LAINFORMACINSOBREELSALDODELASCUENTAS
FECHA
0 'ASA DE
~

387
Huy de hacer las conciliaciones bancarias, La ms comn coh siste en comenzar con el del banco y ternunar con un saldo no
388 CAPITULO
{liustado de los registros 0
FIGURA Formulario ( on n ci
389
Efectivo e versiones financieras
contables. El formato Frmite a los auditores registrar los asientos dc ajuste que afecten directamcntc documento
de conciliaciones tutncarias, de modo que e/ saldo final ajustado pueda a la hoja resumen o a la balanza
de comprobacin tratujo.
La verificacin del etectivo en depsito de ninguna manera termina la mecnica de balancear la cuenca
del mayor el estado bancario. La autenticidad de los elementos individuales que constituyen la conciliacin
han de establecerse remitiendo a sus fuentes respectivas. Por ejemplo. el saldo del estado bancurio no se acepta
forma absoluta. sino que se verifica confirmndolo directamente con el baneo_ como se seal en pginas
anteriores. Enseguida explicaremos otros procedimientos dc verificacin a la conciliacin del estado ban
Los auditores deberan investigar los cheques no cobrados durante un ao o ms tiempo. Si no sc cobran
durzmtc periodos prolongados. se debilita el control interno de los desembolsos en efectivo, Cundo eos
empleadossaben que algunos llevan mucho tiempo sin cobrarse y que quiz nunca se cobren. tendrn ta
oportunidad de ocultar un faltante de efectivo eon slo no incluirlos en la conciliacin bancaria, Estas omisiones
aumentarn el saldo de efectivo en depsito y los inducirn a sustraer el monto coneSpondiente_ Se recomienda
al cliente que elimine los cheques que lleven mucho tiemw sin cobrarse un asiento que se cargue a la cuenta de
efectivo y que se abone en sueldos no reclamados u otra cuenta especial de As se el uubap requerido en las
conciliaciones bancarias. adems de disminuir las oportunidades de cometer fraude _
Cuando Se considere dbil el Control interno sobre Io tegistms de los ingresos y desembolsos en efectivo,
lm audilorcs podrn yecurrir a otros procedimientos dc conciliacin. por ejem, PIO. pueden preparar una
prueba de efectivo que. adems de cuanciliar el saldo de la cuenta. concilie transacciones tengan lugar en un
periodo determinado. En la tcnica Sirve para identificar:
a, Los ingresos y los desembolsos en efectivo incluidos en los registros contables. en el estado bamario.
b. depsitos y los desembolsos en efectivo incluidos en el estado bancario. pero no los registros contables ,
c. Los ingresos y desembolsos incluidos en diversas cantidades por el banco y en los registros
Una prueba de efectivo es esencialmente un procedimient para detectar fraudes, que puede emplearse en
cualquier mes del aho.
Una prueba de efectivo que se aplic en el frriodode septiembre se muestra grficatnente en la figura
Ntese que este documento de trabajo est de modo que las columnas primera y ltima concilien el saldo
de efecti%0 det hunco y cl saldo registro contable al inicio
l) y al Enal del periodo de la prueba (Columna 4). Las columnas externas equivalen a las
conciliaciones huncarias mensuales, Las dos columnas de la mitad concilian el registro bancario de depsitos
con el de ingresos en efectivo cliente {Columna 2) el registro bancario de cheques pagados con cl de
desemboLxs en efectivo del cliente (Columna 3).
Ahora concentrrnonos en la fuente de los utilizados en esta conciliacin. Las Cantidades sscgn estado
bancario" se tornan del estado de cuenta al 30 de septiembre. Los renglones subsecuentes de los depsitos.
cheques y otras Cuentas se tomaron de las conciliacio. de agosto y septiembre; las cantidades "Segn libros"
provienen de la cuenta de efectivo del mayor general. del diario de ingresces y del de desembolsos.
4. Obtener un estado bancario de corte, que contenga las transacciones al menos de siete das
hbiles posteriores a la fecha del balance general
El estado bancario de corte es un estado que abarca cierto nmero de das tatwrables (generalmen(e de a IO)
tras el del aho fiscal del cliente. ste le pide al banco que IO prepare y que se lo enve por correo a los auditores.
Sirxe probar lu veracidad de la Conciliacin de las euentas bancarias de la compaa al final del ao. Permite
examinar directamente lws cheques listados como no cobrados y los detalles de los depsitos en trnsito en la
conciliacin de la compaa.

Libro de Auditoria Financieera

Hochgeladen von

Dokumentinformationen

Copyright

Verfügbare Formate

Dieses Dokument teilen

Dokument teilen oder einbetten

Freigabeoptionen

Stufen Sie dieses Dokument als nützlich ein?

Sind diese Inhalte unangemessen?

Copyright:

Verfügbare Formate

Libro de Auditoria Financieera

Hochgeladen von

Copyright:

Verfügbare Formate

Principios

O. Ray Whittington, CIA, CMA, CPA

Kurt Pany, CFA, CPA

Prohibida la reproduccin total o parcial de esta Obra.

Impreso en Mxico Printed in Mexico

6 Planeacin de la auditora: conexin

7 Control interno 212

9 El muestreo en la auditora 288

10 Efectivo e inversiones financieras

Cmo tomar decisiones ticas: un

Pmcedimientos de auditora 128

Alcanee de lbs procedimientos sustmitivos de

Directrices pata preparar los documentos de Resumen del captulo 191

ewndicc I I A Problemas 435 Apndice

Resumen del captulo 622

Informes especiales 639

Semblanza de los autores

Caractersticas clave de la obra

Keystone Computers & Networks, Inc. es el Caso de V de

auditoria en Obra. Esta Se en lu ptesente edicin.

IO. Efectivo c inversiones financiesas Cuentas

17. Informes de los auditores

Casos orientados a la industria

El caso de la indstria de las lineas areas

un de Vez de boleto hasta que el Se registra el vuelo. el

l. Conseguir o preparar anlisis de las cuentas de inversin y de las cuentas de de ganancias y

Ilustraciones, tablas y diagramas de flujo

Resmenes al final de captulo

Conceptos bsicos explicados y puestos de

MATERIAL DE PROBLEMAS AL FINAL DE

Preguntas para repaso

Preguntas que requieren anlisis

Concs:Can 'Ctjvidadcr, y caas. Caynforrae SAS No,

Ejercicios de casos de auditora

Plantillas de hojas de clculo

6C4. En 223 Se incluye de nado Con para Computen & Neluks,

de Po.itej, acro de la & dc local. El cs Lewis de

Instructor's Resource CD-ROM

Instructor's Lecture Guide y Solutions Manual

REFERENCIAS A FUENTES DE AUTORIDAD

Un reconocimiento especial al trahajo de Donald A. Schwartz doctor en derecho y contador pblico

Jeffrey J. Archambault Jongsoo Han

nuestr-a gratitud al doll.

Papel del contador pblico en

Explicarpor qu la socieded exige

Explicar cmo 'os principales organismos profesionales y regulatorios influyen en la profesih

Qu son los servicios de expresin de opinin?

Certificar la informacin significa gamntizar su confiabilidad. En trminosms formales. el

de inegularidades. ni el examen ni la Frmaneciendo un riesgo

tenidos. En la figura I .2 se lesurnen las ues clases de Compromisos de certificacin.

FIGURA 1.2 Compromisos de certificacin

Auditoras de los estados financieros

La evidencia reunida por auditores se centra en Si los estados financieros Se presentan

Ejemplo de la demanda de auditora

Pape/ pblico la economia

Durante la Revolucin Industrial. confomae aumentaba el tamao de Iag empresas manufae

A udirorias de los estados financieros

Auditores de la General Accounting Office

Regulacin profes ional

Perspectiva sobre el American Instintte of Certified Public (A/CPA)

Registrar los despachos contables que auditan a compaas pblicas.

auditoria y se referan primordialmente a los sistemas de contabilidad y de control interno. En aos

Sen'icios de investigacin de fru "des

Firmas con estnictura alterna de prctica