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MONOGRAFA
Licenciado en Contadura
Presenta:
Asesor:
A Dios:
Por haberme brindado toda
esa fortaleza y sabidura que
necesite durante la carrera y A mis padres:
por permitirme concluir esta Gracias por el amor, cario, y
apoyo que nunca me han faltado,
etapa en mi vida.
gracias por creer en m y hacer
de m una gran persona.
A mis abuelitos: Simplemente Gracias porque si
Carmela y Bartolo por ser como tuviera la oportunidad de elegir,
unos segundos padres para m. los elegira a ustedes
Gracias por haberme apoyado a lo nuevamente
largo de mi vida estudiantil,
preocupndose por mi educacin,
as como por todo el amor y A mi hermano:
cario que me brindan siempre. Alex gracias por todo! Por los
abrazos, por las peleas, por tu
Mayita y Esteban a quienes cario y apoyo. Deseo de todo
dedico con todo mi cario este corazn nunca fallarte, y ser
trabajo. Aunque ya no estn aqu siempre un buen ejemplo.
conmigo espero llenarlos de gozo
y satisfaccin donde quiera que
estn.
A mis sinodales:
A mi asesor: CP. Luis Ernesto Cobos
Gracias por todo su tiempo, Escudero y CP. Luis Arturo
dedicacin, paciencia y tolerancia. Contreras Durn. Gracias por su
Por ser m gua y maestro. tiempo y dedicacin, por las
observaciones y buenos consejos
que me brindaron.
A mis amigos:
Esbeidy Dorantes, Tania Torres, A.
Lilia Antonio, Hugo Borja, Ismael A mis maestros:
Fernndez, Guillermo Zavaleta, Mauricio Pavn Pavn
ngel Molina, Pablo Serafn, Jernimo Ricrdez Jimnez
Jovany Martnez, Mireya Romero, Esteban Ricrdez Flores
Carolina Victoria, J. Antonia Manuel G. Gonzlez Burelo
Ortega, Alejandro Zarate, Daniela Eva Luz Espinosa Priego
Joachn, Alejandro Hernndez, Sergio Prez Ortega
Patricia Domnguez, Adalberto Hctor Vargas Merino
Zamudio y a todos aquellos que
hicieron tan especial esta etapa de mi Gracias por todas las enseanzas,
vida. conocimientos, oportunidades y
Gracias por rer y llorar conmigo, lecciones de vida que me
por acompaarme en el camino, regalaron y compartieron
escucharme cuando ms lo necesite y conmigo. Gracias por hacer de m
permitirme escucharlos. Jams los una gran profesionista.
olvidar.
NDICE
RESUMEN .............................................................................................................. 1
INTRODUCCIN .................................................................................................... 2
CAPITULO I.- EL CONTROL INTERNO CONTABLE Y ADMINISTRATIVO .......... 7
1.1.- El control en el contexto del proceso administrativo .................................... 8
1.2Factores que intervienen en la implantacin de un sistema de control ... 13
1.2.1 La estructura organizacional. ........................................................... 14
1.2.2 Racionalizacin de trmites ............................................................. 15
1.2.3 Formalizacin y documentacin de los procesos y procedimientos. 15
1.2.4 Integracin de los procesos de la planeacin y presupuesto ........... 17
1.2.5 Control de gestin y evaluacin de desempeo .............................. 18
1.3 El control interno en las organizaciones.................................................. 19
1.4 Objetivos y elementos del control interno ............................................... 25
1.4.1 Objetivos del control interno............................................................. 25
1.4.2 Elementos del control interno........................................................... 26
1.5 Control interno administrativo y contable. ............................................... 31
1.6 Ventajas y limitaciones del control interno .............................................. 35
1.7 Diseo de un sistema de control interno ................................................. 37
CAPTULO II.- ESTUDIO Y EVALUACION DEL CONTROL INTERNO................ 44
2.1 Evaluacin del control interno ................................................................. 45
2.2 Bases para la evaluacin del control interno ........................................... 48
2.2.1 Evaluacin preliminar....................................................................... 49
2.2.2 Pruebas de cumplimiento y evaluacin final .................................... 50
2.2.3 Comunicacin de situaciones a informar ......................................... 51
2.2.4 Documentacin ................................................................................ 52
2.2.5 Evaluacin de riesgos ...................................................................... 53
2.2.6 Diseo de pruebas de auditora ....................................................... 53
2.2.7 Programa de auditora ..................................................................... 54
2.3 Mtodos para la evaluacin del control interno ....................................... 54
III
2.3.1 Mtodo descriptivo ........................................................................... 55
2.3.2 Mtodo de cuestionarios. ................................................................. 56
2.3.3 Mtodo grfico ................................................................................. 60
2.3.4 Mtodo mixto ................................................................................... 62
2.4 El programa de auditora y la evaluacin del control interno ................... 62
2.5 El informe de diagnstico del control interno .......................................... 63
CAPTULO III.- EL CONTROL INTERNO EN LA PREVENCIN Y DETECCIN
DE FRAUDES ....................................................................................................... 71
3.1 El fraude como conducta antisocial......................................................... 72
3.2 El fraude y su naturaleza ........................................................................ 76
3.3 Fraudes relacionados con la contabilidad ............................................... 82
3.4 El auditor en la deteccin de fraudes ...................................................... 84
3.5 Fraudes tradicionales en las organizaciones. ......................................... 91
CONCLUSIONES.................................................................................................. 97
FUENTES DE INFORMACIN ........................................................................... 101
IV
RESUMEN
1
INTRODUCCIN
El tema a desarrollar en este trabajo est referido al Control Interno como un
mecanismo o sistema que contribuye a la prevencin y deteccin de fraudes, as
como a la proteccin del patrimonio de las organizaciones. La importancia del
control interno en las empresas radica en que ste es el que salvaguarda la
veracidad de la informacin que se genera en los registros contables.
El control como parte del proceso administrativo tiene como objetivo fundamental
verificar si los planes establecidos se han ejecutado con xito, en forma correcta y
eficiente, y en caso de detectar desviaciones de los mismos, ofrecer una base
para adoptar acciones, a fin de corregir desviaciones indeseadas.
3
El control interno se encuentra estructurado por los siguientes elementos: el
ambiente de control, la evaluacin de riesgos, los sistemas de informacin y
comunicacin, los procedimientos de control y la vigilancia. Cada uno de estos
componentes proporciona al control esa seguridad razonable necesaria para el
logro de sus objetivos.
Para que una organizacin opere eficientemente, esta debe contar tanto con un
control interno administrativo como con uno contable; ya que el administrativo
engloba todo lo referente a anlisis, estadsticas, reglamentos o leyes que regulan
a la entidad, as como al mantenimiento y desarrollo del personal. Mientras que el
control interno contable se refiere exclusivamente a la veracidad y confiabilidad de
la informacin financiera o contable.
Los mtodos ms empleados para la evaluacin del control interno son: el mtodo
descriptivo, el mtodo grfico, el mtodo mixto y por ltimo el mtodo de
cuestionarios, el ms comn actualmente. Sin embargo se recomienda el mixto, ya
que es ms completo.
4
Como bien se sabe, cuando examinamos el control interno es necesario se
comunique a la gerencia los resultados, as como que se proporcionen
recomendaciones y sugerencias de lo observado, por tal razn el contador al
haber finalizado su evaluacin deber presentarse un informe de control interno, el
cul contendr comentarios, explicaciones y grficas.
Es importante recalcar las diferentes formas de detectar un fraude, como son las
auditoras internas, auditoras externas y los controles internos; sin embargo hay
que reconocer que tambin se pueden prevenir fcilmente estableciendo los
mecanismos adecuados en la organizacin.
5
definiciones expuestas por algunos autores, los factores que intervienen en la
implantacin de un sistema de control, se estudia la importancia del control interno
en las organizaciones segn su magnitud, se hace un anlisis de su estructura
segn el boletn 3050 de las Normas y Procedimientos de Auditora, sus objetivos,
elementos, el Control Interno Contable y Administrativo, las ventajas y limitaciones
de un sistema de control interno y por ltimo el diseo de un sistema de control
interno.
6
CAPITULO I.- EL CONTROL INTERNO CONTABLE Y
ADMINISTRATIVO
1.1.- El control en el contexto del proceso administrativo.
Para que una empresa opere eficientemente es necesario que quien la administra
realice en forma sistematizada actividades especializadas en materia de
planeacin y control, con la finalidad de aprovechar adecuadamente los recursos
humanos, financieros, econmicos y tcnicos de que dispone la empresa.
8
autoridad, delegando responsabilidades y estableciendo jerarquas para definir las
relaciones de coordinacin que deben existir entre todos los elementos y
funciones que integran a la empresa en su conjunto.
Pero para que una empresa logre operar de la manera ms eficiente, es de suma
importancia que se ejecute la funcin del control, sta consiste en medir y corregir
el desempeo individual y organizacional de la empresa para asegurar que las
actividades ejecutadas se apeguen a lo proyectado o planeado, as como tambin
a los objetivos de la organizacin. Implica medir el desempeo contra las metas y
los planes, muestra donde existen desviaciones con los estndares y ayuda a
corregirlas.
La finalidad del control es fundamentalmente asegurar que los planes tengan xito
al detectar desviaciones de los mismos al ofrecer una base para adoptar acciones,
a fin de corregir desviaciones indeseadas reales o potenciales.
9
2. Verificar el desempeo a intervalos regulares (cada hora, da, semana,
mes, ao, etc.)
Un buen control deja registro histrico impreso para anlisis de largo plazo.
10
El control efectivo es estratgico, no slo operativo. Indica el
comportamiento global a largo plazo; adems ubica el control en los puntos
crticos de la operacin.
Un control efectivo distingue entre sntomas y causas. Esto quiere decir que
el interpretador de la informacin distingue lo que genera el problema de lo
que se manifiesta.
11
Los problemas de hoy derivan de las soluciones de ayer.
12
CONTROL
Definir los
estndares
de
desempeo.
Monitorear el
desempeo.
PLANEAR ORGANIZAR DIRIGIR Comparar el
desempeo
con los
estndares.
Emprender la
accin
correctiva
para
garantizar la
consecucin
de los
objetivos
deseados.
13
1.2.1 La estructura organizacional.
14
1.2.2 Racionalizacin de trmites
15
cuales se basa la organizacin, ya depurados desde el punto de vista
tramitacional.
La razn por la cual la situacin descrita es tan frecuente es porque las reas no
perciben el problema como propio. Se piensa que el control es responsabilidad de
una oficina que lleva este nombre. Por otra parte, la formalizacin y
documentacin de los procesos y procedimientos es percibida por las reas como
una actividad poco rentable para ellas, por cuanto deben gastar tiempo en dar
informacin sin recibir nada a cambio.
16
en una necesidad sentida que, por ende, merece apoyo e inters de la
administracin y dems funcionarios de las reas.
Esta labor supone dos cosas: por una parte, una funcin de planeacin fuerte,
capaz de conciliar los intereses de las reas con los objetivos y las metas de la
organizacin como un todo, realizando los ajustes y complementos necesarios
para lograr que el producto final sea mayor que la suma simple de las partes; por
la otra, la integracin de los procesos de planeacin y programacin presupuestal,
de tal forma que los planes operativos anuales (reflejados en el presupuesto) sean
consistentes con los objetivos y las metas institucionales a mediano y largo plazo.
Como en los casos anteriores, las acciones que se toman en esta materia tienen
una alta rentabilidad en trminos de los resultados sustantivos a los cuales puede
aspirar una organizacin y, por ello, son tiles en el propsito de alcanzar un
sistema de control eficiente.
17
1.2.5 Control de gestin y evaluacin de desempeo.
El xito relativo, que a pesar de los recursos invertidos puedan tener los sistemas
de control de gestin que se implanten en algunas organizaciones, en gran
medida se puede deber a que no estn acompaados de un proceso paralelo de
evaluacin del desempeo personal, a travs del cual se utiliza efectivamente el
producto de los sistemas de control para premiar a los responsables, cuando los
resultados son buenos o para penalizarlos, en el caso contrario.
18
En la mayora de los casos las organizaciones son deficientes e improductivas
porque las respectivas gerencias han enfocado su atencin en la direccin y
coordinacin, dejando de lado la planeacin y el control.
Los mtodos y las medidas que disponga la alta gerencia en los distintos niveles
jerrquicos de la organizacin aseguran, en cierta medida, el uso adecuado de los
recursos, su proteccin y la fiabilidad de la informacin, lo cual, en definitiva,
redunda de manera directa en los resultados finales que se han de obtener.
Este trmino es tan amplio que se presta a diversas interpretaciones, que aunque
en conclusin significan lo mismo, genera diversas definiciones, por lo que en la
siguiente tabla se muestran algunas de ellas, con la finalidad de mostrar opinin
de diferentes autores expertos en el tema.
19
Autor Definicin
El Control Interno comprende el plan de
organizacin y todos los mtodos coordinados y
medidas adoptadas dentro de una empresa,
Instituto Americano de Contadores Pblicos para salvarguardia de sus activos, controlar la
Diplomados exactitud y confiabilidad de sus datos
contables, promover la eficiencia operativa y
alentar la adhesin a las polticas gerenciales
establecidas.
Un sistema de control interno puede definirse
como la coordinacin del sistema de
contabilidad y de los procedimientos de oficina,
GEORGE E. BENNET, Fraud- Its Control de tal manera que el trabajo de un empleado,
Trough, D. Appleton Century Co. Inc., Nueva llevando a cabo sus labores delineadas en una
York. forma independiente, compruebe
continuamente el trabajo de otro empleado,
hasta determinado punto que pueda involucrar
la posibilidad de fraude.
El sistema interno de comprobacin y control
puede explicarse como la distribucin
VICTOR H. STEMPF, La influencia del
apropiada de funciones del personal, de tal
Sistema de Control Interno de comprobacin en
manera que el trabajo de cada empleado pueda
los procedimientos de Auditora, The Journal of
coordinarse y comprobarse
Accountancy, Nueva York, 1930
independientemente del trabajo de otros
empleados.
El control interno implica que los libros y
mtodos de contabilidad, as como la
organizacin en general de un negocio, estn
ROBERT H. MONTGOMERY, Auditing theory establecidos de tal manera, que ninguna de las
and practice The Ronald Press Co., Nueva cuentas o procedimientos se encuentran bajo
York, 1934. control independiente y absoluto de una
persona; sino, por el contrario, el trabajo de un
empleado es complementario del hecho por
otro y que hace una auditora continua de los
20
Autor Definicin
detalles del negocio.
El control interno se refiere a los mtodos y
prcticas de cualquier clase, por medio de los
cuales se coordinan y operan los registros y
VICTOR Z. BRINK, Internal auditing The comprobantes de contabilidad y los
Ronald Press Co., Nueva York, 1941. procedimientos, que afectan su uso, de manera
que la administracin de un negocio obtiene de
la funcin contable la utilidad mxima para su
objetivo de informacin, proteccin y color.
El Control Interno Consiste en un plan
coordinado entre la contabilidad, las funciones
de los empleados y los procedimientos
establecidos, mediante el cual la contabilidad
controla, hasta donde sea posible, las
LUIS V. MANRARA GALAN, Sistema de
operaciones principales del negocio, y el trabajo
Control Interno, Finanzas y Contabilidad,
de los empleados se complementa en tal forma
Mxico, 1944
que ninguno tenga el control absoluto sobre
alguna operacin importante, de modo que no
pueden existir fraudes ni errores a menos que
se confabulen dos o ms empleados para
realizarlo.
21
Autor Definicin
En un sentido ms amplio, el Control Interno es
el sistema por el cual se da efecto a la
administracin de una entidad econmica. En
ese sentido, el trmino administracin se
emplea para designar el conjunto de
Instituto Mexicano de Contadores Pblicos,
actividades necesarias para lograr el objeto de
Examen de Control Interno, Boletn 5 de la
la actividad econmica. Abarca, por lo tanto, las
Comisin de Procedimientos de Auditora,
actividades de direccin, financiamiento,
Mxico, 1957.
promocin, distribucin y consumo de
empresas; sus relaciones pblicas y privadas y
la vigilancia general sobre su patrimonio y
sobre aquellos de quien depende su
conservacin y crecimiento.
Fuente: Definiciones del Control Interno. RUSENAS, Rubn scar. (1999) MANUAL DE
CONTROL INTERNO. Pgs. 14-17
Una vez analizadas las diversas definiciones del control interno, podemos iniciar
con el estudio del impacto de ste dentro de un ente u organizacin. Por lo tanto
podemos decir la siguiente premisa:
22
Es decir, en las microempresas es difcil que llegue a existir un robo o fraude
debido a un mal uso de los recursos; ya que, el propietario como dueo del
negocio es quien cuida de sus propios intereses. Definitivamente el control interno
no debe excluirse por completo, sin embargo su aplicacin resulta ser muy simple
en estos casos.
23
su experiencia, capacidad y proyeccin; pero no (como en muchos casos sucede
en la empresa nacional) en base a confianza previamente verificada.
A efectos expositivos nos centraremos en slo uno de los aspectos. Para tomar
las decisiones y fijar las polticas anteriormente referidas la sede corporativa
necesita contar con cierta informacin sobre la proyeccin futura y el desempeo
presente de la empresa local. Nos estamos refiriendo a presupuestos y sistema
contable, que permita a posteriori comparar el desempeo con lo proyectado y
brinde una representacin lo ms exacta posible de la situacin patrimonial y el
resultado de las operaciones.
24
1.4 Objetivos y elementos del control interno.
Rusenas (1999), clasifica los objetivos del control interno en 2 tipos: mltiples o
amplios, y condensados o resumidos, los cuales se mencionan a continuacin:
Los principales objetivos mltiples que pueden enumerarse son los siguientes:
25
10. Salvaguardar y custodiar los bienes, valores o patrimonio.
3. Eficiencia de operacin.
26
a) Ambiente de Control
27
Funcionamiento del consejo de administracin y sus comits:
28
Influencias externas que afectan las operaciones y prcticas de la entidad.
c) Evaluacin de riesgos
Estos riesgos podrn surgir o cambiar, derivado de circunstancias como las que se
mencionan a continuacin:
29
Nuevas lneas, productos o actividades
Reestructuraciones corporativas
Cambios en procedimientos contables
Personal con mucha antigedad en el puesto
Operaciones en el extranjero
30
El auditor debe evaluar la manera en que la entidad ha aplicado las polticas y
procedimientos, su uniformidad de aplicacin, qu persona las ha llevado a cabo
y, finalmente, basado en dicha evaluacin, concluir si estn operando
efectivamente.
e) La vigilancia
31
Desarrollo y mantenimiento de una lnea funcional de autoridad.
Clara definicin de funciones y responsabilidades, mediante manuales de
funciones y procedimientos para marcar pautas que ayuden a un mejor
funcionamiento.
Un mecanismo de comprobacin interna en la estructura de operacin con
el fin de proveer un funcionamiento eficiente y la mxima proteccin contra
fraudes, despilfarros, abusos, errores e irregularidades.
El mantenimiento, dentro de la organizacin, de la actividad de evaluacin
independiente, representada por la auditora interna a cargo de la
responsabilidad de revisar polticas, disposiciones legales y reglamentarias,
prcticas financieras y operaciones en general como un servicio
constructivo y de proteccin para los niveles de direccin y administracin.
La disposicin de los controles anteriores de tal manera que estimulen y
obtengan una completa y contina participacin de los recursos humanos
de las entidades y de sus habilidades especficas.
32
La exactitud de la informacin: que las operaciones se registren por su
importe correcto, en la cuenta correspondiente y oportunamente.
Segregacin de deberes:
33
Establecimiento de comprobaciones internas y pruebas
independientes: la parte de comprobacin interna consiste en la
disposicin de los controles de las transacciones para que aseguren una
organizacin y un funcionamiento eficientes y para que ofrezcan proteccin
contra fraudes. En el establecimiento de mtodos y procedimientos de
comprobacin interna se tendr en cuenta lo siguiente:
34
revisin de formas y documentos esenciales, circularizaciones,
observaciones fsicas, pruebas de corte de documentos, conciliaciones
de cuentas de control, prcticas de auditora enfocadas a las reas de
alto riesgo en cada entidad para prevenir o reducir los errores o
irregularidades.
35
Mejora el rendimiento y la eficiencia del personal.
36
El requisito usual de que en el establecimiento de los controles se respete
el criterio del costo-beneficioso;
En cuanto al primer factor, debemos tener en cuenta que el costo del control no
puede ser superior al valor de aquello que est sujeto al control. Por lo tanto, si un
control se descarta por no ser, en los trminos explicados, costo-beneficioso
pueden producirse errores o fraudes en aquello que por no ser costo-beneficioso
no se controla.
37
Las regulaciones innecesarias limitan la iniciativa y el grado de innovacin de los
empleados. Es el gerente de la organizacin, con ayuda de sus colaboradores,
quien est llamado a definir y poner en marcha dentro de los parmetros de orden
legal y estatuario, el sistema de control interno que mejor se ajuste a la misin, las
necesidades y la naturaleza de la organizacin.
38
ayude a la administracin de la organizacin a cumplir su obligacin en este
campo.
39
Definicin y cronograma de desarrollo de las herramientas computacionales
y de otra naturaleza que servirn de apoyo en el ejercicio del control
interno.
40
El levantamiento de la informacin de estos procesos y procedimientos debe ser
una responsabilidad de las reas, bajo la premisa de que ellas son las que poseen
la informacin y las que, una vez est operando el sistema, van a recibir los
mayores beneficios,
La cabeza del rea debe liderar el proceso, tomando el tiempo que sea necesario
para analizar los resultados parciales de trabajo y prestando atencin especial a la
identificacin de los puntos de control que deben quedar incluidos en el proceso o
en el procedimiento.
Los tres tipos de control son importantes para el funcionario responsable. Los dos
primeros porque ayudan a controlar el resultado de las operaciones a su cargo y el
ltimo porque le ayuda a cumplir correctamente su responsabilidad legal.
41
Mecanismos e instrumentos de control
Con respecto a ese punto, es importante destacar que para que sean tiles, el
seguimiento y el reporte deben tener un perodo inferior al que se ha definido para
la obtencin de resultados en el proceso objeto de control. El sistema debe
producir informacin oportuna; una contabilidad atrasada, un concepto sobre una
42
actuacin administrativa emitido despus de que sta se haya formalizado, son
elementos muy poco tiles.
Los manuales de control interno son piezas bsicas dentro del sistema. Su
elaboracin debe ser una de las actividades centrales de la oficina de control
interno y debe estar explcitamente contemplado dentro del plan de desarrollo de
la funcin de control interno. Con el fin de facilitar el proceso de actualizacin de
estos manuales, es recomendable adoptar el sistema de hojas intercambiables.
Las actualizaciones se deben producir cada vez que la oficina de control interno,
de comn acuerdo con los empleados responsables, llegue a la conclusin de que
el proceso o procedimiento, o que el mecanismo o instrumento de control utilizado
se deben modificar.
43
CAPTULO II.- ESTUDIO Y EVALUACIN DEL
CONTROL INTERNO
2.1 Evaluacin del control interno
La evaluacin del control interno es la impresin que se fija en la mente del Auditor
respecto de si el control interno es bueno o defectuoso, es decir, si permite la
consecucin plena de sus objetivos o no.
45
Plan de cuentas que indique la finalidad y el uso de cada cuenta.
Observacin personal.
46
Existe un sistema de contabilidad?
47
Qu procedimientos se siguen para determinar el cumplimiento de las
polticas establecidas?
48
la revisin del control interno, sin embargo, se deben considerar cuidadosamente
los cambios en el sistema y sus efectos.
a) Tamao de la entidad
b) Caractersticas de la industria en la que opera
c) Organizacin de la entidad
d) Naturaleza del sistema de contabilidad y de las tcnicas de control
establecidas
e) Problemas especficos del negocio
f) Requisitos legales aplicables
49
(PED) al evaluar la estructura del control interno, la aplicacin de pruebas de
cumplimiento y la evaluacin final del control interno existente en la entidad.
Por lo que el anlisis del riesgo se refiere, es necesario tener presente el Boletn
3030 de las Normas y Procedimientos de Auditora (2007), el cual establece
que, el riesgo de auditora representa la posibilidad de que el auditor pueda dar
una opinin sin salvedades, sobre unos estados financieros que contengan errores
y desviaciones de principios de contabilidad, en exceso a la importancia relativa.
Seala tambin el citado boletn que el riesgo de auditora, est integrado por el
efecto combinado de los tres tipos de riesgos existentes, que son, el riesgo
inherente, el riesgo de control y el riesgo de deteccin.
En consecuencia, para reunir una evidencia satisfactoria que sirva de base para
concluir si los sistemas de control que ha establecido la administracin,
prevendrn o detectarn y corregirn errores potenciales que pudieran tener un
efecto significativo en los estados financieros, se aplican las pruebas de
cumplimiento.
50
Cuando ocurren cambios en el medio ambiente debemos cerciorarnos por
indagacin y observacin e inspeccin de documentacin, que la administracin
de la compaa haya logrado asegurarse que el sistema de control contina
operando eficientemente, esta averiguacin debe hacerse independientemente de
la aplicacin de pruebas de cumplimiento.
51
auditora sobre los saldos o transacciones o de alguna otra manera dentro del
curso de su revisin.
Debe tenerse presente tambin que el juicio del auditor vara en cada trabajo y
est influenciado por la naturaleza y la extensin de los procedimientos de
auditora y otros factores, tales como el tamao de la empresa, su complejidad y la
naturaleza y diversificacin de sus actividades.
2.2.4 Documentacin
52
2.2.5 Evaluacin de riesgos
El citado Boletn 5030 seala que al concluir la evaluacin del control interno al
auditor estar en condiciones de disear las pruebas de auditora tanto de
53
cumplimiento como sustantivas debidamente balanceadas, a travs de las cuales
obtendr los elementos de juicio que le servirn de base para emitir su opinin,
sobre la razonabilidad de los estados financieros de la empresa, por lo que es
conveniente sealar en qu consisten esas dos clases de pruebas: a) una prueba
de cumplimiento, es la comprobacin de que una o ms tcnicas de control interno
estaban en operacin durante el perodo auditado y b) Las pruebas sustantivas
estn diseadas para llegar a la conclusin con respecto a un saldo de una
cuenta, sin importar los controles internos sobre lo flujos de transacciones que se
reflejan en el saldo.
54
Existen cuatro mtodos para efectuar el estudio de control interno: descriptivo, de
cuestionarios, grfico y mixto, los cuales se comentan a continuacin.
Ejemplo:
55
2.3.2 Mtodo de cuestionarios.
Estos cuestionarios se elaboran para cada una de las cuentas o reas por evaluar.
El auditor debe considerar los siguientes aspectos cuanto utilice el mtodo de
cuestionarios:
Tomarlo como un medio y no como un fin, es decir, que en las reas donde
se detecte la deficiencia del control se ample el alcance de los
procedimientos de auditora.
56
El auditor es responsable de obtener personalmente la informacin necesaria para
la evaluacin del control interno de acuerdo con los programas del cuestionario
previamente elaborado.
Para el uso de los cuestionarios se deben tener en cuenta los siguientes pasos:
Ejemplo:
57
RESPUESTAS Comentarios acerca de las
caractersticas negativas.
EVALUACIN DE CONTROL
NO Informacin adicional
INTERNO GENERAL SI NO
APLICA acerca de las
contestaciones positivas.
personas o departamentos sujetos a sus
auditoras?
4. El alcance de la auditora interna es
razonablemente correcto?
5. Los auditores internos se guan por
programas escritos?
6. Rinden reportes escritos los auditores
internos sobre todo el trabajo desarrollado?
7. Todo el personal que tiene puesto de
responsabilidad est convenientemente
afianzado?
8. La empresa sigue la prctica de registrar
todos los ingresos, costos y gastos por medio
de cuentas deudoras y acreedoras, de modo
que la contra-cuenta de una partida de caja
sea siempre cuenta de balance?
9. Todo el personal que tiene puesto de
responsabilidad est obligado a tomar
vacaciones?
10. El personal que disfruta de vacaciones
es sustituido por alguien durante su
ausencia?
11. Las acciones y certificados en Tesorera
estn controlados convenientemente?
12. Las acciones y certificados de
aportacin no usados estn controlados
convenientemente?
13. Son todos los asientos de diario
aprobados por un funcionario autorizado?
14. Se hace una revisin peridica de los
seguros en vigor por algn funcionario
autorizado?
15. Se preparan los estados financieros a
intervalos suficientemente frecuentes y en
58
RESPUESTAS Comentarios acerca de las
caractersticas negativas.
EVALUACIN DE CONTROL
NO Informacin adicional
INTERNO GENERAL SI NO
APLICA acerca de las
contestaciones positivas.
forma tal que atraigan la atencin de la
gerencia sobre:
a) Fluctuaciones en costos, ingresos,
cuentas por cobrar, inventarios
etctera?
b) Variaciones de los presupuestos de
ingresos y gastos?
16.Estn los empleados de contabilidad y
los registros contables de todas las
dependencias de la empresa bajo la
supervisin de los funcionarios principales del
departamento de contabilidad?
17. Se exige a los empleados que
desempean funciones de contabilidad y
tesorera que tomen vacaciones y son sus
tareas desempeadas por otros?
18. Estn todos los asientos de diario
debidamente explicados y adecuadamente
respaldados por los comprobantes relativos?
59
2.3.3 Mtodo grfico.
Ejemplo:
Contabilidad.
Registro de
operacin
60
O bien, utilizando smbolos clave, por ejemplo:
Depto. De
ventas
Si procede
elabora la nota
de crdito
Gerencia verifica
y autoriza
Contabilidad:
nota de crdito.
Copia 2
Nota de Clientes: nota
crdito de crdito
original
Crdito y
cobranzas. N. Verifica en
C. copia 1 almacn y
registra
61
2.3.4 Mtodo mixto
Respecto al alcance en el estudio del control interno existen dos situaciones que
influyen en su determinacin:
62
restantes, complementndose siempre con ratificaciones generales a los aspectos
en los que se profundiza por el conocimiento anterior, o en los que hubieran
mostrado cambios.
63
a) La indicacin de que el propsito de la auditora es el de emitir una opinin
sobre los estados financieros y no el de proporcionar una seguridad del
funcionamiento de la estructura del control interno.
b) Los aspectos considerados como situaciones a informar, y
c) Las restricciones establecidas para la distribucin de tal comunicacin.
a) Cubiertas
b) Carta de presentacin
c) Comentarios, explicaciones y grficas
d) Sugerencias
Cubiertas
a) Nombre de la empresa
b) Denominacin de tratarse de un informe de control interno
c) Fecha o perodo
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d) Nombre y direccin de quin emite el informe.
Carta de presentacin
Estimados seores:
Atentamente
Lugar y Fecha.
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Comentarios, explicaciones y grficas
Sugerencias
a) General
b) Caja y bancos
d) Inventarios
f) Inversin en valores
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h) Compras, recepcin y proveedores
j) Capital social
k) Ventas e ingresos
l) Gastos y costos
O bien:
a) Personal
e) Caja y bancos
f) Inversiones
g) Administracin, etc
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O tambin:
a) Organizacin
b) Procedimientos de contabilidad
c) Aspectos legales
d) Aspectos fiscales
e) Aspectos financieros
Ejemplo de sugerencias:
a) General:
b) De caja y bancos:
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c) De clientes:
d) De activo fijo:
e) De gastos y costos:
f) Sueldos y salarios:
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g) Impuestos:
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CAPTULO III.- EL CONTROL INTERNO EN LA
PREVENCIN Y DETECCIN DE FRAUDES
3.1 El fraude como conducta antisocial.
En este sentido, resulta necesario conocer con detalle el impacto y costo que
tienen este tipo de ilcitos entre las empresas que operan en nuestro pas, pues a
partir de este diagnostico ser ms fcil entender las causas y consecuencias de
este tipo de problemas y las posibles estrategias de prevencin y solucin que
pueden instrumentar las compaas.
Para los romanos, el fraude era el dolo malo: toda astucia, falacia o maquinacin
empleada para engaar, burlar y alucinar a otros. Mientras que en la legislacin
medieval, el fraude se defini como engao, lo que engloba una serie de
conceptos anlogos.
72
Actualmente en Mxico, el Cdigo Penal Federal (2002) en su artculo 386
establece que hay fraude siempre que engaando a uno, o aprovechndose del
error en que ste se halla, se hace ilcitamente una cosa, o se alcanza un lucro
indebido con perjuicio de aquel.
El esquema ms comn de los empleados del ms alto nivel suelen tomar la forma
de alteraciones en los estados financieros (sobre-estimacin de activos,
subestimacin de pasivos, gastos diferidos, registros de ventas antes de tiempo,
sobre-valoracin de inventarios, etc.)
En pocas de crisis las empresas tienden a reducir gastos. Esta medida, que en
principio parece correcta, puede acarrear graves consecuencias. Si la reduccin
de gastos no se realiza de manera planeada se corre el riesgo de que parte de
esta reduccin se realice en a costa de la disminucin de los mecanismos de
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control interno. En consecuencia, se reduce la capacidad de las empresas de
prevenir y detectar irregularidades que eventualmente se puedan convertir en
fraudes.
La experiencia nos indica que en pocas de crisis, los incentivos para que los
individuos cometan fraudes se incrementan. Las personas tienen mayores
presiones para obtener ingresos adicionales y la racionalizacin de ciertas
conductas, como por ejemplo, justificar el uso indebido de cuentas de cheques
suelen tener mayor incidencia. Si estas situaciones se combinan adems con una
deficiente capacidad de control por parte de las empresas, no es difcil pensar que
las oportunidades para que los fraudes se cometan son mayores.
74
El riesgo de fraude puede ser aminorado en un grado razonable si se tienen
mecanismos de control adecuados.
75
inters principal debe estar encaminado a fortalecer una administracin eficaz,
basada en un sistema de control de riesgos que impida el abuso de confianza y
disminuya la probabilidad del error y el engao.
Todas las compaas son susceptibles de padecer algn tipo de fraude. Sin
embargo, se ha visto que la posibilidad de padecer un fraude se reduce
sustancialmente cuando las empresas entienden los riesgos de su propia
operacin y adoptan un programa integral que les ayude a prevenir y detectar a
tiempo posibles irregularidades.
76
En Mxico, en cambio, la conceptuacin genrica del fraude que hace nuestro
Cdigo nos permite afirmar que, en principio, todo engao es delictuoso. En
consecuencia, slo por razones didcticas citaremos a continuacin diversas
ejecutorias que mencionan casos concretos de engaos delictuosos, o bien, que
se refieren a hiptesis en las que no hay engao, ni en consecuencia, delito.
En el fraude, la presencia del dolo exige un fin determinado, una meta precisa, un
dolo especfico en la voluntad del estafador, que es el nimo de lucro, o sea, el
propsito de obtener un provecho econmico.
Los medios engaosos de los que se vale el defraudador pueden ser clasificados
en dos grupos: el de las simples mentiras verbales y el de las mentiras que van
acompaadas por maquinaciones y artificios.
El fraude se comete engaando, medio del que se vale el estafador, pero ste no
puede ser el nico medio del que se vale, sino tambin necesita de un resultado o
77
consecuencia de quien ser estafado, en este caso ese estado subjetivo se trata
del error. En este caso el estafador es la persona activa y el estafado o engaado,
la pasiva.
La persona pasiva estar en error cuando ste cree cierto lo que es falso, cuando
se forma una representacin mental que no corresponde a la realidad, cuando es
llevado por engao a concebir un falso temor de un mal o una falsa esperanza de
un bien.
El acto de disposicin
En Mxico, en el prrafo final del Artculo 386 del Cdigo Penal Federal (2002)
se expresa Cuando el sujeto pasivo del delito entregue la cosa de se trata a virtud
no slo de engao, sino de maquinaciones o artificios que para obtener esa
entrega se hayan empleado
78
El lucro indebido
El nexo causal
En el caso del fraude, existe la situacin de una cadena causal, pues el engao
(conducta), es causa del error, y ste a su vez, es causa del acto de disposicin
(resultado material). De donde resulta que el error reviste una doble naturaleza,
puesto que es efecto del engao y causa del acto de disposicin.
79
La punibilidad o castigo
El fraude es sancionado por nuestra ley penal con penas cuya gravedad aumenta
en relacin con la mayor cuanta del dao patrimonial sufrido por la vctima. Los
lmites que determinaban los escalones de la pena se fijaban mediante la mencin
de diversas cantidades de pesos.
a) Con prisin de tres das a seis meses o de treinta a ciento ochenta das
de multa, cuando el valor de lo defraudado no exceda de diez veces el
salario.
b) Con prisin de seis meses a tres aos y multa de diez a cien veces el
salario, cuando el valor de lo defraudado excediera de diez, pero no de
quinientas veces el salario.
c) Con prisin de tres a doce aos y multa hasta de ciento veinte veces el
salario, si el valor de lo defraudado fuere mayor de quinientas veces el
salario.
El iter criminis
80
la consumacin. En el fraude, se pueden presentar la tentativa inacabada, la
acabada o la frustracin, la tentativa imposible o delito imposible y el desistimiento.
Estaremos frente a una tentativa imposible si, dado el principio de ejecucin, o una
total ejecucin, con nimo de lucro, no se consuma el fraude por falta del bien
jurdico, del objeto material o porque los medios son idneos. La tentativa
imposible no pone en peligro el bien jurdico protegido, y, en consecuencia, no
debe ser sancionada.
Una vez que el defraudador obtiene lucro, el fraude est consumado. Carece de
trascendencia el uso que d el defraudador a los bienes o derechos obtenidos.
Tampoco impide la consumacin el hecho de que activo no logre las finalidades
personales que lo impulsaron a delinquir, tales como realizar un viaje o adquirir un
determinado bien con el producto del delito.
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3.3 Fraudes relacionados con la contabilidad
82
razonable de que los estados financieros estn libres de errores, sean stos
intencionales no.
Malversacin de activos:
83
realizndose por medio de falsificacin de documentos contables o soportes
significativos.
Corrupcin o colusin
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Informantes interno y externos (41%)
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Empleados que no tomas vacaciones.
El control interno tiene baja prioridad, y recibe poco tiempo y atencin por
parte de la alta gerencia.
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Una parte significativa de la compensacin de la alta gerencia est ligada al
desempeo de la empresa.
Compras
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Ventas
Recursos humanos
Contabilidad
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Finanzas
En materia de Prevencin:
89
1. Recursos Humanos
2. Tesorera
3. Informtica
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Define quin tomar el liderazgo
Define el equipo de investigacin
Disea protocolos para el establecimiento de objetivos, prioridades y
alcances
Define protocolos de comunicaciones internas y externas
Disea procedimientos para obtener y proteger evidencia
Aun cuando cada fraude es distinto, hay ciertos lineamientos que se deben seguir
en toda investigacin para elevar las probabilidades de una investigacin exitosa y
la difusin de un mensaje consistente:
91
afectado la economa de miles de familias, naciones e incluso a las bolsas de
valores mas importantes.
Enron
Enron Corporation fue una empresa de energa con sede en Houston, Texas que
empleaba cerca de 21.000 personas hacia mediados de 2001 (antes de su
quiebra).
Enron se constituy en 1985 por la fusin de las empresas Houston Natural Gas e
InterNorth, la fusin fue dirigida por Kenneth Lay, presidente de Houston Natural
Gas. Originalmente se dedic a la transmisin y distribucin de electricidad y gas a
travs de los Estados Unidos, y al desarrollo, construccin y operacin de plantas
de energa, oleoductos, etc. por todo el mundo. Lay propuso para la empresa
fusionada el nombre "Enteron" (EnterOn en CamelCase), sin embargo el nombre
tuvo que ser abreviado a "Enron" por la similitud con la palabra griega para
92
intestino (utilizada para formar palabras como "entrico" la similitud con la
palabra "Enterron").
93
les obliga a extenderse en sus pruebas antes de emitir una opinin que avale la
informacin presentada en los estados financieros.
Parmalat
La empresa emita ttulos de deuda que compraban los inversores porque tenan
buena calificacin y el dinero recaudado era derivado a una sociedad puente
desde donde se hicieron otros manejos "en negro" : transferencias a otras
sociedades del grupo, cuentas "off-shore", etc. Para lograrlo, el grupo no dud en
falsificar documentos contables.
El tercer de nivel de control que fall fue el de los contadores; primero Grant
Thornton y despus Deloitte puesto que la ley italiana exige el cambio de auditores
transcurrido determinados plazos.
94
Grant Thornton siempre certific la documentacin contable sin problema alguno
estando involucrada en el caso como partcipe necesaria del delito incriminado.
Existi un dao para el ahorro pblico porque los bancos colocaron bonos basura
y participaron de la mentira de Parmalat, inclusive bancos extranjeros.
Madoff
Bernard Madoff fue presidente de una de las firmas, la cual lleva su nombre, ms
importantes de Wall Street. Dicho fraude se estima en unos 50,000 millones de
dlares, el mayor fraude de la historia. Bancos como los que conocemos aqu en
Mxico, Santander o BBVA, fueron vctimas de este fraude. Hubo denuncias en
1999 sobre este tipo de situacin y las autoridades de E.U.A no detectaron
problemas e hicieron caso omiso a las denuncias contra Madoff, tal vez porque
creyeron que Bernard Madoff, representante de fortuna en esos tiempos, no fuera
capaz de hacer algo as.
95
Stanford
96
CONCLUSIONES
Un adecuado manejo de las organizaciones requiere que en su administracin se
lleven a cabo acciones de planeacin, organizacin, direccin y control, es decir,
que observen cada una de las fases del proceso administrativo. La omisin de una
de las fases, sin lugar a dudas, repercutir en resultados no deseados.
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Ahora bien, es importante mencionar que algunas de las ventajas al implantar un
sistema de control son el mejoramiento constante tanto del rendimiento como de la
eficiencia del personal, el prevenir o descubrir errores y fraudes, establecer pautas
para corregir desviaciones, as como ahorrar tiempo al evitar errores. Sin embargo
esto, tambin tiene sus limitantes, como por ejemplo: tener en cuenta que el costo
no puede ser superior al valor de aquello que est sujeto al control.
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cuestionarios, el ms comn actualmente. Sin embargo se recomienda el mixto, ya
que es ms completo.
Todas las compaas son susceptibles de padecer algn tipo de fraude. Sin
embargo, se ha visto que la posibilidad de padecer un fraude se reduce
sustancialmente cuando las empresas entienden los riesgos de su propia
operacin y adoptan un programa integral que les ayude a prevenir y detectar a
tiempo posibles irregularidades.
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FUENTES DE INFORMACIN
DEL VALLE NORIEGA, Jaime y ALVAREZ DEL CAMPO, Alberto. (1994) TEMAS
PRCTICOS DE AUDITORIA: INFORME DE SUGERENCIAS SOBRE
CONTROL INTERNO. 2 Edicin. Dofiscal Editores, S. A. de C. V. Mxico.
101
MNDEVIL ESCALANTE, Vctor Manuel. (2002). ELEMENTOS DE AUDITORIA.
5 Edicin. International Thompson Editores, S. A. de C. V. Mxico.
102