IV rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV

Contenido
InformE especial Anlisis del costovolumen-utilidad y margen de contribucin IV-1
NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones desconti-
aplicacin prctica nuadas (Parte final) IV-6
Casustica relacionada con la NIC 41 Agricultura (Parte I) IV-9
NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones
Discontinuadas (Parte final) IV-11

Anlisis del costovolumen-utilidad y margen de

contribucin

Informe Especial
mayora de las decisiones de la administracin que se relacionan
Ficha Tcnica con las operaciones (ya sea directa o indirectamente) se basa,
Autor : CPCC Isidro Chambergo Guillermo
de algn modo, en el conocimiento de los componentes fijo
y variable del costo. En el recuadro N. 1 se ilustra un estado
Ttulo : Anlisis del costo-volumen-utilidad y margen de contribucin simplificado del margen de contribucin. Para fines ilustrativos,
supongamos que la empresa vende un solo producto y que el
Fuente : Actualidad Empresarial N. 340 - Primera Quincena de Diciembre 2015 nivel planificado de ventas es de 10 000 unidades.
Obsrvese en el recuadro N. 1 que el estado de resultados se
basa en un mtodo del margen de contribucin y que el MAR-
1. Resumen GEN DE CONTRIBUCIN = INGRESOSCOSTO VARIABLE. El
El presente informe explica el concepto de la variabilidad de margen total de contribucin se ver alterado si cambia alguna
los costos y gastos para mostrar su aplicacin en el anlisis y de las siguientes variables: 1) el volumen (unidades vendidas),
planificacin de las utilidades de la empresa. Esta aplicacin se 2) el precio de venta o 3) la relacin del costo variable. Para la
denomina anlisis del costo-volumen-utilidad, para cuyo efecto empresa el porcentaje (o la razn) del margen de contribucin
haremos una distincin entre: a) el anlisis de contribucin y ser siempre de 40%, a menos que cambie el precio de venta
b) el anlisis de equilibrio. Estos conceptos requieren la identi- o la relacin del costo variable. Asimismo, los costos totales
ficacin y la medicin por separado de los componentes fijos y sern siempre de S/.180 000 dentro del intervalo relevante de
variables de los costos (o los gastos). El trmino volumen significa actividad, a no ser que la administracin tome decisiones discre-
produccin o actividad productiva1. cionales que impacten los costos fijos. Un estado de resultados
presupuestado bajo el enfoque del margen de contribucin
permite responder a numerosas preguntas qu tal si.
2. Fundamento del anlisis de contribucin
Para fines internos de la administracin es preferible un estado
El anlisis de contribucin implica el empleo de una tcnica de resultados bajo el enfoque del margen de contribucin. Cabe
analtica para determinar y evaluar los efectos que sobre las hacer notar que el estado de resultados tradicional es esttico,
utilidades pueden tener los cambios en el volumen de ventas, en tanto que el estado de resultados bajo el mtodo del margen
precios, costos y gastos en sus aspectos fijos y variables. El margen de contribucin es dinmico. nicamente este segundo mtodo
de contribucin est constituido por el ingreso por las ventas provee los datos que se necesitan para responder con facilidad
menos los costos variables totales. a casi todas las preguntas qu tal si.
Recuadro N. 1
Plan anual de utilidades 3. Anlisis de equilibrio
Estado de resultados bajo el enfoque del El anlisis de costo-volumen-utilidad comprende tanto el anlisis
margen de contribucin del margen de contribucin como el anlisis de equilibrio. El
Total Base unitaria segundo emplea los mismos conceptos que el anlisis del mar-
Detalle
Importe % S/. % gen de contribucin; sin embargo, pone nfasis en el nivel de
Ventas (10,000 unidades) 200,000 100% 20 100% produccin o de actividad productiva, en el cual los ingresos por
Costos variables 120,000 60% 12 60% ventas son exactamente iguales a los costos: no hay ni utilidad
Margen de contribucin 80,000 40% 4 40% ni prdida. El anlisis del punto de equilibrio se apoya en el
Costos fijos 60,000
fundamento de la variabilidad de los costos, la identificacin y la
Utilidad 20,000
medicin separada de los componentes fijo y variable del costo.
El estado de resultados provee datos financieros que son particu- Por lo general, el anlisis de equilibrio comprende tanto: a) el
larmente tiles para los propsitos de planificacin de la admi- anlisis del punto de equilibrio como b) las grficas del punto de
nistracin, a causa del nfasis sobre los costos fijos y variables. La equilibrio. El recuadro 2 muestra un estado de resultados por
1 WELSCH, Glenn, HILTON Ronald, GORDON Paul y RIVERA, Carlos. Presupuestos. Planificacin y Control.
el mtodo del margen de contribucin, el cual usaremos para
Editorial Pearson Prentice Hill. ilustrar varias aplicaciones del anlisis de equilibrio.

N. 340 Primera Quincena - Diciembre 2015 Actualidad Empresarial IV-1

 IV Informe Especial
Recuadro N. 2 Recuadro N. 4
Plan anual de utilidades Otra forma de presentar la grfica
Estado de resultados bajo el enfoque del
margen de contribucin
Presupuesto de ventas S/. 5,000
Ventas 200,000 a S/. 25 S/. 5,000,000
Menos costos variables
Material directo S/. 900,000 Costo total S/. 4,400
Mano de obra directa 1,000,000
Punto de equilibrio S/. 3.750
Costos indirectos de fabricacin 300,000
Gastos de administracin 100,000
Gastos de venta 300,000 Ventas S/. 5,000

Total variable S/. 2,600,000 52%

Margen de contribucin 2,400,000 48%
Menos: costos fijos Costo variable S/. 2,600
Costos indirectos de fabricacin 700,000
Volumen de produccin
Gastos de administracin 600,000
Gastos de venta 500,000
Total fijos 1,800,000
Utilidad S/. 600,000
4. Supuestos del anlisis de contribucin y de
equilibrio
Capacidad de produccin: 240,000 El anlisis de contribucin y el anlisis de equilibrio se basan en una
serie de supuestos que se deben comprender claramente, a saber:
Intervalo relevante: 140,000 a 220,000
Que el concepto de la variabilidad de los costos es vlido;
Desde el punto de vista de la tcnica de la representacin gr- por lo tanto, los costos pueden clasificarse y medirse como
fica, pueden usarse dos variantes adicionales de la grfica del fijos y variables.
punto de equilibrio segn se muestra en el recuadro N. 4. En
la primera variante los costos fijos se consideran por encima de Que existe una escala relevante de validez (es decir, de
los costos variables. Esta grfica tiene la ventaja de indicar la actividad) para usar los resultados del anlisis.
recuperacin de los costos fijos a distintos niveles del volumen Que el precio de venta no cambia al cambiar el nmero de
antes de realizarse las utilidades. Obsrvese tambin que la unidades en las ventas.
produccin o el volumen se expresa en nuevos soles de ventas Que existe un solo producto o, en el caso de productos
presupuestadas en vez de en unidades. Las unidades se convir- mltiples, que la mezcla de ventas entre los productos se
tieron a nuevos soles de ventas al precio unitario de venta de mantiene constante.
S/.25. El recuadro 4 muestra el formato en el cual los distintos
Que las polticas bsicas de la administracin relativas a las
costos fijos y variables se representan en una secuencia especial
operaciones no cambiarn sensiblemente en el corto plazo.
como la que se muestra en el estado de resultados.
Que el nivel general de los precios (es decir, la inflacin o la
Recuadro N. 3 deflacin) seguir esencialmente estable en el corto plazo.
Ventas, costo variable y costo fijo
Que los niveles de ventas y de produccin estn sincroni-
zados, es decir, el inventario se mantiene esencialmente
constante o bien es cero.
Que la eficiencia y la productividad por persona se manten-
Ventas S/. 5,000
drn sin alteracin en el corto plazo.

Potencial de utilidad 5. Evaluacin de los supuestos

Los supuestos 6, 7 y 8 (estabilidad de precios, niveles estables
de inventarios y eficiencia de los trabajadores) enunciados
PE S/. 3,750 anteriormente, tienen por lo general un efecto nfimo en los
CT S/. 4,400
anlisis de costo-volumen-utilidad porque se trata de anlisis
de corto plazo, los cuales comnmente suponen un nivel
general de precios estable. Este supuesto, obviamente, no es
vlido cuando la inflacin o la deflacin adquieren un grado
CV S/. 2,600 considerable. Los supuestos de la eficiencia y la productividad
por persona son particularmente importantes a largo plazo. Sin
embargo, tales factores rara vez cambian en forma significativa
en el corto plazo. No obstante, si eso llegara a ocurrir, cambia-
rn las relaciones existentes entre el volumen y los costos y se
requerir un nuevo anlisis.
CF S/. 1,800

6. Identificacin de los componentes fijos y varia-

bles de los costos
Si ya se tienen establecidos los presupuestos flexibles de gastos,
0 20 40 60 80 100 120 140 160 180 200 220 240 es porque ya se ha planificado la variabilidad de los costos; por
Volumen de produccin
lo tanto, las frmulas de los presupuestos flexibles se pueden
emplear fcilmente para los anlisis de la contribucin y del
equilibrio. Esta relacin de los presupuestos flexibles con dichos

IV-2 Instituto Pacfico N. 340 Primera Quincena - Diciembre 2015

 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
anlisis significa que una vez que se han establecido presupuestos 7. Polticas de la gerencia
flexibles y confiables se pueden utilizar numerosos anlisis con El anlisis del costo-volumen-utilidad implica algunos supuestos
muy poco esfuerzo y costo.
sobre las polticas bsicas de la administracin. Los datos de los
Si no estn determinados los componentes fijos y variables de ingresos que se emplean en los clculos sugieren polticas defi-
los costos se puede hacer una estimacin aproximada del mar- nidas sobre aspectos como precios de venta, mezcla de ventas
gen de contribucin y del punto de equilibrio de la compaa. y productos. Los datos de los costos fijos encierran polticas
Supongamos que la administracin est considerando el efecto especficas sobre conceptos como escalas de salarios, nmero
de un cambio en la mezcla de ventas. Uno de los objetivos es de empleados indirectos a sueldo fijo, mtodos de depreciacin,
determinar qu productos deben ser impulsados. La observacin coberturas de seguros, investigacin, publicidad y capacidad
casual de los datos del presupuesto no da ninguna pista directa res- de la planta; es decir, aquellas polticas que determinan la es-
pecto de cul de los productos es potencialmente ms redituable. tructura de los costos fijos de una compaa. Los datos de los
costos variables sugieren polticas especficas que determinan la
Presupuesto original estructura de los costos variables de una empresa. Por ejemplo,
Mezcla de venta (producto a, 10,000 unidades; la calidad de las materias primas, la tecnologa de la produccin,
producto b, 5,000 unidades) las cuotas salariales para los empleados de mano de obra directa
Producto A Producto B y las comisiones de ventas.
Total
Unidades Importe Unidades Importe
Venta planificada 10,000 10,000 7,500 10,000 20,000
Costo presupuestado
8. Ingresos y gastos no operacionales
Fijos 2,000 5,500 7,500 Si su monto es de consideracin, los ingresos (ganancias) y los
Variable 7,200 3,000 10,200 gastos (prdidas) no operacionales, as como las ganancias y
Total 9,200 8,500 17,700 prdidas extraordinarias, originan otro problema en el anlisis
Utilidad 2,800 1.500 4,300 de costo-volumen-utilidad; el punto bsico es si deben incluirse
o no en el anlisis. Las ganancias y prdidas extraordinarias
Punto de equilibrio = 7,500 = 13,636
son no recurrentes y no usuales; por lo tanto, deben excluirse.
1 - 9,000 Los ingresos (y las ganancias) y los gastos (y las prdidas) no
20,000 operacionales son recurrentes, pero no se relacionan con las
operaciones cotidianas. Por ejemplo, el ingreso y el gasto por
intereses, as como las ganancias y las prdidas en las ventas
Aumento de 20% en las unidades del producto A; de activos fijos operacionales, se consideran como partidas
ningn cambio en el producto B no operacionales. Generalmente se les excluye en los anlisis
Producto A Producto B
de costo-volumen-utilidad; sin embargo, si se les excluye es
Por Por Total preferible incluir el valor neto de otros ingresos y otros gastos.
Unids. Importe Unids. Importe
unidad unidad Si el valor neto es un gasto, debe sumarse a los gastos fijos;
Venta 12,000 1.00 12,000 7,500 1.33 10,000 22,000 en cambio, si el excedente es un ingreso debe deducirse de
Costos los gastos fijos.
Fijos 2,000 5,500 7,500
Variables 0.60 7,200 0.400 3,000 10,200 El recuadro N. 5 ofrece una situacin ilustrativa que muestra
Total 9,200 8,500 17,700 cmo calcular el punto de equilibrio para tres diferentes casos.
Utilidad 2,800 1,500 4,300

Recuadro N. 5
Punto de equilibrio = 7,500 = 13,888 Anlisis de costo-volumen-utilidad
1 - 10,200 Renglones no operacionales
22,000
Ventas presupuestadas, 10,000 unidades a S/. 3.00 S/. 30,000
Menos:
Aumento de 20% en las unidades del producto B; Costos fijos S/. 18,000
ningn cambio en el producto A Costos variables 9,000 27,000
Producto A Producto B Utilidad en operacin S/. 3,000
Por Por Total Otros ingresos S/. 3,000
Unids. Importe Unids. Importe
unidad unidad Menos otros gastos 1,000 2,000
Venta 10,000 1.00 10,000 9,000 1.33 12,000 22,000
Utilidad neta presupuestada S/. 5,000
Costos
Fijos 2,000 5,500 7,500
Variables 0.40 6,000 3,600 9,600
Clculo de los puntos de equilibrio
Total 8,000 9,100 171,000
Utilidad 2,000 2,900 4.900 Caso A: omisin de otros ingresos y otros gastos

Punto de equilibrio = 7,500 = 13,343 PE = S/. 18,000 = 18,000 = S/. 25,714

1 - 9,600 1 S/. 9,000 0.70
22,000 S/. 30,000

20% de 20% de Caso B: inclusin de otros ingresos y otros gastos

Presupuesto
aumento en el aumento en el
original
producto A producto B
Utilidad S/. 3,500 S/. 4,300 S/. 4,900 PE = S/. 18,000 - S/.2,000 = 16,000 = S/. 22,857
Cambio porcentual
23% 40% 1 S/. 9,000 0.70
en la utilidad
S/. 30,000
Punto de equilibrio S/. 13,636 S/. 13,888 S/. 13,343

N. 340 Primera Quincena - Diciembre 2015 Actualidad Empresarial IV-3

 IV Informe Especial
Caso C: se suponen otros ingresos de S/. 1,000 y otros gas-
tos de S/. 3,000, es decir, otros gastos netos de S/. 2,000
PE = S/. 18,000 - S/.2,000 = 20,000 = S/. 28,571
1 S/. 9,000 0.70
S/. 30,000
9. Uso y aplicacin del anlisis de equilibrio
El anlisis de equilibrio permite profundizar en el examen
adicional de las caractersticas econmicas de una compaa.
Puede usarse para evaluar el efecto aproximado de distintas
alternativas. Por lo comn se basa en los datos planificados y
puede calificarse apropiadamente como un mtodo de regla
de clculo que se puede emplear para desarrollar y probar, con
el mnimo de esfuerzo, el efecto aproximado que las diversas
clases de decisiones de la administracin provocan sobre los
costos y las utilidades.
El anlisis de equilibrio puede indicar las siguientes caractersticas
econmicas de una compaa:
Los gastos fijos, los gastos variables y los gastos totales, a
diferentes volmenes.
El potencial de utilidades y prdidas antes y despus de
impuestos, a diferentes volmenes.
El margen de seguridad; es decir, la relacin de las ventas
presupuestadas con las ventas de equilibrio.
El monto de las ventas de equilibrio.
El punto de los dividendos preferentes o punto de peligro; es
decir, aquel punto debajo del cual no se ganan dividendos
preferentes.
El punto muerto; es decir, el monto de las ventas al cual la
compaa gana nicamente la tasa corriente.
El punto de los dividendos comunes o punto no saludable;
esto es, el monto de las ventas por debajo del cual las ganan-
cias son insuficientes para pagar los dividendos preferentes
y el dividendo esperado sobre las acciones comunes.
Todas estas caractersticas y otras ms se pueden calcular si se
dispone de datos sobre la variabilidad de los costos.
Caso N. 1
Punto de equilibrio a diferentes niveles
La Compaa de Transportes Tursticos Selva Verde SAC vende
pasajes de Lima a Ica por S/. 25. El estado de resultado conden-
sado por el primer trimestre es el siguiente:
Estado de resultado
Al 31 de marzo del Ao 1
Ventas S/. 75,000
Menos: costos variables (45,000)
Margen de contribucin 30,000
Menos: costos fijos (25,000)
Utilidad operativa S/. 5,000
La compaa est planeando ampliar su planta e instalaciones. El
costo de esta ampliacin se estima en S/. 26, 000 y consiste en una
adicin a la planta que representara S/. 25,000 (10 aos de vida)
y a la maquinaria por un valor de S/. 1,000 (10 aos de vida).
Se pide
1. El presidente del directorio quiere saber cuntos pasajes adi-
cionales tendr que venderse para obtener la utilidad actual
ms S/. 3,500 sobre la nueva inversin. Se debe suponer
IV-4 Instituto Pacfico
que todos los datos permanecen constantes, excepto los que
se relacionan especficamente con la expansin.
2. El presidente del directorio quiere saber cuntos pasajes
deben venderse si se realiza la expansin y se reduce el
precio a S/. 22 por pasaje para ganar la utilidad estipulada.
Solucin
1. Pasajes adicionales que deben vender despus de la inversin
- Pasajes vendidos actualmente:
Ventas / sobre precio unitario = 75, 000 / 25 = 3,000 pasaje
- Costos fijos adicionales:
Depreciacin de edificio = S/.25,000/ 10 aos = S/. 2,500
Depreciacin de maquinaria = S/.1,000 / 10 aos = 100
Utilidad actual: S/. 5,000
Utilidad adicional: S/. 3,500
Precio de venta actual por pasaje: S/. 25
Costo variable por unidad = Costo variable total/ N. pasajes
= S/. 45,000/ 3,000 = S/.1.33
Luego, el punto de equilibrio despus de la expansin de la
planta ser as:
= 25 000 + 2 500 + 100 + 5 000 + 3 500
S/. 25 S/. 15
= 3,610
Por lo tanto, se tienen que vender 610 pasajes adicionales.
2. Las unidades que deben venderse despus de la expansin
de la planta y a un menor precio equivalente a S/. 22, sern:
36,100/ 22-15 = 5,157 pasajes
Caso N. 2
Costeo variable y por absorcin: planeamiento y medicin
de utilidades
La Compaa de Transporte El Nevado del Huascarn tiene una
capacidad mxima de venta de pasajes de 210,000 unidades
por ao. Como capacidad normal considera 180,000 pasajes
por ao. Los costos de transporte estndar variables son de
S/. 11.00 por unidad. Los costos de transporte fijos son S/. 360,000
por ao. Los gastos variables de venta ascienden a S/. 3.00 por
unidad, y los gastos fijos de venta son de S/. 252,000 por ao.
El precio de venta unitario es de S/. 20. Los resultados de las
operaciones para el presente mes son: ventas 150,000 pasajes;
pasajes presupuestados, 160,000: variacin neta desfavorable
para los costos de transporte estndar variables S/. 40,000. Todas
las variaciones se cancelan al costo estndar de ventas2.
Se pide
1. Cul es el punto de equilibrio expresado en ventas en
efectivo?
2. Cuntas pasajes deben venderse para obtener una utilidad
neta de S/. 60,000 al ao?
3. Cuntas pasajes deben venderse para obtener una utilidad
neta de 10% sobre las ventas?
4. Preparar los estados de resultados.
2 BACKER, Norton, JACOBSEN, Lyle RAMREZ PADILLA, David.(1997) Contabilidad de Costos.
N. 340 Primera Quincena - Diciembre 2015
 rea Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Solucin Punto de equilibrio en nuevos soles es:
1. Costo fijos / Margen de contribucin: PE (S/.) = Costo fijo (/) Razn del margen de contribucin (50%)
= S/. 30,000 / 0.50
360,000+ 252,000
20 (11 + 3) = S/. 60,000
Los resultados anteriores nos indican que para que la empresa
= 102,000 pasajes cubra sus costos y gastos fijos y variables necesita vender la
cantidad de S/. 60,000.
= 102,000 x S/. 20
= S/. 2,040,000 Punto de equilibrio en unidades
2. Costo fijo + utilidad/ Margen de contribucin; 672,000/6 PE (unidades) = Costo fijo (/) p-v
= 112,000 pasajes = S/. 30,000 / S/. 25.00 S/. 12.50
3. Costo fijo / Margen de contribucin % de utilidad = S/. 30,000 / S/. 12.50
= 612,000 / 6 10%(20) = 2,400 unidades
= 612,000 /6 2 Los resultados anteriores nos indican que la empresa necesita
= 612,000 / 4 vender 2,400 unidades para alcanzar ventas por un monto de
S/. 60,000.00; con esto alcanza a cubrir sus costos y gastos fijos
= 153,000 pasajes.
y variables.
4. Estado de resultados
Para comprobar los datos obtenidos a travs del punto de equi-
Costeo absorbente librio, se puede elaborar el siguiente cuadro:
Ventas 150,000 x S/. 20 S/. 3000,000 Comprobacin
Menos: costo de ventas del servicio
Costo variable: 150,000 x S/. 11 S/. 1650,000 Ventas
Costo fijo = 150,000 x S/. 2 300,000 1950,000 2,400 a S/. 25 S/. 60,000
Utilidad bruta 1050,000 Costos variables
Menos: gastos operativos 2,400 a S/. 12.50 (30,000)
Variables S/. 3 x 150,000 450,000 Ganancia marginal 30,000
Fijos 252,000 (702,000) Gastos fijos (30,000)
Menos: variacin desfavorable 40,000 Utilidad (prdida) 0
Menos: variacin de la capacidad 40,000 (80,000)
Utilidad neta S/. 268,0000 Para ilustrar los clculos presentados anteriormente, se puede
emplear una grfica del punto de equilibrio, que es una muestra
Costeo directo de la relacin entre el costo, el volumen y las ganancias. Tam-
bin se puede emplear una grfica del punto de equilibrio para
Ventas: 150,000 x S/. 20 S/. 3000,000 determinar las prdidas o ganancias en cualquier volumen de
Menos: costo venta variable: 150,000 x S/. 11 S/. 1650,000
ventas. La ventaja de una grfica de beneficios es que se puede
Gastos variables (S/.3 x 150,000) 450,000
Variacin estndar desfavorable 40,000 2,140,000
leer muy fcilmente.
Margen de contribucin 860,000 A continuacin se presenta la grfica del punto de equilibrio3:
Menos:
Costo fijo de transporte S/. 360,000
Costo fijo operativo 252,000 612,000
Utilidad neta S/. 248,000
Y Ganancias
c
Ventas
Caso N. 3
Costos
variables
Costos
Estado de resultado y punto de equilibrio PE
S/. 30,000
La empresa productora de jabn presenta la siguiente informacin:
A b
Ventas = 4,000 unidades
Precio de venta por unidad = S/. 25.00 Costos fijos
Costo variable por unidad = S/. 12.50
S/. 30,000
Gastos fijos = S/. 30,000.00
0 2,400 X

Con la informacin anterior se desea establecer cul es el resul- Unidades

tado y el punto de equilibrio econmico de la empresa.
Industria de Jabones SA
Estado de resultados La grfica anterior muestra el punto de equilibrio situado a un
volumen de ventas de 2,400, cantidad que cubre la totalidad
Ventas (V) S/. 100,000 100%
de los gastos que son S/. 30,000.00 de gastos variables y
Gastos variables (GV) 50,000 50%
S/. 30,000 de gastos fijos.
Ganancia marginal (GM) 50,000 50%
Gastos fijos (GF) 30,000 30%
3 Adoptado de costeo directo aplicado a una empresa productora de jabones. (2006) Orlando Eulalio Solrzano
Utilidad (U) S/. 20,000 20% Barrio. Universidad San Carlos. Guatemala.

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