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APOSTILA PARA O CURSO TÉCNCO EM CONTABILIDADE

CONTABILIDADE GERENCIAL
 EXPOSITOR: LEONARDO PINTO

APRESENTAÇÃO

A contabilidade Gerencial é um “mix” das áreas contábeis e financeiras. O contador

gerencial tem por objetivo analisar comportamentos em diversos níveis de
produção e opinar sobre os efeitos dos tributos nas vendas até os sistemas de
rateio dos custos aos produtos, pois estes afetam diretamente o custo unitário de
fabricação. Compreende a ele também a formação de preços de venda de
produtos, elaboração de orçamentos e planejamento financeiro.

Em decorrência a estes fatos, esta apostila de Contabilidade Gerencial está dividida em 4

áreas, a saber: Contabilidade Tributária, Contabilidade de Custos, Orçamento Empresarial e
finalmente Contabilidade Gerencial que é a aplicação das áreas tributárias e de custos para
a tomada de decisão. Não há como falar de gerenciamento empresarial sem antes conhecer
os tributos, as formas de rateio de custos e o orçamento empresarial.

Esta singela apostila foi elaborada com as melhores referências bibliográficas no assunto de
contabilidade gerencial. No final da apostila consta a relação da referência bibliográfica
para aqueles que queiram se aprofundar nesta área.

Bom estudo!

“Quanto mais o homem vence e se apura no saber, mais se humilha e se convence, que tem
muito que aprender.” Mário Barreto França.

2
 I. CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

1. INTRODUÇÃO
A contabilidade tributária é o ramo contábil pelo qual apura-se resultados para a aplicação
das alíquotas pertinentes para a apuração dos tributos.

Define a CTN o tributo em seus artigos 3º a 5º: “Tributo é toda a prestação pecuniária
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção
por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.”

Tributos é a arrecadação proveniente de fatos geradores pelo qual quem auferir estará
sujeito. Exemplo: Imposto de Renda Pessoa Física. Só está sujeito a contribuir quem com
este imposto a pessoa física que alcançar a renda mínima mensal de R$1.056 mensais.
Imposto de Renda Pessoa Jurídica. Só está sujeito a este tributo a entidade que auferir
lucro. Como também só estará sujeito ao pagamento do IPVA quem possuir veículo. E
assim temos diversos casos de tributos, onde existe o efeito e a causa.

2. TRIBUTOS PERTINENTES AS EMPRESAS

Podemos destacar diversos tipos de tributos na empresa como: IRPJ, CSSLL, PIS e
COFINS. Cada um destes tributos está vinculada a uma base de cálculo diferente da outra.

TRIBUTOS BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA

- IRPJ Lucro Fiscal em empresas 15% + 10% de adicional
com apuração Lucro Real. sobre o lucros excedente de
Receita Bruta de Vendas R$20.000, mensais
em empresas com apuração
de Lucro Presumido.
- CSSLL Lucro Antes do Imposto de 8% + 1% adicional
Renda em empresas com totalizando 9%.
apuração Lucro Real. 12% da Receita Bruta é a
Pelo Lucro Presumido Base de Cálculo p/ empresas
no Lucro Presumido.
- PIS Receita Bruta 0,65%
- COFINS Receita Bruta 3%

3. CONCEITOS DE LUCROS
Existem 3 tipos de lucros.

3.1 Lucro Contábil

É aquele apurado pela Demonstração de Resultado do Exercício.

3
 3.2 Lucro Fiscal
É aquele apurado pelo livro LALUR após as exclusões e adições pertinentes pela legislação
fiscal. O Lucro Fiscal só é usado para empresas com apuração de resultados pelo Lucro
Real.

3.3 Lucro Ajustado

É aquele apurado após as reversões de reservas para a distribuição dos lucros. De acordo
com a lei 6.404/76 as sociedades anônimas podem constituir reservas para em tempo
oportuno revertê-las como resultado para a distribuição de lucros. Como exemplo podemos
citar a Reserva de Lucros, o qual pode a qualquer tempo, de acordo com assembléia geral
da empresa designar para compensar baixa remuneração de capital aplicado pelos
acionistas.

4. COMO APURAR RESULTADOS (LUCROS)?

O FISCO permite 3 tipos de apuração nas entidades em exceção as empresas enquadradas

no SIMPLES. Apuração de resultados pelo Lucro Real, Lucro Presumido e Lucro
Arbitrado.

4.1 LUCRO REAL

Lucro Real é aquele que após as adições e exclusões permitidas pela legislação do Imposto
de Renda, aufere-se uma nova base de cálculo, aplicando-se então a alíquota do Imposto de
Renda. Estão obrigadas a tributação com base no lucro real as empresas com faturamentos
anuais superior a R$24.000.000,00 (vinte e quatro milhões).
Quando chega-se a LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda) apresentado na D.R.E.
(Demonstração do Resultado do Exercício) transporta-se este valor para o LALUR (Livro
de Apuração Pelo Lucro Real).

4.1.1 ADIÇÃO
Adição é toda despesa pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não é aceita pelo
FISCO como redutora da base de cálculo para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda,
fazendo com que a base fique maior para a aplicação da alíquota, logo pagando-se mais
IRPJ. Exemplos de adição: Despesas c/ Multas de Trânsito. Esta despesa não é aceita para a
redução da base de cálculo do Imposto de Renda pois o FISCO considera que esta não faz
parte das operações “normais” da empresa e sim é uma despesa por infração das leis de
trânsito.

4.1.2 EXCLUSÃO
Exclusão é toda receita pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não pode integrar
ao lucro para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, fazendo com que a base de
cálculo fique menor para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, logo pagando-se
menos IRPJ. Exemplos de exclusão: Receitas de dividendos. Presume-se que a empresa que
gerou lucros pagou o Imposto de Renda antes de distribuí-los e por isto não pode ser aceito
como uma receita na empresa investidora.

4.1.3 LALUR

4
O Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) é onde são escrituradas as exclusões e as
adições, bem como a compensação de créditos fiscais. Na parte A do LALUR são
controladas as adições e exclusões e na parte B do LALUR são controladas a compensação
de créditos fiscais. O FISCO permite que prejuízos anteriores sejam compensados ou
reduzidos da base redutora para o pagamento do Imposto de Renda. Este percentual é de até
30% da base de cálculo tributável.

4.2 LUCRO PRESUMIDO

O Lucro Presumido é uma modalidade optativa de apurar resultados e consequentemente o
Imposto de Renda. Optativa porque a empresa que não auferir uma Receita Bruta de
Vendas superior a R$24.0000.000 pode escolher entre o Lucro real e o Lucro Presumido.
Para a apuração do Lucro Presumido não é necessário a utilização do LALUR, pois para
esta modalidade de apuração não há adições nem exclusões.
Para apurar o Imposto de Renda de acordo com o Lucro Presumido é necessário aplicar
sobre o total da Receita Bruta de Vendas uma alíquota conhecida como percentual de
presunção. Exemplo: Uma empresa comercial aufere uma Receita Bruta pela venda de
mercadorias de R$180.000. Sobre esta base de cálculo (R$180.000,) aplica-se a alíquota de
8% referente a presunção de ganhos. Estes 8% representa um lucro o qual a empresa está
presumindo que terá. O cálculo do Imposto de Renda para esta modalidade é mais simples,
no exemplo acima a base de cálculo para a aplicação da alíquota do IRPJ seria de R$14.400
(Lucro Presumido) X a alíquota do I.R. 15% = R$2.160. Vale lembrar que no final do
período (31/12) a empresa deverá fazer um ajuste real de ganhos para pagar a diferença ou
até reter como crédito o valor pago a mais de IRPJ.
A alíquota de presunção varia de acordo com a modalidade da empresa. Se a empresa for
comercial aplica-se 8% de presunção e se ela for prestadora de serviços aplica-se 32% de
presunção. A base de cálculo da CSSLL é de 12%. No exemplo acima teríamos: Receita
Bruta de Vendas R$180.00 X 12% = R$21.600 (Base de Cálculo) X 9% (alíquota CSSLL)
= R$ 1.944 CSSLL.

4.3 LUCRO ARBITRADO

Está obrigado a apurar resultados, para o pagamento do Imposto de Renda pelo Lucro
Arbitrado a empresa obrigada a tributar sobre o Lucro Real, que no exercício vindouro não
mantém ou manteve escrituração comercial adequada e organizada capaz de apurar os
resultados em tempos hábeis (até o dia do vencimento).
O FISCO por sua vez arbitra um lucro, para que a empresa tenha um valor referencial pagar
o IRPJ. Esta arbitrariedade imposta pelo FISCO é aleatória e muito pesada sendo as
diversas bases de cálculos. Como a empresa não apresenta uma escrita contábil adequada, o
lucro não é de fácil “acesso”. Logo, o FISCO arbitra dentre diversos componentes
conhecidos na entidade uma base de cálculo e a respectiva alíquota. Vejamos a tabela:

BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA

- Lucro Real auferido no último período em que a empresa 1,5
mantinha escrituração contábil em boa ordem.
- Valor do aluguel trimestral. 0,9
- Valor da folha de pagamento do trimestre 0,8
- Valor das compras de mercadorias do trimestre. 0,4

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- Valor do capital social incluindo a correção monetária. 0,21
- Valor do Patrimônio Líquido do último balanço patrimonial. 0,15
- Soma do ativo circulante, Realizável a Longo Prazo e 0,12
Permanente, existe no último Balanço Patrimonial.

4.4 IRPJ ADICIONAL

A alíquota do IRPJ é de 15%. Porém, as empresas que aufiram lucros superiores a
R$20.000 mensais deverão pagar uma alíquota de IRPJ adicional de 10%. Porém, poderá
ser descontada a parcela de R$20.000 mensais ou R$60.000 trimestral.

“Não há mágica em planejamento tributário, apenas alternativas.” Láudio Fabretti em seu

livro Contabilidade Tributária, Atlas.

4.4.1 IRPJ ADICIONAL NA EMPRESA LUCRO REAL

Nas empresas com apuração de resultados pelo Lucro Real o adicional do IRPJ é
elaborado da seguinte maneira:

Lucro Real de R$110.000 no trimestre

R$110.000 X 15% = R$16.500
+ Adicional IRPJ (R$110.000 – R$60.000 (desconto trimestral) = R$50.000
R$50.000 X 10% de IRPJ adicional = R$ 5.000.
O IRPJ devido no trimestre é a soma de R$16.500 + R$5.000 = R$21.500

4.4.2 IRPJ ADICIONAL NA EMPRESA LUCRO PRESUMIDO

Nas empresas com apuração de resultados pelo Lucro Presumido o adicional do
IRPJ é elaborado da seguinte maneira:

Receita Bruta de Vendas R$910.000

X Percentual de Presunção R$910.000 X 8% = R$72.800 = IRPJ
+ Adicional 10% (R$72.800 – R$60.000 = R$12.800 X 10%) = R$1.280
O IRPJ trimestral é a soma de R$72.800 + R$1.280 = R$74.080

5. O QUE É PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO?

O Planejamento Tributário consiste na opção para o menor pagamento do Imposto de
Renda. Optar pela menor contribuição sendo pelo Lucro Real ou Estimado. Vale lembrar
que esta escolha entre apuração de tributação pelo Lucro Real ou Estimado é feito até o
primeiro trimestre do ano, no primeiro pagamento trimestral da guia de recolhimento. Se a
primeira guia trimestral do ano for recolhida como Lucro Presumido, durante todo o ano a
empresa deverá apurar pelo Lucro Presumido.
O Planejamento Tributário é a tentativa da redução da carga tributária nas empresas
de forma lícita, de acordo com a Legislação do Imposto de Renda. O Planejamento
Tributário é uma Elisão Fiscal e não uma Evasão Fiscal. Enquanto a Elisão Fiscal é lícita
sendo elaborada com argumentos legais, a Evasão Fiscal é uma tentativa da redução

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tributária de forma criminosa, onde o profissional premeditadamente altera documentos
contábeis sendo evidenciada então uma fraude.

5.1 QUAL A MELHOR OPÇÃO: REAL OU PRESUMIDO?

Isto vai depender do perfil da empresa. Na maioria das vezes o Lucro Presumido é
mais vantajoso. Empresas que apresentam um LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda)
alto é melhor optar pelo Lucro Presumido. Assim como empresas que apresentam um LAIR
baixo, deve optar pelo Lucro Real. Isto porque o saldo do LAIR é que irá para o LALUR, e
se este for alto tem-se uma base de cálculo (após as exclusões e adições) alta. Logo, pagará
mais IR.
Outra observação importante na escolha da tributação (presumido ou real) é o fator
dos prejuízos acumulados. De acordo com a tributação pelo lucro real se a empresa auferir
prejuízos no período trimestral, estes podem ser compensados em períodos posteriores
observando o limite de trimestral de acúmulos e o percentual de até 30% do lucro real. Isto
não acontece na opção pelo lucro presumido, onde presume-se um lucro baseado na receita
bruta de vendas.

EXERCÍCIO I (Prova 3 – Exame de Suficiência):

O Resultado Bruto é calculado pela equação:

a) RB = Receita Bruta – Custos com Mercadorias Vendidas.

b) RB = Receita Bruta – Devoluções – Custos com Mercadorias Vendidas.
c) RB = Receita Bruta – Deduções das Vendas – Custos com Mercadorias Vendidas.
d) RB = Receita Bruta – Impostos sobre Vendas – Custos com Mercadorias Vendidas.

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EXERCÍCIO II:

BALANÇO PATRIMONIAL

COMPANHIA BRASIL S/A

FINDO EM 31/12/2001

ATIVO R$ PASSIVO R$

• CIRCULANTE 619.000 • CIRCULANTE 283.000

Caixa 125.000 Salários a Pagar 84.000
Banco Itaú 86.000 Fornecedores 118.000
Aplicações Financeiras 60.000 Empréstimos 81.000
Estoques 280.000
Contas a Receber 72.000 • EXIGIVÉL L P 52.000
(-) Provisão Dev. Duvidosos (4.000) Finaciamentos 52.000

PERMANENTE 233.000
• IMOBILIZADO
Móveis e Utensílios 65.000
Veículos 35.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 517.000
Imóveis 117.000 Capital Social 500.000
(-) Depreciação Acumulada (44.000) Reserva de Lucros 17.000
• INVESTIMENTOS
Imóveis 35.000
Companhia Argentina 25.000

ATIVO TOTAL 852.000 PASSIVO TOTAL 852.000

PEDE-SE:
A contabilização dos fatos, elaboração da DRE de acordo com o artigo 187 da lei 6404/76,
incluindo o IRPJ e o respectivo adicional, CSSLL, PIS e COFINS. Elaboração do BP
comparativo e da DOAR. E ainda, destinar 5%do lucro líquido para a reserva legal e 10%
para a Reserva Estatutária.
Em seguida, apurar as diferentes formas de tributação: Lucro Real e Lucro Estimado.
OBS.: O Estoque inicial é composto por 5.000 unidades e o método de controle é o PEPS

Durante o exercício ocorreram os seguintes fatos:

1. Pagamento do salários a pagar em dinheiro R$ 84.000.

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2. Recebimento de R$ 60.000 do Contas a Receber em conta corrente.

3. Compra de 1.000 unidades de mercadorias por R$61 cada à prazo. Houve incidência de
ICMS. Pagou frete de R$200.

4. Ocorreu depreciação dos bens compostos no imobilizado de R$2.000

5. Venda à vista de 1.600 unidades de mercadoria por R$192 cada. Houve incidência de
ICMS.

6. A empresa decide investir R$10.000 em um projeto de pesquisa.

7. Compra de 1.100 unidades de mercadorias por R$54 cada à prazo. Houve incidência de
ICMS. Pagou frete de R$220

8. Venda de 1.600 unidades de mercadoria por R$212 cada. 50% à vista e 50% à prazo.
Houve incidência de ICMS. Pagou frete de R$100

9. Pagamento de R$20.000 da conta Fornecedores com cheque do banco Itaú.

10. A Companhia Argentina distribui lucros de R$1.000 para a Companhia Brasil.

11. Compra de um Veículo por R$4.000 à prazo.

12. Reconhecimento das despesas:

R$72.000 c/ Pessoal, R$1.200 c/ Luz, R$200 c/ Multa de Trânsito e R$3.500 c/ Aluguel

13. Pagamento das despesas:

R$600 c/ Telefone e R$1.200 c/ Vendas

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 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
DE ACORDO COM O ARTIGO 187

RECEITA BRUTA DAS VENDAS E SERVIÇOS .......................................................................XXX

- DEDUÇÕES DAS VENDAS, ABATIMENTOS E IMPOSTOS DIRETOS............................. (XXX)

= RECEITA LÍQUIDA DAS VENDAS E SERVIÇOS ................................................................... YYY

- CUSTO DAS MERCADORIAS E SERVIÇOS VENDIDOS ....................................................(XXX)

= LUCRO BRUTO ........................................................................................................................... YYY

- DESPESAS COM VENDAS, DESPESAS FINANCEIRAS, DESPESAS GERAIS E

ADMINISTRATIVAS E OUTRAS DESPESAS OPERACIONAIS ......................................... (XXX)

= LUCRO OU PREJUÍZO OPERACIONAL ...................................................................................YYY

+ RECEITAS NÃO OPERACIONAIS ............................................................................................ XXX

- DESPESAS NÃO OPERACIONAIS ......................................................................................... (XXX)

+- SALDO DA CORREÇÃO MONETÁRIA (LEI 9.249/95) ........................................................... XXX

= RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA ...................................... YYY

- PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ..................(XXX)

- PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA .......................................................................... (XXX)

- PARTICIPAÇÕES DE DEBENTURES, EMPREGADOS, ADMINISTRADORES E PARTES

BENEFICIÁRIAS ....................................................................................................................... (XXX)

- CONTRIBUIÇÕES PARA INSTITUIÇÕES OU FUNDOS DE ASSINTÊNCIA OU

PREVIDÊNCIA DE EMPREGADOS .........................................................................................(XXX)

= LUCRO (OU PREJUÍZO) LÍQUIDO ........................................................................................... YYY

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 II. CONTABILIDADE DE CUSTOS

1. INTRODUÇÃO
A contabilidade de custos é o ramo da ciência contábil pelo qual apropria os custos e
despesas incorridos na empresa. É a disciplina base da contabilidade gerencial. Uma de
suas funções é elaborar relatórios gerenciais com conformidade

2. NOMECLATURAS
Custo Fixo é aquele que não se altera de acordo com a produção. A empresa vendendo ou
não terá que arcar com este custo. O custo fixo não é rateado! Exemplo: Aluguel, folha de
pagamento... Vale ressalvar que a folha de pagamento aqui descrita como sendo não rateada
é a mão-de-obra aplicada para a manutenção da entidade como salários adminstrativos.

Custo Variável é aquele que altera-se de acordo com a produção. A cada unidade a mais
vendida ou fabricada é acrescida de uma parcela de custos variáveis. Exemplo: Despesa c/
Energia Elétrica (quanto mais se produz maior é a sua parcela), Comissões de Vendedores
(quanto mais se vende maior é o seu valor)...

Custo é todo gasto financeiro aplicado no processo produtivo. É comum fazer parte deste
grupo os custos de todas as mercadorias que compõe o produto final do produto, bem como
as despesas ligadas diretamente para a produção. Exemplo: Salário c/ Pessoal da Fábrica,
Despesas c/ Frete sobre a compra de Mercadorias, Despesas Alfandegárias...

Despesa é todo o gasto financeiro em prol da manutenção administrativa e financeira da

entidade. Exemplo: Salários da Diretoria, Despesas c/ Escritório, Despesas Financeiras...

Custo Direto é aquele que é facilmente identificado ao produto sendo alocado diretamente
a ele. Não há necessidade de rateio. Exemplo: Matéria-Prima, Mão-de-Obra Direta.

Custo Indireto é aquele que não é identificado com o produto, porém há necessidade de
rateio. Exemplo: Despesas c/ Energia Elétrica (sabe-se o valor total, mas não se sabe o
quanto cada produto fabricado consumiu)

Mão-de-Obra Direta (MOD) é aquela que incide diretamente sobre a produção. É de fácil
“visibilidade” pois todo o gasto com a produção está diretamente relacionado a produção de
um produto. Este gasto é alocado diretamente ao produto e não é rateado. Exemplo: O gasto
com Salários de Produção Para o Produto W. Estes gastos são alocados diretamente ao
produto W.

Mão-de-Obra Indireta (MOI) é aquela que incide sobre a produção, porém não há relação
direta com algum produto. Este valor é rateado a todos os produtos visto que não há relação

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direta com o produto X ou B... Exemplo: Gastos c/ Segurança. A segurança é comum a
todos, por isso deverá ser rateada e não alocada diretamente a um certo produto.

Direcionador de Custos é aquele que direciona os custos aos produtos. Exemplo: Como
ratear os custos de energia elétrica aos produtos? Através do direcionador de custos que
pode ser MOD. Vale recordar que só os custos indiretos são retaedos.

Objeto de Custos é aquele que recebe os custos direcionado pelo Direcionador de Custos.
Exemplo: O produto Y recebe uma parcela do gasto com energia elétrica. O objeto de custo
é produto Y.

Gastos Ativados são aqueles que geram desembolso para a empresa, mas em contra partida
não altera o patrimônio da empresa, somente a liquidez. Não são considerados como
despesas pois é somente uma aplicação em um bem, geralmente de produção. Exemplo:
Investimento em máquinas para a produção. Este desembolso representa um gasto ativado,
pois trocou-se um ativo de maior liquidez (caixa) por um ativo imobilizado (máquinas).

Custo Primário é a soma da Mão-de-Obra Direta (MOD) + Matéria-Prima (MP).

3. CATEGORIAS DE CUSTOS E DESPESAS:

Dentre os custos e despesas ocorridos no exercício podemos separa-los em 4 categorias:
Custos de Produção, Despesas Administrativas, Despesas de vendas e Despesas
Financeiras.

Custos de Produção são os custos e despesas incorridas no período ligadas diretamente

para a fabricação dos produtos. Exemplo: Matéria-Prima consumida, despesas c/ energia
elétrica, despesas c/ salário da fábrica...

Despesas Administrativas são as despesas incorridas no período efetuados para

pagamentos da manutenção adminstrativa da entidade. Exemplo: Salários Administrativos,
Material de Consumo do Escritório...

Despesas de Vendas são as despesas efetuadas em decorrência da venda dos produtos. É

toda a despesa relativa as entregas e as comissões de vendedores.

Despesas Financeiras são as despesas efetuadas para o pagamento da remuneração de

capital de terceiros. Ocorre quando a entidade não possui giro para o financiamento de suas
operações. Exemplo: Despesas com Juros.

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EXERCÍCIO III:

PEDE-SE:
A empresa Colômbia compra mercadorias para revenda direto no fornecedor em São Paulo.
Elabore o rateio dos custos indiretos aos produtos de acordo com os custos diretos.

Custos Indiretos: R$ Quantidades Custo

Uni
tári
o
Custo das Passagens Aéreas 850
Despesas c/ Hospedagem 420
Custos Diretos:
Camisa 2.500 2.000 1,25
Calça 600 80 7.50
Short 450 120 3,75
Toalhas 420 300 1,40

EXERCÍCIO IV:

PEDE-SE:
Marque a relação dos custos e das despesas abaixo indicando se Fixo ou Variável, Direto
ou Indireto e ainda se CP-Custo de Produção, DA-Despesas Administrativas, DV-Despesas
de Vendas ou DF-Despesas Financeiras.

CONTAS FIXO ou DIRETO ou CP, DA, DV ou DF

VARIÁVEL INDI
RET
O
Comissão de Vendedores
Seguros da Fábrica
Despesas de Entrega
Despesas Financeiras
Despesas c/ Energia Elétrica
Honorários da Diretoria
Despesas Gerais
Gastos c/ Manutenção da Fábrica
Despesas c/ Material de Escritório
Despesas Gerais

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Matéria-Prima Consumida
Despesas c/ Entrega
Despesas c/ Publicidade
Despesas c/ Brindes

EXERCÍCO V:

A Industria Paraguai S/A fabrica 2 tipos de produtos, a saber: Televisão e Rádio. Durante o
mês de Março ela fabricou 4.000 Televisões e 17.000 Rádios. Os custos e despesas da
entidade são os seguintes:

Aluguel R$5.000
Salários Administrativos R$22.000
Salários da Produção R$18.000
Despesas c/ Entregas R$1.200
Depreciação das Máquinas R$800
Energia Elétrica R$4.400
Honorários da Diretoria R$8.200
Comissão c/ Vendedores R$3.400
Seguro da Fábrica R$1.100
Despesas Gerais R$2.200
Despesas c/ Juros R$460
Matéria–Prima Consumida Para a Fabricação das Televisões R$14.550
Matéria-Prima Consumida Para a Fabricação dos Rádios R$3.195

OBS.:
- 20% da Energia Elétrica fazem parte da Admistração e 80% fazem parte da
Produção.
- 70% da depreciação das máquinas pertence ao produto Televisão e os 30% restante
pertence ao produto Rádio.
- O critério utilizado para o rateio dos custos indiretos de fabricação é de acordo com
a Matéria-Prima consumida para cada produto.

PEDE-SE:
Calcular o custo unitário da Televisão e do Rádio.

CASO PRÁTICO VI: (Contabilidade de Custos - Eliseu Martins - Capítulo 7)

PRODUTOS
A B Total

Matéria-Prima Aplicada em Cada Produto $5.000 $7.000 $12.000

14
Mão-de-Obra Direta Aplicada $1.000 $1.000 $2.000

Custos Diretos Totais $6.000 $8.000 $14.000

Custos Indiretos a Ratear ? ? $5.4000
Total ? ? $19.400

Horas-Máquinas Utilizadas 1.400 hm 1.000 hm 2.400 hm

PEDE-SE:
Faça o rateio dos custos indiretos de acordo com o direcionador de custos abaixo:
A) Com base em horas-máquina
B) Com base na Mão-de-Obra Direta (MOD)
C) Com base na Matéria-Prima Aplicada
D) Com base no Custo Direto Total

4. CONTROLE DE ESTOQUES E APURAÇÃO DE RESULTADOS

Existem 2 tipos de controle de estoques. O controle permanente e o controle periódico.
Cada tipo de controle de estoques visa a apuração do Custo da Mercadoria Vendida (CMV)
para empresas comercias ou Custo da Mercadoria Fabricada para indústrias. Alguns
controles de estoques não são aceitos pelo FISCO ou legislação do Imposto de Renda das
Pessoas Jurídicas, por isso deve-se atentar para a escolha do controle.

4.1 CONTROLE PERMANENTE

O controle permanente é aquele sempre ajustado na compra e na venda de mercadorias.
Para este controle podemos ter diversas maneiras de apuração de resultados. Dentre o
controle permanente temos o PEPS, UEPS, Custo Médio Ponderado Móvel e Custo Médio
Ponderado Fixo.

4.1.1 PEPS (Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair)

É o controle aceito pelo FISCO, pois faz com que o Custo das Mercadorias Vendidas
(CMV) seja menor. Sendo o CMV menor, o lucro operacional da entidade é maior,
ocasionando maior tributação de IRPJ e CSSLL.

4.1.2 UEPS (Último a Entrar e Primeiro a Sair)

É um controle de estoques não aceito pelo FISCO, pois faz com que os Custos das
Mercadorias Vendidas seja maior. Sendo o CMV maior, o lucro operacional da entidade é
menor, ocasionando menor tributação de IRPJ e CSSLL.

4.1.3 Custo Médio Ponderado Móvel

É um controle de estoques pelo qual a medida que vão entrando novas quantidades de
mercadoria é feito um saldo médio do custo ou aquisição.

4.2 CONTROLE PERIÓDICO

O controle periódico é elaborado quando não há controle permanente das entradas e saídas
do estoque. Para isto, aplica-se uma fórmula.

15
 CMV = Estoque Inicial + Compras - Estoque Final

Este controle é aceito pelo FISCO e mais comum em empresas industriais.

5. TRANSFERÊNCIA DOS CUSTOS NA INDUSTRIA

1. INTRODUÇÃO
Na indústria a alocação dos custos aos produtos é contabilizada de uma maneira diferente
da empresa comercial. Isto porque na indústria são diversas contas que compõe o a
estrutura da empresa, pois ela compra a matéria-prima e em seguida coloca em produção,
enquanto na empresa comercial ela somente revende as mercadorias já elaboradas.

Matéria-Prima é o insumo fabril para a elaboração do produto final. Imagine uma fábrica
de chocolate. Quais são as matérias-primas pertinentes a produção de seu produto final?
Chocolate, leite, açúcar, creme de leite...

Produtos em Elaboração são aqueles que ainda estão em fase de andamento na indústria.
Imaginando ainda a fábrica de chocolate os produtos em elaboração desta empresa são as
matérias-primas entregues para a produção do produto final.

Produtos Acabados são aqueles prontos para a venda. Certamente este já passou pela fase
de matéria-prima em seguida foi elaborado e por fim se tornou produto acabado.

2. CONTABILIZAÇÃO NA INDÚSTRIA
Praticamente a estrutura contábil na indústria é executada da seguinte maneira:

1. Pela compra de matéria-prima:

Débito: Matéria-Prima
Crédito: Caixa ou Fornecedores

2. Pela colocação das matérias-primas em andamento para a produção:

Débito: Produtos em Elaboração
Crédito: Matéria-Prima

3. Pela transferência do produto acabado para o estoque final:

Débito: Produto Acabado ou Estoque Para Revenda
Crédito: Produtos em Elaboração

4. Pela venda de mercadorias (sem inclusão do IPI e ICMS)

Débito: Vendas
Crédito: Caixa

Débito: Custo dos Produtos Fabricados

16
 Crédito: Produto Acabado ou Estoque Para revenda

CASO PRÁTICO I:
A Indústria Equador S/A faz as seguintes operações:

1. Compra de 18 Kg de matéria-prima no valor de R$2.000 à prazo.

2. O setor de produção requisita 18 Kg de matéria-prima para a confecção do produto.

3. O chefe de expedição envia ao estoque final toda a produção acabada.

4. Venda de toda a produção por R$7.000 à prazo.

Fornecedores Matéria-Prima Produtos em Elaboração

2.000 (1) 2.000 (1) 2.000 (2) 2.000 (2) 2.000 (3)

Produtos Acabados Vendas Clientes

2.000 (3) 2.000 (5) 7.000 (4) 7.000 (4)

Custo dos Produtos

Fabricados
2.000 (5)

Estes lançamentos só fazem sentido quando a empresa fabrica um único produto. No caso
de a indústria fabricar mais de um produto tem-se a necessidade de elaborar um plano de
contas mais abrangente contendo o nome dos produtos fabricados. Veja o exemplo:

17
CASO PRÁTICO II:
A indústria Cuba S/A fabrica o charuto super luxo e o cigarro simples. Dentre o processo
produtivo ocorre os seguintes fatos:

1. Compra à prazo de 100 Kg Matéria-Prima no valor de R$10.000.

2. O setor de produção do Charuto requisita 20 Kg para a elaboração do produto.

3. O setor de produção do Cigarro requisita 5 Kg para a elaboração do produto.

4. Depois de elaborado o Charuto o chefe de expedição envia ao estoque para revenda

1.000 unidades do produto. Foi utilizado 18 Kg. 2 Kg ainda estão sendo processados.

5. Depois de elaborado o Cigarro o chefe de expedição envia ao estoque para revenda

8.000 unidades do produto. Foi utilizado 4 Kg. 1 kg ainda está sendo processado.

6. A empresa vende à prazo 500 unidades do Charuto por R$ 1,90 cada e 7.000 unidades
do Cigarro por R$0,30 cada.

Produto Acabado Produto Acabado

Fornecedores Charuto Cigarro
10.000 (1) 1.800 (4) 900 (7) 400 (5) 350 (8)

Produtos em Elaboração Produtos em Elaboração

Matéria-Prima Charuto Cigarro
(1) 10.000 2.000 (2) 2.000 (2) 1.800 (4) 500 (3) 400 (5)
500 (3)

Custo do Produto
Vendas Fabricado Clientes
3.050 (6) 900 (7) 3.050 (6)
350 (8)

MEMÓRIA DE CÁLCULOS:

18
Vendas R$3.050
Charutos 500 X 1,90 = R$950
Cigarros 7.000 X 0,30 = R$2.100

FICHA DE ESTOQUES (UEPS)

CHARUTO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
R$1.800 1.000 Und. C.U.R$1,80 R$1.800 1.000 Und. C.U.R$1,80
R$900 500 Und. C.U. R$1,80 R$900 500 Und. C.U. R$1,80

FICHA DE ESTOQUES (UEPS)

CIGARRO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
R$400 8.000 Und. C.U.R$0,05 R$400 8.000 Und. C.U.R$0,05
R$350 7.000 Und. C.U.R$0,05 R$50 1.000 Und. C.U.R$0,05

DEMOSNTRAÇÃO DE RESULTADOS DO EXERCÍCIO

INDÚSTRIA CUBA S/A

Receita de Vendas ................................................................................................. R$ 3.050

( - ) Custo dos Produtos Fabricados ..................................................................... R$ 1.250

= Lucro Bruto ........................................................................................................ R$ 1.800

Para fins gerenciais a D.R.E. poderia der apresentada da seguinte forma:

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS PARA FINS GERENCIAIS

Receita de Venda com Charutos ................................................... R$ 950

( - ) Custo de Fabricação Charuto ................................................. R$ 900
= Sub Lucro Bruto ............................................................................................. R$ 50

Receita de venda com Cigarros .................................................... R$ 2.100

( - ) Custo de Fabricação Cigarro ................................................. R$ 350
= Sub Lucro Bruto ............................................................................................... R$ 1.750

= Lucro Bruto Total ............................................................................................... R$ 1.800

Desta maneira fica clara a maior rentabilidade do produto cigarro. No capítulo 5, falaremos
sobre a rentabilidade dos produtos.

6. RATEIO DOS CUSTOS

19
Os casos práticos I e II evidenciam somente o rateio dos custos diretos. Ocorre no entanto
que durante o processo produtivo ocorrem ainda os custos indiretos de fabricação, como
energia elétrica, mão-de-obra-direta (MOD)..., bem como os custos fixos como aluguel,
folha de pagamento... Os custos indiretos de fabricação serão rateados aos produtos, logo
farão parte dos Custo dos Produtos Fabricados e os custos fixos não são rateados e sim
colocados diretamente nas contas de resultado. Vejamos outro exemplo:

A Indústria Portugal fabrica no período 880.000 canetas, 730.000 lapiseiras e 390.000

borrachas. Veja os custos ocorridos e faça a alocação dos custos e apresente o custo unitário
de fabricação.

R$
Comissão com Vendas 12.000
Matéria-Prima Consumida 130.000
Salários Administrativos 16.000
Energia Elétrica 8.000
Despesas com Entrega 1.300
Despesas com Aluguel 1.600
Salários da Produção 14.000
Despesas Gerais 2.100
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Depreciação dos Móveis e Utensílios 200
Despesas Financeiras 600
Receitas Financeiras 100
Despesas com Telefone 800
Despesas com Publicidade 4.200

1º PASSO
Separar os Custos de Produção, Despesas Administrativas, Despesas com Vendas e
Despesas Financeiras.

Custo de Produção
Matéria-Prima Consumida 130.000
Energia Elétrica 8.000
MOD ou Salários da Produção 14.000
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Sub Total 152.500

Despesas Administrativas
Salários Administrativos 16.000
Despesas Gerais 1.600
Depreciação dos Móveis dos Escritórios 500
Despesas com Aluguel 1.600
Despesas com Telefone 800
Sub Total 20.500

Despesas com Vendas

20
Despesas com Entrega 1.300
Despesas com Publicidade 4.200
Comissão com Vendas 12.000
Sub Total 17.500

Despesas Financeiras
Despesas Financeiras (600)
Receitas Financeiras 100
Sub Total 500

OBS.: Somente os custos de produção necessitam ser rateados ou apropriados

diretamente aos produtos. Por exemplo: dentro dos custos de produção existem custos
diretos como a matéria-prima e a MOD e estes serão alocados diretamente aos
produtos, porém existem ainda os custos indiretos como a energia elétrica e a
depreciação das máquinas que precisam ser rateados de acordo com o direcionador
de custos.

2º PASSO
Apropriação dos Custos Diretos.
Como já comentado os custos diretos possuem ligação direta com os produtos. Estes por
sua vez não são rateados e sim alocados diretamente aos produtos. A matéria-prima
consumida no valor total de R$130.000 é um insumo direto para a produção dos produtos,
bem como a Mão-de-Obra Direta (MOD) e os seus valores foram extraídos do balancete de
verificação. De acordo com a planilha de produção conseguimos os seguintes dados:

PRODUTOS: MP MOD
Caneta R$ 70.000 R$8.000
Lapiseira R$ 45.000 R$4.000
Borracha R$ 15.000 R$2.000
R$ 130.000 R$14.000

OBS.: Já estudamos a alocação de custos diretos industriais. A contabilidade deverá

criar quantas contas forem necessárias para a alocação dos custos. Neste exemplo
poderíamos dizer que a contabilidade desta empresa é falha pois ela deixa acumular
em uma conta única matéria-prima consumida para depois verificar junto a planilha
de produção os custos incorridos para cada produto com matéria-prima.

3º PASSO
Apropriar os Custos Indiretos de Fabricação (CIF).
Os Custos Indiretos de Fabricação serão rateados de acordo com o direcionador de custos.
Ou seja, temos um total de R$8.500 de custos indiretos, sendo Energia Elétrica, MOD e
Depreciação das Máquinas. Porém estes R$8.500 serão alocados aos produtos com base no
direcionador, que pode ser MOD, a MP ou até mesmo a quantidade de produtos fabricadas.

Energia Elétrica 8.000

21
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Total 8.500

Para elaborar o rateio dos custos indiretos de R$8.500 utilizaremos a MOD como o
direcionador dos custos.

R$8.500
________ = R$0,607142

R$14.000

Cada produto receberá aproximadamente R$0,61 dos CIF’s de acordo com a sua matéria-
prima utilizada, visto que o direcionador de custos é a matéria-prima consumida ou
utilizada. Temos então:

PRODUTOS:
Caneta R$ 8.000 X R$0,607142 = R$4.857,14
Lapiseira R$ 4.000 X R$0,607142 = R$2.428,57
Borracha R$ 2.000 X R$0,607142 = R$1.214,29
Total de MOD R$ 8.500

Este rateio evidencia que o produto Caneta receberá R$4.857,14, a Lapiseira receberá
R$2.428,57 e a Borracha receberá R$1.214,29 dos CIF’s. Totalizando R$8.500 que
faltavam ser apropriados aos produtos.

Após a distribuição dos custos e das despesas para o seu devido lugar, podemos elaborar
uma planilha de análise compreendendo então os produtos mais ou menos rentáveis, bem
como o seu valor de custo unitário. Veja a tabela:

P R O D U T O S
Caneta Lapiseira Borracha TOTAL
Custos Diretos:
Matéria-Prima R$70.000 R$45.000 R$15.000 R$130.000
Mão-de-Obra Direta R$8.000 R$4.000 R$2.000 R$14.000
Custos Indiretos:
Mediante Rateio R$4.857,14 R$2.428,57 R$1.214,29 R$8.500
CUSTO R$82.857,14 R$51.428,57 R$18.214,29 R$152.500
TOTAL

CÁLCULO DO CUSTO UNITÁRIO:

1. PELO CUSTEIO VARIÁVEL:

Leva-se em consideração somente os custos variáveis.

CANETAS R$82.115,38 (custo total) ÷ 880.000(quantidade) = R$0,09

LAPISEIRAS R$52.788,47 (custo total) ÷ 730.000 (quantidade) = R$0,07

22
BORRACHAS R$17.596,15 (custo total) ÷ 390.000 (quantidade) = R$0,04

2. PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO:

Leva-se em consideração todos os custos, inclusive os fixos.

Custos Fixos:
Despesas Administrativas R$20.500
Despesas com Vendas R$17.500
Despesas Financeiras R$500
TOTAL R$38.500

R$38.500 ÷ 2.000.000 (qte. total fabricada) = R$0,0192

Ou seja, cada unidade levará aproximadamente R$0,0192 dos custos fixos.

CANETAS R$82.115,38 (custo total) ÷ 880.000(quantidade) = R$0,09 +

parcela dos Custos Fixos R$0,0192 = R$0,11*
LAPISEIRAS R$52.788,47 (custo total) ÷ 730.000 (quantidade) = R$0,07 +
parcela dos Custos Fixos R$0,0192 = R$0,09*
BORRACHAS R$17.596,15 (custo total) ÷ 390.000 (quantidade) = R$0,04 +
parcela dos Custos Fixos R$0,0192 = R$0,06*

*Estes valores são aproximados poisa calculadora não permite o uso de muitas casas
decimais.

7. ESQUEMA BÁSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Na fabricação de produtos industriais, a contabilidade de custos deverá ser capaz de ratear
os custos e despesas aos produtos para melhor compreensão e análise de custos e das
rentabilidades dos produtos. Por enquanto, o aprendizado restringe-se a separação de custos
e despesas e rateio dos CIF’s. Define Eliseu Martins o esquema básico da contabilidade de
custos em 3 passos.

1. Separação entre custo e despesa;

2. Apropriação dos custos diretos diretamente aos produtos e
3. Rateio dos custos indiretos.

8. TRATAMENTO CONTÁBIL NA PERDA DE MATERIAIS

A perda de materiais no processo produtivo é comum nas indústrias. Durante o processo de
elaboração dos produtos pode ocorrer perdas normais e perdas anormais.

Perdas normais, são aquelas ocorridas no processo de fabricação. Estas são alocadas
diretamente no custo do produto. Exemplo: 300 Kg de matéria-prima foram requisitadas

23
para o processo produtivo. Quando encerrou o processo produtivo verificou-se que apenas
290 Kg foram realmente utilizados para a fabricação dos materias, logo, 10 Kg são
conhecidos como perdas normais.

Perdas anormais, são as perdas involuntárias e os estoques obsoletos. Exemplo: O estoque

de matéria-prima pegou fogo ou os produtos acabados não são considerados vendáveis por
estarem obsoletos. Estas perdas com estoques são alocadas como "Perdas do Período" e não
no custo das mercadorias.

8.1 SUBPRODUTOS E SUCATAS

Pode ocorrer ainda no processo produtivo a formação ou "sobra" de materiais que não serve
para o seu negócio final, porém serve para outras empresas. Esta sobra de materiais
derivada do processo produtivo é conhecida como subprodutos e sucatas e cada uma delas
tem a sua peculiaridade na contabilização.

8.1.1 SUBPRODUTOS
São derivados do produto principal e possuem mercado de venda relativamente estáveis.
segundo Eliseu Martins "não são considerados como produtos propriamente ditos, pois
originam-se de desperdícios de um processo produtivo".

8.1.2 ASPECTOS CONTÁBEIS

Na venda dos subprodutos, a receita gerada abate-se do custo dos produtos. Repare que este
recurso financeiro gerado pela venda de um bem é abatido diretamente do custo da
produção, e não é registrado como "venda de subprodutos", pois este não pertence como
venda do principal produto da empresa e sim reduz o custo de produção. Ou ainda, se os
subprodutos não forem vendidos no mês de sua realização eles devem ser registrados no
mês de sua efetiva elaboração pelo valor de revenda através do lançamento:

SubProdutos Custos de Produção

1.000 (1) 1.000 (1)

Quando eles forem efetivamente vendidos tem-se somente uma troca de ativos. Entra
dinheiro no caixa e sai o registro da conta subprodutos. Este lançamento evidencia que os
subprodutos foram avaliados para revenda em R$1.000. Somente na venda será feito o
ajuste, para mais ou menos.

8.2 SUCATAS
Também deriva-se do produto principal, porém para as sucatas não são criadas contas na
contabilidade. Quando vendidas a receita arrecadada é considerada como "Outras receitas
Operacionais" e não é abatida do custo dos produtos como os subprodutos.

8.2.1 ASPECTOS CONTÁBEIS

24
Como comentado a sua venda é considerada como "Outras Receitas não Operacionais".
Vejamos um lançamento:

Caixa Venda de Sucatas

1.000 (1) 1.000 (1)

A receita com a venda de sucatas constará na Demonstração de Resultados no grupo:

“Outras Receitas não Operacionais”.

EXERCÍCIO VII:
Durante o processo produtivo a Indústria México S/A avaliou em R$32.000 os sub
produtos derivados do processo industrial para a fabricação de seu produto final. Faça a
contabilização sabendo que a indústria só vendeu este sub produto 2 meses depois por
R$40.000.

EXERCÍCIO VIII:
A Indústria México S/A vendeu sucatas derivadas do processo produtivo por R$3.000. Faça
a contabilização.

EXERCÍCIO IX (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):

Com base nos dados abaixo, indique o custo das mercadorias vendidas com base no método
PEPS.

EVENTO QUANTIDADE VALOR UNITÁRIO

Saldo Inicial 18 R$1,80
Compras 20 R$2,00
Compras 12 R$1,90
Vendas 25 R$3,50
Compras 10 R$2,10
Vendas 20 R$3,60

a) R$83,80 b) R$85,70 c) R$86,70 d) R$89,20

EXERCÍCIO X (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):

Com base nos dados abaixo, indique o estoque final:

Compra de Mercadorias para Revenda R$250.000,00

25
Devoluções de Compras R$ 18.500,00
Fretes sobre Compras R$ 5.500,00
Vendas de Mercadorias R$350.000,00
Estoque Inicial R$ 85.000,00
Custo das Mercadorias Vendidas R$217.000,00

a) R$105.000,00 b) R$235.500,00 c) R$245.000,00 d) R$268.500,00

EXERCÍCIO XI (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Numa ordem de produção utilizaram-se R$90.000,00 de matéria-prima e R$60.000,00 de
mão-de-obra direta. Sabendo-se que os custos indiretos de produção foram aplicados a uma
taxa de 35% sobre os custos diretos. O custo da ordem de produção foi de:

a) R$ 52.500,00 b) R$ 97.500,00 c) R$121.500,00 d) R$202.500,00

EXERCÍCIO XII (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):

Independente do método utilizado, no controle de estoque, não se altera o:

a) Valor de saída. b) Valor final do estoque.

c) Preço de compra. d) Custo do produto.

EXERCÍCIO VIII (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):

A contabilidade de custos exige inicialmente:

a) Levantamento de estoque, levantamento dos custos diretos e dos custos indiretos.

b) Apropriação dos custos diretos, dos custos indiretos e despesas alusivas à produção.
c) A separação entre custos e despesas, apropriação dos custos diretos e dos custos
indiretos.
d) Apropriação de todos os custos, apropriação das despesas diretas ou indiretas e
apropriação das perdas.

EXERCÍCIO IX (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):

Considerando que os custos abaixo referem-se a produção de 20 unidades qual é o custo
unitário na produção de 20 e 25 unidades do produto.

Aluguel do Prédio R$ 14.000,00

Depreciação dos Equipamentos R$ 3.000,00
Energia Elétrica R$ 4.000,00
Mão-de-obra Direta R$ 40.000,00
Matéria-prima Direta R$ 30.000,00
Telefone R$ 1.000,00
Os custos diretos são variáveis proporcionais.

a) R$ 4.600,00 e R$ 3.680,00 b) R$ 4.600,00 e R$ 4.380,00

c) R$ 3.500,00 e R$ 2.800,00 d) R$ 3.500,00 e R$ 3.500,00

26
EXERCÍCIO X (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando os dados abaixo, calcule o custo unitário de produção e o custo da matéria-
prima na produção total do mês:

Estoque Inicial de Matéria-prima R$ 300.000,00

Estoque Final de Matéria-prima R$ 360.000,00
Produção em Andamento Inicial R$ 0,00
Produção em Andamento Final R$ 0,00
Produtos Acabados Inicial R$ 160.000,00
Produtos Acabados Final R$ 1.200.000,00
Custo dos Produtos Vendidos R$ 320.000,00
Custos de Mão-de-obra Direta R$ 400.000,00
Custos Indiretos de Fabricação R$ 360.000,00
Produção do mês 32 unidades

a) R$ 42.500,00 e R$ 600.000,00 b) R$ 40.625,00 e R$ 540.000,00

c) R$ 10.000,00 e R$ 600.000,00 d) R$ 10.000,00 e R$ 540.000,00

EXERCÍCIO XI (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):

Considerando os dados abaixo, calcule o custo unitário da matéria-prima para uma
produção de 10.000 unidades:

Custo de produção...............................................R$ 200.000,00

Custo da mão-de-obra.........................................R$ 80.000,00
Gastos gerais de fabricação (custo unitário).......R$ 3,00

a) R$ 31,00 b) R$ 28,00 c) R$ 9,00 d) R$ 3,00

EXERCÍCIO XVII (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):

Com base nos dados abaixo, calcule o Custo das Mercadorias Vendidas:

Compra de Material de Escritório R$ 12.115,00

Compras de Material para Revenda R$ 342.000,00
Devoluções de Compras R$ 33.700,00
Devoluções de Vendas R$ 29.760,00
Estoque Final R$ 78.550,00
Estoque Inicial R$ 62.200,00
Fretes sobre Compras R$ 15.800,00
Fretes sobre Vendas R$ 14.290,00
ICMS sobre Compras R$ 23.940,00

27
 ICMS sobre Vendas R$ 46.200,00
Vendas R$ 385.000,00
Compra de Material de Limpeza R$ 9.550,00
Outros Impostos Incidentes sobre Vendas R$ 14.052,00

a) R$ 250.110,00 b) R$ 259.870,00 c) R$ 269.758,00 d) R$ 283.810,00

EXERCÍCIO XII (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):

Considerando os elementos abaixo, marque a fórmula que define o cálculo do custo das
mercadorias vendidas:

CMV = Custos das Mercadorias Vendidas EI = Estoque Inicial

EF = Estoque Final C = Aquisição Mercadorias Período
CD = Custos Diretos CI = Custos Indiretos
CF = Custos Fixos CV = Custos Variáveis

a) CMV = (CD + CI) – C + EF b) CMV = EI + C - EF

c) CMV = EI + C + EF d) CMV = (CD + CF) – (CI + CV)

EXERCÍCIO XX (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):

Considerando os saldos contábeis abaixo, calcule o Lucro Bruto:

Receitas de Vendas de Mercadorias R$ 1.000.000,00

Receitas de Serviços Prestados R$ 300.000,00
Despesas Financeiras R$ 130.000,00
ICMS sobre Vendas R$ 150.000,00
Impostos sobre Serviços R$ 40.000,00
Custo das Mercadorias Vendidas R$ 500.000,00
Custo dos Serviços Prestados R$ 100.000,00
Despesas Administrativas R$ 110.000,00

A) R$ 700.000,00
B) R$ 510.000,00
C) R$ 400.000,00
D) R$ 380.000,00

9. CUSTEIO ABSORÇÃO x CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL

9.1 CUSTEIO POR ABSORÇÃO

Custeio por Absorção é um método de custeio que busca adicionar ao custo de produção os
custos realmente incorridos, ou seja, tem por objetivo a apropriação de todos os custos e
despesas de produção e tão somente, aos bens elaborados. Todos os gastos relativos à
fabricação são distribuídos para todos os produtos que forem elaborados.

28
Essa adição deve ser feita com todos os gastos que se relacionam com a produção, tanto os
diretos quanto os indiretos.
É um método que derivou-se da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente
aceitos. Não torna-se, necessariamente, um princípio contábil, mas uma metodologia
embasada neles, nascida com a própria contabilidade de custos.
Esse tipo de custeio é, ainda hoje, adotado pelas Auditorias Externas, tendo-o como básico,
visto ser o mesmo consagrado pela Lei 6.404/76. Diversos autores o consideram como
sendo falho e impreciso.

9.1.1 OBJETIVO

O objetivo desse custeio é fazer o rateio de todos os custos entre todos os produtos, não
observando-se para tanto se é direto ou indireto, variável, semi-variável ou fixo.
Deve-se obedecer um esquema de apropriação dos custos nesta modalidade de custeio,
como sendo um facilitador na apuração dos mesmo. São eles:

1. Separação dos custos e despesas.

2. Apropriação dos custos diretos e indiretos à produção realizada no período.
3. Apuração dos custos da produção acabada.
4. Apuração do custo dos produtos vendidos.
5. Apuração do resultado.

9.1.2 VANTAGENS DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO

- É derivado dos princípios contábeis muito utilizado na contabilidade financeira.
- Este custeio serve de base para o trabalho de Auditoria.

9.1.3 DESVANTAGENS DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO

- "Não é um sistema totalmente lógico e às vezes é falho como um instrumento
gerenciador." (MARTINS, 2000: 42)

9.2 CUSTEIO VARIÁVEL OU CUSTEIO DIRETO

O objetivo principal do Custeio Variável é obter um controle do nível de produção. Tanto
os fixos, variáveis e semi-variáveis têm abrangência tanto para custo direto e indireto. Além
disso serve para o custo de qualquer objeto, ajudando a verificação da rentabilidade e
atividades da empresa. Esta forma de custo é, sem sombra de dúvida, detalhada, pois é feita
de forma analítica, separando os custos diretos dos indiretos.
Há autores que preferem a expressão custeio direto, entretanto vale ressaltar a importância
da utilização da palavra "variável", visto que esse método busca a apropriação de todos os
custos variáveis, quer diretos ou indiretos, e tão somente dos variáveis. Utilizando-se da
expressão direto, pode-se confundi-lo com um método de apropriação apenas dos custos
diretos, o que não é verdade.
Para uma melhor visualização dos custeio variável, se faz necessária a classificação dos
custos em diretos e indiretos. essa classificação se faz presente tanto para o cálculo do custo
de qualquer objeto como para a verificação da rentabilidade e da eficiência das várias
atividades da empresa.

29
 9.2.1 CLASSIFICAÇÃO
Custos Diretos são todos os custos que se identificam naturalmente ao objeto de custeio,
de modo mais econômico e lógico. Além disso são apropriados diretamente aos produtos
fabricados.
Custos Indiretos por outro lado, todo o item de custo que precisa de um parâmetro para ser
identificado e debitado ao produto ou objeto do custeio é considerado um custo indireto.
São debitados indiretamente por meio de taxas de rateio ou critérios de alocação. Assim,
pode-se generalizar, identificando o custo indireto como aquele item que precisa de critério
de rateio para sua identificação ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.
Entretanto, não se pode falar em custo indireto nas empresas que são objeto de fabricação
de apenas um produto.

9.2.2 CUSTOS EM RELAÇÃO AO NÍVEL DE PRODUÇÃO

Custos Fixos são aqueles cujos os valores são os mesmos qualquer que seja o volume da
empresa. É o caso do aluguel da fábrica, por exemplo. Este será cobrado pelo mesmo valor
qualquer que seja o nível da produção, inclusive no caso da fábrica não produzir.
Os custos fixos são fixos em relação ao volume de produção, mas podem variar de valor no
decorrer do tempo.

Custos Variáveis são aqueles cujos valores se alteram em função do volume de produção
da empresa. Exemplo: matéria-prima consumida. Se não houver quantidade produzida,
custo variável será nulo. Os custos variáveis aumentam à medida em que aumenta a
produção.

Custos Semi-Variáveis são custos que variam com o nível de produção mas que
entretanto, tem uma parcela que existe mesmo que não haja produção. É o caso, por
exemplo, da conta de energia elétrica da fábrica, a qual a concessionária cobra uma taxa
mínima mesmo que nada seja gasto no período, embora o valor total da conta dependa do
número de quilowatts consumidos e, portanto, do volume de produção da empresa.
Vale ressaltar que, no Custeio Variável, os custos fixos são considerados despesas do
período, sendo lançados diretamente no Resultado. Sendo assim, só serão alocados aos
produtos os custos variáveis.

III. ORÇAMENTO EMPRESARIAL

INTRODUÇÃO
Segundo Horgren “Orçamento é a expressão quantitativa de um plano de ação futuro da
administração para um determinado período.”
Orçamento é a projeção financeira da entidade e a aplicação de suas idéias em prática.
Onde aplicar o que foi arrecadado? Como aumentar a receita de vendas? É viável lançar um
produto? Qual a estimativa de vendas deste produto?

1. VANTAGENS DO ORÇAMENTO

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Certamente as empresas que elaboram orçamentos conseguem obter melhores resultados do
que as empresas que não elaboram orçamentos. Quem planeja antecipadamente onde
investir e o que irá fazer com os recursos arrecadados proveniente das vendas leva uma
vantagem competitiva em relação as demais empresas.

2. COMO ELABORAR UM ORÇAMENTO GERAL?

O orçamento empresarial é elaborado de acordo com as Estratégias e Planos da empresa.
Segundo Horgren “a análise estratégica estuda como uma organização pode combinar
melhor suas próprias capacidades com as oportunidades de mercado, com vistas a
alcançar seus objetivos gerais.” Basicamente a análise estratégica leva em consideração as
seguintes perguntas:

- Quais são os objetivos da organização?

- Os mercados para os seus produtos são locais, regionais, nacionais ou globais? Como a
organização é afetada pela economia, sua indústria e competidores?
- Quais os riscos de estratégias alternativas e quais são os planos de contigência da emrpesa
se o plano principal falhar?

CASO PRÁTICO I:

1º PASSO
Estimar as Receitas. Baseado nos objetivos e metas da empresa o orçamento deve
primeiramente estimar as receitas com as vendas de produtos. A empresa decide lançar um
produto e por isto deve estimar a sua receita bruta, ou ainda, a empresa decide continuar
com um produto tradicional deve-se também estimar a sua receita bruta de vendas.

2º PASSO
Estimar a Produção e os custos. Baseado nas receitas deve-se estimar o custo da produção
se for empresa industrial, ou estimar os custos das mercadorias se for empresa comercial.

3º PASSO
Estimar as outras despesas. Até agora orçamos as vendas e os seus respectivos custos
diretos. Porém, a empresa possui os seus custos fixos e alguns custos semi-variáveis que
oscilam com a produção. Outro fator relevante na elaboração das estimativas de outras
despesas é a despesa com juros.

4º PASSO
Apurar o respectivo lucro que a empresa irá gerar. Mediante as receitas, custos e
despesas, obtém-se o lucro, e a partir disto a empresa providencia os investimentos
necessários para o crescimento e expansão das vendas. Começa então a aplicação do
planejamento estratégico das operações de empresa. Algumas empresas mais tradicionais
esperam o lucro para então investir nas operações do planejamento operacional, outras no
entanto, não restringe-se somente ao lucro para operacionalizar o seu planejamento
operacional. Estas empresas conhecidas como “arrojadas” colocam em prática os seus
planejamentos com ou sem lucro. Se houver lucro ótimo, a própria empresa financia os seus
projetos, porém, se não houver lucro, esta empresa captará recursos no mercado financeiro
ou de capitais para financiar os seus projetos.

31
4. ACOMPANHAMENTO DE ORÇAMENTOS

Após elaborado o orçamento do período seguinte o orçamento entra em execução. Durante

o seu período de execução podem ocorrem fatos imprevistos o qual não constam no
orçamento, o qual fazem com que ocorram distorções e estas comprometerem o orçamento.
Estes fatores que afetam o orçamento

IV. CONTABILIDADE GERENCIAL

INTRODUÇÃO
A contabilidade gerencial é o ramo da ciência contábil pelo qual evidencia as opções de
investimento, rentabilidade dos produtos, estudos de ponto de equilíbrio... Enfim, ela busca
respostas gerenciais através de cálculos para a tomada de decisões.

1. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Margem de contribuição é o valor de venda de um produto menos o custo de compra ou
fabricação. Exemplo: Se a empresa compra um produto Y por $8 e vende por $20, a
Margem de Contribuição deste produto é de $12 ($8 - $20). Ou ainda, $8 divididos por $20
= 0,40 menos 1 = 0,60, ou se preferir 60%. Estes cálculos evidenciam que para cada
produto vendido obtém-se 60% de recursos livres para o pagamento das despesas fixas.

FÓRMULA:
Preço de Compra
Margem de Contribuição = ________________ = Y (menos 1)

Preço de Venda

Quando a empresa fabrica ou vende apenas um produto como exposto acima, o cálculo é
bastante simples. Porém, quando há mais de um produto e ainda com margens de
contribuições diferentes deve-se fazer um mix de receita.

2. PONTO DE EQUILÍBRIO
Ponto de Equilíbrio é o ponto pelo qual a receita total se iguala a zero. Ou seja, é o quanto a
empresa vender no período para pagar todas as suas despesas e custos fixos.

FÓRMULA:
Custos Fixos
Ponto de Equilíbrio = ______________________

Margem de Contribuição

Exemplo: A empresa Uruguai apresenta um custo fixo de $12.000 e a margem de

contribuição é de 0,4. Qual o Ponto de Equilíbrio desta empresa?

PE = 12.000 / 0,4 = $30.000

32
Ou seja, para que a empresa pague todos os seus custos fixos ela deve obter uma receita
bruta de $30.000.

3. MIX DE RECEITA
É quando a empresa possui mais de um produto para a revenda, e ainda com margens de
contribuições diferentes. Exemplo: Produto A compra por$4 e vende por$8. Produto B
compra por$6 e vende por $8. Enquanto o produto A apresenta uma margem de 0,5 o
produto B apresenta uma margem de 0,25. Como expressar o ponto de equilíbrio
considerando um custo fixo de R$10.000, visto que esta empresa apresenta 2 produtos com
margens de contribuições diferentes?

Vamos representar os Produto com as seguintes fórmulas:

S = Número de unidades do Produto A para atingir o ponto de equilíbrio

2S = Número de unidades do Produto B para se atingir o ponto de equilíbrio.

Receitas – Custos variáveis – Custos Fixos = Lucro Operacional

[R$8(2S) + R$8S] – [R$4(2S) + R$6] – R$10.000 = 0

R$24S – R$14S = R$10.000
R$10S = R$10.000
S = 1.000
2S = 2.000

Ou seja, 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto B. Veja o cálculo de

memória:

Vendas:
Produto A (1.000 X R$8) = R$8.000
Produto B (2.000 X R$8) = R$16.000 R$ 24.000
Custos Variáveis:
Produto A (1.000 X R$6) = R$6.000
Produto B (2.000 X R$4) = R$8.000 (R$ 14.000)

Custos Fixos (R$10.000)

= Lucro Operacional R$ 0

Logo, a empresa deverá vender 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto
B para atingir o ponto de equilíbrio com margens de contribuições diferentes.

4. O PONTO DE EQUILÍBRIO COM ACRÉSCIMO DE LUCRO

O Ponto de Equilíbrio com Acréscimo de Lucro é aquele onde os sócios, acionistas ou
investidores em geral, exigem como retorno mínimo sobre o capital empregado. Já sabemos
que o PE é o ponto onde o total das receitas se iguala a zero, ou seja o quanto a empresa
deverá vender para cobrir todos os seus gastos. Porém, o PE com acréscimo de lucro é o

33
faturamento total da empresa para que ela seja capaz de remunerar o capital empregado
pelos sócios. Vejamos um exemplo:

CASO PRÁTICO I:
Dois investidores decidem comprar um comércio por R$140.000 Eles só arriscam a
comprar o negócio se o retorno for de 5% sobre o investimento total. De acordo com os
dados enviados pela contabilidade o custo fixo do comércio é de R$32.000 e a margem de
contribuição de cada produto é de 55%. A receita bruta média é de R$ 69.000 Você
aconselha os investidores a comprar o comércio?

Ponto de Equilíbrio = 32.000 / 0,55 = R$58.181,81

Para que a empresa pague todas as suas dívidas ela deverá obter uma receita bruta de
R$58.181,81. Se a receita bruta média é de R$69.000 está empresa apresenta lucro.

Se os investidores desejam obter um retorno sobre o investimento de 3% sobre o capital

investido (R$140.000 X 5% = R$7.000), como fica o novo ponto de equilíbrio com a
remuneração mínima exigida pelos sócios?

FÓRMULA:

Ponto de Equilíbrio com Remuneração Exigida + Custo Fixo

Remuneração de Capital = ______________________________

Margem de Contribuição

Ponto de Equilíbrio com R$7.000 + R$32.000

Remuneração de Capital = ______________________________ = R$70.909,09

0,55

Resposta: Se a receita bruta média do comércio é de R$69.000 e os investidores só

compram se o investimento tiver um retorno de 5% sobre os R$140.000, o ponto de
equilíbrio para esta equação é de R$70.909,09. Então, não é vantajoso investir, visto que o
comércio aufere uma receita média de R$69.000 e não superior aos R$70.909,09. Agora,
haverá possibilidades do retorno esperado se o investimento for menor. Ou seja, ao invés
dos investidores pagarem R$140.000 pelo comércio eles oferecerem uma proposta inferior,
para que este valor compense a receita bruta de R$69.000. É claro que um comércio não
possui vendas estáticas e em alguns períodos a receita bruta com vendas pode até
ultrapassar os R$70.909,09.

5. O PAPEL DO IMPOSTO DE RENDA

Como vimos no capítulo 1 desta apostila, os tributos “consomem” grande parte da receita
bruta, bem como do lucro da empresa.

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Quando uma empresa vende uma mercadoria ela paga além do ICMS o PIS, COFINS e se
ela auferir lucro ela paga 15% de IRPJ e se este for superior a R$20.000 mensais ela paga o
adicional de 10% descontados os próprios R$20.000.
Como

6. FORMANDO PREÇOS DE VENDA

Para elaborar o preço de venda de um produto deve-se levar em consideração diversos
fatores. Segundo Horgren as principais influências na elaboração de preços são os clientes,
concorrentes e os custos.

CLIENTES
Examinar o público alvo para o consumo dos produtos. Categorizar as classes de consumo.
Exemplo 1: Chocolate Simples. Para este produto estima-se um público de baixa renda.
Exemplo 2: Chocolates Suíços. Para este produto estima-se um público com alto poder
aquisitivo. De acordo com o público alvo você comprara os concorrentes. Quem oferece no
mercado Chocolates Simples e qual o seu preço de venda? E quem oferece os Chocolates
Suíços e qual o seu preço de venda?

CONCORRENTES
Os concorrentes são as forças externas que afetam diretamente o seu preço de venda. Se por
um lado o seu produto não possui concorrentes e você pode vendê-lo por um preço bastante
alto, por outro, se a demanda de seu produto for grande você só irá vendê-lo por um preço
de mercado, reduzindo bastante a sua margem de contribuição. Atualmente os clientes não
estão em busca de fidelização e sim as empresas.

CUSTOS
Além da análise dos clientes e dos concorrentes a empresa deve analisar a sua estrutura de
custos. Se o Chocolate Simples está sendo vendido a R$0,30 a empresa concorrente deverá
ser capaz de estimar o seu custo para a elaboração do produto e ainda, não somente os
custos diretos, mas como os fixos.
Baseado nos clientes (público alvo) e em seus concorrentes (preço de mercado) e ainda nos
seus custos a empresa começa a elaborar o seu preço de venda.

7. LIMITAÇÕES NA CAPACIDADE DE PRODUÇÃO

BIBLIOGRAFIA UTILIZADA:

COUGAN, Samuel. Custos e Preços – Formação e Análise. Rio de Janeiro: Pioneira, 2000.

FABERETTI, Láudio. Contabilidade Tributária. São Paulo: Atlas, 2000.

FIPECAFI. Manual de Contabilidade das Sociedades Por Ações. São Paulo: Atlas,1999.

GOMES, Josir Simeone. Contabilidade Para MBA’s. Rio de Janeiro: Campus, 2000.

HORNGREN, Charles. Contabilidade de Custos. 9. Ed. Rio de Janeiro: LVC, 2000.

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MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 8. Ed. São Paulo: Atlas, 2001.

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