1 : La mise en place dune fonction daudit interne dans

ladministration centrale dtat et le possible renouvellement des

corps et services dinspection
parLaure Clrier[*]
Doctorante, HEC

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Revue franaise d'administration publique

2015/3 (N 155)

Pages : 284
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diteur : Ecole nationale d'administration (ENA)

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1
 audit interne est un mode de contrle qui a connu un succs plantaire indit

L
dans les annes 1980, dans le sillage de scandales boursiers et dans un contexte de
capitalisme financiaris (Power 1999). Dfendu notamment par lamricain Institute of
Internal Auditors (IIA), principale association professionnelle dauditeurs internes au
rayonnement mondial, il est devenu une composante de la gestion des risques depuis la
fin des annes 1990 (McNamee et McNamee 1995; Robson et al. 2007; Power 2010)
et sest tendu au secteur public (Power 2010; Cohen 2012). En France, lInstitut
franais daudit et de contrle internes (IFACI), affili lIIA, encourage le
dveloppement de laudit internedans les secteurs priv et public. Dans
ladministration centrale dtat, lauditinterne se dveloppe depuis les annes 1990 de
manire localise et sur des thmatiques essentiellement comptables. partir du dbut
des annes 2000, les auditeurs de la Direction gnrale des finances publiques
(DGFiP) mnent un audit interne comptable, qui devient un travail pralable la
certification des comptes de ltat par la Cour des comptes, et qui constitue ce jour
lavance la plus significative de mise en place de laudit interne dans ltat
(Boullanger 2014, 1032). La structuration dune fonction daudit interne, sappliquant
lensemble des primtres ministriels, est prsente comme ncessaire par deux
rapports rdigs en 2008 et 2009 et signs dinspecteurs et dinspecteurs gnraux des
finances (Guillaume et Colin 2008 ; Guillaume et al. 2009). Cette position est reprise
en 2010 et 2011, dans deux rapports du Conseil de modernisation des politiques
publiques (CMPP), instance dcisionnelle de la Rvision gnrale des politiques
publiques (RGPP) (CMPP 2010; ministre du budget 2011). Le 28 juin 2011, le dcret
2011-775, suivi deux jours plus tard dune circulaire du Premier ministre (Fillon
2011), rpond aux vux de ces rapports et lance une rforme, dont lobjectif est, selon
la circulaire, de gnraliser l'auditinterne l'ensemble des fonctions et mtiers du
primtre des ministres et de veiller la cohrence d'ensemble du dispositif . Le
dcret reprend, peu de mots prs, la dfinition de laudit interne par lIFACI, en
prsentant celui-ci comme une activit exerce de manire indpendante et objective,
qui donne chaque ministre une assurance sur le degr de matrise de ses oprations et
lui apporte ses conseils pour lamliorer , et qui sassure ainsi que les dispositifs de
contrle interne[2][2] Par contrle interne, est ici entendu non pas un contrle... sont
efficaces .
2
Divers modes de contrle prexistaient lintroduction de laudit interne par la
rforme de 2011 dans ladministration franaise dtat. Par contrle, nous entendons
toute influence cratrice dordre, cest--dire dune certaine rgularit (Chiapello
1996, 51) ; lon peut distinguer diffrents modes de contrle, chacun se dfinissant
selon une combinaison de facteurs donne[3][3] Ces facteurs sont : la source de
linfluence, lobjet.... Dans le cas de ladministration, il est possible de distinguer des
contrles juridictionnels, politiques ou administratifs (Magdalijns 2004).
Laudit internefait partie de ces contrles administratifs organiss, qui consistent en
des actions, par les membres dun service de contrle, dinvestigation, dexamen ou
dapprciation de laction mene dans ladministration, actions reposant sur diffrents
rfrentiels juridiques, de performance ou de risques. Ces contrles administratifs se
sont largement diversifis ces trente dernires annes, saffranchissant de seules
actions denqute par rapport un rfrentiel juridique (voir par exemple Joncour
1999; Renaudin 2003; Magdalijns 2004). En tant quinstances incontournables
dexercice du contrle dans ladministration, comment les services de contrle
souvent appels inspection, inspection gnrale, contrle gnral, conseil gnral,
mission ou centre daudit interministriels, ministriels et directionnels
composent-ils avec lintroduction dune fonction daudit interne ? En outre, alors que
laudit interne est dune grande plasticit (voir par exemple Power 1999; Mennicken
2010), si bien que diffrentes activits peuvent concomitamment sen rclamer,
comment les pratiques, dans les services de contrle, peuvent-elles tre affectes par la
rforme de 2011 ? Afin de rpondre ces questions, nous prsenterons dans un
premier temps la rforme de 2011 ; puis nous analyserons la mobilisation des services
de contrle par lapplication du dcret et de la circulaire ; enfin, nous dresserons une
typologie des diffrentes acceptions de laudit interne que nous avons rencontres, afin
de saisir au mieux la pluralit des effets possibles de la rforme.

Prsentation de la rforme de 2011

3
Les rapports administratifs prcdant la rforme attendent prcdemment de
laudit interne une modernisation des pratiques de contrle, dont le dcret et la
circulaire de juin 2011 prcisent les modalits organisationnelles, partir desquelles se
dploie laudit interne.
Le renouvellement des modalits de contrle dans
ladministration comme objectif de la rforme
4
Les rapports de lIGF et du CMPP, voqus en introduction, associent lauditinterne
un renouvellement des modalits de contrle dans ladministration. Ils placent la
rforme entre les mains de ladministration.
5
Les rapports administratifs prconisant la structuration dune fonction
dauditinterne se fondent sur diffrentes dfinitions de laudit interne, chaque fois
associ un renouvellement du contrle, entendu dans un sens anglo-saxon de matrise
de lactivit. Le premier rapport de lIGF dplore ainsi que ladministration franaise
soit en retard par rapport ses homologues trangres dans la greffe, sur un cadre
de gestion publique modernis , de fonctions daudit inspires de la gestion des
entreprises (Guillaume et Colin 2008, 1-2). Lalignement de ladministration sur ces
pratiques, qui suit les recommandations des organisations internationales et de lUnion
europenne (UE), est un premier objectif de la rforme. Le rapport de 2009 inscrit
ensuite laudit interne dans la continuit de la Loi organique relative aux lois de
finances (LOLF), cette dernire privilgiant la dmarche de performance et imposant
lobligation de rendre compte (Guillaume et al. 2009, 16), ce quoi une fonction
daudit pourrait donner sa vritable porte (Guillaume et al. 2009, 36). La rforme
doit permettre une conformit aux normes et aux pratiques professionnelles en
vigueur, afin dune part, que ladministration puisse faire tat de la matrise de ses
oprations auprs de ses interlocuteurs et dautre part, dassurer en pratique
lindpendance, le professionnalisme et lobjectivit des auditeurs internes
(Guillaume et al. 2009, 31). Le rapport de 2009 fait de lauditinterne une pice
matresse dun dispositif de matrise des risques, que reprend le texte du 28 juin 2011.
Laudit interne implique alors la responsabilit des ministres sur la conduite des
politiques publiques dont ils ont la charge. Enfin, dans les deux rapports du CMPP,
laudit interne est un axe du second engagement de la RGPP rduire les dpenses
publiques (CMPP 2010; Ministre du budget 2011) ; la circulaire de juin 2011
sinscrit dans cet engagement.
6
La rforme de 2011 nest pas associe explicitement lactivit de la Cour des
comptes, en dpit de limplication de cette dernire dans le dveloppement de
laudit interne et de son rle disciplinant important auprs des diffrents
ministres[4][4] Ce rle sexerce entre autres via les rappels de la.... Le rapport de
lIGF de 2009 prcise en effet que la mission daudit externe confie la Cour des
comptes ne concerne que la fonction comptable (Guillaume et al. 2009, 36), tandis
quaucun des textes de 2011 ne mentionne la Cour. La rforme de 2011 semble tre
avant tout une affaire de ladministration, relevant de chaque ministre ; elle vise un
renouvellement des modalits de contrle par ladministration dont le dcret
dapplication et la circulaire prcisent les modalits organisationnelles.

La mise en place dune fonction daudit interne dans les textes de

2011
7
Reprenant la plupart des innovations organisationnelles formules dans une
proposition de dcret annexe au rapport de lIGF de 2009, les textes de 2011 amnent
lintroduction de comits et de missions ministriels daudit interne, sous la houlette
mthodologique du Comit dharmonisation de laudit interne(CHAI) qui se voit
attribuer une dimension interministrielle.
Figure n 1 Organisations issues de la rforme
Source : schma ralis par lauteure daprs les textes de la rforme
8
La circulaire du 30 juin 2011 invite chaque ministre se doter dun Comit
ministriel daudit interne, prsid par le ministre et compos notamment de personnes
extrieures au ministre. Le comit doit dfinir la politique daudit du ministre ,
sassurer de la qualit du dispositif de contrle interne et de matrise des risques ,
approuver le programme des audits ministriels et assurer le suivi des actions
dcides lissue de ces audits . Il est aussi charg de garantir lindpendance , le
professionnalisme et lobjectivit des auditeurs internes . Depuis la publication
en novembre 2012 du dcret 2012-1246 relatif la gestion budgtaire et comptable
publique (dit dcret GBCP), le contrleur budgtaire et comptable ministriel (CBCM)
en est membre de droit. En avril 2013, les arrts relatifs la cration des comits
ministriels daudit interne avaient t pris pour lensemble des ministres, except
celui de la Dfense, qui dispose dune structure ministrielle daudit interne comptable
antrieure la rforme. La nomination des membres de ces comits a t acheve en
avril 2014.
9
La circulaire du 30 juin 2011 entrane la cration de missions ministrielles
daudit interne, dont il est souhaitable quelles soient rattaches au ministre. Les
missions ont leur tte un responsable ministriel de laudit interne; elles ont pour rle
de programmer les audits ministriels sur la base dune analyse fonde sur les
risques . Les missions ministrielles peuvent tre un service dinspection ou
dinspection gnrale , une cellule daudit interne au sein dun service dinspection
ou dinspection gnrale , un service nouveau spcialement cr cet effet , ou
encore une structure de coordination regroupant diffrents services . En juin 2014
taient parus les arrts portant nomination des membres des missions ministrielles
daudit interne de tous les ministres, sauf celui de la Dfense, pour les raisons
voques prcdemment.
10
Le dcret du 28 juin 2011 prcise la constitution et le rle du CHAI. Outre les
responsables ministriels daudit interne, le CHAI est galement compos dun
reprsentant de la DGFiP, dun autre de la direction du budget, et de personnalits
qualifies pour le moment au nombre de trois dsignes par le Premier ministre. Le
CHAI est enfin prsid par le ministre en charge de la Rforme de ltat, lequel
dsigne en son sein un vice-prsident actuellement choisi parmi les personnalits
qualifies charg de le suppler. Le CHAI est charg dlaborer le cadre de
rfrence de laudit interne dans ladministration de ltat ; il lui incombe galement
dharmoniser la mthodologie de travail des ministres en matire daudit , par la
diffusion de bonnes pratiques et le dveloppement de la mthodologie
des audits internes portant sur les fonctions transverses . Enfin, deux dernires
missions ont t attribues au CHAI, mais leur ralisation, au contraire des
prcdentes, est pour le moment reste lettre morte : celle d examine[r] chaque
anne la politique daudit des dpartements ministriels et [de] formule[r] des
recommandations et celle de programmer les audits portant sur les projets et
rapports annuels de performance , dans la continuit du Comit interministriel
daudit des programmes (CIAP), apparu avec la LOLF et dont lactivit a cess
concomitamment la cration du CHAI[5][5] Continuit nanmoins partielle, puisque
le CIAP non.... Le CHAI sest runi pour la premire fois en avril 2012.
11
Les comits et missions ministriels daudit interne, ainsi que le CHAI, fournissent
lossature organisationnelle partir de laquelle se dploie lauditinterne dans
ladministration centrale dtat.
Le dploiement de laudit interne dans ladministration centrale
dtat
12
Si les ministres conomique et financier sont trs impliqus dans la mise en uvre de
la rforme, le dploiement de laudit interne est nanmoins largement entre les
mains de lensemble des ministres.
13
Dans la mise en uvre de la rforme, trois directions de Bercy jouent un rle
important. Linfluence de lIGF sexerce notamment via le CHAI. Si la prsidence de
ce dernier est dvolue en droit au ministre charg de la rforme de ltat, elle est
de fait exerce par le vice-prsident ; or, les deux vice-prsidents nomms depuis la
cration du CHAI sont des inspecteurs gnraux des Finances. Au niveau des
organisations internationales et de lUnion europenne, lors dactions de formation et
de partage de bonnes pratiques relatives lauditinterne, ce sont aussi des inspecteurs
des finances qui interviennent. De son ct, depuis la parution du dcret GBCP, la
direction du budget veille la mise en uvre, dans lensemble des ministres, dun
dispositif de contrle interne budgtaire, dont elle labore le cadre de rfrence
interministriel, et sur lequel repose le travail des auditeurs en matire budgtaire.
Enfin, la DGFiP est implique plusieurs titres dans le dploiement de laudit interne :
dune part, sa Mission Doctrine comptable et contrle interne comptable
(MDCCIC) labore le cadre de rfrence du contrle interne comptable, sur lequel
reposent les audits internes comptables ; dautre part, sa Missions Risques et audit
(MRA) conduit des audits internes, principalement comptables, en partenariat avec les
services de contrle des diffrents ministres ; dautre part enfin, les CBCM,
doublement rattachs la direction du budget et la DGFiP, peuvent formuler des
propositions daudit au sein des comits ministriels daudit interne.
14
Il serait toutefois erron de rduire la rforme de 2011 un projet des seuls ministres
conomique et financier. Tout dabord, laudit interne sest dvelopp, avant la
rforme de 2011, dans diffrents ministres, sur des thmatiques certes en grande
partie comptable, mais sans quil y ait forcment de lien direct avec Bercy ; or,
daucuns, dans ces ministres, ont pu considrer la rforme comme ncessaire, car
appuyant ce dploiement de laudit interne. Ensuite, lensemble des ministres est de
plus en plus impliqu dans le dploiement de laudit interne : depuis la rforme, les
comits daudit de chaque ministre doivent veiller au dveloppement du contrle
interne dans leur primtre, lancer des audits internes comptables et financiers sans
forcment lappui dauditeurs de la MRA et enfin, selon le dcret GBCP, programmer
des audits budgtaires et comptables.
15
Dans lapplication des textes de 2011, tous les ministres sont mobiliss, et en leur
sein, les services de contrle sont impliqus.

Les corps et services dinspection au cur de la rforme

16
La mise en uvre du dcret et de la circulaire de 2011 mobilise les services de
contrle de ladministration, et semble promettre un renouvellement de leurs
mthodes, au-del du simple domaine de laudit interne.

Limplication des services de contrle ministriels et directionnels

dans la mise en uvre de la rforme
17
Les services de contrle sont concerns par lapplication des textes de 2011, qui peut
contribuer une harmonisation de leurs pratiques.
18
La mise en uvre des textes de la rforme mobilise pour le moment principalement les
services de contrle ministriels. Alors que la circulaire de 2011 laissait ouvertes
plusieurs possibilits pour le rattachement des missions ministrielles daudit interne,
ces dernires sont toutes rattaches des services de contrle ministriels et/ou
diriges par un contrleur dun service ministriel, lexception de la mission daudit
de Matignon[6][6] Dans les cas des services du Premier ministre, dpourvus.... Les
services de contrle directionnels sont concerns par lapplication de la rforme,
principalement viala programmation daudits internes ministriels les impliquant.
Enfin, la rforme de 2011 nayant pas t suivie du recrutement massif dauditeurs
internes, ce sont surtout les contrleurs en poste qui participent ces audits.
19
Lapplication des textes de la rforme contribue un dcloisonnement entre les
services de contrle dun mme ministre. Lexcution daudits internesministriels
conjoints permet une mise en lumire des diffrences dapproche entre services
ministriels et directionnels ; elle peut mener une diffusion des mthodes entre
services ou entre contrleurs. Ensuite, les changes, entre responsables des missions
ministrielles daudit interne au sein des runions plnires du CHAI, et entre
membres de services de contrle runis dans les trois groupes de travail crs par le
CHAI, permettent de porter, dans les dbats, des questions ou observations tires de
lexcution daudits internes, rendant ventuellement possible une comparaison des
pratiques.
20
Lapplication des textes de la rforme mobilise, on le voit, lensemble des corps et
services ministriels et directionnels ; on peut donc sattendre une harmonisation des
pratiques et un renouvellement mthodologique.

Les avances mthodologiques issues de la rforme

21
La rforme a entran des innovations mthodologiques aux niveaux interministriel et
ministriel tandis que les certifications et les formations relatives laudit interne se
dveloppent.
22
Le CHAI a ouvert plusieurs chantiers mthodologiques. Sa premire anne a
essentiellement t consacre lappropriation des normes daudit interne, qui a donn
lieu la transposition ladministration centrale dtat des dispositions obligatoires du
Cadre de rfrence international des pratiques professionnelles de
laudit interne (CRIPP), publi par lIIA. La transposition de ces dispositions
obligatoires, acheve en juin 2013, rassemble un code de dontologie ainsi que des
normes de qualification et de fonctionnement, au sein du Cadre de rfrence de
laudit interne de ltat (CRAIE). Le CRAIE se distingue peu, sur le fond, dun
premier rfrentiel, ralis par des contrleurs de diffrents ministres travaillant au
sein du groupe professionnel Administrations de ltat de lIFACI[7][7] Le groupe
professionnel Administrations de ltat .... la diffrence de ce premier rfrentiel,
le CRAIE rsulte toutefois dun travail dappropriation par les responsables des
missions ministrielles daudit interne et a t publi par une instance officielle de
ladministration, le CHAI, ce qui peut lui assurer une plus grande porte dans les
ministres. Les groupes de travail du CHAI ont galement procd la rdaction de
guides mthodologiques daudit interne des fonctions transverses, comme les achats
ou les systmes dinformation ; lun de ces groupes, depuis 2014, se consacre ltude
de llaboration de cartographies de risques. Les missions ministrielles
daudit interne ont par ailleurs procd ladoption non seulement de chartes
daudit interne, qui tablissent le rle, le fonctionnement et les pouvoirs des services
daudit, mais aussi de codes de dontologie, en conformit avec les normes de lIIA.
Pour les services qui staient dots, avant la rforme, de guides mthodologiques
daudit, de cartographies de risques, de chartes daudit ou encore de codes de
dontologie, la rforme renforce le poids de ces documents et contribue leur
harmonisation entre les services et les ministres ; pour les autres qui en taient
dpourvus, elle a entran ladoption de ces documents.
23
La rforme a accru la lgitimit de linscription de services et de contrleurs de
ladministration dans une dmarche de certification. En 2012, le Centre daudit des
armes (C2A), qui relve du chef dtat-major des armes, et la cellule
dauditinterne du Contrle gnral conomique et financier (CGEFI), de Bercy, ont
reu, pour une dure de trois ans, la certification IFACI, qui sanctionne la bonne
matrise des normes daudit interne ; la MRA les a suivis en 2013. titre individuel,
des auditeurs internes de diffrents ministres ont galement obtenu le Certificat
professionnel dauditeur interne (CPAI), et/ou le titre plus prestigieux de Certified
Internal Auditor (CIA), tous deux dlivrs par lIIA. Ces certifications ne sont pas
seulement envisages en tant quelles permettent de sanctionner la bonne matrise de
pratiques : leur prparation est galement considre comme tenant lieu de formation
laudit interne.
24
De fait, les formations laudit interne sont actuellement au centre des proccupations
du CHAI. Ce dernier sest lanc dans un travail de mutualisation des formations
dispenses en interne qui a dbouch, au cours du second semestre 2014, sur
lanimation de formations partir dun support commun, destination de lensemble
services de contrle. Les formations universitaires sont aussi un nouveau sujet de
discussion, alors que certains services de contrle ont conclu des partenariats avec des
universits, afin que des contrleurs puissent tre accueillis au sein de masters daudit.
Ces formations sont envisages, tantt comme complments, tantt comme substituts,
des formations menes par lIFACI et par des cabinets daudit et de conseil auprs de
fonctionnaires et/ou de services de ladministration, ainsi que de lobtention du CIA ou
de la certification IFACI[8][8] Notons que les services de contrle nont pas tous....
25
La rforme de 2011 se traduit par des avances en matire dharmonisation des
mthodes dans les services de contrle. Ces avances ont des effets au-del de
lexcution daudits internes.

Les effets de la rforme au-del de lexcution dauditsinternes

26
Les services de contrle de ladministration qui ont adopt les normes de
lauditinterne avant 2011 poursuivaient notamment lobjectif de renouveler lensemble
de leurs activits. Dans la mme perspective, la rforme de 2011 promet un
renouvellement des missions des services de contrle.
27
Particulirement depuis 2011, certains services de contrle ont fait de lauditinterne un
levier de la professionnalisation entendue essentiellement comme un renforcement et
une formalisation des mthodes de leurs effectifs. La diffusion de mthodes daudit
lensemble des activits des services de contrle est rendue possible par labsence
dtanchit entre les diffrentes activits qui y sont menes. Les contrleurs forms
laudit interne peuvent, sur dautres activits que les audits internes ministriels,
dployer les mthodes acquises. En outre, la lecture des rapports annuels dactivit des
services de contrle ministriels, des dcrets en rgissant le fonctionnement, ainsi que
de leurs sites ou pages internet, montre que si les pratiques de contrle des services de
contrle font lobjet de catgorisations, ces dernires napparaissent pas toujours
associes lapplication de mthodes diffrencies.
28
Les services de contrle peuvent sapproprier laudit interne pour en faire un levier de
changements dans lensemble de leur service, ce qui est facilit par la porosit entre
leurs diffrentes activits. Il convient nanmoins de rester prudent quant lissue de la
rforme.

Les effets incertains de la rforme de 2011

29
LIFACI dfinit laudit interne comme une activit indpendante et objective, qui
donne une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui
apporte ses conseils pour les amliorer et contribue crer de la valeur ajoute
(IFACI 2000). Au sein des services de contrle des diffrents ministres, il est souvent
fait rfrence cette dfinition pour justifier une pluralit de pratiques. La diversit
des acceptions de laudit interne est lorigine de controverses entre ceux qui
travaillent la diffusion de laudit interne dans ladministration ; en outre, des rserves
importantes vis--vis de laudit internepersistent. De lissue de ces controverses et du
devenir de ces rserves dpendent les modalits de renouvellement des services de
contrle.

Les diffrentes acceptions de laudit interne

30
Laudit interne est, par la plus grande partie de ses promoteurs, associ une dmarche
mthodologique rigoureuse devant permettre une matrise des risques. Mais au-del de
ce dnominateur commun, il ny a pas de signification unanimement partage de
laudit interne. partir des divergences rencontres en entretiens, nous avons labor
quatre catgories principales dacceptions de laudit interne, dont les discours sur
laudit interne se rapprochent plus ou moins.
31
Une premire partie des contrleurs considre avant tout laudit comme une mthode
permettant de perfectionner leur travail, en amenant une formalisation des dmarches.
Dans cette perspective, laudit interne naffecte pas les finalits du travail des
contrleurs ; il vise essentiellement rendre leurs approches dun problme donn plus
rigoureuses. Nous appelons cette acception laudit-mthode.
32
Dans une seconde acception, laudit interne est renvoy une profession : il englobe
un ensemble de savoir-tre et de savoir-faire, de comptences et de rgles
dontologiques, sanctionns par lacquisition de certificats auprs dinstances
mondialement reconnues. Dans cette perspective, la rforme de 2011 doit mener
lintroduction dune nouvelle profession, reconnue comme telle, dans ladministration
et qui renouvelle profondment le contrle ainsi que ceux qui lexercent. Nous parlons
ici daudit-profession.
33
Ensuite, il existe une acception qui associe essentiellement laudit interne au
renouvellement de la comptabilit publique dans ladministration centrale dtat, et
la possibilit de mesurer, plus finement quauparavant, le cot des diverses activits de
ladministration. Les audits permettraient non seulement de fournir des tiers une
assurance sur la bonne tenue des comptes, mais aussi dtablir, partir de ces comptes,
des diagnostics et de formuler des recommandations. Nous dnommons cette approche
audit-comptes.
34
Enfin, laudit interne peut tre principalement associ un renouvellement de la
gouvernance dans ladministration centrale dtat. Laudit interne devient un appui du
manager lautonomie renouvele par la mise en place dun management par
objectifs. Il est aussi associ au dveloppement de la gestion des risques, avec
lintroduction de cartographies des risques, tant au niveau des directions que des
ministres dans leur ensemble, destines renouveler les bases de la prise de dcision.
Nous parlons ici daudit-risque.
35
Ces approches, qui constituent autant de ples entre lesquels laudit interne, en tant
que pratique, navigue, sont lorigine de controverses affectant les effets possibles de
la rforme dans ladministration.

Les controverses au sujet de laudit interne

36
Reprenant la dfinition des modes de contrle labore par ve Chiapello (1996)
voque en introduction, nous considrons que les quatre acceptions de ce quest
laudit interne donnent lieu des dbats autour de cinq des six facteurs dont la
combinaison dtermine laudit interne en tant que mode de contrle. Les facteurs
retenus sont : la source du contrle, qui est aussi destinataire du rapport de contrle ;
lobjet du contrle ; le comportement du contrl ; les procds de contrle et
particulirement les suites donnes lintervention du contrleur ; et enfin les
processus de contrle, avec spcifiquement la dmarche du contrleur[9][9] Le sixime
facteur, qui est la temporalit du contrle,....
37
Un premier sujet de discussion concerne le destinataire du rapport : certes, le comit
daudit est, dans nos entretiens, mentionn quasiment tout le temps comme tant
lorgane lorigine des audits internes et auquel les rapports daudits doivent revenir ;
mais dautres destinataires apparaissent, qui varient selon les acceptions de laudit.
Avec laudit-mthode, le contrleur intervient souvent la demande du ministre,
auquel il remet son rapport. Lauditeur serait le bras et lil du ministre , pour
reprendre la formule du Baron Louis. Ensuite, dans des acceptions comptables de
laudit, les rapports sont notamment considrs comme ncessaires aux travaux de
lauditeur externe en loccurrence la Cour, en tant que certificateur des comptes de
ltat ou bien, plus rarement de directions de Bercy, particulirement la direction du
budget pour les audits budgtaires. Au sein de cette approche, certains estiment que le
rle dauditeur externe de la Cour devrait tre tendu tous les domaines, du fait de sa
spcialisation comptable, de ses attributions, de son positionnement et de son expertise
en matire de gestion publique. Enfin, laudit-risque et, dans une moindre mesure,
laudit profession font du manager le destinataire vident des rapports daudit. Cette
dernire perspective conteste la lgitimit dune organisation externe dtenir les
rapports des audits, au nom notamment de la prservation de la confiance entre
lauditeur et le manager dont le service est audit. La sparation des pouvoirs est
mme invoque, pour dnier la Cour des comptes la lgitimit recevoir un rapport
daudit interne non exclusivement comptable. Les rapports des services de contrle
tant, pour le moment, essentiellement remis aux cabinets ministriels, lexception
des audits internescomptables transmis notamment la Cour, la rforme pourrait
apporter un changement concernant la destination des rapports daudit et la relation
des services de contrle aux destinataires retenus.
38
Ces diffrents destinataires sont associs diffrents objets du contrle. Dans
laudit-mthode, le contrleur agit au nom du ministre et ausculte la bonne marche du
ministre. Les objets de son contrle sont pluriels : il peut sagir de politiques
publiques, dagents, de processus, de comptes. Le contrleur revendique le caractre
hybride de sa dmarche : le cloisonnement des missions selon la mthodologie mise en
uvre entre, par exemple, linspection, lvaluation, laudit et le conseil
compromettrait la capacit apporter des rponses pertinentes et globales une
question donne. Les autres approches mettent en avant, comme objets essentiels et
distinctifs de laudit : le processus, sur lequel portent les rfrentiels de contrle
interne partir desquels lauditeur value les risques et leur matrise par
lorganisation ; la gestion des comptes particulirement pour laudit-comptes ; et enfin
la cartographie des risques, surtout avec laudit-risque. Ces trois approches isolent les
audits dautres types de mission qui peuvent tre menes dans ladministration,
lexception de lapproche audit-risque, qui, plus que les autres, fait du conseil une
composante de laudit interne. La rforme pourrait, en fonction de lacception de
laudit qui prvaut, entraner un cloisonnement des missions par mthode.
39
Des objets et destinataires de laudit interne rsultent galement diffrents rapports aux
audits. Lorsque laudit sapparente une mthode, cette dernire peut tre utilise
pour la ralisation de contrles rgaliens ; lauditeur est alors le bras arm du ministre,
dans la continuit de laction de nombreux services de contrle. En revanche, dans la
vision de laudit-risque, lauditeur est lcoute laquelle renvoie ltymologie du
terme daudit du manager, quil conseille, dans une dmarche participative : les
auditeurs travaillent avec les audits la formulation de recommandations, destines
amliorer le fonctionnement de leurs services. Cette dimension participative est moins
saillante, mais nanmoins trs prsente, avec laudit-profession et laudit-comptes. La
rforme pourrait changer les services de contrle en modifiant les relations aux
contrls par le renforcement des approches participatives.
40
Les diffrentes acceptions de laudit ne saccordent pas non plus sur les suites donner
aux rapports. Lapproche de laudit-mthode est peu homogne sur ce point,
notamment parce quelle considre que les mthodes de laudit peuvent sappliquer
des activits ayant diffrentes finalits. Lorsque laudit-mthode est au service de
missions rgaliennes dinspection, portant sur des agents de ladministration, il peut
mener des sanctions ; lorsquil sagit pour lauditeur dlaborer une tude au service
du ministre, lauditeur peut laisser ce dernier la responsabilit de la prise de dcision,
sur la base de recommandations quil a formules. Dans dautres cas, le suivi
rapproch des recommandations est de mise. Avec laudit-comptes, la transmission des
rapports daudit un auditeur externe saccompagne parfois de lide quil incombe
celui-ci de dcider des suites donner aux constats des auditeurs et/ou de suivre la
mise en uvre des recommandations. Enfin, dans la conception de laudit-risque,
lorsque lauditeur conseille le manager, il a vocation accompagner celui-ci au plus
prs dans la mise en uvre de recommandations. Laccompagnement dans la mise en
uvre des rformes est aussi prsent dans les approches qui renvoient
laudit-profession. Or, le rapprochement des services de contrle du niveau
oprationnel nest pas dans les habitudes de tous les contrleurs, ni de tous les services
de ladministration. ce titre, la rforme de 2011 peut entraner un renouvellement
important des services de contrle, qui dpend aussi des dispositions des audits.
41
Un dernier dsaccord repose sur la dmarche de lauditeur. Dans lapproche de
laudit-mthode, lapplication de principes, tels que la supervision des rapports, la
traabilit des pices daudit ou le suivi des recommandations, est suppos suffire
lexcution dun audit interne. Un respect mticuleux des normes de lIIA ou la
recherche de la certification IFACI peuvent tre considrs au mieux comme
lorigine de lourdeurs inutiles, au pire comme menaant dtouffer la crativit et
lintuition des contrleurs dcrites comme des qualits essentielles. Au contraire,
dautres contrleurs, particulirement avec laudit-profession et laudit-comptes,
dfendent une application rigoureuse des normes ainsi quune dmarche de
certification. Cette dernire serait tout dabord dans lintrt des audits, en fournissant
lassurance de diagnostics prcis, les mieux mme daider les services concerns ;
elle serait aussi bnfique aux services de contrle et ltat en gnral, dont les
pratiques de contrle seraient alignes sur celles ayant cours dans dautres
organisations. Pour une partie des tenants de la troisime approche principalement, une
attention porte aux normes de lIIA prsente enfin lavantage de faciliter lutilisation
des rapports daudits par un auditeur externe. Le suivi des normes de lIIA est, avec
laudit-risque, plus prsent quavec laudit-mthode mais moins saillant quavec
laudit-profession et laudit-comptes. Dans cette acception daudit-risque, on trouve un
grand nombre de contrleurs qui dfendent la mise en place dun parcours de
formation, voire de certification, qui serait interne ltat. La rforme pourrait ainsi
changer les pratiques des services de contrle, soit en introduisant quelques principes
de laudit dans les mthodes des contrleurs, soit en rapprochant ces derniers au plus
prs des normes professionnelles de lIIA, soit en entranant la mise en place, dans
ltat, dun parcours de formation laudit interne.
42
Une pluralit deffets peut rsulter de la rforme de 2011, du fait de lexistence de
diffrentes significations de laudit interne, parmi les promoteurs de ce dernier dans
ladministration. Enfin, les rserves face laudit interne restent importantes.

Les rticences face laudit interne

43
Les effets de la rforme de 2011 sur le fonctionnement des services de contrle sont
rendus incertains par les rserves vis--vis tant de laudit interne que de la rforme.
44
Laudit interne nest pas toujours bien peru. De nombreux contrleurs ont dplor, en
entretien, lassimilation de laudit interne une pratique ennuyeuse, voire strile, qui
consisterait trop souvent dcompter les centimes au fond des caisses. Par consquent,
au sein des services de contrle, tous ne feraient pas leffort de sy intresser. Ensuite,
lorsquil est simplement question dadopter des mthodes daudit interne, ces dernires
sont parfois perues comme invitablement trs normes, si bien quelles pourraient
menacer la qualit du travail des contrleurs : ces derniers sont souvent compars des
orfvres , des grands couturiers , dont le travail se fait sur mesure . Plus
largement, laudit interne est parfois peru comme menaant la libert mme des
contrleurs. Les services de contrle ministriels ont souvent t assimils des
professions librales, qui ne rendent de comptes personne. Laudit interne, avec son
lot de formations et de certifications disciplinantes, permettant notamment de
rationaliser le travail des contrleurs et den amliorer la transparence, associ enfin
un rapprochement des oprationnels, va lencontre de cette culture de grande
indpendance. Cette dernire tant moins forte dans les corps et services directionnels,
lintroduction de laudit internepourrait y tre plus aise.
45
En outre, la rforme nest pas toujours bien accepte au sein des services de contrle et
plus largement de ladministration. Elle est parfois critique comme tant luvre de
Bercy et/ou le fruit dune rivalit entre grands corps dtat. Ensuite, le contexte de
contrainte budgtaire nen facilite pas lacceptation. Tout dabord, alors que les
moyens financiers des services de contrle sont limits, il arrive que peu de
contrleurs dun mme service soient forms laudit ; ces derniers se voient confis
lessentiel des audits internes et peuvent avoir des difficults faire valoir leur
approche auprs de leurs pairs. Par ailleurs, le terme daudit rappelle parfois la RGPP,
tandis que lIFACI peut tre rapproch de cabinets de consultants du secteur priv, qui
nont pas toujours bonne presse. Enfin, de nombreux contrleurs dplorent que
laudit interne se soit dploy dans une relative indiffrence des services oprationnels
de ladministration et des cabinets ministriels, lesquels nont pas le rflexe de recourir
aux comits daudit pour proposer lexcution daudits internes sur un sujet donn.
46
***
47
Les suites donnes la rforme dpendent donc de lintrt port
lauditinterne au-del des services de contrle. Par consquent, il existe actuellement
une pluralit deffets possibles de la mise en place dune fonction daudit interne, du
fait non seulement de diverses approches de laudit interne, mais aussi de rticences
vis--vis de laudit interne et de la rforme.
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Notes

[*]
Ce travail sinscrit dans le cadre dune thse de doctorat. Il se fonde sur une dmarche de
recherche qualitative, compose danalyses de documents, dune observation participante
mene durant cinq mois, en 2013, au sein dun corps dinspection interministriel, et dune
centaine dentretiens semi-directifs, conduits essentiellement avec des hauts fonctionnaires,
qui sont/ont t membres de corps et services dinspection interministriels, ministriels et
directionnels de ladministration. Cet article a bnfici notamment de la relecture attentive de
plusieurs inspecteurs, chaleureusement remercis ici pour leur bienveillance et leurs conseils
aviss.
[2]
Par contrle interne, est ici entendu non pas un contrle exerc par un service interne
ladministration, mais lensemble des dispositifs et des procdures de matrise des risques
internes aux services oprationnels.
[3]
Ces facteurs sont : la source de linfluence, lobjet de linfluence, lattitude du contrl, les
moments dexercice du contrle, les processus par lesquels le contrle sexerce, le moyen par
lequel le contrle sexerce. Ainsi linspection, lvaluation, le conseil et laudit renvoient-ils
des combinaisons diffrentes de ces facteurs. Voir Chiapello (ve), Typologie des modes de
contrle , Comptabilit, Contrle, Audit, Vol. 2 (2), 1996, p. 51-74.
[4]
Ce rle sexerce entre autres via les rappels de la Cour des comptes sur limportance de
dvelopper le contrle et laudit internes, non exclusivement comptables, dans ses rapports
annuels de certification et ses notes dvaluation comptables.
[5]
Continuit nanmoins partielle, puisque le CIAP non seulement programmait, mais encore
ralisait, des audits de programme LOLF.
[6]
Dans les cas des services du Premier ministre, dpourvus de services de contrle ministriels,
une mission daudit interne a t cre en 2008 en matire comptable ; elle est actuellement
dirige par un membre du Contrle Gnral des Armes (CGA), en dtachement. Le CGA est
le corps de contrle ministriel du Ministre de la Dfense.
[7]
Le groupe professionnel Administrations de ltat de lIFACI rassemble depuis une
dizaine dannes des contrleurs de ladministration changeant au sujet de laudit interne.
[8]
Notons que les services de contrle nont pas tous attendu la rforme de 2011 pour se lancer
dans la mise en place de formations laudit interne. Ainsi, le Contrle Gnral des Armes
forme, depuis plusieurs dcennies, une partie de ses contrleurs laudit interne des systmes
dinformation. La formation laudit interne au sein de la DGFiP nest pas non plus chose
nouvelle.
[9]
Le sixime facteur, qui est la temporalit du contrle, ne semble pas, pour le moment,
cristalliser de dsaccords particulirement importants.

Rsum

Franais
En juin 2011, le dcret 2011-775 et une circulaire du Premier ministre lancent la mise
en place dune fonction daudit interne dans ladministration centrale dtat, afin dy
renouveler les modalits de contrle, en conformit avec les normes professionnelles
de laudit interne. La mise en oeuvre de cette rforme implique les services de contrle
de lensemble des ministres, dont les pratiques sont amenes shomogniser. Ses
effets sont nanmoins suspendus, non seulement lacception de laudit interne qui
prvaudra dans ladministration, mais aussi lacceptation simple de laudit et de la
rforme, dans un environnement administratif ingalement accueillant.
Mots-clefs

Audit interne

contrle

Rforme

services de contrle

English abstract on Cairn International Edition

Plan de l'article

1. Prsentation de la rforme de 2011

2.
1. Le renouvellement des modalits de contrle dans
ladministration comme objectif de la rforme
2. La mise en place dune fonction daudit interne dans les textes
de 2011
3. Le dploiement de laudit interne dans ladministration
centrale dtat
3. Les corps et services dinspection au cur de la rforme
4.
1. Limplication des services de contrle ministriels et
directionnels dans la mise en uvre de la rforme
2. Les avances mthodologiques issues de la rforme
3. Les effets de la rforme au-del de lexcution daudits
internes
5. Les effets incertains de la rforme de 2011
6.
1. Les diffrentes acceptions de laudit interne
2. Les controverses au sujet d