I INFORME TRIBUTARIO

A La Aplicacin del IGV a Sujetos No Domiciliados

C Dr. Cristhian Hugo Arias Scipin na, ya sea afectando sus ingresos, su patri- As, el artculo 7 de la Ley del Impuesto a
T Miembro del Staff Interno de la Revista monio o el consumo que sta realice. la Renta (en adelante LIR) y el artculo 4
U Actualidad Empresarial
En el caso de los Impuestos al Consu- de su Reglamento considera como Suje-
A mo, stos tienen como objetivo gravar el to No Domiciliadoa:
L consumo de bienes y servicios, y tienen la
I 1. Introduccin Los extranjeros no residentes en el pas.
particularidad de recaer econmicamen-
D La Ley de Impuesto General a las Ventas e te sobre el adquirente del bien o usuario Los peruanos que adquieran la residen-
A Impuesto Selectivo al Consumo (en ade- del servicio (sea o no consumidor final), cia de otro pas y hayan salido del Per.
lante LIGV) considera dentro del mbito aun cuando la ley seale como contribu- Los peruanos que permanezcan ausen-
D de aplicacin del impuesto a la utilizacin yente o responsable a persona distinta. tes del pas durante 2 aos o ms.
de servicios prestados por no domicilia- Las personas jurdicas no constituidas en
Y Un Impuesto al Consumo puede gravar
dos. En tal sentido, es materia del presen- el pas.
todos o gran parte de los gastos en con-
te informe establecer una breve explica- Las sucursales, agencias u otros estable-
A sumo, la doctrina en estos casos los deno-
cin de las operaciones que podran ver- cimientos de personas jurdicas o natu-
mina Impuesto a las Ventas (en el Per,
P se inmersas dentro de la hiptesis de la
IGV) o slo aquellos gastos realizados en
rales no constituidas o no permanentes
norma, as como, establecer, entre otros en el pas.
L determinados bienes (considerados
aspectos, la forma de pago, uso del im- Las sucesiones, cuando a la fecha de fa-
I suntuarios), en este caso denominado llecimiento del causante, ste hubiese
C puesto pagado como crdito fiscal, Etc.
Impuesto a los Consumos Especficos (ISC). tenido la condicin de No Domiciliado.
A 2. Marco Normativo Como se puede apreciar en el prrafo an- Los bancos multinacionales no consti-
C El presente informe se ha elababorado terior, el Impuesto General a las Ven- tuidos en el pas.
I sobre la base de las normas que a conti- tas se caracteriza por su generalidad, ya Las empresas unipersonales, sociedades
que afecta a todas las mercaderas o bienes de hecho y contratos de colaboracin
nuacin se detallan: empresarial no constituidas o no esta-
N producidos o a una parte considerable de
blecidas en el pas.
ellos, as como, tambin a los servicios.
TUO del Cdigo Tributario aproba-
P do por D.S. N 135-99-EF (19.08.99). En este impuesto, la regla consiste en que
la carga impositiva se traslade al
R TUO de la LIGV aprobado por Decreto
adquirente del bien o usuario del servi-
5. Definicin de Servicio
Supremo N 055-99-EF (15.04.99) y su
reglamento aprobado por Decreto Su- cio; sin embargo, por razones econmi- El inciso c) del artculo 3 de la LIGV define
C premo N 029-94-EF (29.03.94), cuyo cas y de control administrativo, en deter- como servicio a toda prestacin que una
T Ttulo I fue modificado por Decreto Su- minados supuestos no se configura di- persona realiza para otra y por la cual per-
I premo N 136-96-EF (31.12.96). cha traslacin, tal como sucede en el IGV cibe una retribucin o ingresoque se
C TUO del Impuesto a la Renta apro- que grava la utilizacin de servicios pres- considere renta de tercera categora para
bado por Decreto Supremo N 054-99- tados por No Domiciliados. los efectos del Impuesto a la Renta (IR),
A EF (14.04.99) y su reglamento aproba- aun cuando no est afecto a dicho im-
do por Decreto Supremo N 122-94-EF 4. Sujetos considerados No Domi- puesto, incluyendo dentro de esta definicin
(21.09.94). ciliados al arrendamiento de bienes muebles e
Resoluciones de Superintendencia
El numeral 2 del artculo 2 del Reglamen- inmuebles, as como, al arrendamiento fi-
Ns 079-99/SUNAT (15.07.99) y 087- nanciero (Leasing). La norma aade que
99/SUNAT (25.07.99). to del IGV considera como sujeto domici-
liado en el pas a aqul que rena los se entiende que el servicio es prestado en
Informe N 132-2001-SUNAT/K0000 el pas cuando el sujeto que lo presta se
(26.02.2000). requisitos establecidos en la Ley del Im-
puesto a la Renta. encuentra domiciliado en l, sin importar
dnde se celebre el contrato o dnde se
En consecuencia, para determinar quin pague la retribucin.
3. Impuestos al Consumo es domiciliado y quin es considerado no
Los impuestos pueden incidir directa o in- domiciliado debemos remitirnos a dicha Cabe agregar que la entrega a ttulo
directamente sobre la renta de una perso- norma. gratuito que no implique transferencia

1-4 INSTITUTO DE INVESTIGACIN EL PACFICO


de propiedad de bienes que conforman
el activo fijo de una empresa a otra vincu-
lada econmicamente, tambin es un ser-
vicio gravado con el IGV. En este caso la
base imponible estar dada por el valor
del mercado de acuerdo al Art. 32 de la
LIR (Art. 15 - de la LIGV).
Precisiones a la definicin de servicio
Conforme a lo indicado en el punto pre-
cedente, se podr concluir que:
a. El concepto de prestacin al que alu-
de la ley del IGV abarca:
Prestaciones de Hacer;
Prestaciones de No Hacer o Tolerar y;
Prestaciones de Dar Temporales (ce-
sin de bienes muebles o inmuebles).
b. En general el IGV grava los servicios pres-
tados a ttulo oneroso y slo, excepcio-
nalmente, el servicio gratuito que im-
plique una prestacin de dar temporal
de bienes entre empresas vinculadas.
c. La LIGV seala que la retribucin debe
calificar como renta de tercera catego-
ra aun cuando NO EST AFECTO A ESE
IMPUESTO. Sobre el particular existen
dos posiciones:
R.T.F. N 933-1-94 (19.07.94): En esta
resolucin el Tribunal concluye que los
sujetos deben estar afectos al IR para que
el servicio se grave con IGV. Por ello, los
sujetos comprendidos en el artculo 18 es-
tn fuera del mbito de aplicacin del IR y,
consecuentemente, su inafectacin al IGV
opera sin necesidad de norma expresa.
Esta conclusin se basa en lo siguiente: El
IGV requiere que el ingreso o retribucin
constituya renta de tercera categora y, tal
situacin no se configura cuando el
prestador es una entidad inafecta al IR pues
el ingreso que ella perciba (para efectos tri-
butarios) no se considera renta y, menos
an, renta imputable a alguna categora.
R.T.F. N 799-4-97 (28.08.97): Por el
contrario, en esta resolucin el Tribunal con-
cluye que cuando el IGV exige que la retri-
bucin sea considerada renta de tercera
categora, no se est sealando que dicho
ingreso sea renta de tercera para el prestador
del servicio, sino, nicamente, debe tener
tal naturaleza y, por tanto, estar incluida
en el artculo 28 de la Ley del IR.
La Administracin acoge esta segunda
posicin, ello se puede verificar en el In-
forme N 132-2001-SUNAT/K0000, emi-
tido el 05.07.2001, el mismo que puede
ser obtenido a travs de la pgina web de
SUNAT www.sunat.gob.pe.
Por su parte el autor del presente artculo
se adscribe a la conclusin emitida por el
Tribunal Fiscal a travs de la RTF N 799-4-
97 pues considera que los ingresos obte-
nidos por un sujeto (contribuyente o no
del impuesto a la Renta) pueden
clasificarse en una categora, en el caso
particular, pueden clasificarse dentro de
las rentas de tercera categora y, por ende,
estar gravados con el IGV. No obstante,
resulta evidente que el contribuyente po-
AREA TRIBUTARIA
dr discrepar de esta posicin pues ningu-
na de las dos resoluciones constituye Ju-
risprudencia de Observancia Obligatoria.
6. Prestacin de Servicios
Un servicio se considera prestado en el
pas cuando se cumplen dos condiciones
concurrentes:
Es realizado dentro del territorio na-
cional y;
Quien lo realiza es un sujeto domici-
liado en el pas para efectos del IR.
Es por ello, que NOcalificar como pres-
tacin de servicios, el realizado por un
sujeto No Domiciliado o aqul que, sien-
do realizado por un domiciliado, es pres-
tado y consumido en el exterior. Unos
ejemplos nos ayudarn a comprender
mejor el tema:
a) Imaginemos que la empresa Tres Ro-
cas Inc., domiciliada en Estados Uni-
dos, es contratada por una empresa
domiciliada para que le preste servi-
cios de instalacin de una mquina
que recin import, para tales efectos
la empresa Tres Rocas Inc. enva dos
trabajadores al Per. Culminado el ser-
vicio la empresa no domiciliada remite
su factura. En este caso, no podremos
hablar de prestacin de servicios
sino -como veremos ms adelante- de
utilizacin de servicios, pues el
prestador del servicio es un no domi-
ciliado.
b) Imaginemos que la empresa Rivas
S.A.C., domiciliada en el Per, es con-
tratada por una empresa de Francia
para que le preste un servicio de ca-
pacitacin a sus trabajadores en te-
mas agrcolas, para tal efecto la em-
presa Rivas S.A.C. enva dos traba-
jadores a dicho pas. Culminado el
servicio la empresa domiciliada remi-
te su factura. En este caso, tampoco
podremos hablar de prestacin de
servicios pues el servicio es presta-
do y consumido ntegramente en el
exterior.
En el supuesto que el servicio sea presta-
do por un domiciliado parte en el pas y
parte en el extranjero, estar gravado el
total de la retribucin con el IGV, esto es
una excepcin al principio de territoriali-
dad previsto en el 2 prrafo del inciso b)
numeral 1) artculo 2 del reglamento de
la LIGV. No se aplicar el IGV si el servicio es
considerado como exportacin de servi-
cios de conformidad con el Apndice V.
7. Utilizacin de Servicios
Por otra parte, un servicio se considera
utilizado en el pas cuando se cumplen
dos condiciones concurrentes:
Que el servicio sea prestado por un
sujeto No Domiciliado y,
Que el servicio sea consumido o em-
pleado en el pas.
Cabe sealar que, en la Utilizacin de Ser-
vicios, el ingreso del prestador debe cali-
I
ficar como renta de tercera mientras que
el usuario debe ser sujeto del IGV.
Ahora bien, existen tres teoras que expli-
can cundo se est frente al consumo o
empleo de un servicio en el pas: a) Crite-
rio del aprovechamiento econmico del
Servicio, b) Criterio de la contabilizacin
como gasto tributario y c) Criterio del con-
sumo fsico del servicio.
La ms reconocida es la primera de las
mencionadas, la cual indica que el apro-
vechamiento se verifica cuando el usua-
rio del servicio obtiene un beneficio eco-
nmico del servicio prestado por un suje-
to No Domiciliado.
8. Los Intangibles y la Utilizacin
de Servicios
Para el caso de Intangibles provenientes
del exterior, el inciso e) del artculo 2 del
Reglamento, seala que el impuesto se
aplicar de acuerdo a las reglas de utiliza-
cin de servicios en el pas y, en el supues-
to que el soporte fsico del intangible in-
grese por la Aduana, el IGV pagado ser
considerado como anticipo del impuesto
que en definitiva se deba pagar.
En el caso especfico de los SOFTWARE,
en el mercado se puede verificar que s-
tos son materia de dos tipos de contra-
tos, unos de compra-venta (Cesin Defi-
nitiva) y otros de Cesin en uso (Cesin
Temporal). Al respecto debemos mencio-
nar que:
Cesin Definitiva: En este caso, el pago
realizado es por la venta de un software
hecho a la medida o uno standarizado.
El primer caso, esto es, software hecho a
la medida, ser tratado como un servicio
prestado por un No Domiciliado y, por
tanto, gravado con el IGV pues ms all
de la venta, lo que existe es la elaboracin
de un software segn los requerimientos
del usuario (un servicio). El segundo caso,
es decir, software standarizado, no esta-
r gravado con el IGV por utilizacin de
servicios prestados por No Domiciliados
pues es una venta propiamente dicha, no
hay ningn servicio de por medio.
Cesin Temporal: En este caso las par-
tes pueden acordar que en virtud de la
cesin se d alguna de las dos maneras a
que a continuacin detallamos:
Regala: Por esta va se paga por el uso
del derecho de autor que permite explo-
tar los derechos patrimoniales de sus obras
(reproduccin, distribucin, entre otras).
Licencia de Uso: Por esta va el pago
S E G U N D A Q U I N C E N A - M A Y O 2005
que se realiza es como contraprestacin
por el simple uso y disfrute de la obra (no
se puede reproducir, ceder a terceros, Etc.).
9. Nacimiento de la Obligacin
Tributaria en el IGV por utiliza-
cin de servicios prestados por
No Domiciliados
El inciso d) del artculo 4 de la LIGV esta-
blece que, en la utilizacin de servicios
prestados por No Domiciliados, nace la
obligacin tributaria en dos momentos,
el que ocurra primero:
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N 87 1-5
 I LEGISLACIN COMENTADA
En la fecha en que se anote el compro-
bante de pago en el Registro de Com-
pras o
En la fecha en que se pague la retribu-
cin.
Cabe indicar que el artculo 10 numeral
3.2 del Reglamento de IGV, seala que
los documentos que sustenten la Utili-
zacin de Servicios debern anotarse a
partir de la fecha en que se efecta el
pago del impuesto. Es decir, nacida la
obligacin tributaria, el contribuyente
deber efectuar el pago y, recin, luego
de cumplir con esa obligacin, podr efec-
tuar el registro de la operacin.
10. Determinacin y forma de
pago del Impuesto
El IGV es un impuesto de verificacin ins-
tantnea, ya que ocurrido alguno de los
supuestos establecidos en el artculo 4
de la Ley se produce el nacimiento de la
obligacin tributaria. Ahora bien, debe
distinguirse entre el nacimiento de la obli-
gacin tributaria y la determinacin del
impuesto, este ltimo guarda relacin con
el perodo tributario, que es el lapso de
tiempo en el cual el contribuyente liquida
su obligacin tributaria para su posterior
pago, en el caso del IGV es mensual.
De acuerdo a lo expuesto, verificado el o los
nacimientos de la obligacin tributaria en
los servicios prestados por No Domicilia-
dos, se liquida (determina) el impuesto y se
paga va Gua de Pagos Varios (formulario
virtual 1662) al mes siguiente, de acuerdo
al cronograma de pagos mensuales.
Un ejemplo nos permitir entender con
mayor claridad este punto:
a) Datos:
Donofrio S.A. utiliza los servicios de
Microsoft Inc. y paga la suma de S/. 2,000
L
E
G
I
S
L
A
C
I
O
N
S E G U N D A Q U I N C E N A - M A Y O 2005
C
O
M
E
N
T
A
D
A
1-6 INSTITUTO DE INVESTIGACIN EL PACFICO
el 06 de abril. Adicionalmente, requiere
los servicios de IBM Inc. pagando el 25
de abril S/. 1,000 por dichos servicios.
b) Nacimiento de la obligacin tributaria:
Para el caso de los servicios prestados
por Microsoft Inc. nace la obligacin el
06.04.2005.
Para el caso de los servicios prestados
por IBM Inc. nace la obligacin el
25.04.2005.
c) Determinacin del impuesto:
Perodo Tributario: abril 2005
Impuesto : 19% de 3,000 = 570
Fecha de Pago : mayo 2005 de acuer-
do al cronograma.
11. Utilizacin del Crdito Fiscal
A efectos de aplicar el crdito fiscal, en la
utilizacin de servicios prestados por No Do-
miciliados, se debe cumplir con los siguien-
tes requisitos de manera concurrente:
Que el impuesto haya sido efectiva-
mente pagado (7 prrafo de los art-
culos 19 y 21 de la Ley).
Que el formulario donde consta el pago
haya sido anotado en el Registro de
Compras (Art. 19 inciso c) de la Ley).
Es en el perodo tributario en el cual el
contribuyente si cumple con estos dos re-
quisitos tendr el derecho a utilizar el IGV
pagado como crdito fiscal. Continuan-
do con el ejemplo anterior el uso del cr-
dito fiscal ser de la siguiente manera:
Se paga el IGV el 14.05.2005.
Se registra el Formulario el 17.06.2005
(Ntese que el registro debi produ-
cirse en 05.2005, pero recin se hizo
en junio por establecerlo as el inciso
c) del artculo 19 de la Ley).
Por tanto, recin en el perodo tributa-
rio junio que vence en julio se podr
hacer uso del crdito fiscal.
12. Algunas precisiones
Conforme a lo dispuesto por el artculo
5 de la Resolucin de Superintendencia
N 087-99/SUNAT, los deudores tribu-
tarios estn eximidos de presentar de-
claracin del IGV por utilizacin de ser-
vicios prestados por No Domiciliados;
por consiguiente, no existe multa por
el no pago dentro del plazo estableci-
do por el cronograma mensual.
En el supuesto que el contribuyente
no pague el impuesto en su fecha,
posteriormente cancelar su obliga-
cin calculndole nicamente intere-
ses moratorios desde la fecha que de-
bi pagar el impuesto.
Si bien existe la obligacin de pagar el
impuesto al mes siguiente de produci-
do el nacimiento de la obligacin
tributaria, en la Gua de Pagos Varios
se consigna en la casilla perodo tri-
butario, el mes en el que se est efec-
tuando el pago, consignando como
Cdigo de Tributo el 1041. (artculo 5
de la Resolucin de Superintendencia
N 087-99/SUNAT).
En el caso de los exportadores, stos
podrn compensar el Saldo a Favor Ma-
teria de Beneficio contra el IGV por la
utilizacin de servicios prestados por
No Domiciliados, para lo cual debern
presentar un escrito consignando: i) n-
mero de RUC; ii) nombres y apellidos o
razn social; iii) monto del IGV por uti-
lizacin de servicios prestados por No
Domiciliados; iv) Firma y DNI del contri-
buyente o representante legal.
Este monto compensado ser consi-
derado como CF a partir del perodo
en el que se compensa, para lo cual no
se requiere registro alguno en el Libro
de Compras, bastando nicamente la
consignacin del crdito en el PDT 621.