114-Belleval CHR

UNEINTERPRTATIONDELINFLUENCEPOTENTIELLEDES
NORMESIFRSSURLESENTREPRISESFRANAISESAU
TRAVERSDESTHORIESPERFORMATIVESDULANGAGE
THEIMPLEMENTINGOFIFRSSTANDARDSBYFRENCH
FIRMSSTUDIEDFROMTHEPERSPECTIVEOF
PERFORMATIVELANGUAGETHEORIES
ChristopheBelleval
MatredeConfrences
UniversitParisDescartes
BETA(CNRSUMR7522),Strasbourg
CarineBoiteau
MatredeConfrences
UniversitParisDescartes,LIRAES
Correspondance : Christophe Belleval

36, avenue Maurice Berteaux
95240 Cormeilles en Parisis
christophe.belleval@univ-paris5.fr
Rsum
Cet article tudie lesconsquences potentiellesde ladoptiondesnormesIFRS surlesentreprisesfranaises, au
traversdesthoriesperformativesdulangage.Onconstatequelamajoritdestudesportantsurladoptiondeces
normes sintresse aux questions de mise en pratique plutt quaux consquences sur les organisations. Pour
dvelopper notre propos dinspiration reprsentativiste, nous nous appuyons sur les travaux qui considrent
lorganisation comme le rsultat stabilis de pratiques discursives un moment donn. Les normes sont un cas
particulierdetextes(denatureassertive,comminatoireetdirectrice)quiparticipentauprocsdialogiquecontinuelau
sein de lorganisation et nourrissent de ce fait le collectif (genre) professionnel. Limportation de textes issus
dorganismes o les pratiques anglosaxonnes sont surreprsentes est susceptible de modifier en profondeur
lensemble des collectifs professionnels qui constituent le ciment des entreprises europennes et particulirement
franaises.Nousillustronsnotreproposparlanalysededeuxnormes:IAS19et39.
Motscls:IFRS, langage, organisation.
Summary
ThispaperstudiesthepotentialoutcomesofIFRSstandardsimplementingbyFrenchfirmsthroughtheperformative
language based theories. Previous papers tended to focus on IFRS implementing problems rather than their
organizationalimpacts.Accordingtoourrepresentativistframeworkweconsiderheretheorganizationasthesumof
discourses practices stabilized at a given time. Standards are examples of assertive, comminatory and
directivewrittenstatementswhicharepartoforganizationaldiscursivepractices;suchtextsfeedtheprofessional
(or collective) genders. Importing standards issued by an organization where the AngloSaxon practices are
overrepresented may modify in depth the genders being the cement of companies from Continental Europe and
particularlyFrenchfirms.WediscussmoreindetailsthepotentialeffectsoftheIAS19and39.
1 Rvision du 15/1/06
Key words: IFRS, language, organization.
UNE INTERPRETATION DE LINFLUENCE POTENTIELLE DES NORMES IFRS SUR LES ENTREPRISES FRANAISES AU
TRAVERS DES THEORIES PERFORMATIVES DU LANGAGE
UNE INTERPRTATION DE LINFLUENCE POTENTIELLE

DESNORMESIFRSSURLESENTREPRISESFRANAISESAU
TRAVERSDESTHORIESPERFORMATIVESDULANGAGE
1Introduction
UnelittratureabondanteadjtproduiteproposdesnormesIFRS i.Ladoption
linitiativedelaCommissionEuropennedesnormesdelIASBestcritiquedupoint
devuefranaiscommeunetentativedesanglosaxons(ceuxcitantmajoritaires
danscetorganisme)dimposerleurrfrentieldansuncontextedelutteconomique
exacerbe (Chiapello, 2005). Reconnaissant le rle prminent accord depuis une
dizaine dannes aux investisseurs internationaux et particulirement les fonds de
pensionamricains,BoissieuetLorenzi(2003)constatentqueceuxcijouentunrle
majeurdanscettenormalisation:lutilisationdenormescomptablesuniversellesleur
permettraitdanslidaldanalyserlesopportunitsdinvestissementselonunrfrentiel
autorisant des comparaisons relativement homognes. Comme le souligne Hoarau
(2004), ladoption de normes comptables dpasse le simple cadre de la pratique et
acquiertainsiunedimensionaussibienpolitiquequestratgique.
Lesquestionsquesoulvecettatdefaitsontliesoutrelamiseenuvredeces
normes,auxpratiquesdugouvernementdentrepriseetauxquestionsdordreculturel.
Selonlepremierpointdevue,lacomptabilitamricaineseconstruitnonpasautourde
principescommecestessentiellementlecaspourleplancomptablefranaismais
partirdinnombrablesrglesetexceptions,rsultatsdespressionsdegroupesdintrt.
La filire du chiffre (Boissieu, Lorenzi, 2003) sest construite autour de cette
inflationdergles.Eneffet,seulsdegroscabinets sontsusceptibles defourniraux
entreprisesconcerneslagarantiequellesnenfreignentpaslesrglesditesGenerally
AcceptedAccountingPrinciplesGAAPauxEtatsUnis,inventoriessurquelques
140000pages(Mistral,2003).Pourles entreprises amricaines, lacertification des
comptes ne repose pas nommment sur le principe de limage fidle, mais sur la
conformit des pratiques aux rgles dcrites dans le GAAP (Mc Enroe, 2005). Les
limitesduntelsystmesontclairementapparueslorsduscandaleEnron:attaquepour
dissimulationdepertes,ladfensedeladirectiondelasocitaconsistdmontrer
quaucunerglenavaittenfreinte.Deplus,leprocsamisenvidencelesconflits
dintrtauseindecabinetsquidunemainauditentlescomptesdeleursclients,alors
quelautremainlesconseillequantleurpolitiquedentreprise.Or,cescabinetsen
voie de concentration aux EtatsUnis sont les mmes qui interviennent auprs des
grandesentreprises europennes(Piot,2005).Ilssontdoncdardents promoteurs de
tellespratiques,particulirementauseindelIASBiiiii.
En France, ce processus de normalisation comptable pose des problmes lis la
compatibilit des IFRS avec la tradition nationale. Comme le soulignent Nioche et
Pesqueux (1997), la pratique franaise issue de la Rvolution mettait un accent
particulier sur lvaluation patrimoniale de lentreprise, au travers du bilan et de
linventaireaudtrimentdelanalysedeprofitabilit.ContrairementauxEtatsUnis,
cestlEtatautraversduCRCaprsavisduConseilNationaldeComptabilitquidicte
lesnormescomptables(Heem,Aonzo,2004).Decefait,larechercheencomptabilita
ttraditionnellementpeupratiqueetvaloriseiv.NiocheetPesqueuxmontrentquel
pointlesystmecomptablefranaistentederconcilierlerlemajeurdelEtatavec
unedfensedesdroitsdeproprit,alorsquelesnormesexistantessontparfoisdans
lincapacitdereflterdenouveauxmodesdefonctionnementdelentreprise(Bouquin,
2004,Lorino2001).Larechercheencomptabilittantleparentpauvredessciencesde
gestionlafranaiseetpeureprsentelinternational(Mangetin,2004)v,detelles
circonstancesfavorisentinfineladoptiondemodlesimportsquelonconsidretort
ouraisonmieuxadaptsunenvironnementcomptitifmondialis.
Alorsquelestravauxrcentsenlamatirevoquentlesconsquencessurlespratiques
comptablesvoiremanagrialesvi(lanotiondefairvalueaparticulirementfocalis
lattention des chercheurs etpraticiens), les consquences de ladoption des normes
IFRS sur le mode dorganisation des entreprises franaises nont pas encore t
vritablement explores. Bien quil existe un courant de recherche comptable
sappuyantsurunparadigmefoucaldiendinterprtativismeradicalvii (Colasse,1999),
ses travaux se sont plutt focaliss sur les relations entre construction de modles
comptablesetrelationsdepouvoir(Gendron,Baker,2001).Ainsi,lobjetdecepapier
estdtudierlimpactdelintroductiondestextesnormatifsIFRSsurlesentreprises
franaises;i.e.:commentunensembledetextesnormatifsdeprimeabordcirconcis
lapratiquecomptablesontsusceptiblesdinfluencerlefonctionnementdelentreprise
dans sa globalit. Pour ce faire, nous nous intressons la construction de
lorganisationviii par le discours au sens large du terme (Weick, 1995; Orlikowski,
Yates,1994;Chia,2000).Nousnousproposonsainsidvaluerlactionperformative
des normes IFRS, en appuyant notre construction thorique sur les travaux qui
considrent lorganisation comme le rsultat stabilis de pratiques discursives un
moment donn (Chia, 2000). Selon Cooren (2004), les textes tant une forme
particulire dactivit discursive, ceuxci influencent lorganisation au travers de
lintentiondelactionquilssoustendent(caractretlologique).Notrecontribution
sinscritdanslalignedestravauxinitislorsdusminairedeCerisydeseptembre
2003(Teulier,Lorinoetal.,2005)auquellepremierauteurdecetarticleaparticipix.
Leplandecetarticlesarticulecommesuit.Dansunpremiertemps(chapitres24),
nous cherchons comprendre comment un ensemble de normes adoptes par une
organisation est susceptible dinfluencer son fonctionnement; de ce fait, nous
envisageonsenquoiuntexte,quifigeuneactivitdiscursive,estporteurdunevaleur
tlologique,etdequellemanirelescollectifsprofessionnelslacroisedesquelsse
trouvelentreprise,sontsusceptibledeselapproprier.Notreproposestensuiteillustr
pardeuxexemplesdenormesIFRS.Ainsi,danslechapitre2,nousexpliquonsenquoi
lorganisationpeuttreconsidrecommeunensembledeprocsdialogiquesstabiliss,
ennousappuyantsuruneconceptionperformativedulangagelabasedenouvelles
thoriesdelaction.Lechapitre3traitedelaconstitutionducollectifdelorganisation
(legenreprofessionnel)etdesonarticulationaveclesindividusquilaconstituent.Dans
lechapitre4,nousnousintressonsplusspcifiquementaurledetextesdansleprocs
dialogique et laconstitution dugenre professionnel. Les normes sont identifies ici
comme un cas particulier de textes de nature assertive, comminatoire et discursive.
Nousillustronsnotreproposdanslechapitre5enprenantcommeexemplelesnormes
IAS 19 Avantages au personnel et 39 Instruments financiers: constatation et
valuation.Enfin,ladiscussion(chapitre6)portesurleseffetspotentielsdelamiseen
uvre dun procs dialogique partir de lintroduction des normes IFRS dans des
organisations qui en sont loignes culturellement. Plus gnralement, nous nous
interrogeonssurlafinalitimplicitedecetensembledetextes,quisappuieraitsurun
paradigme positiviste dinformation exacte pour mettre en uvre une culture de la
performancechiffre.
2Unevisiontlologiquedelactivitdiscursive
Delactivitdiscursiveauxeffetsdestextesnormatifssurlentreprise,lapremiretape
de notre raisonnement thorique consiste dvelopper les liens entre discours et
organisation.Nousnousappuyonsicisurlesthoriesdulangagequiconsidrentce
dernier comme vecteur de laction. Aprs un bref rappel historique propos de
lmergencedecesthoriesdenaturepraxologique,nousexpliquons,partirdetels
paradigmes,commentlorganisationpeutellemmetreenvisagecommeunepratique
discursive,rsultatdetransactionsentreindividusquicherchentconstruireunevision
commune.
Enprliminaire,nousvoquonsicilesapportsessentielsdesphilosophesdulangage
notreconstructionthorique.Alasuitedelapriodediteclassiquequivitnatreet
prosprerlesthoriesdescriptivesdulangage,Austin(1962)endnonalillusion x et
dveloppaunevisiondudiscoursditeperformative,i.e.:parlerpouragir.Grice(1967)
construisit lide que le discours vhicule la fois une structure smantique
(signification littrale) et un sens pragmatique (implicitation conversationnelle). Il
tenditcettenotiontouttypedetransactionycomprisnonverbale(Vernant,2005).
LundesprcurseurslesplusconnusdecetteapprocheestWittgenstein(1989),dansla
secondepartiedesonoeuvre.Ilyintroduisitlanotiondejeudelangage,oleverbeest
partieintgranteduneactivitouduneformedevie.Ilydveloppedemmelide
quelactionassignefinalitaulangage(Vernant,1997).Ainsi,pourWittgenstein,les
individus,quiautraversdesjeuxdelangagesaccordentsurunvocabulaire,crentune
formedevie;lasignificationdesmotsemploysdpenddoncdeleurutilisationau
coursdinteractionssociales.SelonVernant(2005),lavnementduprimatdelaction
sur le signe, que lon retrouve par ailleurs chez Vygotsky (1978), constitue un
changement pistmologique fondamental qui motive llaboration dune thorie de
laction,oupraxologie.Lorino(2005)saluecettecontributioncommeunrenouveau
possible des sciences de gestion, qui telles lconomie, se seraient fermes la
problmatiqueaction/sens.
Les philosophes du langage ayant dvelopp une vision performative du discours
contribuentreconsidrerlesthoriesdelorganisation.Ainsi,selonBojeetal.(2004),
lelangagepeuttreconsidrcommeunoutildanalyselafoisdelorganisationetde
lactedorganiser.PourdautresauteurstelsqueWeick(1995),OrlikowskietYates
(1994), lorganisation rsulte directement des phnomnes langagiers. Chia (2000),
franchissant un pas supplmentaire, construit une vision de lorganisation comme
phnomnelangagier,pointdevuequileconduitconsidrerlexpressiondiscours
propos de lorganisation comme un oxymore. Discourse itself is a form of
organizationand,therefore,organizationalanalysisisintrinsicallydiscourseanalysis
(p.517).
Laconstructiondunevisiondumondeetdoncdelafinalitdelactionseffectueau
traversdecequeVernant(2005)dfinitcommelinteractionlangagire:touteforme
decommunicationdialogique,quellesoitverbaleounon xi(p.38).Ainsi,toutacte
de discours doit tre pens comme un interacte et tout interacte comme lun des
changescomposantundialogue,uneinteractioncomplexe (p.42).Lesactesde
discoursnontpasderalitensoi,indpendammentduprocsdialogiquedanslequel
ilsacquirentsens(p.39).Cetteinteractionlangagire,priseausenslargeduterme
(quinesecantonnepasexclusivementlaparole),estdenaturetlologique;ellevise
provoqueruneaction,i.e.:unetransactiondenaturenonlangagire.Lesactesde
discoursgnrentdunepartunensembledetransactionsintrasubjectivesquimodifient
ltatmentaldechacundesinterlocuteurs,dautrepartdestransactionsintramondaines
(i.e.: entre chaque reprsentation du monde quont les individus engags dans
linteraction):dansunprocsdialogique,lesindividuscherchentsaccordersurune
significationetunefinalit.Larptitionroutinireduntelprocessussapparenteainsi
laformedevieciteparWittgenstein(1989)xii.
Dans une telle perspective, lensemble des procs dialogiques au sein dun groupe
dindividusquipartageunemmefinalitconstituelesupportdynamiquedecration
dunmodledumonde.BienqueVernant(2005)dfinissesonschmadinteraction
langagireessentiellemententredeuxindividus(procsdialogique),noustendons
cette notion lensemble des interactions entre individus qui composent une
organisation;cettedernirepeut,seloncetensembledeparadigmes,treconsidre
commelersultatuninstantdonndelensembledelactivitdiscursive.
A ce stade, nous navons tudi que les pratiques discursives entre un ensemble
dindividus.Limagequenousenavonsdonnedoittrecomplteafindecomprendre
quelenestlalogiquecollectiveetcommentellevoluedansletemps.Avantdanalyser
le rle spcifique de textes normatifs, il nous faut au pralable comprendre les
interactionsentreindividusetcequenousappelonscollectifprofessionnel.Nousallons
prsent envisager le mode dappropriation de lactivit discursive par le collectif
professionnel.
3Duprocsdialogiquelassimilationdesafinalit
parlecollectifdelorganisation
Ici,nousbordonslaquestiondelacrationdusenscollectifdelactionpartirdes
pratiquesdiscursivesentreindividus.Pourcefaire,noustudionslesinteractionsentre
lesapportsdelindividuverslecollectifprofessionneletrciproquement.
Vygotsky (1978) a dvelopp lide que le fonctionnement des individus trouve sa
sourcedansunmcanismelafoisdordreintraetinterpsychologiquexiii.Lesrelations
interpersonnellespermettentnonseulementlindividudesedistinguerdesautres,mais
aussidesesituerdansunensemblecollectif.Alopposdesthoriesquidduisentle
comportementindividueldefacteurssociaux,cellequedveloppeClot(2005)partde
lidequelindividusexpliqueaveclecollectif.Lactivitestanalyseainsiautravers
de larticulation entre collectif et individu. Le genre professionnel reprsente les
obligations rciproques des individus sunissant pour travailler. On entend par
genrelerpondantprofessionnelqui,traversantlactivitdechacun,metjustement
chacunlintersectiondupassetduprsent[]ilincorpore[]latotalitdesvoix
[]pourdirecequiestjuste,dplacouinaccomplidanslemtier(p.189).
Proprechaqueacteur,lestyle[]faitdugenreprofessionnellasourcepuisla
ressourcedelatransformationpotentielledecettergle(p.196).
Nous glissons ainsi du procs dialogique entre deux individus sa gnralisation
routinireauseindunecollectivit.Legenreestdonclhistoiredelacollectivitsur
lequel sappuient les acteurs individuels pour sintgrer dans le jeu commun.
Rciproquement, le style dun individu influence dautant plus le genre que son
expertiseestreconnuexiv.SelonClot(2005),lamodificationdecegenreprofessionnel,
voire sa disparition sont non seulement susceptibles de perturber profondment le
fonctionnementduneorganisation,maisaussiunesourcemajeuredespathologiesdu
travail, puisque les individus doivent ncessairement se raccrocher cette histoire
collective pour dfinir un rfrentiel de travail et y apporter leur contribution. Or,
lintroduction rapide dlments trangers ce collectif met en question le
fonctionnementdesorganisations,quisevoientforcesdintgrerunepartdepratique
et dhistoire qui leur sont trangres. Un lment potentiel de crise est lcart
considrable qui existe entre lhorizon temporel quexige ladoption de normes
internationales dans le contexte de march global et linertie importante des genres
professionnelsissusduncontextesocioculturelspcifiquechaquenation.
Nous allons prsent tudier en quoi les textes normatifs, de par leur nature
dpersonnaliseetintemporelle,interagissentaveclegenreprofessionnel.
4Linstrumentalisationdestextesdansleprocs
dialogique
Lagnralisationroutinireduprocsdialogiqueestsusceptibledtretraduitedansles
textes.Danslecasquinousintresse,lintroductiondenormessousformedetextesest
aucontraireloriginedeceprocessus.Laquestionquenousnousposonsiciestrelative
aupouvoirperformatifdetelstextes.Elleimpliquedonc,commenouslavonssoulign
prcdemment,quenousconsidrionslorganisationcommeunproduitdunensemble
deprocsdialogiques,quidansletempscrelegenreprofessionnel.Lestextesqui
sintgrentdanslegenrestabilisentlesactivitsorganisationnellesdansletemps.Un
texteestsoitattribuunindividusoitcedernierselapproprie.Enagissantainsi,
celuiciaugmentesacapacitdintervention,carletexteestunemmoirecollectivequi
augmente celle de lindividu et lui permet de structurer un ensemble dactivits
(Cooren, 2004). Le fonctionnement des organisations peut tre alors au moins
partiellement(maispasexclusivement)interprtautraversdunensembledetextesqui
deviennentautonomesenperdantlenomdeleurauteur(Hoskin,McLean,1998).
Lesnormesvontdoncsintgrerdefactodanslegenreprofessionnelvialestextesqui
laconstituentetparleprocsdialogiquequienestfaitdanslorganisation.Selonla
terminologiedeSearle(1979)etVanderveken(19901)utiliseparCooren(2004),les
normespossdentlafoisdesproprits dassertion,dengagement etdedirective.
Lassertionconsisteessentiellementinformer,affirmer,nier,prdire,proclamer.Une
norme engage les acteurs qui sy soumettent respecter son contenu, alors que sa
proprit de directive est relative des suggestions, obligations, autorisations,
notifications,conseils,avertissementsvoireinterdictions.
Danslapremirepartie decetarticle(chapitres 2,3et4),nousavonsconstruitun
modle qui explique le pouvoir performatif de textes normatifs sur les pratiques
dentreprise.Eneffet,lintroductiondetelslmentstrangers,quiplusestvaleur
comminatoire,estpotentiellementlorigineduneactivitdiscursiveporteusedesens,
dontlagnralisation influencelensemble descollectifs professionnelsdelafirme.
Dans notre primtre dtude, , nous nous proposons prsent, dvaluer limpact
potentiel de deux normes IFRS au travers de la grille danalyse que nous avons
dveloppe prcdemment. Nous envisageons leur limpact non seulement sur le
collectifprofessionnelcomptable,maisaussisurlensembledesgenresdelentreprise.
5Uneanalysedelimpactpotentieldedeuxnormes
IFRS
Nous avons choisi de traiter des normes IAS 19 et IAS 39, qui nous paraissent
emblmatiquesdesimpactsprofondsquelerfrentielIFRSestsusceptibledengendrer
danslesorganisationsquilesontadoptes.Eneffet,commeLarsonetStreet(2004aet
2004b)ledmontrent,pourbonnombredepaysrelevantdumodlecontinentalxv les
divergencessontprofondesentrelesrglesIFRSetlespratiquesdesentreprisesxvi.
LarcentetudedeDing,JeanjeanetStolowy(2005,table2,p.331)montre,pourun
chantillonde52pays,quelIAS19faitpartiedesquatrenormespourlesquellesles
diffrencessontjugeslesplusgrandesaveclespratiquescomptablesnationales.Cette
tudesouligne(p.243),parailleurs,quecesdivergencessexpliquentpluttmieuxpar
desraisonslieslaculture(mesureselondeuxapproches:celledHofstede(2001)et
celleSchwartz(1994))queparlatraditionlgaledupays.Enoutre,cettenormeest
paradoxaledanslamesureosoncaractredengagementetdedirectiveestambigu,sa
miseenuvreestsujetteunelargeinterprtationetsesmodalitsdecontrlesontpeu
formalises comme nous allons le dtailler dans les exemples suivants. Quant la
norme IAS 39, elle est considre comme la plus controverse. En effet, elle est
susceptible de modifier en profondeur lvaluation patrimoniale des groupes et ce
particulirementdanslessecteursdelabanqueetdesassurances.Sonadoptionpourrait
provoquerdesmodificationsdespratiquesdegestiondetrsorerieenleursein;deplus,
nombredetransactionssurlesmarchsfinanciersenseraientaffectes.
Aprs en avoir brivement expos les principes, nous caractrisons les dimensions
dassertion,dengagementetdedirectivedesIAS19et39.Nousestimonslimpactque
cesnormessontsusceptiblesdegnrersurlecollectifcomptable,lesmtiersproches
deceluici,ainsiquesurlensembledesgenresprofessionnelsdelentreprise.
5.1.LanormeIAS19
LanormeIAS19danssadernirervisionendate(2002),ettellequetraduitedansle
journalofficieldelUnionEuropenne(2005),traitedetouslesavantagescourtet
longtermeconsentisparlentrepriseaupersonnel.Toutefois,lapartiecontroversequi
nousintresseicitraitedesavantagesenmatirederetraiteetobligationssimilaires.
LIAS19affirmequelesengagementsenmatiresderetraiteetdavantagessimilaires
sontduressortdupatrimoinedelentreprise,etengagecellecilesinscrireleurbilan
sous forme dune provision, ds lors quils ont opt pour un rgime prestation
dfiniexvii.Pourtreplusprcis,(UnionEuropenne2005,paragraphe6,p.152)la
Norme impose
xviii l'entreprise: (a) de comptabiliser non seulement son obligation
juridique mais aussi toute obligation implicite gnre par les pratiques passes de
l'entreprise;().Elleengagedonclorganisationcalculerlemontantdeladette
potentielleenfonctiondeplusieurslmentscommelanciennetdusalari,sonsalaire,
lerisqueactuariel(parexemplelaprobabilitdesurviejusqulgedelaretraite),le
risquedeplacement.Lemontantenregistreraupassifestgalladetteactuarielle
totale(c'estdirecalculepourchaquesalariconcern,valueselonlamthodedite
rtrospectiveavecsalairesdefindecarrire,enprenantencomptelesavantagesacquis
ladatedeclture)diminuedelajustevaleurdesactifsdecouvertureetdescarts
actuarielsdiffrs.Lapremirecomptabilisationdelaprovisionsefaitparimputation
surlescapitauxpropres,cequinemodifiepaslesrsultats.Parailleurs,laprovision
doittreactualisechaqueinventaire.LIAS19engage(selonlesensquenousavons
adoptdanscepapier)lesentreprisesrespecterlarglexixditeducorridoroudela
fourchette. Les variations du montant des engagements (au sens comptable)
lintrieur du corridor nentranent pas denregistrement obligatoire des carts
actuariels.Enrevanche,cettelimitedpasse,legroupedoitendterminerlemode
denregistrementquiconsisteenuntalementdelaperteoudugainsurunepriodequi
doitprendreencompteladurersiduellemoyennedesparticipants aurgime.Par
comparaison,enFrance,avantladoptionobligatoiredesIFRS,ilntaitpasimpratif
denregistrer la provision. Deux mthodes cxistaient. Selon la premire, les
engagements(ausenscomptable)enmatirederetraiterelevaientduhorsbilan:iltait
obligatoire den calculer le montant (pas de mthode impose) et, sil savrait
significatif,delementionnerdanslannexe.Ilnyavaitdoncpasdimpactsurlebilan
etsurlecomptedersultat.Lasecondemthode,diteprfrentiellexx prescrivait
lenregistrementdelaprovisiondanslescomptes.LesrglesenFrancetaientdonc
moinscontraignantesenmatiredengagementetdedirective:lemodedecalcultait
laisslibre;depluscesinformationspouvaientnepastrediffuses.
Cette description, certes synthtique, permet toutefois la formulation dun certain
nombre de remarques sur lapplication de la norme dans le contexte franais. La
premireestuneapparenteremiseencausedupouvoirdengagementdelanorme.En
effet,lagrandemajoritdessocitsfranaisesdpenddurgimededroitcommunqui
estcotisationsdfinies:ilnyadoncpasapplicationdelIAS39.Pourtantceconstat
doittrenuanc.Dunepart,commelesouligneDecockGood(2005),lesnombreux
groupespossdantdesfilialestrangressontconcerns.Dautrepart,commelenotent
Chiapello(2005,p.369)etDecockGood(2005),certainesentreprisesproposentdes
rgimes spciaux leurs employs. Les montants en jeu sont considrables: 300
millionsdeurospourlaSNCFen2003,plusieursmilliardspourEDFouencoreun
montantserapprochantdutotaldesescapitauxproprespourLaPoste(DecockGood,
2005).
Cecinousamnevoquerlesconsquencespotentiellesdelapplicationdelanorme
danslecontextedesentreprisesfranaises.Lapremireestunevidentemodification
descomptencesnormalementattribuesauxacteurssoccupantdecomptabilitdans
lorganisation. Le problme nest plus dordre comptable dans le sens de
lenregistrementoudelaretranscriptiondanslescomptesdecesengagements.Ilest
pluttdordrefinancier,voireactuariel.Eneffet,cestlecalculdeladettequiposeun
problme: il faut utiliser un taux dactualisation (comment le choisir, comment le
justifier)etdeshypothsessurlacroissancedesrmunrations(surquellesbasesse
fonder?), tout en matrisant des techniques de calcul actuariel. On est loin des
comptences normalementattendues desacteurs dudomainecomptable.Lecollectif
professionnelcomptableestdonctenudechoisirentredunepart,lexternalisationdu
calculauprixdelapertedelamatriseduprocessus,oudautrepartlaformationvoire
lembauche de nouveaux acteurs qui entrent dans le dialogue comptable. Il y a l
dpossession ou du moins modification des quilibres au sein du domaine
comptablexxi.
Deplus,lemodedenormalisationparprincipedelIASBlaisseunecertainemarge
demanuvreauxgroupespourdterminerlemontantdeladette.Alorsquelassertion
debaseestforte,sinstalleparadoxalementiciunarbitragepossiblepourlesacteurssur
les directives. Il sagit, sous de nouveaux auspices, dun trs vieux jeu de la
comptabilit: comment manipuler le montant des provisions et influencer ainsi les
rsultats.LesrsultatsdeStreetetBryant(2000,p.23)sontrvlateurssurcepoint.Ils
montrent, sur un chantillon international dentreprises, que les groupes affirmant
utiliserlIAS19nerespectaientpas,danslesfaits,lesobligationsdecedernier.En
particulierlespointssuivantstaientngligs:prsentationdelajustevaleurdesactifs
duplan(fairvalueofassets)etdelavaleuractuarielleactualisedelengagement
enverslepersonnel,descriptiondeshypothsesactuariellesprincipalessousjacentes
ladterminationdumontantducotdesengagementsderetraite.Orceslmentssont
cruciaux pour la comprhension, par le lecteur des comptes, du calcul du montant
provisionn.Leurabsencevideainsidunebonnepartiedeleursenslesinformations
publies.AllesetDatar(2004)soulignentceproposquepourviterlestentativespar
lescomptablesdemanipulerlescomptesilsemblencessairequedesdispositifsde
contrleinternesoientprvusparlelgislateurinternational.Cenestpasactuellement
lecas,maissiunetelleapprochetaitadopte,elleviendraitmodifierlesperceptionset
les valeurs des acteurs dans les organisations. En effet, selon ces auteurs, le
management de lentreprise ne devrait plus rester libre dappliquer de manire
opportunistelesnormescomptables,ceenvuedviterlesdrivesobservesdansle
pass:ilseraitainsisouhaitablequuntelprocessussoitdsormaiscontrleninterne
paruncomitdaudit.
Unesecondeconsquenceestlaredfinitiondecequesontdescotsdepersonnel.Ces
avantages en matire de retraite, si lon pousse lextrme le raisonnement,
nexistaientpasavantlapplicationobligatoiredelIAS19carleurcotntaitpas,
danslamajorit des cas,publis.Leurimpact surlescomptes ntait visible quau
momentdudparteffectifdessalarislaretraite,cequinapasposdeproblmetant
quedegrandesclassesdgentaientpasconcernes.Enaltrantaussiprofondment
lemodedecalculdescotslisaupersonnel,cettenormeestsusceptibledemodifierle
discourssurlaperformance,entranantalorsunchangementdanslesarbitragesentre
ressourcesmobilises.Parexemple,Chiapello(2005,p.369)etDecockGood(2005),
voquentlaraction dentreprisesquirengocientles avantages aupersonnel(EDF,
GDF,AirFrance,PSA)afindallgercettedettequinepeutplusdsormaistrecache.
Ladoptiondecettenormepourraitdoncsusciterunervaluationdelapolitiquesociale
desentreprisesfranaises.
LapplicationdelIAS19,textedenatureinitialement technique,pourraitavoirdes
consquences globales, la fois sur le collectif professionnel comptable, et sur
lensembledespratiquesdelentrepriseliesaupersonnel.Eneffet,savaleurassertive
dpasse largement le cadre de la pratique comptable; elle enjoint lentreprise
rvaluerlaplacerelativeducapitalhumaindanssonpanierderessources.
5.2.LanormeIAS39
Onpeutsanscontesteaffirmerquedetoutes lesnormes,lIAS39xxii consacreaux
modalitsdenregistrementdesinstrumentsfinanciersestlapluscontroverse.Onpeut
daterledbutdesagenseen1989etdecettedateaujourdhuiellenacessedtre
critique pour des raisons qui ont vari dans le temps (Obert, 2005, Brackney et
Witmer,2005).Alafin2004,lUnionEuropenneaadoptuneversionamputede
lIAS39:lesdispositionsconcernantloptiondelajustevaleuretlacomptabilitde
couverture ont t rejetes. Les dbats ont t trs vifs, la presse anglosaxonne
voquant gnralement la position agressive de la Francexxiii, mais la suite dune
intense activit de discussion entre, plus particulirement, la Banque Centrale
EuropenneetlIASBunesolutionattrouveauproblmedelajustevaleuravantla
fin2005.
Ildemeuredoncleproblmedelacomptabilitdecouverturequenousallonsanalyser
ici, aprs avoirprcis les engagements etdirectives dcoulant des assertions de la
norme.
LIAS39affirmequelemarchconstitueunebasedvaluationdelacouverturedu
risquefinancier.Quesont,endfinitivelesengagementsformulsparlIAS39?On
peutlesrsumerentroispoints.Touslesinstrumentsfinanciersdoiventapparatreau
bilan.Laplupartdentreeuxdoiventytrevalusleurvaleurdemarch(etnonpas
leurcothistorique).Enfinlesoprationsdecouverturedoiventtrerapprochesdes
lmentscouvertsetleurefficacitteste.Lepremierlmentconstitueunengagement
fort car un certain nombre dinstruments financiers taient traditionnellement inclus
danslehorsbilandesorganisationsxxivetnapparaissaientdanslescomptesquelorsdu
dnouement de lopration. Ainsi, les pertes et gains latents naffectaient pas les
comptesdesentreprises(unenotedanslesannexespouvaitleurtreconsacre)mmesi
dans les faits des montants considrables taient en jeux. Le second engagement
suppose quun grand nombre dinstruments financiers doivent apparatre dans les
comptespourleurvaleurdemarch.Elleaffirmedoncqueleurvalorisationseffectue
surunhorizonannuelenfonctionsdevaleursdemarchsetnonpasenfonctionde
valeurspatrimoniales(cothistoriqueprovisionn).Celaimpliquedoncunepotentielle
instabilitdesbilans,quiseraientinfluencsparlesalasdesmarchsfinanciers.Elle
pose galement un problme en terme de directive car un certain nombre des
instrumentsfinancierstraitsnontpasdemarch(parexemplelescontratsdeswaps
surmesureconclusentredeuxbanques).Commentenvaluerlajustevaleur?Dans
la pratique, il faut alors utiliser des modles mathmatiques complexes. Enfin, le
troisimeengagement, leplusdcri,portesurlesoprations decouvertures.Onle
comprendaismentlorsquelonenmesurelesconsquences.
Enpremierlieu,uncertainnombredepratiquesdecouverturesintragroupenesontplus
admises. Dsormais certaines des oprations effectues entre les diverses socits
entrantdansleprimtredeconsolidation,nesontplusligibleslaqualificationde
couverturexxv.Commelapresseprofessionnellesenestfaitlcho(Euromoney,2005),
dsormaislesentreprisespoursecouvrirdoiventfaireappelaumarchfinancierou
leur banque, occasionnant un cot supplmentaire. De plus, lintroduction dacteurs
extrieurs entrane une modification des interactions entre collectifs professionnels.
Hawser(2005),illustrelimpactdelanormesurcertainsgroupescommeVolkswagen
quienvisagentunerorganisationdelensembledelagestiondetrsorerieavecune
redfinitiondescomptencesattribuesauxfilialesetausige(pluttlavantagedece
dernier).
Deuximement, toutes les couvertures doivent dsormais treadosses.Deplus,les
variations du sousjacent et celles de la couverture doivent presquexactement se
compenser(notiondecouvertureefficace).Lesvariationslieslapartieefficacedela
couverture sont enregistres dans les capitaux propres alors que celles rsultant de
linefficacit vont directement impacter le compte de rsultat. Cette directive est
extrmement contraignante, en cela quelle ncessite de la part de lentreprise un
rapprochement,chaqueclture,ainsiquunevaluationdetousleslmentsentrant
danslastratgiedecouverture.Cetteobligation,prvueauparagraphe88delanorme,
engendredescotsquisontloindtrengligeables,selonAbhayawansaetAbeysekera
(2005/2006,p.23)lesentreprisesanglaisesontdjdpensplusde500millionsde
livresafindelarespecter.
Une troisime consquence est la modification des stratgies financires sur les
marchs.Commelapresseprofessionnellelemontre,auRoyaumeUniolASBxxvia
adopt lIAS 39 dans son intgralit, les pratiques ont dj chang. Par exemple
Euromoney(2005)conclutunarticleconsacrlanormeeninvitantlesentreprises
changer ou adapter leur systme dinformation afin de satisfaire aux obligations de
rapprochementdescouvertures.Wolcott(2005)observequesurlesmarchsdeproduits
drivseuropenslesentreprisescherchentsimplifierleursstratgiesetadoptentune
approcheplusprudente,enparticulierssurlesdrivsdetaux.
Enfin, une dernire consquence inattendue est la redfinition des comptences de
trsoriersdegroupe.EdwardsetAckland(2005),constatentquilyaactuellementpeu
de professionnels suffisamment forms pour comprendre et appliquer toutes les
subtilits dela norme.Ils ajoutent dailleurs queles professionnels actuellement en
postecherchentlequitterenraisondelafatiguersultantdesmoispassssurle
projetdadaptationlanorme.
Endfinitive, la portede latrs controverse comptabilit decouverturedela
norme IAS 39 semble de nature globale: elle invite une redfinition du rle du
collectif professionnel des trsoriers; elle modifie les relations entre les diffrentes
composantesdelentreprise(politiquedecouvertureintragroupe),aussibienquentre
cettedernireetlextrieur(stratgiefinanciresurlesmarchs).Ellencessiteenfinla
miseenplacedunsystmedinformationcomplexe.Mais,plusgnralement,lanorme
IAS19affirmequilestprfrabledvaluerlebilandelentrepriseautraversdune
justevaleurcalculepartirdedonnesdumarch;elleorganisedonclabandon
progressifdelacomptabilitpatrimoniale,instaurantlavolatilitdesbilans.
6LesnormesIFRSenvisagescommeactesde
discours:quellefinalit,quelseffets?
DenotretudeilressortquelintroductiondesnormesIFRSpeuttreenvisagecomme
la gnration dune activit discursive au sein des collectifs professionnels des
entreprises.SonorigineestuneinitiativeporteenEuropeparlUnionEuropenne;la
dlgationestconfieunorganismedontlechampdactionseveutmondialetquiest
composdepraticiensdelacomptabilitessentiellementdinspirationanglosaxonne..
Ces normes sont porteuses dune finalit qui napparat dailleurs pas de manire
explicite, ou du moins dpasse largement les simples intentions de cration dun
rfrentiel universeldelecture decomptes.Pourreprendrenotreterminologie, nous
cherchons ici identifier non seulement comment les transactions intrasubjectives
gnres vonttransformerltat mental desinterlocuteurs auseindesorganisations,
mais aussi limpact des transactions intramondaines (finalit et sens) sur les
organisationsquisontconfrontescestextesetleurmiseenuvre.Ilestmanifeste
que cet ensemble de procs dialogiques aura des consquences dautant plus
importantes sur lensemble des facteurs prcits que la culture de base des acteurs
interpellsestloignedeceuxquilesinterpellent(majoritanglosaxonne),comme
cestlecasenEuropecontinentale.Parconsquent,ilnousparatcrucialdenvisager
limpactdeladoptiondetellesnormessurlesgenresprofessionnelstelsquenousles
avonsdfinisdansleschapitresprcdents.
Lesdeuxexemplesquenousavonsdveloppsillustrentlexistencedaumoinstrois
ensemblesdeprocsdialogiquesgnrsparlintroductiondesdimensionsdassertion,
dengagement et de directive des IFRS. Dune part, un premier dbat concerne la
pratiquedelatechniqueauseindescollectifsdelaprofessioncomptableetdecelledes
trsoriers;undeuximeconcernelaredfinitiondeleurrleauseindelentreprise.
Lensemble des collectifs professionnels de lentreprise est concern par une
modificationenprofondeurdelareprsentationdelaperformancedelorganisation..
LanalysedeleffetdelanormeIAS19surlecollectifprofessionnelcomptableest
complexe.Undurcissementdesengagements(obligationdecomptabiliserremplaantle
choixdelafaireoupas)nafinalementpasdbouchsuruneplusfortecontrainte.En
effet,lanalysedesdirectivesdelanormenousamontrquuneassezlargemargede
manuvreestlaisseaucollectifprofessionnelcomptable.Acepropos,AllesetDatar
(2004)analysentlimpactdedeuxstylesdenormalisation(amricaineetinternationale)
surlespratiquesdesentreprises.IlsutilisentpourcefairelecadreconceptueldeSimons
(1995aet1995b)surlessystmesdecontrledanslesorganisations.Ilsconcluentquil
manque aux normes internationales des dispositifs relevant du contrle interne
permettant de vrifier expost que la modification des pratiques sest effectue en
accordaveclobjectifpoursuiviparlenormalisateur.Onvoitquelesauteurs(linstar
deStolowyetDing,2003)supputentunemploiopportunistedesnormesparlesacteurs
danslentreprise.
Lanalyse de leffet des normes sur lensemble des collectifs professionnels de
lorganisationnousramneauxcraintesexprimesparColasse(1991,2001)etHoarau
(1992).Eneffet,aucoursdudbatquiaagitlemondeacadmiquefranaisausujetde
lventuelle adoption dun cadre conceptuel la manire de ceux du FASB ou de
lIASB,cesauteurssalarmaientdjducaractrerducteurdunobjectifassignla
comptabilitlimitlasatisfactiondesbesoinsdesinvestisseurs.CommeColasseet
Standish(1998)lemontrentensuite,larformedesorganismesdenormalisationquiest
pluttdinspirationanglosaxonne(p.20,21)asonnleglasdelanormalisationla
franaisequisecaractrisait parlapriseencompte dupointdevuedemultiples
partiesprenantes(ltat,lessyndicats,laprofessioncomptable,lesenseignants,etc.).
LadoptiondesnormesIFRSentranedefacto,pourlescomptesconsolidsdessocits
cotessurdesmarchsrglements,ladoptionducadreconceptueldelIASB(Colasse,
2001)etdonclaprimautdupointdevuedesinvestisseurs.Ilyadoncmodificationdes
interactionsentregenresprofessionnels.Nousavonssoulignlimpactpotentiellement
dfavorablepourlessalarisdelapplicationdelIAS19.Eneffet,silesreprsentants
dessyndicatsdupersonnelavaienteuleurmotdiresurlanorme,commeautempso
ces dernires enFrance taient unproduit transactionnel,refltant unconsensus
entrelesdiversespartiesprenanteslachosecomptable(Colasse,1991,p.16),on
peutdouterquecettenormeauraittacceptesoussaformeactuelle.Pourtantdautres
voiesauraientputreempruntes:Hoarau(1995),cinqansavantladcisiondelUnion
Europenne,staitfaitlavocatduneharmonisationinternationale respectueusedes
modlescomptablesnationaux,prvoyantunappauvrissementtermedurlesocialet
culturel rempli par les rgles comptables dans le contexte franais si les rgles de
lIASCdelpoquetaientadoptes.
Endfinitive,selonnotreanalyse,lappauvrissementdulangagecomptablesoulignpar
Hoarau et Colasse serait paradoxalement susceptible doffrir aux acteurs de
lorganisation des marges accrues dinterprtation dans le cadre dun rfrentiel
quivoque.Cetteambigut semanifestenonseulementparlamargedapprciation
laisse aux entreprises (faiblesse invitable des engagements il sagit dune
normalisation par principe et donc de directives), mais aussi par la promotion de
notionsissuesdelacultureanglosaxonnequisontdifficilementtransposablesdansun
autrecontexte.Atitredillustration,surles38pagesdelatraductionfranaiseofficielle
delanormeIAS19,ilestfait47foisrfrencelajustevaleur.Or,commele
montreEvans(2004)ausujetdelatrueandfairview(unconceptlilajuste
valeur), ce concept est trs difficilement traduisible, entranant alors des
incomprhensions chez les utilisateurs non familiariss avec la culture anglo
saxonne.
Lesensdonncetensembledactivitsdiscursivesdoriginenormativenepeuttre
identifi sans la finalit qui le gouverne. Ce dbat soulve de mme des questions
dordrepraxologiqueaussibienqupistmologique.Lerledelacomptabilitcomme
crateur de sens a t explor notamment par Swieringa et Weick (1987). Plus
spcifiquement, Hoskin et al. (2001) dcrivent des organisations dans lesquelles le
succsoulchecsontsanctionnsentermesdobjectifsatteindre(managementpar
objectif),olacomptabilitjouelerledindicateurdeperformance.Nonseulementla
comptabilitestdevenueunoutildecoordinationmanagriale,maisaussiunlangage
vecteurdesvaleursdefficacit(Frandsen,2001).Cesousentenduapparatdunepart
danslensembledesdiscoursquipromeuventlamiseenuvredesystmesdemesure
quantifisauseindesorganisations,dautrepartdanslensembledesargumentsqui
soutiennent laction de lIASB: les normes IFRS accrotraient la qualit de
linformation(Schipper,2005)etparticiperaientdonclamliorationdelefficacit
desentreprises.Ilsagirait,selonMcSweeney(1997),dunparadigmepositivistequi
reposerait sur lillusion de lobjectivit, mais qui, instrumentalis, deviendrait un
instrumentdergulationdelaproductionetdesemploys,voirenormatif(Tinkeretal.,
1982)xxvii.Lesdiffrentsgenresprofessionnels,lacroisedesquelssesituelentreprise,
simprgneraientdoncprogressivementdesnotionsdefficacitetdeperformancevues
au travers dun langage bien spcifique, sans que jamais ces fondements ne soient
proposs la discussion, puisque lefficacit chiffre est un concept cens tre
incontestable. Pour lindividu, rpondre la demande defficacit sous la forme
dobjectifs chiffrs devrait dornavant aller de soi. Si lintroduction en Europe des
normesIFRSnenestpaslacause,elleenestcertainementunvecteur.Ellevhiculece
fondement positiviste (dominant aux EtatsUnis), dautant plus puissant quil se
prsente comme une vidence indiscutable issue de pratiques managriales de
lconomiedominante,doncconsidrecommelaplusperformante:cetterhtorique
esttrsdifficileremettreencause(Frandsen,2001),dautantplusquelemarasmedes
conomieseuropennesaffaiblitlalgitimitdundiscoursalternatif.
7Conclusion
Cettecontributionsinscritdansuncourantdjaffirmderecherchecomptablequi
sappuie sur un paradigme dinterprtativisme radical. Nanmoins, son originalit
consiste,parcontrasteaveclescritscitsdeFoucaultquisefocalisentsurlesquestions
depouvoir,mobiliserdesauteursquiconoiventlorganisationcommeunepratique
discursivestabilise.Lintrtdecetteapprocheestmultiple.Nousenciteronsdeux
apportsessentielsnotretravail.Ellepermetdemieuxcomprendrelarticulationentre
individus et collectif professionnel. Deuximement, elle situe lapport des textes au
traversdesfinalitsquilsvhiculentxxviii.
Unedeslimitesquelonpourraitopposernotreraisonnementseraitsonincapacit
expliquerladoptionvolontairedesnormesIFRSparlesentreprisesfranaisesavant
quellesnedeviennentobligatoiresdufaitdeladcisiondelUnionEuropenne.Ilne
sagit que dune contradiction apparente, puisque les premires versions proposes
taientpeucontraignantes.Eneffet,selonlanalysedeColasse(2004),lunedesraisons
expliquant le succs initial des normes IAS est quelles permettaient plusieurs
traitementscomptablesalternatifsdunemmeoprationouencorequellesuvreraient
dansunvidelgislatif.ParexempleColasse(2004,p.32),soulignelerlefavorable
jouparlabsencederglementssurlaconsolidationenFrance.Cesconstatationssont
confirmesparlepapierdeStolowyetDing(2003).Ilsmontrent(p.208)quelenombre
degroupesfranaisfaisantrfrenceauxnormesdelIASC/IASBaconnuunechute
significativesurlapriode19982000.Ilsexpliquentlephnomne,entreautre,parle
faitquelarestrictiondunombredoptionspermisesparlenormalisateurinternationala
renducettepoquepluscontraignantlemploidesIFRS.Deplus,lesauteursnotent
quilstravaillentsurlesaffirmationsdesgroupesetdoncnevrifientpassilescomptes
respectenteffectivementlesnormesquecesderniersdclarentutiliser.Cesanalyses
permettentdeconclurequelemploianticipdesversionsprliminairesdesIFRSna
paseudimpactsignificatifsurlescollectifsprofessionnels.Dslorsqueleurcaractre
contraignant sest significativement accru, le recours aux IFRS a significativement
dcru.
NousenvisageonslintroductionenEuropedesnormesIFRScommeloriginedun
ensembledeprocsdialogiquessusceptiblesdemodifierprofondmentlesperceptions
intersubjectivesdesacteursinterpells,deparlescartsconsidrablesdesignification,
definalitetdemodlesmentauxquiexistententrelespaysanglosaxonsetlaFrance.
Pardellaquestiontechniquedeladoptiondenormescomptables,limportationforce
dun rfrentiel largement tranger aux traditions de nombre dentreprises et
dorganisations en Europe continentale et plus particulirement en France, est
susceptibledaccentuerladstabilisationdjconstatedescollectifsprofessionnelset
donc des individus. Comme lexplique Clot (2005), la perte de sens au niveau du
collectif dstabilise profondment lorganisation. Nanmoins, cette action de
normalisationinternationalenesauraitentretenuecommeexclusivementresponsable;
on peut la considrer comme lillustration dun phnomne duniformisation des
pratiquesmanagriales,notoirementforcparlesmouvementsmondialissdecapitaux.
Ilrevientauxinstancesdenormalisationfranaisesdeprendretoutelamesuredece
processusetdyparticiperactivementenpesantdetoutleurpoidsdanslesrflexionset
dcisions de lIASB (par exemple par le biais des commentaires aux exposs
sondagesxxix)etdelaCommissionEuropenne(autraversduCRCxxxetdelEFRAGxxxi).
Par ailleurs, il est incontestable que certains aspects des IFRS apportent des
amliorationsnotrerfrentielnational(parexemple,commelesouligneChiapello
(2005,p.370)ausujetdelIAS19,unemeilleureinformationducitoyen),touten
soulevant des questions dordre thorique et praxologique. Enfin, comme tout
processuscomplexetlologique,saprogressionestincertaine(LeMoigne,1999);la
multitude de procs dialogiques engendrs au sein des entreprises donneront ces
normesunesignificationpasforcmentconformeauxobjectifsinitiauxvissparleurs
promoteurs.Voiluneoccasiondestimulerlarecherchecomptabledansnotrepayset
de renouveler notre doctrine en la matire. Nous encourageons ainsi la ralisation
dtudesdecassusceptiblesdillustrerleproposquenousavonsdveloppdanscette
contribution.
Notes
i
Par souci de simplification nous dnommerons dun terme commun IFRS les normes IFRS
proprement dites et les normes IAS. En effet, depuis 2001 lIASC est devenu lIASB et ses normes
sappellent IFRS. Les rgles antrieures mises par lIASC qui sont encore valables se dnomment les
IAS. Il y a donc un rfrentiel IAS/IFRS
ii
Notons que lIASB affirme sa lgitimit notamment au travers de la proclamation de la comptence
technique de ses membres praticiens, cense justifier son indpendance et son impartialit (Colasse,
2004). 30% du budget de lIASB provient de ces cabinets (Crouzet, Veron, 2002). Seul un membre sur les
quatorze qui constituent le lorgane prparant les normes ( le board ) est un universitaire.
iii
Toutefois, il faut se garder dassimiler la normalisation de lIASB la comptabilit amricaine. Ainsi
Alexander et Archer (2000, p. 554) qualifient de mythe lide rpandue quil existerait une alliance
hgmonique anglo-amricaine au sein de lIASB (cette affirmation a t vivement dbattue, voir ce
propos Nobes, 2003). De plus, les nombreuses difficults rencontres par lIASB pour faire accepter ses
normes par les rgulateurs amricains telles que dcrites par Colasse (2004), Chiapello (2005) ou De
Lange et Howieson (2005) dmontrent quil ny a pas identit entre les normes internationales et les
GAAP amricains. Enfin, le dbat amricain actuel autour de lventuel abandon dune normalisation de
rgles dtailles au profit de principes plus gnraux linstar de ceux dicts par lIASB (rules versus
principles) en est une preuve supplmentaire (Alles et Datar, 2004, p. 120).
iv
A partir dune recherche bibliomtrique pondre par la publication douvrages, Charreaux et Schatt
(2005) caractrisent plus prcisment la faible influence des chercheurs franais en comptabilit et
contrle de gestion.
v
La rcente publication dune thmatique portant les normes IAS et publie dans European Accounting
Review souligne de laveu mme du comit ditorial la faiblesse de la recherche europenne en ce
domaine (Giner, Rees, 2005). Seulement trois papiers sur dix huit ont t accepts faute dexpertise
suffisante de la part des auteurs des autres; deux contributions supplmentaires proviennent
respectivement dun membre du FASB (Schipper, 2005) et de lIASB (Whittington, 2005). Aucun article
ne traite daspects lis la thorie des organisations : ils portent tous sur la mise en uvre des normes
IFRS en tant que pratique comptable ou financire, sans en discuter limpact sur les rcipiendaires.
vi
Selon Colasse (2004) et Hoarau (2004), de linfluence anglo-saxonne prpondrante rsulte un tropisme
favorable linvestisseur, au dtriment des autres acteurs de lentreprise.
vii
Par ailleurs, comme le notent Gendron et Baker (2001), un courant de recherche transversale en
comptabilit, dont linfluence saccrot dans le monde anglo-saxon, sinspire de philosophes tels que
Foucault (2004) ou Bourdieu (2000).
viii
Comme lexplique Lorino (2005), le mot organisation doit tre prcis sous peine dtre vid de
son sens ; dans le contexte des sciences de gestion, et plus particulirement dans le cadre de notre article,
il sagit de lentreprise productrice moderne au sens de Chandler (1977), productrice de valeur au
travers de transactions.
ix
On se reportera de mme au numro thmatique de l Academy of Management Review : Language
and Organization : the Doing of Discourse (Boje et al., 2004).
x
Les relations entre langage et ralit font encore aujourdhui lobjet de dbats vifs, illustrs dans le
numro 3 volume 7 de la revue Organization (2000). Opposs des auteurs tels que Chia, Reed (2000)
soppose cette approche constructiviste. Sans tre en mesure de pouvoir trancher dfinitivement entre
les deux coles ainsi que largumente Tsoukas (2000), nous avons pris cette dernire comme base
pistmologique.
xi
Elle concerne ainsi les supports textuels, dont ceux que nous tudions ici.
xii
Cette image du monde [] est larrire plan dont jai hrit sur le fond duquel je distingue entre vrai
et faux (cit par Vernant, 2005).
xiii
Sur ce sujet, le lecteur intress pourra utilement se reporter Clot (2002).
xiv
On rejoint ici le dbat sur la comptence. Celle-ci peut tre considre la fois comme une
combinaison complexe de connaissances, comme la capacit obtenir un rsultat, et comme une
reconnaissance sociale (Belleval, 2001).
xv
Les auteurs sont conscients du fait que cette taxinomie, trs largement tablie dans le champs de la
recherche en comptabilit internationale (Nobes 2004), est toutefois conteste par dArcy (2001 et 2004).
Toutefois, les critiques de cette dernire portent plus sur lhomognit du groupe anglo-saxon que sur
lexistence dun groupe continental, ce qui ne remet donc pas ici en cause lemploi de cette classification.
xvi
Ces deux tudes sont symptomatiques car leur mthodologie se fonde sur lexploitation dun
questionnaire adress aux associs des 6 cabinets internationaux daudit majeurs sur 59 pays (GAAP
convergence 2002). Leurs rsultats pour la France montrent (2004 a, pp.13-14), daprs les rpondants,
c'est--dire des professionnels spcialistes du domaine, que le premier obstacle la convergence est le
lien fort entre la pratique comptable et les rgles fiscales. Le second obstacle cit est li la nature
complique ainsi quaux dsaccords de fonds sur certaines des rgles comptables, en particulier propos
des IAS 19 et 39 que nous avons choisi dtudier ici.
xvii
I.e. : le groupe va directement verser au salari une somme sous forme de pension ou de dindemnit
de dpart la retraite. Ce rgime soppose aux rgimes dits cotisation dfinie pour lesquels
lemployeur sacquitte dune redevance verse un organisme tiers qui se charge ensuite de grer les
retraites.
xviii
Le soulignement est de notre fait.
xix
Le corridor est gal au plus lev de 10% de la valeur actuelle de lengagement ou 10% de la valeur
des actifs de couverture.
xx
Le non enregistrement dans les comptes tant qualifi de mthode optionnelle. Une entreprise utilisant
la mthode optionnelle peut dcider dadopter celle dite prfrentielle. En revanche, un tel choix est
dfinitif.
xxi
A ce propos, le paragraphe 57 de la norme prescrit : La prsente Norme encourage les entreprises
(sans toutefois le leur imposer) faire appel un actuaire qualifi pour valuer toutes les obligations
significatives au titre des avantages postrieurs l'emploi .
xxii
Elle est associe lIAS 32 ; celle-ci dfinit les instruments financiers et les informations qui leurs sont
relatives fournir par lentreprise. Nous ne discuterons pas ici de cette norme.
xxiii
Mme le Prsident de la Rpublique franaise sest ml au dbat, ce qui est rare en matire
comptable. Par exemple, lors dune confrence ECOFIN en juillet 2003 il a appel lUE ne pas adopter
la norme.
xxiv
Il faut faire ici la diffrence entre les entreprises et les banques et autres institutions financires. Le
hors bilan est crucial pour ces dernires alors que ce nest pas un document publi pour les entreprises.
xxv
A lexception des oprations de couverture de devises, sous certaines conditions (amendement de 2005
de la norme par lIASB).
xxvi
Accounting Standards Board, le normalisateur anglais.
xxvii
Selon ce paradigme positiviste il existerait un modle idal dorganisation efficace (dite
optimise ) ; la recherche de la performance passerait ainsi par la construction de la meilleure
reprsentation possible (systmes dinformations la Simon) des carts entre lexistant et cet idal
(Lorino, 2005).
xxviii
Hors du champ de cette recherche deux autres apports nous semblent significatifs : un nouveau regard
sur les comptences considres du point de vue de lorganisation et de lindividu ; une nouvelle
problmatique des frontires de la firme et des communauts de pratiques.
xxix
Autrement dnomms ED (exposure drafts)
xxx
Comit de la Rglementation Comptable
xxxi
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UNEINTERPRTATIONDELINFLUENCEPOTENTIELLEDES

Correspondance : Christophe Belleval

UNE INTERPRTATION DE LINFLUENCE POTENTIELLE

exacerbe (Chiapello, 2005). Reconnaissant le rle prminent accord depuis une

dizaine dannes aux investisseurs internationaux et particulirement les fonds de

autorisant des comparaisons relativement homognes. Comme le souligne Hoarau

(2004), ladoption de normes comptables dpasse le simple cadre de la pratique et

La filire du chiffre (Boissieu, Lorenzi, 2003) sest construite autour de cette

inflationdergles.Eneffet,seulsdegroscabinets sontsusceptibles defourniraux

140000pages(Mistral,2003).Pourles entreprises amricaines, lacertification des

grandesentreprises europennes(Piot,2005).Ilssontdoncdardents promoteurs de

En France, ce processus de normalisation comptable pose des problmes lis la

compatibilit des IFRS avec la tradition nationale. Comme le soulignent Nioche et

Pesqueux (1997), la pratique franaise issue de la Rvolution mettait un accent

particulier sur lvaluation patrimoniale de lentreprise, au travers du bilan et de

lattention des chercheurs etpraticiens), les consquences de ladoption des normes

vritablement explores. Bien quil existe un courant de recherche comptable

dans sa globalit. Pour ce faire, nous nous intressons la construction de

lorganisationviii par le discours au sens large du terme (Weick, 1995; Orlikowski,

considrent lorganisation comme le rsultat stabilis de pratiques discursives un

particulire dactivit discursive, ceuxci influencent lorganisation au travers de

nous cherchons comprendre comment un ensemble de normes adoptes par une

organisation est susceptible dinfluencer son fonctionnement; de ce fait, nous

dialogique et laconstitution dugenre professionnel. Les normes sont identifies ici

comme un cas particulier de textes de nature assertive, comminatoire et discursive.

IAS 19 Avantages au personnel et 39 Instruments financiers: constatation et

organisations qui en sont loignes culturellement. Plus gnralement, nous nous

paradigme positiviste dinformation exacte pour mettre en uvre une culture de la

de notre raisonnement thorique consiste dvelopper les liens entre discours et

dernier comme vecteur de laction. Aprs un bref rappel historique propos de

construisit lide que le discours vhicule la fois une structure smantique

(signification littrale) et un sens pragmatique (implicitation conversationnelle). Il

changement pistmologique fondamental qui motive llaboration dune thorie de

possible des sciences de gestion, qui telles lconomie, se seraient fermes la

Les philosophes du langage ayant dvelopp une vision performative du discours

(1994), lorganisation rsulte directement des phnomnes langagiers. Chia (2000),

franchissant un pas supplmentaire, construit une vision de lorganisation comme

propos de lorganisation comme un oxymore. Discourse itself is a form of

le rle spcifique de textes normatifs, il nous faut au pralable comprendre les

prsent envisager le mode dappropriation de lactivit discursive par le collectif

Vygotsky (1978) a dvelopp lide que le fonctionnement des individus trouve sa

de larticulation entre collectif et individu. Le genre professionnel reprsente les

obligations rciproques des individus sunissant pour travailler. On entend par

Nous glissons ainsi du procs dialogique entre deux individus sa gnralisation

voire sa disparition sont non seulement susceptibles de perturber profondment le

travail, puisque les individus doivent ncessairement se raccrocher cette histoire

collective pour dfinir un rfrentiel de travail et y apporter leur contribution. Or,

lintroduction rapide dlments trangers ce collectif met en question le

considrable qui existe entre lhorizon temporel quexige ladoption de normes

internationales dans le contexte de march global et linertie importante des genres

augmente celle de lindividu et lui permet de structurer un ensemble dactivits

(Cooren, 2004). Le fonctionnement des organisations peut tre alors au moins

normespossdentlafoisdesproprits dassertion,dengagement etdedirective.

proprit de directive est relative des suggestions, obligations, autorisations,

Danslapremirepartie decetarticle(chapitres 2,3et4),nousavonsconstruitun

dontlagnralisation influencelensemble descollectifs professionnelsdelafirme.

dveloppe prcdemment. Nous envisageons leur limpact non seulement sur le

susceptible de modifier en profondeur lvaluation patrimoniale des groupes et ce

fourchette. Les variations du montant des engagements (au sens comptable)

lintrieur du corridor nentranent pas denregistrement obligatoire des carts

denregistrer la provision. Deux mthodes cxistaient. Selon la premire, les

Cette description, certes synthtique, permet toutefois la formulation dun certain

nombre de remarques sur lapplication de la norme dans le contexte franais. La