UNIVERSIDAD NACIONAL DE LA PAMPA FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS Y

JURDICAS
COSTOS PARA LA GESTIN

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COSTOS INDIRECTOS.

1.- Concepto y Terminologa:

Son aquellos desembolsos que no pueden relacionarse, vincularse o

identificarse con una unidad de costeo determinada, por su naturaleza o por
razones funcionales, en forma evidente, clara e inequvoca, con prescindencia
de su comportamiento ante cambios en los volmenes de actividad posibles,
previstos o incurridos, lo que impiden su apropiacin o imputacin a aquella en
forma inmediata o precisa, o que an cumpliendo aquellas condiciones, por
razones de economa del sistema o por su poca relevancia no resulta
aconsejable su apropiacin directa. (Comisin Tcnica del IAPUCO, Revista
Costos y Gestin N 9/1993, pg. 85 y Enrique N. Cartier en Revista IAPUCOCostos
y Gestin N 39/2001). Cuando se habla de unidad de costeo nos estamos refiriendo
al objeto de costo.
Se incluyen en este rubro una serie de conceptos de muy distintas
caractersticas y comportamiento, que hace que este elemento del costo se distinga
por la heterogeneidad de sus componentes, hecho este que dificulta su tratamiento, en
especial cuando se debe confeccionar informacin hacia terceros, es decir cuando
este grupo de costos forma parte del costo de produccin del/los objetos de costos
definidos.
En cuanto a su nombre, se lo puede encontrar tambin como costos
generales, costos comunes o carga fabril.

2.- Origen y presente de los costos indirectos:

En los orgenes de la contabilidad de costos, esta inclua como tales,

solamente a los referidos a materiales y mano de obra. Esto se sustentaba en que en
general los procesos eran totalmente manuales y los escasos costos que podan
clasificarse como indirectos que existan se trataban como gastos del perodo.
En la era industrial con la aparicin de las primeras mquinas y equipos de
produccin, se dio lugar a una creciente mecanizacin de los procesos, por lo que los
costos indirectos empezaron a adquirir importancia por ser cada vez ms
representativos. Esto se increment con la automatizacin que llega a nuestros das y
que torn an ms importante el adecuado tratamiento de este elemento como
integrante del costo de produccin.
La necesidad de brindar informacin a la Contabilidad Patrimonial incorporando
los costos indirectos de produccin como integrante del costo de los objetos de costos
dada la importancia que estos fueron adquiriendo, deriv en que la primera forma de
tratamiento fue la registracin contable de todos estos desembolsos y al final del
perodo proceder a apropiarlos a los productos o servicios en funcin a lo realmente
ocurrido. Esto presentaba la desventaja de conocer el costo unitario y total de los
productos extemporneamente y de no permitir ningn control de los mismos.
Para subsanar estas limitaciones se logr determinar una tasa de aplicacin de
estos costos, a partir de presupuestar los desembolsos y las unidades a lograr con
ellos. Esto permiti conocer el costo unitario con antelacin y poder efectuar un control
global entre lo presupuestado y lo que en la realidad ocurra. Pronto se evidenci que
el hecho de utilizar una tasa nica de aplicacin produca distorsiones en los costos

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cuando se trataba de empresas poliproductoras, dado que este mtodo supona que
cada producto o servicio haca el mismo uso de todos los factores de produccin con
que contaban los distintos sectores que pueden distinguirse en las empresas. Esto
llev a la necesidad de determinar tasas departamentales, por procesos o centros o
por sector, para lo cual fue necesario departamentalizar o sectorizar a las empresas.
Este mtodo es conocido como mtodo tradicional, es el ms utilizado en la
realidad y se desarrollar en cada sistema de costos y como se ha mencionado, surge
como respuesta a la necesidad de incorporar los costos indirectos como integrantes
del costo de produccin de un objeto de costos, como medida de valuacin de los
inventarios para la Contabilidad Patrimonial.
Ms adelante veremos que este tratamiento es distinto cuando el objetivo es
brindar informacin respecto de los costos para fines de la toma de decisiones, o sea
para reportes internos necesarios para la Contabilidad de Gestin.
No obstante lo descripto, los avance en la tecnologa, la informtica, la
competencia global, la necesidad de contar con informes internos con mayores
detalles, conocer la eficiencia ya no solamente de los sectores, centros o procesos
sino adems de las actividades que en los mismos se realizan en funcin a determinar
las que agregan valor o no, ha hecho que la bsqueda de encontrar nuevos mtodos
continuara y en la actualidad se llegara al ms reciente denominado ABC (Cost Basic
Activity), o sea el costo basado en actividades, que se desarrollar ampliamente ms
adelante.

3.- Anlisis de su variabilidad:

A los efectos de su incorporacin como integrantes del costo de produccin de los

objetos de costos definidos, los costos indirectos deben ser presupuestados y
clasificados segn su variabilidad para su anlisis de corto plazo, de lo que surgen:
Costos Fijos de Estructura o Capacidad: corresponde a los desembolsos indirectos
cuya existencia est determinada por la capacidad mxima prctica instalada en la
empresa, como las amortizaciones de edificios, mquinas y equipos (por su
capacidad mxima de uso y lo previsto usar de ellos), impuesto inmobiliario sobre
edificios, alquileres, etc.
Costos Fijos de Operacin: desembolsos indirectos que se originan a partir de
decidir el nivel al que se prev utilizar esa capacidad instalada, como las
previsiones derivadas de las cargas sociales indirectas, todo tipo de sueldos y sus
cargas sociales directas, insumos para comedor, para limpieza, etc.
Costos Variables: desembolsos indirectos cuya magnitud presenta variabilidad ya
sea respecto al nivel de produccin (materia prima indirecta o suministros
menores) o en funcin a cualquier otro factor como por ejemplo la fuerza motriz,
las amortizaciones de mquinas y equipos cuando se deprecian en funcin a horas
de uso, papel de empaque, comisin de vendedores cuando son un porcentaje de
las ventas, etc. Se originan por la real utilizacin de la capacidad instalada.

DEPARTAMENTALIZACIN
1.- Divisin del ente en departamentos:

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Significa realizar una divisin contable de las distintas reas de la cadena de

valor de modo que en ellas se concentren tareas anlogas y a las cuales sea posible
asignarles los costos directos a las mismas y los costos que no son posibles de
adjudicar directamente al producto o servicio. Esta divisin puede llegar a los
llamados centro de costos, que es una divisin contable menor, que puede estar
representado simplemente por una determinada mquina o equipo utilizado en un
departamento o sector de la empresa.

La divisin departamental no tiene que coincidir, necesariamente, con el

organigrama del ente, aunque alguno de sus sectores puede hacerlo. El objetivo de
este procedimiento es poder costear la produccin, e identificar los costos de las
distintas reas de la cadena de valor.

Una apropiada departamentalizacin es importante porque:

1. Permite una ms correcta y racional adjudicacin de los costos indirectos a los

productos y servicios cuando se aplica el mtodo tradicional de adjudicacin de
costos indirectos: esto es as dado que los costos indirectos se asignan a los
departamentos o centros en que se dividi la empresa y que agregan valor. Se
debe seleccionar en cada uno de ellos la unidad de medida que permita
relacionar el uso que los productos o servicios hacen de esa divisin con los
costos que la misma tiene asignados y en funcin de ello adjudicarlos
finalmente. Esto permite reducir en gran medida arbitrariedades de otros
mtodos.

2. Facilita el control de las operaciones: a travs de la designacin de un

responsable de cada departamento, proceso, centro o sector y con la
consiguiente posibilidad de medir la eficiencia de los mismos a travs del
control entre lo realmente ocurrido en cada una de ellos y lo presupuestado.

2.- Requisitos:

Para realizar una correcta divisin se deben cumplir algunos requisitos como:

a) Posibilidad de medir el grado de utilizacin de la capacidad instalada en el

mismo: para ello debe ser posible contar con disponibilidad de personal de registro y
control y, adems, con elementos de medicin adecuados.

b) Posibilidad de registrar los consumos: esto es de los materiales, mano de

obra y costos indirectos necesarios para el funcionamiento del sector.

c) Similitud: se refiere a la similitud del itinerario o secuencia de los procesos

que agregan valor, y a la similitud en las tareas y equipos o mquinas utilizadas. Este
requisito es de gran importancia, porque permite que se adjudiquen costos indirectos a
los productos o servicios segn la secuencia que siguen dentro de la empresa y al uso
que hagan de cada sector o centro.

3.- Factores a considerar:

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Para una correcta departamentalizacin es necesario:

Que exista un responsable de cada centro o sector, que responder por los
desvos o ineficiencias que se produzcan en el mismo. Esto garantiza la mejora
continua de las operaciones y por lo tanto la minimizacin de los costos.

Analizar el itinerario de los procesos para, si corresponde, crear mayores

divisiones, dado que cuando se obtienen varios productos o servicios, puede
que los mismos pasen por todos los centros o no, o que an pasando por todos
no usen en la misma medida cada uno de ellos.

Considerar que una divisin muy extensa tiene aparejado un alto costo
administrativo, pero permite una asignacin de costos que hace que el costo
unitario sea ms exacto. Por el contrario una divisin deficiente disminuye los
costos administrativos pero determina un costo unitario menos exacto,
ocultando ineficiencias. Esto puede derivar en toma de decisiones incorrectas
o, en condiciones de fuerte competencia en la prdida de mercados.

El sistema administrativo debe adecuarse a los procesos y no a la inversa.

No debe adoptarse la departamentalizacin de otra empresa aunque sea del

mismo ramo, dado que cada una presenta particularidades que influyen en la
divisin.

Se recomienda comenzar con una departamentalizacin amplia y a partir de

comprobar el comportamiento de los costos ir reduciendo racionalmente, ya
que es ms sencillo unir que desglosar.

Es conveniente que dos o ms mquinas o equipos semejantes, que tienen

idntico uso y costo, que elaboran idnticos productos y se hallen ubicadas en
distintos lugares del edificio distanciadas entre s, sean un centro nico con la
condicin de estar baja un nico responsable.

La departamentalizacin est ntimamente relacionada con la unidad de

medida de la capacidad de cada departamento.

La cantidad de centros de costos no est en funcin de la magnitud del

establecimiento o de sus ventas, sino de la complejidad de la estructura que
agrega valor y de la diversidad de lneas que ofrece al mercado.

4.- Tipos de departamentos, sectores, procesos o centros:

Al realizarse la departamentalizacin debemos tener en cuenta que nos vamos a

encontrar con:

Sectores o centros que agregan valor y que se corresponden con actividades

consideradas primarias.

Sectores o centros que agregan valor y se corresponden con actividades

secundarias o de apoyo: son aquellos que prestan servicios de apoyo a todos
o algunos de los sectores de la cadena de valor y entre ellos inclusive.

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Dentro de cada sector es posible encontrar ms de un departamento o centro,

dependiendo de lo expresado ms arriba.

5.- Distribucin de Costos Indirectos:

Este es un proceso que tiene por finalidad hacer que la totalidad de los costos
indirectos lleguen a la produccin. Reiteramos en este punto que esto obedece a la
necesidad de brindar informacin de costos a la Contabilidad Patrimonial.

Para llevar adelante el mismo se comienza presupuestando todos los costos

indirectos que se prevn ocurrirn en el perodo de un ao, se los clasifica por
variabilidad y se los asigna a los sectores que agregan valor. Esto es relevante para la
toma de decisiones pero tambin lo es para la valorizacin de los bienes de cambio.
Para este segundo fin es necesario que adems de asignar o adjudicar los costos a
las reas de la cadena de valor se proceda, para el rea de operaciones, a la
determinacin de tasas de aplicacin, que permitirn la carga de los costos indirectos
a la produccin (objeto de costos). Este procedimiento cuenta con las siguientes
etapas:

Asignacin de costos propios a las reas: En los casos en que el concepto de

costo, siendo indirecto del objeto de costos producto o servicio es propio de un
rea, centro, proceso o departamento (ej. insumos de limpieza respecto del
Centro de Mantenimiento y Limpieza), es posible su asignacin a las distintas
divisiones. El monto a asignar es el que fue presupuestado y resulta
conveniente para pasos posteriores que se separen segn su variabilidad.

Prorrateo de costos comunes entre los distintos departamentos de la cadena

de valor: Cuando no es posible proceder de la manera indicada en el prrafo
anterior, como consecuencia de que el costo no es propio del sector sino
comn a varios, se deben buscar bases que permitan relacionar el concepto
de costo a distribuir con los sectores que lo originan y deben soportarlo. A
estas bases se los denomina bases de distribucin, prorrateo o asignacin.

6.- Bases de distribucin:

Las bases de distribucin, prorrateo o asignacin representan aquellas

variables que identifiquen las causantes de un costo que mejor demuestren la
relacin de causa efecto que exista en el consumo de un recurso (costo) por parte de
cada sector o departamento.

Las ms conocidas son las siguientes:

* Superficie o rea ocupada (m2): se deber determinar la superficie o rea total de la

empresa y lo que ocupa cada centro, sector o departamento en que se dividi a la
misma. Para ello se utilizarn los planos de la empresa, distribuyendo a su vez los
espacios comunes (baos, pasillos, escaleras, ascensores, etc.) entre los sectores que
usan de ellos. Sirve para distribuir amortizaciones de edificios, alquileres, impuesto
inmobiliario, seguros sobre el edificio, de iluminacin, aire acondicionado, etc.

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* Volumen ocupado en depsitos: se refiere al volumen que ocupan los distintos

materiales en almacenes, que en principio podra ser simplemente su superficie si los
mismos tienen igual o similar altura. De no ser as es necesario recurrir al volumen, en
especial cuando dentro de los costos de almacenes los derivados del edificio que
ocupa son los ms significativos.

* Dotacin de personal: para distribuir costos de los servicios de Comedor, Servicios

Sociales, etc. Debe tenerse en cuenta que cuando no toda la dotacin hace igual o
similar uso de los sectores, es conveniente subdividirla en empleados, operarios,
supervisores, etc.

* Kilovatios instalados o consumo de fuerza motriz: para distribuir costo del centro
Usina o de energa elctrica si es adquirida a terceros.

* Tonelaje o kilogramos transportados: para costos de Transporte Interno, de

montacargas, etc. Deber tenerse en cuenta la distancia entre cada centro o sector
que usan este servicio y la uniformidad de los vehculos que se utilizan para ello. Si
estos fueran diferentes la base deber incluir distancia por tipo de transporte (camin,
tractor, montacargas, etc.)

* Cantidad de vales empleados: en general para despacho de materiales menores o

pedidos para algn sector de distribucin.

* Costo directo de anlisis: para costos de laboratorios.

* Taxi de tiempo: cuando no es posible utilizar alguna de las mencionadas se procura

utilizar el tiempo como elemento diferenciador. Para ello se confecciona una base que
resulte de un anlisis de los tiempos individuales ocupados por cada una de las
personas involucradas con el concepto de costo o centro de costo indirecto que se
pretende distribuir, la que se controlar anualmente a efectos de ir actualizndola en
caso de ser necesario, o en perodos menores cuando cambios en las prestaciones
as lo requieran. Se utiliza para distribuir costos de Compras, Vigilancia, Sectores
administrativos, etc.)

De esta manera la totalidad de los costos indirectos presupuestados,

clasificados por variabilidad y segn sean propios o comunes, queden reflejados slo
en aquellos sectores, departamentos, procesos o centros que agregan valor, ya sean
por actividades primarias como secundarias. Posteriormente debern identificarse
todos aquellos departamentos que presten algn tipo de servicio al rea operaciones,
para derivar a la misma aplicando el criterio del uso, la proporcin de costos que le
corresponda.

Con el procedimiento descripto la totalidad de los costos indirectos

presupuestados quedan asignados a los centros, departamentos o sectores que
agregan valor.

A efectos de producir informacin para terceros en lo relacionado con la valuacin

de activos, es necesario asignar costos indirectos del rea de operaciones a los
productos o servicios que se constituyan en objetos de costos. Para ello, luego de que
todos los costos que han contribuido a la obtencin de los productos se han asignado
a cada centro, sector o departamento, se deben determinar las Tasas de Aplicacin de
Costos Indirectos para cada departamento, proceso o centro en que se halla dividido
el rea de operaciones. As se obtiene:

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a) Tasa de Costos Fijos de Capacidad (T.c.f.c.): representa los pesos de costos

fijos de capacidad (C.F.C) que corresponde asignar a cada unidad de medida
de la capacidad del centro o departamento en anlisis. Al ser de capacidad se
relacionan con la capacidad mxima prctica (Qm).

T.c.f.c.: C.F.C
Qm.

b) Tasa de Costos Fijos de Operacin (T.c.f.o): son los pesos de costos fijos de
operacin (C.F.O) que corresponde asignar a cada unidad de medida de la
capacidad del centro o departamento en anlisis. Al ser de operacin se
relacionan con el nivel previsto de uso de la capacidad (Qp).

T.c.f.o.: C.F.O
Qp.

c) Tasa de Costos Variables (T.c.v.): Esto es los pesos de costos variables

(C.V.) que corresponde asignar a cada unidad de medida de la capacidad del
centro o departamento en anlisis. Al ser tambin de operacin se relacionan
con el nivel previsto de uso de la capacidad (Qp).

T.c.v.: C.V
Qp.

Derivado de lo anterior surge la tasa de aplicacin en cada uno de los centros o

departamentos del rea de operaciones, la que est formada por:

Tasa de Aplicacin de Cs. Ind. de cada Centro = T.c.f.c. + T.c.f.o. + T.c.v.

Es importante destacar que aquellos costos de comportamiento intermedio

respecto del nivel de actividad, han sido objeto de la aplicacin de alguno de los
mtodos matemticos expuestos en el captulo I de separacin de componentes, por
lo que a los fines del presente anlisis se encontrarn dentro de los costos fijos o de
los variables, en la proporcin que corresponda.

El procedimiento descripto se corresponde con el Mtodo Tradicional de

asignacin de costos indirectos a los objetos de costos, que como se ha visto se
refieren a los costos indirectos presupuestados.

Por otra parte ocurren los costos indirectos reales como consecuencia de las
operaciones que desarrolle cualquier empresa. Es importante mencionar que
corresponde dispensar a los costos indirectos reales igual procedimiento de
asignacin de los mismos a los centros, sectores o departamentos que agregan valor y
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que conforman la departamentalizacin antes citada, con igual criterio de clasificacin

y la utilizacin de las mismas bases de distribucin utilizadas para asignar los costos
indirectos presupuestados. Los costos indirectos reales no se asignan a los objetos
de costos, solo se procede hasta distribuirlos en los departamentos, sectores o
centros, por lo que no corresponde hacer determinaciones de tasas de aplicacin de
los costos indirectos reales.

El objetivo de lo planteado en los prrafos anteriores es poder determinar si ha

habido diferencias entre los costos indirectos realmente ocurridos en cada sector o
departamento y los costos indirectos presupuestados asignados a cada uno de ellos,
como nica medida de control.

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