A S E S O R A

CONTABLE

Ajuste por diferencia de cambio al cierre

del ejercicio
INFORME ESPECIAL

Martha ABANTO BROMLEY(*)

RESUMEN EJECUTIVO

N o necesariamente todas las operaciones que realiza una empresa se en-

cuentran pactadas en la moneda de curso legal del pas en el cual de-
sarrolla sus actividades. En este sentido, hay operaciones que se transan en
una moneda distinta (moneda extranjera), as como derechos y obligaciones
derivados de dichas transacciones en dicha moneda, que generan diferencias
de cambio al cierre del ejercicio que deben reconocerse y registrarse conforme
lo previsto en la NIC 21.

INTRODUCCIN En este sentido, a continuacin se abordar la

Reconociendo la existencia de transacciones ce-
lebradas por una empresa en trminos distintos
de la moneda de presentacin de los estados
financieros, el objetivo del presente informe ser
el reconocimiento de la reexpresin de los saldos
expresados en moneda extranjera conforme con
lo dispuesto por los prrafos 23 a 34 de la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC) 21-Efectos
de las Variaciones en las tasas de cambio de la
moneda extranjera.
Sobre el particular, cabe tener en cuenta que
conforme con el literal a) del prrafo 23 de la
citada NIC 21, las partidas monetarias expre-
sadas en moneda extranjera deben convertirse
utilizando la tasa de cambio en la fecha de la
transaccin.
De dicha conversin segn el prrafo 8 de la
precitada NIC 21 surgir la diferencia de cambio,
entendida como la diferencia de comparar un
determinado nmero de unidades de una mo-
neda a otra moneda, utilizando tasas de cambio
diferentes.
Conversin S/ Diferencia
de cambio
manera de informar sobre los efectos de las
variaciones en las tasa de cambio dentro de los
estados financieros.
I. DEFINICIN DE PARTIDAS MONETARIAS
La diferencia de cambio solo puede provenir de
partidas monetarias, por lo que se requiere definir,
tal como lo establece el prrafo 8 de la NIC 21,
que estas son unidades monetarias mantenidas
en efectivo, as como activos y pasivos que se van
a recibir o pagar, mediante una cantidad fija o
determinable de unidades monetarias.
Cabe indicar que de acuerdo con el prrafo 16
de la NIC 21, la caracterstica esencial de una
partida monetaria es el derecho a recibir (o
la obligacin de entregar) una cantidad fija o
determinable de unidades monetarias, por lo
que sern partidas monetarias los contratos
para recibir (o entregar) un nmero variable de
instrumentos de patrimonio propios de la entidad
o una cantidad variable de activos, en los cuales
el valor razonable a recibir (o entregar) por ese
contrato sea igual a una suma fija o determi-
nable de unidades monetarias. Por el contrario,
la caracterstica esencial de una partida no mo-
netaria es la ausencia de un derecho a recibir (o
una obligacin de entregar) una cantidad fija o
determinable de unidades monetarias.

(*) Contadora Pblica Colegiada Certificada por la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la especializacin de Normas
Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) por el Colegio de Contadores Pblicos de Lima. Diplomada en Gestin y Consultora
Tributaria por la Facultad de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM). Diplomada en Nor-
mas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) aplicadas a la Gestin Financiera por la Universidad de Piura. Asesora contable-
tributaria de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

B-1 1ra. quincena - Diciembre 2016

 INFORME ESPECIAL 41

PARTIDA MONETARIA Y NO MONETARIA

Existe derecho de recibir o la obligacin de S Partida monetaria Por ejemplo, pagos en efectivo de:
entregar cantidad fija de unidades monetarias? Beneficios a los empleados.
Liquidacin de suministros.
Ejemplos: Pasivos por dividendos.
No Partida no monetaria Plusvala
Activos intangibles
Inventarios
Propiedad, planta y equipo
Anticipos pagados por bienes y servicios

II. RECONOCIMIENTO DIFERENCIAS DE CAMBIO
Las diferencias de cambio que surjan al convertir las
partidas monetarias a tipos diferentes de los que se
utilizaron para su reconocimiento inicial, ya se hayan
producido durante el periodo o en estados financieros
previos, se reconocern en los resultados del periodo en
el que aparezcan, con la excepcin descrita en el prrafo
32 de la NIC 21, referida a las diferencias que surjan en
una partida monetaria que forme parte de la inversin
neta en un negocio extranjero.
De esta manera, aparecer una diferencia de cambio cuando se
tengan partidas monetarias como consecuencia de una transac-
cin en moneda extranjera, y se haya producido una variacin
en la tasa de cambio entre la fecha de la transaccin y la fecha
de liquidacin. Cuando la transaccin se liquide en el mismo
periodo contable en el que haya ocurrido, toda la diferencia de
cambio se reconocer en ese periodo. No obstante, cuando la
transaccin se liquide en un periodo contable posterior, la dife-
rencia de cambio reconocida en cada uno de los periodos, hasta
la fecha de liquidacin, se determinar a partir de la variacin que
se haya producido en las tasas de cambio durante cada periodo.

Al liquidarlas
Se reconoce
Genera en el resultado
Partidas diferencia Al convertirlas a tipos de cambio diferentes al de su reconocimiento inicial del periodo en
monetarias 676 o 776,
de el que aparez- segn co-
cambio can
Al convertirlas a tipos de cambio diferentes al utilizado en estados financieros previos rresponda.

III. DINMICA CONTABLE DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO 12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros
13 Cuentas por cobrar comerciales-Relacionadas
La diferencia de cambio generada por las variaciones del tipo 14
Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores
de cambio en las partidas monetarias, dependiendo que sean y gerentes
positivas o negativas, de acuerdo con el Plan Contable General 16 Cuentas por cobrar diversas-Terceros
Empresarial, sern contabilizadas en las siguientes subcuentas: 17 Cuentas por cobrar diversas-Relacionadas
19(*) Estimacin de cuentas de cobranza dudosa
Cuando se genera una prdida por dife- 42 Cuentas por pagar comerciales-Terceros
676 Diferencia en cambio
rencia de cambio.
43 Cuentas por pagar comerciales-Relacionadas
Cuando se genera una ganancia por di- 44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes
776 Diferencia en cambio 45 Obligaciones financieras
ferencia de cambio.
46 Cuentas por pagar diversas-Terceros
Asimismo, de acuerdo con el mencionado plan contable, las
47 Cuentas por pagar diversas-Relacionadas
siguientes cuentas deben debitarse o acreditarse si la diferencia
48 Provisiones
se incrementa o disminuye, respectivamente:
(*) En realidad, esta cuenta no se reexpresa, sin embargo, cuando se reexpresa
CUENTAS una cuenta por cobrar que se encuentra deteriorada, el monto por el cual se
reexpresa esta partida debe afectar tambin en el mismo importe, la cuenta de
10 Efectivo y equivalentes de efectivo estimacin de cobranza dudosa.

Fecha de cancelacin Cualquier varia- Ingreso 776

Partidas
cin por el tipo
monetarias
de cambio Gasto 676
Fecha de cierre

IV. QU TIPO DE CAMBIO SE DEBE DE EMPLEAR PARA LA
REEXPRESIN?
La NIC 21 refiere que la tasa de cambio es la relacin de
cambio entre dos monedas, siendo la tasa de cambio de
cierre la tasa de contado existente al final del periodo sobre
el que se informa, sin embargo, no hace ninguna referencia
en relacin de donde obtener dicha informacin.
Sobre el particular, se tiene que segn Resolucin Cambiaria
del Banco Central de Reserva (BCR) N 007-91-EF/90, en
ejercicio de sus atribuciones, estableci respecto de las obli-
gaciones extranjeras que correspondan ejecutarse dentro de
la Repblica que el tipo de cambio venta es oferta y demanda
(el de mercado). Asimismo, debe tenerse en cuenta que con-
forme con el artculo 97 de la Ley Orgnica del Banco Central
de Reserva del Per se establece que la Superintendencia de
Banca y Seguros y Administradoras de Fondos de Pensiones
(SBS) proporcionar al BCR la informacin de carcter general
o sectorial necesaria para el cumplimiento de sus funciones.
De esta manera, las partidas monetarias en moneda extranjera,
tales como las cuentas por cobrar o pagar, ameritarn que
deban reexpresarse en la fecha de cierre de cada ejercicio o
a la fecha de su cancelacin, considerando el tipo de cambio
publicado por la SBS.

CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-2

42 ASESORA CONTABLE

1 CASO PRCTICO 2 CASO PRCTICO

Ajuste del tipo de cambio en la fecha de la cancelacin Ajustes al tipo de cambio al cierre del ejercicio
El da 29 de noviembre, una empresa compra una maqui- El da 23 de diciembre, una empresa efecto una pres-
naria al crdito por el importe de US$ 500,000. Asimis- tacin de servicio al crdito por el importe ascendente
mo, se sabe que el tipo de cambio vigente a la fecha antes a US$ 60,000, siendo a dicha fecha el tipo de cambio
indicada es S/ 3.416 y la factura se cancela el da 15 S/ 3.400. Asimismo, el tipo de cambio al cierre del ejer-
de diciembre 2016 cuyo tipo de cambio vari a S/ 3.410 cicio (31 de diciembre) asciende a S/ 3,380. Cmo sera
Cmo sera el tratamiento contable? el tratamiento contable si se sabe que al 31 de diciembre
el derecho de cobro an sigue pendiente?
Solucin:
A efectos del reconocimiento inicial de la obligacin de Solucin:
pago por las mercaderas adquiridas, se tendr que tener A efectos de indicar el tratamiento contable de la variacin
en cuenta el tipo de cambio vigente en dicha fecha, tal del tipo de cambio en la operacin en moneda extranjera,
como se muestra a continuacin: veamos el reconocimiento de la operacin en la fecha en que
se efecto la venta, es decir, el 23 de diciembre 2016.
Fecha T.C. T.C. T.C.
Fecha T.C. US$ Total
29/11/2016 3.416 x 500,000 = 1708,000
23/12/2016 3.400 x 60,000 = 204,000
ASIENTO CONTABLE
------------------------------ x ----------------------------- ASIENTO CONTABLE
60 Compras 1708,000 ------------------------------- x ----------------------------
601 Mercaderas 12 Cuentas por cobrar comerciales - terceros 204,000
6011 Mercaderas manufacturadas 121 Facturas, boletas y otros comprobantes
42 Cuentas por pagar comerciales-Terceros 1708,000 por cobrar
421 Facturas, boletas y otros comprobantes 1212 Emitidas en cartera
por pagar 70 Ventas 204,000
4212 Emitidas 701 Mercaderas
x/x Por la compra de mercaderas en moneda extranjera. 7011 Mercaderas manufacturadas
------------------------------ x ----------------------------- 70111 Terceros
x/x Por la venta de mercaderas
As, en la oportunidad en que se realiza la cancelacin de la ------------------------------- x ----------------------------
factura, es decir, el da 15 de diciembre, se deber reexpre-
sar en moneda nacional la citada obligacin, para lo cual En este orden de ideas, al mantenerse pendiente de cobro este
emplear el tipo de cambio promedio ponderado venta vigente derecho al cierre del ejercicio, se deber actualizar el importe
en la fecha de liquidacin ascendente a S/ 3.410, con lo cual del derecho de cobro. En vista de que se trata de un derecho
el valor de la obligacin en moneda nacional ascender a: por cobrar se deber emplear el tipo de cambio promedio
ponderado compra, tal como a continuacin se muestra:
Fecha T.C. US$ Total
Fecha T.C. US$ Total

29/11/2016 3.416(*) x 500,000 = 1708,000

23/12/2016 3.400(*) x 60,000 = 204,000

15/12/2016 3.410(*) x 500,000 = 1705,000 31/12/2016 3.380(*) x 60,000 = 202,800

Diferencia de cambio 3,000 Diferencia de cambio 1,200

(*) Tipos de cambios empleados para efectos didcticos. (*) Tipos de cambios empleados para fines didcticos

De lo anterior, tenemos que el tipo de cambio de la fecha Como podemos apreciar el tipo de cambio al cierre del
de liquidacin es menor al tipo de cambio inicial (de la ejercicio es menor que al tipo de cambio del da en que
transaccin), lo que origina que disminuya el importe a se realiz la prestacin del servicio, lo que genera que el
pagar en moneda nacional: derecho de cobro en moneda nacional sea menor que el
registrado inicialmente, producindose una prdida por
ASIENTO CONTABLE diferencia de cambio que debe registrarse como sigue:
------------------------------- x ----------------------------
ASIENTO CONTABLE
42 Cuentas por pagar comerciales-Terceros 1708,000
421 Facturas, boletas y otros comprobantes ------------------------------- x ----------------------------
por pagar 67 Gastos financieros 1,200
4212 Emitidas
676 Diferencia de cambio
77 Ingresos financieros 3,000
776 Diferencia de cambio 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 1,200
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 1705,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes
104 Cuentas corrientes en instituciones por cobrar
financieras 1212 Emitidas en cartera
x/x Por la cancelacin de la compra y la diferencia de x/x Por la diferencia de cambio, producto del ajuste al
cambio. cierre.
------------------------------- x ---------------------------- ------------------------------- x ----------------------------

B-3 1ra. quincena - Diciembre 2016


Ingresos por dividendos percibidos
CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIN
I. PLANTEAMIENTO
La empresa Nuevo Horizonte S.A.C. es accionista
de Corporacin Latina S.A.C., con una partici-
pacin del 40 %. El 22 de setiembre del 2016,
la Junta General de Accionistas de Corporacin
Latina S.A.C., acord distribuir las utilidades
correspondiente al ejercicio 2015, y de acuerdo
al porcentaje de participacin, Nuevo Horizonte
S.A.C., recibir el importe de S/ 280,000.
Se sabe adems, que el 12 de diciembre del 2016,
Nuevo Horizonte S.A.C., percibi el ntegro de
los dividendos acordado.
II. TRATAMIENTO CONTABLE
Por aplicacin del prrafo 29 de la NIC 18, los
ingresos de actividades ordinarias derivados
del uso, por parte de terceros, de activos de
la entidad que producen intereses, regalas y
dividendos deben ser reconocidos, siempre que:
Sea probable que la entidad reciba los be-
neficios econmicos asociados con la tran-
saccin; y
El importe de los ingresos de actividades
ordinarias puede ser medido de forma fiable.
Con relacin a los dividendos, el inciso c) del
prrafo 30 de la NIC 18, precisa que los divi-
dendos deben reconocerse cuando se establezca
el derecho a recibirlos por parte del accionista,
y ello se produce cuando la Junta General de
Accionistas acuerda la distribucin de utilidades.
Por lo tanto, el registro contable de la empresa
Nuevo Horizonte S.A.C., a la fecha de acuerdo,
ser el siguiente:
ASIENTO CONTABLE
--------------------- x -------------------
17 Cuentas por cobrar diversas-
Relacionadas 280,000
173 Intereses, regalas y
dividendos
1733 Dividendos
17334 Otros
77 Ingresos financieros
773 Dividendos
x/x Dividendos a distribuir por
acuerdo de los accionistas de
Corporacin Latina S.A.C.
--------------------- x -------------------
De acuerdo a los datos proporcionados, la en-
trega de dividendos al accionista, empresa Nuevo
Horizonte S.A.C., se realiza el 12/12/2016, con-
tabilizndose lo siguiente:
(*) Contador Pblico Colegiado Certificado por la Universidad de San Martn de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro
de Orientacin al Contribuyente del Colegio de Contadores Pblicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores &
Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores
Pblicos de Lima.
ASESORA CONTABLE 43
Jorge CASTILLO CHIHUN(*)
ASIENTO CONTABLE
--------------------- x -------------------
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo 280,000
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes
operativas
17 Cuentas por cobrar diversas-
Relacionadas 280,000
173 Intereses, regalas y
dividendos
1733 Dividendos
17334 Otros
x/x Por los dividendos cobrados, se-
gn acuerdo.
--------------------- x -------------------
III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Si bien toda empresa jurdica que tiene inversiones
en otra empresa jurdica al percibir dividendos
por las utilidades generadas, debe registrarlos
como ingresos financieros en el periodo en que
las percibe, ello no significa necesariamente
que dicho ingreso se encuentre gravado con el
Impuesto a la Renta.
En efecto, para fines tributarios el artculo 24-B
de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone
que las personas jurdicas que perciban divi-
dendos y cualquier otra forma de distribucin
de utilidades de otras personas jurdicas, NO
las computarn para la determinacin de su
renta imponible.
Por lo tanto, de acuerdo al caso planteado, los
ingresos por dividendos percibidos, debern ser
deducidos para determinar la renta neta gravable
del ejercicio 2016.
IV. EFECTOS DEL TRATAMIENTO CONTABLE VS.
TRIBUTARIO
Segn el registro contable, la empresa Nuevo
280,000 Horizonte S.A.C., declar los dividendos perci-
bidos (S/ 280,000) como ingresos financieros, sin
embargo, para fines tributarios, dicho importe,
NO ser computable para determinar el impuesto
a la renta del ejercicio.
Por lo tanto, se debe efectuar una deduccin
para determinar la renta imponible, por el im-
porte de los dividendos percibidos, accin que
ser realizada va Declaracin Jurada Anual del
Impuesto a la Renta (casillero 105).
CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-4
44 ASESORA CONTABLE

Jeanina RODRGUEZ TORRES(*)

CASOS PRCTICOS
Seguro de salud otorgado a hijo de trabajador

Caso: 182 Seguros

1821 Seguro de salud
La empresa comercializadora de tiles de
limpieza Limpiecito S.A.C., en el mes de 46 Cuentas por pagar diversas-
diciembre, contrata el servicio de segu- Terceros 5,480
ro de salud anual a la empresa Seguros 469 Otras cuentas por
Vida S.A.C. por un importe ascendente a pagar diversas
S/ 5,480 (incluido IGV). El seguro se paga en 4699 Otras cuentas por pagar
su totalidad al inicio del contrato.
x/x Por el servicio contratado por
Se sabe que el seguro de salud es para el anticipado.
hijo (19 aos) de un trabajador.
--------------------- x -------------------
Cul sera el tratamiento y registro conta-
ble del seguro de salud otorgado al hijo de Por la cancelacin del servicio:
un trabajador? ASIENTO CONTABLE

Solucin: --------------------- x -------------------

De acuerdo a lo sealado, en el prrafo OB17 46 Cuentas por pagar diversas-

del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo Terceros 5,480
describe los efectos de las transacciones, los 469 Otras cuentas por pagar
sucesos y las circunstancias sobre los recursos diversas
econmicos y los derechos de los acreedores de 4699 Otras cuentas por pagar
la entidad que informa en los periodos en que
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 5,480
esos efectos ocurren, independientemente si se
104 Cuentas corrientes en
cobra o paga en un periodo diferente.
instituciones financieras
Asimismo en el prrafo 4.44 se reconoce un activo
1041 Cuentas corrientes
en el balance cuando es probable que se obtengan
del mismo algn beneficio econmico futuro para operativas
la entidad, y adems el activo tiene un costo o valor x/x Por su cancelacin al proveedor.
que puede ser medido con fiabilidad. --------------------- x -------------------

En lo que se refiere a reconocer el gasto es

necesario sealar que el prrafo 4.49 del Marco Por el devengo del gasto, mes a mes:
Conceptual de las NIIF dispone registrar un gasto
ASIENTO CONTABLE
en el estado de resultados cuando ha surgido
un decremento en los beneficios econmicos --------------------- x -------------------
futuros relacionado con un decremento en los 65 Otros gastos de gestin 457(*)
activos o un incremento en los pasivos, y adems
651 Seguros
el gasto puede medirse con fiabilidad.
6511 Seguros de salud
En el caso planteado, Limpiecito S. A. C. reconocer 18 Servicios y otros contratados
el desembolso incurrido como servicios contratados
por anticipado 457
por anticipado, toda vez que los beneficios del
seguro de salud contratado se extinguirn en un 182 Seguros
(1) ao. Segn el PCGE se registra en la cuenta x/x Por el devengo del seguro mes a
18 Servicios y otros contratados por anticipado, mes.
subcuenta 182 Seguros, y en lo que se refiere al --------------------- x -------------------
gasto este se reconocer en la oportunidad de su
(*) S/ 5,480/12 = S/ 457
devengo, mes a mes en la cuenta 65 Otros gastos
de gestin, subcuenta 651 Seguros.
A continuacin el registro del seguro de salud: Tributariamente, en el inciso ll) del artculo 37
del Decreto Supremo N 179-2004-EF, Texto
Asiento contable nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
ASIENTO CONTABLE Renta, se seala que sern deducibles los gastos
y contribuciones destinados a prestar al personal
--------------------- x -------------------
servicios de salud
salud, recreativos, culturales y edu-
18 Servicios y otros contratados cativos; as como los gastos de enfermedad de
por anticipado 5,480 cualquier servidor.

(*) Contadora Pblica Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Informacin
Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM). Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta
Consultores S. A.

B-5 1ra. quincena - Diciembre 2016

 CASOS PRCTICOS 45

Adicionalmente, tambin dispone que sern deducibles los
gastos que efecte el empleador por las primas de seguro de
salud del cnyuge e hijos del trabajador, siempre que estos
ltimos sean menores de 18 aos. Tambin estn compren-
didos los hijos del trabajador mayores de 18 aos que se
encuentren incapacitados
Por lo tanto, para poder sustentar y tener derecho a deducir
el gasto, costo o crdito se tiene que cumplir que el seguro
de salud del hijo del trabajador sea para un menor de edad
o discapacitado (mayor de 18 aos). En el caso planteado,
Limpiecito S. A. C. contrata el seguro de salud para el hijo
del trabajador que tiene 19 aos, por lo que no cumple con
la norma sealada anteriormente.
En ese sentido el gasto que asciende a S/ 457 que se devenga
mes a mes consignado en el Libro Diario y el IGV que asciende
a S/ 836 (S/ 4,644 x 18 % = 836) no son deducibles, ni dan
derecho a crdito fiscal alguno, respectivamente y se reparan
en la Declaracin Jurada Anual 2016.

Compra de bienes consumibles sin realizar la bancarizacin

Caso: 25241 Conservas de atn

En el mes de noviembre, la empresa Chinan S.A.C. 61 Variacin de existencias 3,600
adquiere 40 cajas de conservas de atn por un importe 613 Materiales auxiliares, suministros y
ascendente a S/3,600 (incluido IGV), para sortear entre repuestos
los trabajadores por fiestas navideas. Se sabe que la 6132 Suministros
persona encargada realiz el pago en efectivo, sin rea- x/x Por el destino de las compras.
lizar la bancarizacin.
------------------------------ x -----------------------------
Cul sera el tratamiento y registro contable de la com-
pra de bienes consumibles sin realizar la bancarizacin? Los bienes entregados sern reconocidos como gasto cuando
efectivamente se entreguen al trabajador. A efectos de reflejar
Solucin: la entrega de las conservas de atn a sus trabajadores y su
De acuerdo con el prrafo OB17 del Marco Conceptual de las reconocimiento como gastos de personal, el registro sera
NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, los el siguiente:
sucesos y las circunstancias sobre los recursos econmicos y
ASIENTO CONTABLE
los derechos de los acreedores de la entidad que informa en
los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente ------------------------------ x -----------------------------
si se cobra o paga en un periodo diferente.
62 Gastos de personal, directores y gerentes 3,600
Asimismo en el prrafo 4.49 del citado Marco, se reconoce 622 Otras remuneraciones
un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un 25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 3,600
decremento en los beneficios econmicos futuros, relacio-
252 Suministros
nado con un decremento en los activos o un incremento en
x/x Destino de la salida de almacn.
los pasivos.
------------------------------ x -----------------------------
En el caso planteado, Chinan S.A.C. debe registrar la compra
de conservas de atn, reconocindola en el momento que
ocurre (noviembre), independientemente de cundo se Ahora bien, una vez que se procede a la entrega de los bienes,
pague de acuerdo a lo sealado por el devengo en el Marco es preciso reconocer no solo la entrega sino los tributos que
Conceptual de las NIIF. Segn el PCGE, se registra la compra graven la transaccin. En este caso, segn el artculo 3 de
de las conservas de atn, como a continuacin se muestra: la Ley del IGV corresponde reconocer el referido impuesto,
y en ese sentido corresponder efectuar el asiento contable
ASIENTO CONTABLE por el IGV del retiro de bienes:
------------------------------ x ----------------------------- ASIENTO CONTABLE
60 Compras 3,600
------------------------------ x -----------------------------
603 Materiales auxiliares, suministros y
64 Gastos por tributos 549(*)
repuestos
641 Gobierno central
6032 Suministros
60321 Conservas de atn 6411 Impuesto general a las ventas y

46 Cuentas por pagar diversas-Terceros 3,600 selectivo al consumo

469 Otras cuentas por pagar diversas 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
4699 Otras cuentas por pagar sistema de pensiones y de salud por pagar 549
x/x Por la provisin de compra de conservas de atn 401 Gobierno central
a obsequiar a sus trabajadores por fiestas navide-
4011 Impuesto general a las ventas
as.
40111 IGV-Cuenta propia
------------------------------ x -----------------------------
25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 3,600 x/x Provisin del IGV que grava el retiro de bienes.

252 Suministros ------------------------------ x -----------------------------

2524 Otros suministros
(*) S/ 3,051 x 18 % = 549

CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-6

46 ASESORA CONTABLE

Tributariamente, en los artculos 3 y 4 del Decreto Supremo
N 150-2007-EF, Texto nico Ordenado de la Ley para la Lucha
contra la Evasin y para la formalizacin de la economa, seala
que en las obligaciones que se deben cumplir mediante el
pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior a S/3,500
o US$ 1,000 se deber el utilizar los medios de pago a que
se refiere el artculo 5 de la misma norma, aun cuando se
cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos.
En el artculo 8 del Decreto Supremo N 150-2007-EF se
seala que los pagos que se efecten sin utilizar medios de
pago no darn derecho como costo ni como gasto.
Por lo tanto, para poder sustentar y tener derecho a deducir
el gasto, costo o crditos se tiene que cumplir con la bancari-
zacin, la cual conlleva que las cancelaciones de operaciones
con sus proveedores o terceros se efecten a travs de un
medio de pago. En el caso planteado Chinan S.A.C. realiza la
cancelacin de la factura en efectivo, por lo que no cumple
con la bancarizacin.
En ese sentido el gasto que asciende a S/3,600 incluido IGV
consignado en el comprobante que asciende a S/549 no son
deducibles, ni dan derecho a crdito fiscal alguno, respecti-
vamente y se reparan en la Declaracin Jurada Anual 2016.

Movilidad asignada a trabajador para el cabal desempeo de sus funciones

Caso: 6311 Transporte

63112 De pasajeros
La empresa comercializadora Buena Familia S.A.C. entre-
ga a su conserje por cada da de la semana los siguientes 631121 Gastos deducibles 157
importes que ascienden a un total de S/290, como a con- 631122 Gastos reparables 133(*)
tinuacin se detallan: 46 Cuentas por pagar diversas-Terceros 290
469 Otras cuentas por pagar diversas
Lunes Martes Mircoles Jueves Viernes Sbado Total
4699 Otras cuentas por pagar
70 30 90 10 75 15 290
x/x Por la movilidad al trabajador.
Dichas sumas se entregaron con la finalidad que este ------------------------------ x -----------------------------
realice diversas gestiones tales como envo de paquetes,
recojo de cheques, depsitos en el banco y pagos en (*) Clculo:

Registros Pblicos y Sunat. Se sabe que el trabajador pre-

senta su planilla de movilidad. Da Movilidad S/ Limite 4 % RMV (S/ 850) Exceso de gasto

Cul sera el tratamiento y registro contable de la movi- Lunes 70 34 36

lidad asignada al trabajador para el cabal desempeo de Mircoles 90 34 56
sus funciones?
Viernes 75 34 41

Solucin: Gasto reparable 133

De acuerdo con el prrafo OB17 del Marco Conceptual de
las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones,
sucesos y circunstancias sobre los recursos econmicos y los
derechos de los acreedores de la entidad que informa en los
periodos en que esos efectos ocurren, independientemente
si se cobra o paga en un periodo diferente.
En el prrafo 4.49 del citado Marco, se reconoce un gasto en
el estado de resultados cuando ha surgido un decremento
en los beneficios econmicos futuros, relacionado con un
decremento en los activos o un incremento en los pasivos.
En el caso planteado, la empresa Buena Famila S.A.C.
registr el desembolso efectuado por los pasajes que
se le entrega al conserje, reconociendo el gasto en el
momento que ocurren, independientemente cuando se
pague de acuerdo a lo sealado al devengo en el Marco
Conceptual de las NIIF.
Segn el PCGE, se registra en la cuenta 6311Transporte y
dentro de esta en la subcuenta 63112 De pasajeros, pu-
dindose incluir otras subdivisionarias tal como la cuenta
631121 Gastos reparables, a fin de tener el control, como a
continuacin se muestra:
ASIENTO CONTABLE
------------------------------ x -----------------------------
63 Gastos de servicios prestados por terceros
631 Transporte, correos y gastos de viaje
Tributariamente, de acuerdo al inciso a1) del artculo 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta, seala que los gastos por
concepto de movilidad (movilidad de los trabajadores que
sean necesarios para el cabal desempeo de sus funciones y
que no constituyan beneficio o ventaja patrimonial directa
de los mismos) podrn ser sustentados con comprobantes
de pago o con una planilla suscrita por el trabajador usuario
de la movilidad, en la forma y condiciones que se seale en
el reglamento. Agrega que los gastos sustentados con esta
planilla no podrn exceder, por cada trabajador, del importe
diario equivalente al 4 % de la Remuneracin Mnima Vital
Mensual (S/ 850) de los trabajadores sujetos a la actividad
privada.
Asimismo, se aceptar la deduccin de gastos de movilidad
sustentados con la planilla, en el caso de trabajadores que
tengan a su disposicin movilidad asignada por el contri-
buyente.
Por lo tanto, de acuerdo a lo sealado en el inciso a1) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos por
movilidad de los das lunes, mircoles y viernes de noviembre
que exceden el importe del 4% de la Remuneracin Mnima
Vital, esto es S/ 34 por da, debern ser reparados a efectos
del Impuesto a la Renta.
En ese sentido el gasto que se desconoce por el exceso al
290
lmite que asciende a S/ 133 se reparar en la declaracin
jurada anual 2016.

B-7 1ra. quincena - Diciembre 2016


Boletos de viaje emitidos por las empresas de
transporte nacional de pasajeros, siempre que
cuenten con la autorizacin de la autoridad
COMPROBANTES DE PAGO
competente, en las rutas autorizadas. Va terrestre
o ferroviario pblico no emitido por medios
electrnicos (BVME)
I. GENERALIDADES
La Resolucin de Superintendencia N 234-2006/
SUNAT es la norma que regula la codificacin
de los Tipos de documentos, autorizados
por el Reglamento de comprobantes de pago
tributarios, y en la Tabla 10, que forma parte
de la norma indicada, se asigna el Tipo 16 a los
[b]oletos de viaje emitidos por las empresas de
transporte nacional de pasajeros, siempre que
cuenten con la autorizacin de la autoridad com-
petente, en las rutas autorizadas. Va terrestre
o ferroviario pblico no emitido por medios
electrnicos (BVME), las que son emitidas por
entidades constituidas por una o varias empresas
privadas o por consorcios cuya actividad es la
prestacin de servicios de viaje interprovincial
por el traslado de pasajeros que se realiza entre
ciudades, exceptundose los viajes dentro del
mbito urbano entendindose como tal a aquel
que se presta al interior de una provincia.
II. PREGUNTAS FRECUENTES
1. Qu son los boletos de viaje emitidos
por las empresas de transporte nacional
de pasajeros, siempre que cuenten con la
autorizacin de la autoridad competente,
en las rutas autorizadas. Va terrestre o
ferroviario pblico no emitidos por medios
electrnicos (BVME)?
Son boletos y/o tickets personales considerados
como comprobantes de pago distintos a las facturas
y boletas de venta, que sustentan la prestacin
de un servicio de transporte pblico nacional de
pasajeros, va terrestre o ferroviario pblico, el
mismo que debe ser emitido independientemente
del monto cobrado o si se trata de la prestacin
de un servicio a ttulo gratuito.
2. Quines deben emitir este tipo de com-
probantes?
Este tipo de comprobantes pueden ser emitidos
por una o varias empresas privadas o por con-
sorcios de transporte pblico, que de acuerdo a
las disposiciones del Ministerio de Transportes y
Comunicaciones se encuentra habilitado para el
transporte terrestre pblico nacional de pasajeros.
(*) Contador Pblico Colegiado Certificado por la Universidad de San Martn de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro
de Orientacin al Contribuyente del Colegio de Contadores Pblicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores &
Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores
Pblicos de Lima.
CONTADORES & EMPRESAS / N 291
ASESORA CONTABLE 47
Jorge CASTILLO CHIHUN(*)
3. Qu requisitos mnimos debe contener este
tipo de documentos autorizados?
A efectos de que los boletos de viaje sean con-
siderados comprobantes de pago que permitan
sustentar costo o gasto o ejercer el derecho al
crdito fiscal, el artculo 3 de la Resolucin de
Superintendencia N 156-2003/Sunat, precisa
que se debe cumplir con los siguientes requisitos
mnimos:
INFORMACIN IMPRESA
1. Datos de identificacin del transportista:
- Apellidos y nombre(s), denominacin o
razn social.
- Nmero de RUC.
- Direccin de la casa matriz y del esta-
blecimiento donde est consignado el
punto de emisin.
2. Denominacin del comprobante: BOLETO
DE VIAJE.
3. Numeracin: serie y nmero correlativo.
4. Datos de la imprenta o empresa grfica que
efectu la impresin:
- Apellidos y nombre(s), denominacin
o razn social. Adicionalmente, podr
consignarse el nombre comercial.
- Nmero de RUC.
- Fecha de impresin.
Los datos de la imprenta o empresa gr-
fica relativos a los apellidos y nombres,
denominacin o razn social y nmero
de RUC no sern exigibles cuando estas
no se encuentren establecidas en el pas,
debiendo reemplazarse por la informacin
relativa al importador.
5. Nmero de autorizacin de impresin otor-
gado por la SUNAT, el cual se consignar
conjuntamente con los datos de la imprenta
o empresa grfica.
6. Destino del original y copia(s):
6.1. El boleto de viaje en original y copia se emitir
de acuerdo al siguiente detalle:
- Original: PASAJERO
- Copia: TRANSPORTISTA
B-8
48 ASESORA CONTABLE
6.2. El boleto de viaje en original y dos (2) copias se emitir
de acuerdo al siguiente detalle:
- Original: USUARIO
- Primera copia: PASAJERO
- Segunda copia: TRANSPORTISTA
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
7. Fecha de emisin del boleto de viaje.
8. Datos de identificacin del USUARIO:
- Apellidos y nombre(s), denominacin o razn social.
- Nmero de RUC.
El transportista consignar en este espacio los
datos del usuario al momento de la emisin del
comprobante; debiendo trazar una lnea horizon-
tal que impida su posterior llenado en caso que
dichos datos no le fueran proporcionados en ese
momento.
9. Datos de identificacin del PASAJERO:
- Apellidos y nombre(s).
- Tipo de documento de identidad.
- Nmero de documento de identidad.
10. Del servicio de transporte:
- Ciudad o lugar de origen y destino(s).
- Da y hora programada de inicio del viaje.
- Ubicacin (nmero de asiento).
- Valor de retribucin del servicio prestado, sin incluir
los cargos adicionales originados por servicios com-
plementarios, ni los tributos que afecten la opera-
cin.
- Cargos adicionales por servicios complementarios.
- Monto discriminado de los tributos que gravan la
operacin, indicando el nombre del tributo y/o con-
cepto y la tasa respectiva.
- Importe total del servicio prestado que corresponde
a la suma de los conceptos sealados en los literales
d), e) y f) del presente numeral, el mismo que ser
expresado numrica y literalmente.
En caso que no exista usuario, el transportista podr omitir
consignar en el boleto de viaje la informacin sealada
en los literales d), e) y f).
Asimismo los boletos de viaje debern contener el
signo de la moneda en la cual se emiten, informacin
que se consignar indistintamente de manera impresa
o no.
Cuando se trate de servicios de transporte terrestre
pblico nacional de pasajeros prestados en rutas
autorizadas por el Ministerio de Transportes y Comu-
nicaciones mediante los permisos excepcionales a que
hacen referencia los artculo 257 y 258 del Reglamento
Nacional de Administracin de Transportes aprobado
por Decreto Supremo N 040-2001-MTC y modifica-
torias, el transportista podr omitir en el boleto de
viaje la informacin sealada en los literales b) y c) del
numeral 10; as como no consignar el importe total
del servicio prestado de manera literal, subsistiendo
la obligacin de consignar dicho importe de manera
numrica, de acuerdo a lo establecido en el literal g)
del numeral antes mencionado.
B-9 1ra. quincena - Diciembre 2016
4. Qu caractersticas mnimas deben tener estos tipos
de documentos autorizados?
Segn el artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia
N 156-2003/Sunat, estos documentos, debern cumplir
con las caractersticas siguientes:
- Los boletos de viaje se podrn emitir en original y
copia y/o en original y dos (2) copias, indistinta-
mente. Para la expedicin de la(s) copia(s) se em-
plear papel carbn, carbonado o autocopiativo
qumico.
- La emisin de copias adicionales a las exigidas en
la presente norma, podr realizarse sin necesidad
de utilizar papel carbn, carbonado o autocopiati-
vo qumico. Las copias no tendrn necesariamente
la numeracin impresa, debiendo llevar la leyenda
COPIA NO VLIDA PARA EFECTO TRIBUTARIO im-
presa por imprenta, colocada diagonal u horizontal-
mente en caracteres destacados.
- Los boletos de viaje podrn disearse de modo tal
que el original y la primera copia, de existir esta lti-
ma, sea(n) reemplazado(s) por un taln desglosable,
y la copia destinada al transportista por la matriz o
parte encuadernada; siempre que contengan todas
las caractersticas y requisitos sealados en el pre-
sente artculo y el artculo 3. De optarse por este di-
seo, tanto el taln como la matriz debern llenarse
al momento de su emisin.
- nicamente con el original del boleto de viaje se
sustentar costo o gasto o se podr ejercer el dere-
cho al crdito fiscal para efectos tributarios.
- Cuando el boleto de viaje se emita en original
y copia y las condiciones de usuario y pasajero
no recaigan en el mismo sujeto, el original una
vez finalizado el viaje deber quedar en poder del
usuario a fin que pueda sustentar costo o gasto
o ejercer el derecho al crdito fiscal para efec-
tos tributarios, o en tanto deba conservarlo en
su condicin de sujeto del Nuevo Rgimen nico
Simplificado.
- En los casos en que el boleto de viaje se emita en
original y dos (2) copias, el transportista deber en-
tregar el original y la primera copia del boleto de
viaje en cada transaccin, incluso cuando no se le
proporcione los datos del usuario al momento de la
emisin. El original y la primera copia del boleto de
viaje al momento de su emisin y entrega constitui-
rn el comprobante de pago; mientras que durante
el traslado el comprobante de pago lo constituir la
primera copia.
5. Estos documentos deben tener numeracin y serie
especial?
El artculo 6 de la Resolucin de Superintendencia
N 156-2003/Sunat, precisa que la numeracin de los
boletos de viaje consta de diez (10) dgitos de los cuales; los
tres (3) primeros de izquierda a derecha corresponden a la
serie, y sern empleados para identificar el punto de emisin;
en tanto que los siete (7) restantes corresponden al nmero
correlativo. El transportista deber tener una serie distinta:
- Por cada punto de emisin; y,
- Para los boletos de viaje que se emitan en original y
dos (2) copias.
 COMPROBANTES DE PAGO 49

En un mismo establecimiento se podr establecer ms de La empresa de transporte Santa Brbara S.A.C., iden-
un punto de emisin. tificado con RUC N 20656565656 y nombre comercial
Las series establecidas no podrn variarse ni intercambiarse Chihuakito, tiene domicilio fiscal en la Av. Aviacin
entre establecimientos de una misma empresa. N 248 ubicada en el distrito de San Borja-Lima, y domi-
La asignacin de las series por puntos de emisin no ser
cilio de estacin en la Av. Hunuco N 2566 La Victoria -
necesariamente correlativa.
Lima, nos emite un boleto de viaje por el concepto
siguiente:
De requerirse ms de tres (3) dgitos para identificar los puntos
de emisin, deber solicitarse autorizacin previa a la SUNAT. - Fecha de emisin : 20 de diciembre de 2016
Para cada nueva serie establecida, el nmero correlativo - Fecha de viaje : 23 de diciembre de 2016
comenzar sin excepcin del 0000001, pudiendo omitirse - Lugar de origen : Plaza Norte
la impresin de los ceros a la izquierda.
- Lugar de destino : Huancayo
- Hora de partida : 10:30 p.m.
CASUSTICA - Valor del pasaje : S/ 95.00
- Numero de asiento : 26
- Tipo de servicio : Bus cama
La empresa de servicios Softrade Inford S.A.C., identi-
ficada con RUC N 20232323232, adquiri un boleto Solucin:
de viaje para un miembro de su personal y fue emiti- La empresa Santa Brbara SAC, que presta servicios de
do por una entidad que presta servicios pblicos de transporte nacional de pasajeros, al contar con docu-
transporte terrestre de pasajeros, tal como se describe a mentos autorizados por la Sunat, deber emitir el res-
continuacin: pectivo boleto de viaje como comprobantes de pago a
Comprobante de pago (boleto de viaje) autorizado la empresa Softrade Inford SAC, por el servicio prestado,
N 012-045321, emitido por una entidad prestadora de procediendo a llenar los documentos antes descritos de
servicio de transporte nacional de pasajeros: acuerdo a lo siguiente :

CHIHUAKITO BOLETO DE VIAJE CHIHUAKITO

Empresa de Transporte SANTA BRBARA S.A.C. RUC N 20656565656 BOLETO DE VIAJE
Domicilio fiscal: Av. Aviacin N 248-San Borja-Lima RUC N 20656565656
ESTACIN: Av. Hunuco N 2566-La Victoria-Lima N 012 - 045321 N 012 - 045321
TERMINALES:
HUANCAYO: TERRAPUERTO HUANKA CAJAMARCA: TERRAPUERTO INKA ORIGEN :
Av. Los Angeles N 2525 - El Tambo Calle Llapa N 354 - Los Baos del Inca PLAZA NORTE
AREQUIPA TERMINAL TERRESTRE CUZCO: TERRAPUERTO EL SOL DESTINO :
Av. El Olivar N 259 - Yanahuara Av. Del Maestro N 222 - San Sebastin HUANCAYO
TARIFA:
RAZON SOCIAL: SOFTRADE INFORD S.A.C. RUC N 20232323232 S/ 95.00
PASAJERO: GONZALES FLORES, Julio Csar ASIENTO N 26 N ASIENTO: HORA DE PARTIDA:
ORIGEN: PLAZA NORTE DESTINO: HUANCAYO 26 22:30
FECHA DE VIAJE HORA DE PARTIDA COD. COUNTER TIPO SERVICIO
23/12/2016 22:30 J. Bustamante Bus cama 20/12/2016 23/12/2016
TARIFA DSCTO. V.VENTA IGV TOTAL Fecha de emisin Fecha de viaje
S/ 95.00 S/ 0.00 S/ S/ S/ 95.00 Bus cama
TIPO DE SERVICIO
Procesado: 20/12/2016 18:35:48
SON : NOVENTA Y CINCO CON 00/100 SOLES USUARIO USUARIO

CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-10

50 ASESORA CONTABLE

Rubro: 2.100. Ventas netas

CONTABILIDAD EMPRESARIAL Jeanina RODRGUEZ TORRES(*)

I. GENERALIDADES II. NATURALEZA Y DEFINICIN

De acuerdo al Manual para la Preparacin
Financiera, la presentacin del estado fi-
nanciero: el resultado y otro resultado in-
tegral, requiere la exposicin adecuada de
las cuentas o partidas que deben incluirse
en el rubro 2.100. Ventas netas (Ingresos
operacionales) que en esta oportunidad se
desarrollar.
Manual para la Pre-
paracin Financiera
El rubro 2.100, incluye los ingresos por venta de bienes
o prestacin de servicios derivados de la actividad
principal del negocio, deducidos los descuentos no
financieros, rebajas y bonificaciones concedidas.
III. PROCEDIMIENTO
A continuacin se muestra el procedimiento para
la presentacin del rubro 2.100. Ventas netas:
2.100. Ventas netas:
Estado de Rubro 2.100. Incluye: los ingresos por venta de bienes o prestacin de servicios deri-
resultado Ventas netas vados de la actividad principal del negocio, deducidos los descuentos no
financieros, rebajas y bonificaciones concedidas.

Cul sera el tratamiento contable y la pre-

sentacin de las ventas netas, en el Estado
CASUSTICA de resultados?

La empresa Eleve S.A. se encuentra en pro-
ceso de elaboracin del Estado de resultados
por el cierre del ao 2015.
Se sabe que, al 31 de diciembre 2015, deven-
g ingresos por la suma de S/ 3,217,058.
Asimismo, tiene la siguiente informacin:
Datos adicionales:
Cuenta Denominacin Debe
Solucin:
En el caso planteado, la empresa Eleve S.A.
se encuentra en proceso de la elaboracin
del Estado de resultados al cierre del ao,
por lo cual tiene que presentarlo de acuerdo
a lo sealado en el Manual para la Prepa-
racin Financiera. A continuacin, se mues-
tra el Estado de Resultados de la empresa
Eleve S.A.:
Haber Asignado a : 80 % 20 %

Gastos de personal,
62
directores y gerentes 85,000 Adm/ventas 68,000 17,000 Estado de resultados
63
Gastos de servicios Por el ao terminado al 31 de diciembre del ao 2015
prestados por terceros 38,630 Adm/ventas 30,904 7,726
(en miles de unidades monetarias)
64 Gastos por tributos 17,869 Adm/ventas 14,295 3,574

65 Otros gastos de gestin 27,820 Adm/ventas 22,256 5,564 AO 2015

6591 Donaciones 5,400 otros gastos Ingresos operacionales
6592 Sanciones admi- Ventas netas (Ingresos operacionales) 3,217,058
nistrativas 15,640 Otros gastos
Otros ingresos operacionales
6593 Prdida por redon-
deo 6,780 Otros gastos Total de ingresos brutos 3,217,058
67 Gastos financieros 7,984 Lneas separadas Costo de ventas (Operacionales) -582,000
676 Prdida por dife- Otros costos operacionales
rencia de cambio 7,984
Utilidad bruta 2,635,058
Valuacin y deterioro de
68
activos y provisiones 89,095 Adm/ventas 71,276 17,819 Gastos de ventas -51,683
69 Costo de ventas 582,000 Costo de ventas Gastos de Administracin -206,731
701 Mercaderas 3,217,058 Ventas netas Ganancia (prdida) por venta de activos
75
Otros ingresos de Otros ingresos 16,660
gestin 16,660
Otros gastos - 27,820
75991Intereses gana-
dos por Sunat 1,235 Otros Ingresos Utilidad operativa 2,365,484
75992 Ganancia por Ingresos financieros 27,895
redondeo 15,425 Otros ingresos
Gastos financieros -7,984
77 Ingresos financieros 27,895 Ingresos financieros
Participacin en los resultados de partes
776 Diferencia en cam-
bio 27,895 Relacionadas por el mtodo de participacin
78
Cargas cubier tas por Ganancia (prdida) por instrumentos
provisiones 89,095
Financieros derivados
Cargas imputables a
79 cuentas e costos y Resultado antes del Impuesto a la Renta 2,385,395
gastos 169,319
Utilidad 2,385,395
94 Gastos administrativos 206,731
28 % Impuesto a la Renta -667,911
95 Gastos ventas 51,683
Resultado despus del Impuesto a la Renta 1,717,484
Total 206,731 51,683

(*) Contadora Pblica Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Informacin
Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta
Consultores S. A.

B-11 1ra. quincena - Diciembre 2016

 ASESORA CONTABLE 51

Nomenclatura: 4421-Dietas (directores)

Jorge CASTILLO CHIHUN(*)
PLAN DE CUENTAS

I. CONTENIDO condiciones para su reconocimiento como

activos en el balance.
De acuerdo al Plan Contable General Empresarial Por lo tanto, teniendo en cuenta que los
(PCGE) en la Divisionaria 4421-Dietas (direc- directores cumplen un cargo funcional
tores), se registran las sumas adeudadas por la dentro de la organizacin al ser los encar-
sociedad annima a los directores. gados de tomar decisiones estratgicas,
con el fin de alcanzar metas que benefi-
II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIN cian a la empresa, nos encontramos ante
una prestacin de servicios que debe reco-
El pasivo proveniente de las dietas al directorio nocerse como gasto toda vez que producto
debe reconocerse en el ejercicio al que corres- de la misma no puede generarse beneficios
ponde los prstamos de servicios, afectando a econmicos que puedan ser reconocidos
los gastos administrativos. como activos de la empresa.
Por tratarse de una cuenta de pasivo, es impor- Registro contable
tante evaluar si cumple con la obligacin del
Por lo expresado y por efectos prcticos,
desprendimiento de recursos que incorporan y
denota beneficios econmicos a los directores.
realizamos un solo asiento contable (conso-
lidado) por el total del gasto por la presta-
Dinmica de la Divisionaria: cin de servicios de los directores durante el
4421-Dietas ejercicio:
Se registra:
ASIENTO CONTABLE
Debe Haber
--------------------- x -------------------
Los pagos efectuados a los Las dietas devengadas a favor
directores. de los directores. 62 Gasto de personal, directores y
gerentes 95,500
III. PRESENTACIN EN EE.FF. 628 Retribuciones al
directorio
Con el propsito de una adecuada presentacin 40 Tributos, contraprestaciones y
en los estados financieros, al cierre del ejercicio, aportes al sistema de pensiones
esta cuenta ser clasificada como otras cuentas
y de salud por pagar 7,640
por pagar dentro del pasivo corriente, segn el
numeral 1.306 del Manual para la Preparacin 401 Gobierno central
de Informacin Financiera. 4017 Impuesto a la renta
40172 Renta de cuarta
categora
CASUSTICA 44 Cuentas por pagar a los accio-
nistas (socios), directores y
La empresa xito Total S.A.C., se dedica a gerentes 87,860(*)
la comercializacin de equipos informti- 442 Directores
cos al por mayor, segn acuerdo al inicio 4421 Dietas
del ejercicio, por las reuniones efectuadas x/x Provisin de las participaciones
en el ejercicio 2016 pagaron el importe de al directorio.
S/ 95,500 a los directores de la empresa, di-
--------------------- x -------------------
nero que fue abonado durante el ejercicio,
realizndose la retencin del Impuesto a la (*) Fraccionar en registro mensuales, de acuerdo al devengo.
Renta correspondiente. ASIENTO CONTABLE
Cul es el tratamiento y registro contable con
relacin a las dietas pagadas al directorio? --------------------- x -------------------
94 Gastos administrativos 95,500
Solucin: 79 Cargas imputables a cuenta de

En principio se debe reconocer como gasto costos y gastos 95,500

inmediato todo desembolso que no produce x/x Destino de los gastos por dieta a
beneficios econmicos futuros, o cuando los directores.
y en la medida que tales beneficios econ- --------------------- x -------------------
micos no cumplan o dejen de cumplir las

(*) Contador Pblico Colegiado Certificado por la Universidad de San Martn de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro
de Orientacin al Contribuyente del Colegio de Contadores Pblicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores &
Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores
Pblicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-12

52 ASESORA CONTABLE

Registro del pago de dieta a los directores

directores: 4421 Dietas
ASIENTO CONTABLE 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 87,860
104 Cuentas corrientes en instituciones
------------------------------ x -----------------------------
financieras
44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios),
1041 Cuentas corrientes operativas
directores y gerentes 87,860
x/x Por el pago de las dietas al directorio.
442 Directores
------------------------------ x -----------------------------

Nomenclatura: 6434-Licencia de funcionamiento

(gobierno local)

I. CONTENIDO Cul es el tratamiento y registro contable, de esta tasa

municipal?
De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE), la
Divisionaria 6434-Licencia de funcionamiento comprende Solucin:
el importe de la tasa municipal para autorizar el desarrollo
de actividades econmicas (comerciales, industriales o de Como es de conocimiento, la Ley Marco de Licencia de
prestacin de servicios profesionales) en su jurisdiccin, ya Funcionamiento precisa que estn obligados a obtener
sea como persona natural o jurdica, entes colectivos, para licencia de funcionamiento los contribuyentes que desa-
convivir adecuadamente con la comunidad. rrollen, con o sin fines de lucro, actividades diversas por
el cual fueron creadas, de manera previa a la apertura, o
II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIN instalacin de establecimientos en los que se desarrollen
tales actividades.
El tributo que se paga ocasionado por la tasa para la au-
Por lo tanto, una vez efectuado los trmites pertinentes,
torizacin de la licencia de funcionamiento, se reconocera
procedemos al registro del reconocimiento de la tasa
como gasto, cuando se produce el pago por la solicitud de
autorizacin del establecimiento por el valor nominal.
impuesta a efectos de la licencia de funcionamiento:
El valor de la tasa municipal ser reconocido en el ejercicio en ASIENTO CONTABLE
que se haya devengado el citado tributo, bajo ese supuesto, ------------------------------ x -----------------------------
deber cargarse a una cuenta de resultados. 64 Gastos por tributos 4,520
643 Gobierno local
Dinmica de la Divisionaria:
6434 Licencia de funcionamiento
6434-Licencia de funcionamiento
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
Se registra: sistema de pensiones y de salud por pagar 4,520
Es debitada por: Es acreditada por: 406 Gobiernos locales
El importe de la deuda tribu- El total al cierre del periodo, por las tasas que afectan 4063 Tasas
taria ocasionada por el pago a la empresa con cargo a la cuenta 83 Excedente 40631 Licencia de apertura de establecimientos
de la tasa municipal. bruto (insuficiencia bruta) de explotacin. x/x Por la provisin de la licencia de funcionamiento
solicitada a la municipalidad xxx.
III. PRESENTACIN EN LOS EE.FF. ------------------------------ x -----------------------------
De acuerdo al Manual para la Preparacin de Informacin 94 Gastos administrativos 4,520
financiera, al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada pre- 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 4,520
sentacin en los estados financieros, la suma consignada en esta x/x Destino del gasto por la licencia de funcionamiento.
Divisionaria 6434-Licencia de funcionamiento, ser clasificada ------------------------------ x -----------------------------
como gastos de acuerdo con el numeral 2.300-Gastos de Luego de haber realizado las gestiones que corresponden,
ventas y el numeral 2.310-Gastos de administracin, segn se procede al pago de la tasa municipal; como se muestra
corresponda el destino realizado del referido gasto. en el siguiente asiento:
ASIENTO CONTABLE

CASUSTICA ------------------------------ x -----------------------------

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
sistema de pensiones y de salud por pagar 4,520
La empresa Los Emprendedores S.R.L. decide formar una 406 Gobiernos locales
empresa cuya actividad es la comercializacin de bie- 4063 Tasas
nes comestible al por mayor, por tal motivo, un requisito 40631 Licencia de apertura de establecimientos
obligatorio es gestionar la licencia de funcionamiento 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 4,520
ante la municipalidad del sector donde se encuentra ubi- 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
cado el centro de trabajo. 1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Cancelacin de la tasa por concepto de la licencia
El importe de la tasa por la licencia de funcionamien-
de funcionamiento.
to del negocio comercial, segn corresponde a la zona
urbana, asciende a S/ 4,520. ------------------------------ x -----------------------------

B-13 1ra. quincena - Diciembre 2016

 PLAN DE CUENTAS 53

Nomenclatura: 70911-Mercaderas manufacturadas

(devolucin sobre ventas)

I. CONTENIDO 1212 Emitidas en cartera

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la
Sub divisionaria 70911-Mercaderas manufacturadas (devolu- sistema de pensiones y de salud por pagar 8,190
ciones sobre ventas), se registran las devoluciones de existencias 401 Gobierno central
vendidas, previamente reconocidas como ingreso, sealadas 4011 Impuesto general a las ventas
en las divisionaria 7011-Mercaderas manufacturadas. 40111 IGV-Cuenta propia
70 Ventas 45,500
II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIN
701 Mercaderas
Las devoluciones por la venta de bienes se reconocen cuando 7011 Mercaderas manufacturadas
se cumplen las condiciones o razones especificadas en el 70111 Terceros
contrato de venta, o se produce la devolucin efectiva a x/x Por la venta de mercaderas, Fact. N xxx.
discrecin exclusiva del comprador sin ningn motivo. ------------------------------ x -----------------------------
El importe de la deduccin corresponder al precio de los
bienes devueltos por los clientes. b) Por la emisin de la nota de crdito, configurndose
la devolucin de bienes:
Dinmica de la Subdivisionaria:
70911-Mercaderas manufacturadas ASIENTO CONTABLE

Se registra: ------------------------------ x -----------------------------

70 Ventas 8,500
Debe Haber
709 Devoluciones sobre ventas
Las devoluciones de bienes vendidos _________
a clientes. 7091 Mercaderas-Terceros
70911 Mercaderas manufacturadas
III. PRESENTACIN EN EE.FF. 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
sistema de pensiones y de salud por pagar 1,530
Con relacin a la presentacin de los estados financieros, al
401 Gobierno central
cierre del periodo en lo que respecta al Estado de resultado
Integral y de acuerdo con el Manual para la Preparacin de 4011 Impuesto general a las ventas
Informacin Financiera, se presenta disminuyendo el total de 40111 IGV-Cuenta propia
ingresos de las actividades ordinarias del ejercicio. 12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros 10,030
121 Facturas, boletas y otros comprobantes
por cobrar
CASUSTICA 1212 Emitidas en cartera
x/x Por la devolucin de existencias por no encontrar-
lo conforme, segn Nota de Crdito N xxx.
Una empresa realiz la venta de mercaderas en el mes
de octubre de 2016, por el importe de S/ 45,500 ms ------------------------------ x -----------------------------
IGV, sin embargo, por no encontrarse parte de los bienes Como consecuencia de la devolucin de existencias,
entregados conformes, el cliente los devolvi el 19 de no- debemos registrar el reingreso a nuestros almacenes de
viembre del 2016. Se sabe que el precio de las existencias los bienes percibidos, lo que tendr una incidencia en la
devueltas corresponde a S/ 8,500 ms IGV. determinacin de los ingresos netos del mes en que se
Cul es el tratamiento y registro contable cuando existe emiti la nota de crdito.
devolucin de mercaderas? c) Contabilizacin del ingreso de las mercaderas de-
vueltas por el cliente:
Solucin:
ASIENTO CONTABLE
Se entiende que hubo acuerdo entre partes involucradas
en una operacin de venta, por las que se permitira la ------------------------------ x -----------------------------
devolucin, siendo el proveedor el que formalizar la re- 20 Mercaderas xxx
cepcin de los bienes devueltos, a travs de la emisin 201 Mercaderas manufacturadas
de una nota de crdito, configurndose el reingreso al 2011 Mercaderas manufacturadas
almacn de la mercadera devuelta. 20111 Costo
a) Por la venta efectuada el mes de octubre, se realiza 69 Costo de ventas xxx
el registro contable: 691 Mercaderas
ASIENTO CONTABLE 6911 Mercaderas manufacturadas
69111 Terceros
------------------------------ x -----------------------------
x/x Por el ingreso de la mercadera devuelta por el
12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros 53,690
cliente a su costo.
121 Facturas, boletas y otros comproban-
------------------------------ x -----------------------------
tes por cobrar

CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-14

54 ASESORA CONTABLE

Estados Financieros Proforma

Antonio Miguel ANDRADE PINELO(*)

CONTABILIDAD GERENCIAL
RESUMEN EJECUTIVO

E n el presente artculo el autor presenta la importancia que corresponde a

la planificacin financiera de corto plazo y presenta las principales carac-
tersticas de los Estados Financiero Proforma.

INTRODUCCIN las necesidades especficas que requieran ser

Dentro del anlisis de los estados financieros es
importante tener en cuenta que normalmente
estamos analizando datos obtenidos por opera-
ciones ya realizadas o consumadas. Esta informa-
cin nos brinda el comportamiento histrico
en distintos aspectos de la salud financiera de
la empresa, podemos identificar, por ejemplo,
la estructura de activos de la empresa entre
activos corrientes y no corrientes, cmo ha sido
la estructura de financiamiento en periodos
anteriores, o cmo ha sido el crecimiento de las
ventas, gastos financieros, etc.
Lo anterior sentar las bases o supuestos a tener
en cuenta como fundamentales para realizar las
proyecciones que forman parte de la planeacin
financiera, la que es parte central de la gestin
financiera, pues ayuda a tener un horizonte
determinado en funcin a las metas claves y a
anticiparse a cambios que se necesiten realizar
para alcanzarlos.
cubiertas para llegar a cumplir con los objetivos
antes mencionados.
Los directivos de la empresa pueden evaluar
los posibles resultados gracias a los estados
financieros proyectados o proforma obtenidos
en la planificacin, pero, adems, toman en
cuenta los planes a nivel estratgico, funcional
y operativo de la empresa.
Una empresa puede estar atravesando problemas
de distinta ndole y justamente con la planeacin
financiera se puede evaluar en trminos econ-
micos y financieros dichos problemas, adems
de esbozar posibles soluciones.
El horizonte temporal es otro aspecto funda-
mental a tener en cuenta al momento de plani-
ficar, pues es distinto el comportamiento de las
variables econmicas y financieras en el corto o
en el largo plazo.
II. ESTADOS FINANCIEROS PROFORMA

I. PLANIFICACIN FINANCIERA Los Estados Financieros Proforma son instru-

La planificacin financiera corresponde al proceso
de aplicacin de un conjunto de herramientas
para proyectar, en funcin de supuestos, posi-
bles resultados financieros en la empresa, esto
conjuntamente con objetivos claros y que van
de la mano con el incremento del valor de la
empresa o la riqueza de los accionistas.
Se trata de simular posibles resultados en funcin
de los supuestos base que se establezcan, con
ello se podr determinar y analizar de manera
anticipada si se cumplir con los objetivos o metas
planeados, es decir, se har un mapeo claro de
mentos que se utilizarn para identificar el
impacto de algunas decisiones financieras
y gerenciales en las distintas cuentas que
los conforman y con ello observar el resul-
tado posible, y, de ser el caso, poder tomar
acciones correctivas de antemano a la pre-
sentacin de un dficit o desbalance entre
las cuentas, y con ello ayudar al proceso de
toma de decisiones.
Por ejemplo, si una empresa tiene como objetivo
incrementar su participacin en el mercado en
el que participa, esto se puede ver reflejado
como el siguiente mecanismo de transmisin:

GRFICO N 1

Incremento de pasivos
Incremento Incremento
de ventas de activos

Incremento de patrimonio

Corto plazo Largo plazo

(*) Economista por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Magster en Economa con mencin en Finanzas por la
UNMSM. Analista y consultor econmico financiero, especialista en Valorizaciones de Empresas. Docente de la Universidad Peruana
de Ciencias Aplicadas (UPC)-Divisin EPE.E-mail: antonio.a67@gmail.com

B-15 1ra. quincena - Diciembre 2016


En el grfico N 1 podemos observar cmo una proyeccin del
incremento de ventas puede generar un necesidad de incrementar
los activos, de acuerdo al tipo de actividad de la empresa se
tendr que decidir entre los activos de corto plazo y largo plazo
o una combinacin entre ambos. Una vez hecho ello se tiene
GRFICO N 2
Incremento del costo ventas
Incremento
de ventas
Impacto en la utilidad neta
Como vemos en el grfico N 2, el mismo incremento de
ventas generar impacto en los costos de ventas, puede ser
en la misma medida del incremento de las ventas o distinto
(mayor o menor), tambin en los gastos operativos y como
consecuencia, en la utilidad operativa. Adems, como ya
se mencion, de acuerdo a como se espera que cambie la
estructura de financiamiento cambiar la proyeccin de los
gastos financieros y esto impactar en la utilidad antes de
impuestos, en los impuestos y en la utilidad neta.
Debemos recordar que una herramienta importante en tr-
minos de la planificacin financiera es el flujo de caja, que
depender de qu tanto se proyecte que cambien los ingresos
y egresos de efectivo en el corto plazo, entonces partidas como
los impuestos, por ejemplo, sern relevantes, pues afectarn
directamente el flujo de caja en el mes que corresponde pagar.
El elaborar los Estados Financieros Proforma se trata de
proyecciones de corto plazo, por ello, tanto el Estado de
Situacin Financiera como el Estado de Resultados se pro-
yectan a un (1) ao.
III. PROCESO DE ELABORACIN
En una empresa productora es comn iniciar el proceso, como
se mencion, con el pronstico o proyeccin de ventas, con
ello se debe elaborar un presupuesto de produccin, el cual
debe considerar los distintos tiempos que estn involucrados
GRFICO N 3
Inputs
(Entradas)
Estados Financieros histricos
Decisiones gerenciales
Corto plazo
Compromisos asumidos
En el grfico N 3 podemos observar la lgica de la planea-
cin financiera, con los inputs necesarios y cmo dentro del
modelo de la empresa y respetando la coherencia de los
datos proporcionados en el anlisis de los estados financieros,
pueden ser anlisis horizontal, vertical y Dupont.
El modelo debe contemplar los supuestos bsicos.
Luego obtendremos las proyecciones de los estados financieros:
Estado de Resultados, Flujo de Caja y Situacin Financiera.
Una de las tcnicas ms usadas corresponde a proyectar
CONTABILIDAD GERENCIAL 55
que identificar el tipo de financiamiento, es decir, se financiar el
incremento de los activos con pasivos (de corto o largo plazo) o
con patrimonio, esto por el impacto en la situacin financiera de
la empresa, pero del mismo modo se deber realizar el anlisis
de dicha decisin en los resultados de la empresa:
Incremento de los gastos operativos
Impacto en la utilidad operativa
Variacin de los gastos financieros
en el proceso productivo, es decir, el tiempo desde que la
materia prima se convierte en un producto final o terminado,
adems, la cantidad y tipos de materias primas necesarias
para cumplir con el objetivo, desde aqu las relaciones o
supuestos se van obteniendo de informacin histrica de
requerimientos productivos.
El mismo proceso se debe realizar para conseguir la informa-
cin sobre la mano de obra requerida para obtener el producto
proyectado para la venta, en consecuencia, de lo anterior se
proyectan los gastos de fbrica y los gastos operativos en los
que se incurre para garantizar el nivel de ventas proyectado.
Una vez que se cuente con la informacin anterior se podr
elaborar el flujo de caja empresa, esto respetando el ciclo
operativo de la misma, con esta informacin se elaborar el
Estado de Resultados Proforma. Una vez que se tiene el Estado
de Resultados y se conoce la estimacin de las inversiones
necesarias se puede estimar el Estado de Situacin Financiera
proyectado. Recordemos que existen reglas de negocio que se
deben respetar, como, por ejemplo, la distribucin porcentual
entre activos corrientes y no corrientes, adems de la razn
de apalancamiento, y las distintas razones financieras que
ayuden a cumplir con el objetivo planeado.
Es importante verificar la racionalidad financiera de las proyec-
ciones y para ello deberemos darle una mirada y comparar el
Estado de Situacin Financiera Proforma con el actual, pues
con ello veremos si nuestras proyecciones son coherentes.
Outputs
Modelo (Salidas)
Estados Financieros Proforma
Largo plazo Flujo de caja
Estado de Resultados
Situacin Financiera
los estados financieros a partir del porcentaje de ventas y
consiste en realizar los estados financieros proyectados en
funcin de los efectos que tendrn una variacin de las ventas
en estos, como se indic lneas arriba.
Finalmente, se debe tener en cuenta que un estado finan-
ciero tiene como objetivo el proporcionar informacin sobre
las operaciones realizadas por la empresa. En el caso de los
Estados Financieros Proforma, es mostrar retroactivamente la
situacin financiera que se hubiese tenido al incluirse hechos
posteriores que se han realizado en los resultados reales.
CONTADORES & EMPRESAS / N 291 B-16