Equivocaciones de la reforma tributaria (I): sistema de

cedulacin para la renta de personas naturales

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Publicado: enero 11, 2017

ltima Actualizacin: octubre 3, 2017

Las normas introducidas por la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016

para establecer el nuevo sistema cedular con que se liquidar, a
partir del ao gravable 2017, el impuesto de renta de las personas
naturales y sucesiones ilquidas residentes contienen varios vacos y
equivocaciones importantes, algunas de las cuales solo podrn ser
corregidas mediante una nueva ley.
Respecto al texto de los artculos 1 a 9 de la Ley 1819 de 2016, los cuales
modificaron mltiples normas del ET afectando el clculo del impuesto de renta
de los aos gravables 2017 y siguientes para las personas naturales y
sucesiones ilquidas (sean nacionales, extranjeras, residentes, no residentes,
obligadas o no a llevar contabilidad), a continuacin destacamos los asuntos
que consideramos ms complejos y las equivocaciones evidentes contenidas en
el texto de dichas normas, algunas de las cuales debern ser corregidas
mediante otra ley.

Para una mejor exposicin del tema, nuestro anlisis se desarrollar a travs de
preguntas y respuestas.

A quines aplicar el sistema cedular contemplado en

las nuevas versiones de los artculos 329 a 343 del ET
(que componen el ttulo V del libro I del ET),
modificados con el artculo 1 de la Ley 1819 de 2016?
La respuesta a esta pregunta la hayamos en la nueva versin del artculo 329 el
ET, norma en la que se lee lo siguiente:

ARTCULO 329. DETERMINACIN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE

LAS PERSONAS NATURALES. El impuesto sobre la renta y complementarios
de las personas naturales residentes en el pas, se calcular y ajustar de
conformidad con las reglas dispuestas en el presente ttulo.

Las normas previstas en el presente Ttulo se aplicarn sin perjuicio de lo

previsto en el Ttulo I.

(El subrayado es nuestro).

De acuerdo con dicho texto, el nuevo sistema cedular solo aplicar a las
personas naturales residentes en el pas, sean nacionales, extranjeras u
obligadas o no a llevar contabilidad, pues la norma no hace distincin.

Ahora bien, teniendo en cuenta lo anterior, sera claro que el nuevo sistema
cedular no aplicar a los siguientes sujetos:
 1. Las personas naturales no residentes para efectos fiscales (ver artculos 9
y 10 del ET, que no fueron afectados con la Ley 1819), sean nacionales,
extranjeras u obligadas a no a llevar contabilidad.
2. Sucesiones ilquidas de causantes que eran residentes al momento de su
muerte (sean nacionales, extranjeros u obligados o no a llevar
contabilidad).
3. Sucesiones ilquidas de causantes que no eran residentes al momento de
su muerte (sean nacionales, extranjeros u obligados o no a llevar
contabilidad).
As pues, los tres sujetos mencionados en los literales a), b) y c) no tendrn
que efectuar ningn tipo de cedulaciones con su renta ordinaria anual y,
por tanto, seguirn declarando una renta nica ordinaria total que solo se
depurar con las normas del ttulo I del ET y quedara sujeta a las tarifas de los
artculos 241 (el cual tiene un grave problema que destacaremos ms adelante),
245 y 247 del ET.

la DIAN disear al menos unos cuatro formularios especiales

para declaracin de renta
Esto nos lleva a suponer que la DIAN disear al menos unos cuatro
formularios especiales para declaracin de renta de la siguiente manera:

1. Una nueva versin del formulario 210 para las personas naturales
residentes que deban efectuar cedulaciones y no estn obligadas a
llevar contabilidad. Este no requerira la firma de un contador pblico.
2. Un nuevo formulario (quizs denominado 250) para las personas
naturales residentes que deban efectuar cedulaciones y estn
obligadas a llevar contabilidad.Este necesitar en algunos casos la
firma de un contador (cuando el patrimonio bruto o ingresos brutos de
dichas personas supere los 100.000 UVT, ver artculo 596 del ET).
3. Un nuevo formulario (quizs denominado 260) para los tres sujetos
especiales ya sealados (los cuales nunca harn cedulaciones) que
no estn obligados a llevar contabilidad. Este no requerira la firma de
un contador pblico.
4. Un nuevo formulario (quizs denominado 270) para los tres sujetos
especiales ya sealados (los cuales nunca harn cedulaciones) que
estn obligados a llevar contabilidad. Este necesitar la firma de un
 contador pblico en algunos casos (cuando el patrimonio bruto o ingresos
brutos de dichas personas supere los 100.000 UVT, ver artculo 596 del
ET).
Por supuesto, aparte de estos cuatro formularios especiales para el impuesto de
renta de las personas naturales y sucesiones ilquidas (residentes y no
residentes), tambin existir otro formulario ms para las que optarn por el
Monotributo (ver los nuevos artculos 903 a 916 del ET, creados con el artculo
165 de la Ley 1819 de 2016).

Este punto debe ser tomado en cuenta para lo que analizaremos

en Equivocaciones de la reforma tributaria (IV): renta de sucesiones ilquidas y
personas naturales acogidas a Ley 1429.

Existe un serio problema en el texto del artculo 339 del

ET y la forma en que se depurar la renta de la cdula
por rentas de capital?
En las nuevas versiones de los artculos 338 y 339 del ET se indica:

ARTCULO 338. INGRESOS DE LAS RENTAS DE CAPITAL. Son ingresos de

esta cdula los obtenidos por concepto de intereses, rendimientos financieros,
arrendamientos, regalas y explotacin de la propiedad intelectual.

ARTCULO 339. RENTA LQUIDA CEDULAR DE LAS RENTAS DE CAPITAL.

Para efectos de establecer la renta lquida cedular, del total de los ingresos de
esta cdula se restarn los ingresos no constitutivos de renta imputables a esta
cdula, y los costos y gastosprocedentes y debidamente soportados por el
contribuyente.

Podrn restarse todas las rentas exentas y las deducciones imputables a esta
cdula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior,
que en todo caso no puede exceder mil (1.000) UVT.

PARGRAFO. En la depuracin podrn ser aceptados los costos y los gastos

que cumplan con los requisitos generales para su procedencia establecidos en
las normas de este Estatuto y que sean imputables a esta cdula.

(El subrayado es nuestro).

Vale sealar el grave enredo jurdico-matemtico que se origina con la
equivocada redaccin de este artculo. En efecto, el inciso primero indica que se
podr afectar a los ingresos brutos de esta cdula con ingresos no gravados y
costos y gastos (al respecto, destacamos que la palabra gastos siempre se
toma tributariamente como deducciones) y, de esa forma, se llegara a un
primer subtotal que podemos llamar: subtotal 1: Renta lquida. Sin embargo,
el inciso segundo del mismo artculo seala que las deducciones, es decir,
los gastos ya restados en el clculo del subtotal 1, no pueden exceder el 10%
de este. Dicho caso se conoce como un problema de referencia circular
que no tiene solucin.

la nica solucin a este problema consiste en que el Gobierno

emita un decreto reglamentario para beneficiar a los contribuyentes
y establecer que las deducciones (sin ningn tipo de lmite) solo
deben tomarse en cuenta para la obtencin del subtotal 1: Renta
lquida
Por tanto, est claro que los congresistas, acaso por trabajar a alta velocidad,
se equivocaron al incluir la palabra deducciones en el segundo inciso del
artculo 339. As pues, la nica solucin a este problema consiste en que el
Gobierno emita un decreto reglamentario para beneficiar a los contribuyentes y
establecer que las deducciones (sin ningn tipo de lmite) solo deben tomarse
en cuenta para la obtencin del subtotal 1: Renta lquida . Adems, tal
decreto deber dictaminar que, tras calcular dicho subtotal 1, solo se podrn
restar las rentas exentas de cualquier tipo que no excedan al 10% de este,
siempre y cuando tal porcentaje no supere, en valores absolutos, 1.000 UVT.

Existe un serio problema en el texto del artculo 341 del

ET y la forma en que se depurar la renta de la cdula
por rentas no laborales?
En las nuevas versiones de los artculos 340 y 341 se dispone:

ARTCULO 340. INGRESOS DE LAS RENTAS NO LABORALES. Se

consideran ingresos de las rentas no laborales todos los que no se clasifiquen
expresamente en ninguna de las dems cdulas.

Los honorarios percibidos por las personas naturales que presten servicios y
que contraten o vinculen por al menos noventa (90) das continuos o
discontinuos, dos (2) o ms trabajadores o contratistas asociados a la actividad,
sern ingresos de la cedula de rentas no laborales. En este caso, ningn
ingreso por honorario podr ser incluido en la cdula de rentas de trabajo.

ARTCULO 341. RENTA LQUIDA CEDULAR DE LAS RENTAS NO

LABORALES. Para efectos de establecer la renta lquida correspondiente a las
rentas no laborales, del valor total de los ingresos de esta cdula se restarn los
ingresos no constitutivos de renta, y los costos y gastos procedentes y
debidamente soportados por el contribuyente.

Podrn restarse todas las rentas exentas y deducciones imputables a esta

cdula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior,
que en todo caso no puede exceder mil (1 .000) UVT.

PARGRAFO. En la depuracin podrn ser aceptados los costos y los gastos

que cumplan con los requisitos generales para su procedencia establecidos en
las normas de este Estatuto y que sean imputables a esta cdula.

(El subrayado es nuestro).

En esta situacin, sucede exactamente lo mismo que se coment en el caso

anterior. Por tanto, supone otro problema que el Gobierno deber
solucionar, al menos, con un decreto reglamentario.

Qu tan complejo ser dividir en cdulas la renta

ordinaria de las personas naturales residentes? Cmo se
utilizaran las nuevas tablas del artculo 241 y 242 del
ET?
Para entender este punto, hemos desarrollado el siguiente ejercicio:

Supongamos que una persona natural residente en el pas devengar los

siguientes ingresos brutos durante 2017:

a. Ingresos por salarios: $30.000.00,

b. Ingresos por pensin de sobrevivientes: $5.000.000
c. Ingresos por arrendamientos: $7.000.000
 d. Ventas de mercancas: $26.000.000
e. Dividendos gravados recibidos de una sociedad que distribuy sus
utilidades de los aos gravables 2016 o anteriores: $2.000.000
f. Dividendos no gravados recibidos de una sociedad que distribuy sus
utilidades de los aos gravables 2016 o anteriores: $5.000.000
g. Dividendos gravados recibidos de una sociedad que distribuy sus
utilidades del mismo ao gravable 2017 (pues se liquid durante 2017):
$3.000.000
h. Dividendos no gravados recibidos de una sociedad que distribuy sus
utilidades del mismo ao gravable 2017 (pues se liquid durante 2017):
$2.000.000
Segn lo anterior, si no existieran los nuevos cambios implementados por la Ley
1819 de 2016, entonces durante 2017 dicha persona natural pertenecera a la
categora tributaria de otros, formara una nica renta ordinaria total y le
aplicara una sola tabla con tarifas para liquidar el impuesto. Los clculos
globales seran:

Concepto Valores
($)

Ingresos brutos totales 80.000.000

Menos: ingresos no gravados (por los dividendos). (7.000.000

Menos: costos (el costo de las mercancas vendidas). (21.000.000

Menos: deduccin por dependientes (el 10% de su ingreso bruto laboral). (3.000.000
Menos: otras deducciones (el aporte a salud sobre sus salarios por $1.200.000 y (2.200.000
algunas deducciones relacionadas con el ingreso por arrendamientos por
1.000.000. Dicha persona, en este ejemplo, no realiz aportes obligatorios a salud
sobre sus otros ingresos diferentes a los laborales).

Renta lquida ordinaria 46.800.000

Renta presuntiva (supuesta para completar el ejercicio). 30.000.000

Menos: renta exenta por aporte obligatorio a pensiones sobre sus ingresos (1.200.000
laborales (dicha persona, en este ejemplo, no hizo aportes obligatorios a salud
sobre sus otros ingresos diferentes a los laborales).

Menos: renta exenta por pensiones (ver numeral 5 del artculo 206 del ET). (5.000.000

Menos: rentas exentas (el 25% del valor neto de sus ingresos laborales). (6.150.000

Ms: rentas gravables (por ejemplo, por activos omitidos o pasivos inexistentes). 0

Renta lquida gravable (al mayor entre renta lquida ordinaria y renta 34.450.000
presuntiva se le restan las rentas exentas y se suman las rentas gravables).
 Impuesto de renta (toda la renta lquida gravable se buscara en una tabla 0
nica donde solo los primeros 1.090 UVT, unos $34.726.000 en 2017, no
produciran impuesto de renta).

Ahora bien, con el nuevo sistema de cdulas introducido por la Ley 1819 y las
3 tablas diferentes contenidas entre los artculos 241 y 242, esa misma persona
tendr la siguiente situacin:

Concepto Valores
($)

Cdula de rentas de Ingresos brutos totales de esta cdula 30.000.000

trabajo

Menos: ingresos no gravados (por aportes obligatorios 2.400.000

a salud y pensiones, ver artculos 55 y 56 del ET,
modificados con artculos 13 y 14 de la ley 1819 de
2016).

Ingresos netos 27.600.000

Menos: deduccin por dependientes (el 10% de su (3.000.000

ingreso bruto laboral).
 Menos: rentas exentas (el 25% del valor neto de sus (6.150.000
ingresos laborales, es necesario advertir que, segn lo
indicado en el artculo 336 del ET, la sumatoria de las
deducciones y las rentas exentas que se incluyan
en esta cdula no pueden exceder el 40% de los
ingresos netos y, al mismo tiempo, dicho porcentaje
no puede exceder de 5.040 UVT, unos $160.569.000
durante 2017).

Renta lquida ordinaria de la cdula de rentas de 18.450.000

trabajo

Cdula de pensiones Ingresos brutos de esta cdula 5.000.000

Menos: ingresos no gravados (0

Menos: rentas exentas (segn el numeral 5 del (5.000.000

artculo 206 del ET, las pensiones obtenidas del
sistema pensional colombiano se pueden restar como
exentas hasta un lmite de 1.000 UVT mensuales.
Adems, debe recordarse que, cuando se reciban
pensiones de sistemas pensionales del ejercicio, estas
no pueden restarse como exentas; ver Concepto DIAN
58213 de 2014).

Renta lquida ordinaria de la cdula de pensiones 0

Cdula de rentas de Ingresos brutos totales de esta cdula (en este caso 7.000.000
capital solo se incluir el ingreso por arrendamientos).

Menos: ingresos no gravados 0

Menos: costos y deducciones (1.000.000

Menos: rentas exentas (0

Renta lquida ordinaria de la cdula de rentas de 6.000.000

capital

Cdula de rentas no Ingresos brutos totales de esta cdula (aqu se incluir 33.000.000
laborales el ingreso por ventas de mercancas y tambin
los dividendos y participaciones correspondientes a
las utilidades del ao gravable 2016 y anteriores)

Menos: ingresos no gravados (5.000.000

Menos: costos y deducciones (21.000.000

Menos: rentas exentas (0

Renta lquida ordinaria de la cdula de rentas no 7.000.000

laborales
Cdula de rentas por Ingresos brutos por dividendos y participaciones no 2.000.000
dividendos y gravados que sean de los ejercicios gravables 2017 y
participaciones- siguientes

Renta lquida de la subcdula de dividendos no 2.000.000

gravados

Ingresos brutos por dividendos y 3.000.000

participaciones gravados que sean de los ejercicios
gravables 2017 y siguientes

Renta lquida de la subcdula de 3.000.000

dividendos gravados

Renta lquida total de la cdula por dividendos y 5.000.000

participaciones

Determinacin de la Total rentas ordinarias ceduladas 36.450.000

renta gravable final

Renta presuntiva 30.000.000

Rentas gravables (por ejemplo, por activos omitidos o 0

pasivos inexistentes)

Renta lquida gravable final (al mayor entre rentas 36.450.000

ordinarias ceduladas y renta presuntiva, se le
sumarn las rentas gravables)
Liquidacin del impuesto Impuesto de renta sobre la cdula de rentas de 0
bsico de renta trabajo sumada con la cdula de pensiones (ver
artculo 331 del ET). La sumatoria de la renta de
dichas cdulas se busca en la primera tabla de la
nueva versin del artculo 241 del ET (dicha tabla solo
produce impuesto para valores superiores a 1.090
UVT, alrededor de $34.726.000 en 2017)

Impuesto de renta sobre la cdula de rentas de 0

capital sumada con la cdula de rentas no
laborales (ver artculo 331 del ET). La suma de la
renta de dichas cdulas se busca en la segunda tabla
de la nueva versin del artculo 241 del ET (dicha tabla
solo produce impuesto para valores superiores a 600
UVT, alrededor de $19.115.000 en 2017.

Impuesto de renta sobre la subcdula de dividendos 0

y participaciones no gravados. El valor de esta
subcdula se busca en la tabla del inciso primero del
artculo 242 del ET (dicha tabla solo produce impuesto
para valores superiores a 600 UVT, unos $19.115.000
en 2017).

Impuesto de renta sobre la subcdula de dividendos 1.050.000

y participaciones gravados. Al valor de esta se le
aplicar una tarifa nica del 35%.
 Gran total del impuesto bsico de renta 1.050.000

Como puede verse, el proceso de clasificar en cdulas y hasta subcdulas

los diferentes ingresos brutos o rentas que perciban las personas naturales
residentes durante un mismo ejercicio ser muy complejo. Sin
embargo, aquellas personas que liquiden valores pequeos en las rentas
finales de sus diferentes cdulas (en especial aquellos correspondientes
al primer rango de la tabla que deba aplicarse a la cdula o sumatoria de
cdulas respectiva) no se vern afectadas con el nuevo sistema de
cedulacin.

Por supuesto, los dividendos y participaciones gravados

correspondientes a los ejercicios 2017 y siguientes se vern muy
afectados por el incremento de la tributacin, como lo mostramos en el
ejercicio anterior, ya que dichos dividendos no se gravan con ninguna tabla sino
con una nica tarifa del 35%.
 Equivocaciones de la reforma tributaria (II): rentas
provenientes de dividendos y participaciones
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Publicado: enero 11, 2017

ltima Actualizacin: octubre 6, 2017

La Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 introdujo

importantes cambios en cuanto al impuesto de renta de las personas
naturales. Este requerir la separacin de ingresos segn sus
fuentes, entre las que se encuentran los dividendos, respecto a los
que identificamos al menos tres equivocaciones.
Al menos tres preguntas surgen durante el anlisis de las nuevas disposiciones
que introdujo la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 a los
ingresos provenientes de dividendos y participaciones, incluidos mediante el
artculo 1 de dicha norma:

Qu suceder con los ingresos por dividendos

(gravados y no gravados) que reciban las personas
naturales residentes durante los aos 2017 y siguientes
cuando tales dividendos correspondan a utilidades de los
aos gravables 2016 y anteriores?
Segn la nueva versin del artculo 342 y 343 del ET, los dividendos y
participaciones que lleguen a recibir las personas naturales residentes debern
ser llevados a la cdula de dividendos y participaciones, la cual se subdividir
en dos subcdulas. En una primera subcdula estarn los dividendos y
participaciones distribuidos como no gravados por las sociedades nacionales,
mientras que en la otra subcdula estarn los dividendos y participaciones
gravados distribuidos por las sociedades nacionales junto con la totalidad de
los dividendos y participaciones que reciban de sociedades del exterior. As
pues, segn el nuevo artculo 242 del ET, lo que figure en la primera
subcdula tendr una tabla especial para definir su impuesto, pero lo
que figure en la segunda subcdula tendr una tarifa nica especial del
35%.

Tambin deber tenerse presente que, de acuerdo con el nuevo artculo 33-3
del ET (creado con el artculo 35 de la Ley 1819), cuando se posean acciones
preferentes, los valores que las sociedades distribuyan a los poseedores de
tales acciones no se tomarn como dividendos sino como rendimientos
financieros. Adems, estos ltimos iran a la cdula de rentas de capital.

Ahora bien, el nuevo artculo 246-1 ET (creado con el artculo 9 de la Ley 1819
de 2016) indica que lo dispuesto en los artculos 242, 342 y 343 solo tendr
aplicacin cuando se reciban dividendos y participaciones
correspondientes a los ejercicios 2017 y siguientes.

A causa de lo anterior, se genera la siguiente duda: qu suceder con los

ingresos por dividendos y participaciones (gravados y no gravados) que reciban
las personas naturales residentes durante los aos 2017 y siguientes cuando
tales dividendos y participaciones correspondan a utilidades de los aos
2016 y anteriores? Si esos dividendos no deben llevarse a ninguna cdula por
dividendos y participaciones, entonces en cul tienen que ser incluidos? En
este caso, entendemos que dichos ingresos solo podrn figurar en la
cdula de rentas no laborales mencionada en el artculo 340 del ET.

Es vlido establecer que en la cdula de

dividendos y participaciones no se pueda
restar ningn ingreso no gravado,
deduccin ni renta exenta?
El texto del nuevo artculo 342 del ET seala:

ARTCULO 342. INGRESOS DE LAS RENTAS DE DIVIDENDOS Y

PARTICIPACIONES. Son ingresos de esta cdula los recibidos por concepto de
dividendos y participaciones, y constituyen renta gravable en cabeza de los
socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean
personas naturales residentes y sucesiones ilquidas de causantes que al
momento de su muerte eran residentes, recibidos de distribuciones
provenientes de sociedades y entidades nacionales, y de sociedades y
entidades extranjeras.

(El subrayado es nuestro). Es necesario tener en cuenta, segn el texto de

dicha norma, que el ingreso bruto recibido por dividendos y participaciones que
se llevar a la cdula de dividendos y participaciones formara
automticamente una renta gravable. En la prctica eso significa que no se
podran restar valores por concepto de ingresos no gravados,
deducciones ni rentas exentas a este tipo de ingresos brutos.

restringir la resta de todo tipo de ingreso no gravado a los valores

de la cdula de dividendos y participaciones va en contra de varios
fallos de la Corte Constitucional
En tal sentido, creemos que restringir la resta de todo tipo de ingreso no
gravado a los valores de la cdula de dividendos y participaciones va en contra
de varios fallos de la Corte Constitucional, como lo demuestran los siguientes
puntos:

1. De acuerdo con el artculo 135 de la Ley 1753 de junio de 2015 y

ciertas doctrinas de la UGPP que interpretan dicho artculo, las personas
 naturales residentes que perciben dividendos y participaciones son
consideradas como trabajadores con contratos diferentes a
prestacin de serviciosy, por tanto, quedan obligadas a efectuar
aportes a seguridad social (salud y pensiones) sobre dicho tipo de
ingresos.
2. Siendo claro lo anterior, si una persona natural enva parte de sus
ingresos por dividendos y participaciones a las EPS y fondos de
pensiones como aportes obligatorios, siempre se le deber permitir
restar dichos valores en la depuracin de su impuesto de
renta (estos ahora se restarn como ingreso no gravado, segn lo
disponen las nuevas versiones de los artculos 55 y 56 del ET modificados
con los artculos 13 y 14 de la ley 1819, al respecto vale destacar que
resulta muy inexacta la versin del artculo 56 del ET al mencionar que el
aporte obligatorio a salud solo sirve para restarlo de las rentas por
salarios, pues en realidad se puede restar sobre cualquier tipo de
ingreso sobre el cual se haya hecho el respectivo aporte). La razn para
que los aportes obligatorios a la seguridad social siempre se puedan
restar en la base del impuesto de renta consiste en lo dictaminado por la
misma Corte Constitucional, cuya Sentencia c-711 de 2001 manifest que
dichos aportes son recursos con destinacin parafiscal especial y, por
tanto, no deben quedar sometidos al impuesto de renta (ver tambin
doctrinas de la DIAN como el Concepto 43973 de 2008).
De acuerdo a lo anterior, si una persona natural residente que recibe
dividendos y participaciones destina parte de dichos ingresos a cubrir sus
aportes obligatorios a salud y pensiones, entonces debe permitrsele
restar al menos esos dos valores como un ingreso no gravado en su
cdula de dividendos y participaciones. Para solucionar este problema se
requerir la creacin de un decreto reglamentario que as lo permita. Adems,
como dicha cdula se subdivide en dos, entonces la persona podr elegir una
subcdula nica en la que podr restar tales aportes.

Tiene lgica el texto contenido en el inciso

segundo del artculo 242 del ET y la forma de
calcular el impuesto sobre las subcdulas por
dividendos y participaciones?
En relacin con este tema, es necesario citar el nuevo artculo 343 del ET:
ARTCULO 343. RENTA LQUIDA. Para efectos de determinar la renta lquida
cedular se conformarn dos sub cdulas, as:

1. Una primera sub cdula con los dividendos y participaciones que hayan
sido distribuidos segn el clculo establecido en el numeral 3 del artculo
49 del Estatuto Tributario. La renta lquida obtenida en esta sub cdula
estar gravada a la tarifa establecida en el inciso 1 del artculo 242 del
Estatuto Tributario.

2. Una segunda sub cdula con los dividendos y participaciones

provenientes de utilidades calculadas de conformidad con lo dispuesto en
el pargrafo 2 del artculo 49 del Estatuto Tributario, y con los dividendos
y participaciones provenientes de sociedades y entidades extranjeras. La
renta lquida obtenida en esta sub cdula estar gravada a la tarifa
establecida en el inciso 2 de artculo 242 del Estatuto Tributario.
As pues, el texto del artculo 343 del ET indica de forma clara que deben
formarse dos diferentes subcdulas con los ingresos por dividendos y
participaciones. Si una parte del ingreso por dividendos y participaciones se
recibi como no gravado (pues corresponde al clculo del numeral 3 del
artculo 49), entonces solo ir en la primera subcdula (no puede ir al mismo
tiempo en ambas subcdulas). De igual manera, si otra parte del ingreso por
dividendos y participaciones se recibi como gravado (pues corresponde al
clculo del pargrafo 2 del artculo 49 del ET), entonces esta solo ir en la
segunda subcdula (no puede ir al mismo tiempo en ambas subcdulas).

Puesto que el ingreso bruto por dividendos y participaciones primero debe

ubicarse en la subcdula correspondiente (y solo puede figurar en una), es
preciso destacar el problema ocasionado a partir de una frase especial incluida
en el inciso segundo del artculo 242 del ET:

ARTCULO 242. TARIFA ESPECIAL PARA DIVIDENDOS O

PARTICIPACIONES RECIBIDAS POR PERSONAS NATURALES
RESIDENTES. A partir del ao gravable 2017, los dividendos y participaciones
pagados o abonados en cuenta a personas naturales residentes y sucesiones
ilquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes del pas,
provenientes de distribucin de utilidades que hubieren sido consideradas como
ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, conforme a lo dispuesto
en el numeral 3 del artculo 49 de este Estatuto, estarn sujetas a la siguiente
tarifa del impuesto sobre la renta:
 Rangos en UVT Tarifa Impuesto
Marginal

Desde Hasta

>0 600 0% 0

>600 1000 5% (Dividendos en UVT menos 600 UVT) x

5%

>1000 En adelante 10% (Dividendos en UVT menos 1000 UVT)

x 10% + 20 UVT

A partir del ao gravable 2017, los dividendos y participaciones pagados o

abonados en cuenta a personas naturales residentes y sucesiones ilquidas de
causantes que al momento de su muerte eran residentes del pas, provenientes
del distribuciones de utilidades gravadas conforme a lo dispuesto en el
pargrafo 2 del artculo 49, estarn sujetos a una tarifa del treinta y cinco por
ciento (35%) caso en el cual el impuesto sealado en el inciso anterior, se
aplicar una vez disminuido este impuesto. A esta misma tarifa estarn
gravados los dividendos y participaciones recibidos de sociedades y
entidades extranjeras.

PARGRAFO. El impuesto sobre la renta de que trata este artculo ser

retenido en la fuente sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por
concepto de dividendos o participaciones.

(El subrayado es nuestro).

La frase que hemos resaltado no tiene ninguna lgica. En efecto, esta solo
tendra sentido si en la primera subcdula (aquella que se gravar nicamente
con la tabla del inciso primero del artculo 242 del ET) se hubieran sumado al
mismo tiempo los dividendos y participaciones no gravados y gravados. Solo
en un caso como este sera vlido que primero se tomaran los dividendos
gravados, se les calculara un 35% y luego, al valor bruto total de dividendos
no gravados ms gravados, se le restara dicho 35% para formar un valor
neto que sera buscado en la tabla del inciso primero del artculo 242 del ET.

Pero lo cierto, como ya lo indicamos, es que en la primera subcdula solo se

sumarn los dividendos no gravados, nunca al mismo tiempo los
dividendos gravados. Por tanto, la frase resaltada carece de lgica y es
inaplicable.

los dividendos no gravados estarn solo en la primera subcdula

y a ellos se aplicar directamente la tabla del inciso primero del
artculo 242 del ET, mientras que los dividendos gravados estarn
solo en la segunda subcdula y se les aplicar el 35%
En resumen, debe tenerse presente que los dividendos no gravados estarn
solo en la primera subcdula y a ellos se aplicar directamente la tabla del
inciso primero del artculo 242 del ET, mientras que los dividendos gravados
estarn solo en la segunda subcdula y se les aplicar el 35%.

La explicacin ms segura sobre por qu los congresistas incluyeron esta frase

inaplicable dentro del segundo inciso del artculo 242 consiste en que, durante
su aprobacin, creyeron que los dividendos gravados y no gravados recibidos
por las personas naturales residentesles formaban una nica base gravable
y, por tanto, se les deba dar el mismo tratamiento de los dividendos y
participaciones gravados y no gravados que reciben las personas naturales
no residentes. En efecto, a estas ltimas, como lo indica la nueva versin del
artculo 245 del ET (que tambin fue modificado con el artculo 7 de la misma
Ley 1819 de 2016), s se les debe tomar el total de sus ingresos por dividendos
y participaciones gravados y no gravados, formar una sola base, calcular
primero un 35% solo sobre los valores que recibieron como gravados y restarlo
para que al valor neto restante se le aplique otro 5% adicional. As pues, estas
son las consecuencias de expedir tantas normas con semejante ligereza.
 Equivocaciones de la reforma tributaria (III): impuesto de
renta de personas naturales sobre renta presuntiva
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Publicado: enero 11, 2017

ltima Actualizacin: enero 19, 2017

La declaracin de renta de las personas naturales es uno de los

temas ms modificados por la reforma tributaria estructural 2016,
entre los aspectos que contienen equivocaciones importantes se
encuentra el clculo del impuesto cuando las rentas ordinarias sean
menores que la renta presuntiva.
A continuacin se indican los errores que hemos detectado en la Ley de reforma
tributaria estructural 1819 de 2016 respecto a este tema:

Qu sucedera cuando la suma de las diferentes rentas

ordinarias ceduladas sea inferior a la renta presuntiva?
Para responder a esta importante cuestin y sealar una importante deficiencia
de las nuevas normas introducidas por la Ley 1819 de 2016, podemos plantear
el siguiente ejercicio:

Supongamos que una persona natural residente tendr los siguientes tipos de
ingresos durante el ao 2017:

a. Ingresos por salarios y dems pagos laborales por $30.000.000. A este le

efectuar las mismas depuraciones explicadas en el
editorial Equivocaciones de la reforma tributaria (I): Sistema de cedulacin
para la renta de personas naturales. En dicho ejercicio se demostr que
en la cdula de rentas de trabajo se podr restar un valor de $6.150.000
por rentas exentas y que la renta gravable final de la cdula dara
$18.450.000.
b. Ingresos por pensin de sobrevivientes de $40.000.000, los cuales irn a
la cdula de pensiones. En esta, el valor total de tales ingresos se podr
restar como una renta exenta (ver numeral 5 del artculo 206 del ET). De
esa forma, el valor final de la renta gravable de esta cdula ser cero.
c. Ingresos por dividendos no gravados de $20.000.000. En la contabilidad
de la sociedad que los reparti correspondan a utilidades del ao
gravable 2016. Por tanto, segn lo indicado en la parte II de este editorial,
estos ingresos tendrn que ir a la cdula de rentas no laborales. Siendo
ese el caso, como se trata de dividendos no gravados, el valor neto de la
renta gravable en esta cdula ser cero.
Al sumar las rentas gravables finales de las tres cdulas anteriores, el total de la
renta ordinaria dara: $18.450.000 + 0 + 0= $18.450.000. Sin embargo,
supongamos que la persona natural tendr al mismo tiempo una renta
presuntiva de $100.000.000. Por tanto, surgen las siguientes cuestiones:

1. De acuerdo con la dinmica de los formularios para presentar declaracin

de renta que se han empleado siempre en Colombia (ver, por ejemplo, el
formulario 210 utilizado para las declaraciones de renta del ao gravable
 2015), los valores por rentas exentas siempre han podido restarse al
que sea mayor entre la renta lquida y la renta presuntiva. Por tanto, si
en este caso la renta presuntiva es de $100.000.000, aparece la primera
inquietud: sera vlido que a dicha renta presuntiva se le puedan
restar tambin las diferentes rentas exentas involucradas dentro
de cada una de las tres diferentes cdulas en las que se
descompuso la renta ordinaria?, O acaso se debe entender que, si
las rentas exentas ya fueron restadas dentro de cada respectiva
cdula, entonces no se le podrn restar a la renta presuntiva? Este
es uno de los grandes limbos que se debern enfrentar a causa del nuevo
modelo introducido por la Ley 1819. Al respecto, entendemos que, en
realidad, a la renta presuntiva se le debe permitir seguir siendo
afectada con las rentas exentas. Sin embargo, tendran que
efectuarse los siguientes clculos para que eso sea posible:

a. Se har necesario calcular primero cunto sumaran las rentas ordinarias

ceduladas pero sin ser afectadas por rentas exentas. En nuestro
ejercicio dicha operacin dara:
(18.450.000+6.150.000)+(0+40.000.000)+(0)= 64.600.000.
b. Si las rentas ordinarias ceduladas, sin ser afectadas con rentas
exentas, arrojan un valor de $64.600.000 y este sigue siendo inferior a la
renta presuntiva de $100.000.000, entonces s podrn tomarse todos los
valores por rentas exentas (los cuales suman $46.150.000) para
restarlos a la renta presuntiva a fin de llegar a un valor de renta lquida
gravable por el sistema presuntivo de $53.850.000. En todo caso, si las
rentas ordinarias ceduladas, sin ser afectadas con las rentas exentas,
llegaran a un valor superior a la renta presuntiva, entonces a esta no se
le podran restar las rentas exentas.

si la persona natural tributar sobre su renta presuntiva, entonces

no existe tabla que pueda aplicar
Por tanto, en nuestro caso, llegaramos a la siguiente situacin final: si las
rentas ordinarias ceduladas y afectadas con rentas exentas suman $18.450.000
y la renta presuntiva afectada con rentas exentas arroja un valor de
$53.850.000, entonces la renta gravable final del ejercicio ser de este ltimo
valor.

2. Si la renta gravable final ser de $53.850.000 (pues la renta presuntiva

afectada con rentas exentas fue mayor a la suma de las rentas ordinarias
ceduladas y afectada con las mismas rentas exentas), surge la segunda
 gran cuestin: cul de las dos tablas contenidas en el artculo 241
del ET debe aplicarse en este caso? Aqu consideramos que los
congresistas que aprobaron la Ley 1819 de 2016 cometieron un grave
error, pues si la persona natural tributar sobre su renta presuntiva,
entonces no existe tabla que pueda aplicar. En efecto, las dos tablas que
contiene ahora la nueva versin del artculo 241 del ET solo sirven para
aplicarse a las diferentes rentas ordinarias ceduladas,
pero ninguna se puede aplicar a la renta presuntiva. Si quisiera
establecerse que la tabla nmero 2 contenida en el artculo 241 del ET
sea utilizada para estos casos, tendra que haberse indicado en el
texto del artculo 241 del ET, pero no se efectu tal aclaracin.
3. Resulta evidente entonces que los congresistas, al aprobar la nueva
versin del artculo 241 del ET, creyeron de manera equivocada que las
personas naturales siempre tributarn sobre sus rentas ordinarias
ceduladas pero no sobre su renta presuntiva. Este problema no exista
hasta el ao gravable 2016, pues la nica tabla que figuraba en el artculo
241 del ET se utilizaba por igual sobre la renta ordinaria y la
presuntiva. Por tanto, consideramos que este problema solo se
puede subsanar con otra ley que disponga cul es la tabla a aplicar
cuando la persona natural residente tribute sobre su renta
presuntiva, no mediante un simple decreto reglamentario.
 Equivocaciones de la reforma tributaria (IV): renta de
sucesiones ilquidas y personas naturales acogidas a Ley
1429
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Publicado: enero 11, 2017

ltima Actualizacin: enero 19, 2017

La Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 no incluy una

tabla de tarifas para las sucesiones ilquidas de causantes que eran
residentes al momento de su muerte. Adems, elimin el beneficio de
tarifa progresiva reducida con el que contaban los acogidos a la Ley
1429 de 2010.
Respecto a los textos de los artculos 1 a 9 de la Ley 1819 de 2016, los cuales
modificaron mltiples normas del ET y afectaron el clculo del impuesto de
renta de los aos gravables 2017 y siguientes para las personas naturales y
sucesiones ilquidas (sean nacionales, o extranjeras, residentes o no
residentes, obligadas o no a llevar contabilidad), a continuacin destacamos dos
evidentes equivocaciones contenidas en el texto de dichas normas:

Qu complicaciones se detectan con la tributacin de

las sucesiones ilquidas de causantes que
eran residentes al momento de su muerte?
Como ya se coment en el artculo Equivocaciones de la reforma tributaria (I):
Sistema de cedulacin para la renta de personas naturales, si el sistema de
cdulas solo aplica a las personas naturales residentes, entonces es claro
que no aplica a las sucesiones ilquidas de causantes que eran residentes al
momento de su muerte. Por tanto, este tipo de sucesiones solo tiene que
formar una nica renta ordinaria y depurarla conforme a lo indicado en el
Ttulo I del ET.

Por tanto, surgen de manera inmediata las siguientes cuestiones:

el gran problema ocasionado por las dos tablas contenidas en la

nueva versin del artculo 241 del ET: solo sirven para aplicarse a
las distintas rentas ordinarias ceduladas, pero las sucesiones
ilquidas de causantes que eran residentes al momento de su
muerte no harn ninguna cedulacin
1. Si la sucesin ilquida formar una nica renta ordinaria total, la cual
comparar contra su renta presuntiva y al mayor de los dos valores le restar
las rentas exentas y sumar las rentas gravadas especiales (un ejemplo; por
activos omitidos en aos anteriores), para llegar de esa forma a su renta
lquida gravable final, surge la pregunta: cul de las 2 tablas contenidas en
la nueva versin del artculo 241 del ET utilizar dicha sucesin
ilquida? Este caso demuestra una vez ms el gran problema ocasionado por
las dos tablas contenidas en la nueva versin del artculo 241 del ET: solo
sirven para aplicarse a las distintas rentas ordinarias ceduladas, pero las
sucesiones ilquidas de causantes que eran residentes al momento de su
muerte no harn ninguna cedulacin. Por tanto, la respuesta a la pregunta
anterior es que no habr tabla para utilizar en dichos casos. Adems, si se
quisiera establecer que la tabla nmero 2 contenida en el artculo 241 del ET
sea utilizada para estos casos, tendra que haberse indicado en el texto del
artculo 241 del ET, pero no se efectu tal aclaracin. Este problema no
exista hasta el ao gravable 2016, pues la nica tabla que figuraba en el
artculo 241 del ET era utilizada para las personas naturales residentes (que
no llevaban a cabo cedulaciones) y las sucesiones ilquidas de causantes que
eran residentes al momento de su muerte (las cuales tampoco realizaban
cedulaciones). Consideramos, por tanto, que este problema solo se puede
subsanar mediante otra ley que disponga cul es la tabla a aplicar para
estos casos, no a travs de un simple decreto reglamentario.

2. Si la sucesin ilquida de un causante que era residente al momento de su

muerte no tiene que efectuar cedulaciones, entonces carece de lgica que,
segn lo menciona el texto del artculo 342 del ET, las sucesiones
ilquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes
tambin tendran que manejar la cdula de dividendos y
participaciones (la cual se subdivide en dos subcdulas). Por supuesto,
tampoco tiene lgica que en el texto del nuevo artculo 242 del ET se haya
mencionado a ese mismo tipo de sucesiones ilquidas como obligadas a aplicar
la tabla y tarifa especial que contiene dicho artculo a su cdula de dividendos y
participaciones. Consideramos entonces que la redaccin de los artculos
242 y 342 del ET contiene un grave error pues, en realidad, los ingresos
por dividendos y participaciones que reciban este tipo de sucesiones
deben sumarse con todos los dems tipos de ingresos del ao para
formar una sola renta ordinaria total. Esto solo podr solucionarse mediante
una nueva ley.

Las personas naturales que haban establecido nuevas

pequeas empresas entre los aos 2011 y 2016 y se
haban acogido a los beneficios de la Ley 1429 de 2010
pueden aplicar esos beneficios en el clculo de su nuevo
impuesto de renta cedular?
De acuerdo con lo contemplado en el texto de la Ley 1819 de 2016, en especial
en su artculo 100, mediante el cual se modific el artculo 240 del ET, se
entiende que solo a las sociedades acogidas a la Ley 1429 de 2010 se les
permitir tributar con tarifas reducidas progresivas hasta completar el ciclo de
los primeros 5 aos de beneficios concedidos por dicha ley. Pero dicho
tratamiento no se concedi, de forma injusta, a las personas naturales que
tambin haban constituido negocios y se haban acogido a la Ley 1429 de
2010.

Por tanto, las personas naturales acogidas a la Ley 1429 ya no tienen la

posibilidad de seguir tributando con tarifa reducida progresiva (aunque les
faltaran 4, 3, 2, o 1 aos para completar el ciclo de beneficios otorgado por
dicha ley). En consecuencia, al momento de calcular su nuevo impuesto de
renta cedular no podrn aplicar ningn beneficio de la Ley 1429.