I Concurso de Ensayos 2014

Anlisis de Jurisprudencia Tributaria y Aduanera

Ttulo:

LA OBLIGACIN TRIBUTARIA: NACIMIENTO Y EXIGIBILIDAD. A propsito de la

Resolucin del Tribunal Constitucional N04617-2012-PA/TC (Caso Panamericana
Televisin S.A.).

Nombre y apellidos del autor:

Arturo Hisbes Delgado

Dependencia:
Intendencia Regional de Cajamarca-Divisin de Control de la Deuda y Cobranza.

Currculo:
Abogado por la Universidad Nacional de Piura. Magster en Tributacin y Gestin
Fiscal por la Universidad Particular de Chiclayo. Ha sido Auxiliar y Ejecutor Coactivo
del Servicio de Administracin Tributaria de Chiclayo-SATCH. Ha sido profesor de los
cursos Introduccin a las Ciencias Jurdicas y Derechos Humanos en la Universidad
Nacional de Piura y profesor del curso Derecho Tributario en la Universidad Pedro
Ruiz Gallo de Lambayeque. Actualmente es Ejecutor Coactivo de la Intendencia
Regional Cajamarca.

Correos electrnicos:
Institucional: ahisbes@sunat.gob.pe
Personal: arturohdel@hotmail.com

Telfonos:
Institucional: 076-599380-Anexo 40918
Mvil: 947620818
INDICE

I. INTRODUCCIN

II. POSICIN DE LAS PARTES

2.1. Posicin de la demandante

2.2. Posicin de la SUNAT

2.3. Posicin del Poder Judicial

2.4. Fundamentos del Tribunal Constitucional

III. ANLISIS DE LA SENTENCIA

3.1. Nacimiento de la obligacin tributaria

3.2. Exigibilidad de la obligacin tributaria

IV. ANLISIS DE LOS VOTOS SINGULARES

V. CONCLUSIONES
I. INTRODUCCIN

Mediante sentencia de fecha 12 de marzo de 2014, publicada el 11 de abril de

2014 en la pgina web del Tribunal Constitucional 1, dicha institucin ha resuelto
el proceso de Amparo, seguido con el expediente N 04617-2012-PA/TC,
interpuesto por Panamericana Televisin S.A., contra la Superintendencia
Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-SUNAT.

Con los votos en mayora de tres de los cinco magistrados, el mximo intrprete
de la Constitucin considera que es el Estado peruano el responsable del
incremento exorbitante de la deuda tributaria de la empresa. Esto porque fue el
Poder Judicial quien design al administrador, Genaro Delgado Parker, a travs
de cuestionables resoluciones, quien adems dej de pagar los tributos
generados durante su gestin de aproximadamente tres aos.

Adems, precis que el incremento de la deuda tributaria tambin se debi a la

desidia de la Administracin Tributaria, pues, pese contar sta con las
herramientas necesarias para cobrar la deuda, no las utiliz oportunamente.

Los magistrados tambin concluyeron que la situacin de la demandante era

similar al caso Baruch Ivcher contra el Estado peruano, sobre cobro de deudas
tributarias generadas por indebidas administraciones judiciales. Por esta razn
realizaron el control de convencionalidad, es decir, la potestad jurisdiccional
tanto local como supranacional de resolver controversias derivadas de normas,
actos y conductas contrarios a la Convencin Americana de Derechos Humanos,
a los tratados regionales en materia de derechos humanos ratificados por el
Per, al ius cogens, y a la jurisprudencia de la Corte Interamericana de Derechos
Humanos.

Las consecuencias que podran surgir de la decisin adoptada merecen especial

inters, pues adems de perjudicar al Estado, crear expectativas en aquellos
contribuyentes que hayan soportado una medida cautelar de intervencin en
administracin y que durante su vigencia se haya generado deuda tributaria; en
efecto, tendrn diversas alternativas para dejar de cumplir con sus obligaciones,
no obstante haber realizado el hecho econmico imponible y obtenido riqueza
gravada.

Si bien la sentencia contiene diversos temas para analizar, como la procedencia

del Proceso de Amparo, la amenaza o vulneracin de los derechos
fundamentales invocados, el control de convencionalidad en los procesos
constitucionales, la responsabilidad del Estado en materia tributaria; sin
embargo, nuestros comentarios estarn referidos principalmente a la obligacin
tributaria en sus etapas de nacimiento y exigibilidad, aspectos que servirn de
base para reflexionar sobre los aciertos o desaciertos en los que haya podido
incurrir el Tribunal Constitucional.

1
Tribunal Constitucional, (2014), Sentencia emitida en el expediente N 04617-2012-PA/TC, disponible en:
http://w w w .tc.gob.pe/jurisprudencia/2014/04617-2012-AA.html, consulta: 14 de abril del 2014.
II. POSICIN DE LAS PARTES

2.1. Posicin de la demandante

La demandante interpone accin de amparo contra la SUNAT, solicitando

que se declare inexigible la deuda tributaria generada entre el 24 de
febrero de 2003 y el 8 de junio de 2009, debido a que durante dicho
periodo el administrador designado por el Poder Judicial, en virtud de una
ilegal medida cautelar en forma de administracin de bienes, no cumpli
con el pago de los tributos. Adems seala que la SUNAT permiti el
incumplimiento e incremento de la deuda al no ejercer a cabalidad su
facultad de cobranza.

2.2. Posicin de la SUNAT

La SUNAT por su parte alega que los cambios en la administracin de la

empresa no deben afectar la determinacin y exigibilidad de sus
obligaciones tributarias. Sostiene que la tributacin opera por la sola
realizacin del hecho econmico; que la actitud del administrador judicial
de no pagar los tributos no puede ser desconocida mediante el amparo y
adems seala que s realiz permanentes acciones de cobranza.

2.3. Posicin del Poder Judicial

En primera instancia, el Tercer Juzgado Constitucional de Lima declar

improcedente la demanda estimando que no se ha vulnerado ningn
derecho fundamental.

En segunda instancia, la Sptima Sala Civil de la Corte Superior de

Justicia de Lima confirma la apelada estimando que de lo expuesto en el
expediente no se aprecia la constatacin de un agravio manifiesto a los
derechos fundamentales que comprometa seriamente su contenido
constitucional protegido.

2.4. Fundamentos del Tribunal Constitucional

Para el Tribunal Constitucional es el Estado el responsable del

incumplimiento de las obligaciones tributarias de la demandante, por dos
motivos: Por ser el que design al administrador de la empresa, a travs
de su Poder Judicial, del cual es representante, quien a su vez no actu
diligentemente durante el tiempo que dur su gestin y adems por la
desidia de la Administracin Tributaria en la fiscalizacin y cobranza de los
tributos.

Por otro lado, para adoptar su decisin el Tribunal sigui los lineamientos
 de la Corte Interamericana de Derechos Humanos en un caso similar, en el
que se aplic un control de convencionalidad vertical.

Por estos fundamentos el Tribunal Constitucional declar fundada la

demanda e inexigible la deuda tributaria generada entre el 24 de febrero de
2003 y el 8 de junio de 2009.

III. ANLISIS DE LA SENTENCIA

De la sentencia del Tribunal Constitucional, circunscribindonos al mbito

tributario, surgen los siguientes temas que merecen especial atencin: (i)
Nacimiento de la obligacin tributaria; (ii) Exigibilidad de la obligacin tributaria.

3.1. Nacimiento de la obligacin tributaria

El Tribunal Constitucional al entrar al anlisis del caso concreto, en sus

fundamentos N 15 al 17, primero explica los alcances de la medida
cautelar de embargo en forma de administracin de bienes, las
obligaciones del administrador, entre ellas, la de cumplir con el pago de los
tributos, para luego plantear la siguiente cuestin:

Acaso una vez terminada su administracin (administracin del

Estado), los propietarios de la empresa, a quienes se les despoj
de la administracin de la misma tienen que soportar los malos
manejos de un mal administrador que fue designado por el juez.

La respuesta a dicha interrogante es que no, pero para ello existen

mecanismos legales que buscan resarcir los posibles daos que se
pudieran haber generado producto de una deficiente administracin, nos
referimos a la responsabilidad extracontractual, debido a que los malos
manejos en una empresa pueden dar lugar a diversas consecuencias,
como afrontar demandas judiciales, soportar sanciones o asumir
obligaciones tributarias.

Sin embargo, de todas las consecuencias antes mencionadas, en el caso

especfico de las obligaciones tributarias existe una particular diferencia,
que la empresa no podr demandar o denunciar a los representantes por
el hecho de haber realizado actividades econmicas generadoras de
tributos, salvo que aqullas no hayan configurado realmente
manifestaciones de riqueza susceptibles de afectacin (renta, consumo o
patrimonio) y en este caso nos estamos refiriendo a actos ilcitos
cometidos contra el contribuyente, como operaciones no reales o
inexistentes2, falsificacin de documentos, entre otros, en cuyo caso la
deuda tributaria que se hubiera pagado puede ser cuantificada en una
demanda de resarcimiento de daos y perjuicios o si se est adeudando,

2
Resulta importante mencionar lo que sostiene Jorge Bravo Cucci cuando, refirindose a los actos inexistentes,
seala que: Acto inexistente es algo que no ha ocurrido en el plano fctico, razn por la cual no puede producirse la
incidencia tributaria respecto de l.. BRAVO CUCCI, Jorge, (2009), Fundamentos de Derecho Tributario, Lima, Editora
y Librera Jurdica Grijley E.I.R.L., p. 339.
 puede ser anulada si se demuestran tales hechos ilcitos.

Respecto a la obligacin tributaria, Jorge Bravo Cucci, sostiene lo

siguiente:

es una relacin jurdica que importa un deber jurdico de

prestacin de dar una suma de dinero con carcter definitivo de
un sujeto deudor a favor de otro acreedor (quien en contraposicin
detenta un derecho subjetivo o crdito tributario), cuya causa
fuente es la incidencia de una norma jurdica en sentido
estricto ante la ocurrencia, en el plano fctico, de un
supuesto de hecho previsto en la hiptesis de incidencia de
dicha norma. La obligacin tributaria es un deber jurdico de
prestacin que no deviene de la voluntad del deudor tributario (ex
voluntate), sino de un fundamento externo a la misma: una norma
jurdica y un hecho imponible (ex lege). 3 (Lo resaltado es
nuestro)

En el aspecto legislativo, el artculo 1 de nuestro Cdigo Tributario seala

que la obligacin tributaria:

es el vnculo entre el acreedor y el deudor tributario,

establecido por ley, que tiene como objeto el cumplimiento de la
prestacin tributaria, siendo exigible coactivamente. 4

De los conceptos antes citados vemos que para que exista la obligacin
tributaria bastar la ocurrencia de un hecho previamente establecido en el
supuesto de la norma. En ese sentido, si la norma establece, por ejemplo,
que los ingresos obtenidos por la realizacin de determinadas actividades
econmicas estarn gravados tributariamente, entonces, en virtud de dicha
norma, la persona que realiz el supuesto de hecho, estar obligado a
pagar el tributo.

En ese sentido, Carmen del Pilar Roble Moreno, respecto al hecho

generador sostiene lo siguiente:

El Hecho Generador de la Obligacin Tributaria se da cuando un

hecho econmico acontecido realmente coincide exactamente con
el supuesto hipottico de la norma, a la que se denomina
Hiptesis de Incidencia Tributaria. 5

As tambin lo establece el Cdigo Tributario en su artculo 2 cuando

seala:

La obligacin tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto

3
BRAVO CUCCI, Jorge, op. Cit., pp. 347-348.
4
Decreto Supremo N133-2013-EF, que aprueba el Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario. Publicado el 22 de
junio del 2013, en Diario Oficial El Peruano.
5
ROBLES MORENO, Carmen del Pilar (2014), INTRODUCCIN A LA OBLIGACIN TRIBUTARIA disponible en:
http://blog.pucp.edu.pe/item/18396/introduccion-a-la-obligacion-tributaria, consulta: 14 de abril del 2014.
 en la ley, como generador de dicha obligacin.

A su vez, el artculo 14 del Modelo de Cdigo Tributario del CIAT (CIAT)

establece:

El hecho generador es el presupuesto, de naturaleza jurdica o

econmica, establecida por la ley para tipificar el tributo y cuya
realizacin origina el nacimiento de la obligacin.

En el caso bajo anlisis, la demandante como persona jurdica, durante la

gestin administrativa del Estado, efectivamente realiz actividades
econmicas, que bien pudieron consistir en la prestacin de servicios
publicitarios, por los cuales obtuvo ingresos. Asimismo, para mantener la
fuente generadora de riqueza debi realizar gastos, como la compra de
bienes o la utilizacin de servicios y de todas estas actividades, por imperio
de la ley, tuvieron que nacer obligaciones tributarias; sin embargo, al
dejarse stas sin efecto o ser declararlas inexigibles, como lo decidi el
Tribunal Constitucional, no se estara tomando en cuenta que realmente
sucedieron hechos econmicos susceptibles de afectacin y en este caso
la demandante se estara beneficiando indebidamente al drsele una
suerte de exoneracin no obstante haber obtenido riqueza gravada, lo cual
va en contra del principio de igualdad, pues conforme a nuestra legislacin
impositiva, a la generalidad de contribuyentes se les exige el pago de
tributos por las rentas obtenidas.

Hctor Villegas, al referirse a la igualdad tributaria, sostiene que:

no se trata de una igualdad matemtica, pues ello dara lugar

a la aplicacin del tributo en forma aritmticamente igual en su
quantum para los contribuyentes, sino que estamos ante la
igualdad de tratamiento frente a igualdad de situaciones o
circunstancias. 6

En su sentencia el Tribunal Constitucional no hace anlisis alguno respecto

al nacimiento y exigibilidad de la obligacin tributaria, tan slo se limita a
sealar en su fundamento N 18: que los argumentos de la SUNAT son
muy parecidos a los argumentos del Estado peruano expresados en el
caso Ivcher Bronstein Vs. Per resuelto por la Corte Interamericana de
Derechos Humanos., no obstante tratarse de procesos diferentes, pues en
l la parte demandante era una persona natural y en el presente caso se
trata de una persona jurdica.

Pero al parecer, en el caso Ivcher Bronstein, el accionista de la empresa

televisora s tena claro que las obligaciones tributarias nacan una vez
ocurrido el hecho econmico previsto en la norma tributaria y que eran
exigibles independientemente de quines hayan sido los administradores o
representantes. Esto se puede apreciar claramente en el fundamento N
19, tercer prrafo de la sentencia del Tribunal Constitucional, en el que a
su vez se cita un fundamento de la decisin de la Corte Interamericana de
Derechos Humanos:

6
VILLEGAS, Hctor B.(1999), Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario, Ediciones Depalma, Buenos Aires,
p.191.
 Que, en este sentido, este Tribunal (La CIDH) hace notar que el
seor Ivcher solicit al Tribunal Arbitral [que] se ordene al Estado
peruano asumir el costo de [dicha] deuda tributaria(lo
subrayado es nuestro).

Entendemos por costo de la deuda tributaria, todos aqullos importes

adicionales que se generan desde que es determinada hasta el momento
de su pago, como son, los intereses moratorios, gastos administrativos, las
costas y costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardo de las obligaciones
tributarias formales, conceptos que son consecuencia de una deficiente
gestin administrativa.

Vemos entonces que, segn la referida cita textual, el demandante no

solicit que se declare inexigible la deuda o que el Estado peruano la
asuma en su integridad, sino tan slo que ste asuma su costo.
Lamentablemente la CIDH, sin hacer mayor anlisis sobre el nacimiento y
exigibilidad de la obligacin tributaria, resolvi inclusive ms all de lo
peticionado, al disponer que el Estado se abstenga de cobrar los tributos,
multas y/o intereses moratorios generados y de esto se vali la empresa
Panamericana Televisin S.A. para solicitar que se declare inexigible la
deuda tributaria acumulada.

3.2. Exigibilidad de la obligacin tributaria

En los fundamentos N 20 al 22 de la sentencia bajo comento, el Tribunal

Constitucional explica las razones por las cuales considera que el Estado
tiene la responsabilidad por el no pago de la deuda tributaria, lo que fue
determinante para que declare su inexigibilidad:

a) Que el Estado despoj a la administracin del control de la empresa a

travs de discutibles resoluciones judiciales.

Si bien las resoluciones judiciales que dispusieron la medida de

embargo en forma de intervencin en administracin contra la
empresa demandante pueden ser cuestionables o discutibles, sin
embargo, lo que no se puede negar es que el contribuyente como
persona jurdica ha realizado efectivamente actividades econmicas
por las cuales ha obtenido ingresos y en consecuencia, en virtud de
las normas tributarias vigentes debe pagar tributos como todo
contribuyente.

b) Que la Administracin del Estado haya dejado de honrar las

obligaciones en su oportunidad, las cuales se han incrementado
exponencialmente por los intereses moratorios acumulados.

Respecto a este fundamento, tal como se ha indicado en lneas

anteriores, cuando el administrador de una persona jurdica realiza
actos en perjuicio de la empresa, sta tiene las acciones legales
 correspondientes para demandar el resarcimiento por daos y
perjuicios, pero no se le eximir de la obligacin de pagar los tributos
cuando el hecho generador efectivamente se ha producido. Asimismo,
respecto al monto de la indemnizacin, en sta no se podrn incluir los
conceptos pagados al Estado por tributos, pero s los importes
pagados por intereses moratorios, gastos administrativos, las costas y
costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardo de las obligaciones
tributarias formales.

Caller Ferreyros, al referirse a la determinacin de la responsabilidad

patrimonial del Estado en materia tributaria, seala que:

es de aplicacin la regulacin de la responsabilidad del

Estado por su funcin administrativa contenida en la citada
Ley del Procedimiento Administrativo General, debido a que
el Cdigo Tributario, que rige las relaciones jurdicas
originadas por los tributos, no contiene norma alguna
referida a dicha responsabilidad, previndose en la Norma
IX de su Ttulo Preliminar que, en lo no previsto por dicho
Cdigo o en otras normas tributarias, podrn aplicarse
normas distintas a las tributarias siempre que no se opongan
ni las desnaturalicen y, supletoriamente, se aplicarn los
principios del derecho tributario o, en su defecto, los
principios del derecho administrativo y los principios
generales del derecho. 7

Por otro lado, la autora al desarrollar el tema de la responsabilidad

patrimonial del Estado por su funcin jurisdiccional, sostiene lo
siguiente:

en nuestro pas se regulan dos tipos de

responsabilidades, una objetiva y otra subjetiva. La
responsabilidad objetiva procede en caso de errores
judiciales en que incurre el juez en los procesos penales,
conforme a los supuesto que expresamente prev la ley,
supuesto en el cual ser el Estado quien responda por la
indemnizacin, lo que a su vez, cuenta con amparo
constitucional expreso tal como se indic inicialmente
(Constitucin, artculo 139, numeral 7).

Distinto es el caso de la responsabilidad subjetiva del juez,

que procede cuando ste, al actuar con dolo o culpa
inexcusable, causa dao a las partes, supuesto en el cual
ser el Estado, conjuntamente con el juez, quienes
respondern solidariamente por los perjuicios causados a los
litigantes en el ejercicio de la funcin jurisdiccional. 8

c) Que la SUNAT ha permitido que la deuda tributaria se haya

7
CALLER FERREYROS, Mara Eugenia, (2010), Responsabilidad del Estado por actos de contenido tributario.
Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N49, p. 78-79.
8
Op. Cit. pp. 79-80.
 acumulado e incrementado debido a que no utiliz en su momento las
facultades de fiscalizacin y cobranza.

Fundamento que est fuera de toda razn y completamente alejado de

la ley, puesto que no se puede admitir el argumento segn el cual, los
contribuyentes podrn dejar de pagar sus tributos por el slo hecho de
no haber ejercido el Estado las facultades de fiscalizacin y cobranza,
argumento que slo se puede alegar cuando ha transcurrido el plazo
legal para que se declare la prescripcin de la facultad del Estado para
determinar o exigir el pago de la deuda y siempre que no se hayan
presentado causales de suspensin o interrupcin.

Entonces no se puede beneficiar al contribuyente con la inexigibilidad

de su deuda, concedindole plazos de prescripcin menores a los
legalmente establecidos y sin calificar cada una de las causales de
suspensin o interrupcin, como ha ocurrido en la sentencia analizada.

Los fundamentos esgrimidos por el Tribunal Constitucional, a los que se ha

hecho referencia, pueden ser utilizados por cualquier contribuyente que
haya soportado una medida de embargo en forma de intervencin en
administracin, ya sea por el Poder Judicial o por la Administracin
Tributaria, y contara con varias alternativas para dejar de pagar la
totalidad su deuda, pudiendo invocarse de manera conjunta o
independiente, lo cual constituye desde ya un riesgo para el fisco, pues
adems de limitar la utilizacin de este tipo medida cautelar, por las
consecuencias negativas que se podran producir ante una deficiente
administracin, constituye una suerte de exoneracin judicial de la deuda
tributaria, bajo la figura aparente de indemnizacin por daos y perjuicios
causados por el Estado. 9

Respecto a la exigibilidad de la obligacin tributaria, Dante Camus,

sostiene:

En doctrina, entendemos que la determinacin del hecho

imponible y, por tanto, del momento en que la obligacin tributaria
nace no basta, para el establecimiento del tributo. Entonces,
considerar nacida la obligacin tributaria no significa, que sta en
todos los casos sea exigible, donde a mayor precisin, la
Administracin Tributaria no puede exigir el pago de la misma,
sino una vez transcurrido el plazo de pago voluntario sin que el
correspondiente ingreso se haya producido. 10

El Cdigo Tributario, en su artculo 3 establece que la obligacin tributaria

9
Mara Eugenia Caller Ferreyros, al referirse a la resolucin de la Corte Interamericana de Derecho Humanos de fecha
24 de noviembre del 2009, en el caso Ivcher Bronstein Vs. Per, coment que en este caso lo siguiente: como se
puede apreciar, si bien no estamos frente a un supuesto de responsabilidad del Estado por actos de contenido
tributario, se tratara de una dispensa de pago de deuda tributaria como mecanismo para reparar el dao causado por
la actuacin del Estado, lo que determina la relevancia del criterio vertido por la CIDH. Op. Cit p. 83.
10
CAMUS GRAHAM, Dante, (2008), La deuda tributaria que no est en Cobranza Coactiva, debe comunicarse a la
Central de Riesgo? Deuda Tributaria Exigible. Revista de Anlisis Especializado de Jurisprudencia, Tomo N5, p. 257.
es exigible desde el da siguiente a su vencimiento, cuando es determinada
por el deudor tributario y desde el da siguiente del vencimiento del plazo
para el pago que figure en la resolucin que contenga la determinacin de
la deuda tributaria, cuando es determinada por la Administracin Tributaria.

Luego, el artculo 29 del referido cdigo establece determinados plazos

para el pago de tributos administrados por SUNAT o cuya recaudacin
estuviera a su cargo:

Tratndose de tributos que administra la SUNAT o cuya

recaudacin estuviera a su cargo, el pago se realizar dentro de
los siguientes plazos:

a) Los tributos de determinacin anual que se devenguen al

trmino del ao gravable se pagarn dentro de los tres (3)
primeros meses del ao siguiente.

b) Los tributos de determinacin mensual, los anticipos y los

pagos a cuenta mensuales se pagarn dentro de los doce (12)
primeros das hbiles del mes siguiente.

c) Los tributos que incidan en hechos imponibles de realizacin

inmediata se pagarn dentro de los doce (12) primeros das
hbiles del mes siguiente al del nacimiento de la obligacin
tributaria.

d) Los tributos, los anticipos y los pagos a cuenta no

contemplados en los incisos anteriores, las retenciones y las
percepciones se pagarn conforme lo establezcan las
disposiciones pertinentes.

e) Los tributos que graven la importacin, se pagarn de acuerdo

a las normas especiales.

Asimismo, el artculo 115 establece cundo la deuda se considera exigible

para que d lugar a las acciones de coercin:

La deuda exigible dar lugar a las acciones de coercin para su

cobranza. A este fi n se considera deuda exigible:

a) La establecida mediante Resolucin de Determinacin o de

Multa o la contenida en la Resolucin de prdida del
fraccionamiento notificadas por la Administracin y no reclamadas
en el plazo de ley. En el supuesto de la resolucin de prdida de
fraccionamiento se mantendr la condicin de deuda exigible si
efectundose la reclamacin dentro del plazo, no se contina con
el pago de las cuotas
de fraccionamiento.

b) La establecida mediante Resolucin de Determinacin o de

Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposicin
 del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta
Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artculo 137.

c) La establecida por Resolucin no apelada en el plazo de ley, o

apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con
presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en
el Artculo 146, o la establecida por Resolucin del Tribunal
Fiscal.
d) La que conste en Orden de Pago notifica cada conforme a ley.

e) Las costas y los gastos en que la Administracin hubiera

incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la
aplicacin de sanciones no pecuniarias de conformidad con las
normas vigentes.

Tambin es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos

en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo
dispuesto en los Artculos 56 al 58 siempre que se hubiera
iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo
dispuesto en el primer prrafo del Artculo 117, respecto de la
deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.

De lo anterior vemos que la deuda tributaria es exigible desde el

vencimiento del plazo establecido para su pago, dicho plazo puede ser
legal o estar establecido en la misma resolucin determinativa, y seguir
teniendo dicha calidad, siempre que no se extinga o no se interponga
recurso impugnatorio dentro del plazo de ley. Si se interpone recurso
impugnatorio, la exigibilidad se suspender hasta que exista resolucin
que confirme la obligacin y que ponga fin a la va administrativa.

En el caso que nos ocupa, la deuda tributaria que es materia de cobranza

transit por las etapas de nacimiento y exigibilidad, tanto por haberse
realizado el hecho econmico, por no haberse pagado dentro de los plazos
establecidos y por haber quedado consentida. Y si bien se podra
argumentar que el no pago o el consentimiento son hechos imputables a la
administracin del Estado, por los cuales, como ya se dijo anteriormente,
podra ser demandado por responsabilidad extracontractual, lo que no se
puede negar es que la demandante es una persona jurdica y como tal
tiene que asumir sus obligaciones, pues la relacin jurdico tributaria es
entre el Estado y la empresa y no entre el Estado y sus administradores.
Asimismo, no se puede desconocer, aunque se trate de una administracin
ilegtima, el hecho de haberse realizado actividades econmicas, que
producto de ellas se han obtenido ingresos y en consecuencia se debe
pagar tributos.

Resulta contradictorio adems lo expresado en el fundamento N23 de la

sentencia, pues por un lado sostiene que los tributos no pueden ser
entendidos como sanciones y por otro seala que el hecho de imputar
ntegramente la deuda tributaria dejada de pagar al grupo econmico
perjudicado es una medida carente de racionalidad y en la prctica, una
sancin anmala que termina por vulnerar el derecho de propiedad de la
demandante.
 Respecto a este fundamento nos preguntamos Desde cundo la
cobranza de tributos por hechos econmicos efectivamente realizados y
por los cuales se han obtenido ingresos es una medida carente de
racionalidad y constituye una sancin que perjudica el derecho de
propiedad? Si esto fuera as entonces habra que dejar sin efecto las
normas tributarias, pues gravan todo tipo de manifestaciones de riqueza y
ello puede vulnerar el derecho de propiedad, argumento que resulta
inconcebible.

IV. ANLISIS DE LOS VOTOS SINGULARES

Respecto a los fundamentos de los magistrados que emitieron su voto singular y

considerando slo aqullos relacionados al nacimiento y exigibilidad de la
obligacin tributaria, que son los temas bajo los cuales se cie nuestro anlisis,
es de resaltar lo siguiente:

Ambos magistrados coinciden en sealar que fue la persona jurdica

Panamericana Televisin S.A. la que ha generado los hechos econmicos que
han servido de marco de referencia para la imposicin de las obligaciones
tributarias cuestionadas. Adems sostienen que si dichas obligaciones no fueron
ni cuestionadas ni canceladas en su momento, no puede alegarse que puesto
que ahora existe otra administracin a cargo de la empresa, tales obligaciones
no deben ser exigidas ni pagadas.11

Por otro lado, tambin consideran que resulta contradictorio que la demandante
afirme que reconoce la determinacin de la deuda y que a la vez sostenga que
no le es exigible. No se explica, con base en una lgica clara y de naturaleza
constitucional, cmo pretende que subsista la obligacin tributaria y al mismo
tiempo que esta no le sea exigible. En realidad lo que pretende la parte
demandante, sin argumentarlo expresamente, es que los valores que determinan
la obligacin tributaria-que es un vnculo entre el acreedor y el deudor
tributario-no surtan ningn tipo de efectos y sean declarados nulos e ineficaces.
12

Si bien los fundamentos antes indicados no desarrollan con precisin el tema de

la obligacin tributaria en sus etapas de nacimiento y exigibilidad, coincidimos en
que las obligaciones tributarias corresponden a la persona jurdica y no a los que
la integran o a sus representantes o administradores; en que efectivamente se
han producido los hechos econmicos generadores de obligaciones tributarias y
en lo contradictorio de la demanda de la empresa al sostener que, no obstante
haberse realizado el hecho generador y haber nacido las obligaciones tributarias,
stas no deben serle exigibles.

V. CONCLUSIONES

11
Ver fundamento N 9 del voto del magistrado Urviola Hani y fundamento N 11 del magistrado Vergara Gotelli.
12
Ver fundamento N 10 del voto del magistrado Urviola Hani y fundamento N 12 del magistrado Vergara Gotelli.
 La decisin del Tribunal Constitucional no resulta arreglada a ley, pues
prcticamente dej sin efecto una deuda tributaria que cumpla con todos los
presupuestos para ser exigible por parte de la Administracin Tributaria,
desde su nacimiento, al haberse realizado el hecho generador y su
exigibilidad, al no haberse pagado ni impugnado en su oportunidad.

El Tribunal Constitucional, con la decisin adoptada otorg una suerte de

exoneracin tributaria bajo la forma de una aparente indemnizacin.
Exoneracin tributaria porque no obstante haberse realizado el hecho
generador previsto en el supuesto de la norma tributaria, esto es, la
realizacin de actividades econmicas gravadas, y haber nacido la
obligacin tributaria, fue en virtud de una sentencia y no de la ley que se
eximi al deudor tributario de su pago. Aparente indemnizacin porque se
resarcieron conceptos que no debieron incluirse como daos o perjuicios,
nos referimos a los montos pendientes de pago por tributos.

Si un contribuyente ha sido afectado por los actos realizados por un mal

administrador, tiene los mecanismos legales para demandar la
indemnizacin por daos y perjuicios. De igual manera, si el contribuyente
ha sido afectado por un administrador judicial, puede emplear los mismos
mecanismos para que el Estado asuma su responsabilidad. Pero el proceso
de Amparo no debe ser la va para demandar por responsabilidad.

La sentencia materia de anlisis no ha desarrollado de manera especfica

temas tan importantes como el nacimiento y la exigibilidad de las
obligaciones tributarias, los que eran relevantes para decidir la materia en
controversia.

Si el Tribunal Constitucional tuvo la intencin de responsabilizar al Estado

por el no cumplimiento de la obligaciones tributarias, en todo caso, para
resarcir los daos causados al contribuyente, debi dejar sin efecto slo los
montos generados por los intereses moratorios, gastos administrativos, las
costas y costos del procedimiento de cobranza coactiva y multas por el
incumplimiento o cumplimiento defectuoso o tardo de las obligaciones
tributarias formales; pero no el insoluto de la deuda tributaria. Dicha decisin
no hubiera perjudicado el patrimonio ni la economa de la empresa, pues por
la deuda acumulada, tena la opcin de fraccionar y/o aplazar su pago.

Los fundamentos de la Administracin Tributaria y de los magistrados del

Tribunal Constitucional, al emitir sus votos singulares, son ms acertados,
pues se cien estrictamente a las normas tributarias vigentes y no permiten,
como sucede en la sentencia del Tribunal Constitucional, un trato
diferenciado en los contribuyentes.

Las decisiones del Poder Judicial, en primera y segunda instancia, al

desestimar la demanda, tambin fueron acertadas pues de los hechos
expuestos por la empresa, no se establece claramente en qu consistieron
los actos que vulneraron o amenazaron sus derechos fundamentales y
especialmente el derecho a la propiedad. No se puede concebir la
vulneracin de derecho alguno cuando la Administracin Tributaria lo que
hace es ejercer una facultad otorgada por ley respecto de una deuda que ha
nacido vlidamente.