CMO EFECTUAR DONACIONES Y NO TENER CONTINGENCIAS EN LA DEDUCCIN DEL GASTO?

CMO EFECTUAR DONACIONES Y NO TENER CONTINGENCIAS EN LA DEDUCCIN DEL GASTO?

Mario Alva Matteucci

1. INTRODUCCIN

Las donaciones constituyen actos de liberalidad de tipo voluntario por el cual una entidad o persona busca disponer de
parte de su patrimonio, para poder transferirlo de manera gratuita en favor de un tercero, el cual puede ser una entidad
sin fines de lucro o una entidad del sector pblico.

Al consultar el trmino donacin observamos que el Diccionario de la Real Academia Espaola RAE, consigna como
significados los siguientes: 1. f. Accin y efecto de donar. 2. f. Der. Liberalidad de alguien que transmite gratuitamente
algo que le pertenece a favor de otra persona que lo acepta1.

CABANELLAS define a la donacin de la siguiente manera: En general, regalo, don obsequio, ddiva, liberalidad.//Acto
por el que se da o entrega algo sin contraprestacin, cual liberalidad o como recompensa inexigible. // Contrato por el
que alguien enajena graciosamente algo a favor de otro, que lo acepta de manera expresa o tcita.2

De manera genrica una donacin debe cumplir tres requisitos:

1. Debe existir una atribucin de tipo patrimonial gratuita que busque enriquecer al donatario.
2. En forma paralela se presenta una disminucin de manera correlativa sobre el donante.
3. Existe la causa de tipo contractual la cual est constituida por la mera liberalidad del donante.

En la donacin existen dos partes claramente identificables, por un lado est el DONANTE, que es la persona que realiza
la donacin y el DONATARIO que es quien recibe la donacin.

El motivo del presente informe es presentar los requisitos que deben cumplirse para poder realizar una donacin y no
tener reparo alguno en la deduccin del gasto, para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera categora en
el Impuesto a la Renta.

2. EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD APLICABLE EN LA DEDUCCIN DEL GASTO

Debemos tener presente que para que un gasto se considere deducible a efectos de poder determinar la renta neta de
tercera categora, se debe cumplir con el denominado Principio de Causalidad, el cual se encuentra regulado en el
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta

GARCA MULLN precisa con respecto a este Principio lo siguiente: En forma genrica, se puede afirmar que todas las
deducciones estn en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que slo son admisibles aquellas que
guarden una relacin causal directa con la generacin de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones
de productividad.3

Se aprecia que es necesario que se acredite una relacin causal de los gastos efectuados con la generacin de la renta y a
su vez el mantenimiento de la fuente. Ello equivale a decir que debe tratarse de gastos necesarios o propios del giro de la
empresa.

Con relacin a la aplicacin de este principio se pueden presentar dos concepciones, conforme se aprecia a continuacin:
Concepcin restrictiva del Principio de Causalidad

Se acepta la deduccin de los gastos que tengan la caracterstica de necesarios e indispensables para poder producir la
renta y/o tambin mantener la fuente generadora.

Concepcin amplia del Principio de Causalidad

Se acepta la deduccin de todos aquellos gastos necesarios para producir y/o mantener la fuente generadora de renta,
tomando en cuenta adicionalmente la totalidad de desembolsos que puedan contribuir de manera indirecta a la
generacin de renta.

3. LA LEGISLACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA RESPECTO A LA DONACIN

3.1 LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

El literal x) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta4 considera que es posible la deduccin de las donaciones
como gasto tributario siempre que sean efectuadas a favor de:

a) Entidades y dependencias del Sector Pblico Nacional5, excepto empresas6. A manera de ejemplo podemos
considerar como una entidad del Sector Pblico Nacional al Ministerio del Interior, identificado con RUC N
20131366966, con domicilio en la Calle 30 de agosto N 150 Urbanizacin Corpac, San Isidro.

b) Entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes fines: (i) beneficencia; (ii)
asistencia o bienestar social; (iii) educacin; (iv) culturales; (v) cientficas; (vi) artsticas; (vii) literarias; (viii) deportivas; (ix)
salud; (x) patrimonio histrico cultural indgena; y otras de fines semejantes. A manera de ejemplo podemos considerar a
la Asociacin Civil "Hermana Tierra"con RUC 20371842170, con domicilio en la Av. 2 de mayo 771 Callao que tiene a su
cargo un hogar de menores.

En ese mismo literal se considera como lmite mximo de deduccin del gasto por concepto de donaciones el 10% de la
renta neta de tercera categora, luego de efectuada la compensacin de prdidas a que se refiere el Artculo 50 de la Ley
del Impuesto a la Renta.

Ello quiere decir que si se realiza una donacin y el valor de la misma excede el lmite antes mencionado, la parte que
exceda ser materia de reparo y por ende se deber incorporar dicho monto como adicin en la determinacin de la
renta neta de tercera categora al momento de la elaboracin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

3.2 EL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

El literal s) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina algunas reglas que debern
cumplirse para poder ejercer el derecho a la deduccin del gasto por concepto de donaciones.

3.2.1 QU DEBERN TENER EN CUENTA LOS DONANTES?

LA INSCRIPCIN DE LAS ENTIDADES BENEFICIARIAS DE LAS DONACIONES ANTE EL MEF.

Slo podrn deducir la donacin si las entidades beneficiarias se encuentran calificadas previamente por el Ministerio de
Economa y Finanzas como entidades perceptoras de donaciones.

Ello implica que el trmite de inscripcin de las entidades beneficiarias deber realizarse ante el Ministerio de Economa
y Finanzas. Para tal efecto se debe seguir el procedimiento establecido por la Resolucin Ministerial N 240-2006-EF/15,
el cual puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.mef.gob.pe/TRANSPARENCIA/transp_gestion/disp_legales/disp_legal_proc02.pdf

CMO SE ACREDITA QUE LA DONACIN SE EFECTU?

La realizacin de la donacin se acreditar:

i) Mediante el acta de entrega y recepcin del bien donado y una copia autenticada de la resolucin correspondiente que
acredite que la donacin ha sido aceptada, tratndose de donaciones a entidades y dependencias del Sector Pblico
Nacional, excepto empresas.

ii) Mediante el "Comprobante de recepcin de donaciones, tratndose de donaciones a las dems entidades
beneficiarias.

EN QU MOMENTO SE REALIZA LA DEDUCCIN DEL GASTO POR DONACIN?

La donacin de bienes podr ser deducida como gasto en el ejercicio en que se produzca cualquiera de los siguientes
hechos:

i) Tratndose de dinero en efectivo, cuando se entregue el monto al donatario.

ii) Tratndose de bienes inmuebles, cuando la donacin conste en escritura pblica en la que se identifique el inmueble
donado, su valor y el de las cargas que ha de satisfacer el donatario.

iii) Tratndose de bienes muebles registrables de acuerdo a la ley de la materia, cuando la donacin conste en un
documento de fecha cierta en el que se identifique al bien donado, su valor y el de las cargas que ha de satisfacer el
donatario, de ser el caso.

iv) Tratndose de ttulos valores (cheques, letras de cambio y otros documentos similares), cuando stos sean cobrados.

v) Tratndose de otros bienes muebles, cuando la donacin conste en un documento de fecha cierta en el que se
especifiquen sus caractersticas, valor y estado de conservacin.

Adicionalmente, en el documento se dejar constancia de la fecha de vencimiento que figure en el rotulado inscrito o
adherido al envase o empaque de los productos perecibles7, de ser el caso.

SE DEBE COMUNICAR A LA SUNAT LAS DONACIONES QUE SE REALIZAN?

Los Donantes debern declarar a la SUNAT las donaciones que efecten, en la forma y plazo que la SUNAT establezca
mediante Resolucin de Superintendencia.

Cabe precisar que con la Resolucin de Superintendencia N 055-2009/SUNAT se aprob el Formulario N 570
Declaracin jurada de informacin sobre la aplicacin de los fondos y bienes recibidos en donacin, as como el
Formato 1 - Fondos y bienes recibidos en donacin.

El artculo 4 de la Resolucin sealada en el prrafo anterior indica que el Formulario N 570 y, de ser el caso, el
Formato 1, debidamente llenados y firmados por el representante legal del donatario registrado en el RUC que cuente
con mandato vigente, sern presentados dentro de los dos primeros meses de cada ejercicio.
La presentacin del Formulario N 570 y del Formato 1 se har en la Mesa de Partes de la Intendencia, Oficina Zonal o
Centro de Servicios al Contribuyente de la SUNAT del domicilio fiscal del donatario, o en la dependencia que se le hubiere
asignado para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, segn corresponda.

SITUACIN ESPECIAL

En las donaciones efectuadas por sociedades, entidades y contratos de colaboracin empresarial a que se refiere el
ltimo prrafo del artculo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta8, la donacin se considerar efectuada por las personas
naturales o jurdicas que las integran o que sean parte contratante, en proporcin a su participacin.

3.2.2 QU DEBERN TENER EN CUENTA LOS DONATARIOS?

DEBEN CALIFICAR COMO ENTIDADES PERCEPTORAS DE DONACIONES

Debern estar calificados como entidades perceptoras de donaciones conforme se menciona a continuacin:

LA CALIFICACIN PERMANENTE COMO ENTIDAD PERCEPTORA DE DONACIONES

Tratndose de las entidades y dependencias del Sector Pblico Nacional, excepto empresas, comprendidas en el inciso a)
del artculo 18 de la Ley, se encuentran calificadas como entidades perceptoras de donaciones, con carcter
permanente. No requieren inscribirse en el Registro de entidades perceptoras de donaciones a cargo de la SUNAT.

LA INSCRIPCIN EN EL REGISTRO DE ENTIDADES PERCEPTORAS DE DONACIONES DEBE RENOVARSE CADA TRES AOS

Para el caso de las dems entidades beneficiarias, stas debern estar calificadas como perceptoras de donaciones por el
Ministerio de Economa y Finanzas. Para estos efectos, las entidades debern encontrarse inscritas en el RUC, Registro de
entidades inafectas del Impuesto a la Renta o en el Registro de entidades exoneradas del Impuesto a la Renta y cumplir
con los dems requisitos que se establezcan mediante Resolucin Ministerial. La calificacin otorgada tendr una validez
de tres (3) aos, pudiendo ser renovada por igual plazo.

El Ministerio de Economa y Finanzas remitir a la SUNAT, dentro de los diez (10) das calendarios siguientes a su emisin,
copia de la Resolucin Ministerial mediante la cual califique o renueve la calificacin a la entidad como perceptora de
donaciones, a fin que la SUNAT realice de oficio la inscripcin o actualizacin que corresponda en el Registro de
entidades perceptoras de donaciones. Los donatarios no estarn obligados a inscribirse ni a actualizar su inscripcin en
el citado registro.

LA SUNAT PUEDE FISCALIZAR A LAS ENTIDADES PERCEPTORAS DE DONACIONES?

S lo puede hacer, ello de acuerdo con las modificaciones efectuadas al Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta por
el Decreto Supremo N 175-2008-EF, se determina que la SUNAT deber fiscalizar no menos del 10% de las entidades
calificadas como perceptoras de donaciones que hayan sido calificadas como tales en el ao anterior. En caso que la
SUNAT fiscalice a entidades calificadas en aos anteriores al indicado, stas sern consideradas para efectos del
porcentaje establecido.

Se indica que la SUNAT comunicar al Ministerio de Economa y Finanzas la relacin de aquellas entidades fiscalizadas, en
las que haya detectado la no veracidad de la informacin recogida en el documento con carcter de declaracin jurada
presentado en cumplimiento de lo establecido en el inciso e) del artculo 2 o en el inciso c) del artculo 5 de la
Resolucin Ministerial N 240-2006-EF/15 o norma que la sustituya. Dicha comunicacin debe efectuarse al 30 de junio y
al 31 de diciembre de cada ao.
QU DEBEN EMITIR Y ENTREGAR LOS PRCEPTORES DE DONACIONES?

i) Una copia autenticada de la resolucin que acredite que la donacin ha sido aceptada, tratndose de entidades y
dependencias del Sector Pblico Nacional, excepto empresas.

ii) El Comprobante de recepcin de donaciones, tratndose de las dems entidades beneficiarias. ste se emitir y
entregar en la forma y oportunidad que establezca la SUNAT.

Asimismo, al suscribir ambos documentos debern indicar:

- Los datos de identificacin del donante: nombre o razn social, nmero de Registro nico de Contribuyente, o el
documento de identidad personal que corresponda, en caso de carecer de RUC.

- Los datos que permitan identificar el bien donado, su valor, estado de conservacin, fecha de vencimiento que figure
impresa en el rotulado inscrito o adherido al envase o empaque de los productos perecibles, de ser el caso, as como la
fecha de la donacin.

- Cualquier otra informacin que la SUNAT determine mediante Resolucin de Superintendencia.

Cuando sean sujetos de una revisin o fiscalizacin debern informar a la SUNAT de la aplicacin de los fondos y bienes
recibidos, sustentada con comprobantes de pago, en la forma, plazos, medios y condiciones que sta establezca.

Finalmente, conforme a lo dispuesto por el Cdigo Penal y la Ley Penal Tributaria, constituye delito contra la fe pblica la
emisin de comprobantes de recepcin de donaciones por montos mayores a los efectivamente recibidos, y delito de
defraudacin tributaria la deduccin de dicho mayor monto, siempre que en este ltimo caso el donante haya dejado de
pagar, en todo o en parte, los tributos correspondientes.

3.2.3 SE DEBE CUMPLIR ALGUNA FORMALIDAD RESPECTO A LOS BIENES DONADOS?

Sobre los bienes donados se deben cumplir las siguientes condiciones:

- Cuando las donaciones se refieran a bienes importados con liberacin de derechos, el valor que se les asigne quedar
disminuido en el monto de los derechos liberados.

- En el caso de donaciones en bienes muebles e inmuebles, el valor de las mismas no podr ser en ningn caso superior
al costo computable de los bienes donados.

- La donacin de bonos suscritos por mandato legal se computar por su valor nominal. En el caso que dichos bonos no
hayan sido adquiridos por mandato legal, la donacin de los mismos se computar por el valor de mercado.

- Los bienes perecibles deben ser entregados fsicamente al donatario antes de la fecha de vencimiento que figure en
el rotulado inscrito o adherido al envase o empaque de los productos perecibles, de ser el caso o, de no existir dicha
fecha, dentro de un plazo que permita su utilizacin9.

- La donacin de dinero se deber realizar utilizando Medios de Pago, cuando corresponda, de conformidad con lo
establecido en el artculo 3 de la Ley N 28194. Lo cual implica que si se trata de montos en Nuevos Soles ser
obligatorio su utilizacin a partir de S/. 3.500 y de US$ 1,000 dlares norteamericanos.

4. JURISPRUDENCIA EMITIDA POR EL TRIBUNAL FISCAL SOBRE DONACIONES

Las erogaciones por concepto de donaciones deben sustentarse con la documentacin correspondiente.

RTF N 4975-2-2009 (26.05.09)

La recurrente se limit a presentar un escrito para sealar el destino de los gastos observados, sin embargo, no cumpli
con presentar medio probatorio alguno que acreditara la relacin de dichos gastos [entre ellos el gasto por donacin] con
la generacin de renta gravada o el mantenimiento de su fuente productora, la necesidad de incurrir en ellos ni su
destino, asimismo, no identific ni especific quienes habran efectuado los gastos ni sus destinatarios, ni present
documentacin que sustentara la entrega efectiva o recepcin de los bienes adquiridos por parte de sus beneficiarios o
el personal de la empresa, [] ni present documentacin interna, correspondencia, informes u otros documentos que
justificaran el destino de los gastos o la necesidad de incurrir en ellos[].

La regla general con relacin a las donaciones y actos de liberalidad es la no aceptacin como gasto deducible

RTF N 6539-5-2004 (01.09.04)

La regla general con relacin a las donaciones y actos de liberalidad es la no aceptacin como gasto deducible. Empero,
la propia Ley del Impuesto a la Renta en el artculo 37 reconoce como deducibles los gastos y contribuciones destinados
a prestar al personal servicios recreativos o los gastos de representacin propios del giro o negocio [].

Valorizacin de los bienes donados

RTF N 8508-3-2001 (18.10.01)

Al valorizar bienes donados, procede que la Administracin Tributaria tome en cuenta el valor de venta del distribuidor y
no el que normalmente asigna la recurrente en sus operaciones de venta al comprobarse que ste efectu una sola venta
de un bien similar al donado [].

5. INFORME EMITIDO POR SUNAT SOBRE DONACION

INFORME N 062-2004-SUNAT/2B0000 (19 de abril de 2004)

1. Las donaciones efectuadas en favor de las Municipalidades se encuentran inafectas del IGV, siempre y cuando las
mismas hayan sido aprobadas mediante Resolucin Ministerial emitida por el Ministerio de Economa y Finanzas.

En este caso, para la expedicin de la Resolucin de aprobacin de las donaciones, las Municipalidades debern
presentar ante el Sector correspondiente, entre otros, el Acuerdo de Concejo Municipal o Regional, de corresponder,
mediante la cual se acepta la donacin.

2. Las donaciones que sean efectuadas en favor de las Municipalidades, por las empresas del sector privado, podrn ser
deducidas como gasto, a efecto de que determinen su renta neta de tercera categora, siempre y cuando cumplan con los
requisitos legales establecidos por el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento.

Para tal efecto, el Concejo Municipal -provincial y distrital- ser el rgano encargado de emitir el Acuerdo de Concejo
correspondiente aceptando las donaciones que se efecten a su favor, a fin de dar cumplimiento con lo dispuesto por el
numeral 2.5 del inciso s) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
_____________________________________
1 Diccionario de la Real Academia Espaola - RAE. Puede consultarse en la siguiente direccin web:
http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=donaci%C3%B3n
2 CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopdico de Derecho Usual. Editorial Heliasta. Tomo III. Buenos Aires. 26
edicin. Pgina 323.
3 GARCIA MULLIN, JUAN ROQUE. Manual del Impuesto a la Renta. Santo Domingo, 1980; pgina 122.
4 El Texto nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF y normas modificatorias.
5 El Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina en el artculo 7 la lista de las entidades que conforman el
Sector Pblico Nacional, dentro de las cuales se incluye a:
a) El Gobierno Central.
b) Los Gobiernos Regionales.
c) Los Gobiernos Locales.
d) Las Instituciones Pblicas sectorialmente agrupadas o no.
e) Las Sociedades de Beneficencia Pblica.
f) Los Organismos Descentralizados Autnomos.
Entindase que conforman la actividad empresarial del Estado las Empresas de Derecho Pblico, las Empresas Estatales
de Derecho Privado, las Empresas de Economa Mixta y el Accionariado del Estado como lo define la Ley 24948.
6 En caso que se entregue un bien a una empresa de manera gratuita ello ser considerado como un retiro de bienes y
no existir ingreso para quien lo otorg ya que no est generando una venta. Distinto es el caso del IGV donde se tendr
que pagar el IGV por el retiro de los bienes.
7 Tomamos como referencia la definicin de producto perecible que aparece en el artculo 4 del Reglamento de la Ley
N 28405, Ley de Rotulado de productos industriales manufacturados. All se indica que Producto Perecible: Es aquel que
en razn de su composicin, caractersticas fisicoqumicas y biolgicas, por el transcurso del tiempo, puede experimentar
alteraciones de diversa naturaleza que limita su periodo de vida til y por lo tanto exige condiciones especiales de
proceso, conservacin y transporte.
8 El ltimo prrafo del artculo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe lo siguiente: En el caso de las sociedades
irregulares previstas en el Artculo 423 de la Ley General de Sociedades, excepto aquellas que adquieren tal condicin
por incurrir en las causales previstas en los numerales 5 y 6 de dicho artculo; comunidad de bienes; joint ventures,
consorcios y dems contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad independiente, las rentas sern
atribuidas a las personas naturales o jurdicas que las integran o que sean parte contratante.
9 Ello corresponder revisarlo en cada caso concreto.