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El concepto de devengado
en el Impuesto a la Renta
Empresarial peruano (*)
1
Introducción
Como hemos señalado en varios
Luis Durán Rojo (**)
Marco Mejía Acosta (***)
2 E D
(**) Director del Área Tributaria del GRUPO AELE y Director de la Revista Análisis Tributario.
l término “Devengo” en (***) Editor de Enfoque Contable de Análisis Tributario – AELE.
(1) Estas reflexiones amplian lo señalado anteriormente en otro trabajo académico: DURÁN ROJO, Luis y MEJÍA
el erecho Tributario ACOSTA, Marco. “Relaciones entre la Contabilidad y el Derecho Tributario: Informe relativo al Derecho Peruano”.
EN: VARIOS AUTORES, Seminario I – Contabilización del Derecho Tributario. XXVII Jornadas Latinoamericanas
Partamos afirmando que el devengo de Derecho Tributario, Universidad Continental, Lima, 2014, págs. 183 a 285.
es un término que denota un concepto
3
El Devengado en la – El artículo 34° del CT señala que el acuerdo por el que una parte entrega a
interés moratorio correspondiente otra un bien o una suma de dinero por
legislación tributaria
a los anticipos y pagos a cuenta no cierto tiempo. Luego, sobre arrenda-
peruana pagados oportunamente, se aplicará miento financiero, en la RTF Nº 6163-2-
De una revisión de la jurisprudencia hasta el vencimiento o determina- 2003 se interpretó que la LIGV no exige
del TF y de la doctrina de la SUNAT ción de la obligación principal, sien- que los servicios se “devenguen” para
puede notarse que dichos organismos do que a partir de ese momento, los que estos sean cobrados, sin embargo,
han desarrollado significativamente los intereses “devengados” constituirán sí tiene que existir la posibilidad que
alcances del devengado en torno a un la nueva base para el cálculo del se presten, de lo contrario, su cobro se
tributo específico (el IR), con un fuerte interés moratorio. hace imposible.
contenido contable y en el marco de la - En el artículo 40° del CT, se conside- La SUNAT, en la Carta N° 225-2006-
imputación a un periodo determinado rará como deuda tributaria materia SUNAT/200000, indicó que para estable-
de las rentas y gastos relativos a los con- de la compensación a determinados cer si los intereses que se “devengan”
tribuyentes domiciliados generadores intereses “devengados”. por pago extemporáneo, según la fecha
de rentas empresariales (en adelante – En el artículo 170° del CT, sobre la del contrato, son intereses moratorios
“IRE”). Bajo esta acepción, los ingresos improcedencia de la aplicación de inafectos al IGV o intereses compen-
y gastos han devengado en un ejercicio intereses y sanciones, se establece satorios gravados, debe analizarse en
gravable para los fines consiguientes de que los intereses que no procede cada caso concreto, para lo cual se
la determinación del IRE. aplicar son aquellos “devengados” tendrá en cuenta, entre otros aspectos,
En ese sentido, debe destacarse que desde el día siguiente del vencimien- lo señalado en el contrato y en la nor-
en la Resolución del TF (RTF) Nº 8337- to de la obligación tributaria hasta matividad sobre la materia.
4-2007 se señaló que el “principio del los diez días hábiles siguientes a la Ahora bien, en el Impuesto Selectivo
devengado” se restringe a la imputación publicación de la aclaración en el al Consumo (ISC), que es otro tributo
de los ingresos gravables al IR y no es Diario Oficial El Peruano. que grava el consumo en el Perú, po-
de aplicación para el Impuesto General
a las Ventas (IGV)(2) donde la obligación
tributaria se origina de conformidad ––––––
con las reglas establecidas por el ar- (2) El IGV es el principal tributo que grava el consumo en el Perú, y tiene una estructura tipo Impuesto al Valor
Agregado (IVA).
tículo 4° de la Ley del IGV – LIGV(3). (3) En el mismo sentido se pronuncia el TF en las RTF Nºs. 3304-5-2003 y 466-3-97.
demos citar la RTF Nº 11628-4-2007 la referencia al devengo o devengado a el régimen del IR que nos presentan al
donde se dijo que los pagos a cuenta lo largo de las normas que integran el devengado como concepto particular:
semanales del ISC (que existieron hasta régimen del IR. La naturaleza de este
el 31 de diciembre de 2008) constituían tributo justifica la incorporación de 4.1 Rentas y gastos de tercera
una obligación tributaria distinta pero reglas específicas de devengamientos categoría en general
vinculada a la obligación tributaria de rentas e ingresos. En esa medida, Sobre los anticipos o pagos a cuen-
original y sustantiva que se “devenga” se podrá verificar que no estamos ante ta, en el artículo 85° de la LIR se señala
al final del periodo denominado como un término que tenga un único sentido. que se consideran ingresos netos el
pago de regularización. En esa medida, y a partir de las total de ingresos gravables de la tercera
normas que citaremos más adelante, categoría, “devengados” en cada mes,
4
El Devengado en el IRE podemos afirmar que el devengo es un menos las devoluciones, bonificacio-
concepto general en el IR y, a la vez, un nes, descuentos y demás conceptos de
Peruano: Conceptos concepto particular para diversas tran- naturaleza similar que respondan a la
general y particular sacciones y/o situaciones impositivas costumbre de la plaza. El mismo texto
La anualidad fiscal (periodo de enero de este mismo tributo que el legislador ha sido recogido en el inciso a) del
a diciembre) del IRE está definida en el tributario ha establecido expresamente. artículo 57° del Reglamento de la LIR.
artículo 57º de la Ley del IR (en adelante Por tanto, la relación entre el con- En cuanto a los contratos de cons-
“LIR”) y se establece que el ejercicio cepto general de devengado y los con- trucción, el inciso c) del primer párrafo
gravable comienza el 1 de enero de cada ceptos particulares de devengo podrían del artículo 36° del Reglamento de la
año y finaliza el 31 de diciembre, debien- ser aclarados con los métodos para LIR señala que los contribuyentes que
do imputarse al mismo las respectivas solucionar las antinomias entre normas obtengan ingresos distintos a los prove-
rentas, siendo que las rentas de tercera jurídicas, apelando a los criterios de nientes de la ejecución de los contratos
categoría (léase, a grosso modo, rentas especialidad y sucesión en el tiempo, de obra a que se contrae el artículo 63º de
empresariales) se considerarán produ- entre otros. la LIR, calcularán sus pagos a cuenta del
cidas en el ejercicio comercial en que No participamos de la opinión que Impuesto sumando tales ingresos a los
se devenguen. Añade dicha disposición considera que en la LIR existe un vacío ingresos por obras, en cuanto se hayan
que la misma regla será utilizada para la sobre lo que debemos entender por “devengado” en el mes correspondiente.
imputación de gastos. devengo o devengado. La definición de A modo de ingresar en el debate,
Cabe señalar que no existe norma devengado puede y debe ser obtenida cabe señalar que fue objeto de discusión
reglamentaria alguna que haya de- de las expresiones que integran las nor- el Informe Nº 334-2003-SUNAT/2B000,
sarrollado lo señalado por el citado mas tributarias en el régimen normativo por cuanto SUNAT indicó que para
dispositivo. del IR y del Derecho en su conjunto, efecto de los pagos a cuenta del IR
La jurisprudencia del TF ha infor- sin perjuicio de que pueda ensayarse de tercera categoría, el ingreso por
mado que la generación de rentas en una noción general en el ordenamiento reintegro de precio, respecto del cual
toda empresa en marcha es un hecho jurídico impositivo como una categoría se ha emitido una nota de débito, co-
constante, pero para efecto del IR las del aspecto temporal del IR. rresponde al periodo tributario en que
rentas obtenidas deben ser medidas en Sin lugar a discusión, es claro que aquel se “devengó”.
un periodo o ejercicio determinado (Cf. el régimen normativo del IR no ha re-
RTF Nº 9518-2-2004). nunciado o abdicado al auxilio de los 4.2 Rentas de fuente extranjera
En el IR, deberá entenderse un pe- estándares contables de las NIIF para También en el artículo 57° de la
riodo en los términos del artículo 57° llenar de contenido a las diferentes LIR se indica que las rentas de fuente
de la LIR, salvo cuando expresamente nociones de devengo. extranjera que obtengan los contri-
alguna norma señale otro periodo espe- Dicho esto, respecto al devengo buyentes domiciliados en el país,
cial (Cf. RTF Nº 5349-3-2005). como concepto general, reiteremos que provenientes de la explotación de un
Después de una larga discusión, la anualidad fiscal basada en el devengo negocio o empresa en el exterior, se
recientemente se ha señalado que el ar- está contemplada en el artículo 57° de imputarán al ejercicio gravable en que
tículo 57° de la LIR no condiciona como la LIR cuando establece que las rentas se “devenguen”.
requisito adicional el registro contable de tercera categoría se considerarán Para este último supuesto, debe
de las operaciones para su imputación producidas en el ejercicio comercial en tomarse en cuenta el artículo 29°-A de
a un determinado periodo (Cf. RTF Nº que se “devenguen”. Y la misma regla la LIR, para el caso de rentas y pérdidas
6710-2015), es decir, de dicha norma será utilizada para la imputación de los netas de sujetos domiciliados y respec-
no se deduce una exigencia formal gastos. Esta doble consideración, en to de lo que se debe considerar como
adicional. Este criterio es trascendental ingresos y gastos, expresa un concepto utilidades, rentas y ganancias de capital
en tanto se entiende que la anotación general de devengo en el IRE por su “devengadas”.
o registro contable no es un requisito alcance amplio sin especificaciones de
que de la Ley se desprenda respecto al algún tipo. 4.3 Intereses en suspenso
devengado. A continuación pasaremos revista a En medio de una gran polémica,
Ahora bien, es importante advertir las principales reglas del devengado en la 2ª DCF del Dec. Leg. Nº 979 ha in-
– Entrega física del elemento subya- domiciliadas en el país, el ingreso y el 4.15 Transparencia Fiscal Inter-
cente. gasto, según corresponda, generado nacional
– Liquidación en efectivo. por las operaciones de reporte y pactos Sobre el régimen de transparencia
– Cierre de posiciones. de recompra, y préstamo bursátil se fiscal internacional, en el artículo 113°
– Abandono de la opción en la fecha imputarán de acuerdo con el criterio de la LIR se establece que las rentas y
en que la opción expira, sin ejercerla. del “devengo”, acorde con lo dispuesto los gastos que se deberán considerar
– Cesión de la posición contractual. por el artículo 57° de la LIR. son los generados por la entidad contro-
- Fecha fijada en el contrato de swap lada no domiciliada durante el ejercicio
financiero para la realización del 4.14 Fondos y fideicomisos gravable, para lo cual se deberá tomar
intercambio periódico de flujos En el caso de fondos de inversión, en cuenta los criterios de imputación
financieros. patrimonios fideicometidos de socieda- aplicable a las rentas de fuente extranje-
Para el caso de IFD celebrados con des titulizadoras y fideicomisos banca- ra previstos en el artículo 57° de la LIR.
fines de intermediación financiera por rios, de acuerdo al artículo 31°-A de la Para determinar la renta neta pasiva
las empresas del Sistema Financiero re- LIR, las rentas de los sujetos domicilia- atribuible se considerará independien-
guladas por la Ley General del Sistema dos en el país se imputarán tratándose temente cada entidad controlada no
Financiero y del Sistema de Seguros y de rentas de la tercera categoría, así domiciliada y, según el artículo 64° del
Orgánica de la Superintendencia de como de rentas de fuente extranjera por Reglamento de la LIR, se considerarán
Banca y Seguros, Ley Nº 26702, las ren- actividades comprendidas en el artículo los ingresos y gastos “devengados”
tas y pérdidas se imputarán de acuerdo 28° de la LIR (atribuidas a personas entre el 1 de enero y el 31 de diciembre
con lo dispuesto en el numeral 2) del naturales, sociedades conyugales que del ejercicio gravable.
inciso d) del artículo 5°-A de la LIR. optaron por tributar como tales y suce-
En cuanto a la compensación de siones indivisas), cuando las rentas sean 4.16 Personas naturales por ren-
pérdidas, el inciso e) del primer párrafo “devengadas” para el contribuyente. tas de capital
del artículo 29° del Reglamento de la En tal caso se entenderá que las Las reglas de imputación al ejer-
LIR señala que las pérdidas de fuente rentas han sido “devengadas” para el cicio gravable en base al devengo no
peruana “devengadas” en el ejercicio, contribuyente: se limitan a las rentas empresariales o
provenientes de instrumentos financie- – Cuando se produzca la redención propiamente de tercera categoría.
ros derivados con fines distintos a los o el rescate parcial o total de los También se señala que las rentas de
de cobertura, se computarán de forma valores mobiliarios emitidos por los primera categoría se imputarán al ejer-
independiente y serán deducibles de fondos o patrimonios. cicio gravable en que se “devenguen”.
las rentas de fuente peruana obtenidas – Al cierre de cada ejercicio. Tratándose de rentas en especie, se
en el mismo ejercicio provenientes de Sobre el régimen de retenciones, considerará el valor de mercado en la
instrumentos financieros derivados que según el artículo 73°-B de la LIR, las so- fecha en que se “devengue” dicha renta,
tengan el mismo fin. Si quedara algún ciedades administradoras de los fondos según el inciso a) del artículo 13° del
saldo, este solo podrá ser compensado de inversión, las sociedades titulizado- Reglamento de la LIR.
contra las rentas de tercera categoría de ras de patrimonios fideicometidos y los Sobre los pagos a cuenta por rentas
los ejercicios posteriores, provenientes fiduciarios de fideicomisos bancarios, de primera categoría, el inciso a) del
de instrumentos financieros derivados retendrán el Impuesto por las rentas artículo 53° del Reglamento de la LIR
con fines distintos a los de cobertura, que correspondan al ejercicio y que señala que la renta se considera “de-
de conformidad con lo establecido en constituyan rentas de tercera catego- vengada” mes a mes.
el artículo 50° de la LIR. ría para los contribuyentes, aplicando Desde el año 2004 se gravó las ga-
la tasa de 30 por ciento sobre la renta nancias de capital provenientes de la
4.13 Operaciones de reporte y neta “devengada” en dicho ejercicio. enajenación de inmuebles efectuadas
pactos de recompra, y préstamo Entre otras reglas se agrega que en el por personas naturales.
bursátil caso de que se efectúen redenciones o La Trigésimo Quinta Disposición
Bajo los alcances de la 2° DCF de la rescates con anterioridad al cierre del Transitoria y Final de la LIR se refiere
Ley N° 29645, estas son operaciones de ejercicio, la retención sobre las rentas a las ganancias de capital “devengadas”
financiamiento. Según la 4ª DCF del Dec. de tercera categoría, deberá efectuarse a partir de ese año, estableciendo que
Leg. Nº 1112, la disposición que contiene sobre la renta “devengada” a tal fecha. las ganancias de capital provenientes de
respecto del surgimiento del IR, será de Véase además el artículo 54°-A del la enajenación de inmuebles distintos a
aplicación a las operaciones de reporte Reglamento de la LIR, donde entre la casa habitación, efectuadas por per-
y pactos de recompra, y de préstamo otras reglas se señala que en el caso de sonas naturales, sucesiones indivisas o
bursátil, respectivamente, realizadas por redención o rescate con anterioridad al sociedades conyugales que optaron por
personas naturales, sucesiones indivisas cierre del ejercicio, se tendrá en cuenta tributar como tales, constituirán rentas
o sociedades conyugales que optaron que constituye renta “devengada” sobre gravadas de segunda categoría, siempre
por tributar como tales, domiciliadas en la que se efectúa la retención, el íntegro que la adquisición y enajenación de
el país, así como por contribuyentes no de la renta neta a que tiene derecho el tales bienes se produzca a partir del 1
domiciliados en el país. contribuyente al momento del rescate de enero de 2004.
En el caso de personas jurídicas o redención.
Al hilo de lo que venimos comen- rídica) y precedentes jurisprudenciales inconvenientes en el campo del Derecho
tando, y en un plano más general, debe que en estricto no guardan una prístina tributario, para la debida aplicación de
advertirse que no han sido pocas las concordancia con los lineamientos o una determinada norma tributaria por
veces en que los intérpretes de la norma directrices puramente contables, como parte del intérprete calificado.
tributaria han recurrido a los estánda- son el universo de las NIIF y la ciencia Evidentemente, como postulado
res contables buscando eficientes dic- de la Contabilidad en general. base, no corresponde abusar de una
cionarios técnicos para recoger algún Este razonamiento, equivocado a amplia ni versátil aplicación supletoria
significado sobre un término dudoso. todas luces, no es solo sobre devengado de los estándares contables si la norma
En la mayoría de los casos hay una e ingresos. En efecto, el mismo cariz se tributaria, en tanto fuente normativa de
suerte de tendencia a presuponer, sin ha expandido frente a otros términos un Estado, no lo hizo permisible con cer-
mayor justificación, que determinada no definidos expresamente en la norma teza jurídica (léase Derecho contable).
terminología es patrimonio exclusivo tributaria, como es el caso de gasto, pa- Entender a los estándares contables
de la disciplina contable, y hasta ex- trimonio, mejora (hoy costo posterior), en el universo NIIF del dinámico IASB
cluyente de una hipotética vertiente activo, intangible, etc. como definidores y así productores de
jurídica y su rico acervo interpretativo Del mismo modo se han calificado a normas tributarias equivaldría a califi-
en todos sus campos. otras palabras de la norma tributaria más carlos como una súper Fuente del Dere-
La máxima representación de lo que alejadas aún de las canteras contables cho, con el agravante de lesionar cuanto
venimos comentando y consideramos como es arrendamiento, intangible, ins- menos los principios de Reserva de Ley
un evidente tropiezo interpretativo ha trumento financiero, construcción, etc. Tributaria y de Seguridad Jurídica.
sido la entronización rotular sobre los Puede resultar exagerado que cada En este marco, debe recordarse que
alcances del criterio de imputación del término de la norma tributaria se pre- el aparente conflicto entre una norma
IRE al ejercicio gravable por lo deven- tenda interpretar con los estándares tributaria y un estándar contable no
gado, el mismo que textualmente reza contables por la sola coincidencia debe ser resuelto por los criterios de so-
así, sin mayor argumentación: “dado terminológica de ambos. lución de antinomias, ya que el segundo
que las normas que regulan el IRE no Bajo este panorama, ahora llegamos no forma parte de las mismas coordena-
definen cuándo se considera devengado a un momento de armonización y crisis das en el ordenamiento jurídico.
un ingreso o un gasto, resulta necesario global en que las definiciones e insti- Como si no fuera suficiente lo dicho,
la utilización de los criterios contables tuciones de los estándares contables los estándares contables no tienen fuer-
para efectos de determinar el principio están cambiando vertiginosamente por za normativa de carácter supletorio, a
del devengado”. el modelo NIIF. diferencia del Derecho común peruano
Nos preguntamos, ¿cuál es el fun- Pues bien, en el Perú, los estándares (cuyo máximo heredero es el Código
damento para esta remisión a criterios contables, como todo conocimiento Civil) o general (por ejemplo la Ley del
contables, si acaso estos estuvieran en general, pueden aportar sobre la Procedimiento Administrativo Gene-
plenamente identificados? atribución y/o contenido de las normas ral – LPAG). Estas categorías jurídicas
Lo mismo ocurrió sobre la defini- jurídicas tributarias. No hay fuentes de tienen prevalencia, por cláusula expresa
ción de ingresos, al afirmarse que “toda conocimiento vedadas para el intérprete inclusive, sobre cualquier noción de los
vez que la normativa del Impuesto a tributario, cuando los únicos filtros nor- estándares contables. Antes que usar los
la Renta no tiene una definición de mativos son el orden constitucional y los estándares contables, podemos y debe-
«ingresos», utilizaremos la definición principios jurídicos en materia tributaria. mos usar las definiciones del Derecho.
establecida en las normas contables En efecto, ese camino está condi- Podemos concluir, desde esa pers-
sobre dicho término”. cionado a que el Derecho tributario pectiva, que existe la necesidad de
Es evidente el salto interpretativo decida importar, por decirlo de un modo que se revise la costumbre de usar los
que no tiene respaldo alguno en una abreviado, instituciones y/o definiciones estándares contables para llenar de
adecuada argumentación fundada en contables con el propósito de delimitar contenido jurídico a un término (pa-
el Derecho. los alcances de las normas tributarias, labra que integra la norma tributaria)
En el supuesto negado que aceptára- en cuyo caso adopta y hace jurídico algo sin que previamente se haya realizado
mos un rigor jurídico en dichas frases, que antes no era normativo en sentido es- una rigurosa interpretación jurídica
apreciamos que otro problema adicio- tricto sino propia y puramente contable. del mismo.
nal es que al momento de aplicarse al Ya no estamos ante un término Este razonamiento que promove-
caso concreto esa noción contable de lo contable (o solamente contable para mos está ampliamente respaldado con
devengado se ha confundido devengado ser precisos). Es un término dentro del la máxima dimensión argumentativa
(devengar, devengamiento, etc.) con Derecho, el Derecho tributario. que el Derecho contemporáneo ha
algunos criterios de reconocimiento de Sobre ello, una adecuada interpreta- inundado en las relaciones jurídicas en
los estándares contables, a lo cual se ción jurídica es garantía que la adopción aplicación de los métodos y técnicas
han sumado para mayor confusión re- de esas categorías del campo de la Con- que ha traído el nuevo paradigma del
ferencias de conocidos tratadistas (con tabilidad se impregne válidamente y sin constitucionalismo contemporáneo(7).
autores y diccionarios diversos que,
siendo de mucho prestigio, no lo enten- ––––––
(7) DURÁN ROJO, Luis y MEJÍA ACOSTA, Marco. “El Tributo y el Derecho Constitucional Tributario”. EN: Suplemento
demos propiamente como doctrina ju- Enfoque Constitucional de Análisis Tributario, Nº 2, 2015, AELE, págs. 4 y 5.
Pensamos que no corresponde la ocasión no vemos necesario ahondar doctrina (jurídica o cualquier otra) ni
integración o aplicación supletoria en este segundo camino para definir al los diccionarios (jurídicos, contables o
de otras normas porque no existe una devengado. generales) pueden crear Derecho como
laguna del término legal (devengado), En el Derecho tradicionalmente se si encarnaran la función del legislador
que por el contrario expresa un concep- usan los métodos de interpretación ju- tributario.
to general y particular en el IRE y, así rídica de Savigny, el primer gran teórico Otro error frecuente, apelando al
visto, tampoco se tiene una previsión de la interpretación, como son: grama- método histórico, ha sido sobrevalorar
clara para completar la regulación en tical, lógico, histórico y sistemático. la voluntad del legislador. Mucho más
el ordenamiento jurídico. El problema de esta visión clásica grave es cuando se recurre a los docu-
Bajo este planteamiento se debería sobre métodos (prácticamente ya supe- mentos explicativos de los Decretos
descartar la posibilidad de usar suple- rada con nuevos métodos y teorías con- Legislativos que dictaron alguna norma
toriamente los estándares contables temporáneas(8)) es que generalmente se tributaria, como si fueran la “voluntad
(léase NIIF) para definir al devengado usan aislada o excluyentemente cuando del legislador” o como Exposiciones
como concepto general a que se refiere lo correcto sería usarlos integralmente de Motivos. Hace ya algún tiempo se
el artículo 57° de la LIR. Mucho menos o de modo complementario. dijo con claridad que “si en la fórmula
para definir al devengado como concep- Por ello, la posibilidad de usar to- vigente no se encuentra una solución
to particular de otras normas tributarias dos los métodos de interpretación del de un problema, lo que corresponde
del régimen normativo de la LIR. Derecho no está exenta de riesgos y hacer no es forzarla para encontrar
Siguiendo esta primera perspectiva, tropiezos interpretativos. una supuesta «voluntad» del legisla-
el devengado tendría que ser definido El primer y más grave en materia dor que cubra las exigencias de los
con el concurso de una rigurosa inter- tributaria, sin duda, son las fronteras nuevos tiempos, sino modificarla,
pretación de la norma tributaria confor- a la interpretación de un concepto. para adaptarla así a dichas nuevas
me a lo señalado en la Norma VIII del TP En respuesta a este problema se ha exigencias”(11).
del CT, no siendo pertinente la Norma recordado que “el principio de legali- A fin de definir el término devenga-
IX del mismo cuerpo normativo ya que dad, como eje de la relación jurídico do, como concepto general del régimen
esta última se refiere a una aplicación tributaria de la tradicional concepción normativo del IRE, debemos recordar
supletoria de normas distintas a las de Hensel, Blumenstein, Giannini, que hay consenso en la teoría del De-
tributarias. Sáinz de Bujanda y Jarach, impone recho que el Derecho es lenguaje pero
En la otra tesis, de integración, claros límites a la discrecionalidad no todo lenguaje es Derecho, es decir,
que consideramos inadecuada pero del intérprete”(9). “las normas jurídicas existen y solo
que SUNAT ha seguido en algunas Además, en los últimos años el fe- pueden ser expresadas a través del
consultas institucionales (Cf. Carta nómeno de la constitucionalización del lenguaje, a través de un conjunto de
N° 30-2011-SUNAT/2B00000 e Informe Derecho tributario ha dado la pauta de símbolos y palabras ordenadas según
85-2009-SUNAT/2B00000), nos parece argumentar toda decisión jurídica(10). determinadas reglas gramaticales
que tendría que preferirse el uso suple- De otro lado, en algunos casos, al que llamamos oraciones (escritas o
torio de normas y principios jurídicos aplicar un método gramatical, se ha verbales) mediante las que se expre-
ya que los estándares contables no tie- venido confundiendo interpretación san o transmiten ciertos contenidos
nen la naturaleza de normas jurídicas. tributaria con fuente del Derecho, como significativos”(12).
El artículo IX del TP del CT esta- ocurrió en la Sentencia del TC recaída Esta idea básica pierde simplicidad
blece que si las normas tributarias “no en el Expediente N° 6187-2006-PA/TC: cuando debemos enfrentar los proble-
prevén alguna situación”, entonces, “la ley no define lo que se entiende por mas del lenguaje en la interpretación
procede la aplicación supletoria de espectáculos públicos no deportivos, tributaria, al atribuir un sentido o más
otras distintas a las tributarias, siempre motivo por el cual corresponde acudir de uno a un enunciado normativo.
que no se les opongan ni las desna- a su definición doctrinal, en virtud de Felizmente esta problemática tiene
turalicen y, en defecto, los principios la Norma III del Título Preliminar del abundantes herramientas de solución
del Derecho. El presupuesto para la Código Tributario, o al significado que jurídica, inclusive en varias corrientes de
aplicación supletoria (de una norma le otorga la lengua española a fin de pensamiento en la Teoría del Derecho.
que no es tributaria) es que no se haya delimitar la aplicación de la hipótesis Por ejemplo, para una teoría, aquí se
previsto alguna situación (en la norma de incidencia tributaria”. presenta típicamente el análisis de los
tributaria) sobre el tema que es materia Desde nuestro punto de vista, ni la enunciados que por su textura han sido
de interpretación.
Según este último planteamiento,
que no compartimos, entendemos que ––––––
(8) TARELLO, Giovanni. La interpretación de la Ley. Palestra, Lima, 2013, 398 págs.
serían fuentes subsidiarias del devenga- (9) TARSITANO, Alberto. “Teoría de la Interpretación Tributaria”. En: El tributo y su aplicación, perspectivas para el
do, en tanto es un término jurídico, en siglo XXI (En homenaje al L Aniversario del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario), Tomo I, Marcial
Pons, 2008, pág. 853.
ese orden, las instituciones jurídicas, (10) DÍAZ REVORIO, Francisco Javier. Valores Superiores e Interpretación Constitucional. CEC, España, 1997, págs. 104
la doctrina jurídica, otras fuentes in- y siguientes.
terpretativas del Derecho y en último (11) DEL BUSTO VARGAS, Jorge. “Interpretación de la norma en el Derecho tributario”. En: Revista del IPDT, Nº 29,
Lima, pág. 69.
caso los estándares contables. En esta (12) PRIETO SANCHÍS, Luis. Apuntes de Teoría del Derecho, Tecnos. España, 2005, pág. 41.