Columna “Derecho & Empresa”

CREDITO FISCAL DEL IGV POR FACTURAS CON DETRACCIONES PAGADAS TARDIAMENTE (y II)

Daniel Montes Delgado (*)

La Primera Disposición Final de la ley de detracciones señala que se “podrá ejercer el derecho al crédito
fiscal o saldo a favor del exportador… en el período en que hayan anotado el comprobante respectivo
en el Registro de Compras de acuerdo a las normas que regulan el mencionado impuesto, siempre que
el depósito se efectúe en el momento establecido por la SUNAT… En caso contrario, el derecho se
ejercerá a partir del período en que se acredita el depósito.”

La norma anterior, interpretada literalmente, significa que en este caso el adquirente habría hecho un
uso indebido del crédito fiscal en los meses en que declaró el IGV contenido en las facturas del
proveedor sin realizar el depósito de las detracciones, porque en todo caso solo podría tener derecho a
usarlo a partir del mes en que regularice los depósitos (para el caso, después de más de doce meses). Si
esto fuera así, entonces el adquirente tendría dos consecuencias: primero, tendría omisiones en el pago
del IGV y segundo, tendría multas que pagar por esas omisiones.

Una posibilidad a estudiar, asumiendo que el adquirente fuera un exportador neto, es si en todo caso
esta empresa no haya hecho uso de la compensación del IGV de las facturas del proveedor, por no tener
ventas internas, o debido a que prefirió no realizar la compensación, dejando ese IGV acumulado para
efectos de solicitar la devolución como exportador. En este escenario, considerando la redacción de la
disposición final de la ley de detracciones ya citada, se podría sostener que este adquirente sí podría
solicitar la devolución del IGV siempre que abone los depósitos de las detracciones antes de esa
solicitud, sin mayores consecuencias para su saldo a favor. Un segundo escenario relacionado con el
anterior, es aquél en que las compensaciones del saldo a favor no hayan sido muy elevadas, y fuera
posible rectificar las declaraciones mensuales, subsanar las omisiones de IGV o impuesto a la renta u
otros tributos, dejar el IGV como saldo a favor acumulado, pagar las multas por las omisiones con la
rebaja máxima y solicitar la devolución del saldo a favor del exportador, previo abono de las detracciones
no efectuadas a tiempo.

Sin perjuicio de lo anterior, queda por analizar la conformidad de esta interpretación de la disposición
final de la ley, habida cuenta de sus graves efectos en los derechos de los contribuyentes. Y es que, en
el supuesto que estudiamos de una detracción no efectuada a tiempo, la sanción sería doble: una multa
equivalente al 100% del depósito y la pérdida total del crédito fiscal o saldo a favor del exportador.

Hay aquí una consideración constitucional que hacer en primer lugar, ya que en materia de sanciones
administrativas se aplican los mismos principios y garantías que en el derecho penal, y esto incluye las
garantías del art. 139 de la Constitución, específicamente en este caso, la de no ser sancionado dos veces
por el mismo hecho. Aunque la ley de detracciones no le otorgue el calificativo de sanción a la pérdida
del saldo a favor, es evidente que la naturaleza de esa pérdida del derecho al saldo a favor es la de una
sanción, que busca asegurar el desincentivo de la falta de los depósitos de las detracciones. Y esa
finalidad, es exactamente la misma que subyace en la multa establecida por la misma ley (que es una
multa muy alta, por lo demás). Quiere decir que estamos ante dos clases de medidas punitivas de parte
del Estado para desincentivar y castigar un solo incumplimiento: la falta de los abonos de las
detracciones en el plazo oportuno. Con el añadido que esta pérdida del derecho al saldo a favor no
guarda relación alguna con la naturaleza del IGV como impuesto al valor agregado, que tiene por
finalidad determinar la diferencia entre el valor de los bienes adquiridos y los transferidos (RTF Nº 825-
4-97), tema al cual en nada aporta el cumplimiento del depósito de la detracción, que por lo demás ya
tiene una carga sancionatoria muy alta.
Esta garantía del derecho sancionador ha sido interpretada y aplicada en reiterada jurisprudencia del
Tribunal Constitucional, por lo que es posible pensar en una futura sentencia recaída en una acción
constitucional (proceso de amparo) la aplique, a fin de defender los derechos de libertad y propiedad
que pudieran ser conculcados por esta forma de confiscación bajo una doble sanción económica
(además, esta pérdida del saldo a favor no está prevista como forma de sanción en el Código Tributario).

Por otro lado, hay una contradicción en la primera disposición final de la ley y las normas sobre el crédito
fiscal. Mientras que la primera norma (promulgada en 2004) parece indicar que en caso no se realicen
los abonos de las detracciones oportunamente, el contribuyente no podrá registrar el comprobante de
pago de compra, el art. 2 de la Ley 29215 (que modificó las reglas del crédito fiscal del IGV en 2008),
establece que las facturas de compra deben registrarse en el mes de su emisión o a más tardar en los
doce meses siguientes (en el caso del ejemplo, ese plazo ha sido superado), lo que abre la posibilidad
de que, si el contribuyente quisiera seguir el procedimiento señalado en la ley de detracciones, SUNAT
en una fiscalización le repare el mismo crédito fiscal por no haber cumplido con el registro en el
momento oportuno, tipo de reparo que incluso se ha producido en algunas intendencias regionales de
SUNAT.

En todo caso, habiendo una contradicción de normas y si se trata de darle una interpretación coherente
a esta situación, pensamos que debería entenderse que se aplique la norma posterior en el tiempo (Ley
29215), que no señala el depósito de la detracción como un requisito formal para ejercer este derecho.
O, en el peor de los casos, que la disposición final de la ley de detracciones prevalece (por ser la norma
especial sobre una general) y el plazo máximo de doce meses para el registro y uso del crédito no se
aplica a las situaciones en que las detracciones se pagan tardíamente.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.