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AULA Nº 10
PROFESOR: JOSÉ ANTONIO GALLO
EstimadosAlumnos:
Les envío el material correspondiente a la clase Nº 08 sobre Bienes de Cambio incluye
la clase y una presentación de power point con los aspectos más importantes del tema.
Cordiales saludos,
José A.
INTRODUCCION
Incorporación al patrimonio :
Los bienes de cambio se deben incorporar al patrimonio al costo, es decir sacrificio
económico necesario para ponerlo en condiciones de ser comercializado.
Se incluye la porción asignable de los costos de servicios externos e internos.
Se adopta el modelo de costeo completo, por absorción donde se incluye los costos fijos
y variables).
En el caso de Bienes o servicios adquiridos: además del precio de contado se deben
activar también los costos de la porción correspondiente a los gastos de compras y
control de calidad (si no se conociere el precio contado entonces valor descontado a la
tasa que refleje las evaluaciones de marcado y los riesgos de la operación).
Si los bienes son incorporados por aportes, donaciones o trueque, se deben considerar a
sus valores corrientes, es decir a su costo de reposición
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Para los bienes de propia producción, el costo estará dado por la suma de diversos
componentes, entre ellos, Mano de obra directa, Materias primas y materiales, costos
indirectos de fabricación, y los costos derivados de la utilización del capital ajeno, éstos
últimos únicamente en los siguientes casos:
a) Cuando se trate de bienes cuya producción se prolongue en el tiempo
b) Tales procesos no se encuentren interrumpidos
c) El período de producción, construcción o montaje no exceda del técnicamente
requerido
d) las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta no se
encuentren completas.
e) No esté en condiciones de ser vendido o usado
En los restantes casos los costos financieros constituyen gastos del período
Al analizar los bienes de cambio, como hemos tratado para otros rubros anteriormente,
es importante analizar todo el circuito contable relacionado, junto a las cuentas que
interceden directa o indirectamente con el rubro.
A continuación se expone un esquema con las cuentas más importantes que tienen
relación con los bienes de cambio.
CFI a devengar
Proveedor B MP
Proveedor C Materiales
PP PT CMV
SiServicios
tenemos presente la ideaServicios
a Pagar
ya formulada en clases anteriores, de tratar de relacionar
objetivos de auditoría con procedimientos CIF destinados a cumplir con los mismos,
podemos ver que para el caso de bienes de cambio, a diferencia de los rubros vistos
hasta ahora, cada objetivo de auditoría en principio va a verificarse por medio de un
procedimiento diferente. Como ejemplo, es fácil de ver que si presenciamos un
inventario físico de mercaderías, satisfacemos el objetivo de existencia, pero el hecho de
que esos bienes existan no asegura que sean de propiedad de la empresa, y mucho
menos que estén valuados de acuerdo con lo que establecen las normas contables
profesionales.
ACLARACIONES PREVIAS
(NOTA: Según las nuevas normas (RT 17), esta alternativa sólo está permitida para los
entes que la RT 17 denomina EPEQ (Entes pequeños), si cumplen los requisitos para ser
considerados como tales. (Vean el Anexo a la RT 17). Por lo tanto, el resto estará
obligado a llevar registros de inventario permanente, que les permita contabilizar como
costo de la mercadería vendida al costo de reposición vigente al momento de su venta.
Teniendo en cuenta, entonces, que la toma del inventario debe ser programada
y ejecutada por la empresa, la tarea del auditor puede basarse en la
observación de los trabajos realizados por el ente con motivo del recuento. Por
ello, se dice que el auditor no “toma” el inventario, sino que “observa” o
“presencia” el mismo.
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Pero, además, como parte de su tarea, el auditor visualiza las existencias y puede
proceder a su recuento (total o por muestreo) en forma personal, por lo que este aspecto
del trabajo contribuye a determinar la validez de los saldos contables de bienes de
cambio. Por lo tanto, puede afirmarse que la observación del inventario es un
procedimiento “compuesto” que incluye:
Para cumplir con los pasos señalados en los párrafos a) y b) que anteceden, la
intervención del auditor de estados contables debe comenzar con anterioridad a la o las
fechas previstas por el ente para efectuar el o los recuentos físicos programados, y no
finaliza con la realización del recuento propiamente dicho, sino que son necesarias
ciertas tareas que deben desarrollarse con posterioridad. Por lo tanto, es factible dividir
el procedimiento que nos ocupa, en las siguientes etapas:
Las normas o instrucciones para el inventario deberían considerar, entre otros, los
siguientes aspectos:
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En esta etapa del trabajo, el auditor y sus colaboradores -si los hubiera- se deberán hacer
presente en el lugar del inventario para desarrollar las siguientes tareas:
a) Realizar pruebas de cumplimiento a fin de evaluar las condiciones bajo las cuales la
empresa desarrolla el recuento, y determinar si los procedimientos que se planificaron,
se cumplen en la práctica.
Pruebas de cumplimiento
1) Como primer paso a seguir el día del recuento, se debería efectuar una recorrida por
el lugar donde se lleva a cabo el inventario, observando que efectivamente se estén
cumpliendo las instrucciones emitidas por la empresa a las que hicimos referencia
en el apartado precedente, en especial en aquellos aspectos que pudieran afectar la
confiabilidad del recuento.
Si sobre la base de esta observación (que constituye la manera de realizar las pruebas de
cumplimiento a las que nos referimos más arriba) el auditor determina que el inventario
tal como está siendo tomado por la empresa resulta confiable, ello permitirá reducir el
alcance de las pruebas sustantivas que se analizarán seguidamente. En caso contrario, es
decir, si en la recorrida mencionada surgen elementos como para considerar que los
procedimientos seguidos por la empresa no son del todo confiables, deberá
incrementarse el alcance de las pruebas mencionadas. En un caso extremo, en el que los
problemas de control fueran muy graves, el auditor podría llegar a considerar que el
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Pruebas sustantivas
Que el número del último documento emitido coincida con el tomado por la
empresa, para lo cual, además, debería verificarse que los formularios siguientes se
encuentren en blanco;
b) Realización de recuentos
Para la realización de esta prueba, es recomendable que el auditor se sume a los equipos
inventariadores que tienen a su cargo el conteo de los ítems que le interesa verificar, y
realizar el recuento a la par de ellos, de modo de aclarar “in situ” cualquier diferencia
que pudiera existir.
Para ello, previamente se deberá haber seleccionado la muestra de los bienes a recontar,
(aplicando técnicas de muestreo, según lo ya estudiado en la clase donde se trató este
tema). No existen reglas fijas acerca de la profundidad de los procedimientos a practicar
por el auditor durante la realización de estos recuentos, dado que en estos casos es
fundamental el criterio del profesional.
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Una vez finalizado el recuento, antes de dar por concluida esta parte de su trabajo, el
auditor debería efectuar una recorrida por el lugar del inventario, a los efectos de
observar que todos los ítems sujetos a recuento, hayan sido efectivamente inventariados.
En esta alternativa, las tareas de seguimiento a efectuar por el auditor deben estar
dirigidas a verificar la correcta contabilización de los ajustes por diferencias producidas
entre los registros auxiliares y el recuento físico. Para ello, deberá trabajarse sobre las
planillas de compilación del inventario preparadas por la empresa, las que (suponiendo
que la empresa utilizó un sistema de recuento basado en tarjetas prenumeradas) podrían
tener un diseño similar al siguiente:
Para proceder al seguimiento del inventario deberían verificarse los datos incluidos en
las diferentes columnas de las planillas mencionadas, de la siguiente manera:
Para validar las columnas (1) y (2) se deberá comprobar (por muestreo) que los números
de tarjetas de inventario y el producto al que corresponde cada una, coincidan con los
datos obtenidos por el auditor durante el recuento. Asimismo deberá controlarse que el
número total de tarjetas incluidas en el listado se corresponda con las efectivamente
utilizadas.
La verificación de la columna (3) será efectuará cotejando sus cifras con las de las
pruebas de recuentos efectuadas por el auditor.
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b) Cotejar (por muestreo) las cantidades según registros, con tales registros, -cuyo total
valorizado, se insiste, debe estar conciliado con la cuenta control del Mayor-. Si se
verifica esta conciliación, y el corte de documentación es correcto, puede concluirse
que las cifras de estos registros auxiliares, son fiel reflejo de las cantidades que
figuran contablemente como existencias a la fecha del recuento.
Por lo explicado en el punto precedente, las diferencias entre las cantidades según
registros, y las cantidades según recuento, constituirán diferencias de inventario "puras”,
pues estarán despojadas del posible efecto de errores de corte u otros similares. Estas
diferencias se reflejan en la Columna (5), la cual se verificará simplemente revisando
por muestreo los cálculos aritméticos.
Para controlar los datos de la columna (6) deberá verificarse que el costo unitario
utilizado para valorizar las diferencias, sea el correcto de acuerdo con los criterios de
valuación aplicados por el ente. Los procedimientos aplicables a la revisión de este
aspecto no serán analizados aquí, pues al tratarse de un tema referido a valuación no se
halla dentro de los objetivos de este trabajo.
Con este sistema, el inventario físico determina las cantidades de existencias que
debidamente valorizadas, conformarán el rubro bienes de cambio en los estados
contables.
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a) Obtener el inventario final preparado por la empresa, y cotejar las cifras de las
pruebas de recuentos efectuadas por el auditor, con dicho listado, de la misma
manera que la mencionada más arriba.
Al ser fijas e inamovibles las cifras de existencias inicial y final por surgir de
recuentos físicos, toda variación a la cifra de compras por errores de corte, afecta
directamente al costo de ventas). De ahí la importancia de este control por parte del
auditor.
Finalmente, resulta importante destacar que la presencia del auditor durante el recuento
le brinda una inmejorable oportunidad para observar el estado en que se hallan las
existencias, por lo que en esta etapa de conclusión de las tareas vinculadas con el
inventario, deberá efectuarse un adecuado seguimiento de todas aquellas partidas que
durante el recuento presentaban señales de deterioro u obsolescencia, a fin de verificar
que la empresa haya tenido en consideración esta circunstancia al momento de su
valorización.
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y estado de los bienes. Este caso sería un procedimiento alternativo que debe llevar a
cabo el auditor dadas las circunstancias que impiden la aplicación de inspecciones
oculares.
OTROS PROCEDIMIENTOS
Para cumplir con el resto de los objetivos de auditoría pueden aplicarse los siguientes
procedimientos:
En el primer caso alcanza con verificar los costos de reposición utilizados por la
empresa con documentación respaldatoria de los mismos, como ser facturas
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En el 2º caso, el costo incluye no sólo las materias primas, sino también mano
de obra y otros costos indirectos de fabricación, lo que implica que el auditor
debe tener conocimientos de costos (materia de la carrera), de manera de
poder revisar el sistema de costeo de la empresa y evaluar si el mismo
responde a normas contables. Para auditar este aspecto, debe
interrelacionarse el programa de trabajo de auditoría de este rubro con el de
otras áreas vinculadas (cuentas a pagar, remuneraciones y cargas sociales,
bienes de uso), ya que muchos de los cargos al costo de producción tienen su
contrapartida en ellos. El objetivo, en definitiva, será ver si el costo de
reposición (en este caso sería “de refabricación”) determinado por la empresa
es aquel en que incurriría si tuviera que fabricar los bienes el día de cierre de
ejercicio.
En cualquiera de los dos casos, debe verificarse que el costo no supere su valor neto de
realización ( precio de venta menos gastos directos de venta), por lo que corresponderá
efectuar pruebas sobre este aspecto viendo el precio al cual efectivamente se vendieron
los bienes en existencia al cierre, y restándole a éste el porcentaje atribuible a gastos de
venta que sean directos (Ej.: impuesto sobre ingresos brutos, comisiones a vendedores).
Control Interno
El auditor interno puede realizar los siguientes procedimientos para analizar el adecuado
funcionamiento del circuito de bienes de cambio:
a) Examinar la distribución de tareas entre los sectores de compras, contabilidad,
almacén y producción, de forma tal que se generen intereses opuestos entre las
distintas actividades
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DESPEDIDA
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