CONTABILIDADES ESPECIALES

SEMANA 6
ÍNDICE

CARGOS DIFERIDOS Y AMORTIZACIONES ..................................................................................... 3

APRENDIZAJES ESPERADOS ........................................................................................................... 3
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................................. 3
1. ACTIVOS/PASIVOS DIFERIDOS ............................................................................................... 4
1.1. AMORTIZACIÓN ............................................................................................................. 4
1.2. DIFERENCIA ENTRE AMORTIZACIÓN Y DEPRECIACIÓN ................................................. 5
1.3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS ACTIVOS/PASIVOS DIFERIDOS ............................... 6
2. CASOS ESPECIALES ................................................................................................................ 8
2.1. GASTOS DE INVESTIGACION Y DESARROLLO ................................................................ 8
2.2. COSTOS DE FINANCIAMIENTO ...................................................................................... 9
3. NORMATIVA TRIBUTARIA ...................................................................................................... 9
COMENTARIO FINAL.................................................................................................................... 11
REFERENCIAS ............................................................................................................................... 12

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CARGOS DIFERIDOS Y AMORTIZACIONES

APRENDIZAJES ESPERADOS
Se espera que al finalizar las actividades de esta semana, el alumno identifique cuándo se está
en presencia de activos diferidos. Del mismo modo, se busca que elaboren los cálculos que
aplican para trasladar a resultados mediante amortización, los activos diferidos.

INTRODUCCIÓN
Basados en la definicion de cargos diferidos que entrega el Boletin Tecnico nº 1 del Colegio de
Contadores (BT nº 1), sección VI, A3, se puede decir que estos son desembolsos o erogaciones
de dinero que realizan las empresas, en un periodo contable, relacionados con bienes y
servicios ya recibidos, y que se deben reconocer en las cuentas de resultados, ingresos, costo o
gasto, en periodos futuros, es decir, se encuentran activados hasta que los bienes o servicios
implicados en esa transacción sean consumidos o utilizados. Desde el punto de vista contable,
los cargos diferidos son producto de una estrategia contable utilizada para correlacionar los
gastos pagados por anticipado con los ingresos que deberían producirse con el uso o goce de
los productos o servicios que originaron ese gasto. Es la consideración de la variable tiempo la
que permite activar un gasto, para ir registrándolo como tal en la contabilidad, en la medida
que se vaya consumiendo y los ingresos esperados producto de su uso según se vayan
obteniendo.

Un cargo diferido implica el pago anticipado de algún tipo de gasto. Para ejemplificar este
concepto se hará referencia al concepto de arrendamiento, cuando el arrendador paga por
anticipado algunos meses, el emisor del pago anticipado registra contablemente el valor de
esta transacción como un activo, generalmente en la cuenta de gastos pagados por anticipado,
y solo va reconociendo el gasto en la medida que los meses transcurren. El gasto, entonces, se
reconoce como tal en la medida que se va consumiendo, mes por mes. Con esto, los ingresos
que se espera la empresa produzca durante el periodo que hace uso del bien arrendado,
también se efectúan, existiendo correlación en el tiempo entre gastos e ingresos.

Desde el punto de vista de los ingresos la situación es la misma, pero mirada desde la posición
de quien recibe un pago anticipado, el poseedor de un bien vende de manera anticipada sus
productos o servicios recibiendo un importe por ellos, este valor no se reconoce de inmediato
como un ingreso, sino que se registra como un pasivo y contablemente se va reconociendo el
ingreso en la medida que se va cumpliendo con la obligación que se adquirió al aceptar un
pago anticipado. De esta manera nuevamente se tiene la correlación en el tiempo entre
ingresos y gastos.

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 1. ACTIVOS/PASIVOS DIFERIDOS
Los cargos diferidos, como se indicó en la introducción, se encuentran definidos en el BT nº 1,
están referidos a desembolsos de dinero de manera anticipada, los que por su naturaleza
deben registrase como un gasto en las empresas, pero debido a una condición de uso en el
tiempo no son registrados como tales, algunos casos que ejemplifican esta situación son las
partidas clasificadas como activos intangibles, estos nacen a consecuencia del desarrollo o de
la adquisición de bienes como sistemas informáticos, licencias de propiedad industrial,
patentes, derechos de autor, licencias de pesca, franquicias, derechos de comercialización, etc.

Las Normas Internacionales de Información Financiera, específicamente la NIC nº 38, indica

que para ser clasificadas como activos intangibles y en consecuencia sujetos a ser activados y
posteriormente amortizados, deben cumplir con los siguientes requisitos: ser bienes
identificables, que exista y se pueda ejercer control sobre ellos y que existan beneficios
económicos futuros a consecuencia de su uso.

Un activo es identificable cuando los beneficios futuros que este produce se pueden identificar
de manera individual y pueden ser reconocidos separadamente de los otros activos.

Se puede ejercer control sobre un activo cuando la empresa tiene el poder y la facultad de
obtener para si los beneficios futuros que este activo genera y, además, puede restringir el
acceso a estos beneficios a terceros.

Los beneficios futuros, como consecuencia de su uso, son los ingresos provenientes de la venta
de productos o servicios o los ahorros de costos como resultado del empleo del activo por
parte de la empresa.

En algunos casos, la compañía realiza desembolsos de dinero para proporcionar beneficios

futuros, pero no adquiere ni crea ningún activo que pueda ser reconocido como tal, sea
intangible u otro activo, en estos casos el desembolso se debe identificar como gasto en el
momento que se incurre. Dentro de estos casos están los desembolsos para investigación,
gastos de puesta en marcha como de inicio de actividades, costos de abogados por confección
de escrituras, desembolsos de actividades de entrenamiento, desembolsos en publicidad y
actividades promocionales, desembolsos de reubicación o traslados, sea de una parte o del
total de la empresa. Estas erogaciones de dinero deben ser reconocidas como gastos en el
periodo en que se efectúan, ya que no son copulativas con las características descritas
precedentemente, es decir, identificables y que la empresa ejerza control sobre ellos y que
genere beneficios futuros.

1.1. AMORTIZACIÓN

La amortización, definida en el BT nº 1, indica que esta “es la eliminación sistemática y gradual

de cualquier monto a través de un período determinado de tiempo. Generalmente este
término se refiere a activos realizables, transitorios y nominales”. En otras palabras, es la

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pérdida o disminución de valor que van teniendo los activos y pasivos en la medida que son
utilizados o consumidos en el transcurso del tiempo, por consiguiente son los activos o pasivos
diferidos los que están afectos a este fenómeno y es la administración de la empresa quien
tiene la facultad de realizar los cálculos que reflejen en términos monetarios esta pérdida de
valor.

La práctica contable utiliza dos modalidades para realizar la contabilización de una

amortización: para cuentas de activos, la primera modalidad genera un cargo a una cuenta de
resultados de pérdida y una disminución a la cuenta de activo que se está amortizando; la
segunda manera, también genera un cargo a una cuenta de resultados de pérdida, pero no
disminuye la cuenta de activo que se está amortizando, sino que se utiliza una nueva cuenta
contable, complementaria al activo, donde se reflejan las amortizaciones de manera
acumulada, sin afectar el valor histórico del activo amortizado.

Para cuentas de pasivos, la primera modalidad genera un abono a una cuenta de resultados de
ganancias y una disminución a la cuenta de pasivo que se está amortizando, la segunda
manera también genera un abono a una cuenta de resultados de ganancias, pero no disminuye
la cuenta de pasivo que se está amortizando, sino que se utiliza una nueva cuenta contable,
complementaria del pasivo, donde se reflejan las amortizaciones de manera acumulada, sin
afectar el valor histórico del pasivo amortizado.

Las amortizaciones en su cálculo pueden ser lineales o no lineales, es decir, el cargo por
amortización mensual puede ser un valor fijo mensual. Se habla de amortización lineal o de un
cargo que no es constante en el tiempo y se habla de amortización no lineal, que no es lo más
habitual, pero dependiendo de la naturaleza del activo se debe utilizar este método.

1.2. DIFERENCIA ENTRE AMORTIZACIÓN Y DEPRECIACIÓN

Ambos conceptos, amortización y depreciación, como lo indica el BT nº 1, hacen referencia al
desgaste que sufre un activo a medida que este es consumido o usado y su utilización está
ligada a la generación de ingresos para la empresa. Esta estrategia contable busca que exista
una relación en el tiempo entre los ingresos y los gastos necesarios para producirlos. Ambos
conceptos satisfacen esta necesidad, la diferencia no está dada por el objetivo de estas, sino
que por el tipo de activo sobre el cual se aplica esta mitología. La depreciación está reservada
para los activos fijos, mientras que la amortización está referida a los activos intangibles y a los
activos diferidos. Lo que busca esta diferenciación es que los usuarios de la información
contable puedan identificar claramente el origen de la amortización.

Otra diferencia importante está dada desde el punto de vista tributario, ya que para las
depreciaciones, se han fijado los plazos en los que deben ser llevados a gastos. Esto mediante
la tabla de vidas útiles confeccionada por el Servicio de Impuestos Internos, mientras que para
las amortizaciones el tiempo en que están se constituirán como gastos para la empresa están
fijados por la naturaleza y las condiciones de cada una y, usualmente, el criterio a utilizar está

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fijado por el administrador o los dueños de los activos, basado en normas generales, principios
de contabilidad generalmente aceptados o normas internacionales de información financiera.

1.3. TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS ACTIVOS/PASIVOS

DIFERIDOS
Cuando se está en presencia de activos y/o pasivos diferidos, se está frente a recursos y/u
obligaciones sujetas a amortización. Identificar esto es lo primero que los administradores de
las empresas deben realizar. Una vez hecho esto, se debe conocer el tratamiento contable que
estos reciben y de acuerdo a lo indicado en la NIC nº 38, se debe evaluar si la vida útil del
intangible es finita o indefinida. Si la vida útil es finita, el activo debe amortizarse, utilizando un
método que refleje el patrón de consumo esperado de los beneficios del activo y suponiendo
en la generalidad de los casos que el valor residual del intangible es cero. Si la vida útil es
indefinida, el activo no se amortiza, pero debe ser sometido a evaluaciones periódicas de
pérdida de valor.

Una buena manera de comprender esta metodología y los cálculos que aplican es
ejemplificando con un caso que puede ser extrapolado a otras situaciones similares.

El Diccionario de Lengua Española define la franquicia como una “concesión de derechos de

explotación de un producto, actividad o nombre comercial, otorgado por una empresa a una o
varias personas en una zona determinada”.1 Desde un punto de vista contable, cuando una
empresa (franquiciador), a cambio de una contraprestación financiera directa o no, cede el
derecho a otra empresa (franquiciado), el derecho a la explotación para comercializar
determinado tipo de productos o servicios que, a lo menos, comprende el uso de una marca o
un logo y una presentación uniforme en términos de calidad y precios de los servicios o
productos franquiciados.2 Este contrato supone desde una perspectiva económica que traerá
beneficiosos futuros al franquiciado, por lo que está de acuerdo a realizar un desembolso de
dinero por el uso de la franquicia durante un tiempo determinado.

Ejemplo: La empresa AAA franquicia su servicio de lavandería a la empresa CCC. Este contrato
con una duración de cinco años, estipula que el franquiciado debe pagar a la empresa AAA, al
momento de firmar el contrato, un valor de $25.000.000 por concepto de franquicia. Es decir,
este tiene el derecho a usar la marca de la lavandería AAA por todo el periodo de duración del
contrato. La empresa AAA se compromete también a prestar la asesoría necesaria para que
CCC preste el servicio de acuerdo a los estándares de calidad fijado por AAA y hará extensivos
los contratos y condiciones pactados con sus proveedores también para la compañía CCC.

Contabilidad empresa AAA, franquiciador:

Al momento de firmar el contrato:

-------x-------

1
http://goo.gl/8FLST
2
http://goo.gl/TNxNG

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Cuentas por cobrar D $25.000.000
Ingresos anticipados franquicias H $25.000.000
Glosa, contrato de franquicia con empresa CCC.
-------x-------

Al momento de recibir el pago:

-------x-------
Banco D $25.000.000
Cuentas por cobrar H $25.000.000
Glosa, pago de franquicia empresa CCC.
-------x-------

Finalizado el primer mes, por la amortización de la franquicia:

-------x-------
Ingresos anticipados franquicias D $416.666
Ingresos por franquicias H $416.666
Glosa, amortización de ingresos por franquicia.
-------x-------
Donde, la cuenta ingresos anticipados franquicias es una cuenta de pasivo.
La cuenta ingresos por franquicias es una cuenta de resultados, ganancias.

El tipo de amortización que aplica en este caso, es lineal, debido a que el derecho pagado por
la franquicia está ligado solo a una variable de tiempo, no hay componentes variables, por lo
tanto, el valor de la franquicia total se divide por los 60 meses que dura el contrato.
$25.000.000/60 = $416.666

Contabilidad empresa CCC, franquiciado:

Al momento de firmar el contrato:

-------x-------
Gastos anticipados por franquicia D $25.000.000
Cuentas por pagar H $25.000.000
Glosa, contrato de franquicia con empresa AAA.
-------x-------
Al momento de realizar el pago:
-------x-------
Cuentas por pagar D $25.000.000
Banco H $25.000.000
Glosa, pago de franquicia a empresa AAA.
-------x-------
Finalizado el primer mes, por la amortización de la franquicia:
-------x-------
Costo de franquicia D $416.666
Gastos anticipados por franquicias H $416.666
Glosa, amortización por costos de franquicia.

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-------x-------
Donde, la cuenta gastos pagados por anticipado es una cuenta de activo.
La cuenta costos de franquicias por franquicias es una cuenta de resultados, ganancias.

2. CASOS ESPECIALES
Los activos y pasivos diferidos pueden ser reconocidos al evaluar si cumplen o no con las
definiciones expuestas precedentemente, sin embargo hay algunos casos, donde existe
normativa específica respecto a su tratamiento, referida a transacciones comunes y repetitivas
en las empresas, como son los gastos de organización y puesta en marcha, gastos de
investigación y desarrollo, costos de financiamiento —los que cuentan con normas impartidas,
ya sea por el Colegio de Contadores de Chile, por las Normas Internacionales de Información
Financiera o por la legislación tributaria—, siendo estos casos especiales es necesario revisarlas
en detalle.

2.1. GASTOS DE INVESTIGACION Y DESARROLLO

El Boletín Técnico nº 28 del Colegio de Contadores define los gastos de investigación como el
estudio y la experimentación orientados hacia la adquisición de nuevos conocimientos, con la
expectativa de que estos puedan aprovecharse en la creación de nuevos tipos de productos o
servicios o en el mejoramiento de los ya existentes, y los gastos de desarrollo como la
aplicación de los conocimientos adquiridos en el proceso de investigación con la expectativa
de comercializar los productos o servicios creados o modificados.

Los gastos de investigación y desarrollo, en consecuencia, se encuentran estrechamente

ligados y ambos tienen por finalidad innovar y/o encontrar nuevos o mejores productos o
servicios y de incorporar y mantener estos en el mercado. Bajo este tipo de gastos se
encuentran: los costos de materiales utilizados en forma directa en el proceso de producción;
la depreciación de los equipos utilizados durante el proceso; los sueldos y todos los costos
relacionados con el personal que trabaja involucrado en el proceso; los gastos pagados por
intangibles asociados a los productos, como patentes, formulas, etc.; y cualquier otro costo
que se pueda asignar directamente al costo de investigación y desarrollo.

Todos estos gastos, en la mayoría de las veces, hacen posible la generación a futuro de nuevos
ingresos a las empresas, es decir, se realizan con anterioridad en las primeras etapas lo que no
hace posible determinar de manera objetiva la cuantía de los ingresos que se generarán y de
cuándo o cuánto serán. Además, tampoco existe una correlación o proporcionalidad entre el
total de gastos y los ingresos que estos producirán.

La norma que establece el BT nº 28, indica que los gastos de investigación y desarrollo deben
imputarse a los resultados de operación del periodo en el momento en que se incurre en ellos,
y dependiendo de la importancia relativa que estos tengan para los resultados de la empresa,
es necesario revelar estos en las notas de los estados financieros.

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En resumen, estos gastos no constituyen activos diferidos y siempre deben ser reconocidos en
el periodo en que se incurre en ellos.

2.2. COSTOS DE FINANCIAMIENTO

Los costos de financiamientos son definidos en la NIC 23, como “los intereses y otros costos,
que una entidad incurre, en relación con financiamientos obtenidos”. Entran en esta
clasificación los intereses de sobregiros bancarios, la amortización de primas correspondiente
a préstamos obtenidos, la amortización de los gastos relacionados con la formalización de un
préstamo, las diferencias de cambio resultantes de préstamos obtenidos en moneda
extranjera.

Esta misma norma, en el párrafo 8, indica el tratamiento contable que debe darse a estos:
Una entidad deberá activar los costos de financiamiento que sean directamente

atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo calificado, como

parte de los costos de este activo. Una entidad deberá reconocer otros costos de

financiamiento como un gasto en el periodo en que se incurran.

Esta norma, por consiguiente, indica que los costos de financiamiento asociados a un activo
calificado, siguen la suerte del bien principal y pasan a ser parte del costo de dicho bien. Se
entiende por activo calificado a todo bien que requiere de un periodo significativo antes de
estar listo para su uso o para su comercialización. Si este bien calificado corresponde a un
activo fijo, los costos de financiamiento se amortizarán, vía depreciación, si los activos
calificados no son activos fijos, no se amortizan y pasan a ser un componente más del costo de
producción del bien.

En resumen, los costos de financiamiento no deben registrarse como activos diferidos, si no

que forman parte del costo del bien que originó la necesidad de financiamiento. Y de tratarse
de activos fijos estos se llevarán a costos mediante la depreciación del bien, en las mismas
condiciones que aplican para el bien principal, en términos de plazo y valores residuales.

3. NORMATIVA TRIBUTARIA
Las empresas determinan el impuesto a la renta que las afecta, basados en las normas que
entrega la Ley de Impuesto a la Renta, la que en su Artículo 31 define que la renta líquida —
que es el monto sobre el que se aplica la tasa de impuesto para determinar el valor a pagar por
este concepto— es el total de ingresos o renta bruta, menos todos los gastos necesarios para
producirla que se hayan incurrido en el ejercicio comercial respectivo y que se puedan

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acreditar fehacientemente. Es decir, que existan los respaldos legales que puedan comprobar
que el gasto se realizó y cuál fue el valor de este.

Basado en este principio, los gastos de organización y puesta en marcha, activos diferidos,
deben ser llevados a gasto tributario en el momento en que se incurre en ellos, pero
atendiendo a que estos generalmente se realizan para producir ingresos futuros, la Ley de
Impuesto a la Renta en el mismo Artículo 31, número 9, indica:
Los gastos de organización y puesta en marcha, pueden ser amortizados hasta en un

lapso de seis ejercicios comerciales consecutivos, contados desde que se generaron

dichos gastos o desde el año que la empresa comience a generar ingresos de su

actividad principal, cuando este hecho sea posterior a la fecha en que se originaron los

gastos.

La ley, por lo tanto, reconoce que las empresas incurren en este tipo de gastos con la
esperanza de que estos generen ingresos a futuro, por lo tanto entrega la norma que hace
posible mediante la activación y posterior amortización de estos gastos, correlacionarlos con
sus ingresos.

Esta normativa aplica desde un punto de vista tributario, pero no es obligación que se utilice
este criterio en cuanto a lo financiero. Los plazos pueden variar, dependiendo de la naturaleza
de estos y el criterio de la administración de la empresa. Sin embargo, aplicar un criterio
distinto obliga a la empresa a mantener un control que identifique las diferencias, las mida y
permitan hacer los ajustes necesarios en la determinación de la renta líquida imponible de la
empresa, para que esta refleje el resultado de acuerdo con la normativa tributaria.

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COMENTARIO FINAL
Es labor de los administradores de una empresa aplicar el correcto tratamiento contable a los
diferentes hechos económicos que se suceden y que se registran en la contabilidad de una
empresa. Los activos o pasivos diferidos son una categoría especial dentro de la contabilidad.
Reconocer cuándo se está frente a uno de estos es la primera labor que la administración de la
empresa debe realizar. De manera general, se da cuando los activos o pasivos cumplen con ser
identificables, que existan, que se pueda ejercer control sobre ellos y que hayan beneficios
económicos futuros a consecuencia de su uso. Sin embargo, existen normas específicas para
algunos gastos, como los gastos de investigación y desarrollo y costos de financiamiento.
Asimismo, tampoco se debe descuidar lo que dicta la ley respecto de su tratamiento, cómo
estos deben ser considerados en la determinación del impuesto que afecta a las empresas.

La mayoría de las normas en su generalidad y en específico las internacionales de información

financiera, están en constante estudio y análisis, por lo tanto son dinámicas. El tratamiento
que hoy se le da a algún tipo de transacción no necesariamente será la misma en forma
indefinida. Existen cambios de criterios que afectan a estas normas y, en consecuencia, el
tratamiento contable que se le da a un determinado hecho económico, por lo que obliga a los
administradores, usuarios de la información contable y entes reguladores, a estar
permanentemente actualizando sus conocimientos respecto de estos temas.

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REFERENCIAS
Colegio de Contadores de Chile. (1973). Boletín Técnico nº 1. Recuperado el 20 de mayo de

2012 de: http://goo.gl/5ana7

Colegio de Contadores de Chile (s.f.). Boletín Técnico nº 28. Recuperado el 22 de mayo de 2012

de: http://goo.gl/BDD4n

Decreto Ley 824. (1974). Aprueba texto que indica de la ley sobre impuesto a la Renta.

Publicada en el Diario Oficial el 31 de diciembre de 1974. Recuperado el 18 de abril de

2012 de: http://bcn.cl/4u2h

Norma Internacional de Contabilidad, NIC nº 23. (s. f.). Recuperada el 21 de mayo de

http://goo.gl/lDsHj

Norma Internacional de Contabilidad, NIC nº 38. (s. f.). Recuperada el 20 de mayo de

http://goo.gl/dgxgb

Servicio de Impuesto Internos. (s.f.). Nueva tabla de vida útil de los bienes físicos del activo

inmovilizado. Recuperada el 20 de mayo de 2012 de http://goo.gl/rcYW3

PARA REFERENCIAR ESTE DOCUMENTO, CONSIDERE:

IACC (2012). Cargos diferidos y amortizaciones. Semana 6.

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