UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS

ESCUELA DE AUDITORIA
CONTABILIDAD VI
LIC. GASPAR LÓPEZ

COSTOS DE SUSTITUCION Y REPOSICIÓN

GUSTAVO ADOLFO MARROQUIN LÓPEZ 200414277

S-6 208
Octubre de 2007
 INTRODUCCIÓN

Se le reconoce al profesor Theodore Limperg Jr. de la Ámsterdam School of

Economics, el mérito de haber desarrollado de manera amplia el concepto de la
contabilización de los costos de reposición a principios del siglo XX.
Los costos de reposición a grades rasgos indican lo que se pagaría por los bienes si
se adquieren a los precios actuales.
La presente investigación es una explicación resumida sobre los costos de reposición y
sustitución, abordando las consideraciones necesarias para adoptar este sistema de costos.
Los procedimientos a seguir y las diferentes formas de evaluación, seguidas por un caso
práctico.
COSTOS DE REPOSICIÓN Y SUSTITUCION

ANTECEDENTES.

Se le reconoce al profesor Theodore Limperg Jr. de la Ámsterdam School of

Economics, el mérito de haber desarrollado de manera amplia el concepto de la
contabilización de los costos de reposición. La teoría de Limperg sugiere la continuidad de la
empresa, lo cual conlleva a la necesidad de mantener el capital físico. Por lo tanto, los
activos que se usan o que se venden deben reponerse por activos que cumplan una función
similar. La teoría de Limperg tuvo una gran influencia en el desarrollo contable de Holanda
después de la Primera Guerra Mundial. Este desarrollo influyó para que varias empresas
elaboraran sistemas de contabilización con los costos de reposición.

DEFINICIÓN.

Los costos de reposición indican lo que se pagaría por los bienes si se adquieren a los
precios actuales. Sin embargo, la contabilidad financiera ha empleado tradicionalmente los
costos históricos ara estos fines; estos muestran lo que se pagó en un principio por la
propiedad, mientras que los de reposición muestran lo que se pagaría si se adquirieran
estos bienes a los niveles de precios actuales. Valorando los bienes según el costo de
reposición actual, el CPA determina el costo actualmente necesario para adquirir unos
bienes que representen el mismo o mayor potencial de servicio que el que prestan los que
se están empleando actualmente. Los costos de reposición escogidos pueden basarse en los
precios de mercado actual o en un mercado futuro previsto. En la adopción de decisiones se
debería emplear el costo de reposición mínimo del mercado en el que se desenvuelve la
empresa. Una característica adicional de la utilización de los costos de reposición es que
parte del supuesto de que la sobre vivencia es una necesidad básica de la empresa, y que
los beneficios netos presentados serán positivos únicamente si e ha asegurado la
sobreviviencia de la empresa como negocio en marcha. Expresado de otro modo, la empresa
debe tener capacidad de reponer los servicios utilizados, lo cual se expresa en términos de
costos de reposición.
 Los costos de reposición están orientados principalmente al futuro. Por lo tanto debe
hacerse caso omiso de los costos pasados en la toma de decisiones. Un ejemplo sería el
siguiente. El Sr. Marcelo adquiere un vehículo usado en Q5000 después de varios meses e
uso, se da cuenta que el consumo de gasolina y gastos de mantenimiento del mismo es tan
elevado, que se ha visto obligado a modificar sus hábitos de alimentación y su modo de vida.
Así pues decide vender el vehículo y adquirir otro modelo más compacto y reciente, por lo
cual recibe una oferta por su vehículo de Q4000. Su análisis será incorrecto si rechaza la
oferta únicamente por la perdida de Q1000 en que incurrirá. El costo de operar el camión
durante varios años más quizás represente un orgullo, o un valor sentimental para el Sr.
Marcelo, pero no modificará la decisión de adquirir otro vehículo. El importe pagado por el
vehículo es un costo pasado que no se puede modificar mediante decisiones futuras.

Dado que los datos sobre los costos de reposición tienen una importancia máxima en la toma
de decisiones referentes a los bienes despreciables, es conveniente realizar un ajuste
periódico de los valores de planta y equipo, en términos de costos de reposición actuales.
El impacto que tienen las diferentes situaciones de mercado sobre las propiedades y los
bienes que posee la empresa en los que realizan sus actividades, es importante en las
decisiones de fabricar o comprar a un proveedor y para los planes referentes a mejoras,
ampliaciones, sustituciones y eliminaciones de equipo y planta. La presentación ajustada de
los valores de planta y equipo en forma de costos de reposición, revela cuales son los bienes
más costosos de sustituir, los puede servir de ayuda en la planificación de inversiones.

Es necesario señalar que los niveles de rendimiento de la maquinaria y equipo calculados

según la base de los costos históricos, son normalmente mayores a largo plazo que los
calculados si se toma como base los de reposición.
Los costos de reposición son también útiles en muchos análisis, al igual que el concepto de
costos de oportunidad; los costos de reposición son difíciles de aplicar a la contabilidad
rutinaria. Como resultado de esto, en muchos sistemas no se hace uso de los mismos.
Además los costos de oportunidad y de reposición son muy subjetivos; por ejemplo, a
menudo es difícil determinar el rendimiento de una inversión que asuma un riesgo
comparable al de cada una de las otras alternativas posibles. Sin embargo este riesgo forma
parte del proceso de adopción de decisiones, ya que estás se toman basándose en
posibilidades y no en hechos.

La determinación del costo de reposición de las instalaciones de producción representa un

reto al tener que decidir si se supone que las instalaciones existentes se sustituyen tal como
están o si se emplea nueva tecnología, pues es obvio que el cambio será para mejorar la
situación actual, y será necesario prever todas las situaciones que conlleva dicho cambio.

TECNICAS PARA LA MEDICION DE LOS COSTOS DE REPOSICION Y SUTITUCION.

Existen cuatro técnicas, aplicables en forma general, para medir los costos de reposición:
determinación directa del precio, determinación de índices, determinación del precio unitario
y determinación funcional del precio.

DETERMINACION DIRECTA DEL PRECIO.

La determinación directa del precio es la aplicación de la mano de obra directa y de los
precios de los materiales a un activo o a un grupo de activos. Se aplica a los activos o a los
grupos de activos, por lo que la mano de obra directa y los precios de los materiales deben
determinarse por medio de órdenes de compra, facturas, estimaciones de ingeniería, listas
de precios, cotizaciones de fabricantes, precios de mano de obra y de materiales publicados
internamente y de otras fuentes de precios directos.

El concepto de la determinación directa del precio se basa en la asignación de los costos

actuales de reposición a una unidad o a un grupo de unidades de activos homogéneos.
Incluye la tarea de recopilar los precios de reposición basados sobre los lotes normales de
compra para reponer la capacidad productiva existente por un activo tecnológicamente
equivalente. Su mejor empleo se refiere las unidades únicas o especializadas del valor del
dólar material. Los precios deben incluir todos los actores atribuibles al reemplazo de un
activo, incluyendo los fletes, impuestos, instalación y otros costos conocidos.

La determinación directa del precio es la medición más exacta del costo de reposición, pero
también la más costosa y la que más tiempo consume. Se requiere cuando no se cuenta con
registros de costos históricos. Se utiliza con frecuencia para determinar el precio de las
unidades del inventario de materia prima.
En general, la determinación directa del precio es la base para desarrollar los otros tres tipos
de mediciones del costo de reposición: determinación de índices, determinación del precio
unitario y determinación funcional del precio.

DETERMINACION DE INDICES.

Ajusta un costo base, el cual puede ser un costo histórico, original o de reposición reciente
establecido mediante la determinación directa del precio. La determinación de índices
proporciona una medida válida del costo de reposición con tal de que el índice considere al
cambio tecnológico o siempre y cuando el tipo de activo a(resolver) no ha sufrido dicho
cambio. La determinación de índices debe aplicarse a grupos de activos homogéneos sobre
una base de temporada y no se debe aplicar a compras de activos usados o en activos
adquiridos en transacciones del negocio tomados como compras.

Las consideraciones para aplicar la determinación de Índices incluyen:

La especificación para el índice se ajusta en forma razonable a los renglones específicos de

los costos históricos a los cuales se les aplica el índice.
el grado del cambio tecnológico y su reflejo en el índice no es esencial
Los grupos de activos a los cuales se les va a aplicar el índice, no son contradictorios con los
datos del mismo, con el método de depreciación ni con otras restricciones del uso de la
administración.

El siguiente es un ejemplo de un precio y un índice de precios:

AÑO PRECIO ÍNDICE

2001 200 100
2002 400 200
2003 500 250

Para utilizar el índice(es decir encontrar el cambio de precio relativo), divídase el valor del
índice actual entre el valor del índice asociado con el año que se está poniendo al día. El
cambio en el precio relativo en nuestro ejemplo de 2001 al 2003 es 1.25=250/200.

La determinación de índices es fácil de aplicar debido a que es la proporción ajustada

del índice actual con respecto al índice en el momento en que se estableció el nuevo costo
base. Por ejemplo, supóngase que tenemos una máquina con un costo histórico nuevo de
50,000 y una fecha de compra del 2,000. La proporción del índice actual de la máquina es
de 2.5 (250/100). El costo base (50000) se ajusta mediante la proporción del índice de 2.5
par establecer el costo de reposición actual en 125,000.

La determinación de índices es una herramienta simple, barata de aplicar si se

dispone de los datos del nuevo costo histórico. Es buena para medir el costo de reposición
de cantidades de dinero relativamente pequeñas, con un cambio tecnológico mínimo y con
volúmenes altos de unidades tales como muebles, accesorios, equipo general de la planta,
etc.
En general, los datos de los índices pueden obtenerse de fuentes externas, tales como
agencias gubernamentales, asociaciones de ingeniería y contracción son las mejores fuentes
del índice. Otras fuentes externas de información del índice son las compañías
aseguradoras privadas, las compañías valuadoras, etc.

Los índices elaborados dentro de una empresa se generan con base a las experiencias del
precio real y pueden obtenerse de los departamentos de compras, contabilidad, investigación
e ingeniería. En general estos tipos de índices son los mejores para usos internos debido a
que se aplican a los tipos de activos que constituyen capacidad productiva de la empresa.

DETERMINACIÓN DEL PRECIO UNITARIO

Es una variación estructurada de la determinación directa del precio mediante la cual se

determina en forma directa el precio de un edificio, un lote de inventarios o cualquier otro
tipo de activo, basada sobre estimaciones de la mano de obra, del material y de los costos
indirectos, y que después se divide en una medida de unidad (por ejemplo, el costo de
reposición por pie cuadrado del edificio, costos de reposición por unidad del inventario, etc.)

Bajo la determinación del precio unitario, el activo existente se disgrega en sus partes
componentes (Tales como pies cuadrados del espacio de la oficina, pies cuadrados del
espacio de la bodega, toneladas de algodón) y el costo de reposición de las unidades se
determina a partir de los precios directos. El mejor uso de la determinación de precio directo
es en los edificios y en los inventarios. Deben incluirse todos los costos de reposición en los
que se incurrirá. Por ejemplo si tenemos 20 plantas y las pudiéramos reemplazar por cuatro,
sustitución que no se efectuaría “en el curso normal del negocio” no podríamos basar la
medición sobre la localización de las cuatro plantas. Por otro lado, si en realidad planeamos
reemplazar cinco locales por uno, la medición se efectuaría sobre la base del reemplazo
nuevo. Para determinar el precio unitario no son necesarios los datos del costo histórico
debido a que el precio unitario base deriva de los precios de reposición actuales.
DETERMINACION FUNCIONAL DEL PRECIO.

La determinación funcional del precio se usa por lo general para determinar el costo de
reposición de una función de procesamiento, más que para un activo específico o para un
grupo de activos. La determinación funcional del precio puede aplicarse a un grupo
heterogéneo de activos. La determinación funcional del precio combina a menudo las
técnicas de la determinación de índices, la determinación directa del precio y la
determinación del precio unitario, Mide el costo de la capacidad productiva con base en el
número de unidades que se pueden producir dentro de un período de tiempo particular. Por
ejemplo, una planta empacadora de carne con un costo de reposición de 5 millones tiene la
capacidad de procesar 500 cabezas de ganado por día, lo cual da como resultado un costo
de reposición funcional de 10,000 por cabeza de ganado, por día. La determinación
funcional del precio puede involucrar el uso de la siguiente información.

 estudio de ingeniería
 instalaciones de procesamiento recientemente construidas
 planear especificaciones para plantas de procesamiento
 proveedores del equipo principal
 cotizaciones de los fabricantes
 estimaciones internas de la instalación y/o modificaciones
 estudios de la asociación de comercio.

La determinación funcional del precio toma en consideración los cambios tecnológicos y se

ajusta a ellos. Un aspecto importante son los ajustes para las economías de escala.
 PROCESO PARA MEDIR LOS COSTOS DE REPOSICIÓN Y SUSTITUCION

El proceso para medir los costos de reposición consta de tres pasos fundamentales:

 Determinación de la importancia

 Agrupación de activos

 Selección de la técnica

Debe considerarse la importancia de los activos medidos de tal manera que no se consuma
tiempo de más en mediciones no relevantes. La cantidad de agrupación de datos es
importante con el objeto de evitar mediciones detalladas del precio directo sobre cada activo.
Por otro lado, el nivel de agrupación no debe ser tan alto que se aplique un solo índice a toda
la empresa. La última variable es la selección de la técnica; determinación de índices,
determinación del precio unitario o determinación funcional del precio.

FACTORES QUE AFECTAN LA SELECCIÓN DE LA TÉCNICA

CAMBIOS ES LA TECNOLOGÍA.
El cambio tecnológico es la diferencia clave entre el costo de reposición y el costo de
reproducción. Si los costos históricos se ajustan a través de la determinación de índices y
los índices no reflejan un cambio en la tecnología, el resultado será el costo de reproducción
y no el costo de reposición.

Debido al cambio en la tecnología y a otros factores, en general se requiere de otras técnicas

de medición diferentes de la determinación de índices.
Al seleccionar la técnica de medición, no se debe pronosticar la tecnología futura. Los
cálculos se deben basar sobre la tecnología y las condiciones ambientales que existen a
partir de la fecha de determinación.

CARACTERISTICAS DE OPERACIÓN.
Las características de operación de los activos afectan la elección de la técnica de medición
del costo de reposición. Con frecuencia, en el proceso de producción, es difícil separar los
activos en grupos homogéneos debido a que la consideración para reponer un activo durante
el proceso puede originar la necesidad de reemplazar todos los activos del mismo. Se
requiere identificar el equipo especializado de alto costo. La identificación de las
características de operación del activo determinará, si es posible hacer cálculos separados
para los activos individuales o si debe utilizarse un técnica de determinación funcional del
precio.

Por ejemplo, en una línea de proceso de pintura, la operación hace difícil separar y
reemplazar los activos individuales. Por lo tanto, para esta línea debería utilizarse una
técnica de determinación funcional del precio.

CURSO NORMAL DEL NEGOCIO

La reposición durante el “curso normal del negocio” también es un criterio para la selección
de la técnica. por ejemplo un comerciante minorista que tiene 20 centros de distribución
podría reemplazar toda la capacidad funcional con tan solo cuatro centros de distribución.
Pero reemplazaría n realidad el comerciante minorista los 20 centros de distribución en forma
simultánea. La conclusión es que el comerciante minorista no reemplazará simultáneamente
los 20 centros, sino que podría experimentar reemplazando cinco con instalaciones nuevas.
Así, el criterio del costo de reposición durante el “curso normal del negocio” indica que a lo
sumo se reemplazarían cinco centros por uno, lo que daría como resultado las mediciones
del costo de reposición sobre el centro múltiple (cinco por uno) más los 15 centros restantes.
Los 20 centros no se medirían como cuatro porque esto no sería un reemplazo durante el
“curso normal del negocio”.
ACTIVOS QUE NO SE VAN A REEMPLAZAR

Ya sea que los activos se vayan o no a reemplazar, debe considerarse esta posibilidad al
seleccionar una técnica de medición. En tanto que la compañía intenta mantener su
capacidad productiva total, debe elaborarse información sobre los costos de reposición
incluso si los elementos particulares que en la actualidad forman la capacidad no van a ser
repuestos. Si la compañía intenta reducir materialmente su capacidad mediante el abandono
o venta de las instalaciones importantes, puede efectuarse una declaración de los hechos,
cantidades y circunstancias en lugar de proporcionar los datos del costo de reposición.

CAPACIDAD OCIOSA

Los activos ociosos no requieren medir el costo de reposición debido a que no son parte de
la capacidad productiva.

DISPONIBILIDAD DE DATOS

Para seleccionar una técnica de medición es necesario considerar la disponibilidad de los

datos. La falta d estos puede impedir el uso de la técnica deseada. La disponibilidad de
datos se refiere a datos sobre ingeniería, datos sobre compras, datos internos acerca de los
índices, listas de precios de proveedores, cuotas de los fabricantes y otras informaciones
publicadas acerca del precio del material y de la mano de obra.

REGISTROS INTERNOS

El nivel existente de detalle y contenido de los registros del inventario y de los activos fijos
afecta la elección de las técnicas de medición. Por ejemplo, la mínima información que se
requiere para determinar los índices son los costos históricos, las fechas de adquisición, la
certeza de que los activos adquiridos eran nuevos, la disponibilidad de un índice y que el
cambio tecnológico ha sido mínimo.
Otros problemas especiales se originan en los asientos contables no usuales, modificaciones
de los activos y partidas erogadas. Los asientos contables no usuales tales como los ajustes
del informe del inspector de impuestos del IRS requieren de un análisis para determinar qué
es lo que ha cambiado.

Con frecuencia, las modificaciones de los activos existentes se hacen para cambiar su
capacidad. Cuando las modificaciones hayan sido relevantes, debe considerarse el uso de la
determinación funcional del precio.

APLICACIONES DE LA MEDICIÓN DE LOS COSTOS DE REPOSICION Y SUTITUCION

Para usar las mediciones de los costos de reposición es necesario considerar la

selección de la técnica de medición, la importancia relativa de los activos medidos, el nivel de
agrupación y la disponibilidad de datos externos e internos. Estas consideraciones se
incorporarán en las diferentes aplicaciones en las cuentas respectivas que pueden ser:

 inventarios
 equipo de uso general
 equipo de usos especiales
 edificios y plantas de proceso, etc.
 CASO PRÁCTICO. EQUIPO PARA PROPOSÍTOS GENERALES.

El equipo para propósitos generales se refiere a unidades de equipo tales como mobiliario y
accesorios, equipo de oficina, equipos mecánicos, equipos automotrices, equipos de
laboratorio, equipos para trabajar metal, para cortar metal, equipos para energía eléctrica y
equipos de acero terminados. Para este ejemplo, la clasificación seleccionada es mobiliario y
accesorios. La técnica seleccionada consiste en establecer índices con agrupaciones al niel
del ejercicio del año de la adquisición. La selección de la técnica y el nivel de agrupación se
basaron en la cuenta de mobiliario y accesorios que representa el 2% del costo histórico
bruto de las propiedades, la planta y el equipo. Se asigna una vida económica al mobiliario y
a los accesorios en los registros de costos históricos de 10 años.

AÑO COSTO INDICE RELACION DEL COSTO DE

HISTORICO INDICE REPOSICION
2001 2000 118.1 166.9/118.1 2826
2002 3000 120.2 166.9/120.2 4165
2003 5000 129.4 166.9/129.4 6448
2004 500 152.4 166.9/152.4 547
2005 4000 166.9 166.9/166.9 4000
TOTAL 14500 17986

AÑO COSTO DE VIDA GASTOS DE DEPRECIACIÓN

 REPOSICION
2001 2826 10 282.6
2002 4165 10 416.5
2003 6448 10 644.80
2004 547 10 54.70
2005 4000 10 400
TOTAL 17986 1798.6

Para calcular la depreciación acumulada del costo de reposición, muestran la diferencia entre
usar la depreciación por el transcurso del tiempo y la relación del costo de reposición bruto
con el costo histórico bruto.

AÑO CANTIDAD DEL DEPRE. ACUM COSTO DE DEPRE. ACUM

COSTO COSTO REPOSICION COSTO
HISTORICO HISTORICO REPOSICION
2001 2000 1000 2826 1413
2002 3000 1200 4165 1666
2003 5000 1500 6448 1934
2004 500 100 547 109
2005 4000 400 4000 400
TOTAL 14500 17986 5522

Usando los costos de temporada, la depreciación acumulada siguiente de los costos de

reposición se basa en la técnica de relación:
4200*17986/14500= 5209

CONCLUSIONES

 Los costos de reposición indican lo que se pagaría por los bienes si se adquieren a los
precios actuales.
 Las cuatro técnicas para medir los costos de reposición: determinación directa del
precio, determinación de índices, determinación del precio unitario y determinación
funcional del precio.

 Para usar las mediciones de los costos de reposición es necesario considerar la

selección de la técnica de medición, la importancia relativa de los activos medidos, el nivel
de agrupación y la disponibilidad de datos externos e internos.

 Cuando las modificaciones de los activos hayan sido relevantes, debe considerarse el
uso de la determinación funcional del precio.

 La determinación funcional del precio combina a menudo las técnicas de la

determinación de índices, la determinación directa del precio y la determinación del precio
unitario.

BIBLIOGRAFIA
 LAWRENCE C. HACKAMACK Y LES BARNES. “rating machina obsolescence with
PCQ”, automation, agosto 1996.

 www.accountingclass.edu

 Staff Acocounting Bulletin No. 7