3 Estudio General de La Prueba

LA PRUEBA EN MATERIA FISCAL 17
CAPITULO I
ESTUDIO GENERAL DE LA PRUEBA
DEFINICION DE PRUEBA
Iniciamos esta obra dando la definición de prueba, para

ello, nos apoyaremos en el Diccionario Jurídico Mexicano del
Instituto de Investigaciones Jurídicas:
Concepto
“En sentido estricto, “En sentido amplio,

la prueba es la obten- se designa como prue-
ción del cercioramiento ba a todo el conjunto
del juzgador acerca de de actos desarrollados
los hechos discutidos por las partes, los ter-
y discutibles, cuyo es- ceros y el propio juz-
clarecimiento resulte gador, con el objeto de
necesario para la re- lograr la obtención del
solución del conflicto cercioramiento judicial
sometido a proceso.” sobre los hechos dis-
cutidos y discutibles.”
“Actividad procesal encaminadas a la demostración

de la existencia de un hecho o acto o de su inexis-
tencia.” 1
1 Rafael de Pina Vara y Rafael de Pina Vara. Diccionario de Derecho. Editorial Po-
rrúa, S.A. Pág. 424.
18 EDICIONES FISCALES ISEF
De la lectura a las definiciones de prueba antes ofrecidas,

destaca el hecho que hacen referencia a una actividad pro-
cesal, evidentemente a cargo del Estado, sin embargo, la
demostración de la verdad del interesado que hace valer me-
diante la prueba, no necesariamente guarda relación con un
proceso, pues las pruebas podremos encontrarlas fuera de
ella, tal sería el caso en una visita domiciliaria, cuyo sustento
así está establecido, en el tercer párrafo de la fracción IV del
artículo 46 CFF, que dispone:
“Se tendrá por consentidos los hechos consignados

en las actas a que se refiere el párrafo anterior, si an-
tes del cierre del acta final el contribuyente no pre-
senta los documentos, libros o registros de referencia
o no señale el lugar en que se encuentren, siempre
que éste sea el domicilio fiscal o el lugar autorizado
para llevar su contabilidad o no prueba que éstos se
encuentran en poder de una autoridad.”
Entonces, la posibilidad de probar es dable hacerla tan-

to dentro de un proceso como fuera del mismo, por ende,
creemos que la definición genérica es la emitida por la Real
Academia Española (RAE), en su Diccionario de la Lengua
Española, de contenido siguiente:
“Razón, argumento, instrumento u otro medio con

que se pretende mostrar y hacer patente la verdad o
falsedad de algo.”
De hecho para una mejor comprensión del tema hemos de

decir, que si bien la palabra prueba tiene diversos sinónimos
que es necesario tomar en cuenta, sin embargo, para efectos
de lo expuesto en esta obra sugerimos los siguientes para su
mejor manejo:
√ Comprobación,
√ Demostración,
√ Argumento,
√ Testimonio,
RAZON Y SENTIDO DE LA PRUEBA
La prisa, ese elemento tan común en nuestros días que pa-

rece caracterizar toda esta época, nos envuelve y trasciende
haciéndonos su presa, vendiéndonos la idea de que tenemos
tan poco tiempo y tantas cosas por hacer que cada minuto in-
vertido en aquello que no sea lo que exactamente buscamos
nos parece un lujo tan caro, que pocas veces nos damos el
gusto de pagarlo.
De tal suerte, que bajo esa óptica considerada la mayoría

de las veces invencible, resulta común no considerar la po-
sibilidad de abrir un espacio para entender el porqué y para
qué de los elementos que sustentan la práctica fiscal, que-
dándonos inmersos tan sólo en el cómo; no obstante, las ex-
periencias vividas nos enseñan que la única manera en que
podemos utilizar con éxito las herramientas de control y de-
fensa que vamos encontrando a lo largo del camino, es que
previamente nos demos la oportunidad de entender la razón
y el sentido de los elementos claves que conforman la estruc-
tura fiscal. Por ese motivo, en una especie de regreso a lo
básico, inicialmente abordaremos los conceptos en su forma
más simple y paulatinamente iremos avanzando en cuanto al
grado de complejidad, para impedir que se presenten proble-
mas que imposibiliten el lograr un claro entendimiento de los
temas, con el único objetivo de llegar a un óptimo manejo de
esas herramientas.
En ese orden de ideas, partiremos de considerar en primer

lugar que en un litigio siempre hay dos partes que sostie-
nen una posición distinta de un mismo hecho, razón donde
descansa la controversia que origina la acción; sin que con
esa aseveración se pretenda sustentar la idea de que entre
ellos todo sea disenso o no existan puntos de concordia, si-
no más bien para puntualizar que solo habrá de ser motivo
del pronunciamiento final lo que se discute o se impugna, ya
que ningún sentido tendría resolver aquello que no demanda
solución de ningún tipo, o dicho de otra forma, la inutilidad
de pronunciarse sobre los puntos en que las partes ya es-
tán de acuerdo. En consecuencia, si las pruebas constituyen
únicamente el medio para lograr el fin propuesto de hacer
prevalecer la razón de nuestro dicho, antes siquiera de pen-
sar en el medio probatorio que habremos de utilizar debemos
preguntarnos específicamente qué es lo que queremos pro-
bar y tenerlo muy claro; incluso es recomendable elaborar un
esquema de los puntos o razones que una vez demostrados
nos llevarían a acreditar nuestra postura y entonces sí, sobre

esa base, podremos decidir correctamente el medio probato-
rio idóneo en cada caso, así como su amplitud y contenido.
Puestos en esa tesitura y recordando que conceptualmen-
te el derecho a probar es el que tiene todo gobernado de que
el juzgador le admita las pruebas que sean pertinentes e idó-
neas para acreditar los hechos en que finque sus argumen-
tos defensivos, así como el que dichos medios se admitan,
desahoguen y sean valorados conforme a derecho. Entonces
podemos aseverar que estrictamente hablando lo que se pre-
tende con la prueba o su razón de ser, es que ésta constituya
una verificación de las afirmaciones expresadas por las partes
respecto de los hechos controvertidos cuyo esclarecimiento
resulte necesario para la resolución del conflicto sometido a
proceso. De allí, que la consecuencia o sentido de la prueba
se concrete, en la obtención de ese cercioramiento por parte
del juzgador respecto a los planteamientos sometidos a su
consideración.
Siendo menester puntualizar que si bien al referirnos al te-

ma del objeto de la prueba en una contienda procesal o pro-
cedimental, hemos reiterado que ésta debe estar orientada
únicamente a demostrar los hechos, ello ha sido así porque
el derecho mismo a través de los preceptos legales o regla-
mentarios que lo constituyen, por lo general no es objeto de
prueba debido a que no se requiere acreditar la existencia de
leyes, reglamentos, decretos o acuerdos de interés general,
debido a que basta con que estén publicados en el Diario Ofi-
cial relativo, ya sea de la Federación o del Estado, para que
la autoridad judicial o administrativa encargada de aplicarlos
esté obligada a tomarlos en cuenta en virtud de su naturaleza
y obligatoriedad. Además, porque la inserción de tales docu-
mentos en el órgano oficial de difusión tiene por objeto dar
publicidad al acto de que se trate y tal publicidad determina
precisamente que aquellos a quienes se les encomienda la
aplicación del derecho, por la notoriedad de ese aconteci-
miento no puedan argumentar desconocerlo; sin que lo di-
cho fuere extensible al derecho extranjero, pues en caso de
demandarse su empleo, si deberá ser objeto de prueba. Lo
que trae a nuestra mente la antigua y terrible máxima jurídica
que reza, el desconocimiento de la ley, no exime de su cum-
plimiento.
Como corolario en este punto, se estima prudente hacer

la aclaración de aquello que en la práctica jurídica suele olvi-
darse; y es, que solo son objeto de prueba los hechos discu-
tidos, discutibles, controvertidos, etc.; mas no así, tratándose
de hechos notorios, imposibles o notoriamente inverosímiles,
pues los primeros no requieren y los segundos no admiten,
el ser probados, tal como veremos con mayor amplitud al
analizar los distintos instrumentos probatorios.
MEDIOS DE PRUEBA
Los medios probatorios se rigen de conformidad con los

principios de pertinencia y utilidad; el primero de ellos implica
que la prueba debe ser idónea para llegar al conocimiento de
la verdad, mientras que el segundo significa que su empleo
se justifica en la medida que conduzca a lograr lo que se
pretende.
En el ámbito fiscal los medios de prueba que resultan con-

ducentes se definen por excepción y no por extensión, lo que
denota que la pretensión del legislador fue que las restriccio-
nes relativas al caudal probatorio, solamente se impusieran
en los casos expresamente determinados por la norma, sin
ampliaciones o inferencias analógicas de ningún tipo.
Al respecto, el artículo 130 del Código Fiscal de la

Federación (CFF), y su correlativo 40 de la Ley Fe-
deral de Procedimiento Contencioso Administrativo
(LFPCA), disponen lo siguiente:
Artículo 130. En el recurso de revocación se admitirá

toda clase de pruebas, excepto la testimonial y la de
confesión de las autoridades mediante absolución de
posiciones. No se considerará comprendida en esta
prohibición la petición de informes a las autoridades
fiscales, respecto de hechos que consten en sus ex-
pedientes o de documentos agregados a ellos.
Artículo 40. …
En los juicios que se tramiten ante el Tribunal, serán

admisibles toda clase de pruebas, excepto la de con-
fesión de las autoridades mediante absolución de
posiciones y la petición de informes, salvo que los
informes se limiten a hechos que consten en docu-
mentos que obren en poder de las autoridades.
Del contenido mismo de las invocadas disposiciones se

advierte, que en ambos ordenamientos resultan admisibles
toda clase de pruebas, con excepción de la testimonial cuya
presentación solamente para efectos del recurso de revoca-
ción no se admite; en tanto que de manera común se postula
como inaceptable la confesional a cargo de las autoridades
rendida bajo el formato de interrogatorio, o como allí se le
denomina, “absolución de posiciones”, sin que se incluya
en esa prohibición la petición de informes a las autoridades
respecto de hechos que consten en sus expedientes o de
documentos agregados a ellos; con lo cual evidentemente
se satisfacen por lo general las pretensiones relativas que pu-
diere haber en cuanto a la necesidad de contar con medios
adecuados y suficientes de prueba.
Prueba directa e indirecta (definición y diferencias)
Para determinar si una prueba es directa o indirecta se de-

be atender a la relación entre el objeto del medio probatorio y
los hechos a probar en el proceso. La prueba será directa si
el medio de prueba versa sobre el hecho en el que se funda
la infracción o determinación de la autoridad en su conjunto
o algún aspecto de éste susceptible de ser observado y/o
sobre la forma en la que el contribuyente revisado ha origi-
nado esos hechos. En cambio, la prueba será indirecta si el
medio probatorio se refiere a un hecho secundario a partir
del cual pueda inferirse la existencia de aquél que esgrime la
autoridad administrativa, de alguno de sus elementos y/o la
responsabilidad del contribuyente revisado.
Fuentes de prueba y medios de prueba.
No está por demás el comentar que, para estar en posi-

bilidad de apreciar si el órgano encargado de resolver un
asunto sometido a su jurisdicción actuó conforme a derecho,
es necesario distinguir entre fuentes y medios de prueba; las
primeras, existen antes y con independencia del proceso, en
tanto que los segundos surgen en el proceso y corresponden
con lo que ha de valorarse para emitir la resolución.
Las primeras pues pertenecen a las partes, ya que sólo

ellas saben de su existencia, son anteriores e independientes
del proceso porque, por regla general, a éste se llevan afirma-
ciones o enunciados sobre hechos producidos con anteriori-
dad a los escritos donde se narran (demanda y contestación)
y sólo puede hablarse de confesión, testimonios, etcétera, si
existe un proceso, de forma que si éste no surge, existirán

simplemente personas que tienen conocimiento de determi-
nados hechos, ya sea por ser protagonistas o percatarse de
lo ocurrido, pero no existiría razón alguna para atribuirles la
calidad de partes, ni para dar a sus conocimientos la calidad
de confesión o de testimonios. Por su parte, los medios de
prueba son las actuaciones judiciales a través de las cuales
las fuentes de prueba se incorporan al proceso, y cuando ello
ocurre, dejan de pertenecer a las partes, pues se prueba para
el proceso y, en virtud del principio de adquisición procesal,
cualquiera de éstas, o incluso el juzgador, puede prevalerse
de ellas.
De tal suerte que, si los medios de prueba pertenecen al

ámbito del órgano jurisdiccional, inevitablemente se encon-
trarán sujetos a una reglamentación, pues la ley prevé las
formas y los formalismos que las partes o el propio juzgador
deben observar, para que las fuentes de prueba se incorpo-
ren al proceso. Por tanto, al efectuar la valoración de éstos el
juzgador no debe desatender a la forma en que fueron ofreci-
dos y desahogados de acuerdo a lo previsto al respecto en la
ley; y en consecuencia, es obligación de las partes impugnar
dentro del juicio contencioso administrativo federal la admi-
sión o valoración de aquellos que no se ofrecieron o des-
ahogaron en apego a las disposiciones normativas legales o
reglamentarias, pues de lo contrario habrá precluído su dere-
cho para hacerlo valer, cuando posteriormente se combata la
legalidad o constitucionalidad de esa resolución.
SISTEMAS DE VALORACION DE LA PRUEBA
El momento en el cual se procede jurídicamente a valorar

las pruebas, es precisamente cuando el órgano respectivo,
ya sea administrativo o jurisdiccional emite su resolución; sin
menoscabo de la evidente existencia de una incipiente valo-
ración anticipada que se instaura al momento de determinar
no sólo la legalidad, sino incluso la pertinencia del material
probatorio, que se presenta para que pueda procederse a su
admisión.
Tradicionalmente la valoración jurídica se lleva a cabo con

alguno de los dos sistemas existentes, o bien, con una com-
binación de éstos; de tal suerte que en realidad la doctrina
precisa como tales los métodos siguientes:
1. Prueba tasada o legal;

2. Libre apreciación de la prueba; y
3. Sistema mixto porque combina los dos anteriores.
Sistema de Prueba Tasada
En el denominado “de prueba tasada o legal”, el legislador

fija de antemano reglas precisas y concretas para apreciar
la prueba, constituyéndose por tanto en una verdadera tasa
del pensar, por existir una regulación legislativa que constri-
ñe al Juez a reglas abstractas preestablecidas que le indican
el valor que debe forzosamente otorgar a determinados me-
dios probatorios. Un ejemplo de ello lo encontramos en las
disposiciones jurídicas que determinan que algunos medios
deberán valorarse en calidad de prueba plena, tal como se
dispone en el artículo 46, fracción I, de la LFPCA para los do-
cumentos públicos o las confesiones de las partes.
Sistema de libre apreciación
De conformidad con éste, la apreciación está basada en la

circunstancia de que el Juez por el resultado de las pruebas
forme libremente su convicción respecto de la verdad de los
hechos afirmados en el proceso, es decir, que para otorgarles
o no un determinado valor respectivo a las pruebas, lo haga
empleando las reglas de la lógica, la experiencia y el conoci-
miento de la vida; estableciéndose como requisito obligado
para este sistema, la necesidad de que al valorar la prueba
el Juez motive el criterio en que basa su apreciación, por lo
que no le autoriza a valorar pruebas de forma caprichosa,
sino que supone una deducción racional partiendo de datos
fijados con certeza. Ejemplo de lo anterior, son todas aque-
llas disposiciones jurídicas que dejen a la libre o prudente
apreciación del juzgador las pruebas aportadas, tal como se
hace en la fracción III, del artículo 46 en cita, que coloca bajo
esa connotación las pruebas periciales y testimoniales, entre
otras.
Sistema Mixto
De acuerdo con lo expuesto en los párrafos precedentes,

tenemos que cuando existe la necesidad de atribuir a la prue-
ba el valor que la ley establece, a ello se le conoce como
prueba tasada o legal; mientras que para los casos en que
libremente y según el arbitrio del juzgador se atribuye a una
prueba el valor que en conciencia y sano juicio deba tener,
suele denominarse libre apreciación de la prueba. En con-

secuencia, podemos aseverar que cuando dentro de ciertas
limitaciones se permite al operador jurídico que libremente y
en conciencia aprecie las pruebas presentadas por las par-
tes, a ello se le conoce como sistema mixto de valoración,
por participar simultáneamente de las características de los
dos primeros; un ejemplo de esto lo encontramos igualmente
en la invocada fracción I del mismo artículo 46, en referencia
a las declaraciones de verdad o manifestaciones de hechos
de particulares que obren en documentos públicos; respecto
a los cuales la norma prevé que éstas sólo prueban plena-
mente que ante la autoridad que expidió esos documentos
los particulares efectuaron tales declaraciones o manifesta-
ciones, pero no prueban la verdad de lo declarado o manifes-
tado por estos últimos.
VALORACION PROBATORIA EN MATERIA FISCAL
En materia tributaria se emplean los dos sistemas básicos

(prueba tasada y libre apreciación) aplicados de manera es-
pecífica, al igual que en su forma combinada (sistema mixto);
siempre en razón a los medios de prueba de que se trate
y bajo una aplicación homologada para el medio de defen-
sa administrativo con lo normado para el juicio fiscal, debido
a la remisión que para ello se prevé en la parte final del ar-
tículo 130 del CFF al tenor del cual se señala que tratándose
del recurso de revocación, las pruebas ofrecidas y admitidas
habrán de valorarse aplicando las disposiciones legales que
rigen para el contencioso administrativo federal, en tanto no
hubiere oposición con lo que allí se regula.
En esa tesitura, atendiendo a los términos de armonización

entre legislaciones tenemos que para efectos tanto del recur-
so de revocación, como para el contencioso administrativo
federal se dispone a través del artículo 46 de la LFPCA, que
harán prueba plena la confesión expresa de las partes, las
presunciones legales que no admitan prueba en contrario, así
como los hechos legalmente afirmados por las autoridades
en documentos públicos (incluyendo los digitales); lo que
constituye la aplicación en este punto de un sistema tasado,
pues el legislador está determinando un valor de “prueba ple-
na” que habrá de otorgárseles a ese tipo de instrumentos.
Al respecto de los documentos públicos se impone pre-

cisar, que la plenitud probatoria que se les otorga si bien es
integral en su continente, no guarda el mismo sentido para
su contenido, pues cuando en ellos se contienen declaracio-

nes de verdad o manifestaciones de hechos de particulares,
sólo tienen el efecto de probar plenamente el hecho de que
ante la autoridad que los expidió se hicieron tales declaracio-
nes o manifestaciones, mas no para demostrar con éstos, la
veracidad de lo declarado o manifestado por el particular, a
pesar de que las aseveraciones de este último se encuentren
inmersas en el contenido de un documento de carácter pú-
blico; en ese contexto resulta evidente, que el pretender por
ejemplo, que cuando se lleva a cabo una compulsa con los
terceros relacionados con algún contribuyente a quien se le
están ejerciendo directamente facultades de comprobación,
las simples manifestaciones o aseveraciones efectuadas por
parte de esos terceros deban o puedan tenerse por ciertas e
irrefutables tan solo por encontrarse transcritas en las actas
realizadas por la autoridad, sería tan absurdo y erróneo como
pretender que también las expresiones o afirmaciones verti-
das por el contribuyente sujeto a una auditoría, hubieren de
tenerse por veraces e hicieren prueba plena por el hecho de
haberse hecho constar en un acta de visita.
Sin embargo y a riesgo de que suene increíble, hemos de

decir que ha constituido una práctica común por parte de las
autoridades fiscales auditoras, el sustentar cuando a su con-
clusión determinante así conviene, la postura de que las ma-
nifestaciones y aseveraciones de los terceros compulsados
que quedan plasmadas en las actas de auditoría, hacen prue-
ba plena de los asertos y expresiones de éstos sin necesidad
de mayores elementos, lo que resulta no sólo ilógico, sino
además contrario al texto mismo de la ley, específicamente a
lo que obra en el artículo 46, fracción I, de la LFPCA que dice:
Artículo 46. La valoración de las pruebas se hará de

acuerdo con las siguientes disposiciones:
I. Harán prueba plena la confesión expresa de las

partes, las presunciones legales que no admitan
prueba en contrario, así como los hechos legalmen-
te afirmados por autoridad en documentos públicos,
incluyendo los digitales; pero, si en los documentos
públicos citados se contienen declaraciones de
verdad o manifestaciones de hechos de particu-
lares, los documentos sólo prueban plenamente
que, ante la autoridad que los expidió, se hicieron
tales declaraciones o manifestaciones, pero no
prueban la verdad de lo declarado o manifestado.
Sin que al comentar lo anterior nos pase desapercibido lo

dispuesto en la fracción II, de ese mismo artículo que señala:
II. Tratándose de actos de comprobación de las auto-

ridades administrativas, se entenderán como legal-
mente afirmados los hechos que constan en las
actas respectivas.
Empero, no se contrapone con lo expuesto, pues esta úl-

tima porción se refiere a la legalidad de la actuación de la
autoridad administrativa al llevar a cabo el asentamiento de
los hechos en las actas del procedimiento y no a los hechos
manifestados en ellas por los terceros compulsados. Inde-
pendientemente de que desde nuestro punto de vista el con-
tenido de esa porción normativa resulta tautológico, ya que
dice: I.-… Harán prueba plena… los hechos legalmente afir-
mados por autoridad en documentos públicos, … II.- … se en-
tenderán como legalmente afirmados los hechos que constan
en las actas respectivas. Lo cual evidentemente constituye
una reproducción viciosa, pues los actos de comprobación
de las autoridades gozan de presunción de legalidad y osten-
tan la calidad de públicos, incluso si nos referimos a las actas
levantadas en el desarrollo de una visita domiciliaria que si
bien por su contenido generalmente no pueden trascender
la esfera jurídica de los gobernados, ello no les exime de su
calidad de documentos públicos al ser elaboradas en el ejer-
cicio de una función pública, consistente en la notificación y
ejercicio de las facultades que específicamente se les confie-
ren en una orden de visita. Por lo que al ser documentos pú-
blicos, dichas actas habrán de valorarse en calidad de tales,
en los términos que han quedado expuestos en los párrafos
precedentes.
En distinto sentido y retomando el análisis de los sistemas

de valuación de pruebas, tenemos que tratándose de docu-
mentos digitales que si bien ostenten una firma, ésta no sea
una firma electrónica avanzada (FEA) o sello digital, para su
valoración en el penúltimo párrafo de la LFPCA se especifica
por parte del legislador y solo para esos efectos, una remi-
sión a lo dispuesto en el artículo 210-A, del CFPC de conte-
nido siguiente:
Artículo 210-A. Se reconoce como prueba la informa-

ción generada o comunicada que conste en medios
electrónicos, ópticos o en cualquier otra tecnología.
Para valorar la fuerza probatoria de la información a

que se refiere el párrafo anterior, se estimará primor-
dialmente la fiabilidad del método en que haya sido
generada, comunicada, recibida o archivada y, en su
caso, si es posible atribuir a las personas obligadas
el contenido de la información relativa y ser accesible
para su ulterior consulta.
Cuando la ley requiera que un documento sea conser-

vado y presentado en su forma original, ese requisito
quedará satisfecho si se acredita que la información
generada, comunicada, recibida o archivada por me-
dios electrónicos, ópticos o de cualquier otra tecno-
logía, se ha mantenido íntegra e inalterada a partir
del momento en que se generó por primera vez en
su forma definitiva y ésta pueda ser accesible para su
ulterior consulta.
A priori podría estimarse la utilización en este caso de un

sistema mixto de valoración, pues se imponen ciertas condi-
ciones a la forma en que habrá de efectuarse sin una determi-
nación absoluta del resultado, lo que implica una combinación
entre prueba tasada y prudente arbitrio.
No obstante, de la lectura de la norma en cita se advierte

que para efecto de otorgar el valor probatorio a este tipo de
pruebas, el juzgador debe apreciar de manera fundamental
que tan confiable, seguro y fidedigno es el método de gene-
ración, comunicación, recepción y archivo de ese documento
que se le presenta; determinar si la firma electrónica que en él
se contiene se puede atribuir a la persona que aparece como
obligada o emisora del contenido de esa información; estimar
si ese documento electrónico será o no accesible a consultas
posteriores; y para poder otorgarle los mismos efectos que
tuviere un documento original, ponderar si le fue acreditada
la integridad y falta de alteración de ese documento a partir
de la primera vez que éste se generó en forma definitiva, y
finalmente si resulta accesible a ser consultada en ocasiones
subsecuentes.
Lo que evidentemente nos lleva a concluir que al ser omisa

la legislación, e incluso cualquier reglamentación aplicable
en disponer los criterios o pasos que tiene que seguir el juz-
gador para atribuir dichas características a esos documentos
electrónicos y tomando en cuenta además que el juzgador es
perito en derecho y no en informática, la regulación respec-
tiva constituye letra muerta, que difícilmente puede darse en

la práctica.
Siendo importante precisar que la valoración de documen-

tos digitales con sujeción a lo que prevé el artículo 210-A del
CFPC en la forma que ha quedado expuesta, solo resulta
aplicable para documentos electrónicos que si bien se en-
cuentran firmados, el tipo de firma que contengan no sea de
aquellas que se denominan avanzadas o no cuente con un
sello digital; ya que tratándose de otro tipo de documentos
electrónicos tales como consultas de cuenta individuales, im-
presiones de internet, páginas web, acuses de recibo, etc.,
que no ostentan firma electrónica de ningún tipo, de las re-
glas anteriores sólo les resultan aplicables las referentes a
la fiabilidad del método en que hayan sido generadas, co-
municadas, recibidas o archivadas y, su accesibilidad para
su ulterior consulta, a efecto de darles valor probatorio como
documentos simples; siéndoles aplicables en su totalidad los
requisitos que se exigen para considerarlos presentados en
su forma original cuando se desee que sean tomados como
tales, pues de lo contrario solo deberán valorarse como sim-
ples reproducciones de los originales de que emanan.
Por tanto, si se considera que a la luz de la legislación fis-

cal en vigor, las características que un documento electrónico
debe contener son la autenticidad, integridad, originalidad,
el no repudio, la confidencialidad y veracidad; y se reflexiona
además en la restricción impuesta en el CFF en vigor a partir
de 2014, de que toda la comunicación entre las autoridades
fiscales y los contribuyentes habrá de efectuarse con docu-
mentos de este tipo mediante la utilización generalizada del
buzón tributario; resulta verdaderamente atemorizante y fal-
to de seguridad jurídica el que ninguna legislación mexicana
disponga los criterios o pasos a seguir para atribuir dichas
características a los documentos electrónicos. Pues si bien
existe la Ley de Firma Electrónica Avanzada, publicada en el
Diario Oficial de la Federación el 11 de enero de 2012, és-
ta solo puede tener un carácter meramente ilustrativo en la
materia, ya que por disposición expresa de la parte final del
primer párrafo del artículo 4º, de esa legislación, sus disposi-
ciones no resultan aplicables a las materias fiscal, aduanera
y financiera.
Por último, observamos que se prevé y ejercita el sistema

de libre convicción para efecto de la valoración de cualquier
otro material probatorio que hubiese sido presentado y/o
aceptado, que no se encuentre comprendido dentro de las

que ya mencionamos que hacen prueba plena o se valoran
en un sistema mixto; pues la estimación del peso específico
que incluso las pruebas pericial y testimonial, pudieren tener
en la contienda, no se encuentra acotado en la ley, sino que
se sujeta a la prudente apreciación del encargado de dictar
resolución.
En esa tesitura, no está por demás decir que las reglas de

la sana crítica consisten en su sentido formal en una opera-
ción lógica, mientras que las máximas de experiencia contri-
buyen tanto como los principios lógicos a la valoración de la
prueba, a partir de la concepción que el individuo tiene del
mundo que le rodea y la forma en que lo percibe; sin perder
de vista que la sana crítica es, además de la aplicación de
la lógica, la correcta apreciación de ciertas proposiciones de
experiencia de que todo hombre se sirve en la vida. Luego, es
necesario considerar en la valoración de la prueba el carácter
forzosamente variable de la experiencia humana, tanto como
la necesidad de mantener con el rigor posible los principios
de la lógica en que el derecho se apoya, para conforme a ello
poder saber si la valoración de las pruebas fue acorde o no a
la legalidad y tener los argumentos que nos permitan en un
momento dado, ejercer al respecto una defensa adecuada.
Todo lo cual nos lleva a concluir, que nuestra legislación

privilegia la libertad de juzgador para determinar finalmente
en su resolución, el peso que habrán de tener las pruebas
aportadas por las partes, pues incluso como parte de la nor-
matividad aplicable, se regula que, cuando por el enlace de
las pruebas rendidas y las presunciones formadas, el encar-
gado de resolver el asunto (Autoridad Administrativa, Sala
del TFJFA, o Magistrado instructor en los juicios seguidos en
la vía sumaria), adquiera convicción distinta respecto de los
hechos controvertidos, podrá valorar las pruebas sin sujetar-
se a lo dispuesto en la ley, debiendo fundar razonadamente
esta parte de su resolución o sentencia. Lo que nos trae a la
memoria la siguiente cita: Nada está realmente en blanco o
negro, pues el primero solo es la suma de todos los colores y
el segundo tan solo su ausencia.
CARGA DE LA PRUEBA
Toda vez que la LFPCA contiene normas expresas que

regulan la carga probatoria, se hace imposible la aplicación
analógica de ordenamientos diversos, tales como la Ley de
Amparo, pues por lo general la orientación que rige a ésta úl-

tima es distinta, ya que en ella las referidas cargas se definen
distinguiendo el acto reclamado de los motivos de inconsti-
tucionalidad; entonces, al encontrarse definido el sistema de
distribución respectiva de las pruebas para efectos del juicio
de nulidad en la ley de la materia, no es dable remitirse a otro
método diferente al que se prevé en los artículos 40 y 42 de
esa ley, mismos que transcribimos a continuación:
“Artículo 40. En los juicios que se tramiten ante este

Tribunal, el actor que pretende se reconozca o se ha-
ga efectivo un derecho subjetivo, deberá probar los
hechos de los que deriva su derecho y la violación del
mismo, cuando ésta consista en hechos positivos y el
demandado de sus excepciones.
(…).”
“Artículo 42. Las resoluciones y actos administrativos

se presumirán legales. Sin embargo, las autoridades
deberán probar los hechos que los motiven cuando el
afectado los niegue lisa y llanamente, a menos que la
negativa implique la afirmación de otro hecho.”
Derivado que el transcrito artículo 40 hace referencia a un

derecho subjetivo y tomando en cuenta que este concepto
ha dado problemas a la doctrina a través de los años quizás
por su misma connotación de subjetividad, es por ello que
habremos de remitirnos a diversas situaciones relacionadas
con ese punto, en aras de finalmente concluir lo propio.
• Todo derecho subjetivo como condición esencial para

su existencia, precisa que pueda señalarse una norma
que lo establezca, con independencia de si entra o no en
conflicto con otro derecho (deber o facultad) e indepen-
dientemente de su efectivo ejercicio.
• Se señala en la doctrina, que cualquier afirmación so-

bre derechos presupone la existencia de una fuente para
cada derecho subjetivo en particular y que dicha fuente
proporciona el primer criterio para la identificación de un
derecho; llenándose así el requisito de existencia indica-
do, de encontrar apoyo en un precepto legal expreso y
declarativo, del derecho que se dice se es titular.
• El deber de reconocer la existencia del derecho subjetivo

se inspiró en los principios de justicia pronta y completa
previstos en el artículo 17 de la Constitución General de
la República, porque antes de su nacimiento, el tribunal
se limitaba a anular el acto o la resolución impugnada,
ante los vicios advertidos, sin posibilidad de analizar si
el particular había satisfecho los requisitos legales para
resolver favorablemente lo pedido en la instancia admi-
nistrativa de origen.
• El tribunal contencioso se pronunciará sobre el derecho

subjetivo del actor a partir de datos y pruebas que éste
allegue al juicio de nulidad, que sean suficientes para
analizar si el particular cuenta con el derecho para que se
le otorgue lo pedido, porque ante la duda respecto de al-
gún elemento constitutivo, simplemente operará (en to-
do caso), la mera nulidad de la resolución de origen, sin
que se emita un pronunciamiento de fondo en relación
con el reconocimiento del derecho.
Al tenor de lo cual es factible afirmar que:
Derecho subjetivo. Es aquel que contiene una autoriza-

ción conferida al derechohabiente – al titular del derecho (o
a quien actúe en su nombre) – emanada de una norma espe-
cífica, que le permite dirigirse al órgano de aplicación, esto
es, al Tribunal, requiriendo mediante la interposición de una
demanda o acción, la ejecución de su derecho.
Sin dejar de precisar que la constatación del derecho sub-

jetivo violado dependerá del tipo asunto que se someta a
controversia ante el Tribunal, pues unos serán los elementos
que se requieran por ejemplo, para otorgar una devolución de
impuestos, mientras que otros distintos habrán de ser justifica-
dos para la devolución de mercancías que se encuentren en
poder de la autoridad, etc., de tal suerte que la forma en que
deberá resolverse siempre será con base en el marco jurídico
que regule la prerrogativa solicitada, para decidir si ésta se
demostró o no y proceder a ordenar o negar su restitución.
Por otra parte, tenemos que del contenido del artículo en

análisis igualmente se desprenden algunas otras expresiones
con significados que estimamos deben ser precisados para
una mejor comprensión del texto, por lo que a continuación
nos remitiremos a ellas:
Hecho. Si un hecho se define como una acción, obra, acti-

vidad o la realización de algo; al tratarse de cuestiones o su-
cesos que efectivamente ocurren en el ámbito de la realidad,
éstos necesariamente poseen una connotación positiva, que
no se encuentra ligada con una calificativa de beneficio, sino
más bien de ocurrencia en el mundo fáctico; en ese tenor
podemos aseverar que en el ámbito jurídico cuando se hace
referencia a un hecho positivo se infiere de tal acepción que
las referidas acciones, obras o actividades, producen conse-
cuencias jurídicas que afectan la esfera patrimonial o legal del
particular; de modo que sin estar precisados se infiere que
los hechos negativos se definen por excepción, es decir, se
constituyen por la inactividad, falta de realización u omisión
de la conducta, que al igual que los hechos positivos también
conllevan un efecto legal; y dependiendo en gran medida de
la estructura gramatical de una expresión insertada en un me-
dio de defensa, es que se va a establecer la condición a la
cual habrán de subordinarse las cargas probatorias, ya sea
para el actor o su contraparte.
Para efecto de explicitar lo anterior, retomemos nuevamen-

te el texto del artículo 40, en el que podremos observar la
aseveración de que el actor deberá probar los hechos de los
que deriva su derecho y la violación del mismo, cuando ésta
consista en hechos positivos, por lo que en igualdad de cir-
cunstancias la contraparte (por regla general la autoridad),
deberá igualmente acreditar sus excepciones. De tal suerte
que, cuando la parte demandante no hace depender el dere-
cho subjetivo que reclama, de la violación al mismo por he-
chos positivos, sino por hechos de carácter negativo, no le
corresponde la carga probatoria respectiva.
Asimismo, el segundo precepto transcrito señala que las

autoridades deberán probar los hechos que motiven las re-
soluciones que emitan, cuando el afectado los niegue lisa y
llanamente, a menos que la negativa implique una afirmación.
De tal suerte que, de conformidad con el sistema de distri-

bución de cargas probatorias, solamente cuando el actor ex-
pone un hecho positivo como apoyo de su pretensión jurídica
es cuando debe probarlo, más no así cuando se funda en un
hecho negativo; mientras que la presunción de legalidad de
los actos de autoridad tiene su excepción, cuando el actor
los niegue lisa y llanamente, esto es, la negativa del particular
respecto de aquellos hechos en los cuales la autoridad admi-
nistrativa sustenta su resolución, revierten la carga de la prue-
ba y originan que sea esta última quien tenga la obligación de

acreditar esos hechos.
Así, para definir la carga de la prueba conforme al sistema

previsto en los artículos 40 y 42 de la LFPCA, deben tenerse
en cuenta los hechos expuestos tanto por la parte actora, co-
mo por la autoridad demandada. Por lo que en resumen, es
necesario sentar los siguientes principios:
Primero: Las partes (actor y demandado) tiene la obliga-

ción de probar, el primero su pretensión y el segundo su ex-
cepción, es decir, la razón jurídica que alega el demandante y
la defensa que contra ella propone la demandada.
Sobre este punto no debe olvidarse que “Los actos y reso-

luciones de las autoridades fiscales se presumirán legales”
(Art. 68 CFF), por ende las actuaciones del fisco gozan de
la presunción de legalidad y esto dura hasta en tanto no se
demuestre lo contrario, ante autoridad competente que así lo
determine con carácter de definitividad.
Un ejemplo de lo anterior, lo tenemos durante el ejercicio

de cualquiera de las facultades de comprobación de las au-
toridades fiscales, por ejemplo visita domiciliaria, revisión de
gabinete, revisión de dictamen, etc., en las que debe enten-
derse que el procedimiento desde su inicio hasta su final,
incluyendo la determinación del crédito fiscal que de ellas
emane se presumen legales, corriendo a cargo del contribu-
yente la obligación de demostrar lo contrario no solo en la
auditoría misma durante la etapa de desvirtuamiento o en el
recurso de revocación si opta por interponerlo; sino que du-
rante el juicio administrativo federal el particular deberá bus-
car demostrar esa ilegalidad, mientras que la autoridad hará
lo propio para sostener sus acciones a fin de que el juzgador
confirme la resolución controvertida.
De lo que se sigue que el actor con base en sus argu-

mentos y sobre todo con apoyo en las pruebas que aporte,
deberá demostrar que el acto de autoridad es contrario a lo
establecido por diversas leyes, tales como la Ley del Impues-
to Sobre la Renta (LISR), Ley del Impuesto al Valor Agregado
(LIVA), Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Ser-
vicios (LIEPS), etc.; incluso el ordenamiento por excelencia
que no solo rige las facultades de comprobación, sino que
tiene un carácter supletorio de los anteriores, el CFF.
Segundo: La negativa provoca que la carga de prueba se

instale en la contraparte. Ello es así, al tenor de lo que conti-
núa diciendo el artículo 68 del CFF:
“Artículo 68. …Sin embargo, dichas autoridades

deberán probar los hechos que motiven los actos o
resoluciones cuando el afectado los niegue lisa y lla-
namente, a menos, que la negativa implique la afirma-
ción de otro hecho.”
De lo que se infiere que si bien, las actuaciones de las au-

toridades fiscales tienen por su propia naturaleza la presun-
ción de legalidad, esta comodidad tiene su revés cuando el
particular o contribuyente niega en forma lisa y llana que los
hechos en que se funde el acto o resolución son tales, esto
es, niega que efectivamente éstos hubiesen sucedido.
A manera de ejemplo tenemos que, si bien es cierto que la

negativa lisa y llana tiene su origen en el CFF, no menos cierto
resulta que también con base en lo dispuesto en el artículo 42
de la LFPCA, dependiendo de la situación o del contexto de
la negativa del actor en un juicio administrativo federal, podría
darse lo siguiente:
“El día 12 de diciembre de 2013 la autoridad demandada

notificó el crédito No. xxxx por la cantidad de $ 50,000.00
(Cincuenta mil pesos 00/100 M.N.); sin embargo, con fun-
damento en el artículo 68 del Código Fiscal de la Federa-
ción, asimismo el artículo 42, como también la fracción II
del artículo 16, ambos, de la Ley Federal de Procedimiento
Contencioso Administrativo, niego en forma lisa y llana co-
nocer el origen del crédito; esto para que la autoridad al
contestar la demanda haga acompañar la documentación
origen que sustenta lo controvertido”
Tal como puede observarse en el ejemplo anterior además

del artículo 42, se cita igualmente el 16 LFPCA, no obstante
es necesario precisar que este último no es aplicable a todos
los casos de negativa lisa y llana sino solamente cuando en
ella se involucre la falta de notificación de la resolución admi-
nistrativa o su ilegal notificación; y en virtud de que suele ser
prácticamente un hábito en la defensa fiscal el negar conocer
los actos de autoridad, se estima necesario transcribir el texto
del artículo 16:
“Artículo 16. Cuando se alegue que la resolución ad-

ministrativa no fue notificada o que lo fue ilegalmente,
siempre que se trate de las impugnables en el juicio
contencioso administrativo federal, se estará a las re-
glas siguientes:
I. Si el demandante afirma conocer la resolución ad-

ministrativa, los conceptos de impugnación contra su
notificación y contra la resolución misma, deberán ha-
cerse valer en la demanda, en la que manifestará la
fecha en que la conoció.
II. Si el actor manifiesta que no conoce la resolución

administrativa que pretende impugnar, así lo expresa-
rá en su demanda, señalando la autoridad a quien la
atribuye, su notificación o su ejecución. En este ca-
so, al contestar la demanda, la autoridad acompañará
constancia de la resolución administrativa y de su no-
tificación, mismas que el actor deberá combatir me-
diante ampliación de la demanda.
III. El Tribunal estudiará los conceptos de impugna-

ción expresados contra la notificación, en forma pre-
via al examen de los agravios expresados en contra
de la resolución administrativa.
Si resuelve que no hubo notificación o que fue ilegal,

considerará que el actor fue sabedor de la resolución
administrativa desde la fecha en que manifestó co-
nocerla o en la que se le dio a conocer, según se
trate, quedando sin efectos todo lo actuado en base
a dicha notificación, y procederá al estudio de la im-
pugnación que se hubiese formulado contra la reso-
lución.
Si resuelve que la notificación fue legalmente practi-

cada y, como consecuencia de ello la demanda fue
presentada extemporáneamente, sobreseerá el juicio
en relación con la resolución administrativa combati-
da.”
El punto medular es señalar pues, que el precepto copiado

hace referencia a la notificación (ya sea, la falta de la misma
o bien, su realización en forma indebida), por ende, el lector
debe comprender bien el propósito de su negativa antes de
efectuarla para identificar si en efecto, el artículo 16 LFPCA
resulta de invocación procedente o bien, tiene que apoyar su

pretensión únicamente en el artículo 42 de ese mismo orde-
namiento, de redacción muy similar al 68 del CFF.
Sobre la negativa lisa y llana, es importante mencionar lo

siguiente:
• La simple negativa no conlleva un éxito en la defensa

fiscal por sí sola.
• La negativa obliga a una actuación al respecto por par-

te de la autoridad demandada, de tal suerte que si ésta
la controvierte, entonces, la carga de la prueba regresa
al particular que de no entablar una defensa adecuada
refutando eficazmente lo que expone su contraparte, la
negación inicialmente efectuada se volverá infructuosa.
• La negativa pierde su eficacia, si el particular dentro de

la defensa instaurada se contradice, tal sería el caso del
demandante que niega la notificación del acto impug-
nando, pero dentro de las pruebas que adjunta a su
escrito exhibe documentación que lo desmiente. En el
ejemplo que citamos con antelación únicamente se se-
ñala que se adjunta el crédito y su notificación, mas no
así el requerimiento y/o su notificación, puesto que se
manifestó desconocer el origen.
Tercero: A efecto de clarificar lo anterior conviene exponer

algunos ejemplos. Hay ciertas proposiciones negativas que
en verdad ameritan que las pruebe quien las profiere, como
la de quien arguye que su contrario no es nacional. Esta es
una proposición negativa, pero contiene, implícita, una pro-
posición afirmativa -que el contrario, al no ser nacional, es
extranjero- y esta proposición implícita admite prueba directa
-verbigracia, el acta de nacimiento; si alguien sostiene que un
contrato no es válido -una negativa-, implícitamente está afir-
mando la existencia de un vicio de la voluntad que lo inválida
-afirmativa-, y esto puede ser demostrado con una prueba
directa. En estos dos ejemplos, a pesar de que la pretensión
descansa en sendas proposiciones negativas, la carga de la
prueba debe depositarse en quien las hace valer, pues son
negativas que admiten otro hecho en su lugar, y éste a su vez
admite prueba directa.
Hay, en cambio, otras negativas que no implican ninguna

afirmación opuesta, ningún hecho positivo contrario. La doc-
trina propone estos ejemplos: “no he adquirido propiedades

en los últimos diez años”, “nunca he visitado esta ciudad”, “el
demandado no me ha pagado”, “no he sido notificado”, “no
conozco el acto de autoridad”. Esta clase de negativas no
envuelve ninguna afirmativa que pueda ponerse en su lugar;
por ello es que no puede exigirse su prueba a quien las hace
valer. Pues bien, a esta clase de negativas pertenecen los he-
chos negativos que no requieren prueba o que en un momen-
to dado revierten la carga de la prueba al contrario, porque
en ellas no se admite ningún hecho positivo en su lugar o no
envuelven ninguna afirmativa y, por ende, no puede exigirse
que las pruebe quien las sostiene; en contrapartida, de ser de
su interés, podrían ser desvirtuadas por la parte contraria de
quien las emite.
En materia iscal lo ejempliicamos con el siguiente criterio

de jurisprudencia2:
CARGA DE LA PRUEBA EN EL JUICIO DE NULIDAD.
CORRESPONDE AL ACTOR CUANDO AFIRMA QUE
LA RESOLUCION ADMINISTRATIVA IMPUGNADA
CONTIENE FIRMA FACSIMILAR Y NO AUTOGRA-
FA, PERO EN LA CONSTANCIA DE SU NOTIFICA-
CION SE ASENTO LO CONTRARIO. Si el particular
en un juicio contencioso administrativo tramitado ante
el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa,
sostiene que la resolución impugnada le fue notifica-
da con firma facsimilar, y de la constancia de notifi-
cación que obra en autos se advierte que en ella se
asentó que se entregó al particular el original de la re-
solución con firma autógrafa, conforme al artículo 68
del Código Fiscal de la Federación, en relación con
el 46, fracción I, de la Ley Federal de Procedimiento
Contencioso Administrativo, corresponde al deman-
dante en el juicio de nulidad demostrar que el acto
impugnado contiene una reproducción de la firma del
funcionario que supuestamente emite la resolución
administrativa, debiendo ofrecer los medios de prue-
ba que resulten idóneos.
Como dijimos en párrafos anteriores, si bien el actor se
obliga a probar los hechos que hace valer en la acción jurí-
2 Jurisprudencia VIII.3o. J/28, de la Novena Epoca, con registro 169358, publicada

en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXVIII, Materia Ad-
ministrativa, Tercer Tribunal Colegiado del Octavo Circuito. Julio de 2008, página
1545.
dica que emprende, pero la autoridad se circunscribe a des-

virtuar, esto incluye, aquellas afirmaciones sobre la ilegalidad
de sus actuaciones que no estén debidamente acreditadas
mediante el acompañamiento en autos de los documentos
que las contengan cuando tales documentos obren en los
expedientes administrativos que la autoridad conserva bajo
su custodia.
En resumen, la carga probatoria no es exclusiva de la ma-

teria tributaria, sino esta acción la encontraremos en los di-
versos órdenes legales, es decir, resulta aplicable a todas las
materias, verbigracia Constitucional, administrativa, civil, pe-
nal, agraria, laboral, etc.
TIPOS DE PRUEBAS
En este punto es dable precisar que en razón de su natu-

raleza, objeto, sentido, momento de constitución o presenta-
ción, etc., existen diversas clasiicaciones doctrinarias de las
pruebas; mismas en las que si bien no pretendemos exten-
dernos, si consideramos necesario el hacer por lo menos una
breve referencia al respecto, atentos a lo cual y dada su clari-
dad, citaremos la efectuada por la Suprema Corte de Justicia
de la Nación3.
Clasificación
La parte mayoritaria de la doctrina ha coincidido en clasifi-

car a las pruebas de la siguiente manera:
1. Originales y derivadas. Esta clasificación reside en la

naturaleza de los documentos presentados como prue-
ba. Una prueba original será, por ejemplo, un docu-
mento que no ha sido reproducido. Una derivada, por
su lado, lo será la que suponga una reproducción de
un documento original.
2. Preconstituidas y por constituir. Que las pruebas sean

pre constituidas o por constituir depende de que el
proceso se haya o no se haya iniciado. Las pre cons-
tituidas existen antes del inicio del proceso, en tanto
3 SUPREMA CORTE, de Justicia de la Nación, Manual del justiciable.

Elementos de teoría general del proceso, 1ª. ed. México, Editada por
Poder Judicial de la Federación, 2003, pp. 86-88
que las pruebas por constituir se producen una vez que

aquél ya inició, y en el momento oportuno.
3. Directas e indirectas. Las primeras le dan al juzgador

acceso directo e inmediato a la prueba, como ocurre
en el caso de la inspección judicial. Por su lado, las
indirectas son las que llegan a la consideración del juz-
gador a través de otros medios tales como el testimo-
nio de un testigo o una confesión.
4. Reales y personales. Las primeras tienen como objeto

una cosa, al contrario de las segundas, cuyo objeto es
la conducta de una persona.
5. Históricas y críticas. Las pruebas históricas suponen la

representación objetiva del hecho que se prueba, es
decir, no implican que el juzgador efectúe alguna ope-
ración racional para aprehender el objeto de la prue-
ba. En cambio, el ofrecimiento de una prueba crítica
conduce al juzgador a inferir el hecho que se prueba a
partir de otros datos.
6. Plenas y semiplenas. Las primeras son indudables, es

decir, tienen un valor probatorio absoluto, mientras que
el de las segundas es relativo.
7. Utiles e inútiles. Las pruebas útiles son las que aluden a

los hechos que se controvierten en el proceso, mientas
que las inútiles son las que no es preciso presentar,
dado que su veracidad se ha mostrado como evidente.
Mecanismos de prueba
Todos aquellos objetos, instrumentos, medios, conductas

humanas, etc., de los cuales se sirve la parte interesada pa-
ra poder acreditar los hechos en los que apoya su defensa
orientada a buscar el cercioramiento por parte del juzgador,
constituyen precisamente los mecanismos de prueba que al-
gunos ordenamientos enumeran de forma enunciativa o limi-
tativa como admisibles y otros no. En el caso que nos ocupa,
tanto el CFF para efectos del Recurso como la LFPCA en ra-
zón al juicio, como se dijo con anterioridad, señalan como
admisibles todos los medios de prueba sin referencia expresa
o detallada, pues solo enuncian los que deberán tenerse por
exceptuados, tales como la prueba de absolución de posicio-
nes en ambos medios de defensa, o la testimonial en el recur-
so de revocación. De tal suerte que para estar en posibilidad

de precisar y definir al lector los diversos medios de prueba
de que puede valerse en el ejercicio de su defensa, procedi-
mos a analizar los que se contienen en diversas legislaciones
de nuestro país e igualmente efectuamos un estudio de la
problemática que priva en materia fiscal, para poder enunciar
a continuación aquellos que a nuestro juicio y consideración,
aunque jamás de manera limitativa, pueden ser útiles en el
ejercicio de la defensa fiscal.
Documental en papel. De acuerdo a las raíces etimológi-

cas y definición conceptual de documento, que proviene del
latín documentum y éste a su vez del verbo doceo, enseñar,
hacer, saber. Es un medio de prueba apto para representar un
hecho, regularmente a través de la escritura, en el que cons-
tan hechos fidedignos o susceptibles de ser empleados como
tales.
Las pruebas documentales en razón a su origen, forma de

presentación o contenido, pueden ser de los siguientes tipos:
a. Documentales públicas o privadas. Las primeras,
son documentos cuya formación está encomendada
por la ley, dentro de los límites de su competencia, a un
funcionario público revestido de la fe pública, así como
aquellos que son expedidos por funcionarios públicos, en
el ejercicio de sus funciones; en tanto que las privadas,
en oposición a las anteriores, son todos aquellos docu-
mentos que no reúnan las características para conside-
rarse como públicos.
b. Originales, certificadas, o en copia simple. Original,

es aquel documento que ha sido producido directamente
por su autor sin haber sido copiado, ni imitado de otro,
sino fruto de su creación; mientras que copia simple, es
la representación fotográfica de un documento que se ob-
tiene mediante métodos técnicos y científicos; y cuando
una copia simple de un documento, es certificada por un
notario público en ejercicio de su funciones, declarando
que la misma es una copia fiel y exacta del original del
que emana, se dice que es una copia certificada, a la que
las leyes le otorgan las mismas consecuencias que al ori-
ginal.
c. Con firma autógrafa, facsimilar o carentes de ella.

Documentos con firma autógrafa, son aquellos que con-
tienen el nombre y apellido o signo gráfico escrito de

propia mano por una persona en un documento, con el
objeto de darle autenticidad o para expresar que aprueba
su contenido, por lo que vincula al firmante con el acto;
mientras que son documentos con firma facsimilar los
que contienen una reproducción o perfecta imitación de
la firma, mediante fotografía u otro procedimiento; y cuan-
do no ostentan ninguna de las dos anteriores, se dice que
son documentos carentes de firma.
Documento digital.- Entendiéndose por tal, todo mensaje

de datos que contiene información o escritura generada, en-
viada, recibida o archivada por medios electrónicos, ópticos
o de cualquier otra tecnología.
Haciendo la aclaración de que el original de dicho docu-

mento, no se puede utilizar directamente, pues al estar cons-
tituido por un conjunto de impulsos eléctricos fijados en el
soporte de la computadora, que a su vez requieren ser tradu-
cidos al lenguaje natural, lo que leemos en la copia visible en
la pantalla de la computadora nunca es el documento digital
original, sino sólo una copia del mismo.
Así también, debido a su calidad de documentos y su

carácter de digitales, constituyen según sea el caso, docu-
mentos digitales públicos o privados, y en ambas vertientes
pueden ser de los siguientes tipos:
a. Con firma electrónica avanzada o sello digital. Se
entiende por “firma electrónica avanzada” (FEA) el con-
junto de datos y caracteres que permite la identificación
del firmante, que ha sido creada por medios electrónicos
bajo su exclusivo control, de manera que está vinculada
únicamente al mismo y a los datos a los que se refiere, lo
que permite que sea detectable cualquier modificación
ulterior de éstos, la cual produce los mismos efectos jurí-
dicos que la firma autógrafa; mientras que “sello digital”,
es el mensaje de datos que acredita que un documento
digital fue recibido por la autoridad correspondiente y es-
tará sujeto a la misma regulación aplicable al uso de una
firma electrónica avanzada.
b. Con firma electrónica simple. Son aquellos do-
cumentos electrónicos que contienen datos en forma
electrónica consignados en un mensaje de datos, o ad-
juntados o lógicamente aunados al mismo, que puedan
ser utilizados para identificar y/o vincular al firmante en

relación con el mensaje de datos en forma equivalente a
la firma manuscrita.
c. Sin firma.- Documento electrónico que no contiene
ningún tipo de información cifrada que identifique o vin-
cule a persona alguna con el mensaje de datos, a efecto
de que pueda tenerse como una expresión de voluntad
de alguien determinado o considerarse que se obliga al
tenor del mismo.
Expediente administrativo. Es aquél que se encuentra en

poder de la autoridad iscal, en el que se contiene toda la in-
formación relacionada con el procedimiento que dio lugar a la
resolución impugnada, donde queda incluida la documenta-
ción relativa al inicio del procedimiento, los actos administrati-
vos posteriores y la resolución impugnada4.
Incluso es de hacer notar que de la anterior definición, se
concluye que cuando se interponga una demanda ante el tri-
bunal fiscal y previamente a ello se hubiese presentado un
recurso de revocación, la resolución impugnada se sustituye
por la que resolvió el medio de impugnación; esto es, el ex-
pediente administrativo incluirá también todas las actuacio-
nes del medio administrativo de defensa, hasta el dictado de
su resolución por la autoridad fiscal; pues en este caso la
resolución impugnada sería aquella emitida por la autoridad
demandada al resolver el recurso, mientras que la resolución
determinante de créditos fiscales constituiría la “resolución
recurrida”.
Cabe señalar que cuando en el medio de defensa que se

ejerza, se solicite la remisión del expediente administrativo,
no se incluirán las documentales privadas del actor, salvo que
este último las especiique como ofrecidas5.
Dictámenes periciales. Son los relativos al examen de per-
sonas, hechos u objetos, efectuados por un experto en alguna
ciencia, técnica o arte, con el objeto de ilustrar al juez o ma-
gistrado, sobre cuestiones que por su naturaleza requieran de
4 Artículo 14, fracción V, cuarto párrafo, de la Ley Federal de Procedimiento Con-

tencioso Administrativo.
5 Artículo 130, último párrafo del Código Fiscal de la Federación en concordancia
con el cuarto párrafo de la fracción V, del artículo 14 de la Ley Federal de Proce-
dimiento Contencioso Administrativo.
conocimientos especializados que sean del dominio cultural

de tales expertos, cuya opinión resulte necesaria en la resolu-
ción de una controversia jurídica. En el Juicio fiscal, el Magis-
trado podrá proveer la preparación y desahogo de la prueba
pericial cuando se planteen cuestiones de carácter técnico y
no hubiere sido ofrecida por las partes.
Precisamente debido a la factibilidad de poder efectuarse

en cualquier ciencia o arte, los tipos de dictámenes existentes
y que pueden ser ofrecidos como prueba son incontables;
y tan solo por mencionar algunos, tenemos: Contable, rela-
tivo a cuestiones relacionadas con el registro sistemático y
cronológico de las operaciones financieras de una persona
determinada; Caligráfico, análisis de la escritura para deter-
minar el autor y el perfil en escritos anónimos; grafoscópico,
para comparar una firma sobre la cual existe duda, con otra
denominada indubitada; documentoscopía, análisis de docu-
mentos en cuanto autenticidad y modificaciones; informática,
análisis de eventos en servidores, rastreo de datos borrados,
recuperación de datos en soportes físicos, etc.; valuación,
para efecto de determinar el valor de bienes muebles, inmue-
bles, joyas, etc.; topográfico, para levantamientos de campo
en terrenos a través de planos, edición y redacción cartográ-
fica, etc.,
Testimonial. Es aquella que se basa en la declaración de

una persona ajena a las partes, sobre los hechos relaciona-
dos con la litis que ésta hubiese conocido directamente y a
través de sus sentidos, por encontrarse presente en el mo-
mento en que el hecho tuvo lugar, teniendo el carácter de un
tercero que informa al juzgador respecto a un acontecimien-
to percibido sensorialmente por él. Sin que deba estimarse
como finalidad de una prueba testimonial, el allegar al juicio
datos técnicos o especializados sobre la cuestión a debate,
pues eso sería materia de otro tipo de prueba.
Confesional. Es la admisión expresa o tácita que las partes

efectúan en un juicio o fuera de él, respecto de un hecho o
acto, que produce consecuencias desfavorables para el con-
fesante; pudiendo ser de los siguientes tipos:
1. Expresa, aquella que se hace clara y distintamente, ya
al formular o contestar la demanda, al ampliarla o en
cualquier otro acto del proceso; misma que en el jui-
cio administrativo federal hace prueba plena, siempre y
cuando se hubiere efectuado con pleno conocimiento y

sin coacción o violencia.
2. Tácita, la que se presume en los casos señalados por la

ley y que solamente produce una presunción.
En este sentido es dable precisar, que si bien es cierto que

en relación con la confesional provocada mediante un pliego
de preguntas y respuestas, ésta no se encuentra dentro de
las permitidas en el ámbito fiscal; ello no puede considerarse
extensivo a la confesional expresa sobre hechos propios, que
de conformidad con el artículo 46-I de la LFPCA hace prueba
plena; como tampoco resulta aplicable al caso de la confe-
sión tácita que deriva de la actitud que puedan asumir las
partes, por ejemplo la omisión de la demandada a referirse
concretamente a cada uno de los hechos que el demandan-
te le impute de manera expresa afirmándolos, negándolos,
expresando que los ignora por no ser propios o exponiendo
cómo ocurrieron, según sea el caso; o de la admisión total o
parcial de un hecho por la parte demandante.
Pruebas para Mejor Proveer. Es cualquier documento

que tenga relación con los hechos controvertidos, o cualquier
diligencia para un mejor conocimiento de éstos, que los juz-
gadores tienen la potestad de acordar para su exhibición o de
requerir su práctica para un mejor conocimiento de esos he-
chos, en tanto no se hubiere cerrado la etapa de instrucción.
Pruebas supervenientes. Son aquellas que durante la eta-

pa de ofrecimiento y admisión de pruebas hubieren sido ig-
noradas o desconocidas por el oferente, o que se generaron
con posterioridad a esa etapa. Y podrán presentarse siempre
que no se haya dictado sentencia.
Es importante precisar, que debido a la naturaleza de éste

tipo de pruebas, aunque no constituye un requisito de ley,
es deseable que la parte interesada proporcione la fecha en
que tuvo conocimiento de su existencia, ya que sólo de esa
manera podrá constatarse si efectivamente se reúnen los re-
quisitos para considerarla como tal, en la medida en que no
haya sido ofrecida oportunamente por una causa justificada,
como lo es el desconocimiento de su existencia ya que, de lo
contrario, se puede correr el riesgo de que no se tenga por
justificada la circunstancia especial de su ofrecimiento y por
ende, no se admita.
Presunciones. Son las consecuencias que la ley o el juzga-

dor deducen de un hecho conocido, para indagar la existencia
o necesidad de otro desconocido; resultando indispensable
que entre el hecho demostrado y el que se busca exista una
relación precisa más o menos necesaria, que impida que se
deduzcan presunciones contradictorias.
Las presunciones se denominan “legales” cuando la ley

las establece expresamente y la consecuencia nace inmedia-
ta y directamente de la ley. También existen las denominadas
iuris et de iuri que no admiten prueba en contrario (como la
presunción de cosa juzgada o la Firma Electrónica Avanzada);
en tanto que aquellas que sí admiten prueba en contrario,
se conocen como juris tantum. Finalmente, se dice que hay
presunción “humana”, cuando de un hecho debidamente
probado se deduce (generalmente por el juez), otro que es
consecuencia de aquél.
Los principios que rigen las presunciones se hacen consis-

tir, en que la presunción debe ser grave (digna de ser acep-
tada por personas de buen criterio); precisa (que el hecho
en el cual se funde sea parte, antecedente o consecuencia
de aquel que se quiere probar); y, que cuando fueren varias
las presunciones han de ser concordantes (tener un enlace
entre sí).
Inspección Judicial. Consiste en un examen directo que

hace el juez de la cosa mueble o inmueble, sobre el que recae
para formar su convicción sobre el estado o situación en el
que se encuentra en el momento en que la realiza.
Cuyo objeto es verificar circunstancias, cosas o hechos

específicos, susceptibles de ser conocidos por los sentidos,
no para el efecto de realizar búsquedas o investigaciones de
algo ya que, en todo caso, corresponde a las partes realizar
la investigación para que, posteriormente, pueda pedirse la
inspección correspondiente, por un período preciso, respec-
to de una fecha específica, de un registro en concreto o de
varios, para constatar uno o varios hechos.
Fama Pública. Estado de opinión sobre un hecho que se
prueba mediante el testimonio de personas que la ley consi-
dera hábiles para este efecto.
Lo anteriormente expuesto, si bien no pretende ser un ca-
tálogo exhaustivo de los medios probatorios de que puede
valerse el particular en el ejercicio de su defensa en el ámbito

fiscal, si creemos que cubre el objetivo primario de hacer de
su conocimiento la diversidad de instrumentos con que cuen-
ta para probar sus pretensiones; dependiendo por supuesto
la decisión final de la utilización específica de cualquiera de
ellos, de las circunstancias particulares que pretendan pro-
barse en cada caso, cumpliendo con la reglamentación para
su ofrecimiento y presentación, tal como se verá en los capí-
tulos subsecuentes; así que por el momento los dejamos con
la siguiente cita:
Sansón y Dalila
Jueces Capítulo 16
Nueva Versión Internacional
16 Un día Sansón fue a Gaza, donde vio a una pros-

tituta. Entonces entró para pasar la noche con ella. 2
Al pueblo de Gaza se le anunció: «¡Sansón ha venido
aquí!» Así que rodearon el lugar y toda la noche es-
tuvieron al acecho junto a la puerta de la ciudad. Se
quedaron quietos durante toda la noche diciéndose:
«Lo mataremos al amanecer.»
3 Pero Sansón estuvo acostado allí hasta la media-

noche; luego se levantó y arrancó las puertas de la
entrada de la ciudad, junto con sus dos postes, con
cerrojo y todo. Se las echó al hombro y las llevó hasta
la cima del monte que está frente a Hebrón.
4 Pasado algún tiempo, Sansón se enamoró de una

mujer del valle de Sorec, que se llamaba Dalila. 5 Los
jefes de los filisteos fueron a verla y le dijeron: «Se-
dúcelo, para que te revele el secreto de su tremenda
fuerza y cómo podemos vencerlo, de modo que lo
atemos y lo tengamos sometido. Cada uno de noso-
tros te dará mil cien monedas de plata.»
6 Dalila le dijo a Sansón:
—Dime el secreto de tu tremenda fuerza, y cómo se te

puede atar y dominar.
7 Sansón le respondió:
—Si se me ata con siete cuerdas de arco que todavía

no estén secas, me debilitaré y seré como cualquier
otro hombre.
8 Los jefes de los filisteos le trajeron a ella siete cuer-

das de arco que aún no se habían secado, y Dalila lo
ató con ellas. 9 Estando unos hombres al acecho en
el cuarto, ella le gritó:
—¡Sansón, los filisteos se lanzan sobre ti!
Pero él rompió las cuerdas como quien rompe un

pedazo de cuerda chamuscada. De modo que no se
descubrió el secreto de su fuerza.
10 Dalila le dijo a Sansón:
—¡Te burlaste de mí! ¡Me dijiste mentiras! Vamos, di-

me cómo se te puede atar.
11 —Si se me ata firmemente con sogas nuevas, sin

usar —le dijo él—, me debilitaré y seré como cual-
quier otro hombre.
12 Mientras algunos filisteos estaban al acecho en el

cuarto, Dalila tomó sogas nuevas y lo ató, y luego le
gritó:
—¡Sansón, los filisteos se lanzan sobre ti!
Pero él rompió las sogas que ataban sus brazos, co-

mo quien rompe un hilo.
13 Entonces Dalila le dijo a Sansón:
—¡Hasta ahora te has burlado de mí, y me has dicho

mentiras! Dime cómo se te puede atar.
—Si entretejes las siete trenzas de mi cabello con

la tela del telar, y aseguras ésta con la clavija —res-
pondió él—, me debilitaré y seré como cualquier otro
hombre.
Entonces, mientras él dormía, Dalila tomó las siete

trenzas de Sansón, las entretejió con la tela 14 y las
aseguró con la clavija.
Una vez más ella le gritó: «¡Sansón, los filisteos se lan-

zan sobre ti!» Sansón despertó de su sueño y arrancó
la clavija y el telar, junto con la tela.
15 Entonces ella le dijo: «¿Cómo puedes decir que

me amas, si no confías en mí? Ya van tres veces que
te burlas de mí, y aún no me has dicho el secreto de
tu tremenda fuerza.»
16 Como todos los días lo presionaba con sus pa-

labras, y lo acosaba hasta hacerlo sentirse harto de
la vida, 17 al fin se lo dijo todo. «Nunca ha pasado
navaja sobre mi cabeza —le explicó—, porque soy
nazareo, consagrado a Dios desde antes de nacer. Si
se me afeitara la cabeza, perdería mi fuerza, y llegaría
a ser tan débil como cualquier otro hombre.»
18 Cuando Dalila se dio cuenta de que esta vez le

había confiado todo, mandó llamar a los jefes de los
filisteos, y les dijo: «Vuelvan una vez más, que él me lo
ha confiado todo.» Entonces los gobernantes de los
filisteos regresaron a ella con la plata que le habían
ofrecido. 19 Después de hacerlo dormir sobre sus ro-
dillas, ella llamó a un hombre para que le cortara las
siete trenzas de su cabello. Así comenzó a dominarlo.
Y su fuerza lo abandonó.
20 Luego ella gritó: «¡Sansón, los filisteos se lanzan

sobre ti!»
Sansón despertó de su sueño y pensó: «Me escaparé

como las otras veces, y me los quitaré de encima.»
Pero no sabía que el Señor lo había abandonado.
21 Entonces los filisteos lo capturaron, le arrancaron

los ojos y lo llevaron a Gaza. Lo sujetaron con cade-
nas de bronce, y lo pusieron a moler en la cárcel.

3 Estudio General de La Prueba

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LA PRUEBA EN MATERIA FISCAL 17

ESTUDIO GENERAL DE LA PRUEBA

Iniciamos esta obra dando la definición de prueba, para

“En sentido estricto, “En sentido amplio,

“Actividad procesal encaminadas a la demostración

De la lectura a las definiciones de prueba antes ofrecidas,

“Se tendrá por consentidos los hechos consignados

Entonces, la posibilidad de probar es dable hacerla tan-

“Razón, argumento, instrumento u otro medio con

De hecho para una mejor comprensión del tema hemos de

RAZON Y SENTIDO DE LA PRUEBA

La prisa, ese elemento tan común en nuestros días que pa-

De tal suerte, que bajo esa óptica considerada la mayoría

En ese orden de ideas, partiremos de considerar en primer

nos llevarían a acreditar nuestra postura y entonces sí, sobre

Siendo menester puntualizar que si bien al referirnos al te-

Como corolario en este punto, se estima prudente hacer

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Las primeras pues pertenecen a las partes, ya que sólo

existe un proceso, de forma que si éste no surge, existirán

De tal suerte que, si los medios de prueba pertenecen al

SISTEMAS DE VALORACION DE LA PRUEBA

El momento en el cual se procede jurídicamente a valorar

Tradicionalmente la valoración jurídica se lleva a cabo con

1. Prueba tasada o legal;

2. Libre apreciación de la prueba; y

3. Sistema mixto porque combina los dos anteriores.

Sistema de Prueba Tasada

En el denominado “de prueba tasada o legal”, el legislador

Sistema de libre apreciación

De conformidad con éste, la apreciación está basada en la

De acuerdo con lo expuesto en los párrafos precedentes,

suele denominarse libre apreciación de la prueba. En con-

VALORACION PROBATORIA EN MATERIA FISCAL

En materia tributaria se emplean los dos sistemas básicos

En esa tesitura, atendiendo a los términos de armonización

Al respecto de los documentos públicos se impone pre-

su contenido, pues cuando en ellos se contienen declaracio-

Sin embargo y a riesgo de que suene increíble, hemos de

Artículo 46. La valoración de las pruebas se hará de

I. Harán prueba plena la confesión expresa de las

Sin que al comentar lo anterior nos pase desapercibido lo

II. Tratándose de actos de comprobación de las auto-

Empero, no se contrapone con lo expuesto, pues esta úl-

En distinto sentido y retomando el análisis de los sistemas

Artículo 210-A. Se reconoce como prueba la informa-

Para valorar la fuerza probatoria de la información a

Cuando la ley requiera que un documento sea conser-

A priori podría estimarse la utilización en este caso de un

No obstante, de la lectura de la norma en cita se advierte

Lo que evidentemente nos lleva a concluir que al ser omisa

tiva constituye letra muerta, que difícilmente puede darse en

Siendo importante precisar que la valoración de documen-

Por tanto, si se considera que a la luz de la legislación fis-

Por último, observamos que se prevé y ejercita el sistema