Apostila Custos Administrao-2010-1

UNIVERSIDADE COMUNITÁRIA DA REGIÃO DE CHAPECÓ - UNOCHAPECÓ
ÁREA DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS

CURSO DE ADMINISTRAÇÃO – 3º PERÍODO
DISCIPLINA: CUSTOS
PROF.: M.Sc. GERSON ROBERTO RÖWER
CUSTOS
Elaboração: Prof. MSc. Vilmar Oenning
Revisão: Prof. MSc. Antonio Zanin
Prof. MSc. Gerson Roberto Röwer
“O Homem deve sempre

considerar-se um estudante,
procurando tornar-se mais
competente e melhor.”
(M. Chevreul)
FEVEREIRO DE 2010
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1. - EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
1.1 - HISTÓRICO
A Contabilidade de Custos tem como marco inicial a Revolução Industrial ocorrida
por volta do ano de 1.760. Até então, só existia a contabilidade financeira que estava bem
estruturada para atender as necessidades das empresas comerciais, mas não atendia as
necessidades de empresas industriais. A Contabilidade de Custos, surgiu para suprir as
dificuldades que as empresas industriais encontravam para valorizar sua produção, já que
diferente das empresas comerciais, as indústrias alteravam as características dos produtos
adquiridos, agregando a esses os gastos referentes as modificações feitas na matéria prima. Ex:
Adquiria-se lã e transformava-se em peças de vestuário.
Com a concorrência cada vez mais acirrada entre as empresas industriais, os

administradores passaram a necessitar cada vez mais de registros bem feitos, e, a composição do
custo por produto, recebeu interesse particular. A Contabilidade de Custos que surgiu para
valorizar a produção da fábrica, passou a ser utilizada também para informar o custo de cada
produto elaborado, tornando-se uma importante arma de apoio aos administradores.
Por volta de 1920, criou-se a necessidade de um planejamento global para que as

empresas pudessem enfrentar as grandes variações econômicas ocorridas na época, e também
com o objetivo de ter um diferencial competitivo sobre seus concorrentes no futuro, as empresas
incrementaram seus controles de custos, de modo a torná-los cada vez mais eficientes como
ferramentas de apoio na tomada de decisões. Utilizando-se da contabilidade de custos, passou-se
a controlar e questionar os custos incorridos em determinado período ou na fabricação de
determinado produto. Necessitava-se saber quem foi o responsável por aquele custo ou ainda, se
aquele era o montante de custos que deveria incorrer, se não seria possível efetuar o mesmo
trabalho com um custo menor.
Devido às dificuldades em alocar alguns custos decorrentes do uso de equipamentos

e instalações fabris mais sofisticadas, foi necessário aprimorar-se os “controles de custos” para a
racionalização dos custos indiretos, e passou-se a aceitar estimativas, como dados a serem
utilizados na determinação dos custos por produto.
Como ciência, foi em 1865 que pela primeira vez descreveu-se as técnicas
subjacentes do sistema de custos por processo, mas, a Contabilidade de Custos encontra-se em
desenvolvimento ainda hoje.
Apesar de toda a evolução da contabilidade de custos, foi somente em 1976 com a lei
6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações), que se institui a obrigatoriedade da elaboração da
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Contabilidade de Custos no Brasil. Essa lei instituiu o Custeio Real por Absorção, como sendo o
único método de apuração dos custos de produção aceito para valorizar os estoques e para
avaliar o resultado da empresa.
Esse método de custeio, será melhor apresentado em capítulo específico mais a

frente.
1.2 - IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Como foi visto anteriormente, a contabilidade de custos surgiu da necessidade das
empresas industriais avaliarem seus estoques e o lucro de cada período, no entanto, a sua grande
missão atual, está nas importantes informações que poderá prestar aos gestores.
São muitos os grandes autores que nos dizem que a contabilidade de custos, ajustada
para o meio gerencial, torna-se uma das mais importantes ferramentas de apoio a decisão dos
administradores.
Segundo Eliseu Martins (1988), a contabilidade de custos no que tange a decisão,

seu papel reveste-se de suma importância, pois consiste na alimentação de informações sobre
valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo, sobre medidas de
corte de produtos, fixação de preços de venda, opção de compra ou fabricação etc.
“A contabilidade de custos gerencial é a fase mais dinâmica de todo o campo

contábil (...) e quanto maior a empresa, maior a necessidade de relatórios úteis” (Charles T.
Hornegren, 1986).
“O conhecimento dos custos constitui-se como missão principal do administrador,

quer de atividades com ou sem fins lucrativos.” (Joel J. Santos, 1995).
“No estudo de vários campos de aplicação da contabilidade, nenhum é mais

gratificante, mais interessante e mais fascinante do que a Contabilidade de Custos gerencial. É
gratificante porque, de um ponto de vista histórico, a contabilidade de custos contribuiu
significativamente para a industrialização de uma economia. É interessante porque, de uma
perspectiva conceitual, a contabilidade de custos introduziu muitas inovações na metodologia
contábil. É fascinante porque, de um prisma gerencial, a contabilidade de custos precisa estar
pronta para adaptar-se ao atendimento das várias necessidades da administração.” (David H. Li,
Contabilidade de Custos, 1981)
4
É certo que, sem um bom sistema de custos, não tendo instrumentos de apoio,
nenhum administrador poderá definir com claresa os rumos de sua empresa para o futuro e
muito menos corrigir erros acontecidos no passado.
1.3 - FINALIDADES DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Contabilidade de Custos ocupa-se da classificação, agrupamento, controle e
atribuição dos custos, sendo que os custos coletados servem a três finalidades principais:
a) Fornecer dados de custos para a medição dos lucros e avaliação dos estoques.
b) Fornecer informações aos dirigentes para o controle das operações e atividades da empresa.
c) Fornecer informações para o planejamento da direção e a tomada de decisões.
Em resumo, a Contabilidade de custos, fornece informações para:

1 - A determinação dos custos dos fatores de produção;
2 - A determinação dos custos de qualquer natureza;
3 - A determinação dos custos dos setores de uma organização
4 - A redução dos custos dos fatores de produção, de qualquer atividade da empresa;
5 - À Administração, quando esta deseja tomar uma decisão, estabelecer planos ou solucionar
problemas especiais;
6 - O levantamento dos custos dos desperdícios, do tempo ocioso dos operários, da capacidade
ociosa do equipamento, dos produtos danificados, do trabalho necessário para conserto, dos
serviços de garantia dos produtos;
7 - A determinação da época em que se deve desfazer de um equipamento, isto é, quando as
despesas de manutenção e reparos ultrapassarem os benefícios advindos da utilização do
equipamento;
8 - A determinação dos custos dos inventários com a finalidade de ajustar o cálculo dos estoques
mínimos, do lote econômico de compra e da época de compra;
9 - O estabelecimento dos orçamentos;
10 - A determinação do preço de venda dos produtos ou serviços.
INICIAÇÃO A CONTABILIDADE DE CUSTOS
“A consciência é o melhor
livro de moral que temos; e é,
certamente; o que mais
devemos consultar.
(Pascal)
2.1. CONCEITOS
Segundo Francisco Vale, “Por custo, no sentido de produção, entende-se a soma,

expressa monetariamente, de todos os sacrifícios suportados para a obtenção de uma utilidade ou
de um serviço de caráter oneroso”.
Já, no XIV Congresso Internacional de Agricultura, aprovou-se a definição de custos

de produção como sendo “a soma das despesas de exploração com juros normais do capital de
exploração e mais a renda ou a quota de parceria.”
Num sentido mais amplo, por custo, pode-se entender como sendo todos os gastos
incorridos no processo produtivo de uma indústria.
A palavra custo pode ser melhor entendida, quando entendemos melhor outras
terminologias contábeis.
Custo - É o valor de utilização do material e serviços na preparação e execução de

um processo produtivo. Está diretamente ligado às indústrias e ao produto por elas elaborado.
Gastos - Sacrifício financeiro que a empresa arca para obtenção de um produto ou

serviço qualquer, representado pela entrega ou promessa de entrega de ativos. Estão mais ligados
as compras efetuadas pela empresa.
Desembolsos - É um termo de contabilidade financeira que significa qualquer saída

de fundos da empresa, mesmo as transitórias, como por exemplo, o empréstimo a um empregado
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ou adiantamento a fornecedores. Os desembolsos não são necessariamente alinhados como

custos e estão mais ligados às saídas do caixa da empresa.
Despesas - Gastos que se destinam às fases de administração, esforço de vendas e

juros pagos por empréstimos obtidos. Despesas são gastos que não estão ligados ao processo de
produção da empresa.
Investimentos - Gasto relativo à aquisição ou manutenção de equipamentos,

utensílios, bens móveis e imóveis. No entanto, com o decorrer do tempo este investimento
transforma-se em custo mediante a depreciação. Investimentos são os gastos com a estrutura fixa
da empresa, com o objetivo de gerar lucro no futuro.
Perdas - São bens e serviços consumidos de forma anormal e involuntária. São

prejuízos que surgem independente da vontade da empresa.
Para melhor entender esses conceitos, apresentamos uma tabela de classificação

exemplificando diversos atos de uma empresa.
Descrição Classificação
Compra de canetas para estoque
Consumo de matéria prima na produção
Consumo de material de expediente
Pagamento de duplicata vencida
Juros sobre financiamentos contraídos
Pagamento de empréstimos bancários
Salários do pessoal da produção
Compra de um automóvel para uso
Impostos sobre vendas
Salários da administração
Queima de produtos danificados em acidente
Pagamento dos salários da produção
Compra de embalagens para estoque
Construção de nova área dentro do pátio fabril
Depreciação da fabrica
Compra de matéria prima para entrega futura
Comissões sobre vendas
Energia elétrica da fábrica
Honorários do diretor financeiro
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2.2. VALORIZAÇÃO DOS ESTOQUES

Existem diversas formas de valorização dos estoques que podem ser adotadas por
uma determinada indústria, cabendo aos administradores escolher qual melhor se adapta as suas
necessidades.
Esses métodos serão apresentados mais a frente, porem, para melhor entender os
métodos de avaliação dos estoques, é necessário antes, compreendermos como se compõe valor
de aquisição de determinado produto para uma empresa. Por exemplo: após a aquisição de
determinado bem, a empresa incorre em gastos com transporte, segurança, armazenagem,
impostos, etc. Como devemos tratar esses gastos adicionais ao valor de aquisição desse
determinado bem?
A regra para essa pergunta é uma só: Todos os gastos incorridos para a colocação
do bem em condições de uso ou condições de venda, incorporam o valor desse mesmo bem.
Observamos ainda que o preço de aquisição de um bem, é sempre o seu valor a vista,
os gastos adicionais referente ao financiamento do bem devem ser tratados sempre como
despesas financeiras.
Num exemplo, onde determinada empresa adquire um lote de 100 mesas,

considerando que a mercadoria tem o valor unitário de R$ 150,00 com ICMS de 17 %; IPI de 15
% e frete de R$ 2.000,00 com ICMS sobre frete de 12%, qual seria seu real valor de aquisição a
ser considerado como valor de entrada nos estoques? Abaixo, está demonstrado o cálculo em
duas hipóteses: empresas com crédito de ICMS e sem crédito de IPI e empresas sem crédito de
ICMS e sem crédito de IPI.
DESCRIÇÃO COM CRÉDITO DE ICMS SEM CRÉDITO DE ICMS

E SEM CRÉDITO DE IPI E SEM CRÉDITO DE IPI
Valor da mercadoria
ICMS sobre mercadoria (17%).
IPI (15 %).
Frete
ICMS sobre frete (12%)
CUSTO LÍQUIDO DE COMPRA TOTAL
CUSTO LÍQUIDO DE COMPRA UNIT.
Em outro exemplo, suponhamos uma aquisição de 20 unidades do produto MP, ao

custo unitário de $ 10,00 para pagamento em 30 dias. O produto foi adquirido no estado de São
Paulo e o frete total até o destino custa $ 20,00, devendo ser pago pelo comprador, (Frete a
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pagar). O custo total dos impostos, (ICMS) é de 12,0%, sobre os preço bruto de aquisição. O
produto é destinado a venda, sendo isento de IPI.
Pergunta-se qual o valor unitário que deve ser contabilizado como estoque.
Valor da compra Bruto

(-) ICMS a recuperar
(+) Frete entrega
(=) Custo real da aquisição
Custo Unitário para Estoque
Resolva os exercícios
1) Considerando os seguintes dados:

Aquisição de 10 cabeças de gado ao custo unitário de $ 100,00 cada em 30/01/x7.
ICMS incluso no preço de compra = 17%.
Custo do frete sobre entrega de $ 80,00, sendo o mesmo, frete a pagar, com 12% de ICMS.
A compra foi efetuada no exterior e gastou-se $ 150,00 referente a despesas alfandegárias.
Durante a viagem, foi gasto $ 15,00 de ração para alimentar os animais.
A compra é de gado de raça e destina-se a formação de matrizes para reprodução sendo
permitida a recuperação de impostos.
Pede-se que se calcule o preço de aquisição a ser contabilizado como estoque.
2) A empresa agropecuária, adquiriu 1.500 leitões para engorda, tendo levantado sobre a
compra, os seguintes dados:
O preço pago por quilo de leitão foi de $ 1,50 /Kg.
Peso médio dos leitões é de 25,0 Kg.
Custo total do frete sobre entrega de $ 850,00, sendo o mesmo, frete a pagar, isento de ICMS.
A compra de leitões é subsidiada pelo governo referente ao ICMS.
O custo do FUNRURAL descontado dos fornecedores foi de $ 640,00 cabendo a empresa o
repasse desse valor ao governo.
Foi contratado pela empresa um seguro contra acidentes com custo de $ 254,00.
No transporte, morreram 48 leitões, devido principalmente ao desgaste dos animais.
Pede-se que se calcule o custo de aquisição total e por leitão a ser contabilizado como estoque.
Como vimos até agora, todo estoque deve ser registrado pelo se valor total de
aquisição ou produção, deduzindo-se destes somente os gastos recuperáveis.
A partir deste item, veremos os diversos métodos de avaliação e movimentação dos

estoques.
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2.1.1. Valorização dos estoques pelo método da “Média Ponderada”
Esse método consiste em atribuir aos estoques e consequentemente às saídas de

produtos um custo médio entre os produtos que ja estavam em estoque, e as novas entradas.
Justamente por trabalhar com um custo médio para a avaliação dos estoques é o mais simples de
ser utilizado por não existir a necessidade de se controlar cada lote de entradas de produtos para
a partir daí dar baixa no momento da venda como veremos nos demais métodos abaixo. Esse
método é hoje o mais utilizado no Brasil e pode ser adotado sem nenhuma restrição por parte da
legislação fiscal.
Exemplo: se considerarmos um estoque de 600 Kg de frango congelado no final do

mês 1 ao custo de $ 1,30 por Kg, totalizando um custo de $ 780,00 e que no mês 2 ocorreu a
seguinte movimentação.
Dia 02 - Produção de 1.000 Kg com custo de $ 1,35/Kg

Dia 11 - Venda de 500 Kg pelo preço de $ 1,50/Kg
Dia 19 - Venda de 700 Kg pelo preço de $ 1,60/Kg
Dia 25 - Produção de 3.000 Kg com custo de $ 1,40/Kg
Dia 28 - Venda de 2.900 Kg pelo preço de 1,65/Kg
A nossa ficha de controle de estoques receberia a seguinte movimentação:
FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUES

Descrição: Frango congelado Espécie: Kg
Data Entrada Saída Saldo
Qtd. Vr. Unit. Total Qtd. Vr. Unit. Total Qtd. Vr. Unit. Total
30/01
02/02
11/02
19/02
25/02
28/02
Total
Observe que o custo dos produtos vendidos, ou seja às saídas dos estoques foi de $
5.634,04, restando no estoque um valor de $ 695,96.
2.1.2. Valorização dos estoques pelo método do “Primeiro que Entra,

Primeiro que Sai - (PEPS ou FIFO)”
Com base no método de valorização de estoques PEPS (ou FIFO da expressão em

Inglês: First-In-First-Out), dar-se-a baixa sempre primeiro no produto mais antigo em estoque,
ou seja, a medida que ocorrem as vendas, baixa-se dos estoques as primeiras compras efetuadas,
criando-se o raciocínio de que estaremos vendendo primeiro as primeiras unidades compradas ou
produzidas.
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Para exemplificar a aplicação desse método, vamos ver como fica o nosso fichário de
estoques com a mesma movimentação do exemplo anterior.
30/01
02/02
11/02
19/02
25/02
28/02
Total
Como podemos perceber o custo total das saídas de estoques (o que forma o CPV -
Custo dos Produtos Vendidos) foi de $ 5.630,00 (frente a um custo de $ 5.634,04 pela Média
ponderada), restando no estoque um valor de $ 700,00. Esse método tambem não encontra
restrições ao seu uso perante a legislação fiscal.
2.1.3. Valorização dos estoques pelo método do “Ultimo que Entra, Primeiro
que Sai - (UEPS ou LIFO)”
O método UEPS (ou LIFO - Last-In-First-Out), pode ser visto como o inverso do
método PEPS. Neste método, no momento da venda, baixa-se do estoque os produtos referente à
ultima compra, permanecendo em estoque sempre os produtos mais antigos. Esse método de
avaliação dos estoques, dá a idéia de que estaremos sempre vendendo os produtos mais
recentemente adquiridos.
Seguindo a mesma movimentação do exemplo anterior, nesse método o fichário de

estoques recebe a seguinte movimentação.

30/01
02/02
11/02
19/02
25/02
28/02
Total
Como podemos perceber o custo dos produtos vendidos foi de $ 5.670,00 (frente aos
$ 5.630,00 e $ 5.634,04 nos exemplos anteriores), restando no estoque um valor de $ 660,00
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(contra os $ 700,00 e 635,96 nos exemplos anteriores). Observa-se aqui que a diferença no custo
dos produtos vendidos entre os exemplos é também a diferença entre os estoque dos exemplos.
Esse método, somente poderá ser utilizado para fins gerenciais, não sendo aceito pela
legislação fiscal brasileira para elaboração de demonstrações contábeis.
2.1.4. Valorização dos estoques pelo método do “Preço Específico”
Esse método de valorização dos estoques consiste em avaliar cada unidade em

estoque pelo seu preço específico de aquisição, ou seja, deverá existir um sistema que permita
identificar entre todas as unidades em estoques o preço que foi pago por cada uma,
possibilitando assim que um produto somente seja baixado do estoque no momento de sua
venda.
A utilização desse método, é muito difundida nas empresas que trabalham com
comércio de produtos com identidade própria, como automóveis e imóveis. Porem na maioria
das empresas, principalmente naquelas que possuem um grande número de itens no seu mix de
produtos, esse método apresenta grande dificuldade em ser aplicado. Para exemplificar essa
afirmação, vamos considerar uma compra de 20 pares de calçados de um determinado modelo,
dos quais, 15 pares são vendidos em 15 dias. Devido a grande procura, o gerente decide comprar
mais vinte pares de calçados do mesmo modelo, porem, tem que pagar um custo 20% superior à
primeira compra. Para utilizar o método do preço específico, seria necessário que os 5 pares que
sobraram da primeira compra fossem marcados para que na hora da sua venda, lhes fossem
atribuídos os seus custos de aquisição (20% menores). Imaginem esse método sendo utilizado
em um supermercado. Não ha restrições fiscais à utilização desse método para valorizar os
estoques.
2.1.5. Valorização dos estoques pelo “Preço de Reposição”
Muito utilizado para fins gerenciais em épocas inflacionárias, esse método consiste
em valorizar os estoques e as saídas dos estoques pelo valor que a empresa teria que pagar se
fosse adquirir uma nova unidade do produto vendido ou consumido, desprezando-se o valor real
pago pelo produto no momento de sua aquisição. A utilização desse método, traz a vantagem de
se conhecer o resultado obtido pela empresa com um determinado produto, considerando-se que
a empresa terá que repor esse produto em seus estoques.
Como foi dito, esse método pode ser utilizado para fins gerenciais, sendo vedada sua
utilização para fins fiscais.
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2.1.6. Diferença entre os métodos
Com base nas vendas informadas no exemplo utilizado, teríamos a seguinte receita
de vendas:
Dia 11 -
Dia 19 -
Dia 28 -
Total receita de vendas =
Comparando os resultados obtidos pela empresa nos três primeiros métodos

apresentados teríamos:
PEPS ou FIFO UEPS ou LIFO Média Ponderada
Receita Vendas Receita Vendas Receita Vendas
(-) CPV (-) CPV (-) CPV
Resultado Resultado Resultado
Estoque Final Estoque Final Estoque Final
Neste comparativo, observamos que se considerássemos esses resultados como sendo

de 3 empresas, apesar de apresentarem a mesmas movimentações físicas, os resultados seriam
diferentes, devido ao método de avaliação dos estoques adotado por cada empresa.
01) A Cia. GERAL, apresentava os seguintes dados em 07/9X, com relação a seus estoques
de Materiais:
- Estoque inicial de 20 unidades a $ 30,00 p/unidade, a um custo total de $ 600,00.
- Ocorreu a seguinte movimentação de materiais, durante o mês 08/9X:
- 01/08/9X compra de Material - 20 und. a $ 40,00 p/und.
- 05/08/9X venda de material - 10 und.
- 15/08/9X compra de material - 30 und. a $ 45,00 p/und.
O valor das vendas em 08/9X, foi de $ 2.500,00
Tanto na compra como na venda incide ICMS de 12%.
PEDE-SE:
a) Faça a movimentação dos estoques através dos critérios PEPS, UEPS, e CUSTO MÉDIO
PONDERADO, considerando o ICMS tanto na compra como na venda dos produtos.
b) Determine o Lucro Bruto através dos três critérios.
CUSTO PONDERADO MÉDIO MÓVEL
13
01/08
05/08
10/08
15/08
20/08
Total
PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS)

DATA ENTRADA SAÍDA SALDO
Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. Unit. Vlr. Total
01/08
05/08
10/08
15/08
20/08
Total
ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS)

01/08
05/08
10/08
15/08
20/08
Total
Comparando os resultados dos diferentes critérios teríamos:

Receita Vendas
(-) Deduções
Receita Líquida
(-) CPV
Lucro Bruto
Estoque Final
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2) A Cia. Bandeirantes, apresentava os seguintes dados, referente ao mês de

setembro/X2:
1 - Estoque inicial, consistia de 5 unidades a $ 32,00 p/unidade.

2 - Incide sobre as compras e venda ICMS de 12%.
3 - As compras e vendas durante o período foram as seguintes:
Data Compras Preço compra Unid. Vendidas Preço unit. venda
Dia 01 20 45,00
Dia 08 22 55,00
Dia 09 30 65,00
Dia 10 25 89,00
Dia 15 40 78,00
Dia 17 45 112,00
Dia 24 60 89,00
Dia 30 58 120,00
Determinar o lucro bruto, utilizando o método do CUSTO MÉDIO PONDERADO, PEPS,
UEPS, levando em conta os créditos de ICMS, e indicar qual dos métodos oferece o maior valor
para o lucro bruto.
PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS)

01/09
08/09
09/09
10/09
15/09
17/09
24/09
30/09
Total
15
CUSTO PONDERADO MÉDIO MÓVEL

01/09
08/09
09/09
10/09
15/09
17/09
24/09
30/09
Total
ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS)

01/09
08/09
09/09
10/09
15/09
17/09
24/09
30/09
Total
Comparando os resultados dos diferentes critérios teríamos:
Receita Vendas
(-) Deduções
Receita Líquida
(-) CPV
Lucro Bruto
Estoque Final
16
3) No mês 01/x7 foram realizadas às seguintes operações referente ao produto XX:
- Compra de 100 unidades ao custo unitário de $ 150,00 no dia 01.

- Venda de 80 unidades pelo preço unitário de $ 175,00 no dia 07.
- Compra de 200 unidades ao custo de $ 170,00 no dia 12.
- Venda de 160 unidades ao preço unitário de $ 190,00 no dia 15.
- Compra de 220 unidades ao custo unitário de $ 140,00 no dia 25.
OBS.: Todas as compras foram efetuadas com ICMS de 12% ja incluso no preço de compra.
Em 30/12/X6 existiam em estoque 30 unidades com custo unitário de $ 160,00.
Pede-se que seja feita a movimentação dos estoques pelos métodos PEPS, UEPS e Média
Ponderada, demonstrando ao final, a diferença entre os resultados dos 3 métodos calculados.
4) Calcular a movimentação dos estoques pelos métodos PEPS, UEPS e média ponderada,
considerando os registros efetuados durante o período X1.
No inicio o período existiam em estoque 1.500 Kg de arroz, com custo total de $ 1.050,00.
Por ser um supermercado, a empresa tem dificuldades em registrar as saídas, dando baixa nos
estoques mediante levantamento (contagem) semanal nas unidades restantes nos armazéns.
No dia 5 de X1, foi levantado os estoques, constatando que existiam em estoque 640 Kg de
arroz.
No dia 15, foi feita uma nova compra de 700 Kg de arroz com custo unitário de $ 0,75/Kg.
No dia 20, foi contado 540 Kg de arroz em estoque.
No dia 25, foi feita uma nova compra de arroz (pela parte da manhã) com custo unitário de $
0,74/Kg e nesse mesmo dia (na parte da tarde) foi feita uma venda de 600 Kg a um cliente e
restaram ainda em estoque 780 Kg de arroz.
O preço de venda do arroz para todo o período X1 foi de $ 0,85/Kg.
17
MÉTODOS DE CUSTEIO
“Deixamos de fazer certas

coisas não porque são difíceis;
antes parecem-nos difíceis porque
não nos dispomos a faze-las.”
(Sêneca)
3. MÉTODOS DE CUSTEIO
Apesar dos muitos métodos de custeio existentes, vamos nos ater principalmente a
dois: Método de Custeio Real por Absorção e Método de Custeio Variável.
Por métodos de custeio, podemos entender como sendo as formas de apuração de

custos de um determinado produto. Dependendo do método de custeio adotado, teremos
diferentes custos apurados para um mesmo produto. Para melhor apresentar essa diferença,
vamos estudar separadamente os dois métodos descritos anteriormente, demonstrando suas
principais diferenças e os diferentes resultados apurados em cada método.
Ao se trabalhar com métodos de apuração de custos, é necessário que primeiramente

os custos sejam classificados conforme a seguir.
Quanto a Alocação dos Custos aos Produtos:
Custos Diretos - São todos os custos incorridos no período que podem ser levados
diretamente ao custo do produto. São os custos que estão diretamente ligados ao produto, como é
o caso das matérias primas.
Custos Indiretos - São todos os custos incorridos no período que, por não estarem
diretamente ligados ao produto, necessitam de alguma forma de distribuição (rateios) para serem
levados aos produtos acabados, como é o caso do aluguel da fábrica.
18
Quanto a Sua Dependência ao Volume de Produção/Vendas
Custos Variáveis - Os custos variáveis, como o próprio nome diz, caracterizam-se

por variarem diretamente proporcional a variação de volume de produção ou vendas, ou seja, a
medida em que se aumenta ou reduz o volume de produção ou venda, os custos variáveis
alteram-se na mesma proporção. Ex: Matéria Prima e Embalagem.
Custos Fixos - Inversamente dos custos variáveis, estes se mantêm praticamente

inalterados, dentro de um certo limite, independente do volume de produção ou venda praticado.
Os custos fixos estão mais ligados à estrutura necessária para produzir do que propriamente ao
produto. Ex: Depreciação da fábrica, aluguel da fábrica, etc.
3.1. - MÉTODO DO CUSTEIO REAL POR ABSORÇÃO

Conceito Fiscal: - Dec. lei 1598/77 - art. 13, a,b,c,d,e.
Define o custo de produção a ser considerado pelas empresas

industriais.
A legislação deixa clara a sua opção pelo método de custeio integral
ou absorção, na medida em que, relaciona como integrantes dos
produtos, além dos custos diretos também os indiretos.
O método de custeio real por absorção, segundo Joel J. Santos (1995), consiste na
apropriação de todos os custos de produção aos produtos elaborados de forma direta ou indireta.
Eliseu Martins define Custeio por Absorção como um “ método derivado da

aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos, nascido da situação histórica e
consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de
produção; todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os
produtos feitos”.
O método de Custeio Real Por Absorção, foi criado para valorizar os estoques e para
calcular o resultado obtido pelas empresas industriais em um determinado período. Esse método
é até hoje, o único aceito pela legislação fiscal do Brasil para a apuração dos resultados da
empresa e consequentemente o único aceito para medir o lucro tributável da empresa.
19
No desenvolvimento do exemplo a seguir, teremos uma maior facilidade em expor

completamente o conceito de apuração dos custos de produção através do método de custeio por
absorção.
Exemplo:
Considerando os seguintes dados:
Na fabrica de rações “Bom-Gosto”, são produzidas mensalmente 15.000 toneladas de ração para
suínos, 10.000 toneladas de ração para aves.
As máquinas instaladas possuem capacidade de 187,5 toneladas hora de ração para suínos ou
100 toneladas hora de ração para aves.
Para cada tonelada de ração para suínos são necessários:
600 Kg de milho em grão, 200 Kg de farelo de soja, 150 Kg de farinha de carne e 50 Kg de
vitaminas.
Para cada tonelada de ração para aves são necessários:
600 Kg de milho em grão, 250 Kg de farelo de soja, 50 Kg de milho pré cozido, 70 Kg de farelo
de trigo e 30 Kg de vitaminas.
As rações são embaladas em sacos de 25 Kg cada.
Os preços de compra (líquidos) das matérias primas e embalagens são os seguintes:
Milho em grão - $/Saca 60Kg - 7,30
Farelo de soja - $/Ton - 250,00
Farinha de carne - $/Ton - 320,00
Milho pré cozido - $/Ton - 520,00
Farelo de trigo - $/Ton - 170,00
Embalagens - $/Un - 1,00
Vitaminas - $/Kg - 3,00
Outros gastos incorridos no período
Descrição Valor em $
Mão de obra da fábrica 40.000,00
Mão de obra da administração 20.000,00
Honorários da diretoria (administração) 10.000,00
Depreciação da fábrica 15.000,00
Depreciação das máquinas 16.000,00
Energia elétrica da fábrica 3.200,00
Água da fábrica 1.500,00
Energia elétrica da administração 1.500,00
Encargos sobre valor da mão de obra 65 %
Encargos sobre honorários 25%
Não havia estoque no inicio do mês e todas as compras foram consumidas no mês.
A empresa utiliza-se dos seguintes critérios de rateios:
A mão de obra e a água, são rateadas conforme o volume de produção.
A depreciação e a energia elétrica são rateadas conforme o consumo de horas máquinas.
20
Neste mês foram vendidas 9.000 toneladas de ração para aves ao preço de $ 0,40/Kg e 12.000
toneladas de ração para suínos ao preço de $ 0,45/Kg.
Pede-se que utilizando-se dos dados acima, seja calculado o resultado do período e calculado o
custo dos estoques finais.
Resolução
A) Cálculo dos custos diretos de produção
Produto Ração para Suínos Ração para Aves
Milho em grão
Farelo de soja
Farinha de carne
Milho pré cozido
Farelo de trigo
Vitaminas
Embalagem
Total custos diretos
B) Rateio da mão de obra e a água conforme volume de produção

Custo da mão de obra =$
Encargos S/Mão de obra (65%) = $
Água =$
Total =$
Volume de produção ração para suínos =.

Volume de produção ração para aves =
Total produção =
Custo por tonelada = Custo Total / Volume de produção (Ton)

Custo da mão de obra e água por tonelada =.
Custo mão obra e água ração suínos =
Custo mão obra e água ração aves =
C) Rateio da depreciação e energia elétrica conforme horas máquinas consumidas

Depreciação da fábrica =$
Depreciação das máquinas = $
Energia elétrica =$
Total =$
Consumo horas por tipo de ração = Prod. total ração / Capacidade prod. por hora
Ração para suínos =
Ração para aves =
Total horas de consumidas =
Rateio dos custos

21
Ração para aves =
Custo Total = A+B+C

Ração para Suínos =
Ração para aves =
Custo por tonelada
Ração para Suínos = $
Ração para aves = $
Demonstrativo de Resultados
Ração para suínos Ração para aves Total
Receita total
(-) Custo das vendas
(=) Lucro bruto
(-) Despesas
(=) Lucro total
Estoques
Ração para aves =
Total de estoques =
Exercícios
1) A “Esportes Total Ltda.” trabalha com fabricação de bolas e no período X1, produziu 7.000
bolas de futebol e 5.000 bolas de voleibol.
O consumo de matéria prima por unidade produzida é o seguinte:

Bolas de futebol
Couro - 0,40 Metros
Linha - 10 Metros
Câmera de ar - 1 unidade
Bolas de voleibol
Couro - 0,35 Metros
Cola - 0,10 Kg
Câmera de ar - 1 unidade
No final do período X0 a empresa mantinha os seguintes registros de estoques:

Descrição Volume Un. Vlr. Médio $
Couro 130,0 M 10,00
Linha 4.300 M 0,10
Cola 45,0 Kg 7,00
Câmeras de ar 1.200 Un 2,00
Bolas de futebol 630 Un 9.6653
Bolas de voleibol 320 Un 10,3018
22
No início do período X1 foram feitas as seguintes compras com preços líquidos:

Descrição Quant. $ Médio
Couro 4.500,0 9,50
Cola 620,0 7,30
Câmeras de ar 12.700 2,11
Linha 67.000 0,11
Os gastos de estrutura registrados pela contabilidade no período X1 foram os seguintes:

Depreciação da máquina de costura $ 14.000,00
Aluguel da fábrica $ 5.000,00
Energia elétrica da fábrica $ 1.788,70
Salários da administração/Vendas $ 5.000,00
Energia elétrica da administração $ 1.000,00
Encargos sobre salários 65,0%
Honorários da diretoria (administração) $ 3.000,00
Encargos sobre honorários 25,0%
Salários da fábrica $ 7.000,00
Depreciação da máquina de colagem $ 11.000,00
A empresa utiliza-se dos custos diretos de produção como base para rateio dos custos indiretos, e
do método da média ponderada para avaliação dos estoques.
A empresa vende seus produtos no atacado com preço médio de $ 18,00 por bola de futebol e $
17,00 por bola de voleibol.
No final do período X1, a empresa contabilizou os seguintes estoques de produtos acabados:
Descrição Volume Un.
Bolas de futebol 478 Un.
Bolas de voleibol 402 Un.
Pede-se que se calcule os custos de produção do período X1, demonstrando a movimentação dos
estoques e o resultado do período.
RESOLUÇÃO
1) Movimentação dos estoques das matérias primas
Descrição: COURO Espécie: Metros
01/X1
Tr. B futebol
Tr. B. Voleibol

23
Descrição: LINHA Espécie: Metros

01/X1
Tr. B. Futebol

Descrição: COLA Espécie: Kg
01/X1
Tr. B. voleibol

Descrição: CÂMERAS DE AR Espécie: Un.
01/X1
Tr. B. futebol
Tr. B. voleibol
2) Cálculo dos custos diretos de produção
Bolas de futebol
Couro = $
Linha = $
Câmeras de ar = $
Depreciação máquina costura = $
Total = $
Bola de voleibol
Couro = $
Cola = $
Câmeras de ar = $
Depreciação máquina colagem = $
Total = $
3) Cálculo dos custos indiretos de produção.

Aluguel da fábrica $
Energia elétrica da fábrica $
Salários da fábrica $
Encargos sobre salários
Total de custos indiretos $
Rateio:
Custos Bolas de futebol =
Custos Bolas de voleibol =
4) Custo total de produção (Custos diretos + custos indiretos)

Bolas de futebol =
24
Unitário =
Bolas de voleibol =
Unitário =
5) Movimentação dos estoques acabados

Descrição: BOLAS DE FUTEBOL Espécie: Un.
01/X1
Vendas

Descrição: BOLAS DE VOLEIBOL Espécie: Un.
01/X1
Vendas
6) Resultado do período
Esporte Total Ltda.
Demonstrativo de resultados
Descrição Bola de futebol Bola de voleibol Total
Receita de vendas
Custo das vendas
Lucro bruto
Despesas
Lucro líquido
2) Utilizando-se dos dados abaixo, calcule os custos pelo Método de Custeio por Absorção,
demonstrando a movimentação dos estoques e o resultado das vendas no final do período.
A fabrica de massas “Massas Caseiras Ltda.” produziu no período X2, 5.000 Kg de massa pré
cozida e 8.000 Kg de massa comum.
O consumo de matéria prima no período foi o seguinte:
Massa Pré Cozida
Farinha de trigo - 4.700,0 Kg
Açúcar - 250,0 Kg
Ovos - 50 Dúzias
Massa Comum
Farinha de trigo - 7.600,0 Kg
Açúcar - 350,0 Kg
Ovos - 50 Dúzias
Os estoques no final dos períodos X1 e X2 eram os seguintes:

25
Descrição Período X1 Período X2

Volume Un. Vlr. Médio $ Volume Un.
Açúcar 200,0 Kg 0,5300 300,0 Kg
Farinha de trigo 4.300,0 Kg 0,2500 2.500,0 Kg
Ovos 50,0 Duz. 0,8500 23,0 Duz.
Massa Pré Cozida 590,0 Kg 0,9850 830,0 Kg
Massa Comum 830,0 Kg 0,8500 590,0 Kg
As compras do período X2 foram feitas todas no 1º dia do período pelos seguintes preços
líquidos.
Açúcar 0,5100 $/Kg
Farinha de trigo 0,2800 $/Kg
Ovos 0,9000 $/Duz.
A empresa utiliza-se do método da média ponderada para avaliação dos estoques.
No período X2 incorreram ainda os seguintes gastos, registrados pela contabilidade.

Energia elétrica da fábrica $ 600,00
Depreciação da máquina de pré cozimento $ 500,00
Depreciação de outros equipamentos da produção $ 1.500,00
Salários do pessoal da produção $ 3.000,00
Salários da administração $ 1.200,00
Encargos sobre salários $ 65,0%
Despesas de vendas $ 500,00
Os custos indiretos são rateados aos produtos conforme seu volume de produção.
Apenas a massa pré cozida passa pela máquina de pré cozimento.
Os preços de vendas do período X2 foram os seguintes: Massa pré cozida = R$/Kg 1,40 e Massa
comum = R$/Kg 1,08.
RESOLUÇÃO
Descrição: FARINHA DE TRIGO Espécie: Kg

Descrição: AÇÚCAR Espécie: Kg
26

Descrição: OVOS Espécie: Dúzias
2) Cálculo dos custos diretos de produção por produto

Massa pré cozida
Farinha de trigo =$
Açúcar =$
Ovos =$
Depreciação máquina pré cozimento = $
Total = $
Massa comum
Farinha de trigo = $
Açúcar = $
Ovos = $
Total = $
3) Cálculo dos custos indiretos de produção por produto

Total Custos indiretos
Energia elétrica da fábrica $
Depreciação de outros equipamentos da produção $
Salários do pessoal da produção $
Encargos sobre salários $
Total $
Rateio dos custos indiretos conforme volume de produção.

Custo Massa pré cozida = $
Custo Massa comum =$
4) Custo total de produção

Dd Massa pré cozida Massa comum
Custos diretos
Custos indiretos
Total
5) Movimentação dos estoques de produtos acabados.

27
Descrição: MASSA PRÉ COZIDA Espécie: Kg


Descrição: MASSA COMUM Espécie: Kg
Massas Caseiras Ltda.

Descrição Massa Pré Cozida Massa Comum Total
Receita de vendas
Custo das vendas
Lucro bruto
Despesas
Lucro líquido
3) A Indústria “Embutidos Ltda.”, trabalha com produção de Salames e Lingüiças, utilizando

como matéria prima, carnes adquiridas de terceiros.
No período X1, foram disponibilizados para venda 3.360,0 Kg de salames e 5.000,0 Kg de
Lingüiças.
Para cada Kg de Salame “verde” produzido, são necessários:
Carne de paleta 0,50 Kg
Retalho de carne de gado 0,35 Kg
Toucinho 0,10 Kg
Temperos 0,05 Kg
Embalagens 1,00 Unid.
OBS.: Devido a uma quebra de 20 % da produção, ocasionada pelo fato da secagem dos
salames, para cada 1,0 Kg de salame disponibilizado para venda, são necessários 1,25 Kg de
produção de salame verde.
O consumo de embalagens é calculado pelo volume de produção de salame verde.
Para cada Kg de Lingüiça produzida, são necessários:
Carne de paleta 0,80 Kg
Toucinho 0,15 Kg
Temperos 0,05 Kg
28
Nas lingüiças, não há quebra de produção.

Todas as compras foram efetuadas no primeiro dia do período X1, com os seguintes preços
líquidos.
Carne de paleta $/Kg 2,00
Retalho de carne de gado $/Kg 1,70
Toucinho $/Kg 0,90
Temperos $/Kg 3,50
Embalagens $/Unid 0,05
No final do período X0, existiam os seguintes registros de estoques.
Produto Volume Un Vlr. Unit. Vlr. Total
Carne de paleta 300 Kg 1,9000 570,00
Toucinho 20 Kg 0,8500 17,00
Embalagens 520 Unid. 0,0600 31,20
Temperos 15 Kg 3,0000 45,00
Retalhos de carne de gado 180 Kg 1,7500 315,00
Salames 1.200 Kg 3.5700 4.284,00
Lingüiças 800 Kg 2.6500 2.120,00
Os volumes constantes no estoque no final do período X1, eram os seguintes:

Produto Volume Un
Carne de paleta 700 Kg
Toucinho 35 Kg
Embalagens 230 Unid.
Temperos 50 Kg
Retalhos de carne de gado 220 Kg
Salames 520 Kg
Lingüiças 980 Kg
Todas as vendas foram feitas no final do período X1.

Foram registrados ainda os seguintes gastos durante o período X1:
Depreciação das máquinas $ 1.000,00
Salários da produção $ 3.000,00
Encargos sobre salários % 65 %
Honorário do diretor de produção (Custo) $ 800,00
Honorário do diretor financeiro $ 800,00
Encargos sobre H. da diretoria % 25 %
Os custos indiretos são rateados conforme o consumo de horas homem na produção, sendo que
os salames consumiram 920 horas homem e as lingüiças consumiram 580 horas homem para
serem produzidas.
A empresa utiliza-se da média ponderada para avaliação dos estoques.
29
Pede-se que se calcule os custos de produção dos salames e das lingüiças, e demonstre o
resultado do período, usando as vendas calculadas na movimentação dos estoques, e, levando em
consideração que o preço de venda dos salames é de R$ 4,90 /Kg e das lingüiças é de R$
3,20/Kg.
RESOLUÇÃO
1) Calculo do consumo de matéria prima
Salames
Volume de produção antes da quebra =
Carne de paleta = = Kg
Retalho de carne de gado = = Kg
Toucinho = = Kg
Temperos = = Kg
Embalagens = = Unid.
Lingüiças
Volume de produção antes da quebra =
Carne de paleta = = Kg
Toucinho = = Kg
Temperos = = Kg
2) Cálculo da necessidade de compras
(Consumo + Estoque final - Estoque inicial = compras)
Carne de paleta =
Retalho carne de gado =
Toucinho =
Temperos =
Embalagens =.
Descrição: CARNE DE PALETA Espécie: Kg

Descrição: RETALHO CARNE DE GADO Espécie: Kg

Descrição: TOUCINHO Espécie: Kg
30

Descrição: TEMPEROS Espécie: Kg

Descrição: EMBALAGENS Espécie: Unid.
4) Cálculo dos custo indiretos de produção

Total de custos indiretos
$
$
$
$
$
$
$
Total $
Rateio dos custos indiretos conforme o consumo de horas homem na produção.

Total custos indiretos / Horas homem de produção = Custo médio hora homem.
R$
Custo Salames = R$
Custo Lingüiças = R$
5) Custo Total de produção

Salames Linguiças
Carne de paleta = $
Retalho carne de gado = $
Toucinho = $
Temperos = $
Embalagens = $
Custos Indiretos = $
Total = $
31

Descrição: SALAMES Espécie: Kg

Descrição: LINGÜIÇAS Espécie: Kg
Embutidos Ltda.
Descrição Salames Lingüiças Total
Receita de vendas
Custo das vendas
Lucro bruto
Despesas
Lucro líquido
4) Utilizando-se dos dados abaixo, calcule o resultado do período X1 e demonstre os estoques da

empresa “Doce Sabor”, considerando que a empresa utiliza-se do método Média Ponderada para
avaliar seus estoques.
Produção de 5.000 Kg de pepinos em conserva e 4.000 Kg de cebola em conserva.
O consumo de matéria prima no período foi o seguinte:
Pepino em conserva = 4.800 Kg de pepino, 50 Kg de sal e 200 litros de água.
Cebolas em conserva = 3.850 Kg de cebola, 30 Kg de sal e 150 litros de água
Os estoques no final do período X0 eram os seguintes:
Descrição Período X0
Volume Un. Vlr. Médio $
Sal 25,0 Kg 0,3500
Pepinos 500,0 Kg 0,3000
Cebolas 500,0 Kg 0,4280
Vidros para 1,0 Kg 700 Un 0,1000
Pepino em conserva 300,0 Kg 1,1730
Lenha 50,0 Metros 6,4000
Cebola em conserva 250,0 Kg 1,4591
32
Sabe-se que as conservas são cozidas em tachos, sendo que em cada tacho é possível cozinhar
100 Kg de conserva.
O tempo de cozimento de cada conserva é de 2:00 horas para a conserva de pepino e de 2:30
horas para a conserva de cebola.
Durante o período foram consumidos no cozimento, 300 metros cúbicos de lenha.
As conservas são embaladas em vidros de 1,0 Kg cada.
Foram efetuadas as seguintes compras no primeiro dia do período X1:
4.800 Kg de pepinos ao custo de $ 0,3600 /Kg
3.850 Kg de cebolas ao custo de $ 0,5100 /Kg
90 Kg de sal ao custo de $ 0,4100 /Kg
9.000 vidros com capacidade para 1,0 Kg cada ao custo de $ 0,10 cada.
350 metros cúbicos de lenha ao custo de $ 8,00/metro.
A contabilidade registrou ainda os seguintes gastos referente ao período:
Mão de obra da produção $ 2.000,00
Depreciação da fábrica $ 1.000,00
Salário do vendedor (funcionário) $ 800,00
Encargos sobre salários 65 %
Água da fábrica $ 202,00
Os custos indiretos são rateados conforme o consumo de horas no cozimento.

O consumo de água é calculado pelo custo total do mês como custo indireto, desprezando-se o
consumo direto no produto por esse ser irrelevante.
Foram vendidos no último dia do período X1:
5.100 Kg de conserva de pepino ao preço de $ 1,50 /Kg
3.850 Kg de conserva de cebola ao preço de $ 1,70 /Kg
RESOLUÇÃO
Descrição: Sal Espécie: Kg
Compras
Cons. Pepino
Cons. Cebola

Descrição: Pepinos Espécie: Kg
33
Compras
Cons. Pepino

Descrição: Cebolas Espécie: Kg
Compras
Cons. Cebola

Descrição: Vidros 1,0 Kg Espécie: Unidades
Compras
Cons. Pepino
Cons. Cebola

Descrição: Lenha Espécie: Metros
Compras
Consumo
2) Cálculo dos custos indiretos de produção
N° horas de cozimento
Cons. de pepino =
Cons. de cebola =
Total
Custo indiretos de produção

Mão de obra da produção = $
Encargos mão de obra =$
Depreciação fábrica =$
Energia elétrica =$
Água =$
Lenha =$
Total =$
Rateio dos custos indiretos

Rateio dos custos indiretos pelo consumo de horas de cozimento.
Custos indiretos por hora =
Cons. pepino =
Cons. cebola =
34
3) Custo total de produção

Descrição Cons. Pepino Cons. Cebola
Pepinos $
Cebolas $
Sal $
Embalagem $
Custos indiretos $
Total $

Descrição: Pepino em Conservas Espécie: Kg
Produção
Vendas

Descrição: Conserva de Cebolas Espécie: Kg
Produção
Vendas
Descrição Cons. Pepinos Cons. Cebolas Total
Receita de vendas
Custo das vendas
Lucro bruto
Despesas
Lucro líquido
5) Calcule o resultado do período, considerando os seguintes levantamentos efetuados no

período.
Produção de 5.000 kg de doce de uva, 3.000 kg de doce de maça e 7.000 kg de doce de banana,
Foi efetuado o levantamento do consumo de matéria prima para cada tipo de doce.
Doce de uva: 3.500 kg de uva, 1.600 kg de açúcar e 200 litros de água;
Doce de maça: 1.800 kg de maça, 1.300 kg de açúcar e 150 litros de água;
Doce de banana: 4.800 kg de banana, 2.400 kg de açúcar e 300 litros água;
No início do período, a empresa mantinha o seguinte inventário de estoques.
Quant. Valor Total
Maça 250 kg $ 180,00
Banana 500 kg $ 129,00
35
Uva 500 kg $ 214,00

Açúcar 750 kg $ 250,50
Potes plástico 700 und $ 70,00
Doce de banana 300 kg $ 300,00
Sabe-se que os doces são cozidos em tachos, sendo que em cada tacho é possível cozinhar 100
kg de doce.
Tempo de cozimento de cada batida de 100 kg doce é de 2:00 horas para o doce de banana, 2,50
horas para o doce de uva e 3,50 horas para o doce de maçã.
Durante o período foram consumidos no cozimento, 300 metros cúbicos de lenha.
Os doces são embalados em potes plásticos de 1 kg cada.
Foram efetuadas as seguintes compras no primeiro dia do período:
3.600 kg de uva ao custo de $ 0,51 /kg
2.000 kg de maçã ao custo de $ 0,81 /kg
4.600 kg de bnana ao custo de 0,36 /kg
4.950 kg de açúcar ao custo de $ 0,41 /kg
14.500 potes plástico ao custo de $ 0,10 /und
350 metros cúbicos de lenha ao custo de $ 0,80 /metro
A contabilidade registrou ainda os seguintes gastos referente ao período:

Salário fábrica $ 9.500,00
Salários vendedor $ 1.500,00
Salários Administrativos $ 1.800,00
Energia elétrica fábrica $ 750,00
Água da fábrica $ 350,00
Encargos Sociais s/salários 65%
Os custos indiretos com exceção da água, são rateados aos produtos, proporcional as horas de
cozimento, e o valor gasto com água é apropriado à produção pelo consumo de água de cada
produto.
Foram vendidos no período:
7.100 kg de doce de banana ao preço de $ 1,90 /kg
2.850 kg de doce de maçã ao preço de $ 3,10 /kg
4.700 kg de doce de uva ao preço de $ 2,70 /kg
3.2. - MÉTODO DO CUSTEIO VARIÁVEL OU DIRETO

Este método necessita da separação entre custos fixos e variáveis. Na prática, os
custos fixos, existem e mantêm-se sempre no mesmo montante (dentro de certo limite),
independente do volume de produção. Observamos assim que o montante de custo fixo a ser
alocado a uma unidade de determinado produto, tende a variar conforme as oscilações no
volume total de produção, já que os estes não oscilam na mesma proporção e são distribuídos em
função do volume total produzido.
36
Resumindo, podemos dizer que os custos fixos apresentam uma característica mais
de “encargo” para que a empresa possa produzir do que propriamente um custo de fabricação
deste ou daquele produto.
Como os custos fixos, normalmente são distribuídos aos produtos com base em
critérios de rateios, podemos incorrer em alguns erros conforme afirma Joel J. Santos, (1995).
“Caso as “partes certas” dos custos não sejam bem levantadas, a empresa poderá correr o risco
de desequilibrar os produtos, alocando mais custos em um produto em detrimento do outro, com
reflexos diretos nos preços de vendas”, afirmando ainda que “para evitar esse tipo de distorção,
recomenda-se distinguir os custos que pertencem ao produto, os chamados marginais, e os custos
estruturais, pertencentes à empresa, que estão relacionados a sua capacidade instalada, chamados
de fixos.”
Os rateios de custos, por serem arbitrários, muitas vezes podem distorcer o custo real
de um determinado produto e consequentemente levar o administrador a tomar uma decisão
equivocada sobre este produto.
Levando-se em conta as distorções que o custo fixo pode causar no custo de um

determinado produto, foi criado o Método de Custeio Variável, (também conhecido como
Método de Custeio Direto), o qual consiste em alocar como custo do produto, somente os custos
variáveis, que estão diretamente ligados ao produto, enquanto que os custos fixos são levados
diretamente ao resultado do período, evitando assim que se use de arbitrariedades (“Rateios”) no
cálculo do custo do produto.
Pode-se verificar melhor o tratamento dado aos custos fixos no exemplo do

demonstrativo de resultados abaixo:
Demonstrativo de Resultados
Companhia Exemplo S/A
Receitas de vendas $ 15.000
(-) Custos variáveis das vendas $ -10.000
(=)Margem de contribuição $ 5.000
(-)Custos fixos $ -3.000
Resultado do período $ 2.000
O Sistema de Custeio Variável, surgiu nos Estado Unidos no ano de 1936 através de
J. Harris e hoje é uma importante arma na administração de empresas, justamente pelo fato
acima exposto, não necessita de nenhum tipo de rateio, ficando assim o custo do produto livre de
possíveis erros na escolha do critério de rateio utilizado.
37
Mesmo não sendo aceito pela legislação fiscal para apuração do resultado tributável ,
o método de custeio direto, conforme afirma Eliseu Martins (1987, pg. 203) “do ponto de vista
decisorial, (...) tem condições de propiciar muito mais rapidamente informações vitais à
empresa; também o resultado medido dentro do seu critério parece ser mais informativo à
administração, por abandonar os custos fixos e tratá-los contabilmente, como se fossem
despesas, já que são quase sempre repetitivos e independentes do diversos produtos e unidades”.
Há de ressaltar-se ainda que o método de custeio variável, fere alguns Princípios

Contábeis, principalmente o Princípio da Competência e o da Confrontação, segundo os quais,
devemos apropriar as receitas e delas deduzir todos os sacrifícios envolvidos para sua obtenção.
Este fato, justifica a não aceitação do custeio variável para efeitos de resultados e balanços,
ficando as empresas livres para a utilização do custeio variável, apenas para controles internos.
3.3 - COMPARATIVO ENTRE CUSTEIO REAL POR ABSORÇÃO E

CUSTEIO VARIÁVEL
Como vimos, o método de custeio variável, difere do método de custeio real por
absorção, principalmente por não utilizar-se dos rateios para alocar os custos fixos aos produtos,
levando-os diretamente ao resultado do período.
Para melhor entender a diferença entre os dois métodos, veja como ficariam os
custos, estoques e resultados do exemplo da fábrica de rações “Bom Gosto”, visto no método de
custeio por absorção.
Exemplo:
Considerando os seguintes dados:
Na fabrica de rações “Bom-Gosto”, são produzidas mensalmente 15.000 toneladas de ração para
suínos, 10.000 toneladas de ração para aves.
As máquinas instaladas possuem capacidade de 187,5 toneladas hora de ração para suínos ou
100 toneladas hora de ração para aves.
Para cada tonelada de ração para suínos são necessários:
600 Kg de milho em grão, 200 Kg de farelo de soja, 150 Kg de farinha de carne e 50 Kg de
vitaminas.
Para cada tonelada de ração para aves são necessários:
600 Kg de milho em grão, 250 Kg de farelo de soja, 50 Kg de milho pré cozido, 70 Kg de farelo
de trigo e 30 Kg de vitaminas.
As rações são embaladas em sacos de 25 Kg cada.
Os Custos das matérias prima e embalagens são os seguintes:
Milho em grão - $/Saca 60Kg - 7,30
38
Farelo de soja - $/Ton - 250,00

Farinha de carne - $/Ton - 320,00
Milho pré cozido - $/Ton - 520,00
Farelo de trigo - $/Ton - 170,00
Vitaminas - $/Kg - 3,00
Embalagem - $ 1,00 cada
Outros Gastos Incorridos no período
Descrição Valor em $
Mão de obra da fábrica 40.000,00
Mão de obra da administração 20.000,00
Honorários da diretoria (administração) 10.000,00
Depreciação da fábrica 15.000,00
Depreciação das máquinas 16.000,00
Energia elétrica da fábrica 3.200,00
Água da fábrica 1.500,00
Energia elétrica da administração 1.500,00
Encargos sobre valor da mão de obra 65 %
Encargos sobre honorários 25%
Não havia estoque no inicio do mês e todas as compras foram consumidas no mês.
A empresa utiliza-se do método de custeio variável para valorizar a produção.
Neste mês foram vendidas 9.000 toneladas de ração para aves ao preço de $ 0,40/Kg e 12.000
toneladas de ração para suínos ao preço de $ 0,45/Kg.
Pede-se que utilizando-se dos dados acima, seja calculado o resultado do período e calculado o
custo dos estoques finais.
Resolução
1) Cálculo dos custos variáveis de produção
Produto Ração para Suínos Ração para Aves
Milho em grão
Farelo de soja
Farinha de carne
Milho pré cozido
Farelo de trigo
Vitaminas
Embalagem
Total custos variav.
2) Custo de produção por tonelada

Ração para suínos = $
Ração para aves = $
3) Demonstrativo de Resultados ($ mil)

Ração para suínos Ração para aves Total
Receita total
(-) Custo var.
vendas
(=) Contrib.
marginal
39
(-) Custos fixos

(=) Lucro bruto
(-) Despesas
(=) LAJIR
Estoques ($ mil)
Ração para aves =
Total de estoques =
Explicação da diferença entre os resultados

Resultado pelo custeio absorção =
Resultado pelo custeio variável =
Diferença =
Estoques pelo custeio absorção =

Estoques pelo custeio variável =
Diferença =
Observando os comparativos acima, podemos notar que a diferença entre os

resultados pelos métodos de custeio por absorção e custeio variável é a mesma diferença dos
estoques calculados pelos dois métodos, ou seja, a diferença de resultados, corresponde à parcela
de custos fixos mantida em estoque pelo método de custeio por absorção, o que não ocorre no
custeio variável onde todo o custo fixo é contabilizado diretamente no resultado do período.
Vamos acompanhar mais um exemplo de utilização do método de custeio variável
para melhor fixar os conceitos.
Exemplo
A empresa “Doce sabor Ltda.”, trabalha com produção e venda de balas. No período X1, foi
registrada produção de 6.000 Kg de balas de coco e 9.000 Kg de balas de banana.
Sabe-se que na empresa, as balas são produzidas em tachos, sendo que em cada batida, são
produzidas 20 Kg de balas. O chefe de produção utiliza-se da seguinte formulação para cada
batida de balas produzidas.
Balas de coco
Coco ralado - 3,0 Kg
Açúcar - 15,0 Kg
Essência de coco - 50 ml
Embalagem - 5,0/Kg
Glucose - 2,0 Kg
Balas de banana
Banana - 7,0 Kg
Açúcar - 12,5 Kg
Essência de banana - 40 ml
40
Embalagem - 5,0/Kg
Glucose - 2,5 Kg
No início do período existiam os seguintes registros de estoques:
Descrição Volume Un. Custo médio - $
Balas de banana 250,0 Kg 0,7800
Balas de coco 120,0 Kg 0,9200
Açúcar 830,0 Kg 0,4800
Glucose 280,0 Kg 1,3000
Essência de banana 3,0 Litros 30,0000
Coco ralado 15,0 Kg 2,5000
Essência de coco 2,0 Litros 25,0000
Embalagens 5.500 Unid. 0,0200
As compras do período foram efetuadas no primeiro dia útil do mês com os seguintes preços
líquidos.
Bananas $ 0,4200/Kg
Coco ralado $ 2,3000/Kg
Açúcar $ 0,4500/Kg
Glucose $ 1,3500/Kg
Essência banana $ 28,0000/L
Essência coco $ 26,0000/L
Embalagens $ 0,0230/Un.
Estoques no final do período X1

Descrição Volume Un.
Balas de banana 145,0 Kg
Balas de coco 228,0 Kg
Açúcar 625,0 Kg
Glucose 342,0 Kg
Essência de banana 6,0 Litros
Coco ralado 85,0 Kg
Essência de coco 5,0 Litros
Embalagens 6.250,0 Unid.
No período X1 ainda foram contabilizados:

Custos fixos = $ 4.800,00
Despesas fixas = $ 1.300,00
As balas de banana foram vendidas no final do período X1, ao preço de $ 1,32/Kg e as balas de
coco ao preço de $ 1,45/Kg.
Pede-se que se demonstre a movimentação dos estoques no período pelo método Media
Ponderada.
Calcule os custos de produção e o resultado do período, sabendo-se que a empresa utiliza-se do
Custeio Variável.
Resolução
1) Calculo do consumo de matérias primas.
41
Descrição Bala banana Bala coco Total

Banana
Coco ralado
Essência coco
Essência banana
Glucose
Açúcar
Embalagens
2) Movimentação dos estoques de matérias primas

Descrição: Banana Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons.
B.Banana

Descrição: Coco Ralado Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons. B.Côco

Descrição: Essência de Coco Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons. B.Côco

Descrição: Essência de Banana Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons.
B.Banana

Descrição: Embalagens Espécie: Unidades
X0
Compras X1
Cons. B.Côco
42
Cons.
B.Banana

Descrição: Açúcar Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons. B.Côco
Cons.
B.Banana

Descrição: Glucose Espécie: Kg
X0
Compras X1
Cons. B.Côco
Cons.
B.Banana
3) Cálculo dos custos variáveis de produção

Mat. Prima B. Banana B. Coco
Banana $
Coco Ralado
Essência Banana $
Essência Coco
Glucose $
Açúcar $
Embalagens $
Total $
4) Movimentação dos estoques de produtos acabados

Descrição: Bala de Banana Espécie: Kg
X0
Produção X1
Vendas X1

Descrição: Bala de Coco Espécie: Kg
X0
Produção X1
Vendas X1
43
5) Demonstrativo de Resultados do Exercício

Companhia Doce Sabor Ltda.
Descrição Bala Banana Bala Côco Total
Receita Bruta
Custo Variável Venda
Contribuição Marginal
Custo Fixo
Lucro Bruto
Despesas
LAJIR
1) A Indústria “Saborosa Ltda.”, trabalha com produção de Presuntos e Mortadelas, utilizando

como matéria prima, carnes adquiridas de terceiros.
No período X1, foram produzidos 4.000,0 Kg de Mortadelas e 5.500,0 Kg de Presuntos.
Para cada Kg de Mortadela produzido, são necessários:
Retalho de carne suína 500,0 gramas
Retalho de carne de gado 350,0 gramas
Toucinho 100,0 gramas
Temperos 50,0 gramas
Para cada Kg de Presunto produzido, são necessários:

Pernil desossado 900,0 gramas
temperos 100,0 gramas
Todas as compras foram efetuadas no primeiro dia do período X1, com os seguintes preços
líquidos.
Retalho de carne suína $/Kg 2,00
Retalho de carne de gado $/Kg 1,70
Toucinho $/Kg 0,90
Temperos $/Kg 3,50
Embalagens $/Unid 0,05
Pernil desossado $/Kg 2,50
No final do período X0, existiam os seguintes registros de estoques.

Produto Volume Un Vlr. Unit. Vlr. Total
Mortadelas 420 Kg 1,80476 758,00
Presuntos 590 Kg 2,75322 1.624,40
Os volumes constantes no estoque no final do período X1, eram os seguintes:

Produto Volume Un
Mortadelas 345 Kg
Presuntos 960 Kg
Todas as vendas foram feitas no final do período X1.

44
Foram registrados ainda os seguintes gastos durante o período X1:

Depreciação das máquinas $ 1.000,00
Salários da produção $ 3.000,00
Encargos sobre salários % 65 %
Honorário do diretor de produção (Custo) $ 800,00
Honorário do diretor financeiro $ 800,00
Encargos sobre H. da diretoria % 25 %
Os preço de venda das mortadelas é de $ 2,50/Kg e dos presuntos é de $ 3,80/Kg.

Calcule o resultado do período, demonstrando a movimentação dos estoques, sabendo-se a
empresa utiliza-se do método de Custeio Variável para valorizar a produção e do método do
custo médio ponderado para valorizar os estoques.
Resolução
1) Calculo do consumo de matéria prima

Mortadelas
Retalho carne suína = = Kg
Retalho de carne de gado = = Kg
Toucinho = = Kg
Temperos = = Kg
Presuntos
Pernil desossado = = Kg
Temperos = = Kg
2) Cálculo do custo de produção (em $)
Mortadelas
Retalho carne suína =
Retalho carne de gado =
Toucinho =
Temperos =
Embalagens =
Total =
Presuntos
Pernil desossado =
Temperos =
Embalagens =
Total =
45

Descrição: MORTADELAS Espécie: Kg
Período X1
31/X1

Descrição: PRESUNTOS Espécie: Kg
Período X1
31/X1
Saborosa Ltda.
Descrição Mortadelas Presuntos Total
Receita de vendas
Custo das vendas
Margem de contribuição
Custo fixo
Lucro bruto
Despesas fixas
LAJIR
3.4 - VANTAGENS DA UTILIZAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO

VARIÁVEL
Roberto Vatan dos Santos, no IV Congresso Internacional de Custos (pg. 39),

citando a National Association of Accoutants, enumera as seguintes vantagens do custeio
variável.
a) O custeio variável identifica de forma clara o relacionamento custo-volume-lucro,
informação esta essencial para o planejamento da lucratividade;
b) O lucro de um período não é afetado pelas flutuações causadas pela absorção maior ou
menor dos custos fixos aos produtos. De acordo com o custeamento variável, os
resultados respondem somente pelas variações nas vendas;
c) Os demonstrativos de resultado e dos custos de manufatura gerados pelo custeio
variável são mais compreensíveis e acompanham melhor o pensamento dos
administradores;
d) O impacto dos custos fixos nos lucros é melhor apresentado, porque o valor desse custo,
para o período, já está na demonstração de resultado;
46
e) A contribuição marginal facilita a análise de desempenho dos produtos, dos territórios,

dos tipos de clientes e dos outros segmentos da empresa sem que os resultados fiquem
obscurecidos pela apropriação dos custos fixos comuns;
f) O custeamento variável facilita a preparação imediata dos instrumentos de controle,
como os custos-padrão, os orçamentos flexíveis e a análise custo-volume-lucro;
g) O custeio variável tem estreita relação com os conceitos de custos desembolsáveis,
custos financeiros, isto é, que passam por caixa; isso faz com que seus resultados sejam
mais efetivos para a compreensão dos executivos no processo de tomada de decisões.
ADMINISTRANDO ATRAVÉS DO VARIÁVEL
“Não há nada melhor que despertar o prazer

e o amor pelo estudo; caso contrário só se
formam bons carregadores de livros”
(Michel de Montaigne)
4.1 - MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

Segundo Joel José dos Santos (Formação do Preço e do Lucro, 1995), “Margem de
Contribuição é a diferença entre o preço líquido de vendas e o custo unitário variável do
produto. A margem de contribuição deve contribuir tanto para absorção dos custos fixos como
para a obtenção do lucro total da empresa.”
Eliseu Martins em seu livro Contabilidade de Custos, diz que “Margem de
Contribuição por Unidade é a diferença entre a receita e o custo variável de cada produto; é o
valor que cada unidade efetivamente traz a empresa de sobra entre sua receita e o custo que de
fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro.”
Horngrem, no seu livro Contabilidade de Custos (1986) sendo citado também por
Roberto Vatan dos Santos no IV Congresso Internacional de Custos (1995), relaciona as
seguintes vantagens na utilização da Margem de Contribuição.
a) Os índices de margem de contribuição podem auxiliar a administração a decidir
sobre quais produtos devem merecer maior ou menor esforço de vendas;
b) As margens de contribuição são essenciais às decisões de se abandonar ou não
uma linha de produto;
c) As margens de contribuição podem ser usadas para avaliação de alternativas de
preços de vendas;
d) Quando se concorda quanto aos lucros desejados, pode-se avaliar prontamente seu
realismo pelo cálculo do número de unidades a vender para conseguir os lucros
desejados;
e) A abordagem da contribuição fornece dados para se decidir sobre como utilizar
um determinado grupo de recursos limitados da maneira mais lucrativa;
48
f) A abordagem da contribuição é útil nos casos em que os preços de venda estão

firmemente estabelecidos no ramo, porque o problema principal da empresa é
quanto ela se pode permitir em matéria de custos variáveis e o volume que se
pode obter;
g) A utilização do custeio variável permite compreender a relação entre custos,
volume, preços e lucros e, portanto, leva a decisões mais sábias sobre preços.
Os diversos conceitos ou vantagens apresentadas pelos renomados escritores citados,

deixa claro que o estudo da margem de contribuição é uma derivada dos conceitos do custeio
variável, ou seja, a margem de contribuição é um das vantagens que encontramos na utilização
do custeio variável em relação ao custeio por absorção.
Veremos a seguir, um exemplo onde a margem de contribuição auxilia na tomada de

decisão sobre cortar ou não um produto da linha de vendas da empresa e a seguir a decisão sobre
qual o melhor mix de produção em caso de limitação na capacidade de produção.
4.1.2 - Exemplo De Utilização Do Conceito De Margem De Contribuição1
A empresa “Rateada S/A” trabalhava com três produtos distintos: produto A, produto
B e produto C.
O desempenho dos produtos no período findo em 31/12/x foi o seguinte, no que se
refere aos custos e receitas:
Produto Receita $ Custo Lucro $ Custos Custos Fixos
Total $ Variáveis $ Rateados $
A 260.000 187.500 72.500 150.000 37.500
B 220.000 250.000 (30.000) 200.000 50.000
C 140.000 62.500 77.500 50.000 12.500
620.000 500.000 120.000 400.000 100.000
Informações Adicionais: Não existem estoques iniciais e finais.

Foram Produzidas e vendidas:
10.000 unidades de A
7.500 unidades de B
2.500 unidades de C
A capacidade máxima de produção da empresa, medida em horas de mão-de-obra
direta, foi totalmente utilizada e não ultrapassa 150.000 horas anuais.
1
Fonte do exemplo: IUDÍCIBUS Sérgio de. Contabilidade Gerencial, 4 ed. Pg.
167, São Paulo, Atlas, 1993.
49
Não existem problemas de mercado no que se refere a vender o produto

isoladamente ou em conjunto (problema de imagem). As quantidades máximas que o mercado
absorveria de cada produto são: A, 12.000; B, 9.500; C, 3.000.
Uma unidade de A demora 5 horas para ser produzida.
Uma unidade de B demora 2 horas para ser produzida.
Uma unidade de C demora 34 horas para ser produzida.
Os custos fixos são alocados aos produtos na base do valor da matéria prima, mais
mão-de-obra direta, mais outros custos variáveis incorridos para cada produto.
Aceitando as informações da contabilidade e utilizando o critério de absorção,
seríamos levados a cortar o produto “B”, por apresentar prejuízo.
Entretanto, vamos apenas fazer uma listagem dos produtos em ordem decrescente de
desempenho, segundo o custeio por absorção.
1.o - Produto C
2.o - Produto A
3.o - Produto B
A abordagem do custeamento variável puro analisaria os dados de maneira diferente,

senão vejamos:
Produto Receita $ Custos Margem De
Variáveis $ Contribuição $
A 260.000 150.000 110.000
B 220.000 200.000 20.000
C 140.000 50.000 90.000
620.000 400.000 220.000
(-) Custos fixos 100.000
(=) Lucro Líquido 120.000
O “ranking” dos produtos seria o seguinte:

1.o - Produto A
2.o - Produto C
3.o - Produto B
AFINAL QUEM ESTARÁ CERTO?

Não estamos, ainda em condições de dizer quem está absolutamente certo. Apenas, o
critério utilizado em segundo lugar é menos enganoso, no sentido de uma decisão do tipo: “qual
produto cortar”, pois demonstra claramente que os três produtos apresentam uma margem de
contribuição positiva para a cobertura dos custos fixos. Se deixarmos de vender qualquer um
deles, nem por isso os custos fixos baixarão (em alguns casos isto pode ocorrer, todavia
50
preferimos utilizar a definição simples de custo fixo). Entretanto, se com base na tabela efetuada
pelo processo tradicional resolvemos eliminar o produto “B”, os efeitos líquidos da decisão, na
premissa do caso serão:
Margem de contribuição de A
Margem de contribuição de C
(-) Custos Fixos

(=) Lucro líquido
O Lucro Líquido diminuiu após deixarmos de vender o produto “B”. Portanto,

mesmo que conseguíssemos evitar alguma parcela de custo fixo, provavelmente seria menor do
que $ 20.000.
A solução dada pelo custeamento variável puro é melhor do que a fornecida pelo
custeamento por absorção puro, pelo fato de ter chamado a atenção para a circunstância de que
enquanto um produto tiver uma margem de contribuição positiva (maior que a economia de
despesas fixas que eventualmente obteríamos retirando o produto de linha), vale a pena
continuarmos oferecendo o produto.
Entretanto, não estamos certos, ainda, de que tenhamos escolhido o melhor “mix”,
ou a melhor combinação de produtos.
O conceito de margem de contribuição total ou unitária tem suas vantagens, mas
precisa estar acoplado a outro conceito: o fator limitativo de capacidade.
Procurar o produto que tem maior margem não é, muitas vezes, suficiente.
Precisamos investir insumos no produto que apresente a melhor margem por fator limitativo de
capacidade.
Neste aspecto, o que vai interessar, no caso, é a margem de contribuição por hora de
cada produto, já que horas-homem é o nosso fator limitativo.
Produto Margem de Contribuição Margem de Contribuição

Unitária $ por Hora $
A
B
C
Pela margem de contribuição unitária, isto é, dividindo-se a margem de contribuição

total pelo número de unidades vendidas, o “ranking” é o seguinte:
1.o - Produto C
2.o - Produto A
51
3.o - Produto B
A colocação é igual, no caso, à do conceito de lucro total por absorção.

A análise pela margem de contribuição unitária ainda pode levar-nos a erro, pois
podemos ter um produto que apresente grande contribuição ao lucro total, mas baixa margem
unitária.
QUAL O MELHOR PRODUTO?

A margem de contribuição por fator limitativo da capacidade dá sempre a resposta
certa ao nosso problema.
Interessa produzir e vender (desde que haja condições de mercado) o produto no qual
ganhamos mais para cada unidade de fator limitativo empregado. O fator escasso, no caso, são
horas (poderia ser matéria-prima em outro caso etc.); logo dentro daquilo que o mercado nos
permite, deveríamos produzir o produto que melhor aproveite o fator limitado.
Pela margem de contribuição por hora (obtida dividindo-se o valor da margem de
contribuição total pelo produto entre unidades e número de horas para produzir uma unidade), o
melhor “ranking” final é o seguinte:
1.o - Produto A
2.o - Produto B
3.o - Produto C
O exemplo, dramatizado em seus contornos, é claro, foi de uma evidência
espetacular sobre os enganos que podemos cometer se utilizarmos qualquer critério que não seja
o de fator limitativo de capacidade.
Analisemos (dentro das hipóteses simplificadas de mercado admitidas) a composição
ótima (a que maximiza o lucro) para a empresa: Teríamos de produzir o máximo do produto “A”
que no mercado possa absorver. (em seguida , de “B” e o que sobrar de “C”.)
A
B
C
A composição acima resultaria no lucro máximo possível dentro das condições

apresentadas conforme demonstrado no resultado a seguir.
Produto Receita $ Custos Variáveis $ Margem De
Contribuição $
A
B
C
52
(-) Custos fixos

(=) Lucro Líquido
Qualquer outra composição resultaria num lucro total menor. Aliás, este é o tipo de
decisão que pode merecer a aplicação de técnicas de programação linear. Todavia, foi
perfeitamente possível resolver adequadamente o problema sem utilizar esta técnica
explicitamente, mas levando em conta as restrições existentes.
Se o mercado pudesse absorver mais unidades de A e B, o lucro total seria muito
maior. Note que, ao calcularmos o “ranking” de acordo com o fator limitativo de capacidade,
conseguimos alocar as horas de forma a produzir tudo que o mercado pudesse absorver, do
produto A e B e gastamos o que restou de horas em C. Apesar de o lucro total obtido não ser
dramaticamente maior do que o obtido por qualquer outra tentativa, fica demonstrada a validade
da abordagem exposta.
MAIS UM EXEMPLO DE UTILIZAÇÃO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Analise das informações evidenciadas pelo cálculo da margem de contribuição numa

empresa brasileira que passa a trabalhar com exportação de seu produto:
- Capacidade total de produção................................................. 1.000.000 ton/ano
- Vendas no mercado interno.................................................... 600.000 ton/ano
- Custos fixos de produção........................................................$ 40.000.000 ano
- Custos variáveis de produção unit..........................................$ 120 ton
- Despesas fixas .......................................................................$ 25.000.000 ano
- Despesas Variáveis:
Comissões...........................................................$ 25 /ton
Impostos.............................................................$ 15 /ton
- PREÇO DE VENDA..............................................................$ 250 /ton
53
RESULTADO
Vendas ( ) .................. $________________

(-) C.P.V.
Custos Fixos...............................$__________________
Custos variáveis.........................$__________________ $ ___________________
(=) LUCRO BRUTO...............................................................$ ___________________
(-) Despesas:
Fixas....................................$ __________________
Variáveis.............................$ __________________ $ ___________________
(=) LUCRO/PREJUÍZO..........................................................$ ___________________
A empresa recebeu do exterior uma proposta de venda pelo preço de $ 200/ton, de 400.000
ton/ano, que a capacidade instalada permite produzir e vender sem prejuízo ao mercado interno.
Considere que sobre os produtos exportados não incidirão impostos.
Cálculo inicial realizado pela empresa:
Custos total............................$ ________________________$

Despesas Totais......................$ ________________________$ ___________________
Custo total unitário..................................................................$ ___________________
(-) Despesas de impostos.........................................................$ ___________________
(=) Custo unitário exportação.................................................$ ___________________
Com o cálculo feito a empresa certamente não aceitaria a proposta, pois entenderia que o preço
ofertado de $ 200/ton estaria abaixo do custo de produção. A empresa estaria ainda
desconhecendo a redução do custo fixo por unidade com o aumento da produção de 600.000 ton.
para 1.000.000 toneladas.
Novo cálculo realizado pela empresa baseado na Margem de Contribuição
Preço de venda (exportação)......................$ _______________
(-) Custo variável.......................................$ _______________
(-) Despesas variáveis................................$ _______________
(=) Margem de contribuição......................$ _______________
A empresa receberá uma margem de contribuição adicional de ____________$ /ton
54
RESULTADO COM A VENDA DE 1.000.000 TONELADAS

VENDAS
600.000 ton.................................................$
400.000 ton...............................................$ ________________ $ _________________
(-) CUSTO PRODUTOS VENDIDOS:
Fixos.................................................... $
Variáveis ( ) $ ________________ $ _________________
(=) LUCRO BRUTO.....................................................................$ _________________
(-) Despesas:
Fixas....................................$ _____________________
Variáveis.............................$ ____________________ $ _________________
(=) LUCRO LÍQUIDO..................................................................$ _________________
A empresa poderia aceitar a venda ao exterior da forma proposta. As vendas adicionais, mesmo
a preço mais baixo, cobririam os custos fixos e a empresa passaria de um prejuízo de $
_______________, para um lucro de $_______________. Tal percepção foi possível através do
cálculo da Margem de Contribuição.
Resolva os Exercícios
1) O resultado apresentado pela indústria de doces “Delicia” no período X1 foi o seguinte:

Doce Vol. Venda Receitas Custos Custo Fixo Lucro
Kg $ Variável $ $ $
Doce de Banana 15.000,0 16.500,00 10.200,00 5.280,00 1.020,00
Doce de Maçã 3.000.0 5.100,00 2.850,00 2.400,00 (150,00)
Doce de Uva 7.500,0 9.000,00 5.625,00 2.250,00 1.125,00
Total 25.500,0 30.600,00 18.675,00 9.930,00 1.995,00
Considerando ainda as seguintes informações:

1) Não existiam estoques no inicio do período e toda a produção foi vendida.
2) O consumo de horas na produção dos doces foi: Doce de Banana 240 horas, Doce de Maçã 80
horas e Doce de Uva 150 horas.
3) A capacidade de venda da empresa sem que o preço de venda dos produtos sofram alteração
é: Doce de Banana 16.500 Kg, Doce de Maçã 6.000 Kg e Doce de Uva 9.000 Kg
4) O fator limitativo de produção da empresa é o tempo, sendo que a capacidade máxima de
produção é de 500 horas.
De posse dessas informações, pede-se:
55
a) Demonstrar o resultado do período pelo método de custeio variável:

b) Utilizando-se dos conceitos de custeio variável e margem de contribuição, e procurando
ocupar toda a capacidade de produção instalada, elaborar o mix de produção otimizado para a
empresa e recalcular o resultado do período, utilizando-se do resultado por fator restritivo.
Resolução
Demonstrativo de resultado pelo custeio variável.
Descrição Doce de Doce de Doce de Total
Banana Maçã Uva
Receita de vendas
Custo variável de vendas
Custo fixo
Lucro bruto
Margem de contribuição por fator limitativo de produção

Doce de banana =
Doce de maçã =
Doce de uva =
Calculo da capacidade de produção em Kg por hora

Doce de banana =
Doce de Maçã =
Doce de Uva =
Calculo do Mix de produção otimizado

Descrição Produção Kg Horas produção
Doce de maçã
Doce de banana
Doce de uva
Total
Novo demonstrativo de resultados

Receitas de vendas
Doce de banana =
Doce de maçã =
Doce de uva =
Custos das vendas

Doce de banana =
Doce de maçã =
Doce de uva =
Descrição Doce de Doce de Doce de Total

Banana Maçã Uva
Receita de vendas
Custo variável de vendas
56
Custo fixo
Lucro bruto
2) A indústria de balas Gostosura S/A tem os seguintes registros:

A) Sua capacidade máxima de produção é de 9.000 Kg de bala de leite, 6.000 Kg de bala de anis
e 16.500 Kg de bala de laranja.
B) A capacidade de cozimento da empresa é de 26.4 Kg de bala de laranja por hora, 50,0 Kg de
bala de anis por hora e 30,0 Kg de bala de leite por hora.
C) Ao total, a empresa tem capacidade máxima de 550 horas de cozimento por mês e deseja
ocupar toda sua capacidade instalada.
D) O preço de venda e os custos variáveis de vendas dos produtos são os seguintes:
Descrição Preço/Kg Custo/Kg
Bala de laranja 4,2000 2,9500
Bala de anis 4,2000 3,4800
Bala de leite 4,2000 2,9667
E) Os custos fixos totais da empresa somam $ 9.930,00.

F) Não há problemas para vender os produtos da empresa, motivo pelo qual não há estoques de
matéria prima ou produtos acabados.
G) Pede-se que utilizando-se dos conceitos de Custeio Variável e Margem de Contribuição e dos
dados acima, que seja elaborado um mix de produção otimizado, utilizando-se do seu fator
restritivo que são as horas de cozimento e que seja demonstrado o resultado da empresa com
base no mix calculado.
3) A Autopeças Magnífica Ltda., fabrica 4 produtos: rodas, pára-lamas, pára-choques e grades.

Seu Departamento de Niquelação não trabalha para rodas e pára-lamas e o Depto de Pintura não
trabalha para a fabricação de pará-choques e de grades, sendo que os demais departamentos são
necessários para a produção de todos os produtos.
Os custos variáveis são os seguintes:
RODA$ 150,00 p/und.
PARA-LAMA $ 200,00 p/und.
PARA-CHOQUE $ 150,00 p/und.
GRADES $ 300,00 p/und.
Os custos fixos departamentais identificados são:

Niquelação $ 3.000.000,00/mês
Estamparia $ 1.500.000,00/mês
Tornos $ 900.000,00/mês
Furadeiras$ 500.000,00/mês
Esmeril $ 300.000,00/mês
Montagem $ 1.600.000,00/mês
57
Pintura $ 2.200.000,00/mês
Os preços de venda dos quatro produtos são:

RODA$ 280,00 p/und.
PARA-LAMA $ 480,00 p/und.
PARA-CHOQUE $ 400,00 p/und.
GRADES $ 500,00 p/und.
A capacidade de produção mensal da empresa é de 20.000 und. de Rodas, 20.000 und. de Pára-
lamas, 10.000 und. de Pará-choques e 10.000 und. de Grades, toda produção e vendida.
PEDE-SE:
1 - É vantajoso à empresa fechar o Departamento de Pintura e a Niquelação e mandar fazer as
operações desses departamentos fora, quando então teria um acréscimo nos custos variáveis de $
100,00 p/und. nas grades e nos pará-choques, e de $ 70,00 p/und. nas rodas e pára-lamas? O que
você faria? Justifique.
4) A Cia Itobiense de Motocicletas está atualmente produzindo e vendendo 9.600 unidades por
ano. Após fazer uma pesquisa de mercado, verificou que precisaria diminuir o preço de venda
de $ 3.000/u para $ 2.900 /u para conseguir elevar suas vendas para o máximo da sua capacidade
de produção, que é de 12.000 unidades/ano. Sabendo que os custos e despesas variáveis são de $
2.100 /u e que os fixos totalizam $ 300.000/mês, fora a depreciação, que é de $ 600.000/ano;
qual dos dois preços de venda deve a empresa adotar para maximizar seu lucro ?
5) Com base nos quadros acima, você deve calcular um mix de produção, otimizando a
lucratividade da empresa, através da margem de contribuição por fator restritivo, e trabalhando
com a capacidade máxima instalada, demonstrando o resultado obtido com o novo mix.
Margem de contribuição antes da existência de limitações
Modelo Quantidade Custo Variável Preço de Margem de Margem de
Unitário Venda Contribuição Contribuição
Unitário Unitária Total
A 3.300 1.500 2.000 500,00 1.650.000
B 2.800 1.250 1.800 550,00 1.540.000
C 3.600 2.900 3.500 600,00 2.160.000
D 2.000 1.000 1.200 200,00 400.000
Total Margem de Contribuição $ 5.750.000
(-) Custos Fixos 2.500.000
Resultado $ 3.250.000
Existência de uma limitação na capacidade produtiva

Modelo Horas-máquina Demanda Prevista Total Horas-máquina
necessárias hs/u u hs
A 9,50 3.300 31.350
B 9,00 2.800 25.200
C 11,00 3.600 39.600
D 3,50 2.000 7.000
Total Necessário 103.150
58
Fator limitante 97.000
6) A Artemóveis fabrica móveis por encomenda.

Em 13 de novembro, recebeu dois pedidos de produção. Um era de 200 carrinhos de chá e o
outro de 110 estantes. Para a produção do primeiro seriam necessárias 3 semanas, e, para a do
segundo, 4 semanas.
O chefe da produção informa que só pode trabalhar em uma das duas encomendas, já que a
partir de 10 de dezembro terá de se dedicar as outras já contratadas de fim de ano.
Foi elaborado o seguinte relatório de custos e estimadas as despesas para estes dois pedidos:
Custos Despesas Variáveis
Variáveis Comissão Transportes
200 carrinhos de chá $ 198,00/u $ 5,00/u $ 9,00/u
110 estantes $ 800,00/u $ 15,00/u $ 55,00/u
Os Custos Fixos de produção somam $ 19.600,00 e as Despesas Fixas (Administração, Vendas e

Financeiras) $ 9.200,00.
Os preços de venda seriam de $ 480,00/u e $ 1.400,00/u, respectivamente.
Que decisão o gestor deve tomar diante dos pedidos que tem em mãos? Por quê?
7) A Indústria de Calças Jeans teve os seguintes custos e despesas no último mês:

Custo das costureiras: $ 8,00/u produzida
Matéria-prima: $ 9.50/m de tecido utilizado
Comissão de vendas: $ 2,00/u vendida
Custos indiretos/fixos totais: $ 120.000,00
Despesas fixas totais: $ 30.000,00
A empresa rateou os custos indiretos à base do tempo de fabricação de cada um dos três
produtos feitos no mês. Os demais dados relevantes do período foram:
Produto Tempo de Quantidade de Volume Preço de venda
fabricação MP consumida produzido por unidade
Calça 4,0 h/u 1,8 m 6.000 u $ 50,00
masculina
Calça feminina 5,0 h/u 1,5 m 4.000 u $ 45,00
Calça infantil 4,5 h/u 1,1 m 5.000 u $ 40,00
Neste mês, a empresa recebeu 2.200 m de matéria-prima a menos do que havia consumido no
mês anterior e, por isso, ela teve que restringir sua produção e fabricar menos daqueles produtos
que davam menos lucro por unidade. Ela sempre conseguiu vender toda a sua produção.
a) apresente os cálculos, do mês anterior, da apropriação dos custos, com base no custeio por
absorção, para fins de avaliação dos estoques;
b) escolha o produto a restringir a produção, com base nos dados do mês anterior, utilizando-se
do método de custeio variável e da margem de contribuição por unidade e faça um mix de
produção, calculando o resultado que a empresa irá obter com essas características.
59
c) escolha o produto a restringir a produção, considerando os dados do mês anterior e, adotando

a margem de contribuição por fator limitativo, e faça um mix de produção, calculando o
resultado que a empresa irá obter com essas características.
d) compare seus números, analise-os e faça alguns comentários.
4.2 - PONTO DE EQUILÍBRIO
Uma das conseqüências da existência de gastos variáveis e gastos fixos é que sempre
existe em um negócio/empresa um nível mínimo de receita operacional líquida necessário para
cobrir os gastos variáveis incorridos para aquele nível de receita e, os gastos fixos, que
determina o LAJIR (Lucro Antes de Juros e Imposto de Renda) igual a zero. Este nível de
atividade é chamado Ponto de Equilíbrio Operacional ou simplesmente Ponto de Equilíbrio.
No Ponto de Equilíbrio, existe um equilíbrio ou igualdade entre a receita operacional
líquida e a soma de gastos variáveis e gastos fixos.
Em um entendimento mais simplificado, o Ponto de equilíbrio é o ponto em que a
empresa obtêm lucro igual a zero.
O Ponto de Equilíbrio pode ser calculado através da fórmula

ROL = Q x P = Q x CV + GF,
da qual se obtém
GF
Q = 
P - CV
Nesta fórmula, os símbolos representam:

Q = Quantidade
GF = Gastos Fixos
P = Preço Líquido Unitário
CV = Custo Variável Unitário
O denominador, evidentemente, é a Contribuição Marginal Unitária o que permite

expressar a fórmula do Ponto de Equilíbrio também como:
Gastos Fixos
Q = 
Contribuição Marginal Unitária
No exemplo onde temos:

60
GF = $ 30.000
P = $ 10
CV = $ 4
O ponto de equilíbrio será calculado

30.000
Q =  = 5.000 unidades
10 - 4
O Ponto de equilíbrio demonstrado até aqui, é também conhecido como ponto de
equilíbrio contábil.
Alguns autores, demonstram ainda a existência de mais dois pontos de equilíbrio: o
Ponto de Equilíbrio Econômico e o Ponto de Equilíbrio Financeiro.
O ponto de equilíbrio econômico, diferencia-se do contábil por exigir que as receitas
obtidas pela empresa, além dos custos e despesas totais, cubram também uma remuneração
mínima sobre o Patrimônio Líquido. Essa remuneração sobre o patrimônio líquido, representa a
remuneração mínima exigida pelo capital próprio investido na empresa.
Para o exemplo acima, considerando-se que a empresa deseje um retorno de 10%
sobre o Patrimônio Líquido de $ 60.000,00, o calculo do ponto de equilíbrio econômico será o
seguinte:
Gastos Fixos + Rem. S/PL
Q = 
30.000 + (60.000* 10%)

Q =   = 6.000 unidades
10 - 4
Da mesma forma que o ponto de equilíbrio econômico, o ponto de equilíbrio
financeiro, apresenta uma diferença básica sobre o ponto de equilíbrio contábil. Ao se calcular o
ponto de equilíbrio financeiro, deve-se reduzir dos custos e despesas fixas, aquelas que não
representam um desembolso de caixa. Supondo-se que entre as despesas fixas, esteja uma
despesa de depreciação, essa despesa, não representa um desembolso de caixa, podendo então
ser subtraída do total das despesas. O ponto de equilíbrio financeiro, busca um nível de receita
total necessário para cobrir o total de custos e despesas que efetivamente representaram um
desembolso no período.
Novamente, utilizando-se do exemplo acima, e considerando que entre os $
30.000,00 de gastos fixos, tenhamos $ 6.000,00 de depreciação dos bens, ao recalcularmos o
ponto de equilíbrio, encontraríamos:
Gastos Fixos – Gastos não desembolsáveis
Q =
61
30.000 - 6.000
Q =  = 4.000 unidades
10 - 4
4.3 - ALAVANCAGEM OPERACIONAL

O objetivo da utilização da Alavancagem Operacional no Processo de Planejamento
e Controle Empresarial é a maximização da lucratividade através do preenchimento de
capacidade existente de produção, comercialização e administração nos negócios ou na
corporação.
Esta capacidade instalada de produção, comercialização e administração gera gastos

fixos que têm que ser cobertos pelas receitas dos negócios, independentemente do seu volume de
produção e de vendas.
A Alavancagem Operacional baseia-se na existência de gastos variáveis e gastos

fixos. Como no longo prazo todos os gastos são variáveis, os efeitos da Alavancagem
Operacional só são sentidos no curto prazo.
Como já foi visto anteriormente, a diferença fundamental entre gastos variáveis e

gastos fixos é que estes permanecem aproximadamente constantes, no curto prazo, embora o
volume de produção e vendas varie, enquanto que os gastos variáveis oscilam de forma
aproximadamente proporcional ao volume de produção ou vendas. A conseqüência desta
diferença é que, ao se variar o volume de produção e vendas, as variações do LAJIR são
maiores que as variações das vendas.
Chama-se Alavancagem Operacional a esta capacidade que um negócio ou empresa

tem de alavancar os seus lucros através dos gastos fixos, isto é, de multiplicar os efeitos das
variações das vendas sobre os lucros, pelo fato de os gastos fixos permanecerem
aproximadamente constantes. A Alavancagem Operacional faz com que a Contribuição Marginal
de uma venda adicional se some praticamente intacta ao LAJIR.
A expressão matemática do GAO - Grau de Alavancagem Operacional, no curto

prazo, é dada pela fórmula:
Variação Percentual do LAJIR

GAO = 
Variação Percentual nas Vendas
62
Diz-se que um negócio ou empresa tem Alavancagem Operacional quando o seu

grau de Alavancagem Operacional for superior a um:
GAO > 1
Isto ocorre sempre que existirem gastos fixos que devam ser cobertos pelas receitas
independentemente dos volumes de vendas.
Exemplificando: Considere-se dois negócios que apresentam o seguinte
Demonstrativo de Resultados:
Negócio A Negócio B
Vendas Físicas 10.000 10.000
Faturamento Líquido 100.000 100.000
Custo Variável 40.000 50.000

Contribuição Marginal 60.000 50.000
Gastos Fixos 30.000 20.000

LAJIR 30.000 30.000
Estes dois negócios apresentam a mesma margem operacional de 30% e

proporcionam o mesmo lucro de $ 30.000 aos seus investidores. Entretanto, têm a seguinte
diferença:
A margem de contribuição do negócio A é 60%; os seus gastos fixos são $ 30.000.
A margem de contribuição do negócio B é 50%; os seus gastos fixos são $ 20.000.
Em resumo, para gerar o mesmo LAJIR com o mesmo faturamento, a margem de
contribuição do negócio A é maior que do negócio B e os seus gastos fixos também são maiores.
Isto significa que o negócio A tem maior Alavancagem Operacional que o negócio B.
Para ilustrar este fato, basta verificar o que acontece se ambos os negócios
conseguirem aumentar as suas vendas em 10%.
Vendas Físicas
Faturamento Líquido
Custo Variável
Gastos Fixos
LAJIR
Para o mesmo aumento de 10% nas vendas, o LAJIR do negócio A aumentou 20% e
o do negócio B aumentou 16,7%.
63
O Grau de Alavancagem Operacional do negócio A, neste nível de faturamento, é:
GAO (A) =  =
E o Grau de Alavancagem Operacional do negócio B é:
GAO (B) =  =
Por conseguinte, quanto maior for o Grau de Alavancagem Operacional, maior será
o risco econômico do investidor.
No exemplo acima, podemos observar então que o risco econômico do investidor do
negócio A é maior que o do negócio B pois o seu LAJIR apresenta maior variabilidade.
Da mesma forma como um incremento no faturamento alavanca os lucros para cima,
uma conjuntura desfavorável nas vendas derruba os resultados do negócio A.
Para exemplificar, basta verificar o que aconteceria se as vendas dos dois negócios
caíssem à metade:
Vendas Físicas 5.000 5.000


LAJIR 0 5.000
O negócio A operaria sem lucro operacional, enquanto o negócio B ainda teria um

lucro de $ 5.000 para remunerar os seus investidores.
Usando as informações da queda das vendas e do LAJIR, podem ser agora
recalculados os Graus de Alavancagem Operacional. O negócio A apresentou uma perda de
100% do seu LAJIR, enquanto o LAJIR do negócio B caiu 83,3% (de $ 30.000 para $ 5.000)
quando as vendas diminuíram 50%.
GAO (A) =  =
GAO (B) =  =

64
O Grau de Alavancagem Operacional pode igualmente ser calculado pela fórmula

seguinte, que pode ser facilmente derivada da primeira, ao se admitir que os gastos variáveis
variem de forma diretamente proporcional ao volume de vendas e os gastos fixos permanecem
constantes embora o volume de vendas varie:
GAO = 
LAJIR
No caso dos negócios A e B, esta fórmula daria:

60.000
GAO (A) =  = 2,00
30.000
50.000
GAO (B) =  = 1,67
30.000
4.4 - MARGEM DE SEGURANÇA

A Alavancagem Operacional significa um risco para o negócio/empresa; este risco é
tanto maior quanto mais próximo se encontre o volume de vendas do Ponto de Equilíbrio.
Este risco pode ser calculado e expresso pela Margem de Segurança, que tem a
seguinte fórmula:
QV - QE
MS = 
QV
Nesta fórmula, os símbolos representam:
QV = Quantidade Vendida
QE = Quantidade de Equilíbrio
Sempre que o negócio estiver operando acima do seu Ponto de Equilíbrio, o
numerador será positivo e menor que o denominador. Logo:
0 < MS < 1
Quanto mais próximo de zero estiver a Margem de Segurança, maior o risco de o

negócio entrar em prejuízo caso não consiga manter o seu volume de vendas. Quanto mais
próximo de 1 a Margem de Segurança, menor este risco.
No exemplo do negócio A, o Ponto de Equilíbrio é de 5.000 unidades. Portanto, se o
negócio estiver vendendo 10.000 unidades, a sua margem de Segurança será:
10.000 - 5.000
65
MS =  = 0,50
10.000
A Margem de Segurança, ainda na hipótese simplificadora que admite os gastos

variáveis diretamente proporcionais ao volume de vendas e os gastos fixos constantes embora o
volume de vendas varie, pode assumir uma outra forma:
Margem Operacional
MS = 
Margem de Contribuição
No exemplo do negócio A, esta fórmula daria:
30.000
MS = = 0,50
60.000
Resolva os Exercícios
1) A empresa X, trabalha com produção de camisas e no período Y1, produziu 12.000 camisas.
No período Y1, a empresa registrou os seguintes custos de produção:
Tecidos para a produção $ 192.000,00
Mão de obra da fábrica $ 15.000,00
Botões para as camisas $ 12.000,00
Custo das costureiras por camisa (terceirizadas) $ 4,50
Linhas para as camisas $ 6.000,00
Encargos sobre mão de obra 65,0 %
Energia elétrica da fábrica $ 8.000,00
Alem destes custos, a contabilidade registrou como despesas do período $ 7.500,00,

devidamente pagas no período.
As camisas foram vendidas com preço médio de $ 28,00 cada.
No final do período Y0 existiam em estoque, 3.000 camisas com custo variável de $ 22,00 cada
e no final do período Y1 restaram 1.200 camisas em estoques.
A empresa não mantém estoques de matérias primas.
O patrimônio líquido da empresa é de $ 35.000,00 e os acionistas deixam claro que desejam pelo
menos 10,0 % de remuneração sobre o capital investido.
Com base nestas informações pede-se:
a) Calcule o resultado do período Y1, e demonstre a movimentação dos estoques utilizando-se
do método de custeio variável.
b) Simule um novo resultado com um acréscimo de 3.000 camisas na produção mas mantendo o
mesmo nível de estoques.
c) Calcule o ponto de equilíbrio econômico, contábil e financeiro da empresa.
66
d) Calcule o Grau de Alavancagem Operacional da empresa.
2) Considerando as vendas do período X1:

12.000 calças Jeans com preço de venda de $ 35,00 cada.
5.000 calças modelo social com preço de venda de $ 40,00 cada.
O custo unitário variável de produção das unidades vendidas é de $ 28,00 para as calças jeans e
de $ 27,00 para as calças modelo social.
Os custos fixos do período foram identificados por produto e somam $ 70.000,00 para as calças
jeans e $ 45.000,00 para as calças modelo social.
As despesas fixas do período somam $ 15.000,00, e a empresa calculou que deste total, $ 9.000
deveriam ser atribuídas as calças jeans e $ 6.000 deveriam ser atribuídas as calças modelo social.
Com base nestas informações pede-se:
a) Calcule o resultado do período utilizando-se do método de custeio variável.
b) Calcule o ponto de equilíbrio contábil das calças modelo social e das calças jeans.
c) Simule um novo resultado aumentando em 10 % a produção e vendas de calças jeans e
em 15 % as vendas e produção das calças modelo social e calcule o Grau de Alavancagem
Operacional.
d) Simule um novo resultado reduzindo em 15 % a produção e vendas das calças jeans e
em 10 % as vendas e produção das calças modelo social e recalcule o grau de alavancagem
operacional
3) Utilizando-se do Demonstrativo de Resultados em 2 instantes da empresa:

Demonstrativo de Resultado do exercício - em $
Descrição Período 1 Período 2
Venda de 3.000 unidades Venda de 3.600 unidades
Receita de vendas 4.200,00 5.040,00
Custo variável das vendas 2.700,00 3.240,00
Margem de contribuição 1.500,00 1.800,00
Custo Fixo 750,00 750,00
Lucro bruto 750,00 1.050,00
Despesas fixas 300,00 300,00
LAJIR 450,00 750,00
Sabendo-se ainda que os custos fixos são compostos por:

Salários com encargos $ 220,00
Depreciação $ 150,00
Energia elétrica $ 60,00
Outros custos $ 320,00
e que as despesas fixas são compostas por:

Salários com encargos $ 80,00
Depreciação $ 50,00
67
Despesas com veículos $ 60,00

Outros custos $ 110,00
Pede-se:
a) Demonstre o Grau de Alavancagem da empresa.
b) Calcule o Ponto de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro da empresa, sabendo-se que
seu patrimônio líquido é de $ 1.500,00 e que seus acionistas desejam uma remuneração mínima
de 10 % sobre o capital investido.
c) Calcule a Margem de Segurança obtida pela empresa nos 2 períodos.
LIMITAÇÕES NA UTILIZAÇÃO DO CUSTEIO VARIÁVEL
“Para aqueles que tem força de vontade as

ocasiões são favoráveis, ao passo que os fracos
vivem a esperar pela oportunidade”
(Adão Myszak)
5.1 - A REALIDADE DOS PREÇOS, CUSTOS VARIÁVEIS E

GASTOS FIXOS
A análise do Custeio Variável, com as hipóteses apresentadas, tem a virtude da
simplicidade. As fórmulas lineares permitem um rápido cálculo da Margem de Contribuição, do
Ponto de Equilíbrio, do Grau de Alavancagem Operacional e da Margem de Segurança de um
negócio, ou até de um Ramo de Atividade.
Entretanto, as hipóteses simplificadoras não ocorrem na realidade:
Nem o faturamento líquido nem a contribuição marginal são perfeitamente

proporcionais à quantidade vendida, e nem os gastos fixos permanecem totalmente constantes
com as alterações quantitativas, principalmente quando se amplia o horizonte de curto prazo da
análise.
Esta realidade, contudo, não tira algumas utilidades das fórmulas lineares. Para um
determinado nível de preços e de gastos, o Ponto de Equilíbrio efetivamente é dado pela fórmula
apresentada e permite tirar importantes conclusões que podem afetar a Gestão Operacional.
Por outro lado, ao se planejar a Política Comercial, com visão no médio prazo e até
no curto prazo, não se pode ignorar os efeitos das variações de volumes sobre preços e gastos.
Neste caso, a simples aplicação de uma fórmula linear para cálculo do Ponto de Equilíbrio deve
ser substituída por uma tabela relacionando receitas e gastos com volumes de vendas.
69
Tomando como exemplo o mesmo negócio A visto anteriormente, admita-se que os

gestores assumam as seguintes hipóteses baseadas na sua experiência e conhecimento dos
ambientes externo e interno:
1) A capacidade de produção está limitada a 15.000 unidades;
2) O preço médio líquido unitário o negócio está obtendo é $ 10.00, para colocar
10.000 unidades no mercado;
3) Para colocar quantidades superiores a 10.000 unidades no mercado, que cria
excesso de oferta, é necessário fazer concessões progressivas no preço;
4) Diminuindo a oferta no mercado até 5.000 unidades, poderia se obter preço médio
líquido de $ 12,00;
5) O Custo Variável médio unitário é $ 4,00 para produzir 10.000 unidades; para
quantidades menores este custo seria maior, pois o custo cai progressivamente, até
6.000 unidades, graças a ganhos de rendimento e produtividade, bem como o
melhor poder de barganha na compra de matérias-primas;
6) Entretanto, acima de 9.000 unidades produzidas, o custo variável unitário volta a
aumentar devido a rendimento e produtividade decrescentes e perda de barganha
nas compras por excesso de demanda;
7) Os gastos fixos são de $ 30.000, para produzir e vender 10.000 unidades mas, na
realidade, quando se aumenta o nível de produção e vendas os gastos fixos
crescem por patamares, devido a maior necessidade de mão-de-obra, aumento de
serviços e rendimentos decrescentes;
8) Para produzir e vender até 6.000 unidades, os gastos fixos seriam $ 27.200.
Estas considerações estão sintetizadas no seguinte quadro:

Volume Preço Custo Variável Gastos
(Unidades) Unitário Unitário Fixos
1.000 12,00 4,80 27.200
2.000 12,00 4,50 27.200
3.000 12,00 4,30 27.200
4.000 12,00 4,10 27.200
5.000 12,00 4,00 27.200
6.000 11,90 3,90 27.200
7.000 11,70 3,90 28.300
8.000 11,20 3,90 28.300
9.000 10,60 3,90 30.000
10.000 10,00 4,00 30.000
11.000 9,40 4,20 30.000
12.000 8,80 4,40 33.000
13.000 8,30 4,70 33.000
14.000 7,80 5,00 38.000
15.000 7,30 5,40 38.000
70
Com este quadro de dados, pode-se construir o seguinte quadro de receitas e gastos:
Volume Faturamento Custo Gastos
(Unidades) Líquido Variável Fixos LAJIR
1.000 12.000 4.800 27.200 -20.000

2.000 24.000 9.000 27.200 -12.200
3.000 36.000 12.900 27.200 - 4.100
4.000 48.000 16.400 27.200 4.400
5.000 60.000 20.000 27.200 12.800
6.000 71.400 23.400 27.200 20.800
7.000 81.900 27.300 28.300 26.300
8.000 89.600 31.200 28.300 30.100
9.000 95.400 35.100 30.000 30.300
10.000 100.000 40.000 30.000 30.000
11.000 103.400 46.200 30.000 27.200
12.000 105.600 52.800 33.000 19.800
13.000 107.900 61.100 33.000 13.800
14.000 109.200 70.000 38.000 1.200
15.000 109.500 81.000 38.000 -9.500
Examinando estas informações verifica-se que:

O Ponto de Equilíbrio está situado entre 3.000 e 4.000 unidades;
Existe um segundo Ponto de Equilíbrio entre 14.000 e 15.000 unidades, quando se
passa de LAJIR positivo para prejuízo;
A existência de um segundo Ponto de Equilíbrio, que se denomina Ponto Crítico,
evidencia não ser boa Política Comercial, como os produtos e investimentos atuais, procurar
ocupar toda a capacidade de produção instalada;
A lucratividade é maximizada ao nível de 9.000 unidades vendidas, quando o LAJIR
alcança $30.300, com uma margem operacional de 31,8%.
Agora pode-se calcular novamente a Alavancagem Operacional para um aumento de
10% nas vendas ao nível atual de receita:
Volume 10.000 11.000

LAJIR 30.000 27.200
Portanto, para um aumento de 10% no volume, o faturamento líquido aumenta 3,4%

e o LAJIR diminui 9,3%, resultando um Grau de Alavancagem Operacional negativo.
71
Esta conclusão é totalmente diferente da obtida com a hipótese de linearidade,

quando o Grau de Alavancagem Operacional calculado fora 2,00.
O Grau de Alavancagem Operacional negativo calculado não significa que nunca
haja Alavancagem Operacional no caso prático, quando se considera adequadamente os gastos
variáveis e os gastos fixos em função das vendas. Basta tomar como exemplo o que aconteceria
com um aumento de vendas de 7.000 para 8.000 unidades:
Volume 7.000 8.000

Gasto Fixos 28.300 28.300
LAJIR 26.300 30.100
Para um aumento de 14,3% no volume, o faturamento líquido aumenta 9,4% e o
LAJIR aumenta 14,4%, resultando no seguinte Grau de Alavancagem Operacional:
14,4%
GAO =  = 1,53
9,4%
5.2 - A REALIDADE DOS PRODUTOS MÚLTIPLOS

Uma segunda limitação ao uso da Alavancagem Operacional na prática empresarial
vem da existência de produtos múltiplos na maioria dos negócios, enquanto todo o conceito de
Alavancagem baseia-se no preço unitário e no custo variável unitário de um Produto.
Ainda assim, o estudo da Alavancagem Operacional constitui importante Indicador
de Gestão, auxiliando na tomada de decisões de vendas. A metodologia segue sendo a mesma do
exemplo anterior, apenas com uma aplicação prática mais trabalhosa, já que para a construção do
quadro de receitas e gastos é necessário estimar o efeito das variações de “mix” sobre os preços
dos produtos.
A utilização de modelos matemático-operacionais e recursos de computação torna-se
poderoso auxiliar para a Gestão Comercial.
72
FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
“É preciso que as diferenças não diminuam a

amizade e que a amizade não diminua as
diferenças”
(Simone Weil)
6.1. MÉTODOS DE FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
Em economia sujeita a inflação, a venda a preço superior aos custos de aquisição e/ou
fabricação pode determinar a ilusão monetária de lucro; na formação do preço, como se deve
partir de considerações de custo, devem ser tomadas precauções especiais visando à atualização
dos custos de compras e/ou produção.
São adotados pelas empresas os seguintes métodos para a formação de preços.
- Método baseado no custo da mercadoria.

- Método baseado nas decisões das empresas concorrentes.
- Método baseado nas características do mercado.
- Método misto.
Método Baseado no custo da mercadoria.
O método baseado no custo da mercadoria é o mais comum na pratica dos negócios. Se a

base for o custo total, a margem adicionada deve ser suficiente para cobrir os lucros desejados
pela empresa.
Se a base for os custos e despesas variáveis, a margem adicionada deve cobrir, além dos
lucros, os custos fixos.
O processo de adicionar margem fixa a um custo-base é geralmente conhecido pela
expressão mark-up. Esse método é muito usado no comércio atacadista e varejista. O método é
simples, mas pode levar a administração a tomar decisões que muitas vezes não condizem com a
realidade dos negócios. Quando o processo mark-up é adotado pela indústria, é calculado em
função do custo de produção; a margem fixa serviria para cobrir os lucros e demais gastos.
73
Método baseado nas decisões das empresas concorrentes.

Em qualquer método de determinação de preços, o preço encontrado, deve ser comparado
com os preços das empresas concorrentes, que porventura existam no mercado. Esse método
pode ser desdobrado em:
a) Método do preço corrente: É adotado para casos de produtos vendidos por um mesmo preço
por todos os concorrentes. Essa homogeneidade no preço pode decorrer de questões de
costume, ou de características econômicas do ramo (oligopólio, convênio de preços etc.)
b) Método de imitação de preços: Esse método prevê que os mesmos sejam adotados por uma
empresa concorrente selecionada no mercado. Isso ocorre muitas vezes em razão da falta de
conhecimento técnico para a sua determinação ou custo da informação.
c) Método de preços agressivos: O método de preços agressivos ocorre quando um grupo de
empresas concorrentes estabelece a tendência de uma redução drástica de preços até serem
atingidos, em certos casos, níveis economicamente injustificáveis abaixo do custo das
mercadorias. A redução drástica de preços, com o objetivo de destruir a concorrência, pode
ser contestada judicialmente por caracterizar a prática de dumping, providencia tomada
principalmente no comércio internacional.
d) Método de preços promocionais: O método de preços promocionais caracteriza a situação
em que as empresas oferecem certas mercadorias (caso típico de supermercados) a preços
tentadores com o intuito de atrair para o local de venda; dessa forma intensificando o tráfego
de clientes potenciais, em função do que estimulam as vendas de outros artigos a preços
normais.
Método Baseado nas Características do Mercado

O método baseado nas características do mercado exige conhecimento profundo do
mercado por parte da empresa. O conhecimento do mercado permite ao administrador decidir se
venderá o seu produto a um preço mais alto, de modo que possa atrair as classes
economicamente mais elevadas, ou a um preço popular para que possa atrair a atenção das
camadas mais pobres.
Método Misto
O método misto para a formação de preços deve observar a combinação dos seguintes
fatores:
- Custos envolvidos;
- Decisões de concorrência;
- Características do mercado.
74
Seria bastante temeroso para a administração de uma empresa estabelecer preços sem a
combinação desses fatores. Cedo ou tarde ela teria de arcar com as consequências de sérios erros
que poderiam deixar de ser cometidos.
Aspectos Gerais para a Formação do Preço de Venda
O problema da formação dos preços está ligado às condições de mercado, às exigências

governamentais, aos custos, ao nível de atividade e à remuneração do capital investido (lucro).
O cálculo do preço de venda deve levar a um valor:

- que traga à empresa a maximização dos lucros;
- que seja possível manter a qualidade, atender aos anseios do mercado àquele preço
determinado;
- que melhor aproveite os níveis de produção etc.
Condições que devem ser observadas na formação do preço venda:

- forma-se um preço base;
- critica-se o preço-base à luz das características existentes do mercado, como preço dos
concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, aspectos
promocionais etc.;
- testa-se o preço às condições do mercado, levando-se em consideração as relações
custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa;
- fixa-se o preço mais apropriado com condições diferenciadas para atender:
- volumes diferentes;
- prazos diferentes de financiamento de vendas;
- descontos para prazos mais curtos;
- comissões s/venda para cada condições.
Fatores que Interferem na Formação do Preço de Venda
Na missão de formar o preço de venda, devem ser levados em conta os seguintes fatores:
- a qualidade do produto em relação às necessidades do mercado consumidor
- a existência de produtos substitutos a preços mais competitivos;
- a demanda esperada do produto;
- o mercado de atuação do produto
- o controle de preços impostos pelo CIP - Conselho Interministerial de Preços;
75
- os níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar;

- os custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto;
- os níveis de produção e de venda desejados etc.
Formação do Mark-up e do Preço de Venda a vista
O Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para a formação do

preço de venda.
O confeiteiro, por exemplo, aplica o índice 2 sobre o custo de produção de um quilo de
bolo para a formação do preço de venda.
O dono de um bar aplica o índice 1,5 sobre o preço de compra de determinado litro de
bebida, também para formar o preço de venda.
Esses dois casos servem para caracterizar objetivamente o que vem a ser o mark-up.
Finalidade do mark-up
O mark-up tem por finalidade cobrir as seguintes contas:

- impostos sobre vendas;
- taxas variáveis sobre vendas;
- despesas administrativas fixas;
- despesas de vendas fixas;
- custos indiretos de produção fixos;
- lucro.
Formação do mark-up para venda a vista
Vamos admitir que determinada empresa tenha incorrido nos seguintes gastos para
produzir e vender determinado produto:
- Matéria-prima $700,00
- Outros custos (MOD + CIP variável) $300,00 $ 1.000,00
Devem ser levadas em consideração as seguintes taxas hipotéticas, para a formação do

mark-up do produto exemplificado.
ICMS 17,00%
76
PIS 0,65 %
COFINS 3,00 %
Comissão s/vendas 3,90 %
Impostos e taxas sobre vendas (ITV) = 24,55 %
Despesas administ.fixas 2,00 %

Despesas de vendas fixas 5,00 %
Custos ind. prod. fixos 5,00 %
Lucro 15,00 %
Margem de Contribuição 27,00 %
TOTAL (24,55% + 27,00%) = 51,55 %
PEDE-SE:
1º) Mark-up divisor.
2º) Mark-up multiplicador.
3º) Preço de venda com base no mark-up multiplicador e pelo mark-up divisor.
4º) Comprovação da margem de contribuição de 27%.
SOLUÇÃO:
CONTAS COMPOSIÇÃO DAS CONTAS

Preço de venda 100,00 %
(-) ICMS 17,00 %
(-) PIS 0,65 %
(-) COFINS 3,00 %
(-) Comissão s/vendas 3,90 %
(-) Despesas Administrativas fixas 2,00 %
(-) Despesas de vendas fixas 5,00 %
(-) Custos indiretos de produção fixos 5,00 %
(-) Lucro 15,00 %
1º) Mark-up divisor (100 % - 51,55 %) = 48,45 % ou 0,4845
2º) Mark-up multiplicador (100% / 48,45%) =2,06398
3º) Preço de venda com base no:

Mark-up multiplicador
Matéria-prima $700,00
(+) Outros custos diretos $300,00
TOTAL $ 1.000,00
(x) Mark-up multiplicador 2,06398
(=) Preço de venda a vista $ 2.063,98
Mark-up divisor
77
Matéria-prima $700,00
(+) Outros custos diretos $300,00
TOTAL $ 1.000,00
(/) Mark-up divisor 48,45% ou 0,4843
(=) Preço de venda a vista $ 2.063,98
4º) Comprovação da margem de contribuição de 27%:
Demonstração de resultado ( por unidade)
Preço de venda $ 2.063,98 100,00 %

(-) ICMS $ 350,88 17,00 %
(-) PIS $ 13,42 0,65 %
(-) COFINS $ 61,92 3,00 %
(=) Preço líquido de venda $ 1.637,76 79,35 %
(-) Total custos diretos $ 1.000,00 48,45 %
(-) Comissão s/ vendas $ 80,50 3,90 %
(=) Margem de contribuição $ 557,26 27,00 %
EXERCÍCIOS
1) A empresa PINHO S/A, produz carteira escolar. O diretor da empresa solicitou ao
Departamento de Custos para calcular o preço de venda reposição, a vista e 30 dias.
Dados Auxiliares:
Para produzir cada carteira utiliza-se 0,7 metro de compensado e 1 Kg de cano de ferro.
Preço de compra das matérias primas:
- Compensado $ 15,00 p/mt a vista
- Ferro $ 3,00 p.kg a vista
- O preço das matérias primas contém 12% de ICMS.
- Demais custos variáveis de produção 30,00 p/und.
Outros dados
- Frete sobre venda $1,50 por unidade
- ICMS 17,00%
- PIS 0,65%
- COFINS 3,00%
- Comissão s/ venda 3,00%
- Despesas Adm. 2,00%
- Despesas venda fixas 4,00%
- Margem de Lucro 10,00%
- Despesas financeiras 5,00% ao mês.
78
PEDE-SE:
- Calcular o Mark-up divisor;
- Calcular o Mark-up multiplicador;
- Margem de contribuição;
- Preço de venda a vista e 30 dias.
- Lucro com a venda a vista de 4.000 und.
EXERCÍCIO 02
Determinada empresa deseja alterar a sua tabela de preços para a venda do produto "A". e
dispõe das seguintes informações:
Preço de compra da matéria prima vista : $ 13,636 p/Kg

ICMS da matéria prima: % 12,00
Financeira prazo 30 dias % 6,00
Impostos e taxas incidentes sobre vendas
para pagamento a vista: % 20,00
Margem de Contribuição desejada: % 16,00
Volume de venda previsto: 500 Kg.
Custos fixos do período: $ 1.000,00
Pede-se:
1º) Preço por Kg, para venda à vista e para pagamento em 60 dias, considerando custo financeiro
(juro composto) à razão de 6% ao mês.
2º) Ponto de equilíbrio contábil.
3º) Margem de segurança operacional.
4º) Comprovação do percentual de lucro encontrado no item anterior.
BIBLIOGRAFIA BÁSICA
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. rev. São Paulo: Atlas, 2003.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Análise de Custos. São Paulo, Atlas, 1988.
HORNGREN, Charles T.; FOSTER, George. & DATAR, Srikant M. Contabilidade de Custos.
9a ed. Rio de Janeiro, LTC, 2000.
SANTOS, Joel J. Formação do Preço e do Lucro. 4a ed. São Paulo, Atlas, 1995.
79
BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade de Custos Fácil. 5ª ed. Curitiba, Saraiva, 1997.
VICECONTI, Paulo E.V. & NEVES, Silvério das. Contabilidade de Custos. 6a ed. São Paulo,
Frase, 2000.
LEONE, George S.G. Curso de Contabilidade de Custos. 2a ed. São Paulo, Atlas, 2000.
BERNARDI, Luiz Antônio. Política e Formação de Preços. São Paulo: Atlas, 1996
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Contabilidade Gerencial. 5. ed. São Paulo: Atlas, 1995.
ALLORA, Franz. UP': unidade de medida da produção para custos e controles gerenciais das
fabricações. São Paulo: Pioneira, 1995.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. MARTINS, Eliseu. & GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de
Contabilidade das Sociedades por Ações. 3a ed. São Paulo, Atlas, 1991.
HORNGREN, Charles T. Contabilidade de Custos: Um Enfoque Administrativo. São

Paulo, Atlas, 1986. 2o vol.
NAKAGAWA, Masayuki. Gestão Estratégica de Custos. São Paulo, Atlas, 1991.
Anais do IV Congresso Internacional de Custos. Vol. 1 e Vol. 2, Organização da

UNICAMP/USP, São Paulo, Gráfica Unicamp, 1995.

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UNIVERSIDADE COMUNITÁRIA DA REGIÃO DE CHAPECÓ - UNOCHAPECÓ

ÁREA DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS

Elaboração: Prof. MSc. Vilmar Oenning

Revisão: Prof. MSc. Antonio Zanin

Prof. MSc. Gerson Roberto Röwer

“O Homem deve sempre

1. - EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Com a concorrência cada vez mais acirrada entre as empresas industriais, os

Por volta de 1920, criou-se a necessidade de um planejamento global para que as

Devido às dificuldades em alocar alguns custos decorrentes do uso de equipamentos

Esse método de custeio, será melhor apresentado em capítulo específico mais a

1.2 - IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Segundo Eliseu Martins (1988), a contabilidade de custos no que tange a decisão,

“A contabilidade de custos gerencial é a fase mais dinâmica de todo o campo

“O conhecimento dos custos constitui-se como missão principal do administrador,

“No estudo de vários campos de aplicação da contabilidade, nenhum é mais

1.3 - FINALIDADES DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Em resumo, a Contabilidade de custos, fornece informações para:

Segundo Francisco Vale, “Por custo, no sentido de produção, entende-se a soma,

Já, no XIV Congresso Internacional de Agricultura, aprovou-se a definição de custos

Custo - É o valor de utilização do material e serviços na preparação e execução de

Gastos - Sacrifício financeiro que a empresa arca para obtenção de um produto ou

Desembolsos - É um termo de contabilidade financeira que significa qualquer saída

ou adiantamento a fornecedores. Os desembolsos não são necessariamente alinhados como

Despesas - Gastos que se destinam às fases de administração, esforço de vendas e

Investimentos - Gasto relativo à aquisição ou manutenção de equipamentos,

Perdas - São bens e serviços consumidos de forma anormal e involuntária. São

Para melhor entender esses conceitos, apresentamos uma tabela de classificação

2.2. VALORIZAÇÃO DOS ESTOQUES

Num exemplo, onde determinada empresa adquire um lote de 100 mesas,

DESCRIÇÃO COM CRÉDITO DE ICMS SEM CRÉDITO DE ICMS

Em outro exemplo, suponhamos uma aquisição de 20 unidades do produto MP, ao

Valor da compra Bruto

1) Considerando os seguintes dados:

A partir deste item, veremos os diversos métodos de avaliação e movimentação dos

2.1.1. Valorização dos estoques pelo método da “Média Ponderada”

Esse método consiste em atribuir aos estoques e consequentemente às saídas de

Exemplo: se considerarmos um estoque de 600 Kg de frango congelado no final do

Dia 02 - Produção de 1.000 Kg com custo de $ 1,35/Kg

A nossa ficha de controle de estoques receberia a seguinte movimentação:

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUES

2.1.2. Valorização dos estoques pelo método do “Primeiro que Entra,

Com base no método de valorização de estoques PEPS (ou FIFO da expressão em

Seguindo a mesma movimentação do exemplo anterior, nesse método o fichário de

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUES

2.1.4. Valorização dos estoques pelo método do “Preço Específico”

Esse método de valorização dos estoques consiste em avaliar cada unidade em

2.1.5. Valorização dos estoques pelo “Preço de Reposição”

2.1.6. Diferença entre os métodos

Comparando os resultados obtidos pela empresa nos três primeiros métodos

Neste comparativo, observamos que se considerássemos esses resultados como sendo

PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS)

ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS)

Comparando os resultados dos diferentes critérios teríamos:

2) A Cia. Bandeirantes, apresentava os seguintes dados, referente ao mês de

1 - Estoque inicial, consistia de 5 unidades a $ 32,00 p/unidade.

PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS)

CUSTO PONDERADO MÉDIO MÓVEL

ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS)

3) No mês 01/x7 foram realizadas às seguintes operações referente ao produto XX:

- Compra de 100 unidades ao custo unitário de $ 150,00 no dia 01.

“Deixamos de fazer certas