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DE FIN D’ETUDES
Du 1Mars au 30 Mai 2014
Thème :
La Pratique du Contrôle
Budgétaire
Réalisé par :
Mlle Karima SAMDYAN
Master Spécialisé contrôle de
gestion et finance
0
Année universitaire : 2013 - 2014
REMERCIEMENTS
1
DEDICACE
À des personnes qui nous sont chères et qui nous ont aidés à réaliser ce travail
modeste :
A nos professeurs…
2
SOMMAIRE
REMERCIEMENTS
DEDICACE
Liste des figures
Liste des tableaux
Liste des abréviations
INTRODUCTION GENERALE .................................................................................................. 1
CHAPITRE I : Le cadre théorique et conceptuel de la thématique ................................. 4
SECTION 1 : Aperçu générale sur le contrôle de gestion .......................................................... 6
SECTION 2 : La gestion budgétaire comme outil de contrôle de gestion ................................ 11
SECTION 3 : Contrôle budgétaire en tant qu’outil d’évaluation de la performance .................. 22
CHAPITRE II : Environnement interne et externe de la RAMSA ...................................... 36
SECTION 1 : Présentation du secteur d’activité et l’organisme d’accueil « la RAMSA » ........... 37
SECTION 2 : Présentation du service d’accueil « Audit interne & Contrôle de gestion » ............ 45
SECTION 3 : Problématique, objectifs et méthodologie de travail ........................................... 47
CHAPITRE III : La pratique du contrôle budgétaire au sein de la RAMSA ..................... 51
SECTION 1 : Diagnostique de système budgétaire de la RAMSA ............................................ 52
SECTION 2 : Propositions d’amélioration du système de contrôle budgétaire ......................... 66
SECTION 3 : La conception d’un modèle du tableau de bord budgétaire ................................ 74
CONCLUSION GENERALE .................................................................................................. 83
Bibliographie / Webographie .......................................................................................... 84
ANNEXES ............................................................................................................................ 85
Table des matières ............................................................................................................ 92
3
Liste des figures
Tableau 5 : Tableau de calcul des écarts sur charges d’exploitation d’activité eau ..................... 62
Tableau 6 : Tableau de calcul des écarts sur charges d’exploitation d’activité assainissement ... 63
Tableau 7 : Tableau de calcul des écarts sur dépenses d’investissement consolidé ..................... 64
Tableau 8 : Tableau de calcul des écarts sur dépenses d’investissement activité assainissement 64
Tableau 9 : Tableau de calcul des écarts sur dépenses d’investissement activité eau .................. 65
4
Liste des abréviations
CG : Contrôle de Gestion
CA : Chiffre d’Affaire
DG : Direction Générale
EBE : Excédent Brut d’Exploitation
ERP : Entreprise Ressources Planning
MOD : Main d’Ouvre Direct
MU : Marge unitaire
RAMSA : Régie Autonome Multi-Service d’Agadir
TBB : Tableau de Bord Budgétaire
VA : Valeur Ajoutée
5
INTRODUCTION GENERALE
1
Hinri BOUQUIN, « La maîtrise des budgets dans les entreprises » ; EDICEF : 1992
1
le plus fiable qui permet d’analyser la situation générale d’une entreprise, et de rependre aux
questions objectifs du contrôle de gestion.
Ainsi on peut dire que le contrôle budgétaire est un instrument qui permet à toutes les
organisations, d’évaluer et piloter leurs performance, et de contrôler leur besoins
d’exploitations et d’investissements.
L’objectif du contrôle budgétaire est d’optimiser les dépenses, d’adapter les ressources
aux besoins de financement, autrement dit, de détecter les écarts entre les prévisions
budgétaires et les réalisations, et analyser les faits de ces écarts sur la politique et sur la
stratégie de l’entreprise, afin d’entreprendre des mesures correctives et remettre le gouvernail
de l’entreprise dans la bonne direction.
Pour un établissement public tel que la Régie Autonome Multiservices d’Agadir,
RAMSA, ce contrôle semblerait facultatif ; puisqu’elle détient le monopole de la distribution
de l’eau et de la gestion de l’assainissement du Grand Agadir. Néanmoins, il permettrait la
maîtrise des dépenses, et la pertinence des prévisions des recettes. Il permet aussi la
communication des dépassements budgétaires pour pouvoir prendre les mesures nécessaires.
Pour bien maîtriser notre travail, vu l’importance du sujet, on s’est limité dans la
pratique du contrôle budgétaire, l’objectif de cette étude est pour vérifier la réalité du contrôle
budgétaire au sein de la RAMSA, et d’examiner sa conformité par rapport aux préceptes
théoriques qu’on va développer tout au long du premier chapitre. Ce choix, présente en soit
une sorte de formation autonome et une orientation personnelle pour accomplir nos
connaissances acquise durant notre formation académique.
La RAMSA souhaite remédier aux lacunes que représente le système de suivi
budgétaire actuel par un outil permettant à la régie de mesurer la performance pour produire
rapidement une information de gestion à valeur ajoutée : riche, ciblée et bien présentée, plus
facile à analyser, à interpréter et à utiliser, ainsi permettant aux gestionnaires de mieux suivre
ce qui se passe, être avertis de situations anormales, localiser les écarts, identifier les
tendances et les exceptions et décider en connaissance de cause. Le contrôle budgétaire
s’avère donc un outil de pilotage très important pour la société, ce qui nous amène à se poser
une question pertinente : Le système de contrôle budgétaire contribue-il à l’amélioration
de la performance de la RAMSA ?
2
Pour aborder cette problématique, le premier chapitre sera consacré au cadre
théorique et conceptuel de la thématique qui va présenter le contrôle budgétaire comme étant
un instrument de contrôle de gestion et une étape principale dans le processus de gestion
budgétaire, ce qui va nous permettre d’étudier la pratique de la gestion budgétaire au sein de
la société.
3
CHAPITRE I
LE CADRE THEORIQUE
ET CONCEPTUEL
DE LA THEMATIQUE
4
« Le contrôle de gestion est né à la fois d’un environnement qui l’a rendu nécessaire, ou utile
et d’outils disponibles, qui l’ont rendu possible2 »
Le contrôle de gestion est une discipline qui est devenu indispensable des
organisations, vu le changement rapide des principes de gestion et de développement des
structures organisationnelles et des environnements qui sont devenu turbulents.
Le contrôle de gestion est un regroupement des outils dont on peut citer la gestion
budgétaire qui conduit à une organisation de budgets englobent toutes les activités de
l’entreprise. D’ailleurs, l’intégration d’un système de contrôle budgétaire à ces programmes
d’actions chiffrées, est appelé à seconder les outils de pilotage, et l’efficacité de ce système
dépend principalement de la capacité des entreprises à réaliser des prévisions plus ou
moins justes. Mais ce qui conditionne principalement le succès d’un système de contrôle
budgétaire est la prise en compte de l’organisation dans sa globalité en tenant compte ses
interactions avec son environnement, ce qui rend l’application des outils et des méthodes de
pilotage plus facile et fiable à mener.
Dans un premier temps, sur le contrôle de gestion, en insistant sur les définitions,
rôles et objectifs, mission du contrôleur de gestion et ses outils.
Dans un troisième temps, sur l’apport conceptuel du contrôle budgétaire, ses étapes,
principes et outils d’analyse ainsi que le processus de calcul des écarts budgétaire.
2
A.BURLAUD, C.SIMON, 1997
5
SECTION 1 : Aperçu générale sur le contrôle de gestion
Enfin, le contrôle de gestion est défini comme un système de pilotage ; il ne veut pas
uniquement se traduire par un contrôle économique ou financier. Il intègre une variable
importante à savoir la qualité des résultats atteints par rapport aux actions entreprises.
3
R. Anthony, Planning and Contrôle Systems : a Frameuwork for Analysis, Havard University,1965
6
Figure 1 : La place du contrôle de gestion4
7
2.2. Le pilotage du changement :
Le CG permet à l’entreprise de piloter le changement et cela par le fait d’aider :
La réactivité stratégique par la mesure permanente du couple : Valeur/ Coût ;
L’amélioration opérationnelle par des démarches KAISEN ;
Le changement organisationnel par la régulation des comportements.
En effet, le CG5 défini aujourd’hui comme un outil de maîtrise de la performance qui doit
traiter et intégrer quatre variables :
Coût : Production, conception, distribution et externalisation.
Qualité : Indicateurs et amélioration permanente.
Temps : Temps réel et délai réduit.
Organisation : Implication des acteurs et changement de structure.
D’ailleurs, nous pouvons résumer les objectifs du CG sous forme des points suivants :
Contribuer à la définition de la stratégie ;
Suivre la mise en œuvre de la stratégie ;
Préparer l’allocation maximum des ressources en conformité avec les objectifs courts
termes et les objectifs stratégiques ;
Mesurer les performances ;
Piloter l’activité et prendre les actions correctrices.
5
Claude ALAZARD & Sabine SEPARI, « DCG : Contrôle de gestion – Manuel et application », 5éme EDITION
« DUNOD ».
8
Etre en mesure d’expliquer la formation du résultat en analysant les coûts, les
résultats, en comparant les états prévisionnels aux réalisations ;
Assurer le reporting et rendre compte à la DG.
Ils permettent d'étudier le futur et s'y intéresser en fonction des opportunités et de son
savoir-faire; Il existe trois grandes catégories de systèmes prévisionnels :
9
1.2. Le plan opérationnel :
Ce document a une vision à moyen terme et comprend : Une valorisation de façon
détaillée du programme des investissements techniques et financiers ; Les modes de
financement retenus pour compléter l'autofinancement ; Des comptes de résultats
prévisionnels.
1.3. Le budget :
Constitue la liste des objectifs, à court terme, retenus pour l'exercice suivant au travers des
investissements et de l'exploitation.
2.3. Le reporting :
C'est un système de diagnostic qui doit fournir des images exhaustives et stables dans le
temps afin de pouvoir faire des analyses comparables d'une période à l’autre6
6
Philippe Lorino ,« Le contrôle de gestion stratégique - la gestion par les activités », Editions Dunod 1991 page
102.
10
2.4. Le tableau de bord :
C'est un système dédié à l'action en orientant les comportements collectifs et individuels7
3.1. Benchmarking :
Il consiste à comparer les résultats de son unité de gestion à ceux qui sont obtenues par
d'autres responsables à l'intérieur de la même entreprise ou dans d'autres sociétés.
3.2. Le reengineering :
Il permet au manager de reconfigurer une fonction ou des processus afin d'améliorer la
qualité du service rendu au client.
A. La gestion budgétaire
7
Philippe Lorino, « Le contrôle de gestion stratégique - la gestion par les activités », Editions Dunod 1991 page
102
11
Figure 2 : Le processus de gestion budgétaire8
En effet, cette gestion s'appuie sur un mode de pilotage de type boucle fermé à savoir :
Établir des prévisions ; confronter périodiquement ces prévisions aux réalisations de la
comptabilité général ; Mettre en évidence les écarts éventuels et mener des actions correctives
qui tendent à rapprocher le réel de ces prévisions et cela pendant toute la durée de l'exercice.
1. La notion du budget
1.1. Définition
« Le budget est la valorisation monétaire d’un plan d’action destiné à atteindre un objectif » 10
De ce fait, on peut dire que le budget est la traduction en terme monétaire des objectifs, des
politiques et moyens élaborés dans le cadre d’un plan, couvrant toutes les phases d’opérations
et limités dans le temps. Le budget se présente aussi comme un moyen d’analyse de la
performance qui met en question la mise en œuvre opérationnelle des stratégies de
l’entreprise. Ainsi le budget modélise l’enrichissement de la réflexion stratégique du concret
et qui assurent que les décisions quotidiennes seront conformes aux projets à terme
8
DCG11, n°7 contrôle de gestion 2ème Edition DUNOD, page 239
9
Charles T.Horngren, Alnoer Bhimani, Srikant Datar, George Foster ; Adaptation Française : Georges
ème
Langlois,Contrôle de gestion et gestion budgétaire, 4 édition, Page :195.
10
J.L Ardion,D Michel et J. Schimidt 1991
12
Les budgets peuvent être utilisés comme instrument de gestion :
Dans un système de pilotage à court terme, le budget joue un rôle important dans le
processus de la gestion budgétaire et le pilotage de la performance et cela peut être constaté
dans :
2. La démarche budgétaire
2.1. Conditions préalables à l’élaboration des budgets
13
- Développer le management participatif par l’implication de
psychologiques
Conditions tous les secteurs et en gagnant la confiance des acteurs.
- Eveiller l’intérêt des responsables sue les possibilités en
matière de travail, rémunération, promotion sociale.
- Résoudre les problèmes psychologiques que ce soit au niveau
de la direction générale ou au niveau des acteurs.
l’organisation et conditions
dans la prévision.
- Décentraliser pour permettre une prévision plus exacte.
- Avoir une comptabilité analytique détaillée.
- Délimiter le champ de la prévision dans l’espace (par secteur
d’activité)
Cette phase consiste à l’élaboration des budgets proprement dit, de façon quel soit
adéquate avec les objectifs et les stratégies de l’’entreprise. Ces derniers se traduisent en
actions opérationnels plus précis et détaillés au niveau des départements et services.
Par ailleurs l’élaboration des objectifs et stratégies nécessite une analyse de
l’environnement interne et externe de l’entreprise, pour pouvoir dégager des hypothèses
permettant de déchiffrer sa stratégie.
14
2.3. Elaboration des budgets départementaux
L’horizon de planification
L’objectif visé
Les moyens à mettre en œuvre
L’élaboration des budgets doits se fait sur la base de prévisions bien calculées, celles-ci
doivent être une traduction pragmatique de la réalité des besoins de l’entreprise pour ne pas
tomber dans l’irrationnel et dans l’insatisfaction des objectifs préétablis.
C’est l’étape finale au niveau de l’élaboration du budget. Elle se caractérise par la clarté et
sa généralité puisqu’elle nécessite aucune analyse ni interprétation. Mais elle demande une
force de persuasion de la part des responsables, lors des négociations pour qu’ils puissent
défendre leurs propositions budgétaires.
3. Typologie de budget
La structure et l’organisation de l’entreprise influence d’une manière générale
l’élaboration des budgets, car ils sont dépendants les uns des autres, c'est-à-dire de prendre en
compte la hiérarchie des budgets afin de déterminer les types de budget.
15
Le budget de vente est le premier construit, il conditionne le budget de production et
éventuellement d’investissement. Par conséquent les autres budgets peuvent être considérés
comme des budgets résultants ou budgets relatifs aux moyens à mettre en œuvre pour réaliser
le budget objectif c'est-à-dire le budget de vente.
16
unités de production dire, ajuster la capacité à la charge
17
Déterminer, pour chaque projet, un responsable
Le budget des investissements peut donc être défini comme une allocation des
ressources. Vu du côté des responsables de projet, il est, de tous les budgets de l'entreprise,
celui dont la fonction « autorisation de dépenses » est le plus légitime. Encore faut-il que le
contrôle des investissements soit efficace, c'est-à-dire qu'il permette, grâce à un découpage
budgétaire suffisamment détaillé, par tranche ou par opération, d'assurer un contrôle
rigoureux des travaux et des coûts.
Le budget des frais généraux est constitué d'un ensemble de charges relatives à des
services auxiliaires (comptabilité et finance, étude, contrôle de gestion....) qui sont des
supports indispensables pour la bonne marche de l'entreprise.
Selon les modes de gestion et les pratiques de constitution, on distingue deux typologies de
budget :
Les budgets imposés : Les objectifs budgétaires sont imposés par la Direction
Générale.
18
B. Limites de la gestion budgétaire
1. Prévisions incertains11
Cette opinion est renforcée par la nature du type d’entreprise qui ont mis en place les
premières, dès les années trente, un système de contrôle budgétaire. La technologie et le type
d’activité semblent donc jouer un rôle dans la mesure où ils rendent plus ou moins complexe
le processus à modéliser. Il est plus facile d’établir des prévisions dans une industrie de type
processus ou chaîne de montage que, par exemple dans une activité de service.
11
Berland N. (2009), Mesurer et piloter la performance. P 8
19
2. Liaison stratégie avec budget
20
différentes. Les entreprises ont généralement plusieurs niveaux de centres de responsabilité, la
difficulté consiste alors à construire une architecture organisationnelle qui soit la plus
représentative possible de la façon dont l’entreprise fonctionne mais aussi des objectifs
qu’elle s’est fixée.
La construction des centres de responsabilité est un exercice délicat dont les
conséquences sont importantes pour l’entreprise et la mise en place de sa stratégie. Une fois
les prévisions d’activités établies et les centres de responsabilité correctement définit, il faut
ensuite leur attribuer des objectifs.
Les budgets peuvent être interprétés comme des défis lancés aux managers. Ils doivent
donc être suffisamment ambitieux pour pousser à un bon niveau de performance, sans pour
autant être source de découragement. En principe, plus l’effort demandé par les supérieurs
n’est élevé, meilleur devrait être le résultat obtenu. L’effet d’un objectif précis est également
beaucoup plus fort qu’une vague exhortation à mieux faire. Mais à l’opposé de ces idées,
l’une des études les plus célèbres sur l’aspect motivant des budgets [Stedry, 1960]12 montre
qu’un budget implicite, où les objectifs ne sont pas formellement exprimés en des termes
généraux, donne de meilleurs résultats qu’un budget ambitieux. Toutefois, un budget difficile
soumis aux gestionnaires afin de leur demander leur niveau d’aspiration s’avérera plus
efficace car ainsi les managers peuvent intégrer les résultats attendus pour former leurs
propres normes de performance.
L’élaboration des budgets semble dépendre du style de direction n’est pas une décision
indépendante d’autres variables comme le degré de concurrences sur les marchés, le type
d’activité, plus ou moins créative, plus ou moins formalisée. Le style de direction intervient
aussi lors de la phase de contrôle.
12
STEDRY, A. (1960). Budget Control and Cost Behavior. Englewood Cliffs. N.J. :Prentice-Hall
21
SECTION 3 : Contrôle budgétaire en tant qu’outil d’évaluation de la
performance
« Le contrôle budgétaire est une procédure qui compare a posteriori les réalisations avec les
prévisions du budget d'un centre de responsabilité »13
M .Gervais14 définit le contrôle budgétaire comme « la comparaison permanente des
résultats réels et des prévisions chiffrées figurant aux budgets afin :
Budgets
(Élément de référence) Calculs d’écarts Actions correctives
Réalisation
13
Philippe HO NORAT, « le budget facile pour les managers », édition Eyrolles, 2ème édition, 2009, Page 201
14
M. GERVAIS, Contrôle de gestion et planification de l’entreprise, Economica, 1990.
22
1.2. Rôle et Objectifs du contrôle budgétaire
Puisque les budgets sont considérés comme des plans d’action, d’analyse des
performances et des courroies de liaison, ils sont considérés comme des facteurs de
performance et de cohérence par rapport à la stratégie.
En effet, le contrôle budgétaire permet aux responsables d’agir plus vite et mieux sur les
variables contrôlables. Le contrôle budgétaire permet de gérer à l’avance et par anticipation
les écarts constatés, et de comprendre comment les résultats sont-ils générés. Le budget est
alors considéré comme instrument de coordination et de communication.
Enfin, la mise en œuvre du contrôle de gestion (et plus particulièrement le contrôle
budgétaire) suppose une structuration de l’organisation, une délimitation des responsabilités et
surtout:
De repérer et distinguer entre systèmes de contrôle et systèmes
contrôlés;
De faire vivre le processus de contrôle comme une pratique utile,
acceptable et compréhensible par tous.
23
Le contrôle budgétaire donc est très important dans le déroulement du contrôle à moyen
terme, il permet de fournir des informations clés et d’alimenter les tableaux de bord par des
données essentielles pour le contrôle de gestion.
En effet, le contrôle budgétaire est un instrument de gestion qui s’étale sur tous les
horizons, contrairement à d’autre moyen de contrôle. Ainsi on peut dire que c’est un outil
de pilotage global. Pour un contrôle budgétaire efficace, le contrôle de gestion se doit de :
Ce contrôle est réalisé dans la phase d'élaboration des budgets. C’est un contrôle qui
permet aux cadres opérationnels notamment d’avoir une vision anticipé sur les conséquences
de leurs décisions avant même de s'engager dans l'action. Ainsi qu’aux supérieurs
hiérarchiques, de borner les limites de leurs délégations de pouvoir en simulant le
fonctionnement de leur propre domaine de responsabilité constitué de plusieurs unités
auxquelles ils ont délégué une partie de leur propre pouvoir de décision.
24
Donc cette fonction de contrôle a priori est très étroitement liée à la fonction de
simulation, qui constitue aujourd'hui l'une des fonctions essentielle de la budgétisation.
Il s'agit d'un contrôle opérationnel qui consiste à fournir les informations nécessaires de
manière quasi permanente pour conduire les actions jusqu'à leur terme. S'appuyant sur les
réalisations concrètes, ce type de contrôle doit être placé au niveau même des opérations c'est-
à-dire : proche du terrain ; limité à l'action en court et continu.
Ce contrôle est considéré comme une phase d’analyse ainsi de réflexion qui peut être jugé
important, et qui permet de fournir aux responsables des unités de gestions, les éléments du
compte rendu de gestion qu'ils doivent établir à l'intention de l'autorité dont ils ont reçu
délégation ; mettre à jour les normes techniques et économiques et enfin d'améliorer la
fiabilité supérieure de corriger les grandes orientations de gestion.
Le découpage budgétaire au sein d’une organisation est souvent calqué sur la structure
hiérarchique, ainsi chaque responsable gère son propre budget. Cela permet d’assurer
aisément l’exhaustivité des informations recueillies. C’est pour ce là que La structure
organisationnelle joue un rôle essentiel dans la détermination de la structure budgétaire.
25
Les centres de responsabilité constituent un découpage de l’organisation de l’entreprise
en entités de gestion autonomes indépendantes des structures juridiques et
géographiques. Chaque centre de responsabilité est donc une unité de management
indépendante faisant l’objet d’une mesure de la performance avec un mode de gestion
qui lui est propre.
Chaque centre de responsabilité est étroitement corrélé avec une nature de budget. On
distingue quatre principaux types de centres de responsabilité selon la nature des engagements
qu’ils autorisent.
Les centres de coûts : ce centre a pour but d’assurer les objectifs lié à la
production au coût minimal prenant en compte des contraintes de la quantité à
produire , la qualité et le délai…etc.
Les centres de dépenses : Il n’existe pas de lien direct entre le but de l’unité et les
produits vendables. L’unité doit donc remplir une certaine mission dans le cadre
d’un budget, et à ce niveau-là le contrôle se fait sur le respect du budget, et sur la
qualité du service rendu.
Les centres de recette : ce centre a pour but de maximiser les recettes de
l’entreprise, et le contrôle se fait sur des critères et des objectifs complémentaires
(délai de livraison, nombre de visites par clients…)
Les centres de profits : la responsabilité de ce centre est de dégager un résultat
maximal compte tenu d’un certain nombre d’objectifs qualitatifs (délai,
qualité…). Le choix des centres et de leur nature dépend non seulement de la
structure de l’entreprise, mais surtout du mode de contrôle instaurée et du degré
d’autonomie des responsables.
26
Comptabilité générale : Le système comptable présente un élément principal dans
la mesure des réalisations, mais il présente plusieurs limites surtout dans le
contrôle budgétaire des collectivités publiques où le suivi des réalisations
budgétaire est confondu avec l’enregistrement comptable des transactions.
Mesurer les réalisations doit permettre d’apprécier les performances de chacun. Il s’avère
nécessaire de définir les indicateurs de performance mesurant le niveau d’activité réellement
effectué par rapport à ce qui était prévu.
Les indicateurs comptables : Pour réaliser ces objectifs qui lui sont assignés
chaque service doit disposer de ressources. Dans le cadre budgétaire ces
ressources doivent être transcrites sous forme monétaire. Ce qui implique la
définition des indicateurs comptables permettant de mesurer ces ressources.
27
Les indicateurs qualitatifs : La performance intègre en plus des indicateurs
financiers des indicateurs qualitatifs qui engendrant des conséquences financière
dans l’avenir. Le système budgétaire doit intégrer un certain nombre d’indicateurs
qui constituent le plus souvent des paramètres minimum à respecter.
La mise en évidence d’écarts répond aux besoins de suivi des entités à piloter : elle est par
nature contingente. Dans le cadre de cet ouvrage, il n’est pas envisageable de définir, de façon
exhaustive, tous les écarts possibles. On peut citer quelques principes conventionnels de
construction des écarts :
15 e
DCG11, contrôle de gestion ; manuel et application 2 édition DUNOD p.368
28
Principe 3 - La décomposition d’un écart cherche toujours à isoler
l’influence d’une et d’une seule composante par sous-écart
calculé : une donnée constituée de n composantes oblige à la
mise en évidence de n sous-écarts.
29
L’articulation générale des écarts peuvent se présente sous forme du schéma classique
suivante :
E/ E/
Activité Budget
1. Contrôle budgétaire des recettes : Ecarts sur chiffre d’affaire et sur marge
1.1. Ecart sur chiffre d’affaire
Le chiffre d’affaires prévisionnel est obtenu à partir du budget des ventes. Le contrôle des
ventes conduit à faire apparaître des écarts entre les prévisions et les réalisations, que ce soit
pour les quantités ou pour les prix. C’est donc, de ces unités que doivent émaner les
réajustements de prévision, les actions correctrices.
L’écart de chiffre d’affaires : est la différence entre le chiffre d’affaires réel et le
chiffre d’affaires prévu.
30
Décomposition de l’écart sur C.A :
L’écart de marge est analysé à partir de la marge unitaire sur coût préétabli, afin d’isoler
l’effet prix, l’effet coût étant pris en compte dans l’analyse des écarts sur coûts.
L’écart sur marge : est la différence entre la marge sur coût préétabli de la
production réelle et la marge sur coût préétabli de la production prévue.
31
Décomposition de l’écart sur marges :
Le calcul est l’analyse de l’écart sur résultat conduit à évaluer tous les postes de charges
et de produits participant au résultat budgété, ainsi visualise et détermine l’origine et surtout
le niveau de responsabilité :
Quantité p
Le calcul et analyse des écarts les résultats constitue la synthèse de tous les écarts calculés
en contrôle budgétaire. Par la multitude des écarts qu’elle peut occasionner, surtout si l’on
raisonne au niveau de l’ensemble de l’entreprise.
32
3. Contrôle budgétaire de la production : Ecart sur coûts
Le calcul de l’écart sur les coûts, est appelé aussi écarts sur les dépenses qui englobe la
totalité des charges, centres de l’entreprise ainsi que les fonctions. Il s’agit de pouvoir
comprendre la nature et la base des travaux prévisionnels préparés afin de prévoir la
production ainsi de contrôler la réalisation.
C’est un contrôle de l’activité productive qui nécessite un tris ou classement préalable
dans deux niveaux :
Il a pour objectif d’identifier les causes de cet écart. La méthode consiste à diviser l’écart
global en sous-écarts, chaque sous-écart correspond à une des causes.
Un écart entre la quantité réellement consommée par rapport à une quantité préétablie,
Un écart entre le coût réellement constaté et le coût préétabli.
Cr : Coût réel ;
Cp : Coût préétabli ;
Qp : Quantité préétablie ;
Qr : Quantité réelle ;
33
Un coût réel supérieur au coût préétabli indique une détérioration des coûts de
l’entreprise et donc un écart défavorable.
La différence entre le coût préétabli et le coût réel de la main-d'œuvre peut provenir d'une
variation soit dans les temps de travail, soit dans les taux de salaires.
Certaines expressions déjà utilisées pour l’analyse des écarts sur les charges directes sont
présentes pour le calcul des écarts sur les charges indirectes : écart global, écart sur volume,
écart total.
Ecart total :
34
Ecart Total = Coût réel de la production réelle – Coût préétabli de la production
prévue
production prévue
Ecart Global :
réelle
L’Ecart Global peut être composé en trois sous-écarts pour trouver facilement les causes :
Pour conclure ce premier chapitre, on peut dire que le contrôle budgétaire est un outil
qui est devenu très important dans le pilotage de la performance de l’entreprise. Il représente
un instrument qui permet à l’entreprise de contrôler sa situation interne en termes de dépenses
et de ressources, en vue de réaliser ses objectifs et de s’adapter aux changements exigé par
l’environnement externe.
Le deuxième chapitre du présent mémoire sera dédié à la présentation de
l’environnement interne et externe de l’entreprise d’accueil, car il s’avère nécessaire de le
connaitre en vue de facilité l’analyse et l’évaluation de son système de contrôle budgétaire,
autrement dit ; pour s’appuyant dans notre étude sur des informations qui sont véritables.
35
CHAPITRE II
ENVIRONNEMENT
INTERNE ET EXTERNE
DE LA RAMSA
36
SECTION 1 : Présentation du secteur d’activité et l’organisme d’accueil « la
RAMSA »
La Loi n° 10-95 sur l’eau promulguée en 1995, traduit une évolution de la politique
sectorielle en vue d’une planification et d’une gestion aussi bien intégrées que concertées des
ressources en eau.
La charte communale de 197616 concède l’autonomie aux collectivités locales et
confie aux communes la charge du service de l’eau et de l’assainissement. Celles-ci peuvent,
à leur convenance :
Soit déléguer la gestion à des concessionnaires privés ou à l’ONEP et ce, suivant une
formule dite de gérance qui est proche du système de concession à la française ;
Soit confier la gestion à des régies autonomes, telle la RAMSA ;
Soit conserver la gestion en créant des régies directes.
1. Ressources en eau
16
Loi n° 78-00 de 2003 modifiant le Dahir N° 1 76-583 du 30 septembre 1976
17
PNA : Programme National d’Assainissement
18
Cf. Documentation interne RAMSA
37
1.1. Ressources conventionnelles
Tous ces fleuves prennent leur source dans l’Atlas, à part le fleuve de Loukkos.
En 2009, il y a plus de 100 stations d’épuration particulièrement dans les petites et les
moyennes villes de l’intérieur du pays. Seulement 20 % des eaux usées collectées sont
traitées19.
Au Maroc, la plus grande stations d’épuration d’eau est celle de la ville de Tanger avec
une capacité de 218 000 m3 par jour. Elle est Achevée en octobre 2009 et gérée par Amendi
(le concessionnaire privé). Avant de les rejeter dans l’océan Atlantique, la station traite les
eaux usées.
Les stations d’épuration d’eau gérée par les Régies sont les suivantes20:
Marrakech, 120 000 m3 par jour, boues activées avec traitement supplémentaire pour
une partie de l'eau en vue de sa réutilisation sur un terrain de golf (achevée en 2011);
Meknes, 96 000 m3 par jour, traitement primaire par lagunage ;
Agadir, 51 000 m3 par jour, traitement secondaire par décantation anaérobie -
infiltration percolation, traitement tertiaire d'une partie des rejets pour la réutilisation ;
Settat, 17 000 m3 par jour, traitement tertiaire par lagunage ;
Beni Mellal, 11 000 m3 par jour, traitement secondaire par boues activées ;
Deroua, 2 000 m3 par jour, traitement primaire par lagunage.
Les plus importantes stations d’épuration d’eau en cours de construction en 2010, une à
Fès et l’autre à Oujda.
19
Selon Mohamed Rifki, Directeur de Planification de la Division Eau et Assainissement du Ministère de
l'Intérieur, cité dans Global Water Intelligence:"Morocco catches up on wastewater treatment", décembre 2010,
p. 19
20
Ministère de l'intérieur, direction des régies et des services concédés (DRSC): assainissement liquide,
réalisations et prévisions, présentation lors de la journée nationale de l'assainissement, 17 décembre 2008
38
L’ONEP a réalisé 43 stations d’épuration d’eau qui sont jugées comme la plus
performantes grâce à sa compétence en partie, mais également du fait que les lagunages
nécessitent peu de maintenance et aucune source d’énergie.
Au Maroc, Le dessalement de l’eau de mer est apparaît comme une source alternative
intéressante pour confronté la diminution des ressources en eau.
2.1. Concessions :
La distribution d’eau et de l’assainissement de Casablanca, Rabat, Tanger, et Tetouan
est assurée par des concessionnaires privés qui sont:
39
La Régie Autonome Intercommunale de Distribution d'Eau et d'Electricité de la
Province de Larache (RADEEL) ;
Régie Autonome Multiservices d'Agadir (RAMSA)
Régie autonome intercommunale de distribution d'eau et d'électricité du Tadla et
Béni-Mellal (RADEET) ;
Régie autonome intercommunale de distribution d'eau et d'électricité d'Oujda
(RADEEO).
Régie Autonome de Distribution d’Eau et d’Electricité Chaouia-Settat (RADEEC)
1. Historique
40
16 octobre 1980 et les délibérations du syndicat des communes constituant la
région d’Agadir.
En 1993, la Régie a attribuée la gestion de l’assainissement liquide en plus de
la distribution de l’eau potable.
2. Activités et localisation
Depuis la création de la RAMSA en 1982, elle assurait dans une première phase la
distribution de l’eau potable dans le Grand Agadir. La gestion des installations
d’Assainissement des eaux usées des communes formant le Grand Agadir lui a été confiée en
1993. C’est ainsi que la Régie veille sur :
41
C. Fiche signalétique et structure organisationnelle :
1. Fiche signalétique
financière
o assainissement liquide
Effectif : 436
Téléphone : (+212)528 22 30 30
42
2. Organigramme :
Directeur Général
Secretariat
43
3. Les organes de gestion :
44
SECTION 2 : Présentation du service d’accueil « Audit interne & Contrôle de
gestion »
A. Organisation actuelle du service :
Le service « Audit Interne & Contrôle de Gestion » est composé de quatre cellules :
Cellule audit des marchés ;
Cellule audit des procédures ;
Cellule contrôle de gestion ;
Cellule patrimoine.
1. Audit interne
45
qu’elle soit régulière, sincère et représente l’image fidèle du patrimoine de l’entreprise et de
sa situation financière.
La cellule d’audit interne conduit aussi des missions, soit dans le cadre d’une demande de
la direction générale, en cas des problèmes internes ; ou bien dans le cadre du programme
annuel et qui touchent principalement les achats, l’activité commerciale et la gestion des
ressources humaines.
Elle Coordonne aussi avec les auditeurs externes pour mener à bien leur mission depuis
l’élaboration de l’appel d’offre jusqu’à la réception définitive des rapports ;
2. Contrôle de gestion
Au sein de la régie cette mission est concrétisée à travers les actions suivantes :
C’est dans le cadre de ces derniers que rentre le thème de mon stage « La pratique du
contrôle budgétaire (cas de la RAMSA) », dont les fondements pratiques font l’objet du
chapitre suivant.
46
SECTION 3 : Problématique, objectifs et méthodologie de travail
A. Problématique
En effet, on peut dire que le contrôle budgétaire est un instrument qui permet à toutes les
organisations, d’évaluer et de piloter leurs performances. Le contrôle budgétaire s’avère donc
un outil de pilotage très important pour la société, Donc la problématique peut s’annoncer
sous la forme de la question suivante :
« Le système de contrôle budgétaire contribue-il à l’amélioration de la
performance de la RAMSA ? »
Pour traiter cette problématique nous allons essayer de répondre aux questions
suivantes pour une bonne compréhension de notre thème :
C’est pour cela que nous avons opté pour un diagnostic du système budgétaire, ainsi
qu’une analyse par écart entre les prévisions et les réalisations de l’année précédente afin de
dégager les anomalies qui peuvent y exister et d’apporter des solutions envisageables.
47
B. Objectifs
Afin d’assurer la réussite de notre étude au sein de la RAMSA, nous avons fixés un
ensemble d’objectifs spécifiques étroitement lié à la problématique précédemment citée, et
que nous nous attachons à atteindre tout au long de notre rapport. On peut classer ces objectifs
en deux types notamment :
Objectifs générales
Nous avons fixés comme objectif générale ou principale de cette mémoire de fin d’étude
pour parvenir répondre à la problématique est l’analyse de la fonction de système budgétaire
afin de proposer un outil permettent d’évaluer la performance, qui va permettre à la société
d’accroitre l’efficacité et l’efficience.
Objectifs spécifiques
Deuxième catégories des objectifs, sont les objectifs spécifiques, il s’agit de :
Maitriser les concepts de la thématique
Collecter des données et élaborer un planning de travail
Etre en capacité de sortir de cadre théorique à la pratique
Faire un diagnostic sur l’état des lieux et prendre une connaissance de la RAMSA
Analyser le contrôle budgétaire de la RAMSA
Faire un diagnostic sur le système budgétaire de la RAMSA
La mise en place d’un tableau de bord budgétaire
C. Méthodologie de travail
Toute démarche d’une étude doit suivre une méthodologie précise pour être efficace et
fiable, et se déroulera en plusieurs étapes dont les principales sont :
48
Détermination du Détermination de la
thème problématique
Identification des
axes du travail
Informations primaires
et secondaires
Méthode Méthode
qualitative quantitative
Propositions
d’amélioration
Tableau de bord
budgétaire
49
Ce chapitre, fait état de l’existant et présente une description de la Régie Autonome
Multi-Service D’Agadir, et le sujet du travail. Cette étape s’est vue nécessaire car elle nous a
permis de découvrir l’entreprise et le service d’accueil que nous allons pu intégrer.
Cela affecte en effet la manière dont nous aborderons le sujet du stage et les éléments
choisis pour cerner la problématique. Ainsi dans ce chapitre nous avons mis le point sur le
contexte du travail, avec notamment une présentation de la problématique, sujet du rapport,
les objectifs à atteindre mais aussi la méthodologie suivie tout au longs de la construction du
rapport.
50
CHAPITRE III
LA PRATIQUE
DU CONTROLE BUDGETAIRE
AU SEIN DE LA RAMSA
51
SECTION 1 : Diagnostique de système budgétaire de la RAMSA
Budget d’investissement
Budget d’exploitation
La RAMSA accorde une importance majeure à ce budget, qui est élaboré essentiellement
par les départements technique, clientèle, approvisionnement, comptable et financier la
division technique. Ce budget est divisé en quatre chapitres à savoir :
52
Infrastructure
Répartition et distribution
• Ce chapitre s'intéresse plutôt aux réseaux de distribution d'eau
potable et au réseau et collecte assainissement autrement dit, il
s’agit de l’ensemble des réhabilitations et renouvellement des
réseaux, et des compteurs ainsi que les travaux réalisés par la
RAMSA, liés à la distribution de l’eau potable afin de les
mettrent à niveau et de les entretenir.
Moyens d'exploitation
• La dénomination de ce chapitre est relative à son exécution qui
comprend l’acquisition des moyens d’exploitation, ces dernières
sont constitué essentiellement des éléments suivants: machines
et mobilier de bureau ; équipements de bureau ; outillage et
matériel de sécurité ; appareil de mesure ; matériel de
communication; les véhicules........etc
Traveaux remboursables
• Ce chapitre regroupe toutes les extensions et les branchements
des réseaux dont les dépenses sont inattendues et financier par
les participations des tiers à la Régie.
53
1.2. Budget d’exploitation ou de fonctionnement (Eau & Assainissement)
Pour la RAMSA, le budget d’exploitation inclus différents types de dépenses, des charges
à caractère variables et fixe tels que : l’électricité, loyer, téléphone, déplacement du personnel,
formation, le gasoil des véhicules utilitaire, les fournitures de bureau, les entretiens et
réparation, les dépenses salariales…..etc. Dans cette étape, la comptabilité générale reste un
outil très important qui fournit à ce budget les informations de base.
Les prévisions des recettes et des dépenses, sont faites selon les résultats réels des
exercices précédents et la tendance observée durant les trois premiers trimestres avec
l’estimation du quatrième trimestre de l’exercice d’une part, et selon les besoins
d’exploitation additionnels générés par le programme des travaux neufs prévus pour
l’exercice suivant d’autre part. Les données sur les recettes et les dépenses sont fournies par le
service de la comptabilité analytique.
Après avoir exposé les différents types du budget élaborés au sein de la RAMSA, dans ce
titre, on va décrire le processus d’élaboration des budgets au sein de cette régie, on se basant
bien évidemment sur les documents internes de la régie ainsi qu’un ensemble des entretiens et
des questionnaires avec les responsables concernés.
Système budgétaire
54
1.1. La budgétisation
Avant de commencer le processus budgétaire, une ‘’note de services’’ est adressée aux
services concernés afin de respecter les procédures de la comptabilité budgétaires. En effet il
est demandé aux intervenants dans le circuit budgétaire, la transmission des demandes d’achat
relatives aux prestations demandées inscrites au niveau des budgets d’investissement et
d’exploitation.
Le budget est présenté sous forme consolidée et comportant l’ensemble des activités de la
régie. Il est établi conformément à la nomenclature budgétaire arrêtée par référence au code
général de la normalisation comptable.
55
En effet, l’élaboration du budget au sein de la RAMSA se fait selon les processus suivants :
56
1.2. Le contrôle budgétaire
En effet, le service contrôle de gestion puise ses données budgétaires de plusieurs sources,
la compta analytique, la comptabilité générale, et le système d’information (ERP). Ces
données sont analysées et rapprochées aux prévisions budgétaires. Les éventuels écarts
défavorables sont validées avec le responsable, et les mesures de correction sont formulées et
communiquées à la direction. Des notes de services interne sont établis pour la mise en
application des dite propositions.
57
Au sein de la RAMSA, l’élaboration des écarts budgétaires se fait selon les processus
suivants :
58
3.1. Les forces du système budgétaire de la RAMSA
59
3.2. Les faiblesses du système budgétaire de la RAMSA
La gestion budgétaire reste un projet récent au sein de la RAMSA ce qui peut expliquer
les présentes défaillances, mais il faut noter la forte implication des dirigeants de la
société dans l’amélioration du système du fait de leur persuasion de son importance pour la
gestion efficace d’une société du poids de la RAMSA.
60
B. Calcule et analyse des écarts budgétaires
Il a été question de confronter les prévisions avec les réalisations comptables pour l’année
2013, afin de dégager les éventuels écarts et d’alerter les responsables opérationnels sur la
qualité de leur gestion. L’analyse de ces écarts permis également de mener des actions
correctives, et de rectifier les prévisions ultérieures. Elle permis aussi de sensibiliser les
responsables de chaque composante de l’importance de maîtriser leur démarche d’exécution
budgétaire.
Pour apprécier l'exécution du budget, nous allons procéder au calcul des écarts et à
l'examen des difficultés rencontrées par les acteurs du système, (Extrait contrôle budgétaire de
l’exercice 2013).
Rappelant que le système budgétaire actuel de la RAMSA comprend deux types de
budget ; le budget d’exploitation et d’investissement. Commençant par le calcul des écarts
budgétaires sur charges d’exploitation.
Le tableau ci-dessous récapitule les écarts sur charges d’exploitation constatés entre les
réalisations et les prévisions budgétaires de l’exercice 2013 en état consolidé c.à.d. en
regroupant les deux budgets (budgets de l’activité distribution d’eau potable et budget
d’assainissement liquide) dans un budget :
611 Achats d'Eau 154 368 153 653 - 715 99,54% FAVORABLE
Achats consommés de
612 matières & fournitures
30 200 26 146 - 4 054 86,58% FAVORABLE
Achats de travaux
6126 d'exploitation et 23 790 16 459 - 7 331 69,18% FAVORABLE
prestations de services
613/614 Autres charges externes 20 001 17 470 - 2 531 87,35% FAVORABLE
616 impôts et taxes 1 054 918 - 136 87,10% FAVORABLE
617 Charges de personnel 76 390 77 302 912 101,19% DEFAVORABLE
Autres charges
618 d'exploitation
80 48 - 32 60,00% FAVORABLE
619 Dotation d'exploitation 146 491 151 414 4 923 103,36% DEFAVORABLE
TOTAL 452 374 443 410 - 8 964 98,02% FAVORABLE
*En KDH
61
Lorsqu’on voit le tableau de la première fois, on constate que l’écart est favorable, ce qui
explique que les charges prévisionnelles sujettes à des surestimations budgétaires. Pourtant,
si on lit ligne par ligne, on remarque que la rubrique « Charges de personnel » et « Dotation
d’exploitation » sont des postes défavorables sujets aux dépassements par rapports aux
prévisions budgétaires.
Il s’avère important de calculer et analyser les écarts pour chaque activité à part
(distribution de l’eau potable et l’assainissement liquide) pour pouvoir expliquer d’où vient
cette variation.
Tableau 5 : Tableau de calcul des écarts sur charges d’exploitation d’activité eau
Le compte « achat d’eau » concerne seulement l’établissement eau, c’est l’élément qui
présente l’estimation la plus réaliste où les réalisations ont atteint 99,54% des prévisions, donc
les quantités prévues ont été achetées presque en totalité avec un écart d’environ 715 KDH.
Les réalisations des rubriques Achats consommés de matières & fournitures (83,63%) et
Autres charges d'exploitation (64%) n’ont pas atteint la totalité des prévisions, ce niveau
peut mettre en question les méthodes d’estimations des achats et des autres charges
62
1.2. Activité assainissement
Code Prévisions Réalisation Taux de
Intitulé du compte Ecarts* Interprétation
comptable 2013* 2013* réalisation
Achats consommés
612 de matières & 10 610 9 762 - 848 92,01% FAVORABLE
fournitures
Achats de travaux
d'exploitation et
6126 prestations de
8 620 7 613 - 1 007 88,32% FAVORABLE
services
Autres charges
613/614 externes
10 400 8 384 - 2 016 80,62% FAVORABLE
Tableau 6 : Tableau de calcul des écarts sur charges d’exploitation d’activité assainissement
Après avoir détaillé le calcul des écarts des charges d’exploitations, on a constaté que le
compte « impôt et taxes » du premier établissement (Eau potable) a atteint 98,71% du budget
annuel, et pour l’autre établissement (Assainissement liquide) 63,84% soit un écart de 9KDH,
128KDH.
En ce qui concerne les deux rubriques charges de personnel, restants défavorables sur les
deux activités, ils ont dépassé les montants au titre de cet exercice, ce qui explique que
chaque activité support un pourcentage de la défaillance.
En effet, les taux de réalisation budgétaire affichés en 2013, restent globalement dans les
limites inscrites au niveau des prévisions budgétaires pour l’exercice 2013.
63
Prévisions Réalisation Taux de
Intitulé du compte Ecarts* Interprétation
2013* 2013* réalisation
CHAPITRE I:
292 045 255 140 - 36 905 87,36% Manque
INFRASTRUCTURE
CHAPITRE II:
56 500 49 682 - 6 818 87,93% Manque
DISTRIBUTION
CHAPITRE III:
MOYENS 3 410 3 217 - 193 94,34% Manque
D'EXPLOITATION
CHAPITRE IV:
TRAVAUX 13 600 11 907 - 1 693 87,55% Manque
REMBOURSABLES
TOTAL 365 555 319 946 - 45 609 87,52% Manque
*En KDH
Tableau 8 : Tableau de calcul des écarts sur dépenses d’investissement activité assainissement
64
2.2. Activité Eau potable
Tableau 9 : Tableau de calcul des écarts sur dépenses d’investissement activité eau
Néanmoins, les résultats en général des écarts sur investissement nous montrent une
défaillance dans les outils de prévisions, parce que le fait de prévoir un certain montant et des
listes des projets a réalisé et n’exécuter qu’une partie de ces projets, est un manque de
détection des besoins d’investissement, il s’agit ainsi d’insuffisance ou mauvaise gestion du
temps, et que le suivi des dépenses n’est pas effectué tout au long de l’année.
Le calcul et l’analyse des écarts nous a permis de détecter des anomalies liées
principalement à des causes internes, dans la plupart des cas nous avons mis en exergue la
pertinence des estimations, ce qui est lié aux méthodes d’estimations utilisées par les
Responsables de la RAMSA.
65
Les résultats de cette étude sont à mettre en question, car elle n’a porté que sur les
charges d’exploitation dépenses d’investissement durant l’année 2013. Néanmoins, nous
allons présenter des propositions pour les éléments dont l’étude a portée dans la section
suivante.
Afin de faire des réajustements, tout système budgétaire a besoin d’être contrôlé et suivi.
Ce dernier permettra de voir la fiabilité des méthodes utilisées pour mieux adapter le système
budgétaire aux besoins en gestion de la Régie.
Dans la section précédente, on a révélées à travers le diagnostic certaines nombres des
défaillants ou anomalies qui sont liées au système budgétaire de la RAMSA, et pour
améliorer le fonctionnement de ce système, on essayera de donner dans cette section des
propositions et des solutions au niveau de l’élaboration des budgets, au niveau du système
d‘information et du contrôle budgétaire.
66
1er
1er 25 décembre 30 décembre
15 novembre décembre
1er octobre novembre
Acceptation du budget
budgétaires et
consolidation
Examine des
propositions
budget
67
FICHE D’ELABORATION BUDGETAIRE
N°
EXERCICE
Projet :………………………………………………………………………………………..
Département /Service
Activité
Financement
Poste budgétaire
DETAIL DE LA DEPENSE
TOTAL DE LA DEPENSE
68
• Examine des propositions
Après avoir consolidées et centralisées les propositions budgétaires dans une fiche de
consolidation budgétaire, le directeur générale, le directeur administratif et financier, le
conseil général... doivent faire la concertation et l’arbitrage de ces propositions, ensuite
des modifications s’il y a lieu.
69
FICHE DE CONSOLIDATION BUDGETAIRE
TOTAL
LE DIRECTEUR GENERAL
70
• Etablissement de la liste des projets
Dans cette étape, la direction administrative et financière doit dresser les projets avec
la prise en considération les ajustements faits lors de la réunion d’examine des
propositions.
• Acceptation du budget
En effet, la RAMSA doit généraliser la sauvegarde des informations au niveau de tous les
services, car elle est effectuée uniquement pour les activités de la comptabilité, de la paie et
du commercial, la RAMSA doit aussi améliorer la connexion réseau avec les annexes et
71
accompagner les choix fonctionnels du système du schéma directeur par les choix
technologiques.
De ce fait l’information fournie par les états financiers à travers les systèmes
d’information doit être compréhensible par les utilisateurs. Cette information doit avoir
certains nombres des caractéristiques à savoir :
Rapidité de divulgation : toute information doit être divulguée au moment
où elle est susceptible d’être utile à la prise de décision.
La vérifiabilité : elle est matérialisée par des pièces justificatives qui peuvent
être contrôlées à tout moment.
l’actualisation vis-à-vis des nouveautés du monde de la finance et de la
gestion
72
de pouvoir il fallait au même temps se diriger vers les besoins exprimés par les
opérationnels.
Donner aux informaticiens plus de marge pour perfectionner tel ou tel outil.
Nous proposons ainsi de faire un contrôle mensuel des budgets c'est-à-dire une analyse
des écarts sur budget mensuelle pour une meilleure maitrise de la gestion de la RAMSA ,
ainsi et comme nous avons déjà énoncé concernant la modernisation des système
d’information, nous suggérons du budget par mois pour pouvoir faire le suivi de la
réalisation par période et par la suite instaurer les mesures correctives le plus tôt
possible.
En effet, parmi les outils que le contrôleur de gestion doit l’utilisé et qui serait d'un grand
recours pour le contrôle budgétaire est le tableau de bord budgétaire, à cet effet, il s’avère
important établir une liste des points clés de décisions de chacun des responsables pour
choisir les indicateurs caractéristiques des tableaux de bord qu'il aurait à élaborer.
Ces tableaux de bord devraient être mis à jour le plus fréquemment possible. Il importe
aussi de signaler que ces tableaux de bord servent à informer les responsables à divers
73
niveaux sur leur performance ; leur situation par rapport aux objectifs; les caractéristiques et
les origines des anomalies les mesures correctives à prendre et leur incidence possible.
D’ailleurs, Ces différentes propositions mettent l'accent sur l'efficacité du contrôle
budgétaire.
Dans cette section nous allons vous présenter un modèle du tableau de bord budgétaire,
ce dernier va permet au contrôleur de gestion un suivi permanent des réalisations par rapport
au budget de l’exercice en cours, ainsi par rapport aux réalisations de l’année dernière, il
expose ainsi chaque fin du mois le reste à réaliser pour atteint au budget annuel.
Ces rapports doivent faire l'objet d'étude en vue d'une synthèse faisait ressortir les écarts,
qui feront ensuite l'objet d'analyse et d'initiation d'actions correctives, afin d’assurer un
contrôle budgétaire efficace.
La RAMSA doit mettre en place un tableau de bord budgétaire, qui doit être constitué d'un
ensemble d'indicateurs peu nombreux devant donner aux responsables opérationnels une
information significative destinée au pilotage de leurs activités.
D’ailleurs le TBB est un outil de contrôle budgétaire qui permet de rapprocher fondé sur
des données financières et comptables. Il privilégie l'analyse des résultats plutôt que le suivi
des responsabilités opérationnelles. Cet outil d'aide à la prise de décision doit se caractérise
par la focalisation sur les éléments les plus importants, la réactivité et l’adaptation, la
présentation sous forme financier et graphique, l’identification des actions correctives, la
compréhensibilité et la simplicité….etc.
Il n’existe pas un modèle standard pour l’élaboration d’un TBB, néanmoins chaque
gestionnaire est appelé à établir le tableau qui répond au mieux à ses attentes.
74
une vision plus claire et explicite sur les variations et les changements au niveau de la
situation du compte mesuré.
Il importe aussi de signaler que ces tableaux de bord servent à informer les responsables à
divers niveaux sur :
leur performance ;
leur situation par rapport aux objectifs ;
les caractéristiques et les origines des anomalies ;
les mesures correctives à prendre et leur incidence possible.
1. Page d’Accueil
Dans cette feuille on trouve un certain nombre des boutons, ces dernières nous orientent
vers les autres feuilles qu’on veut consulter par un seul clic. On peut expliquer cette liaison
par l’insertion d’un lien hypertexte dans l’élément spécifique à lier à une autre feuille dans le
même fichier EXCEL. Ces boutons sont notamment :
75
N
76
2. Création de la base de saisie
C’est une feuille crée servant de source d’information qui vont alimenter les autres
feuilles pour permettre le suivi budgétaire tout au long de l’année en cours, cette feuille est un
modèle contenant des données à fournir à savoir les montants des indicateurs par mois dans
les deux cas ; les réalisation du mois N-1 et les réalisation du mois N, ainsi le montant du
budget de l’année N.
Chiffre d’affaire (CA) : a pour objectif d’analyser plus finement les ventes, il permet
de mesurer mensuellement l’évolution des ventes en valeur dans l’entreprise.
La marge sur ventes en état : est un indicateur de l'activité de négoce de l'entreprise.
La valeur ajoutée : c’est un bon estimateur du poids économique de l’entreprise, il
mesure la richesse crées par l’entreprise et sa contribution à l’économie du pays.
L’excèdent brute d’exploitation : sont les ressources potentielles qu’obtient
l’entreprise du seul fait de ses opérations d’exploitation, l’EBE permet les
comparaisons interentreprises (du même secteur).
Résultat d’exploitation : résultat des opérations correspondant au métier de base de
l’entreprise, il constitue une bonne mesure de la performance de celle-ci.
Résultat financier : c’est un solde qui permet d’apprécier la performance de
l’entreprise quant à sa politique de financement lie à l’activité courant.
Résultat courant : résultat des opérations normales et habituelles de l’entreprise.
Résultat non courant : son solde est indépendant des soldes précédents et résultat des
opérations réalisés à titre exceptionnel pour l’entreprise.
Résultat net : c’est la base de calcul de la répartition des bénéfices entre les
actionnaires.
Autofinancement : la somme qui n’est pas distribué aux tiers, il constitue un indicateur
central du diagnostic financier de la rentabilité de l’entreprise.
77
Figure 9 : Feuille EXCEL « La base de saisie »
78
3. La feuille de TBB
Cette page contient un tableau qui sert à suivre l’évolution des indicateurs liés aux
résultats à atteindre mensuellement, et qui reflète la situation actuel de la RAMSA au terme
des réalisations budgétaires.
Les colonnes vont être remplit automatiquement à l’aide des fonctions sur EXCEL et
par référence aux mois se trouvant dans la feuille des données crées. Ces éléments sont :
79
Figure 10 : Feuille EXCEL « TBB »
80
4. La feuille de graphiques
Elle est considérée comme la feuille la plus importante, car elle permette de lire et
d'interpréter le plus facilement les données. La feuille contient plusieurs graphiques, et chaque
graphe présent l’évolution des réalisations du mois n de l’année en cours par rapport au même
mois de l’année précédente d’un indicateur lié aux résultats à atteindre.
81
Grâce à ce tableau, les décideurs peuvent ainsi faire le choix des actions d’amélioration à
entreprendre au cours de la réalisation.
En guise de conclusion on peut dire qu’une optique de contrôle budgétaire basée sur
l’analyse des écarts, doit être accompagnée d’un suivi rigoureux et ambitieux des indicateurs
de performance, tout en mettant en place un système d’information intégré et sophistiqué
jouant le rôle de plateforme pour la collecte, l’organisation, le traitement, et la diffusion de
l’information nécessaire au contrôleur de gestion, lui permettant une réaction et une correction
des écarts en temps réel afin d’assurer un pilotage efficace de la performance permettant
l’atteinte des objectifs stratégiques de la société.
82
CONCLUSION GENERALE
Cette expérience nous a été une satisfaction dans la mesure où nous avons pu comprendre
la procédure d’un système budgétaire dans son ensemble à travers l’opportunité que nous a
été offerte de la part de l’entreprise, les connaissances acquis dans notre cursus. Ainsi qu’aux
efforts fournis en auto-formation en matière de gestion budgétaire.
83
Bibliographie / Webographie
édition, 2008.
Source : www.management.free.fr.
84
ANNEXES
85
Annexe n°1
Fiche signalétique:
18 et 25 35 et 45
25 et 35 Plus de 45
86
1. Selon vous, qu’est-ce qu’une gestion budgétaire ?
…………………………………………………………………………………………..
…..………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………..
2. A votre avis, pour quelles raisons le budget est-il utilisé au sein de la RAMSA ?
…………………………………………………………………………………………..
……..…………………………………………………………………………………
3. Quelle importance accordez-vous à la gestion budgétaire ?
o Très important
o Important
o Moins important
o Pas important
4. Quels sont les différents budgets élaborés ?
…………………………………………………………………………………………..
……..…………………………………………………………………………………
5. Quels sont les budgets qui vous posent le plus de problème au niveau de
l’élaboration ?
…………………………………………………………………………………………..
……..……………………………………………………………………………………
……………
6. Les budgets élaborés sont-ils conformes aux objectifs généraux de l’entreprise?
Oui Non
87
10. Existe-il des programmes des réunions pour la discussion des budgets ?
Oui Non
14. Quelles sont les difficultés que vous rencontrez dans le processus budgétaire ?
…………………………………………………………………………………………..
……..……………………………………………………………………………………
15. Avez-vous des propositions sur le système d’établissement budgétaire de la RAMSA?
Oui Non
Si Oui : Lesquelles ?
…………………………………………………………………………………………..
……..……………………………………………………………………………………
………………………………………………………………………………………….
88
Annexe n°2
Fiche signalétique:
18 et 25 35 et 45
25 et 35 Plus de 45
89
1. Selon vous, quelle définition pouvez-vous donner au contrôle budgétaire ?
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6. A partir des écarts constatés, comment les actions correctives sont-ils lancées ?
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7. Décrivez nous les processus d’élaboration des écarts budgétaire
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9. A votre avis, quel rôle joue le contrôle budgétaire dans le contrôle de gestion au sein
de la RAMSA ?
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Table des matières
REMERCIEMENTS
DEDICACE
Liste des figures
Liste des tableaux
Liste des abréviations
INTRODUCTION GENERALE .................................................................................................. 1
CHAPITRE I : Le cadre théorique et conceptuel de la thématique ................................. 4
SECTION 1 : Aperçu générale sur le contrôle de gestion ................................................... 6
A. Définitions et objectifs du contrôle de gestion ......................................................................... 6
1. Définition du contrôle de gestion........................................................................................... 6
2. Rôles et objectifs du contrôle de gestion ............................................................................. 7
2.1. Le pilotage de la performance ..................................................................................... 7
2.2. Le pilotage du changement ............................................................................................ 8
3. Mission du contrôleur de gestion ........................................................................................... 8
3.1. Les fonctions du contrôleur de gestion.......................................................................... 8
3.2. La place du contrôleur de gestion dans l’organigramme : ...................................... 9
B. Les outils de contrôle de gestion ................................................................................................. 9
1. Les outils prévisionnels ............................................................................................................. 9
1.1. Le plan stratégique .......................................................................................................... 9
1.2. Le plan opérationnel ..................................................................................................... 10
1.3. Le budget......................................................................................................................... 10
2. Les outils de suivi de réalisation .......................................................................................... 10
2.1. La comptabilité analytique .......................................................................................... 10
2.2. Le contrôle budgétaire .................................................................................................. 10
2.3. Le reporting ..................................................................................................................... 10
2.4. Le tableau de bord ....................................................................................................... 11
3. Les outils d'appui .................................................................................................................... 11
3.1. Benchmarking .................................................................................................................. 11
3.2. Le reengineering ............................................................................................................ 11
SECTION 2 : La gestion budgétaire comme outil de contrôle de gestion ......................... 11
A. La gestion budgétaire ................................................................................................................ 11
1. La notion du budget............................................................................................................... 12
92
1.1. Définition .......................................................................................................................... 12
1.2. Rôle du budget dans la gestion budgétaire ............................................................. 13
2. La démarche budgétaire ...................................................................................................... 13
2.1. Conditions préalables à l’élaboration des budgets ................................................ 13
2.2. La préparation des budgets ........................................................................................ 14
2.3. Elaboration des budgets départementaux .............................................................. 15
2.4. La validation du budget ............................................................................................... 15
3. Typologie de budget ............................................................................................................ 15
3.1. Budget de vente ............................................................................................................. 16
3.2. Budget de production .................................................................................................... 16
3.3. Budget d’approvisionnement ....................................................................................... 17
3.4. Budget d’investissement ................................................................................................ 17
3.5. Budget des frais généraux........................................................................................... 18
B. Limites de la gestion budgétaire .............................................................................................. 19
1. Prévisions incertains................................................................................................................ 19
1.1. Un environnement de plus en plus turbulent ............................................................. 19
1.2. Des processus de plus en plus complexe ................................................................... 19
2. Liaison stratégie avec budget.............................................................................................. 20
3. Remise en cause de la structure traditionnelle de gestion.............................................. 20
4. Définition imparfaite des critères de performance ......................................................... 21
SECTION 3 :Contrôle budgétaire en tant qu’outil d’évaluation de la performance .......... 22
A. Apport conceptuel sur le contrôle budgétaire ....................................................................... 22
1. Définitions, rôles et objectifs ................................................................................................ 22
1.1. Définitions du contrôle budgétaire ............................................................................. 22
1.2. Rôle et Objectifs du contrôle budgétaire................................................................. 23
2. Différentes étapes du contrôle budgétaire ....................................................................... 24
2.1. Le contrôle avant l'action .............................................................................................. 24
2.2. Le contrôle pendant l'action ......................................................................................... 25
2.3. Contrôle après action .................................................................................................... 25
B. Outils d’analyse et principes du contrôle budgétaire .......................................................... 25
1. Les outils d’analyse du contrôle budgétaire ..................................................................... 25
1.1. Les centres de responsabilités...................................................................................... 25
1.2. La mesure des réalisations budgétaires..................................................................... 26
1.3. Les indicateurs de performances ................................................................................. 27
2. Principes d’élaboration des écarts ...................................................................................... 28
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C. Processus de calcul des écarts budgétaire ............................................................................. 29
1. Contrôle budgétaire des recettes : Ecarts sur chiffre d’affaire et sur marge ............ 30
1.1. Ecart sur chiffre d’affaire ............................................................................................. 30
1.2. Ecart sur marge .............................................................................................................. 31
2. Contrôle budgétaire du résultat : Ecart sur résultat ........................................................ 32
3. Contrôle budgétaire de la production : Ecart sur coûts .................................................. 33
3.1. Les écarts sur coûts directs ............................................................................................ 33
3.2. Les écarts sur coûts indirects ......................................................................................... 34
CHAPITRE II : Environnement interne et externe de la RAMSA ...................................... 36
SECTION 1 : Présentation du secteur d’activité et l’organisme d’accueil «la RAMSA» ... 37
A. Secteur d’activité « Eau & Assainissement »: .......................................................................... 37
1. Ressources en eau .................................................................................................................. 37
1.1. Ressources conventionnelles ......................................................................................... 38
1.2. Les ressources non conventionnelles ............................................................................ 38
2. Les opérateurs du secteur de l’eau au Maroc .................................................................. 39
2.1. Concessions : .................................................................................................................... 39
2.2. Régies autonomes : ........................................................................................................ 39
2.3. L’Office national de l’eau potable : ........................................................................... 40
2.4. Association marocaine de l'eau potable et de l'assainissement ............................ 40
B. Historique, activités et localisation ........................................................................................... 40
1. Historique ................................................................................................................................. 40
2. Activités et localisation .......................................................................................................... 41
C. Fiche signalétique et structure organisationnelle : ................................................................. 42
1. Fiche signalétique ................................................................................................................... 42
2. Organigramme : ..................................................................................................................... 43
3. Les organes de gestion : ....................................................................................................... 44
SECTION 2 : Présentation du service d’accueil « Audit interne & Contrôle de gestion » . 45
A. Organisation actuelle du service : ............................................................................................ 45
B. Mission du service « Audit interne & Contrôle de gestion » ................................................ 45
1. Audit interne ............................................................................................................................ 45
2. Contrôle de gestion................................................................................................................ 46
SECTION 3 : Problématique, objectifs et méthodologie de travail .................................. 47
A. Problématique .............................................................................................................................. 47
B. Objectifs ........................................................................................................................................ 48
C. Méthodologie de travail ............................................................................................................ 48
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CHAPITRE III : La pratique du contrôle budgétaire au sein de la RAMSA ................... 51
SECTION 1 : Diagnostique de système budgétaire de la RAMSA ................................... 52
A. Système budgétaire de la RAMSA .......................................................................................... 52
1. Types de budget .................................................................................................................... 52
1.1. Budget d’investissement (Eau & Assainissement) ..................................................... 52
1.2. Budget d’exploitation ou de fonctionnement (Eau & Assainissement) ................. 54
2. Processus d’élaboration budgétaire ................................................................................... 54
1.1. La budgétisation ............................................................................................................. 55
1.2. Le contrôle budgétaire .................................................................................................. 57
3. Constats des forces et faiblesses liés au système de contrôle budgétaire de la
RAMSA ............................................................................................................................................ 58
3.1. Les forces du système budgétaire de la RAMSA ..................................................... 59
3.2. Les faiblesses du système budgétaire de la RAMSA .............................................. 60
B. Calcule et analyse des écarts budgétaires ............................................................................ 61
1. Calcul et analyse des écarts sur charges d’exploitation ................................................ 61
1.1. Activité eau potable ...................................................................................................... 62
1.2. Activité assainissement................................................................................................... 63
2. Calcul et analyse des écarts budgétaires des dépenses d'investissement .................. 63
2.1. Activité assainissement................................................................................................... 64
2.2. Activité Eau potable ...................................................................................................... 65
SECTION 2 : Propositions d’améliorartion du système de contrôle budgétaire ............... 66
A. Modèle de processus budgétaire formel ................................................................................ 66
B. La mise en place d’un Système d’Information modernisé ..................................................... 71
C. L’efficacité du contrôle budgétaire .......................................................................................... 73
SECTION 3 : La conception d’un modèle du tableau de bord budgétaire....................... 74
A. L’intérêt d’un TBB pour la RAMSA ............................................................................................ 74
B. Présentation du modèle de TBB ................................................................................................ 75
1. Page d’Accueil ........................................................................................................................ 75
2. Création de la base de saisie ............................................................................................. 77
3. La feuille de TBB..................................................................................................................... 79
4. La feuille de graphiques ....................................................................................................... 81
CONCLUSION GENERALE .................................................................................................. 83
Bibliographie / Webographie .......................................................................................... 84
ANNEXES ............................................................................................................................ 85
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