Causa Nº: 31.

361-A Fecha: 02/06/2017 Tribunal: Tribunal Fiscal de la Nación

Tema: Infracciones aduaneras. Declaración inexacta. Art. 954 inc a del CA.

Café Onkel SA c/Dirección General de Aduanas s/recurso de

apelación.
EXTRACTO DEL FALLO, Por la Dra. Soledad Ortíz

Habiéndose verificado en la causa que la PA de la mercadería declarada difería de la verificada por

la Aduana -conforme los resultados obtenidos de la muestra extraída y analizada- y dado que la
recurrente ha abonado derechos de exportación del 5% cuando a la mercadería documentada le
correspondía el 20%, se confirma la resolución apelada por la que se le imputa a la actora la
comisión de la infracción prevista en el art. 954 inc a del CA.

Fallos Relacionados:
Aluar Aluminio Argentino SACI y otro c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación.
Blanco, Eduardo Jorge c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación.

Envio Personalizado [+] [-]

Texto completo:

En Buenos Aires, a los dos días del mes de junio de 2017, reunidos los Vocales integrantes de la Sala “F” del
Tribunal Fiscal de la Nación, los Dres. Christian M. González Palazzo, Ricardo Xavier Basaldúa y Pablo A.
Garbarino, para dictar sentencia en los autos caratulados “CAFÉ ONKEL S.A. c/ Dirección General de
Aduanas s/ apelación”, expediente n° 31.361-A,

El Dr. Christian M. González Palazzo dijo:

I.- Que a fs. 15/22 vta. se presenta la firma Café Onkel S.A., mediante apoderado, e interpone recurso de
apelación contra los arts. 1°, 2° y 3° de la resolución nro. 132/2012, dictada por la Aduana de Iguazú, y su
correspondiente aprobación Resol. n° 426/2012, dictada por la Aduana de Buenos Aires, ambas recaídas en el
marco del expediente administrativo Sigea n° 12290-1096-2006, en tanto por las mismas se la condena al pago
de una multa y tributos por infracción al art. 954, ap. 1, inc. a) del Código Aduanero. Manifiesta que la firma
importadora realizó una venta al exterior con envío escalonado, documentada mediante el permiso de embarque
n° 05029EC01007313J, oficializado en fecha 16/11/2005, por 171 toneladas de “premezcla para la elaboración de
pan francés”. Sostiene la nulidad del procedimiento aplicado para la extracción de muestras, toda vez que no se
habría respetado el procedimiento establecido en la Resol. Gral. AFIP 1582/2003, ya que al momento de la
verificación, el servicio aduanero extrajo muestras de la mercadería de un solo camión - a su entender - de
manera arbitraria y ajena a toda técnica de muestreo, sin ninguna clase de rigor científico, y manifiesta que las
mismas no son representativas del total de la mercadería. Aclara que el producto exportado poseía intervención
del ANMAT, y que no se hizo constar en el acta de denuncia ni en el trámite interno que en cada bolsa figuraba la
fecha de vencimiento. Plantea la inaplicabilidad del informe emitido por el INTI en fecha 25/10/2006, ya que el
mismo se habría producido cuando la mercadería ya se encontraba vencida (ya que había sido fabricada en
noviembre de 2005 y vencía a los 120 días de fabricación), y que el producto vencido es otro producto distinto al
exportado, con características y propiedades diferentes. Plantea la nulidad del acta de infracción toda vez que el
verificador encuadra la conducta dentro del art. 954, inc. a), del C.A. sin contar con la debida certeza para ello.
Por último, se opone al argumento de la contraria acerca de que debería haber solicitado un segundo análisis una
vez recibido el informe del INTI. Ofrece prueba y solicita se revoque la resolución apelada.

II.- Que a fs. 30/36 la representación fiscal, contesta el traslado del recurso conferido y acompaña las
actuaciones administrativas atinentes a la causa. En primer lugar, realiza una negativa genérica de los hechos y el
derecho invocados por la contraria. Relata brevemente lo acontecido en sede administrativa y sostiene que, por
aplicación del criterio de clasificación 71/03, la mercadería exportada consistía en harina de trigo, correspondiente
a la posición arancelaria 1101.00.10.190D, y no a “premezcla para elaborar pan francés” conforme lo declarado
por la exportadora, configurándose de esta manera la infracción tipificada en el art. 954, pto. 1, inc. a).
En relación al procedimiento para extracción de muestras, transcribe lo dispuesto en la Resol. Gral. 1582/2003 y
manifiesta que el procedimiento realizado por el servicio aduanero fue ajustado a derecho y consentido por la
recurrente, siendo de aplicación lo dispuesto por el art. 1051 del C.A., que establece que no podrá declararse la
nulidad cuando el acto hubiere sido consentido, aunque fuere tácitamente, por la parte interesada. Agrega, que el
interesado, además, debe demostrar el perjuicio concreto que el acto administrativo le ocasiona, y que tampoco
fue ejercido el derecho reconocido en el pto. 3, del Anexo III, de la Res. Gral. AFIP 1582/2003 que dispone la
posibilidad de solicitar un segundo análisis cuando de la primera pericia surgieren diferencias entre las partes.
En cuanto al fondo, manifiesta que del análisis de la mercadería efectuado por el INTI y de la aplicación del
criterio clasificatorio n° 71/03, surge el cambio en la posición arancelaria, por haber dado una descripción
diferente de la mercadería, lo que configuraría un perjuicio fiscal, toda vez que la PA 1901.20.00.900, en la que
se documentó, tributa un 5%, mientras que la PA 1101.00.10.190, en la que debió documentarse la mercadería,
tributa un 20%; en consecuencia, se configuraría la declaración inexacta del art. 954, pto. 1, inc. a) del C.A.
Sostiene, que basta la mera posibilidad de que la declaración incorrecta sea apta para producir el perjuicio fiscal.
Cita jurisprudencia. Expresa que no corresponde en autos la aplicación del principio “in dubio pro reo” dispuesta
por el art. 898 del C.A. Ofrece prueba. Hace reserva de caso federal y solicita se confirme la resolución apelada,
con costas a la actora.

III.- Que a fs. 51/54 el INTI adjunta nota 1154/2013 e informe n° 54003138. A fs. 60 se declara clausurado el
período probatorio. A fs. 64 se elevan los autos a la Sala “F” y se ponen para alegar. A fs. 67/68 obra alegato de
la demandada y a fs. 69/71 el de la actora. A fs. 73 quedan los autos en estado de dictar sentencia.

IV.- Que la actuación administrativa Sigea nro. 12290-1096-2006 se inicia a fs. 1 con la solicitud de análisis de la
Sección Regímenes Especiales de la Aduna de Iguazú dirigido al INTI de fecha 17/11/2005. A fs. 2/3 el INTI
adjunta informe n° 54003138 de fecha 25/10/2006. A fs. 4 luce el acta de notificación del protocolo de análisis
dirigida a la firma Café Onkel S.A. A fs. 5/18 obra copia del permiso de embarque nro. 05029EC01007313J y
documentación complementaria de transporte. A fs. 19 luce el acta de infracción nro. 024/07 por diferencia de
mercadería, que conlleva salto en la posición arancelaria, labrada en fecha 21/03/2007, por la UTV de Aduana de
Iguazú, encuadrando la conducta en el art. 954 inc. a) del C.A. A fs. 20 se adjunta aforo de la mercadería y
determinación de multa y tributos. A fs. 33 obra la corrida de vista, notificada a Café Onkel S.A. en fecha
02/06/2007, conforme consta a fs. 36. A fs. 38/45 obra el recurso de impugnación presentado por la aquí
apelante y a fs. 64/66 el “recurso de revocatoria y jerárquico en subsidio” presentado por la mencionada firma. A
fs. 80/85 se agrega la resolución 132/2012, dictada por la Aduana de Iguazú, y su aprobación, resol. n°
426/2012, dictada por la DGA, ambas aquí apeladas en especie.

V.- Que por medio del permiso de embarque n° 05029EC01007313J, oficializado en fecha 16/11/2005, ante la
Aduana de Iguazú, la firma Café Onkel S.A., documentó la exportación para consumo de 171.000 kg de “mezclas
y pastas para la preparación de productos de panadería, pastelería o galletería…”, mercadería que clasificó en la
P.A. 1901.20.00.900N, con destino a Brasil, con envío fraccionado.

VI.- Que corresponde, en primer lugar, resolver el planteo de nulidad planteado por la actora, en relación al
procedimiento realizado por el servicio aduanero para la extracción de muestras, toda vez que, según sus dichos,
el mismo habría incumplido lo dispuesto mediante Res. Gral. AFIP 1582/2003. Fundamenta su agravio en que la
muestra obtenida no resulta ser representativa del total de la mercadería exportada, por haber sido obtenida de
un solo camión, siendo que la operación se realizó con envío fraccionado.
Que el procedimiento para extracción de muestras se encuentra reglamentado por la Inst. Gral. 1582/2003 el
cual, en lo que aquí interesa, establece: “Art. 1.1-Muestra es un trozo, porción, unidad, ejemplar o modelo de
producto o mercadería, que sirve para mostrar la calidad o el valor de los mismos, porque los representa en
forma fidedigna". Art. 3.2 – El principio básico del muestreo es que la muestra debe ser realmente representativa
del conjunto o partida, en caso contrario, es inútil o errónea su observación o análisis. La representatividad es
posible aún cuando las variedades o diferencias de un producto estén distribuidas al azar en el conjunto, gracias a
la aplicación de métodos estadísticos de muestreo. 4.5 - En los documentos oficiales en su poder (póliza, copia de
despacho, etc.) el extractor dejará debida constancia de la toma de muestra anotando fecha, cantidad de
muestras, marca y contramarca y número de los bultos correspondientes, y toda observación adicional que desee
transmitir a su mandante. Esa certificación será firmada por el extractor y por el interesado y representa un
acuerdo de partes. La firma del interesado, sin observaciones ni reservas en ese acto, establece su conformidad
no sólo sobre la extracción sino también sobre la representatividad que ella involucre y el acondicionamiento de la
muestra”.
Que en el anverso del permiso de embarque, adjunto a fs. 5 de la actuación administrativa atinente a la causa, se
observa que mediante acta de muestra n° 109/05, en fecha 17/11/05, se extrajo una muestra para análisis, de
tipo estadístico, conforme lo detallado por el oficial notificador de Aduana de Iguazú, Eduardo Salvetti, y firmado
por el despachante de aduana María Cristina Mikulic sin presentar disconformidad.
Que tampoco se observa que el representante de la exportadora, hubiera realizado reserva u observación alguna
a lo manifestado por el verificador en el acta de infracción nro. 024/2007, adjunta a fs. 19 de la actuación
administrativa, en la que expresamente se establece la representatividad de las muestras por el total de 171.000
kg, encontrándose firmada por ambas partes.
Que sumado a ello, por el tipo de mercadería a exportar, no encuentra fundamento el agravio de la actora en
cuanto a la falta de representatividad de la muestra, toda vez que, sin perjuicio que la operación de exportación
en trato se realizó mediante el régimen de envío fraccionado, se trata de una sola destinación con la misma
mercadería, idéntica en todos sus bultos. Que asimismo, afirmar lo contrario implicaría que la recurrente
contradiga lo declarado en la destinación de exportación, configurando una declaración inexacta.
Que por lo expuesto, corresponde tener a las muestras extraídas como representativas del total, y por válido lo
manifestado en el acta de extracción de las mismas.
Que a continuación, en relación al informe emitido por el INTI, la exportadora manifiesta que el mismo sería
inaplicable, toda vez que se habría producido sobre mercadería vencida, resultando un cambio en la composición
de la misma.
Que, conforme surge a fs. 4 de la actuación administrativa mencionada, en fecha 02/01/2007 se notificó a la
firma exportadora del resultado del informe OT N° 54003138 producido por el INTI (adjunto a fs. 2/3 de dicha
actuación), siendo firmado por la despachante de aduana en su carácter de apoderada. Que no existe constancia
en la causa ni en las actuaciones administrativas que la exportadora hubiera presentado impugnación a dicho
informe, siendo que se le puso en conocimiento que el INTI manifestaba que el producto no cumple con la
especificación otorgada.
Cabe resaltar que podría la exportadora haber acreditado por algún medio de prueba cuál era la composición
inicial del producto, y que la mercadería que se analizó presentaba una composición extremadamente diferente,
que pudiera acarrear la inaplicabilidad del informe emitido por el Organismo Público. Ello, por ejemplo, a través
de un informe pericial de donde consten las características originales de la mercadería, que permitan desvirtuar el
resultado obtenido en el informe en referencia, lo cual no se hizo.
Que no asiste razón a la actora en cuanto a la arbitrariedad del procedimiento administrativo, toda vez que ha
tenido la posibilidad en sede aduanera de defenderse y producir la prueba ofrecida. Al respecto, cabe señalar que
cuando la restricción de la defensa en juicio se invoca respecto del procedimiento que se sustancia en sede
administrativa, la efectiva violación del art. 18 de la C.N. no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanar
esa restricción en una etapa jurisdiccional posterior (Fallos, 205-549, 247-52 consid. 1º., 267-393 consid. 12 y
otros), porque se satisface la exigencia de la defensa en juicio “ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un
organismo jurisdiccional en procura de justicia” (Fallos, 205-549, consid. 5º y sus citas).
Que atento a lo anteriormente expuesto y a la posibilidad de la actora de defender con toda amplitud sus
derechos en esta instancia, cabe rechazar el planteo de nulidad.

VII.- Que corresponde ahora analizar si las resoluciones 426/2012 (SDG TLA) y 132/2012 (AG IGUA), apeladas
en autos, se ajustan a derecho y, en consecuencia, si se ha configurado en autos la infracción tipificada en el art.
954, ap. 1, inc. a), del Código Aduanero, en relación al P.E. n° 05029EC01007313J.
Que el citado artículo sanciona a aquellos que, para cumplir cualquiera de las operaciones de importación o
exportación, efectuaren ante el servicio aduanero una declaración que difiera con lo que resultare de la
comprobación y que, en caso de pasar inadvertida, produjere o hubiere podido producir entre otros supuestos:
“a) un perjuicio fiscal, será sancionado con una multa de uno a cinco veces el importe de dicho perjuicio”.
Que, conforme lo expresado precedentemente, la aquí recurrente declaró en el P.E. n° 05029EC01007313J, la
exportación de mercaderías ubicada en la posición arancelaria 1901.20.00.900N, abonando el 5% de derechos de
exportación.
Que en el Acta de Infracción n° 024/2007, el verificador expresa: “como resultado del análisis efectuado y por
aplicación del Criterio de Clasificación 71/03, resulta ser que la mercadería egresada es harina de trigo (P.A.
1101.00.10.190D, DE: 20%)”.
Que la Sección “S” de la Aduana de Iguazú opinó: “que en cuanto a la condena a la firma imputada (…), esta
sería procedente porque, la norma vulnerada “penaliza la inexactitud en la cual se incurriera en una declaración
aduanera y que dicha inexactitud produzca o bien pudiera producir, un perjuicio o un ingreso o egreso menor al
que correspondiera, según sea el caso del inc. a) y/o del inc. c) respectivamente”; lo que se encontraría
acreditado por el resultado del análisis del Organismo pertinente INTI, realizado bajo formalidades de ley – ver
dictamen 100/2012 adjunto a fs. 72/77 de la actuación administrativa -.
Que tomando el resultado del informe presentado por el INTI, se labraron las correspondientes liquidaciones de
tributos en concepto de diferencia de derechos de exportación y multa, por configurarse la declaración inexacta
prevista en el art. 954 ap. 1, inc. a).
Que la Resolución General n° 1598/03 en su artículo 5° resuelve: “Ubicar en la Posición Arancelaria NCM
1901.20.00 a la siguiente mercadería: Mezcla para la preparación de productos de panadería a base de harina de
trigo fortificada con vitaminas y minerales y adicionada de mejorador de panadería, emulsificante y sal en una
proporción superior al 0,5% en peso, y en la Posición Arancelaria NCM 1101.00.10 a la siguiente mercadería:
Harina de trigo fortificada con vitaminas y minerales y adicionada de mejorador de panadería, emulsificante y sal
en una proporción inferior o igual al 0,5% en peso, conforme el Criterio de Clasificación nro. 71/03 recaído en la
actuación ADGA 414.162/03”.
Que el informe efectuado por el INTI concluyó que en las muestras extraídas la presencia de cloruro de sodio es
inferior al 0,5% en peso (0,252+0,014), razón por la cual la posición arancelaria para la mercadería declarada en
los referidos permisos no es 1901.20.00 sino 1101.00.10.
Que al momento del registro de la destinación en referencia la PA 1101.00.10 estaba gravada con una alícuota de
derechos de exportación del 20% ad valorem, en consecuencia, siendo que la exportadora pagó el 5% de
derechos de exportación, se evidencia la diferencia tributaria que configuraría el perjuicio fiscal previsto y penado
en el inc. a), del art. 954, del C.A.
Que en virtud de lo expuesto, corresponde confirmar la resolución apelada en lo que fuera materia de agravio.

Por todo lo expuesto VOTO POR:

1) Confirmar la resolución 132/2012 (AD IGUA), aquí apelada, dictada en el marco del expediente administrativo
sigea n° 12290-1096-2006.
2) Costa a la actora.

El Dr. Ricardo Xavier Basaldúa dijo:

Que adhiere al voto precedente.

El Dr. Pablo A. Garbarino dijo:

Que adhiero, en lo sustancial, al voto del vocal preopinante.

No obstante, en cuanto a la imposición de la multa objeto de autos corresponde dejar sentado que de acuerdo a
la opinión esbozada por el suscripto en los precedentes “ALUAR ALUMINIO ARGENTINA SACI Y OTRO c/
DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS s/ apelación”, expediente n° 24.840-A., del 2/12/2013 y “BLANCO, EDUARDO
JORGE c/ DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS s/ apelación”, expediente n° 24.553-A, del 3/12/2013, entre
muchos otros, acerca de las potestades y límites jurisdiccionales de la Administración a tales efectos, la DGA
carece de facultades para aplicar penas de este tipo, atento la singular naturaleza jurídica de la sanción recurrida
en la litis, de indudable contenido penal (Fallos: 332:1492, entre otros), aunque en el caso se tratara de
infracciones y no de delitos, por lo que todo tipo de multa debiera ser impuesta por este Tribunal Fiscal (o, en su
caso, por la Justicia Federal); extremo sobre el que no corresponde pronunciamiento alguno, por razones de
celeridad y economía procesal, en atención a la posición adoptada por la mayoría de esta Sala “F” al resolver la
presente cuestión, por lo que cabe proceder a confirmar la multa de marras sin considerar el temperamento
asumido por el suscripto en las sentencias de referencia. ASI LO VOTO.-

Por ello, en virtud del acuerdo que antecede, SE RESUELVE:

1) Confirmar la resolución 132/2012 (AD IGUA), aquí apelada, dictada en el marco del expediente administrativo
sigea n° 12290-1096-2006.
2) Costas a la actora.

Regístrese y notifíquese. Por Secretaría General de Asuntos Aduaneros, devuélvanse las actuaciones
administrativas y, oportunamente, archívese.