REPUBLIKA E SHQIPËRISË

KONTROLLI I LARTË I SHTETIT

AUDITIMI FINANCIAR

MANUALI
DHJETOR 2015

1
HYRJE

Realizimi i auditimeve financiare është një nga objektivat themelore strategjike të KLSH-së,
objektiv që buron edhe nga kërkesat e Ligjit 154/2014 “Për Organizimin dhe Funksionimin e
KLSH”, ku shprehimisht përcaktohet se: “....Auditimi mbulon fushat e përputhshmërisë,
ligjshmërisë, rregullshmërisë, menaxhimit financiar, kontabilitetit, si dhe ekonomicitetin, efiçencën
dhe efektivitetin e administrimit të fondeve dhe pronës publike apo shtetërore”.
Ky objektiv i veshur me detyrimin ligjor “...Kontrolli i Lartë i Shtetit, në veprimtarinë e tij, duhet
të reflektojë shkallën më të lartë të standardeve ndërkombëtare të INTOSAI-t dhe IFAC-t, si dhe
rezolutat e Kongreseve të INTOSAI-t dhe EUROSAI-t”, adreson domosdoshmërinë dhe njëherazi
nevojën e ripunimit të Manualit të Auditimit Financiar, në përdorim nga audituesit e KLSH, i cili
nuk reflekton tërësisht kërkesat e Standarteve Ndërkombëtare të Auditimit për auditimet financiare.
Në Deklaratën e Limës theksohet se “Auditimi nuk është një qëllim në vetvete por është
komponent i domosdoshëm i një sistemi rregullator i cili ka për qëllim të zbulojë devijimet nga
standardet e pranuara dhe shkeljet e parimeve të ligjishmërisë, efiçencës, efektivitetit
ekonomicitetit si dhe të menaxhimit financiar. 1 Ne këtë kontekst qëllimi i auditimeve financiare
është që të japë garanci dhe të rrisë nivelin e besimit të përdoruesve të pasqyrave financiare.
Në Manualin e përditësuar të Auditimit Financiar të vitit 2011 të GAO-s, të kryer në bashkëpunim
me Këshillin e Presidentit të SHBA-ve mbi Integritetin dhe Efiçiencën, theksohet se “Qëllimet e
përgjithshme në kryerjen e auditimeve të pasqyrave financiare të subjekteve federale përfshijnë
sigurimin e vendimmarrësit (përdoruesit të pasqyrave financiare) nëse pasqyrat financiare janë të
besueshme, kontrolli (auditi) i brendshëm është efektiv dhe këto pasqyra janë në përputhje me
ligjet dhe rregulloret. Për të arritur këto qëllime, qasja e auditimeve të pasqyrave financiare
federale përfshin katër faza:
a) Planifikimi i auditimit për të marrë informacionin e duhur në mënyrën më efikase;
b) Vlerësimi i efektivitetit të kontrollit (auditimit) të brendshëm të njësisë federale;
c) Testimi i pohimeve të rëndësishme lidhur me pasqyrat financiare dhe pajtueshmërinë e tyre
me ligjet dhe rregulloret;
d) Raportimi i rezultateve të auditimit të kryer”2
Manuali i Auditimit Financiar (MAF) synon të arrijë implementimin e një seti procedurash dhe
metodologjish, me impakt rritjen e cilësisë së veprimtarisë audituese të Kontrollit të Lartë të Shtetit,
duke reflektuar njëherazi edhe një përqasje me standardet dhe bazën rregullatore të përdorur
gjerësisht në Bashkimin Europian.
Ky manual synon të qartësojë parimet bazë audituese dhe procedurat respektive që duhen ndjekur
gjatë auditimeve financiare të Konrollit të Lartë të Shtetit. Kjo do të sigurojë një veprimtari
audituese më efektive, efiçente dhe me ekonomicitet.
Nëpërmjet këtij Manuali, KLSH synon që të gjenerojë për palët e interesuara, Kuvendin, Publikun
Qytetaret dhe mjediset e tjera institucionale, një produkt auditimi cilësor, bazuar tërësisht ne
kornizat e Standarteve Ndërkombëtare të Auditimit.

KLSH nëpërmjet këtij manuali nuk synon që të shndërrojë auditimin në një proces mekanik dhe
thjesht teknik por konsideruar që auditimi është më shumë art se shkencë, komponentët e qasjes

1
ISSAI 1. Deklarata e Limes
2
Manuali i përditësuar i Auditimit Financiar, GAO, viti 2011, faqe
http://www.gao.gov/special.pubs/01765G/vol1_complete.pdf )
2
bazuar në risk, të vlerësimit dhe skepticizmit profesional, janë veçoritë thelbësore të qasjes
audituese dhe për këtë arsye janë trajtuar gjërësisht në këtë manual.

-Bazueshmëria e Manualit të Auditimit Financiar

Duke zbatuar Parimet e Përgjithshme të Auditimit Publik në auditimet financiare, Kontrolli i Lartë i
Shtetit iu përgjigjet dhe pritshmërive të përdoruesve të raporteve të KLSH-së, Parlamentit,
publikut, ekzekutivit dhe institucioneve të tjera shtetërore, subjekteve të auditimit, partnerëve
ndërkombëtarë, etj. si dhe shton vlerë nëpërmjet forcimit të përgjegjshmërisë në qeverisje.

Manuali i Auditimit Financiar është bazuar në kërkesat e Kushtetutës së Shqipërisë (Pjesa XIV -
Nenet 162 – 163), Ligjin Organik të Organizimit dhe Funksionimit të Kontrollit të Lartë të Shtetit
dhe Standardet Ndërkombëtare të Auditimit .

Kushtetuta e Republikës së Shqipërisë në nenin 162 dhe 163 përcakton se:

Neni 162 : Kontrolli i Lartë i Shtetit është institucioni më i lartë ekonomik financiar .
Neni 163: Kontrolli i Larte i Shtetit kontrollon:
a) veprimtarinë ekonomike të institucioneve shtetërore e të personave të tjerë juridike shtetërore;
b) përdorimin dhe mbrojtjen e fondeve shtetërore nga organet e pushtetit qendror dhe atij vendor;
c) veprimtarinë ekonomike të personave juridike, në të cilët shteti ka me shumë se gjysmën e
pjesëve ose të aksioneve, ose kur huat, kredite dhe detyrimet e tyre garantohen nga shteti;

Ligji 154/2014, „Për organizimin dhe Funksionimin e Kontrollit të Lartë të Shtetit”, neni 3,
pika 2, përcakton se:
-“Auditim Financiar” nënkupton një vlerësim të pavarur, që rezulton në një opinion me siguri të
arsyeshme, nëse gjëndja e raportuar financiare e një subjekti të audituar, rezultatet dhe përdorimi i
burimeve janë paraqitur në mënyrë të drejtë dhe në përputhje me kuadrin ligjor të raportimit
financiar” ndërsa neni 10 dhe11 përcakton se:
-“KLSH në përputhje me funksionin e tij ka për kompetencë: Auditimin e pasqyrave financiare
vjetore për njësitë e qeverisjes së përgjithshme dhe dhënjen e opinionit për to. Në auditimet
financiare KLSH duhet të përcaktojë nëse rezultatet dhe gjëndja financiare e raportuar e subjektit
që auditohet si dhe përdorimi i burimeve janë paraqitur saktë dhe në përputhje me rregullat e
raportimit financiar”.

Manuali i Auditimit Financiar ka si qëllim të paraqesë një tërësi parimesh dhe rregullash nga të
cilat audituesit e KLSH duhet të udhëhiqen kur kryejnë auditimet Financiare . Manuali është
hartuar si një mjet ndihmës për audituesit shtetërorë për të siguruar auditime të cilësisë së lartë, me
efektivitet dhe efiçencë.
Për këtë qëllim Manuali fokusohet në:
1. Qasjen e auditimit mbi bazë risku (rreziku)3, sipas së cilës të gjithë përpjekjet dhe burimet
orientohen dhe fokusohen në fushat dhe çështjet më të rëndësishme dhe ku vlerësimi i riskut është
në nivelet më të larta;
2. Përdorimin e gjykimit profesional duke u bazuar në Standardet Ndërkombëtare të Auditimit të
INTOSAI-t, dhe specifikisht në ISSAI 200 (Parimet themelore të auditimit financiar).

Hartimi i këtij Manuali (MAF) bazohet në kërkesat e Standardeve Ndërkombëtare të Auditimit dhe
konkretisht:
- ISSAI 100 - (Parimet themelore të auditimit të sektorit publik) që përcakton parimet
themelore për auditimin e sektorit publik në përgjithësi

33
Në këtë manual termi rrezik është i barazvlefshëm me termin risk.
3
 - ISSAI 200 - (Parimet themelore të auditimit financiar) që përcakton parimet themelore
të ISSAI-t 100 dhe i zhvillon më tej ato duke i përshtatur me kontekstin specifik të auditimit
të pasqyrave financiare,
- Standardet Ndërkombëtare të Auditimit (ISA) të Federatës Ndërkombëtarë të
Kontabilistëve IFAC ,
- Manualin e Auditimit Financiar dhe të Përputhshmërisë të Gjykatës Evropiane të
Audituesve,
- Kërkesat e Udhërrëfyesit të IDI-t, INTOSAI “Për implementimin e Standardeve
Ndërkombëtare të Auditimit, ISSAI mbi auditimin financiar”,
- Kërkesat e Standartave Ndërkombëtare të Kontabilitetit të Sektorit Publik (IPSAS),
- Në praktikat më të mira të fushës.

-Struktura e manualit të auditimit financiar

Manuali i Auditimit Financiar përcakton parimet e vendosura nga Standardet Ndërkombëtare të

Auditimit të INTOSAI-t, ISSAI, për auditimin Financiar të aplikuara në mjedisin e Kontrollit të
Lartët të Shtetit.
Për të arritur synimin për të cilin hartohet ky Manual Auditimi (MAF) dhe për të qënë lehtësisht i
asimilueshëm anashkalohen aspekte të cilat mund të largojnë vëmendjen e audituesit nga
procedurat dhe metodologjia kryesore e realizimit të këtij lloj auditimi.
Për këtë arësye manuali u vlerësua të përbëhet nga pesë pjesë kryesore të cilat vijnë në rrjedhë
llogjike me proceset e një misioni auditimi. Vlen të theksohet se ky Manual (MAF) mbështetet
plotësisht në Rregulloren e Procedurave të Auditimit dhe plotëson aspekte, detaje të procedurave,
teknikave dhe metodave që lidhen kryesisht me Auditimin Financiar.
Manuali i Auditimit Financiar është konceptuar i ndarë në pesë kapituj kryesorë të cilët trajtojnë
çështjet si më poshtë:

Kapitulli I. Vështrim i përgjthshëm mbi auditimin financiar në sektorin publik. Ky kapitull

jep përkufizimin e auditimit financiar, parimet e përgjithshme të kryerjes së auditimit të financiar,
elementët dhe palët e përfshira. Ai paraqet njohuritë bazë për aplikimin e procedurave në kryerjen e
një auditimi financiar.

Kapitulli II. Planifikimi i auditimit. Ky kapitull përkufizon kriteret që përdoren për planifikimin
e një auditimi financiar, përfshirë vendosjen e materialitetit, identifikimin e fushave/çështjeve me
risk nëpërmjet njohjes të veprimtarisë së njësisë që do të auditohet, përcaktimin e testeve të
auditimit që do të përdoren si bazë për të realizuar një auditim efektiv dhe eficient.

Kapitulli III. Kryerja e Auditimit/Puna në Terren. Në këtë kapitull përshkruhen hapat e

kryerjes së procedurave dhe testet e auditimit në mbledhjen e evidencës së auditimit. Evidenca e
auditimit duhet të plotësojë kriterin e mjaftueshmërisë, përshtatshmërisë dhe besueshmërisë që të
mundësojë arritjen e konkluzioneve të përshtatshme dhe përmbushjen e objektivave të auditimit.

Kapitulli IV. Raportimi i Auditimit. Në këtë kapitull përshkruhet forma dhe përmbajtja e raportit
në një auditim financiar. Gjithashtu përkufizohen llojet e opinioneve që jepen në përfundim të një
auditimi financiar.

Kapitulli V - Sistemi i menaxhimit të cilësisë. Përshkruan procedurat e kontrollit të cilësisë që

japin siguri se auditimi përputhet me standardet profesionale, kërkesat ligjore dhe rregullatore të
aplikueshme dhe që opinioni e raporti i auditimit financiar janë të përshtatshëm dhe të një cilësie të
lartë për ligjvënësit e publikun e gjerë dhe garantojnë nivel sa më të lartë të pranimit nga
përdoruesit të zbulimeve, konkluzioneve, raporteve dhe opinioneve të auditimit financiar.
4
KAPITULLI I
VËSHTRIM I PËRGJITHSHËM

Auditimi financiar fokusohet në përcaktimin nëse informacioni financiar i një njësie publike, është
paraqitur në përputhje me kuadrin rregullator të raportimit financiar.4

ISSAI 1200 (ISA 200):

Objektivi i auditimit të pasqyrave financiare është t’i mundësojë audituesit që të shprehë një
opinion nëse pasyrat janë përgatitur në të gjitha aspektet materiale, në përputhje me kuadrin
raportues financiar në fuqi.
Objektivi i audituesit është të ofrojë siguri të arsyeshme nëse pasqyrat si një e tërë nuk pëmbajnë
anomali materiale, raste mashtrimi ose gabime, si edhe të raportojë mbi këto pasqyra përsa i
takon gjetjeve të tij/saj.

Qëllimi i auditimit të pasqyrave financiare është të rrisë shkallën e besimit të përdoruesve të

pasqyrave financiare. Kjo arrihet nëpërmjet shprehjes së një opinioni nga ana e audituesit nëse
pasqyrat financiare janë përgatitur në të gjitha aspektet materiale, në përputhje me kornizën e
zbatueshme të raportimit financiar.5
Auditimi Financiar në sektorin publik konsiderohet në përgjithësi si një mekanizëm kontrolli për të
siguruar përgjegjshmërinë financiare.
Përgjegjshmëria financiare ka të bëjë drejtpërdrejt me menaxhimin e shëndoshë financiar (ligjor
dhe rregullator) si dhe me faktin që, rezultatet e përdorimi i burimeve janë të paraqitura drejt dhe
në përputhshmëri me kornizën e raportimit financiar. Për më tepër audituesit shtetërorë luajnë një
rol të rëndësishëm në mbikëqyrjen e shpenzimeve të parave publike në programet publike dhe në
dhënien e sigurisë që informacioni i paraqitur përfaqëson në mënyrë të përshtatshme situatën
financiare.

1.1 OBJEKTIVI I PËRGJITHSHËM I AUDITIMIT FINANCIAR

Përkufizimi i Auditimit Financiar: Në auditimet financiare, Kontrolli i Lartë i Shtetit duhet të

përcaktojë nëse rezultatet dhe gjendja financiare e raportuar e subjektit që auditohet, si dhe
përdorimi i burimeve janë paraqitur saktë dhe në përputhje me rregullat e raportimit financiar6
Një auditim i kryer në përputhje me standardet bazuar në parimet bazë të Auditimit Financiar dhe
kërkesat përkatëse profesionale dhe etike të INTOSAI-t do të mundësojë audituesin të shprehë një
opinion të tillë.
Auditimi financiar fokusohet në përcaktimin nëse informacioni financiar i një njësie, është
paraqitur në përputhje me kuadrin rregullator të raportimit financiar7

Audituesi duhet të vlerësojë nëse plotësohen parakushtet për auditimin e pasqyrave

financiare:
1. Ka një kuadër të raportimit financiar, i cili mund të jetë për përdorim të përgjithshëm ose
përdorim të veçantë. Një kuadër i ndërtuar për të plotësuar nevojat për informacion të një game të
4
ISSAI 100, Paragraf 22, ECA Implementation Handbook –Financial Audit
5
ISSAI 200, Paragrafi 16 - Objektivi i auditimit financiar
6
Ligji nr.154/2014 “Per Organizimin dhe Funksionimin e Kontrollit të Larte të Shtetit, neni 11
7
ISSAI 200 “Parimet themelore te Auditimit Financiar”Hyrje, paragrafi 4.
5
gjerë të përdoruesve konsiderohet si kuadër me qëllim të përgjithshëm, ndërsa kornizat për qëllime
të veçanta janë ndërtuar për të përmbushur nevojat specifike të një përdoruesi të veçantë. Pa një
kuadër të pranueshëm të raportimit financiar, menaxhimi nuk do të ketë asnjë bazë të përshtatshme
për përgatitjen e pasqyrave financiare dhe audituesi nuk do të ketë kritere të përshtatshme për
auditimin e tyre. Për shembull, në përgatitjen e pasqyrave financiare kriteret mund të jenë
Standardet Ndërkombëtare të Kontabilitetit për Sektorin Publik (SNKSP/IPSAS), Standardet
Ndërkombëtare të Raportimit Financiar (SNRF/IFRS) ose korniza të tjera ndërkombëtare ose
kombëtare të raportimit financiar për përdorim në sektorin publik.

2. Një paketë e plotë e pasqyrave financiare të përgatitura nga një njësi publike në përputhje me një
kuadër të raportimit financiar ku përfshihen:
1. një pasqyrë e pozicionit financiar;
2. një pasqyrë e performancës financiare;
3. një pasqyrë e ndryshimeve në aktivet neto/kapital neto;
4. një deklaratë e fluksit të mjeteve monetare;
5. një krahasim i shumave të buxhetit të periudhës së kaluar me ato aktuale - ose si një
deklaratë e veçantë financiare shtesë ose një dokument rakordimi.
6. shënime që përmbajnë një përmbledhje të politikave kryesore kontabël dhe shënime të
tjera sqaruese.
7. në mjedise të caktuara një seri e plotë e pasqyrave financiare mund të përfshijë edhe
raporte të tjera, si raportet e performancës dhe ndarjeve buxhetore.
Gjithmonë shjegohet baza kontabël, pra nëse pasqyrat financiare janë përgatitur në përputhje me
kuadrin rregullator mbështetur në kontabilitetin me bazë rritëse apo cash (arkëtimeve dhe
pagesave). 8

Nëse pasqyrat financiare nuk i përfshijnë të gjitha informacionet e mësipërme, bazuar në kuadrin
rregullator në fuqi, do të konsiderohen të pranueshme nga audituesi, por raporti i auditimit mbi
pasqyrat financiare duhet të përfshijë një paragraf për Theksimin e Çështjes duke tërhequr
vëmendjen e përdoruesve për këto informacione shpjeguese shtesë, lidhur me mungesat e
konstatuara. Audituesi duhet të vlerësojë efektin e natyrës së mungesës të pasqyrave financiare për
raportin e auditimit dhe opinionin, si dhe të konsiderojë nevojën e informimit të ligjvënësit rreth
çështjes.

Duke konsideruar se llogaritë vjetore janë të besueshme, menaxhimi në mënyrë implicite apo
eksplicite bënë pohime në lidhje me elementet e ndryshme të llogarive. Në planifikimin e auditimit,
audituesit kërkojnë të sigurojnë që dëshmitë e auditimit të jenë të mjaftueshme, të përshtatshme
dhe të besueshme dhe do të mblidhen në mënyrë që të jetë në gjendje për të nxjerrë konkluzione në
lidhje me shkallën në të cilën këto pohime janë përmbushur.

3.Objektivat specifike të auditimit ose pohimet për marrjen e garancive për besueshmërinë e
paqyrave financiare

Objektivat specifike, ose pohimet, për të cilat audituesi duhet të nxjerrë konkluzione janë:

(a) Pohimet rreth klasave të transaksioneve dhe ngjarjeve për periudhën nën auditim

Përkatësia Transaksionet dhe ngjarjet që janë të regjistruara kanë

ndodhur dhe i përkasin subjektit
Plotësia Të gjitha transaksionet dhe ngjarjet që duhet të ishin

8
Një paketë e pasqyrave financiare mund të mos i përfshijë të gjitha sa më sipër, por në çdo rast kuadri i përcaktuar
nga ligji ose kuadri rregullator përkatës, do të konsiderohen të pranueshme nga audituesi.
6
 regjistruar janë regjistruar
Saktësia Shumat dhe të dhëna të tjera lidhur me transaksionet e
regjistruara dhe ngjarjet janë regjistruar në mënyrë të
përshtatshme
Periudha Transaksionet dhe ngjarjet janë regjistruar në periudhën e
saktë kontabël
Klasifikimi Transaksionet dhe ngjarjet janë regjistruar në llogaritë e
duhura
Ligjshmërinë dhe rregullsinë Janë në përputhje me ndarjet buxhetore në dispozicion

(b) Pohimet rreth gjëndjeve të llogarive në fund të periudhës

Ekzistenca Asetet, detyrimet dhe interesat e kapitalit neto ekzistojnë

Të drejtat dhe detyrimet
Plotësia
Vlerësimi dhe alokimi
Subjekti mban ose kontrollon të drejtat për asetet, detyrimet
dhe janë obligimet e subjektit
Të gjitha asetet, detyrimet dhe interesat e kapitalit neto që
duhet të ishin regjistruar janë regjistruar
Aktivet, pasivet, dhe interesat e kapitalit janë të përfshira në
pasqyrat financiare me shumat përkatëse dhe ndonjë vlerësim
ose alokimit rregullimet që rezultojnë janë të regjistruara

(c) Pohimet rreth prezantimit të shënimeve shpjeguese

Transaksione, të drejtat dhe Ngjarjet e shpalosura, transaksionet, si dhe çështje të tjera që

detyrimet kanë ndodhur i përkasin subjektit
Plotësia Të gjitha informacionet shpjeguese që duhet të ishin përfshirë në
pasqyrat financiare janë përfshirë.
Klasifikimi dhe Informacioni financiar është paraqitur në mënyrë të
kuptueshmëria përshtatshme dhe të përshkruara, dhe shënimet e kanë
shprehur qartë
Saktësia dhe vlerësimi Informacioni financiar dhe të tjera është dhënë në mënyrë të
drejtë dhe në sasi të duhur

4.Elementet specifike të llogarive objekt auditimi.

Elementët specifike të pasqyrave financiare që do të auditohen janë:

1-Llogaria e të ardhurave dhe shpenzimeve

Procedurat e auditimit për llogarine e të ardhurave dhe shpenzimeve ekonomike synojnë që të
kontrollojnë në se të ardhurat dhe shpenzimet e kryera janë regjistruar saktë, në mënyrë korrekte të
plotë, në kohë dhe janë të përshkruara qartë.
2-Bilanci
Auditimi i bilancit duhet të përfshijë verifikimin e të gjitha llogarive në aspektin e pohimeve të
auditimit.
3-Pasqyra e fluksit të mjeteve monetare
Procedurat e auditimit të pasqyrës së fluksit të mjeteve monetare duhet të synojnë në përcaktimin
në se pasqyra në mënyrë korrekte jep lëvizjet e mjeteve monetare, kontributet, të ardhurat,
shpenzimet dhe pozicionin e cash-it, per vitin objekt auditimi.
4-Shënimet dhe relacioni për llogaritë
Procedurat e auditimit për “Shënimet e llogarive” duhet të synojnë që të verifikojnë nëse prezantimi
dhe pohimet e komentuara si p.sh për çdo seksion të pasqyrave financiare eshte e detyrueshme të
7
kryhen komentet tek seksioni “Shënimet” përfshi dhe llogarite jashtë bilancit.
5- Pasqyra e ndryshimeve në aktivet neto/kapital neto
Procedurat e auditimit në këtë rast duhet të synojnë që ndryshimet në aktivet neto/kapital neto janë
regjistruar dhe raportuar në mënyrë korrekte.
6-Raportet mbi zbatimin e buxhetit
Procedurat e Auditimit për raportet mbi implementimin e buxhetit duhet të adresohen në drejtimet
si më poshtë:
a)Ndryshimet në burimet e konsoliduara duhet të jenë të njëjta me ndryshimet e rezervave, fondeve
dhe kapitaleve.
b)Shumat e angazhimeve financiare, angazhimet individuale bazuar në ligj dhe pagesat duhet të
jenë të shoqëruara me dokumentacion justifikues.
c)Informacioni financiar duhet të jetë i besueshëm.
d)Shënimet e bilancit duhet të sigurojnë një prezantim të përshtatshem dhe të plotë.

1.2 ELEMENTËT E AUDITIMIT FINANCIAR

Auditimet e pasqyrave financiare përkufizohen si angazhime të sigurisë, të cilat përfshijnë të paktën

tre palë të veçanta: audituesi, një palë përgjegjëse (i audituari) dhe pala e interesuar. Elementët e
auditimit të sektorit publik përshkruhen në ISSAI-n 1000 dhe ISSAI-n 200.

-Marrëdhënia tri palëshe në një auditim financiar9

a)Pala përgjegjëse (subjektet e auditimit) : Pala përgjegjëse është degë ekzekutive e qeverisë
dhe/ose nën hierarkinë e njësive të sektorit publik, përgjegjëse për menaxhimin e fondeve publike,
zbatimin e kuadrit rregullator ligjor dhe përmbajtjen e pasqyrave financiare. Këto njësi pritet që të
menaxhojnë burimet dhe të ushtrojnë autoritetin në përputhje me vendimet dhe kërkesat e
legjislacionit. Në një auditim të pasqyrave financiare, pala përgjegjëse ka përgjegjësinë për
informacionin e çështjes në shqyrtim (normalisht vetë pasqyrat financiare) dhe mund të jetë
gjithashtu përgjegjëse për gjendjen e çështjes në fjalë (veprimet financiare të pasqyruara në
pasqyrat financiare). Pala përgjegjëse është degë ekzekutive e qeverisë dhe/ose nën hierarkinë e
njësive të sektorit publik, përgjegjëse për menaxhimin e fondeve publike, zbatimin e kuadrit
rregullator ligjor dhe përmbajtjen e pasqyrave financiare. Këto njësi pritet që të menaxhojnë
burimet dhe të kryejnë veprimtarinë në përputhje me vendimet dhe kërkesat e legjislacionit.
b)Pala e interesuar: Ligjvënësit përfaqësojnë qytetarët, të cilët janë përdoruesit më të fundit të
informacioneve të përfshira në pasqyrat financiare në sektorin publik. Parlamenti, i cili përfaqëson
qytetarët merr vendime dhe përcakton prioritetet e financave publike si dhe qëllimin dhe
përmbajtjen e shpenzimeve dhe të ardhurave.
c)Audituesi. KLSH është institucioni i cili kryen auditimet financiare me anë të të cilave përcakton
nëse rezultatet dhe gjendja financiare e raportuar e subjektit që auditohet, si dhe përdorimi i
burimeve janë paraqitur saktë dhe në përputhje me rregullat e raportimit financiar.

-Informacioni i çështjes subjekt auditimi

Pozicioni financiar, performanca financiare, flukset e parasë dhe shënimet e paraqitura në pasqyrat
financiare janë informacione që merren pikërisht nga përdorimi i një kuadri të raportimit financiar
për njohjen, matjen, paraqitjen dhe dhënien e informacioneve shpjeguese (kriteret) për të dhënat
financiare të një njësie të sektorit publik (subjekti auditimit). Termi “informacioni i çështjes
subjekt auditimi” i referohet rezultatit të vlerësimit së çështjes së audituar. Audituesi mbledh
evidencë auditimi të mjaftueshme dhe të përshtatshme mbi subjektin e auditimit, për të pasur një
bazë të arsyeshme për shprehjen e një opinioni në raportin e auditimit.

9
ISSAI 200 Paragrafi 32-35
8
 -Angazhimet e sigurisë së arsyeshme 10
Auditimet e pasqyrave financiare të kryera në përputhje me ISSAI-t janë angazhime të sigurisë së
arsyeshme. Siguria e arsyeshme është e lartë, por jo absolute, për shkak të kufizimeve të brendshme
të një auditimi . Në përgjithësi , auditimet e sigurisë së arsyeshme projektohen për të rezultuar në
një konkluzion të shprehur në një formë pozitive, të tillë si”sipas opinionit tonë pasqyrat financiare
paraqesin drejtë, në të gjitha aspektet material ( ose japin një pamje të vërtetë dhe të drejtë)
pozicionin financiar të … dhe performancës së saj financiare dhe flukseve të parasë……”ose, në
rastin e një kuadri pajtueshmërie, “në opinionin tonë pasqyrat financiare janë përgatitur , në të
gjitha aspektet material , në përputhje me ……”.

PARIMET E AUDITIMIT FINANCIAR 11

ISSAI 200 përshkruan parimet Parimet e Përgjithshme të cilat përfaqësojnë dhe kërkesat bazë
Parakushtet për kryerjen e auditimeve financiare.

Etika dhe pavarësia12

Në kryerjen e auditimeve të pasqyrave financiare, Audituesi duhet të jetë në pajtueshmëri me
kërkesat etike të rëndësishme, përfshirë ato të cilat kanë të bëjnë me pavarësinë sipas përcaktimeve
në Kodin Etik të KLSH-së.

Kontrolli i cilësisë13
Audituesi duhet të zbatojë procedurat e kontrollit të cilësisë që japin siguri se auditimi përputhet me
standardet profesionale dhe kërkesat ligjore dhe rregullatore të aplikueshme dhe që raporti i
auditimit është i përshtatshëm për ato rrethana.

Menaxhimi i grupit të auditimit dhe aftësive të tyre14

Gjithë grupi i auditimit dhe çdo ekspert i jashtëm, të gjithë së bashku duhet të kenë kompetencat
dhe kapacitetet të:
 Kryejnë auditime në përputhje me standardet përkatëse dhe kërkesat ligjore dhe rregullatore të
aplikueshme; dhe
 Mundësojnë audituesin të nxjerrë një raport që është i përshtatshëm për rrethanat.

Parimet lidhur me konceptet bazë të auditimit15

ISSAI-t 1000-2999 japin praktikat më të mira për aplikimin e Parimeve Themelore të Auditimit
Financiar dhe KLSH ka zhvilluar bazën metodologjike dhe rregullatore për auditimin financiar në
pajtueshmëri të plotë me këto standarde.
Këto parime paraqiten si më poshtë:

Risku Auditimit16
Audituesi duhet të pakësojë riskun e auditimit deri në një nivel të pranueshëm për rrethanat
e auditimit në mënyrë të tillë që të marrë siguri të arsyeshme si bazë për një opinion të
shprehur në një formë pozitive.
Risku i auditimit në një auditim të pasqyrave financiare është risku që një auditues do të shprehë

10
ISSAI 200, paragrafi 38
11
ISSI 200
12
ISSAI 200, paragrafi 40-42
13
ISSAI 200, paragrafi 42-45
14
Issai 200, pragrafi 46-47
15
ISSAI 200, PARAGRAFI 48
16
ISSAI 200, PARAGRAFI 49-52
9
 një konkluzion/përfundim të papërshtatshëm nëse informacioni i çështjes subjekt auditimi është në
mënyrë materiale i deklaruar gabim). Audituesi do të pakësojë riskun në një nivel të pranueshëm të
ulët në rrethanat e auditimit për të arritur siguri të arsyeshme si bazë për të shprehur një konkluzion
në një formë pozitive. Vlerësimi i risqeve bazohet në procedurat e auditimit, për të marrë
informacionin e nevojshëm për këtë qëllim dhe po ashtu dhe në evidencën e marrë gjatë gjithë
auditimit. Vlerësimi i riskut është një çështje e gjykimit profesional dhe nuk është rezultat i një
llogaritje të saktë. Shkalla me të cilën çdo auditues konsideron çdo element të riskut varet nga
rrethanat e auditimit.

Gjykimi Professional dhe Skepticizmi Profesional17

Koncepti i gjykimit profesional aplikohet nga audituesi në të gjitha fazat e procesit të auditimit.
Ai mbulon aplikimin e trajnimit, njohuritë dhe eksperiencën përkatëse në konteksin e dhënë
nga standardet e auditimit, kontabilitetit dhe etikës, kur merren vendime mbi drejtimin e
veprimeve që janë të përshtatshme për rrethanat e angazhimit të auditimit.
ISSAI 1200, paragrafi 13

Audituesi duhet të planifikojë dhe kryejë auditimin me skepticizëm profesional, duke

njohur/ditur që mund të ekzistojnë rrethana/kushte që mund të bëjnë që pasqyrat financiare
të jenë deklaruar gabim (të përmbajnë gabime materiale). Kur planifikon, kryen, përfundon
dhe raporton një auditim të pasqyrave financiare, audituesi duhet të ushtrojë gjykimin
profesional.
Termat “skepticizëm profesional” dhe “gjykim profesional” janë të rëndësishme kur formulohen
kërkesat lidhur me vendimin e audituesit mbi përgjigjen e përshtatshme për çështje që kanë të bëjnë
me auditimin. Ato shprehin qëndrimin e audituesit, i cili përfshin një mendim pyetës/dyshues. Këto
koncepte janë përcaktuar në ISSAI-t për auditimin financiar.
Gjykimi profesional është i domosdoshëm veçanërisht në vendimet mbi:
 Materialitetin dhe riskun e auditimit;
 Natyrën, kohën dhe shtrirjen e procedurave të auditimit të përdorura për plotësimin e
kërkesave të ISSAI-ve dhe ISA-ve dhe mbledhjen e evidencës së auditimit;
 Vlerësimin nëse është marrë evidencë e mjaftueshme dhe e përshtatshme, dhe nëse duhet
të bëhet më shumë për të arritur objektivat e auditimit në përgjithësi;
 Vlerësimin e gjykimit të menaxhimit në aplikimin e kuadrit të raportimit financiar të
zbatueshëm për subjektin e audituar;
 Nxjerrjen e konkluzioneve nga evidenca e auditimit.
Skepticizmi profesional është bazë për të gjitha angazhimet e auditimit. Audituesi planifikon dhe
kryen një angazhim të sigurisë me një qëndrim të skepticizmit profesional, duke pranuar se mund të
ekzistojnë rrethana që informacioni të jetë me anomali/gabime materiale.
Një qëndrim i skepticizmit profesional do të thotë që audituesi bën një vlerësim kritik, me
pikëpyetje/dyshim në mendje, për vlefshmërinë e provave të marra dhe është vigjilent ndaj
evidencës që është në kundërshti ose vë në pikëpyetje besueshmërinë e dokumenteve ose
paraqitjeve nga pala përgjegjëse.
Materialiteti18
Audituesi duhet të aplikojë në mënyrë të përshtatshme konceptin e materialitetit kur
planifikon dhe kryen auditimin.

17
ISSAI 200, paragrafi 53-57
18
ISSAI 200, paragrafi 58-63
10
Një gabim/anomali është “material”, individualisht ose kur bashkohet me gabime/anomali të tjera,
në qoftë se në mënyrë të arsyeshme mund të ndikojë në vendimet e marra nga përdoruesit e
pasqyrave financiare. Materialiteti ka dy aspekte sasiore dhe cilësore.
Vlerësimi i materialitetit dhe faktorëve të tjerë cilësorë në një auditim të caktuar janë çështje të
gjykimit të audituesit.
Koncepti i materialitetit aplikohet nga audituesi në: a). Planifikimin, b). Kryerjen e auditimit dhe,
në c). Vlerësimin e efektit/pasojës së anomalive/gabimeve të identifikuara në auditim. Opinioni
audituesit lidhet me pasqyrat financiare si tërësi, dhe për këtë arsye audituesi nuk është përgjegjës
për zbulimin e gabimeve/anomalive që nuk janë materiale.

Kommunikimi19
Audituesi duhet të identifikojë personin/at përkatës të kontaktit brenda strukturës drejtuese
të njësisë së audituar dhe të komunikojë me ta në lidhje me qëllimin dhe kohën e planifikuar
të auditimit dhe çdo gjetje të rëndësishme.
Audituesi duhet të komunikojë me të dy palët: menaxhimin dhe me drejtuesit e njësisë.
Komunikimi nënkupton marrjen e informatave përkatëse të auditimit dhe dhënien për të ngarkuarit
me drejtimin në kohë të vërejtjeve që janë të rëndësishme dhe përkatëse për mbikëqyrjen e tyre të
procesit të raportimit financiar.
Në sektorin publik, identifikimi i personave qe kanë përgjegjësinë e drejtimit të njësisë mund të jetë
një sfidë. Njësia e audituar mund të jetë pjesë e një strukture më të madhe apo më të gjerë në disa
nivele organizative dhe nëpër funksione të ndryshme (p.sh. vertikalisht dhe horizontalisht). Si
rezultat, në disa raste mund të identifikohen disa grupe të ndryshme si të ngarkuar me qeverisje. Për
më tepër, përderisa një auditim në sektorin publik mund të përfshijë të dyja: si objektivat e
pasqyrave financiare, ashtu dhe objektivat e përputhshmërisë, kjo gjithashtu mund të përfshijë
organe të veçanta të qeverisjes.
Komunikimi duhet të jetë në formë të shkruar, nëse audituesi konstaton se komunikimi verbal nuk
është i mjaftueshëm. Audituesi po ashtu mund të ketë të nevojshme të komunikojë me palët e tjera
përveç atyre brenda njësisë publike, të tilla si ligjvënësit, rregullatorët ose agjencitë financuese.
Komunikimet me shkrim nuk është e nevojshme të përfshijnë të gjitha çështjet që dalin gjatë
rrjedhës së auditimit. Megjithatë, komunikimi i shkruar është me rëndësi të veçantë për gjetjet
kryesore të auditimit, për të cilat audituesve u kërkohet për t’ua komunikuar personave përgjegjës.

Dokumentimi20
Audituesi duhet të përgatisë dokumentacionin e auditimit që është i mjaftueshëm për të
mundësuar një auditues me përvojë, pa njohuri paraprake të auditimit, për të kuptuar
natyrën, kohën dhe shtrirjen e procedurave të auditimit të kryera në përputhje me
standardet përkatëse dhe kërkesat e zbatueshme ligjore dhe rregullatore, rezultatet e këtyre
procedurave dhe evidencat marra të auditimit, si dhe çështje të rëndësishme, që dalin gjatë
auditimit, përfundimet e arritura në drejtim të tyre dhe gjykimet e rëndësishme profesionale
të bëra në arritjen e këtyre konkluzioneve. Dokumentacioni duhet të përgatitet në kohën e
duhur.
Dokumentimi i përshtatshëm i auditimit është i rëndësishëm për disa arsye:
• konfirmon dhe mbështet opinionet dhe raportet e audituesit;
• shërben si një burim informacioni për përgatitjen e raporteve apo t’iu përgjigjur çdo pyetje nga
entitetit që auditohet ose ndonjë palë tjetër;
• shërben si dëshmi e pajtueshmërisë së audituesit me standardet e auditimit;
•lehtëson planifikimin, mbikëqyrjen dhe rishikimin, ndihmon për t’u siguruar që puna është
ushtruar në mënyrë të kënaqshme; dhe ofron evidencë të punës së bërë.

19
ISSAI 200, paragrafi 64-69
20
ISSAI 200, paragrafi 70
11
KAPITULLI II

PLANIFIKIMI I AUDITIMIT

2.1 VËSHTRIM I PËRGJITHSHËM

ISSAI 1300 (ISA 300):

Objektivi i audituesit është të planifikojë një auditim që të mund të kryejë në një mënyrë efektive misionin
e tij

Në Ligjin nr. 154/2014 “Për organizimin dhe funksionimin e Kontrollit të Lartë të Shtetit”, neni 10
përcakton ndër të tjera se: “Kontrolli i Lartë i Shtetit, në përputhje me funksionin e tij, ka për
kompetencë auditimin e pasqyrave financiare vjetore për njësitë e qeverisjes së përgjithshme dhe
dhënien e opinionit për to”.

Programi vjetor i KLSH-së identifikon detyrat e auditimit që do të kryhen përgjatë një viti të dhënë,
burimet që do të alokohen për realizimin e këtyre detyrave, si edhe datat e përfundimit të tyre. Më
pas, në përputhje me Programin vjetor, fillohet planifikimi i detyrave si bazë për kryerjen e punës
audituese, e cila ka për qëllim të arrijë në një përfundim rreth objektivave të auditimit dhe
formulimin e një opinioni auditimi. Planifikimi në auditim përfshin mbledhjen dhe vlerësimin e
informacionit dhe marrjen e vendimeve rreth qëllimit të auditimit, qasjen që do të ndiqet, afatet dhe
burimet. Qëllimi është kryerja e punës audituese, që të pakësojë deri në një nivel të ulët të
pranueshëm riskun e daljes në një opinion të gabuar.

Planifikimi i auditimit, përfshin mbledhjen dhe vlerësimin e informacionit si dhe marrjen e

vendimeve për sa i takon qëllimit të auditimit, qasjes, afateve dhe burimeve. Qëllimi është kryerja e
punës për pakësimin, në një nivel të ulët të pranueshëm, të riskut të daljes në një përfundim të
gabuar ose kur kërkohet, në një opinion mbi objektivat e auditimit.
I gjithe procesi i planifikimit te auditimit reflektohet ne hartimin e dy dokumenteve që janë:
i) Projekti i Planifikimit të Auditimit, në të cilin angazhohen burimet dhe caktohet strategjia e
përgjithshme e auditimit dhe ii) Programi i Auditimit, që përmban natyrën, afatet dhe shkallën e
punës audituese që do të kryhet.
Puna audituese nuk mund të fillojë përsa kohë, këto dokumente nuk janë miratuar nga Kryetari i
KLSH-së.
Planifikimi i mirë siguron që përpjekjet janë mbi bazën e riskut; problemet potenciale janë
identifikuar dhe zgjidhur dhe auditimi është organizuar korrekt dhe manaxhuar në mënyrë të tillë që
të kryhet me efektivitet, ekonomicitet dhe efiçencë. Natyra dhe masa e aktiviteteve të planifikimit,
variojnë nga madhësia dhe kompleksiteti i subjektit të auditimit si edhe të eksperiencës së
mëparshme të audituesit me subjektin.

Planifikimi i auditimit, është një aktivitet që vijon përgjatë gjithë auditimit, duke iu përgjigjur
rrethanave si p.sh. rezultateve të papritura që dalin në fazën e verifikimeve, më e rëndësishmja
është gjykimi profesional dhe skepticizmi, që duhen ushtruar gjatë planifikimit.

12
2.2 HAPAT NË PLANIFIKIM

Audituesi gjatë planifikimit duhet të kryejë:

1. Përcaktimin e materialitetit, nga pikëpamja cilësore dhe sasiore;
2. Të identifikojë dhe vlerësojë risqet materiale nëpërmjet të kuptuarit të njësisë dhe vlerësimit
të mjedisit, përfshirë këtu kontrollin e brendshëm;
3. Të hartojë procedurat e planifikimit për sa i takon natyrës, afateve dhe masës së punës
audituese që duhet të kryhet në përgjigje të risqeve të identifikuara;
4. Hartimi i Projektit të Auditimit dhe Programit të Auditimit

2.3 PËRCAKTIMI I MATERIALITETIT

ISSAI 1320 (ISA 320), ISSAI 1450 (ISA 450):

Objektivi i audituesit është të aplikojë konceptin e materialitetit në mënyrë korrekte gjatë planifikimit dhe
kryerjes së auditimit.

Materialiteti është një koncept bazë në auditimin financiar. Ai vendos nivelin e devijimit që
audituesi e vlerëson si të mundshëm për të influencuar te përdoruesit e informacionit financiar (pra
pasqyrave financiare). Një shifër ose grup shifrash mund të jenë materiale për shkak të vlerës,
natyrës ose kontekstit ku devijimi ndodh. Përcaktimi i materialitetit ndihmon audituesin të
planifikojë auditimin në mënyrë të tillë që të sigurojë se shmangiet materiale janë zbuluar nga testet
e auditimit dhe se burimet e KLSH-së janë angazhuar me efiçencë, efektivitet dhe ekonomicitet.

2.3.1 Fokusi te përdoruesit e informacionit

Një vlerë konsiderohet si materiale nëse shmangia e ndodhur ka gjasa të ndikojë të përdoruesit e
informacionit, që ata të marrin vendime të ndryshme. Kështu materialiteti duhet vlerësuar duke ju
referuar njohjes nga ana e audituesit, të pritshmërive të përdoruesve të informacionit. Nëse vetë
përdoruesit nuk janë në gjendje të ofrojnë informacion rreth asaj që ata vlerësojnë si materiale,
audituesi atëherë e përcakton materialitetin në fazën më të hershme të planifikimit. Përdoruesit e
informacionit janë Parlamenti, Ministritë e dikasteret qendrore dhe institucione të tjera të
interesuara, media dhe publiku i gjerë. Duke konsideruar gamën e gjerë të përdoruesve, përcaktimi
i materialitetit është çështje e gjykimit profesional.
Përcaktimi i materialitetit ndihmon audituesin të planifikojë auditimin në mënyrë të tillë që të
sigurohet se testet do të gjejnë gabime materiale dhe se burimet e KLSH do të përdoren me
efiçencë, efektivitet dhe ekonomicitet. Të auditosh duke mbajtur një nivel të ulët materialiteti do të
thotë më shumë teste auditimi; gjithsesi audituesi duhet të shmangë “auditimin e tepërt”, në zona
për të cilat nuk është e nevojshme. Koncepti i materialitetit duhet konsideruar gjatë planifikimit,
punës në terren dhe raportimit.

2.3.2 Materialiteti sasior

Materialiteti sasior përcaktohet duke vendosur një vlerë numerike – pragu i materialitetit. Ky prag
shërben si faktor përcaktues si për përllogaritjen e masës së kampionit për testet thelbësore ashtu
edhe në interpretimin e rezultateve të auditimit.

13
Vlera numerike arrihet si rezultat i përllogaritjes së një përqindjeje të caktuar mbi një bazë të
dhënë, e cila, në gjykimin e audituesit reflekton masat që kanë gjasa të konsiderohen të
rëndësishme nga përdoruesit e informacionit.

Për KLSH pragu i pranuar i materialitetit është 0.5 - 2%. Zgjedhja mes dy skajeve është çështje
gjykimi profesional e megjithatë norma më e përdorur është 2%. Baza përgjithësisht konsiderohet
“totali i shpenzimeve” ose shuma të tjera të zërave të bilancit.

Shembull 1:
Materialiteti përcaktohet në të ardhurat ose shpenzimet. Në rastin e auditimit të një programi
qeveritar me një buxhet që arrin 200 milionë lekë, materialiteti përcaktohet si vlerë në lekë, që
duhet të tregojë nivelin e gabimeve në pasqyrat e llogarisë që nuk ndikojnë mbi vendimet e
përdoruesve të gjendjeve financiare.

Shembull 2:
Në buxhetin e miratuar të të ardhurave dhe shpenzimeve të një subjekti shtetëror, është përcaktuar
objektivi për rezultatin financiar në fund të vitit, 5 milionë lekë fitim. Gjatë vitit konstatohet, se stafi
ekzekutiv i subjektit ka manipuluar të dhënat për arritjen e këtij objektivi. Në këtë rast, fitimi
përfaqëson bazën për përcaktimin e materialitetit.

2.3.3 Materialiteti cilësor (për nga natyra ose nga përmbajtja)

Materialiteti cilësor gjithashtu përcaktohet nga audituesi mbështetur në gjykimin e tij profesional.
Disa lloj gabimesh edhe pse jo materiale për nga sasia mund të kenë impakt material në raportet
financiare. Materialiteti cilësor përfshin zëra që mund të jenë:

1. Material nga natyra: kur kjo lidhet me karakteristika të brendshme dhe çështje që mund të
kërkojnë disa kërkesa specifike ose me interes të lartë politik ose publik. Kjo përfshin çdo dyshim
të ndonjë keq menaxhimi serioz, mashtrimi, gabime të qëllimshme apo keqinterpretim i rezultateve.

2. Material nga konteksti: kjo përfshin zëra që janë material për shkak të disa rrethanave, duke
ndryshuar kështu përshtypjen që lënë te përdoruesit, p.sh. klasifikimi gabim i shpenzimeve si të
ardhura, në mënyrë të tillë që një defiçit raportohet si sufiçit në pasqyrat financiare.

Në disa raste, gabimi edhe pse jo material nga ana sasiore, mund të shfaqet material për nga
përmbajtja - duke ndikuar kështu në konkluzionet e auditimit. Një shembull do të ishte një situatë
ku ndërsa vlera totale e gabimeve është nën pragun e materialitetit, por KLSH është e
ndërgjegjshme që Parlamenti ose aktorë të tjerë publikë, apo dhe qytetarët kanë shprehur një interes
të veçantë për këto gabime/parregullsi dhe marrja në konsideratë e tyre ia vlen të përmendet në
raport. Çështjet që janë materiale nga natyra ose përmbajtja duhet të zbulohen; e megjithatë mbetet
në gjykimin e KLSH-së, nëse për raste të veçanta këto parregullsi/gabime do të merren në
konsideratë në raportin dhe opinionin e auditimit.

2.3.4 Dokumentimi i materialitetit

Audituesi duhet ta dokumentojë materialitetin si edhe çdo ndryshim të kryer gjatë procesit të
auditimit.

14
2.4 IDENTIFIKIMI DHE VLERËSIMI I RISQEVE NËPËRMJET TË KUPTUARIT TË
SUBJEKTIT TË AUDITIMIT DHE MJEDISIT TË TIJ, PËRFSHIRË EDHE
KONTROLLIN E BRENDSHËM TË SUBJEKTIT.

ISSAI 1315 (ISA 315):

Objektivi i audituesit është të identifikojë dhe vlerësojë risqet e anomalive materiale në pasqyrat
financiare dhe nivelin e pohimeve, nëpërmjet të kuptuarit e njësisë dhe mjedisit të saj, duke
përfshirë kontrollin e brendshëm të njësisë dhe duke krijuar kështu bazën për hartimin dhe
implementimin e përgjigjeve kundrejt risqeve të vlerësuara të gabimeve materiale.

2.4.1 Risku i auditimit dhe procedurat e vlerësimit të tij

Nuk është praktike dhe as kosto-efektive për audituesit, që të mbledhin evidencë me qëllim që të
marrin siguri absolute 100% apo siguri se kanë zbuluar të gjitha gabimet materiale. Audituesit në
fakt, duhet të synojnë arritjen e sigurisë së arsyeshme në opinionet e tyre.

Risku i auditimit është e kundërta e sigurisë së auditimit. Risku i auditimit është risku që audituesi
dëshiron ta tolerojë për të dalë në përfundim të gabuar. Në praktikë, risku i auditimit normalisht
është 5%, me qëllim marrjen e sigurisë së arsyeshme, shkalla e sigurisë është 95 % (100-5). Risku i
Auditimit sa i takon besueshmërisë së pasqyrave financiare është risku që KLSH mund të jap një
opinion jo të saktë, në rastet se pasqyrat financiare janë materialisht gabim.

Risku i auditimit është funksion i: Riskut të gabimit material – që ka dy komponentë (Risku i

brendshëm dhe Risku i kontrollit) dhe Risku që audituesi nuk do t’i zbulojë këto gabime Risku i
Zbulimit.
Risku i auditimit (RA)= Risku i brendshem (RB) x Risku i kontrollit (RK) x Risku i zbulimit (RZ)

Ky ekuacion duhet të jetë gjithmonë në balancë. Sa më i lartë të jetë niveli i riskut të brendshëm
dhe/ose riskut të auditimit të përcaktuar nga audituesi, aq më i ulët do të jetë risku i zbulimit. Kjo
kërkon kryerjen e më shumë procedurave thelbësore (me shumë kampione). Në të njëjtën mënyrë,
sa më i ulët kombinimi i Riskut të Brendshëm me Riskun e Kontrollit (të brendshëm), aq më i lartë
do të jetë Risku i Auditimit.
Figura 1: Komponentët e Riskut të Auditimit

Vlerësimi i risqeve të aktivitetit të njësisë.

Vlerësimi i riskut të anomalive materiale nga

gabimi te mashtrimi.

Risku i Risku i Risku i Risku i

auditimit = brendshem X Kontrollit X zbulimit 15
 Risku i Auditimit (RA), përfaqëson riskun që audituesi përcakton mbi bazën e gjykimit, kur
situacionet financiare përmbajnë informacion materialisht të gabuar.

Risqet e gabimeve materiale mund të jenë më të mëdha për risqe që lidhen me:
(i) Transaksione jo rutinë, por të rëndësishme që rrjedhin nga çështje si më poshtë:
 Rritja e ndërhyrjes së menaxhimit për të specifikuar trajtimin kontabël;
 Rritja e ndërhyrjeve manuale për mbledhjen dhe procesimin e të dhënave;
 Kompleksiteti i përllogaritjeve ose i parimeve kontabël;
 Natyre e transaksioneve jo rutinë, të cilat mund ta vështirësojnë implementimin e
kontrolleve efektive mbi riskun nga ana e njësisë.
(ii) Çështje të gjykimit, që kërkojnë vlerësimin e zhvillimit të kontabilitetit, rrjedhojë e
çështjeve në vijim:
 Metoda vlerësimi për kontabilitetin ose njohjen e shpenzimeve mund të jenë subjekt
interpretimesh të ndryshme (p.sh. parimi i kontabilitetit rritës);
 Gjykimi i kërkuar mund të jetë subjektiv, kompleks ose që kërkon supozime sa i takon
efekteve të ngjarjeve të ardhshme (p.sh. provigjionet).

Shembuj të kushteve dhe/ose ngjarjeve që mund të paraqesin një risk të gabimit material mund të
jenë:
 Struktura e subjektit: Ndryshimet në strukturë si riorganizimi ose ngjarje jo të zakonshme;
bashkime komplekse ose shkrirje njësish, etj.
 Transaksionet: Transaksione të rëndësishme me palë të treta; Vlera të rëndësishme të
transaksioneve jo rutinë ose jo sistematike në periudhën e fund vitit,
 Kontabilizimi: Aplikimi i rregullave të reja kontabël (p.sh. prezantimi me kontabilitetin
rritës); masa kontabël që përfshijnë procese komplekse, etj.
 Personeli: Mungesa e personelit me aftësitë e nevojshme kontabël dhe të raportimit
financiar; ndryshimet në personel, që përfshijnë largimet e drejtuesve kyç ose rotacioni i stafit.
 Teknologjia e Informacionit (IT): Ndryshime në mjedisin IT; instalimi i sistemeve të reja të
rëndësishme IT për raportimin financiar, etj.
 Probleme aktuale ose të shkuara: Historiku i gabimeve materiale ose sistemime të
rëndësishme në fundin e vitit; dobësi në sistemet e kontrollit të brendshëm, etj.

Meqenëse është e pamundur praktikisht të auditosh të gjitha transaksionet e aktivitetit të një

subjekti, audituesi duhet të ndërmarrë procedurat e vlerësimit të riskut (analiza, inspektime, hetim),
me qëllim sigurimin e nivelit të kërkuar të njohjes së riskut të brendshëm dhe riskut të kontrollit të
subjektit. Informacion i vlefshëm mund të merret edhe nga procedurat e ndjekura nga vetë subjekti
për vlerësimin e riskut. Në të gjitha rastet audituesi duhet të ushtrojë skepticizmin profesional sa i
takon vlerësimit të riskut të kryer nga vetë subjekti.

Risku i Auditimit duhet konsideruar në rastet kur:

1. Planifikohet auditimi dhe hartohen procedurat e auditimit;
2. Kryhen procedurat e auditimit; dhe
3. Vlerësohen rezultatet e testeve të kryera.

Me qëllim identifikimin dhe vlerësimin e riskut që paraqet subjekti për mosrealizimin e objektivave
sa i takon besueshmërisë së pasqyrave, audituesi duhet të kryejë procedura të vlerësimit të riskut sa
më herët në fazën e planifikimit, mbështetur mbi burime të ndryshme informacioni, siç ilustrohet në
tabelën më poshtë:

16
 Procedurat e vlerësimit të riskut Burimet e informacionit

Analiza e marrëdhënieve midis informacionit Informacioni financiar dhe jo-financiar,

financiare dhe jo-financiare, nëpërmjet një në mënyrë që të sigurojë të dhëna të
studimi të marrëdhënieve të mundshme, duke marrëdhënieve të pazakonta apo të
përfshirë trendet dhe treguesit. papritura.

Shembujt përfshijnë krahasimin e

informacionit aktual kundër buxhetit, të
ardhurat e licencës në numrin e licencave etj.

Inspektimi konsiston në shqyrtimin e Vizitat në mjediset dhe objekteve të

shënimeve apo dokumenteve, qoftë të
brendshme apo të jashtme, në formë
dokumentare, në formë elektronike, ose media
të tjera, apo asete të prekshme.
njësisë ekonomike
Dokumentet e brendshme, të dhënat të
brendshme, memo
Informacione të tjera - buxheti i njësisë
të audituarit;
Informacione të jashtme - Revista
ekonomike; publikime rregullatore dhe
financiare
Gjetjet nga auditimet e mëparshme,
Gjetjet e audituesit e brëndshëm të
institucioneve, gjetje të auditimeve të
jashtme etj.

Vëzhgimi përbëhet nga shikimi i proceseve Vëzhgimi i aktiviteteve dhe

apo procedurave duke u kryer nga të tjerët. operacioneve të njësisë
Procesi i vëzhgimit jep informacion në lidhje
me ecurinë e procesit apo procedurës, por
është e kufizuar deri në atë pikë në kohë në të
cilën vëzhgimi ndodh.
Hetimi përbëhet nga kërkimi i informacionit Ata që janë të ngarkuar me qeverisje,
të personave njohuritë e duhura, brenda ose menaxhim dhe të tjerët brenda njësisë
jashtë subjektit të audituar.

Këto procedura kanë për qëllim:

1. Njohjen e subjektit dhe mjedisit të tij, duke identifikuar kështu riskun e brendshëm;
2. Vlerësimin e riskut të brendshëm për çdo nivel, për të ndihmuar në identifikimin e riskut të
kontrollit.

2.4.2 Njohja e aktivitetit të subjektit me qëllim identifikimin dhe vlerësimin e riskut të

brendshëm

Audituesit i nevojitet të njohë subjektin me qëllim që të ketë një kuadër ose referencë brenda të
cilës të planifikojë dhe kryejë auditimin dhe të ushtrojë gjykim profesional të shëndoshë. Njohja e
subjektit dhe operacioneve të tij duhet të fokusohet në ato elementë të nevojshëm për të arritur në
një konkluzion rreth objektivave të auditimit.
17
Shkalla e punës së audituesit me qëllim sigurimin e njohjes së mjaftueshme të subjektit dhe
mjedisit të tij, do të varet nga kompleksiteti i operacioneve dhe proceset përkatëse kontabël;
eksperienca e mëparshme e audituesit dhe ndryshimet, nëse ka të tillë që kanë ndodhur që nga
auditimi i mëparshëm. Në të gjitha rastet, subjekti i audituar mban përgjegjësi për të siguruar
besueshmërinë dhe saktësinë e pasqyrave financiare si edhe pohimet respektive në pasqyrat vjetore.

Njohja e subjektit dhe mjedisit të tij nënkupton njohje të:

Natyrës së subjektit Ku përfshihen llojet e transaksioneve të kryera,

pasqyrat financiare dhe njësitë buxhetore të
përfshira, si edhe zinxhirin e përgjegjësive të
përfshira në proces
Objektivat dhe strategjitë e subjektit Njohja me objektivat, strategjite, risqet e lidhura
me aktivitetet e tij, të cilat mund të çojnë në
gabime materiale në pasqyrat financiare
Kuadri financiar raportues Ku perfshihen rregullat mbi të cilat janë përgatitur
këto pasqyra. Kuadri financiar raportues nënkupton
ato ligje dhe rregulla mbi të cilat është themeluar
subjekti dhe që gjithashtu përcaktojnë natyrën e
aktiviteteve të tij. Njohja, gjithashtu nënkupton
paraqitjen e pasqyrave, duke përfshirë pohimet e
çështjeve materiale, terminologjinë e përdorur,
klasifikimin e zërave dhe dokumentet për vlerat e
regjistruara
Përzgjedhja e subjektit dhe aplikimi i Audituesi shqyrton nëse këto të fundit janë në
politikave kontabël përputhje me kuadrin financiar raportues

Njohja gjithashtu përfshin metodat kontabël për transaksione të rëndësishme dhe të pazakonta,
vlerësimet kontabël, ndryshimet në politikat kontabël ose ndryshime në standardet kontabël, që
mund të ndikojnë të subjekti, si edhe nëse del në pah që menaxhimi po ndjek politika kontabël
agresive dhe konservatore. Mënyra se si subjekti mat dhe rishikon performancën financiare, qoftë
nëpërmjet indikatorëve të performancës (p.sh. ekzekutimi i buxhetit), analiza ose mjete të tjera;
këto mund ta orientojnë audituesin drejt pranisë së një risku të gabimeve në bilanc.

2.4.3 Identifikimi dhe vlerësimi i riskut të brendshëm

Risku i brendshëm: Audituesi duhet të kryejë vlerësime paraprake të riskut të brendshëm në të
gjitha nivlelet (psh për secilin aktivitet / për subjektin si i tërë) me qëllim identifikimin e zonave
specifike me risk, që duhen konsideruar gjatë planifikimit ose gjatë kryerjes së procedurave të
auditimit. Audituesi mund ta vlerësojë riskun e brendshëm si të lartë ose të ulët.
Shembuj të risqeve të brendshëm mund të përfshijnë ndryshime të rëndësishme në terma të
kontabilitetit ose IT-së, kompleksitetit të rregullave kontabël dhe proceseve që aplikohen, si edhe
numrit të njësive ose departamenteve të përfshira në zona materiale. Audituesi, në bazë të gjykimit
profesional, duhet të përcaktojë ndër risqet e brendshëm të identifikuar, cilët prej tyre kërkojnë më
shumë vëmendje, duke siguruar njohje të kontrolleve të brendshme. Për këto risqe, audituesi duhet
të kuptojë kontrollet e brendshme përkatës. Nëse, për risqet e rëndësishëm, kontrollet e brendshme
nuk ekzistojnë, kjo mund të jetë tregues i dobësive materiale në kontrollin e brendshëm të subjektit.
Zona me risk të rëndësishëm mund të përfshijnë transaksione që:
1. Janë komplekse, të pazakonta, jo rutinë, ose jashtë aktivitetit normal të subjektit (me më pak
gjasa që të jenë subjekt kontrolli), ose përfshijnë palë të treta;
2. Kanë një shkalle të lartë subjektiviteti (kërkojnë parashikime dhe supozime, ose ushtrimin e
18
 gjykimit nga menaxhimi i subjektit);
3. Lenë mundësi për mashtrim.

2.4.4 Kontrolli i brendshëm i njësisë

Kontrolli i brendshëm është një proces integral (psh seri veprimesh që përshkojnë aktivitetet e një
njësie), i cili ndikohet nga menaxhimi i subjektit dhe personeli. Kontrolli i Brendshëm është hartuar
për të adresuar risqet dhe për të dhënë siguri të arsyeshme që në linjë me misionin e subjektit, të
arrihen objektivat e mëposhtme:
1. Të përmbushen objektivat e llogaridhënies;
2. Të përputhen me ligjet dhe rregulloret në fuqi;
3. Ruajtja e burimeve kundrejt humbjeve, keqpërdorimit dhe dëmtimit;
4. Kryerja e operacioneve ne mënyrë të rregullt, ekonomike, efiçente dhe efektive.

Sistemet e Kontrollit të Brendshëm, përfshirë këtu edhe sistemet IT, mund të ndahen në 5
komponentë të lidhur me njëri tjetrin, si vijon:

Mjedisi i Kontrollit
Vlerësimi i Riskut
Aktivitetet e Kontrollit
Informimi dhe komunikimi
Monitorimi
Ka për qëllim të ofrojë strukturën bazë, disiplinën dhe vlerat e
subjektit. Kjo krijon kuadrin e duhur për të siguruar administrimin
e duhur të burimeve
Ka për qëllim identifikimin dhe analizën e risqeve të brendshme
dhe të jashtme për arritjen e objektivave të subjektit
Me qëllim përcaktimin e politikave dhe procedurave specifike të
implementuara nga njësia, që sigurojnë se risqet e identifikuara
janë menaxhuar saktë. Këto përfshijnë një gamë aktivitetesh të
ndryshme si autorizimet, verifikimet, rishikimet e performancës
operative, të përpunimit të informacionit, kontrollet fizike mbi
marrëdhëniet me palët e interesuara dhe transaksionet
Kanë qëllim të sigurojnë kuadrin e duhur për të arritur raportimin
financiar; kjo përfshin sistemet kontabël, procedura dhe të dhëna,
që nisin, regjistrojnë, përpunojnë dhe raportojnë transaksione dhe
ruajnë përgjegjshmërinë për asetet, detyrimet dhe kapitalin
Me qëllim sigurimin e një vlerësimi të vazhdueshëm të
performancës. Kjo përfshin auditimin e brendshëm dhe vlerësimin,
si edhe rishikimet vjetore të kontrollit të brendshëm

Audituesi ka për detyrë t’i kuptojë këto komponentë të kontrolleve. Gjatë vlerësimit dhe testimit të
kontrolleve audituesi duhet të konsiderojë me kujdes kufizimet e brendshme të kontrolleve të
brendshëm, si dhe raportin kosto-efektivitet të testeve të kontrollit.

Kontrollet e brendshme mund të ofrojnë vetëm siguri të arsyeshme që objektivat e kontrollit janë
arritur. Më tej, evidencat e auditimit nuk mund të merren vetëm nga kontrollet e brendshme, pasi
kufizimit e brendshme mund të ndikojnë në efektivitetin e tyre.

Shembuj të kufizimeve mbi efektivitetin e kontrollit të brendshëm janë: dobësitë në sistemet IT,
transaksionet jo rutinë, ndryshime në personelin kyç, ndryshime në përpunimin e transaksioneve,
dokumente të firmosura pa u verifikuar, etj.

Audituesi, duke kryer teste të kontrolleve kërkon prova pozitive të ekzistencës së kontrolleve kyçe
(atyre kontrolleve që janë projektuar për të parandaluar, zbuluar ose korrigjuar shmangiet
materiale), dhe vijimësisë së tyre, konsistencës dhe efektivitetit të operacioneve. Gjithsesi shpesh
19
evidenca e marrë është pak “e shpërndarë” ose negative (p.sh. mungesa e firmës së kërkuar), më
tepër se sa bindëse dhe pozitive (p.sh që kontrolli në fakt ishte kryer).

2.4.5 Njohja e kontrollit të brendshëm të njësisë

Objektivat e audituesit sa i takon njohjes dhe vlerësimit të kontrollit të brendshëm mund të kryhen
për arsyet e mëposhtme:

Për të ndihmuar përcaktimin e natyrës, kohës dhe shkallës së procedurave të auditimit. Audituesi
mundet që të limitojë shumën e testeve thelbësore nëse zbulon se kontrollet kyçe janë projektuar
saktë dhe kanë operuar në mënyrë të vazhdueshme dhe efektive përgjatë gjithë periudhës.
Mbështetur mbi këtë metodë të bazuar në sisteme, audituesi ka për qëllim të marrë sigurinë e
kërkuar nga kontrolli i brendshëm i njësisë, duke reduktuar kështu shkallën e besueshmërisë që
kërkon të marrë nga testet thelbësore;

Për të siguruar njohjen deri në ç’masë kryhen përmirësimet në sistemet e kontrollit të brendshëm,
vit pas viti. Në këtë mënyrë i jepet edhe një informacion menaxhimit të subjektit apo autoriteve
respektive, p.sh.: mbi konkluzionet sa i takon efektivitetit të kontrollit të brendshëm i cili ndihmon
gjithashtu në përmbushjen e misionit të KLSH-së mbi kontributin që ka në përmirësimin e
menaxhimit financiar të financave publike.

Për të dalë në konkluzione rreth efektivitetit të sistemit të kontrollit të brendshëm, pasi ky i fundit
është një objektiv specifik në auditimin financiar. Pavarësisht objektivit të audituesit në
identifikimin dhe vlerësimin e kontrolleve të brendshëm, gjatë planifikimit:

1. Vlerëson hartimin e kontrolleve të brendshëm përkatës me auditimin, duke konsideruar nëse

kontrollet, veçmas ose të kombinuara me kontrolle të tjera, mund të ndalojnë, zbulojnë ose
korrigjojnë gabimet, në mënyrë efektive.
2. Përcakton nëse këto kontrolle janë i zbatuar (pra nëse ato ekzistojnë dhe subjekti po i
përdor).

Vlen të theksohet se, duhen marrë në konsideratë vetëm ato kontrolle që janë përkatës për
objektivat e auditimit, por kjo është çështje e gjykimit profesional të audituesit, nëse një kontroll
është përkatës veçmas ose i kombinuar me të tjerë. Në vijim, audituesi duhet të përcaktojë se cilat
kontrolle konsiderohen kyçe. Numri i kontrolleve kyçe që do të përzgjidhen për t’u testuar është një
minimum absolut, që siguron se të gjitha risqet përkatëse janë mbuluar.

Kontrollet gjatë auditimit të besueshmërisë së pasqyrave, i përkasin objektivit të subjektit për të

përgatitur pasqyrat në mënyrë të drejtë, në të gjitha aspektet materiale, në përputhje me kuadrin
raportues financiar në fuqi si edhe menaxhimin e riskut që mund të shkaktojë një gabim material në
këto pasqyra. Është çështje e gjykimit profesional të audituesit nëse një kontroll i veçuar ose në
kombinim me të tjerë, është i përshtatshëm.
Gjatë ushtrimit të gjykimit profesional, audituesi merr në konsideratë materialitetin, natyrën e
aktivitetit të subjektit, diversitetin dhe kompleksitetin e operacioneve të subjektit dhe natyrën e
kompleksitetin e sistemeve të kontrollit të brendshëm. Gjatë marrjes në konsideratë të mjedisit të
kontrollit kontabël, i duhet kushtuar vëmendje e veçantë atyre kontrolleve me impakt direkt mbi
pohimet rreth pasqyrave.

Vlen të theksohet se, duhen marrë në konsideratë vetëm ato kontrolle që janë relevante për
objektivat e auditimit. Por kjo është çështje e gjykimit professional të audituesit, nëse një kontroll
është relevant individualisht ose i kombinuar me të tjerë. Në vijim, audituesi duhet të përcaktojë se
20
cilat kontrolle konsiderohen thelbësore. Numri I kontrolleve thelbësore që do të përzgjidhen per tu
testuar është minimum absolut, që siguron se të gjitha risqet relevante janë mbuluar. Faktorë
releventë mund të përfshijnë çështje si më poshtë:
a. Materialitetin.
b. Rëndësinë e riskut në fjalë.
c. Madhësinë e subjektit.
d. Natyrën e aktivitetit të subjektit, përfshirë këtu organizimin.
e. Ligjet dhe rregulloret në fuqi.
f. Rrethanat dhe komponentin e aplikueshëm të kontrollit të brendshëm.
g. Natyrën dhe kompleksitetin e sistemeve, që janë pjesë e kontrollit të brendshëm të subjektit.
h. Faktin nëse një kontroll specific, individualish ose I kombinuar me të tjerë, mund të
parandalojë, zbulojë ose korrigjojë gabimet material.
Kontrollet që janë relevante gjatë auditimit të besueshmërisë së pasqyrave, I përkasin objektivit të
subjektit për të përgatitur pasqyrat në mënyrë të drejtë, në të gjitha aspektet materiale, në përputhje
me kuadrin raportues financiar në fuqi, si edhe manaxhimin e riskut që mund të shkaktojë një
gabim material në këto pasqyra. Është çështje e gjykimit profesional të audituesit nëse një kontroll i
veçuar ose në kombinim me të tjerë, është relevant. Gjatë ushtrimit të gjykimit profesional,
audituesi merr në konsideratë materialitetin, natyrën e aktivitetit të subjektit, diversitetin dhe
kompleksitetin e operacioneve të subjektit, dhe natyrën e komplesitetin e sistemeve të kontrollit të
brendshëm. Gjatë marrjes në konsideratë të mjedisit të kontrollit kontabël, I duhet kushtuar
vëmendje e veçantë atyre kontriolleve me impakt direkt mbi pohimet rreth pasqyrave.

Kontrollet kryesore që duhen konsideruar gjatë një auditimi financiar janë kontrollet, verifikimet
dhe masat e marra nga drejtimi si më poshtë:

1. Masat e marra për të paraqitur pasqyrat

financiare në përputhje me rregullat kontabël,
standardet dhe brenda afateve të parashikuara
me ligj;
2. Identifikimi që i bëhen proceseve të
kontabilitetit;
Masa të Përgjithshme 3. Procese që kryhen për menaxhimin dhe
vlerësimin e riskut;
4. Procedurat kyçe kontabël dhe manuale me të
cilat bëhen regjistrimet dhe cilësia e
informacionit financiar gjatë gjithë vitit;
5. Implementimi i kontrolleve mbi pasqyrat
përfundimtare;
1. Zinxhiri i përgjegjësive të përfshira në
vlerësimin e shifrave të paraqitura në pasqyrat
vjetore (duke filluar nga Nëpunësi Autorizues
Masa organizative deri te Nëpunësi Zbatues apo Përgjegjësi i
Sektorit).
2. Organizimi i kontabilitetit (stafi, trajnimet,
dorëzimi i detyrave).
1. Kontrollet specifike gjatë mbylljes së vitit që
sigurojnë cilësinë e regjistrimeve kontabël (p.sh
Proceset Përmbyllëse sigurojnë plotësinë dhe vlefshmërinë);
2. Përkatësia, saktësia dhe konsistenca e
metodave të përdorura;
21
 3. Koordinimi që i bëhet informacionit buxhetor
me atë kontabël (kur është e nevojshme);
4. Kontrollet e brendshme mbi proceset
përmbyllëse të pasqyrave financiare;
5. Nëse udhëzimet për mbylljet e llogarive janë
marrë në kohë dhe janë aplikuar saktë;
6. Implementimi në kohë dhe korrekt i
procedurave.
1. Sistemet kontabël IT dhe si ndër veprojnë ata
me njëri tjetrin;
2. Koherenca mes të dhënave lokale (p.sh.
IT
drejtori të veçanta ose Ministri) me sistemet
qendrore dhe vlerësimi i sistemeve lokale.

1.Rishikimet kontabël të kryera nga vetë

subjekti;
2. Cilësia e hyrjes së të dhënave dhe shkalla e
rishikimit të të dhënave që janë regjistruar në
sistemet kontabël;
Rishikimet 3. Deri në ç’masë është kryer rishikimi nga
Nëpunësi Zbatues mbi cilësinë e informacionit
financiar të marrë nga Nëpunësi Autorizues, me
qëllim prodhimin e pasqyrave financiare;
4. Vlerësim përfundimtar nga vetë Titullari i
subjektit, për pasqyrat financiare të subjektit.

Audituesi duhet të kryejë një vlerësim paraprak të riskut të kontrollit (p.sh të shpenzimeve/faturave,
etj), duke e vlerësuar atë si të ulët, të mesëm ose të lartë, me qëllim identifikimin e natyrës, kohës
dhe shkallës së procedurave të auditimit që do të nevojiten. Edhe këtu rëndësi merr skepticizmi
profesional i audituesit.

2.4.6 Përcaktimi i Riskut të Zbulimit

Risku i Zbulimit është risku që audituesi nuk do të arrijë të zbulojë një shmangie, e cila nuk është
korrigjuar nga vetë sistemet e kontrollit të brendshëm të subjektit. Bazuar në nivelin e pranueshëm
të riskut të auditimit dhe në vlerësimin e risqeve të kontrollit të brendshëm dhe risqeve të
brendshme të vetë subjektit, audituesi përcakton natyrën, kohën dhe shkallën e procedurave të
nevojshme për të arritur riskun e përcaktuar.

Për shembull: Nëse kërkohet një risk auditimi më i ulët, risku i zbulimit mund të reduktohet
nëpërmjet kryerjes së sa më shumë procedurave thelbësore, pasi kjo ofron probabilitet më të lartë
që audituesi të zbulojë gabime materiale ose parregullsi. Nëse audituesi ka për qëllim të mbështetet
dhe të besojë në kontrollet e brendshme, atëherë duhet të kryejë teste të kontrolleve. Nëse kontrollet
nuk funksionojnë sikurse priten (duke rritur kështu riskun e kontrollit), risku i zbulimit duhet të ulet,
që do të thotë më shumë procedura thelbësore.

2.4.7 Modeli i Sigurisë

KLSH aplikon Modelin e Sigurisë, që tregon se niveli i besueshmërisë rrjedh nga dy burime
kryesore që janë: sistemet e kontrollit dhe testet thelbësore. Si pikënisje shërben risku i brendshëm
22
(i lartë/jo i lartë) dhe vlerësimi paraprak i sistemeve të kontrollit të brendshëm (i dobët/i
mirë/shume i mirë), me qëllim vlerësimin e shkallës së besueshmërisë që mund të merret.

Në varësi të rezultateve, përcaktohet edhe niveli i testeve thelbësore që duhen përdorur për të marrë
nivelin e sigurisë. Duke qene se përgjithësisht, kërkohet të sigurohet një nivel besueshmërie prej
95% nga testet e auditimit, natyra dhe shkalla e testeve të auditimit të planifikuara do të variojë, në
varësi të vlerësimit që audituesi i bën sistemeve të kontrollit të brendshëm dhe riskut të kontrollit (e
njohur si vlerësimi i riskut te kombinuar).

Tabela në vijim paraqet komponentët e e modelit të riskut të auditimit, dhe llojet e testeve të
auditimit që duhen kryer. Vlerat janë përcaktuar për riskun e brendshëm të vlerësuar (jo i lartë = 0.6
dhe i lartë = 1.0) dhe riskut të kontrollit të vlerësuar (I ulët = 0.15, I mesëm = 0.25, dhe I lartë =
1.0). Duke qenë se KLSH konsideron Riskun e Auditimit 5%, dhe është audituesi i cili
përcakton riskun e brendshëm dhe riskun e kontrollit, risku i zbulimit përcaktohet duke përdorur
formulën e paraqitur më sipër:
Risku i Zbulimit (RZ) = Riskun e Auditimit (RA) / (Risku i Kontrollit të Brendshëm (RKB) X Risku i
Brendshëm (RB)

Modeli i Sigurisë
Risku i Vlerësimi i Sistemeve Siguria e Niveli i Shkalla Kampioni
brendshëm të Kontrollit të marrë nga mbetur i minimale minimal
i vlerësuar Brendshëm vlerësimi i testeve korresponduese shqyrtim
(RB) riskut të thelbësore që rrjedh nga
kombinuar për t‟u kryer testet
thelbësore (%)

Siguri e
Shumë i mire lartë e
kontrolleve Minimum 45 30
Siguri e
Mirë mesme e
Jo i lartë
kontrolleve Standard 67 55

Dobët ose kontrollet Siguri e ulët

nuk janë testuar e
kontrolleve Të fokusuar 92 125
Siguri e
Shumë i mire lartë e
kontrolleve Minimum 67 55
Siguri e
I lartë Mirë mesme e
kontrolleve Standard 80 80
Dobët ose kontrollet Siguri e ulët
nuk janë testuar e
kontrolleve Të fokusuar 95 150
Përshtatje nga Manuali i Auditimit Financiar dhe Përputhshmërisë, ECA

Për shembull: në skenarin më të mirë (RB = 0.6 dhe RKB = 0.15) me risk auditimi 0.05, risku i
zbulimit është 0.55 (0.05 / 0.6 x 0.15). Sipas përkufizimit, niveli i besueshmërisë që rrjedh nga
testet thelbësore është 45% (1 - 0.55).

Është në gjykimin e audituesit të vendosë nëse puna dhe rezultatet e marra si pjesë e gjithë
vlerësimit të sistemeve të mbikëqyrjes dhe kontrollit si edhe testet thelbësore janë të mjaftueshëm
23
për të siguruar nivelin e kërkuar të besueshmërisë, në kontekstin e auditimit në fjalë. Kështu që
tabela e mësipërme duhet përdorur si tregues.

Në rastet kur ka vështirësi në kryerjen e gjithë punës së nevojshme audituese dhe arritjen e nivelit
të besueshmërisë prej 95%, ose duhen mbledhur më shumë evidenca me mjete të tjera (p.sh. duke
përdorur rezultatet e vlerësimeve të sistemeve dhe testet thelbësore të kryera nga vetë subjektet apo
nga auditues të tjerë), ose qëllimi i konkluzionit të auditimit duhet kufizuar. Tabela e mësipërme
mbështetet mbi hipotezat që kampionet janë përzgjedhur në mënyrë rastësore. Në modelimin me dy
faza, madhësia e kampionit të përzgjedhur duhet të rritet me 20%, që të kompensojë riskun e shtuar
të kampionit.

Testet thelbësore minimale: Kur kryhen testet e kontrolleve, kryhet edhe nje vlerë minimale e
testeve thelbësore. Disa teste thelbësore duhet të kryhen gjithmonë për shkak të:
(a) riskut të marrëveshjeve të fshehta, kontrolleve që kërkojnë autorizime të veçanta nga
menaxhimi, etj, dhe
(b) faktit që ISSAI-të dhe ISA-të theksojnë që të gjitha llogaritë materiale duhet të testohen.
Gjithashtu theksohet se, nëse qëllimi është për të marrë siguri nga kontrollet, atëherë këto kontrolle
duhen testuar.

Teste thelbësore standard: Kryhen teste të kontrolleve, si edhe një numër relativisht i madh i
testeve thelbësore, pasi niveli i kërkuar i sigurisë rrjedh nga testet thelbësore.

Testet thelbësore të fokusuara: Siguria e kërkuar rrjedh kryesisht nga testet thelbësore.

Shkalla e besueshmërisë: Probabiliteti që gabimi i popullatës (të dhënave) shtrihet brenda një
intervali të dhënë (intervali i sigurisë).
Shkalla e sigurisë = 100% - Risku i Auditimit (i cili për KLSH është vendosur 5%). Nëse siguria
rrjedh vetëm nga testet thelbësore, niveli i besueshmërisë është 95%. Në këtë rast shkalla e
besueshmërisë është e njëjtë me shkallën e sigurisë.

2.4.8 Dokumentimi
Audituesi duhet të dokumentojë elementet kyçe për të kuptuar mjedisin e subjektit, kontrollet e
brendshme të tij dhe risqet e vlerësuara.

2.5 MJAFTUESHMËRIA, PËRKATËSIA DHE BESUESHMËRIA E EVIDENCAVE TË

AUDITIMIT

ISSAI 1500 (ISA 500):

Objektivi i audituesit është të hartojë dhe kryejë procedurat e auditimit në mënyrë të tillë që të mund
të sigurojë evidence auditimi të mjaftueshme, të përshtatshme dhe të besueshme

2.5.1 Çfarë është një evidencë auditimi?

Evidenca e auditimit është i gjithë informacioni i përdorur nga audituesi, për të arritur te
konkluzionet e auditimit dhe opinioni i auditimi. Audituesit nuk analizojnë të gjithë informacionin
e disponueshëm. Kjo nuk do të ishte praktike, do të ishte e kushtueshme dhe e panevojshme, pasi si
konkluzionet ashtu edhe opinioni mund të arrihen nëpërmjet sondazheve ose mjeteve të tjera duke
përzgjedhur vetëm disa njësi për testim. Më tej, evidenca e auditimi përgjithësisht është bindëse
24
(p.sh e orienton audituesin në një drejtim të caktuar) më tepër se konkluduese (p.sh. të ofrojë një
përgjigje përfundimtare).

Auditimi duhet planifikuar dhe kryer në mënyrë të tillë që, evidencat e marra të jenë të
mjaftueshme, përkatëse dhe të besueshme për të mbështetur konkluzionet dhe/ose opinionin e
auditimit. Gjatë vlerësimit të evidencës për cilësitë e mësipërme, audituesi përdor gjykimin
profesional dhe ushtron skepticizëm profesional. Sa më i lartë të jetë vlerësimi që audituesi i ka
bërë riskut, aq më shumë e mjaftueshme, e besueshme dhe përkatëse është evidenca e auditimit, të
cilën audituesi duhet ta sigurojë nga testet thelbësore.

Ekziston një marrëdhënie e anasjelltë mes riskut të zbulimit dhe nivelit të kombinuar të riskut të
brendshëm dhe riskut të kontrollit. Për shembull, kur risku i kontrollit dhe risku i brendshëm janë të
lartë, nivelet e riskut të zbulimit nevojiten të jenë të ulëta për të reduktuar riskun e auditimit deri në
një nivel të pranueshëm të ulët. Nga ana tjetër, nëse risku i brendshëm dhe risku i kontrollit janë të
ulët, audituesi mund të pranojë një risk zbulimi më të lartë dhe të vijojë të pakësojë riskun e
auditimit në një nivel të ulët të pranueshëm.

2.5.2 Mjaftueshmëria e evidencës së auditimit

Mjaftueshmëria lidhet me sasinë e evidencës - audituesi duhet të mbledhë evidenca mjaftueshëm
për të provuar konkluzionet e veta në përputhje me objektivat e auditimit. Nuk ekziston një formulë
që shpreh në terma absolute se sa evidencë duhet që të konsiderohet e mjaftueshme. Gjithsesi, sasia
e duhur ndikohet nga shkalla e riskut dhe cilësia e evidencës – sa më e lartë cilësia, aq më e ulët
evidenca e kërkuar.

2.5.3 Përkatësia e evidencës së auditimit

Përkatësia ka të bëjë me lidhjen logjike të qëllimit të procedurës së auditimit. Që një evidencë të
jetë përkatëse, ajo duhet të ndihmojë duke ju përgjigjur objektivave të auditimit. Përkatësia
gjithashtu kërkon që kjo evidencë të aplikohet përgjatë gjithë periudhës në fjalë – evidenca duhet të
jetë përfaqësuese e gjithë periudhës që po auditohet.

2.5.4 Besueshmëria e evidencës së auditimit

Evidenca është e besueshme nëse ajo përmbush kriteret e nevojshme për besueshmëri.
Besueshmëria e evidencës lidhet me burimin e saj – nëse është burim i brendshëm nga subjekti ose
jashtë tij; dhe llojit - nëse është fizike, e dokumentuar, analitike, etj; dhe varet nga rrethanat nën të
cilat është përfituar. Përveç rasteve të veçanta, përgjithësisht evidenca e auditimit është më e
besueshme kur:
1. Përftohet nga burime të pavarura jashtë subjektit (p.sh. konfirmime të marra nga palët e
treta);
2. Është subjekt i kontrolleve efektive, nëse është përfituar nga burime të brendshme;
3. Sigurohet direkt nga audituesi (p.sh observimi i aplikimit të një kontrolli) më tepër se sa
indirekt (p.sh hetimi rreth aplikimit të kontrollit);
4. Në formë të dokumentuar, shkresore, elektronike më tepër sa sa një deklaratë verbale;
5. Sigurohet nga dokumente origjinale dhe jo nga fotokopje ose fax.

2.5.5 Konfirmimi i evidencës së auditimit

Evidenca e auditimit është më tepër bindëse dhe ofron një shkallë të lartë besueshmërie kur zëra
përbërës të saj, nga burime të ndryshme ose me natyrë të ndryshme, janë konsistent me njëri tjetrin.
Kjo njihet si konfirmimi i evidencës së auditimit. Në vijim, të marrësh evidencë nga burime të
ndryshme ose me natyrë të ndryshme, mund të tregojë që një zë i veçantë nuk është i besueshëm.
Anasjelltas, kur evidenca e auditimit e marrë nga një burim, nuk është konsistente me evidencën e
marrë nga një burim tjetër, atëherë audituesi duhet të vendosë se çfarë procedura auditimi shtesë
25
duhet të kryejë, duke lejuar dhe pranuar edhe informacionin si evidencë auditimi.

2.5.6 Burimet e evidencës së auditimit

Evidenca e auditimit mund të merret nga brenda ose jashtë subjektit, ose të prodhohet direkt nga
audituesi. Gjatë mbledhjes së evidencës, duhen angazhuar burime të ndryshme, me qëllim që të
sigurohet për konfirmimin e saj.
Evidenca e auditimit fiancniar mund të vijë nga burimet e mëposhtme:
Së brendshmi nga vetë subjekti: pasqyrat në vetvete si edhe informacioni nga bazat e të dhënave të
subjektit, së bashku më dokumentet e prodhuara nga njësia;
Së jashtmi, si konfirmimet nga palët e treta ose raportet e audituesve dhe/ose ekspertëve;
Të prodhuara nga vetë audituesi, si rishikimet analitike të pasqyrave financiare ose të llogarive të
veçanta, p.sh. debitorët, asetet, etj.

2.5.7 Llojet e evidencës së auditimit

Evidenca e auditimit mund të jetë fizike, dokumentare, orale ose analitike:

Procedura auditimi për të marrë Vlerësime

evidencë
FIZIKE
Audituesi duhet të mbajë parasysh se
Inspektim direkt ose vëzhgim i burimeve prania e tij/saj mund të shtrembërojë
njerëzore, pronës ose ngjarjeve. realitetin, pavarësisht sa bindëse mund të
jetë evidenca
DOKUMENTARE
Rishikimi i dokumenteve kontabël dhe Informacioni i dobishëm jo gjithmonë
regjistrimeve, manualeve, deklaratave të dokumentohet, duke bërë të nevojshëm
menaxhimit përdorimin e qasjeve të tjera.
VERBALE
Hetime ose intervista të stafit të subjektit Vetëm në raste të rralla, audituesi mund të
ose palëve të treta, e dokumentuar ose përdor dhe pranojë informacionin e marrë
vërtetuar kur është e mundur. nga intervista si evidencë të besueshme.
ANALITIKE
Kjo evidencë përfitohet duke përdorur
Analiza nëpërmjet të arsyetuarit, gjykimin profesional për të vlerësuar
riklasifikimit, plotësisë dhe krahasimit. evidencën fizike, dokumentare ose verbale.
Burimi: “Manuali i Auditimit Financiar dhe i Përputhshmërisë, ECA”
2.5.8 Procedurat e auditimit për të marrë evidencë auditimi

Procedurat e auditimit që sigurojnë evidence auditimi gjatë auditimit financiar përfshijnë:

Kontrolle aritmetike mbi llogaritë; verifikimin e saktësisë;

kontrollin e shifrave në bilanc si edhe shënimeve për
Plotësinë
output-in e sistemeve IT si edhe dokumentet mbi të cilat
mbështeten shifrat e pasqyruara
Rishikimet analitike të konsistencës së llogarive; analizave
të bashkërendimit të kryera nga subjekti p.sh koordinimi me
Analizën
postën bankare; analiza të rregullave dhe politikave
kontabël; analiza të metodave të vlerësimit; analiza të

26
 ekzekutimit të buxhetit
Inspektimin Rregjistrimet dhe dokumentet; asetet fikse
Konfirmimet bankare, debitorët, kreditorët; konfirmimet
Konfirmimet
nga palë të treta

2.5.9 Aksesi në dokumente për të nxjerrë evidencën e auditimit

Në Ligjin nr. 154/2014 “Për organizimin dhe funksionimin e Kontrollit të Lartë të Shtetit” (neni
26), përcaktohet aksesi në dokumentet zyrtare si vijon:
(1) Kontrolli i Lartë i Shtetit ka të drejtë për të pasur akses në të gjitha dokumentet zyrtare,
shkresore apo elektronike, në bazat elektronike të të dhënave si dhe në çdo informacion apo
dokumentacion tjetër të subjekteve të audituara të parashikuar në këtë ligj, që mund të përbëjë
sekret shtetëror apo konfidencial dhe që konsiderohen të nevojshme në funksion të ushtrimit të
kompetencave dhe detyrave të tij ligjore
(2) Të gjitha subjektet e audituara janë të detyruara t’i sigurojnë Kontrollit të Lartë të Shtetit akses
në dokumentet zyrtare sipas paragrafit të mësipërm. Në rast të hasjes së pengesave, veprimeve apo
mosveprimeve në kundërshtim me të drejtat e mësipërme, Kontrolli i Lartë i Shtetit i drejtohet,
sipas rastit, organit më të lartë administrativ ose organeve të pushtetit gjyqësor”.

Nisur nga këto kërkesa ligjore më sipër, vetëm në raste të rralla ndodh që dokumente ose
informacione të caktuara të mos vihen në dispozicion për qëllime auditimi.

2.5.10 Konfidencialiteti i evidencës së auditimit

Duhet treguar vëmendje e veçantë kundrejt dokumenteve konfidenciale. Nëse dokumentet e
prodhuara nga menaxhimi klasifikohen si konfidenciale, audituesi duhet të diskutojë me nivelet
përkatëse, se deri në ç’masë ky informacion konfidencial mund të përdoret.

2.5.11 Dokumentimi i evidencës së auditimit

Audituesit duhet të dokumentojnë evidencën e auditimit në letrat e punës të përfshira në dosjen e
auditimit, e cila arkivohet në KLSH. Këto letra përfshijnë punën e kryer, gjetjet dhe konkluzionet si
edhe arsyetimin për konkluzionet kryesore.

2.6 HARTIMI I PROCEDURAVE TË AUDITIMIT

2.6.1 Elementët që duhen konsideruar gjatë hartimit të procedurave të auditimit

Procedurat e auditimit, të cilat kanë për qëllim të ofrojnë sigurinë e kërkuar me kosto-efektive sa
më të ulët të mundshme, hartohen mbi baza të njohurive të zotëruara nga audituesi dhe që duhet të
marrin në konsideratë aspekte të rëndësishme si materialiteti dhe risku. Procedurat e auditimit
hartohen nga audituesi, mbështetur në riskun e vlerësuar, me qëllim:
1. Kryerjen e testeve të duhura të auditimit, në kohën e duhur dhe që mbulojnë periudhën e duhur;
2. Të sigurojë evidence auditimi të mjaftueshme, përkatëse dhe të besueshme; dhe
3. Të arrijë nivelin e duhur të sigurisë, për të mbështetur përfundimet e auditimit.

2.6.2 Përmbajtja e një procedure auditimi

Një procedurë auditimi duhet të përfshijë elementët si më poshtë:
1. Objektivin e procedurës dhe/ose testit të auditimit;
2. Rezultatin e pritshëm nga kjo procedurë;
3. Rregulloren ose kërkesat të cilave i adresohen;
4. Riskun e vlerësuar;
5. Kontrollet bazë;

27
 6. Hapat e auditimit: evidencat që do të merren, puna që do të kryhet, dokumentet që do të
mblidhen, stafi që do të intervistohet, etj
7. Konkluzioni i auditimit mbi objektivin e testit ose në rastin e një konkluzioni negativ,
testimet e mëtejshme potenciale ose impakti në qasjen e auditimit dhe në procedurat e
auditimit.

2.6.3 Si të hartojmë procedurat e auditimit.

Gjatë hartimit të procedurave të auditimt, audituesi duhet të përcaktojë:
1. Çfarë evidence nevojitet (qasja e auditimit)
2. Niveli sigurisë që do të merret nga procedurat e auditimit
3. Si dhe ku do të merren evidencat e kërkuara (natyra e procedurave të auditimit)
4. Kur do të merret evidenca e kërkuar (koha e procedurave të auditimit)
5. Sa testime nevojiten për të siguruar evidencën (masa e procedurave të auditimit)
6. Hartimin e procedurave në mënyrë efiçente, efektive dhe ekonomike
Materialiteti, së bashku me vlerësimin që audituesi i ka bërë riskut të brendshëm dhe vlerësimi
paraprak i kontrolleve të brendshëm, sigurojnë bazën për përcaktimin e qasjes së duhur të auditimit.
Kombinimi i vlerësimit të riskut të brendshëm (i lartë/jo i lartë) dhe vlerësimi i kontrollit të
brendshëm (shumë i mirë/i mirë/i dobët), ndihmon në përcaktimin e natyrës dhe masës së
procedurave të auditimit, duke iu referuar këtu edhe Modelit të Sigurisë, të trajtuar më sipër.

Natyra e procedurave të auditimit i referohet:

Qëllimit të tyre: Testet e kontrolleve ose procedurat thelbësore (që përfshijnë testet e detajeve dhe
procedurat analitike),
Llojit të tyre: p.sh. procedurat analitike, inspektimi, observimi, konfirmimi, kryerja, etj.
Audituesi përzgjedh procedurat e auditimit më të përshtatshme, me qëllim reduktimin e riskut të
vlerësuar, deri në një nivel të ulët, të pranueshëm. Audituesi duhet të ushtrojë gjykimin profesional
të tij, me qëllim përzgjedhjen e procedurave, duke marrë në konsideratë objektivat e testit, natyrën
e popullatës, vlerësimin e riskut dhe nivelin e besueshmërisë në kontrollet e brendshëm.
Përcaktimi i kohës nënkupton kohën gjatë së cilës kryhen procedurat e auditimit, periudhës ose
kohës kur aplikohet evidenca e auditimit. Gjatë marrjes në konsideratë të kohës së procedurave të
auditimit, audituesi duhet të mbajë parasysh sa vijon:
1. Kontrollet e brendshme përkatëse.
2. Koha kur informacioni përkatës është në dispozicion.
3. Natyra e riskut.
4. Momente specifike kur risku rritet psh piku i aktivitetit, mangësitë ose lëvizjet e
vazhdueshme të stafit, azhurnimet e sistemeve, etj.
Audituesi mund të kryejë teste të kontrolleve ose procedura thelbësore në një datë të caktuar ose
periudhë të dhënë (6 mujori i parë) ose fund periudhe (p.sh fund-viti). Sa më i lartë risku, aq më
shumë është efektive kryerja e procedurave thelbësore afër ose në fund të periudhës se sa në një
datë më të hershme. Kryerja e procedurave të auditimit përpara fundit të periudhës, mund të
ndihmojë në identifikimin e çështjeve të rëndësishme në një fazë më të hershme të auditimit dhe si
pasojë tu japë zgjidhje me ndihmën e menaxhimit ose duke zhvilluar një qasje efektive auditimi që
ti adresojë këto çështje. Nëse audituesi kryen teste të kontrolleve ose procedura thelbësore përpara
fundit të periudhës, atëherë do ti duhet të sigurojë evidenca shtesë për periudhën e ngelur.

Audituesi vendos rreth masës së testeve në një procedurë auditimi, p.sh. sa i takon sasisë së testeve,
mbështetur në:
1. Nivelin e materialitetit dhe vlerësimit të riskut,
2. Shkallës së sigurisë që audituesi planifikon të sigurojë,
3. Teknikat e përdorura për zgjedhjet e kampionëve,

28
 4. Përdorimin e teknikave CAAT (Computer-Assisted Audit Techinques), që mundësojnë
testim të gjerë të transaksioneve elektronike.
Përgjithësisht audituesi rrit shkallën e procedurave të auditimit, me rritjen e riskut të gabimit
material. Në Modelin e Sigurisë përcaktohet numri minimal i të dhënave (popullatës) së
përzgjedhur si kampion, për nivele të ndryshme të riskut të brendshëm, sistemeve të kontrollit të
brendshëm si edhe nivelit të sigurisë që rrjedh nga testet thelbësore.

Audituesi sigurohet që të ekzistojë një lidhje e qartë mes vlerësimit të riskut, vlerësimit të kontrollit
të brendshëm, natyrës, kohës dhe masës së procedurave të auditimit. Procedurat e auditimit që
duhet të rrjedhin nga qasja e auditimit e përzgjedhur (pra të jenë në përputhje me të), reflektojnë
vendimin e audituesit për t’u mbështetur ose jo në kontrollet e brendshëm si edhe masën e
përdorimit të procedurave thelbësore. Kështu audituesi mund të vendosë të kryejë teste të kontrollit,
për arsyet e mëposhtme:
1. Në rastet kur vlerësimi paraprak i riskut të kontrollit është i ulët ose i mesëm, audituesi duhet
të testojë kontrollet me qëllim konfirmimin e këtij vlerësimi, nëse ka vendosur të mbështetet
në këto kontrolle;
2. Në rastet kur vlerësimi i riskut të kontrollit është i lartë, audituesi nuk duhet të mbështetet në
këto sisteme, por mund të testojë kontrollet që mbështesin gjetjet që do të raportohen te
menaxhimi për sa i takon dobësive të sistemeve.

Audituesi më pas duhet të përcaktojë hapat e auditimit. Hapat e auditimit brenda një procedure
auditimi të zgjedhur duhet t’i referohen objektivave të ndryshme nga njëra tjetra dhe që nuk kanë
mbivendosje. Procedurat e auditimit, gjithashtu duhet të jenë specifike. Me qëllim maksimizimin e
efiçencës, audituesi duhet të koordinojë procedura të ngjashme auditimi. Për shembull për ato
procedura auditimi që përfshijnë edhe zgjedhjen e kampioneve, audituesi mund të kryejë shumë
teste mbi të njëjtin kampion (teste të shumëfishta), që përfshijnë testet e kontrollit (p.sh. audituesi
mund të testojë shumat dhe njëkohësisht edhe kontrollet mbi të njëjtin kampion).
Të gjithë audituesit që kryejnë procedura auditimi duhet të kuptojnë se secili seksion individual
lidhet me qasjen e përgjithshme të auditimit dhe njëkohësisht kontribuon në nivelin kërkuar të
sigurisë së përgjithshme të auditimit.

2.6.4 Testet e kontrolleve

Testet e kontrollit janë projektuar për të vlerësuar efektivitetin e kontrolleve në parandalimin ose
zbulimin dhe korrigjimin e anomalive materiale në nivel të pohimit. Hartimi i testeve të kontrolleve
për marrjen e dëshmisë së auditimit, përfshin identifikimin e kushteve (karakteristikave ose vetive),
të cilat tregojnë performancën e një kontrolli dhe kushteve të devijimit, që tregojnë shmangiet nga
performanca. Më pas, audituesi mund të testojë praninë ose mungesën e atyre kushteve për të
përcaktuar nëse kontrollet kanë funksionuar në mënyrë efektive.

Nëse plani është të mbështetemi të kontrollet (qasja e mbështetur në sistem), që të reduktojmë

shkallën e përdorimit të procedurave thelbësore, objektivi i testeve të kontrollit është të vlerësojë
nëse kontrollet bazë, kanë operuar me efektivitet dhe vazhdimisht gjatë periudhës së auditimit.
Audituesi, pasi kupton kontrollin e brendshëm, më pas vlerëson dhe i përgjigjet riskut të kontrollit,
duke përcaktuar procedurat e duhura të auditimit dhe duke testuar këto kontrolle. Por edhe nëse
audituesi nuk mbështetet në kontrollet e brendshme, përsëri është detyrë e tij të ekzaminojë
mënyrën se si janë projektuar kontrollet bazë, me qëllim identifikimin dhe raportimin e dobësive si
edhe propozimin e rekomandimeve për përmirësim.

Natyra e një kontrolli të veçantë ndikon në llojin e përzgjedhur të procedurës së auditimit me qëllim
mbledhjen e evidencave për të verifikuar nëse kontrolli ka funksionuar në mënyrë efektive gjatë
periudhës së auditimit.
29
Ekzistojnë dy nivele kontrolli: kontrolle të nivelit të lartë, si monitorimi, dhe kontrolle të nivelit të
ulët, si kontrolle të autorizimeve, kontrolle operative, kontrolle fizike, etj. Këto kontrolle mund të
kryhen manualisht, gjysmë të automatizuara ose plotësisht të automatizuara.

Testet e kontrolleve bazë mbi
transaksionet individuale të
procesurara nga një sistem
Teste të aplikimit të
kontrolleve të
automatizuara.
Testet e kontrollit
Kontrollet kyçe janë pjesë e procedimit të transaksioneve,
shpesh manual ose gjysmë të automatizuara, dhe mund të
përfshijë:
 evidencat e autorizimit të transaksioneve të
përzgjedhura;
 evidencat e rishikimit nga një zyrtar tjetër,
 evidenca të kontrollit të përputhshmërisë me rregullat
buxhetore, etj.
Aplikimi i kontrolleve bëhet mbi sistemin e auditimit dhe
aplikohet mbi transaksionet individuale ose transaksioneve
të ngjashme.
Audituesit duhet të kuptojnë mirë mjedisin e auditimit të
IT. Kontrollet e aplikimeve bazë testohen duke qenë se
gjenerojnë raporte bazë dhe mbrojtje të të dhënave bazë
kanë një impakt të rëndësishme mbi pasqyrat financiare.

Evidenca shtesë auditimi mund merren nga testimi i

Testet e kontrollit të
menaxhimit dhe monitorimit
kontrolleve monitoruese, të cilat fokusohen mbi outputet e
sistemit të kontrollit të brendshëm dhe që bëhen rregullisht.
Këto kontrolle zbuluese bëhen pas procesimit të
transaksioneve dhe i japin nivelit menaxherial sigurinë që
një grup ose klasë transaksionesh janë procesuar plotësisht
dhe në përputhje me rregullat.
Shembujt përfshijë:
rishikim i nivelit të lartë pra nga menaxherët të lartë;
rishikimi i përputhjes së të dhënave të brendshme me ato të
jashtme; rishikim i sistemit informacionit menaxherial.

Koha e testeve të kontrollit varet nga objektivi i audituesit dhe përcakton periudhën e mbështetjes
mbi këto kontrolle. Koha e testeve i referohet paralelisht periudhës-objekt auditimi dhe kohës gjatë
së cilës audituesi kryen testet.

Për risqe të rëndësishëm, audituesi duhet të testojë kontrollet në periudhën korente. Nëse
konstatohet se gjatë periudhës-objekt auditimi, janë përdorur kontrolle të ndryshëm në kohë të
ndryshme, audituesi duhet t’i konsiderojë secilin prej kontrolleve të ndarë nga njëri tjetri.

Testet e kontrolleve të Evidenca që duhen marrë

kryera:
Në një datë të caktuar
Përgjatë gjithë periudhës
Audituesi mbledh evidenca që në periudha të ndryshme, që
kontrollet kanë qenë efektive në atë datë.
Audituesi mbledh evidenca që në periudha të ndryshme, që
kontrollet kanë qenë efektive

30

Gjatë një periudhe mes viti
Në auditimet e mëparshme
Në auditimet e mëparshëm-
kontrolle mbi risqe të
rëndësishëm
Në një auditim të
mëparshëm, nëse kontrollet
kanë ndryshuar që prej
testimit të fundit
Në një auditim të
mëparshëm, nëse kontrollet
nuk kanë ndryshuar që prej
testimit të fundit
Burimi : “Manuali i Auditimit Financiar dhe i Përputhshmërisë ECA”
Audituesi duhet të mbledhë evidenca shtesë për periudhën e ngelur,
rreth natyrës dhe shkallës së çdo ndryshimi të rëndësishëm në
kontrollin e brendshëm, p.sh. ndryshime në sistemet IT.
Audituesi duhet të mbledhë evidenca të auditimit për të verifikuar
këto kontrolle specifike pas auditimit të mëparshëm, nëpërmjet
investigimit të kombinuar me observim ose inspektim.
Audituesi mund të mos mbështetet në evidenca të marra gjatë
auditimit të mëparshëm, për kontrolle, të cilët lehtësojnë riskun e
rëndësishëm: këto kontrolle duhen testuar në periudhën korente.
Efektiviteti i këtyre kontrolleve duhet të testohet në periudhën
korente. Ndryshimet mund të nënkuptojnë që nuk ka asnjë bazë që të
vijojmë të mbështetemi në këto sisteme
Audituesi duhet të testojë efektivitetin e këtyre kontrolleve, të paktën
një në tre auditime, por të shmangur testimin e gjithë kontrolleve në
një periudhë të vetme auditimi.

Audituesi i projekton testet e kontrolleve, me qëllim marrjen e evidencave të mjaftueshme,

përkatëse dhe të besueshme që tregojnë se kontrollet kanë operuar me efektivitet gjatë periudhës
mbështetëse. Sa më shumë mbështetet audituesi në efektivitetin e kontrolleve gjatë vlerësimit të
riskut, aq më shumë rritet shkalla e përdorimit të testeve të kontrollit. Gjatë përcaktimit të shkallës
së përdorimit të testeve të kontrollit, audituesi duhet të mbajë parasysh sa më poshtë:
1. Frekuencën e kryerjes së kontrolleve nga njësia;
2. Madhësinë e kohës, gjatë periudhës së auditimit, që audituesi po mbështetet mbi kontrollin;
3. Përkatësinë dhe besueshmërinë e evidencave të auditimit mbi efektivitetin e kontrollit;
4. Deri në ç’masë lidhet evidenca e marrë nga testimet, me pohimin respektv;
5. Masën e besueshmërisë së planifikuar ndaj kontrolleve (që redukton testet thelbësore);
6. Shmangiet e pritshme nga kontrollet: nëse shmangia pritet të jetë shumë e lartë, testet e
kontrolleve mund të mos jenë efektive.
Evidenca negative, jo shumë bindëse është një problem i përgjithshëm që ndikon në teste e
kontrolleve. Gjithsesi testet e kontrolleve mund të hartohen në mënyrë të tillë që të ofrojnë
evidenca pozitive se një kontroll po operon sikundër pritej, psh, lista transaksionesh të refuzuara si
rezultat i kontrolleve kyçe, bashkëngjitur rekordet për korrigjimin dhe ri-përpunimin e tyre.

Teste të kontrolleve tipike, të kryera gjatë auditimit financiar janë:

1. Kontrolli i mjedisit kontabël (përshirë këtu analizën e riskut, rishikimin e aktivitetetve dhe
manualin e kontabilitetit)
2. Analizë e sistemeve që regjistrojnë të dhënat;
3. Funksionimi i procedurave kyçe buxhetore dhe kontabël;
4. Procesi i mbylljes së llogarive;
5. Konsolidimi dhe koordimini;
6. Rishikimet e raporteve të Auditimit të Brendshëm dhe të kapaciteteve të tij.

2.6.5 Procedurat thelbësore (hartimi i procedurave analitike, dhe hartimi i testeve të

detajeve)
Procedurat substanciale, projektohen me qëllim zbulimin e anomalive materiale. Audituesi i harton
procedurat thelbësore, që t’i përgjigjet vlerësimit të riskut të gabimeve materiale. Niveli i sigurisë
që kërkohet të merret nga këto procedura varet paralelisht nga vlerësimi i riskut dhe niveli i
besueshmërisë në kontrollet e brendshme. Megjithatë pavarësisht riskut të vlerësuar dhe nivelit të
31
besueshmërisë në kontrollet e brendshëm, audituesi duhet të hartojë dhe kryejë procedura
thelbësore, për secilën njësi të konsideruar materiale. Kjo pasi vlerësimi i riskut mbështetet mbi
gjykimin profesional dhe audituesi mund të mos i ketë identifikuar të gjithë risqet dhe se mund të
ketë kufizime të qenësishme në kontrollet e brendshëm. Kur audituesi përcakton që një risk i
vlerësuar, është një risk i rëndësishëm, duhet të kryejë procedura thelbësore, që i përgjigjën atij
risku. Nëse qasja drejt riskut të rëndësishëm konsiston vetëm në procedura thelbësore, këto të
fundit duhet të përfshijnë edhe testet e detajeve.

Ekzistojnë dy kategori të procedurave thelbësore, që janë: procedurat thelbësore analitike,

përgjithësisht të aplikueshme në volume të mëdha transaksionesh dhe testet e detajeve, që
përgjithësisht përdoren për të marrë evidenca auditimi për disa pohime të caktuara, përfshirë këtu
ekzistencën, ligjshmërinë dhe vlerësimin. Në varësi të evidencave që audituesi kërkon të marrë,
mund të vendosë të përdorë një kombinim të testeve të detajeve me procedurat analitike.

Procedurat thelbësore analitike janë teknika që përdoren nga audituesi për të:
Formuluar pritshmëritë në lidhje me atë çfarë duhet të jenë shumat e regjistruara, nëpërmjet
studimit të marrëdhënieve mes elementeve të informacionit financiar dhe jo financiar;
Krahasuar këto pritshmëri me shumat e regjistruara; dhe

Duke u bazuar në ndryshimin mes shumave të pritshme me ato të regjistruara, të nxjerrë

konkluzione për aktivitetet operacionale të subjektit, riskun e brendshëm dhe riskun e kontrollit si
edhe plotësisë dhe saktësisë së shumës së regjistruar.

Procedura analitike:
Në auditimet financiare, procedurat analitike që duhen kryer përfshijnë kontrolle analitike të
vijimësisë dhe arsyeshmërisë së llogarive dhe pasqyrave, në krahasim me vitet dhe buxhetet e
mëparshëm.

Testet e detajeve përfshijnë procedura të tilla si: inspektimi fizik i pasurisë, kontrolli i
transaksioneve të regjistruara në librat e regjistrave me dokumentacionin mbështetës, si edhe
konfirmimi i shumave me palët e treta. Testet e detajeve që kryhen gjatë auditimit financiar mund
të përfshijnë:

Një krahasim të çeljes së llogarive me mbylljet e llogarive të vitit të mëparshëm;

Kontrolle aritmetike të llogarive;
Verifikimi i saktësisë të konsolidimit dhe/ose koordinimit të pasqyrave dhe implementimit të
buxhetit, kur duhet (p.sh eliminimi i llogarive të ndërmjetme);
Auditimi i bashkërendimit të rezultatit buxhetor me atë ekonomik;
Dakordësia e pasqyrave financiare me regjistrimet e transaksioneve të kryera;
Verifikime fizike;
Kontrolle që transaksionet e përzgjedhura janë regjistruar saktë në llogari;
Teste thelbësore të pagesave dhe të disa zërave specifike të bilancit si cash-i, banka, debitorët,
konfirmimet bankare, etj.

32
2.6.6 Marrja e kampioneve dhe mjete të tjera që përdoren për të përzgjedhur artikujt që do
të testohen

ISSAI 1530 (ISA 530):

Objektivi I audituesit gjatë përdorimit të metodës së përzgjedhjes së kampionit, është të dizenjojë
dhe1530
ISSAI përzgjedhë kampionin e auditimit, të kryejë procedurat e auditimit mbi artikujt e kampionit, si
(ISA 530):
dhe të vlerësojë rezultatet
Objektivi I audituesit nga kampioni
gjatë përdorimit në mënyrë
të metodës që të sigurojë
së përzgjedhjes së bazën e duhur
kampionit, përtëaudituesin
është dizenjojë që
ky i fundit të mund të hartojë konkluzionet rreth popullatës nga e cila është mrrë kampioni.
dhe përzgjedhë kampionin e auditimit, të kryejë procedurat e auditimit mbi artikujt e kampionit, si
dhe të vlerësojë rezultatet nga kampioni në mënyrë që të sigurojë bazën e duhur për audituesin që
ky i fundit të mund të hartojë konkluzionet rreth popullatës nga e cila është mrrë kampioni.

Audituesi mund të përdorë kryesisht 3 metoda për të vendosur se cilët artikuj do të testojë, si vijon:
(i) të përzgjedhë gjithë artikujt (100% ekzaminim);
(ii) të përzgjedhë artikuj të veçantë; dhe
(iii) testimin e kampionëve.
Zgjedhja e metodës është në varësi të gjykimit profesional të audituesit, i cili mbështetet mbi
vlerësimin e riskut, materialitetit, kostos dhe efiçencës së auditimit, por gjithmonë duke mbajtur
parasysh se metoda e zgjedhur duhet të jetë efektive në përmbushjen e qëllimit të procedurës së
auditimit.

Përzgjedhja e 100% të zërave është i përshtatshëm në ato raste kur, ka numër të vogël artikujsh në
vlerë të madhe dhe kur risku është i lartë. Kjo metodë është më e përshtatshme në rastet e
përzgjedhjes së testeve thelbësore (të detajeve) se sa në testet e kontrolleve.
Përzgjedhja e disa zërave/artikujve të veçantë bëhet në rastet kur audituesi zgjedh brenda grupit të
të dhënave (popullatës) vetëm ato artikuj me karakteristika të veçanta. Këto përgjithësisht i
korrespondojnë artikujve me risk të lartë ose me vlerë të lartë brenda popullatës së përzgjedhur (për
shembull shuma relativisht të larta ose të ulta, artikuj me vlera negative, etj), ose artikuj që
përfaqësojnë një pjesë të madhe të zonës që po auditohet. Kjo metodë është e rëndësishme si për
testet e kontrolleve ashtu edhe për testet thelbësore, pasi ofron një kuptim edhe më të gjerë të
subjektit (në rastin e testeve të kontrollit), ose i konfirmon audituesit vlerësimin e kryer të riskut (në
rastin e testeve thelbësore).
Testimi i kampioneve është aplikimi i procedurave të auditimit në më pak se 100% të artikujve të
një dhëne të caktuar, në mënyrë të tillë që artikuj individualë brenda grupit të të dhënave, të kenë
shans të përzgjidhen. Në mënyrë që të mund të formohen konkluzione rreth disa karakteristikave të
caktuara të popullatës (p.sh. legjitimiteti, matja, etj), pa qenë e nevojshme të testohet gjithë
popullata, kampioni i tërhequr duhet të përfaqësojë popullatën dhe të jetë i paanshëm (të zgjidhet
më objektivitet). Gjatë përzgjedhjes se kampionit, audituesi duhet të konsiderojë objektivat e
procedurave të auditimit dhe karakteristikat e popullatës. Testimi i kampionëve mund të jetë
statistikor (që përfshin zgjedhjen rastësore dhe përdorimin e teorisë së probabilitetit për të vlerësuar
rezultatin), ose jo statistikor. Vendimi për të përdorur modelin statistikor ose jo statistikor varet nga
gjykimi profesional i audituesit. Gjithsesi, vetëm rezultatet e marra nga modeli statistikor mund të
projektohen në të gjithë popullatën. Rezultatet nga modelimi jo statistikor mund të përdoren si
tregues, por nuk mund të ekstrapolohen në të gjithë grupin e te dhënave.

Madhësia e kampionit (minimumi i çështjeve që duhen shqyrtuar) mund të përshtatet, në varësi të

materialitetit dhe nivelit të sigurisë së kërkuar, rast pas rasti. Ajo që është e rëndësishme, lidhet me
33
faktin se madhësia e kampionit duhet të jetë e mjaftueshme aq sa t’i lejojë audituesit të konkludojë,
brenda një niveli të duhur të riskut të modelimit21 sa më poshtë:
Audituesi kryen procedura auditimi të përshtatshme me objektivat respektive të auditimit mbi
secilin artikull të përzgjedhur; nëse procedura nuk aplikohet te ky artikull i përzgjedhur, atëherë kjo
procedurë kryhet mbi një artikull zëvendësues.

Si përcaktohet kampioni?
Pasi janë përcaktuar objektivat e auditimit dhe procedurat, që kanë gjasa të realizojnë këto
objektiva, audituesi duhet:
1. Të përcaktojë çfarë është një gabim;
2. Të përcaktojë popullatën nga e cila zgjidhen artikujt;
3. Të eksplorojë natyrën e popullatës;
4. Të përgatisë popullatën;
5. Të ndajë në shtresa kampionin, nëse duhet;
6. Të përcaktojë madhësinë e popullatës
7. Të zgjedhë metodën e modelimit (kampionit), pra statistikore ose jo-statistikore.

Të përcaktojë çfarë është një gabim. Audituesi duhet të vendosë kriteret ndaj çfarë do të
konsiderohet gabim, në varësi të llojit të auditimit financiar që do të zbatohet. Audituesi duhet të
kryejë një vlerësim të normës së pritshme të gabimit (për testet e kontrolleve) dhe shumës së
pritshme të gabimit, për testet thelbësore të detajeve). Nëse norma e pritshme e gabimit është në
mënyrë të papranueshme, e lartë, testet e kontrollit nuk duhet të kryhen. Nëse shuma e pritshme e
gabimit është e lartë, madhësia e kampionit duhet të rritet, ne mënyrë që të jetë e përshtatshme për
testet thelbësore të detajeve.

Shembuj të gabimeve potenciale në llogarite e pagesave:

Është zbuluar një shumë, ndërsa mallrat ose
Ekzistenca shërbimet për të cilën shuma është paguar, nuk
janë marrë
Në fund të vitit, disa fatura/pagesa mund të
ngelen pa regjistruar në sistem, pasi subjekti
Plotësia
mund të mos ketë procedurat dhe kontrollet e
duhura për t’i mbledhur ato
Shuma e regjistruar në llogari, nuk lidhet me
Vlerësimi i shprehur në terma faturat e marra; shuma e regjistruar në llogari
nuk paraqet detyrimin real
Faturat mund të jenë gabimisht në një llogari që
Prezantimi raportohet si emërtim, dhe jo tek “Llogaritë e
Pagesave”.

Të përcaktojë popullatën nga e cila zgjidhen artikujt. Popullata konsiston në tërësinë e të

dhënave nga e cila do të zgjidhet kampioni dhe mbi të cilën audituesi do të konkludojë. Popullata
duhet të jetë e plotë, e saktë dhe e përshtatshme kundrejt objektivave specifike të auditimit;
audituesit mund të kenë nevojë të sigurojnë më shumë evidenca me qëllim sigurimin e plotësisë
dhe saktësisë. Duke qenë se modeli i kampionëve nuk përmbush kriterin e plotësisë, me qëllim

21
Risku i modelimit është risku që konkluzioni i audituesit, i mbështetur mbi një kampion, mund të jetë i ndryshëm
nga konkluzioni që mund të dilte në rast se do të testohej e gjithë popullata.

34
përmbushjen e këtij pohimi, audituesit i duhet të kryejë analiza suplementare ose të marrë evidenca
shtesë të operacioneve të kontrolleve kundrejt plotësisë.
Të eksplorojë natyrën e popullatës. Me qëllim zgjedhjen e metodës së duhur për përzgjedhjen e
kampionëve si edhe madhësisë optimale të kampionit, audituesit duhet të mbledhin sa më shumë
informacion rreth popullatës. Audituesit duhet të marrin sa më shumë informacion të munden rreth
popullatës, për të konstatuar përshtatshmërinë e saj për kampionin, për shembull:
1. Të gjithë zërat që i përkasin vitit financiar që po auditohet;
2. Nuk ekziston asnjë shumë përjashtuese që duhet hequr, si zërat e veçantë që tejkalojnë
pragun e materialitetit, të cilat duhen testuar jashtë kampionit;
3. Të gjithë zërat që i përkasin grupit të të dhënave që po auditohen.
Të përgatisë popullatën. Popullata ndahet në kampione që përmbajnë artikuj. Këta kampione
mundet të rigrupohen ne nën-popullata me karakteristika të njëjta, në mënyrë të tillë që të ofrojnë
një kampion efiçent dhe efektiv, për arritjen e objektivave të veçanta të auditimit.
Të ndajë në shtresa kampionin, nëse duhet. Shtresëzimi nënkupton (i) ndarjen e popullatës në
nën-popullata, duke përdorur kritere auditimi të mirë përcaktuara dhe dokumentuara (p.sh. vlera
monetare, mosha e të arkëtueshmeve, etj), në mënyrë të tillë që një artikull t’i përkasë një dhe
vetëm një nën popullatë, dhe (ii) të aplikojë procedura auditimi te një kampion artikujsh për secilën
nën popullatë (p.sh. të shtresëzojë sipas vlerave: të testojë gjithë artikujt me vlerat më të mëdha si
edhe një kampion përfaqësues të artikujve me vlera të vogla); të fokusojë auditimin në pagesat e
ndërmjetme dhe ato finale që janë më të prirura drejt riskut dhe më pak fokus ndaj parapagesave.
Të përcaktojë madhësinë e popullatës. Duke kombinuar vlerësimin e riskut me nivelin e kërkuar
të sigurisë, numri minimal i çështjeve për shqyrtim (madhësia minimale e kampionit), përcaktohet
te Modeli i Sigurisë. Është e qartë se sa më e madhe madhësia e kampionit, aq më e lartë saktësia
dhe gjasat që kampioni është përfaqësues i popullatës; risku i kampionit në këtë mënyrë ulet.
Të zgjedhë metodën e modelimit (kampionit), pra statistikore ose jo statistikore. Metoda e
përzgjedhjes së kampionëve, duhet të përkojë me karakteristikat e popullatës. Në varësi të kësaj të
fundit, kjo metodë mund të jetë: modelimi i kampionit në mënyrë rastësore; shtresëzimi i kampionit
dhe modelimi i kampionit mbështetur në gjykimin profesional.

2.7 HARTIMI PLANIT TË AUDITIMIT

2.7.1 Projekti i Planifikimit të Auditimit

Audituesi krijon strategjinë e përgjithshme të Planit të Auditimit, në të cilin vendosen qëllimi, koha
dhe drejtimi i auditimit si edhe zhvillimin e planit të auditimit më të detajuar.
Projekti i auditimit përfshin sa më poshtë:
1. Një prezantim të shkurtër;
2. Një përshkrim të fushës së auditimit, duke përfshirë kuadrin rregullator dhe marrë në
konsideratë gjithë ndryshimet e rëndësishme të ndodhura së fundmi si edhe zhvillimet që
mund të prekin auditimin (këtu p.sh përfshihen udhëzimet e brendshme të Kryetarit te
Kontrollit të Lartë të Shtetit, për sa i takon mbledhjes së informacionit për subjektin nga
disa burime përfshirë edhe median e shkruar);
3. Objektivat e auditimit (besueshmëria e llogarive si dhe pohimet kryesore që duhen adresuar.
4. Qëllimi i auditimit (periudhat ushtrimore që do të auditohen dhe vendet që do të
inspektohen si dhe testimet e sistemeve të kontrollit dhe zgjedhja e kampioneve);
5. Materialiteti (identifikimi i materialitetit);
6. Risku (vlerësim paraprak i riskut, p.sh ndryshime në sistemet e kontrollit të brendshëm dhe
vlerësim i riskut të brendshëm dhe riskut të kontrollit);
7. Qasja e auditimit (qasja e auditimit, përfshirë procedurat e auditimit të kryhet në mënyrë të
tillë që të sigurojë evidencat e nevojshme të auditimit. Kjo identifikon nivelin e
besueshmërisë së planifikuar ndaj sistemeve të kontrollit si edhe masën e procedurave
35
 thelbësore që duhet të përdoren);
8. Organizimi (organizimi i punës audituese ka të bëjë me: burimet që përfshijnë punën e
audituesve dhe ekspertëve të tjerë), afatet, që përfshijnë objektivat e raportimit të auditimit
si edhe buxheti dhe dokumentimi në KLSH;
9. Sistemet e kontrollit të cilësisë (përsa i takon orientimit, mbikëqyrjes dhe rishikimit të
auditimit);
10. Miratimi i projektit të auditimit

2.7.2 Programi i Auditimit

Programi i auditimit përcakton natyrën, kohën dhe masën e përdorimit të procedurave të planifikuar
atë auditimit. Programi i auditimit është një set instruksionesh për skuadrën e auditimit, i cili
përcakton në mënyrë të detajuar natyrën, kohën dhe masën e përdorimit të procedurave të auditimit
që duhet të adaptojnë audituesit. Aty gjithashtu përcaktohen objektivat e auditimit dhe tregohen
kampionet e përzgjedhura dhe bazat e përzgjedhjes. Rezultati i punës audituese të kryer dhe
konkluzionet duhet të tregohen gjithashtu te ky dokument. Më pas programi i auditimit aprovohet
nga departamenti përkatës i auditimit, e cila gjithashtu duhet të aprovojë edhe çdo ndryshim që
bëhet (nëse do të ketë ndryshime).

2.7.3 Ndryshimet në vendimet e planifikimit gjatë auditimit

Projekti dhe Programi i Auditimit mund të ndryshohen sipas nevojave edhe gjatë zhvillimit të
auditimit ose për shkak të ngjarjeve të papritura, ndryshimeve të kushteve ose për shkak të
evidencave të gjetura. Kjo mund të ketë impakt në natyrën e auditimit tashmë të planifikuar në
masën dhe kohën e procedurave të auditimit. Ndryshimet duhet të aprovohen nga Drejtori i
Departamentit përkatës dhe Kryetari i Kontrollit të Lartë të Shtetit.

2.7.4 Dokumentimi
Projekti i Auditimit duhet të dokumentohet në arkivin (elektronike gjithashtu) të KLSH-së, duke
përfshirë këtu edhe ndryshime sinjifikative të ndodhura gjatë zhvillimit të auditimit si edhe arsyet
për këto ndryshime. Dokumentimi i Programit të Auditimit shërben si dokument i planifikimit të
saktë dhe performancës së procedurave të auditimit, të cilat mund të rishikohen dhe aprovohen.

36
KAPITULLI III
KRYERJA E AUDITIMIT

3.1 VËSHTRIM I PËRGJITHSHËM

Faza e auditimit në subjekt (terren) konsiston në kryerjen e procedurave të auditimit siç është
planifikuar, modifikuar sipas nevojës gjatë auditimit dhe vlerësimin e rezultateve të këtyre
procedurave. Auditimi kalon në etapat e shpjeguara si më poshtë:

Dizenjimi i Përcaktimi i natyrës, kohës dhe shtimi i testeve të kontrollit

auditimit dhe procedurave thelbësore

Përzgjedhja e Përzgjedhja e të gjithë zërave, zërave specifikë ose

auditimit
zërave per testim kampionëve
Përcaktimi i gabimit, përcaktimi i popullates dhe i sasisë e
zërave për kampionin

Kryerja e
procedurave të Mbledhja e evidencave të mjaftueshme e të besueshme, të
auditimit për të përshtatshme, nëpërmjet kombinimit të procedurave
mbledhur evidencat audituese:inspektimit,vrojtimit,kërkimit,konfirmimimeve,ril
e auditimit logaritjeve,dhe procedurave analitike për testet e
kontrollieve,procedurave analitike dhe thelbesore,testet e
detajeeve

Analizimi i Përcaktimi i tipit të gabimit, përcaktimi i shkakut dhe

rezultateve pasojave të gabimit, projektimi i gabimeve

Nxjerrja e një
konkluzioni Nxjerrja e konkluzioneve
rreth rezultateve Sqarimi i rezultateve me subjektin e audituar
të procedurave
të auditimit

Dokumentet e punës së auditimit janë pjesë thelbësore e procesit të auditimit. Ato duhet të
mblidhen, rishikohen dhe mbahen sistematikisht. Dokumentet e punës duhet të organizohen në
mënyrë të tillë që të lehtësojnë punën e mëtejshme dhe përgatitjen e raportit të auditimit.

Zbulimet e auditimit përshkruhen objektivisht, me vërtetësi, në mënyrë të saktë, tërësore dhe

gjithëpërfshirëse. Auditimi vlerësohet në përputhje me planin e aprovuar. Rrethana të veçanta
mund të kërkojnë që plani të modifikohet. Këto ndryshime duhet të dokumentohen së bashku me
arsyet se pse duhet të bëhen ato. Nëse këto ndryshime shndërrojnë në mënyrë të rëndësishme
metodologjinë e auditimit ose kohën dhe burime të tjera të kërkuara për ta kryer këtë, këto
ndryshime duhet të rishikohen dhe aprovohen nga drejtori i Departamentit dhe Kryetari i KLSH-së.

3.2 PROCEDURAT ANALITIKE

Procedurat analitike përdoren si në fazën e planifikimit të auditimit, ashtu dhe në fazën e zbatimit te
tij. Në fazën e punës në terren, procedurat analitike na japin evidenca për një apo më shumë
objektiva auditimi që lidhen me bilancin e llogarive apo nën komponentët përbërës të tyre. Zbatimi
i procedurave analitike në formimin e një konkluzioni të plotë na ndihmon të shqyrtojmë nëse
deklaratat financiare si një e tërë janë në përputhje me njohuritë tona të organizimit të punës në
37
subjekt.
Ekzistojnë dy lloje procedurash analitike të rishikimit:
1. Krahasuese; dhe
2. Modeluese (analiza parashikuese)
Procedurat analitike krahasuese përmbajnë si analizën e raporteve, ashtu dhe analizën e
tendencës. Këto procedura, mund të përdoren edhe si një procedurë e drejtpërdrejtë kur përftohet
siguri nga një palë tjetër: si p.sh auditimi i brendshëm. Siguria mund të përftohet nga procedurat
analitike krahasuese edhe ne rastet kur vlera totale e një bilanci llogarie nuk është vlerë materiale.
Në fazën e përfundimit të auditimit, procedurat analitike janë të ngjashme me ato që përdoren
në planifikim.
Procedurat analitike modeluese, janë të përshtatshme per t'u përdorur gjatë punës në subjekt,
dhe mund të përdoren për të përftuar të gjithë garancinë dhe bindjen që nevojitet. Për ta krijuar
këtë bindje, shifra e parashikuar duhet të jetë brenda "diferencës së lejueshme" të shifrave
materiale.

Përpara se të përdorim një procedure analitike për të përftuar një garanci të mjaftueshme nga
auditimi na duhet të marrim në konsideratë nëse:
Njohuritë tona rreth organizimit të punës janë të mjaftueshme për të identifikuar faktorët që lidhen
me procedurat analitike dhe lidhjet e tyre me shifrën që po auditohet. Duhet të jemi të aftë të
gjykojmë se çfarë mund të ushtrojë ndikim tek shifra e llogarisë që po testohet dhe nëse një
lidhje është e rastësishme apo thjesht koincidencë.
Për të kryer procedurat analitike, disponohen të dhëna të besueshme dhe nga një burim i pavarur.
Marrja e një informacioni që besojmë se është i saktë ku ne të bazojmë procedurat analitike
është mjaft e rëndësishme. Gjithashtu, të dhënat e përdorura duhet të jenë nga një burim i pavarur,
burim nga i cili del shifra e llogarisë. P.sh. kur parashikohen pagat, audituesi duhet të marrë
informacion tek Departamenti i Personelit për numrin e stafit, në vend që këtë informacion ta
marrë nga Departamenti Ekonomik (financiar).

Nëse identifikojmë një risk material në planifikimin e auditimit që do të bëjmë, për shkak të
nevojës për t'u fokusuar pikërisht në risqet e identifikuara, nuk mund t'i përdorim shumë procedurat
analitike. Ato janë më të besueshme në një mjedis me kontroll të fortë. Gjithashtu, duhet theksuar
se një procedure analitike në vetvete nuk do t'i përgjigjet të gjitha objektivave të auditimit.

Nëse ndonjë nga procedurat analitike identifikon bilance të pazakonta apo diferenca të
pashpjeguara në raportin ndërmjet vlerës së pritshme dhe vlerës faktike është mjaft e
rëndësishme që këto vlera të qartësohen dhe vërtetohen duke përdorur mjete të tjera auditimi.
Nëse diferenca të dukshme nuk mbështeten në evidenca të vërtetuara, atëherë nga procedurat
analitike të drejtpërdrejta nuk duhet të merret asnjë garanci. Audituesi duhet të jetë i vetëdijshëm se
mund të rastisë që të ketë diferenca të dukshme, si për shkak të gabimeve në regjistrimet e
subjektit dhe për shkak të thjeshtimeve në gjykimin e audituesit.

3.2.1 Modelimi (testeve) në procesin e auditimit

Modelimi në auditim përfaqëson zbatimin e procedurave të caktuara të auditimit mbi një ndarje të
numrit total të të dhënave në subjektin e auditimit, me qëllim që të sigurohen evidencat e duhura
të auditimit për një grup të dhënash.
Nëse grupi i të dhënave (popullata) është zgjedhur si duhet, më pas përfundimet e auditimit mund
të shtrihen në të gjitha të dhënat, në të kundërt ato do të jenë të vlefshme vetëm për modelin e
zgjedhur.

Përgjithësisht testet e auditimit mund të zbatohen ose mbi të gjitha elementet e të dhënave ose
mbi një model të caktuar si më poshtë:
38
Të gjithë elementet e përbërjes së grupit të të dhënave; testet mund të aplikohen për një grup të
vogël të dhënash.
Një model jo përfaqësues; mund të aplikohet kur audituesi i njeh veçantitë e grupit të të dhënave
që duhet testuar dhe është i aftë të identifikojë një numër të vogël elementesh që i interesojnë
për auditimin. Për sa kohë që modeli nuk është përfaqësues, gabimet e gjetura në modelin e
testuar mund të mos shtrihen në të gjithë elemntët e grupit të të dhënave.
Një model përfaqësues është modeli që ka karakteristika të ngjashme me elementet në të gjithë
grupin e të dhënave.

Shembull:
Le të supozojmë që sistemi i kontrollit të brendshëm të një subjekti kërkon që nëpunësi përkatës
duhet t’i bashkëngjisë një kopje të urdhrave për secilin mandat-arketimi ose fature për blerjet,
por një procedurë e tillë nuk u vërejt veçse në 95% të rasteve. Nëse mungojnë 5 urdhra në një
model prej 100 elementesh, atëherë modeli është përfaqësues i një niveli të lartë. Nëse
m u n g o j n ë 8 ose 10 urdhra, modeli është përfaqësues në mënyrë të mjaftueshme dhe nëse
mungojnë më shumë urdhra të tillë, modeli nuk është përfaqësues.

Metodat e modelimit.
Modelet duhet të përzgjidhen me anë të metodave statistikore dhe jo statistikore.
1. Modelimi statistikor mund të përkufizohet si një procedure e modelimit, që përdor ligjet e
probabilitetit për matjen e riskut të modelimit, që zakonisht paraqitet brenda procesit të
modelimit. Metodat që përdoren më shpesh janë: zgjedhje të rastit dhe zgjedhje sistematike.
Zgjedhja e rastit është një metodë zgjedhjeje, ku çdo element i të dhënave ka shanse të njëjta për
t’u zgjedhur.

Shembull: Nëse janë zgjedhur 5 elemente nga një grup të dhënash prej 1000 elementesh,
elementet e përzgjedhur mund të jenë: 1, 2, 3, 4 dhe 5, ose 14, 15, 16, 998 dhe 999. Elementet
mund të zgjidhen duke përdorur tabelat e numrave të rastësishëm ose duke përdorur
kompjuterin.

Zgjedhja sistematike, përfshin zgjedhjen e rastit të një ose dy elementeve në model, me pas duke
shtuar një interval mesatar modelimi, zgjidhen edhe elementet e tjerë.

Shembull: Nëse duhet të zgjidhen 5 elemente dhe intervali mesatar i zgjedhjes është 200,
elementet e zgjedhur mund të jenë: 14, 214, 414, 6 1 4 dhe 814. Në këtë rast elementi i parë (
14) është i zgjedhur rastësisht dhe elementet e tjerë janë zgjedhur duke shtuar një interval të
mesëm modelimi.
Avantazhi kryesor i kësaj metode është se kur përdoret në modelimin e njësive monetare, siguron
audituesin që të gjithë elementet janë zgjedhur me vlera më të larta se mesatarja e intervalit të
modelimit.

2. Modelimi jo statistikor
Metodat më të përdorura janë: zgjedhjet e rastësishme dhe zgjedhjet me arsyetim profesional.
Zgjedhjet e rastësishme. Audituesi zgjedh modelet pa ndjekur teknikën e strukturuar, duke
shmangur ndonjë ndërhyrje ose parashikim të ndërgjegjshëm. Kjo metodë mund të mos çojë
në një përfundim të vlefshëm për të gjithë grupin e të dhënave.
Zgjedhja me gjykim profesional. Sipas kësaj metode, elementet e modelit zgjidhen me
arsyetim profesional të audituesit.

39
Shembull: Të gjitha elementët tejkalojnë një vlerë të paravendosur. Kjo metode përfaqëson një
shkallë të lartë të subjektivitetit. Në shumë raste vëmendja e audituesve përqendrohet në fushat,
ku probabiliteti i ekzistencës së gabimeve materiale është i lartë.

Fazat e modelimit. Pavarësisht nëse është arritur me metoda statistikore ose jo statistikore,
modelimi brenda procesit të auditimit përfshin fazat e mëposhtme:
1. Planifikimi dhe projektimi i modeleve;
2. Përcaktimi i masës së modelimit;
3. Testimi i elementeve të zgjedhur të përfshirë në model; dhe
4. Vlerësimi i rezultateve.
Planifikimi dhe projektimi i modeleve. Kur planifikohen dhe projektohen modelet, audituesi
duhet të jetë i sigurtë që ato do të kontribuojnë në arritjen e objektivave të auditimit. Disa nga
faktorët që duhen marrë në konsideratë kur planifikohen dhe projektohen modelet janë:
1. Objektivat e testit të auditimit;
2. Të dhënat nga të cilat merren modelet;
3. Mundësia e përdorimit të shtresëzimit.

1. Audituesit përcaktojnë objektivat specifike të auditimit dhe pas kësaj vendosin procedurat
për arritjen e tyre.
2. Me rëndësi është marrja e modeleve ku kërkohet që identifikimi i tyre, të jetë i plotë dhe i
përshtatshëm.
I plotë: - Audituesi duhet të jetë i sigurtë që të gjitha elementët e pranuara për t'u përfshirë në
të dhënat, janë përfshirë në model.
Shembull: Nëse audituesi synon të zgjedhë nga një dosje e vetme dokumente që lidhen me pagesa
të kryera, mund të mos nxirren përfundime për të gjitha pagesat e kryera, prandaj duhen
përzgjedhur nga të gjitha dokumentet e arkivuara që përfaqësojnë elementët e pagesave

I përshtatshëm: - Audituesi duhet të sigurohet që të dhënat janë të përshtatshme për

objektivat e auditimit.
Shembull: Kur verifikohen debitorët, të dhënat nuk formohen nga lista e bilanceve të
furnizuesve, por nga pagesa të mëvonshme, nga fatura të papaguara, situacione të furnizuesve,
shënime dore që deklarojnë marrje, por që nuk kanë faturat koresponduese, etj., të cilat
sigurojnë të dhëna që lidhen me nënvlerësimin e detyrimeve.

3. Në rast se audituesi synon rritjen e efikasitetit të auditimit, ai mund të vendosë për ndarjen në
grupe të të dhënave, çka do të thotë që audituesi duhet ti ndajë ato në grupe që dallohen, bazuar
mbi një karakteristike të vetme, siç është vlera.

Shembull:
Duke verifikuar regjistrat e llogarive, audituesi mund të klasifikojë të dhënat në tre grupe:
1. Të ardhura dhe shpenzime që i kapërcejnë 1 miliard lekë;
2. Të ardhura dhe shpenzime nga 100 milione leke në 1 miliard lekë;
3. Të ardhura dhe shpenzime nën 100 miliarde lekë.

Me qëllim që të nxirren konkluzione për të gjithë të dhënat, audituesi duhet të marrë në

konsideratë gjithashtu edhe faktorë të tjerë siç është risku dhe materialiteti lidhur me çdo nivel të të
dhënave.

40
Përcaktimi i masës së modelit
Kur përcaktohen përmasat e modelit, audituesi duhet të marrë në konsideratë riskun e modelit,
sasinë e pranueshme të gabimeve dhe shkallën në të cilën priten të ndodhin gabimet.
Risku i modelit i referohet mundësisë që një model mund të mos jetë përfaqësues për të dhënat.
Përmasa e modelit ndikohet nga risku i modelit që audituesi dëshiron të pranojë. Për më tepër,
risku i modelit duhet të shqyrtohet në lidhje me modelin e riskut të auditimit dhe përbërësit e tij,
me riskun e brendshëm, riskun e kontrollit dhe riskun e zbulimit.
Sa më i ulët të jetë risku që audituesi dëshiron të pranojë, aq më i gjerë duhet të jetë modeli.
Rezultati kryesor i pranuar nga audituesit në përcaktimin e përmasave të një modeli është
zvogëlimi i riskut të modelit deri në një nivel të pranueshëm, duke përdorur metodat përkatëse të
përzgjedhjes.
Gabimi i tolerueshëm përfaqëson sasinë maksimale të gabimeve në numrin e të dhënave që
audituesi ka përcaktuar të verifikoje, në përputhje me objektivat e auditimit.
Përcaktimi i gabimit të parashikuar përfshin marrjen në konsideratë të disa elementeve si
gabimet e identifikuara në gabimet e mëparshme, ndryshime në procedurat e subjekteve ose
evidenca që rezultojnë nga vlerësimi i kontrollit të brendshëm.

Vlerësimi i rezultateve
Synimi i modelit është që me t'u testuar modelet e veçuara, audituesit duhet të hartojnë një
konkluzion lidhur me gabimet e mundshme për të gjithë të dhënat.
Audituesi gjithashtu duhet të marrë në konsideratë aspektet cilësore të gabimeve, që është
natyra dhe shkaku i gabimit dhe efekti i mundshëm mbi faza të tjera të auditimit.
Argumentimi apo verifikimi përfshin vlerësimin e gabimeve të mundshme në të dhënat dhe
vlerësimin e çdo gabimi vijues, zbulimi i të cilave mund të kishte shpëtuar për shkak të
pasaktësisë së metodës së përdorur.
Kur nje gabim i verifikuar në të dhënat e kapërcen gabimin e tolerueshëm, audituesi duhet të ri
analizojë riskun e modelit dhe nëse kjo është e papranueshme, të zgjerojë procedurat e auditimit.
Zgjedhja e modeleve përfaqësuese dhe vlerësimi i rezultateve jane të vështira dhe harxhojnë kohë,
nëse kjo bazohet në zbatimin e procedurave manuale; pra, rekomandohet përdorimi i programeve
softëare të specializuara për këtë qëllim.

Shembull i Procedurave Analitike Parashikuese

Shembull: Hapi 1 - Përcaktohen treguesit e pritshëm
Numri i provave të makinave: 56 500 (vetura)
Drejtoria e Transportit është përgjegjëse për plus 4 000 (automjete mallrash);
organizimin e provave për drejtimin e Të ardhurat e pritshme:
veturave personale dhe automjeteve të 56 500 x 7 500 Lek = 423 750 000/Lekë
4 000 x 5 000 Lek = 20 000 000/Lekë
mallrave. Këto prova kryhen në 20 qendra Totali: 443 750 000/Lekë
rajonale provimi për drejtimin e automjeteve.
Drejtuesit e automjeteve që i nënshtrohen Hap; 2 - Përcaktohet diferenca e lejueshme
provave duhet të paguajnë një shumë parash Diferenca e lejueshme = materialitet x
në kohën e regjistrimit. Pagesa për provat për Bashkësia
marrjen e patentës është një burim i Baza e Materialitetit
rëndësishëm të ardhurash për Drejtorinë dhe Diferenca e lejueshme =
audituesi planifikon të marrë garanci nga 40 000 000 Lekë x 420 000 000 Lekë = 8 400 000 Lekë
2 000 000 000Lekë
auditimi nëpërmjet një testi parashikues.
Hapi 3 - Krahasohet fakti më të pritshmet
- Programimi - 443 750 000 Lekë;
Audituesi disponon informacionin e - Fakti - 420 000 000 Lekë;
mëposhtëm: - Diferenca - 23 750 000 Lekë.
Pagesa e Provimit për marrjen e Patentës në
Meqenëse, diferenca është me a madhe sesa diferenca e
41
 deklaratën financiare 420 000 000 Lekë;
Numri i provimeve të makinave të regjistruara gjatë
vitit për vetura 56 500;
Automjete për mallra 4 000 Lekë;
Detyrimi për t'u paguar: veture - 7 500 Lekë;
Detyrimi për t'u paguar: automjete për mallra - 5 000
Lekë;
Shpenzimet Bruto - 2 000 000 000 Lekë;
Materialiteti - 40 000 000 Lekë.
lejueshme e përcaktuar prej 8 400 000 Lekë, është e
nevojshme të vazhdojmë tek hapi tjetër. [Nëse
parashikimi do ishte brenda 8 400 000 Lekë të shifrës
së llogarisë, në këtë pikë ne do të merrnim garanci nga
auditimi].
Hapi 4 - Vezhgimi i diferencës së lejuar
Kur audituesi rrit mospërputhjen me drejtuesit e
Drejtorisë së Transportit, ata ndërmarrin një inspektim
të të dhënave të provimeve për patentat e makinave në
zyrat vendore. Për qendrën e Durrësit, ata zbuluan që të
dhënat e provave te makinave ishin mjaft të
qëndrueshme në tërë vitin, megjithëse ata e dinin që
atje ka pasur probleme shëndetësore midis
inspektorëve, të cilat rezultonin me anulimin e një
numri të konsiderueshëm provash për një periudhe 2
mujore. Kur provimet për patentë për makinat e
regjistruara u krahasuan me faturat ne CASH për këto
dy muaj, u zbulua se rreth 2250 provime ishin
regjistruar dy here në sistem, njëherë në regjistrim dhe
përsëri kur provimi ishte kryer. Kjo shpjegoi diferencën
prej 16 875 000 Lekë (2250 prova x 7 500 Lekë).
Diferenca e mbetur ishte brenda diferencës tonë të
lejuar.
Hapi 5 – Përfundimi
Megjithëse diferenca midis parashikimit tonë fillestar
dhe shifrës së llogarive ishte jashtë diferencës së
tolerueshme, puna e mëtejshme tregoi se u shfaq një
problem në të dhënat e një qendre të veçante për provat
e patentës. Pasi u përcaktua rëndësia e këtij problemi
dhe pasi u përpunua shifra e parashikuar, diferenca
ishte brenda kufirit tonë të tolerancës. Për këtë arsye, si
rezultat i testit parashikues, audituesi mundi të merrte
një garanci të drejtpërdrejtë.

3.3 MARRJA E GARANCIVE NGA KONTROLLET

Gjatë kryerjes së auditimit financiar audituesit duhet të kuptojnë sistemet dhe të vlerësojnë
besueshmërinë e kontrolleve të brendshëm, nëse planifikojnë apo jo, që të marrim garanci nga
kontrollet.
Gjatë punës audituese në terren, marrja e garancive nga kontrollet e brendshme bëhet nëpërmjet
testit te kontrolleve. Për sa i përket procedurave specifike të kontrollit, jemi të interesuar vetëm tek
ato brenda sistemit të kontrollit dhe të kontabilitetit që lidhen me objektivat e deklaratave
financiare. Kur bëhet identifikimi se cilat kontrolle duhet të konsiderohen të besueshme, nuk
nevojitet që audituesi të regjistroje të gjitha kontrollet në një sistem të caktuar financiar. Vetëm
kontrollet kryesore duhet të identifikohen dhe testohen. Normalisht ato do të jenë të mjaftueshme
për t'u siguruar se janë adresuar të gjitha objektivat e auditimit.

Në fazën e planifikimit, audituesi duhet të arrijë në një ide paraprake nëse mund të marrë apo jo
garanci nga kontrollet. Përmasat e modeleve të përfshira në ekzaminimin e kontrolleve që kryhen
tek transaksione të veçanta shpesh mund të jenë të mëdha dhe numri i marrë për shqyrtim të
hollësishëm ka nevojë për një rritje të konsiderueshme nëse konstatohet mosfunksionim i ndonjë
sistemi kontrolli.
Informacioni financiar dhe raportet e monitorimit që janë përdorur nga stafi drejtues i një njësie që
auditohet, veçanërisht në vendimmarrje për organizimin e punës, normalisht do të jenë më tepër
subjekt i procedurave të shqyrtimit dhe të kontrollit të cilësisë, sesa të jenë të besueshme për
qëllime auditimi. Sidoqoftë, një dizavantazh mund të jetë fakti që kontrolle të tilla mund të mos
42
dokumentohen në sasinë e duhur në mënyrë që audituesi të jetë i aftë që të besojë dhe të mbështetet
tek ato.

Raport i pazakontë, do të quhet ai që bën identifikimin e transaksioneve të pazakonta për një

shqyrtim të mëtejshëm, p.sh. drejtuesi përgjegjës për pagat, mund të kërkojë një raport çdo muaj,
për t’u informuar për nëpunësit që kanë marrë më shumë të ardhura sesa paga e tyre, nëpërmjet
pagesave të orëve shtesë në punë. Ai mund të kërkojë një raport të të punësuarve, paga e të cilëve
nuk është brenda kufijve të pagës së tyre të zakonshme në bazë të pozicionit të punës që ata kanë.
Këto lloje raportesh bëjnë identifikimin e transaksioneve të pazakonta, në mënyrë që personi
përgjegjës për pagat të përcaktojë nëse pagesa e kryer është brenda rregullave, apo ka ndonjë
gabim.
Audituesi duhet të verifikojë kontrollet nisur nga lart-poshtë dhe të pershtasë një metode hierarkike
për të testuar kontrollin.
Llojet e kontrolleve të brendshme tek të cilat audituesi bazohet në mënyrë tipike që të vendosin
besueshmërinë janë listuar si më poshtë:

Organizativ - subjektet e audituara duhet të kenë një plan të organizimit të tyre, që përcakton dhe
ndan përgjegjësitë, si dhe identifikon linjat e raportimit për të gjitha operacionet e subjektit, përfshi
raportet. Duhet të specifikohet qartë kalimi i autoritetit dhe përgjegjësisë nga një rang në tjetrin.

Ndarja e Detyrave - një nga mjetet kryesore të kontrollit është ndarja e përgjegjësive apo detyrave,
të cilat mundet që nëse kombinohen, aftësojnë një individ që të regjistrojë dhe përpunojë një
transaksion të plotë. Ndarja e detyrave redukton riskun për gabim apo manipulim të qëllimshëm
dhe rrit shqyrtimin me hollësi të elementeve. Funksionet që duhen veçuar janë ato të autorizimit,
zbatimit, ruajtjes, regjistrimit dhe në rastin e një sistemi kontabiliteti kompjuterik, zhvillimit të
sistemeve dhe operacioneve të përditshme. Auditimi i brendshëm dhe kontrolli financiar duhet të
jenë të pavarur në administrimin e aktiviteteve.

Fizik - lidhen kryesisht me ruajtjen e aseteve dhe përfshin procedurat dhe masat e sigurisë që janë
hartuar për t'u siguruar që vetëm personeli i autorizuar mund të lejohet t'i përdorë. Këto kontrolle
marrin një rëndësi më të madhe në rast asetesh në vlera monetare, të lëvizshme apo të
transportueshme dhe të shkëmbyeshme.

Autorizimi dhe miratimi; - të gjitha vendimet dhe transaksionet që do të zbatohen kërkojnë

autorizim dhe miratim nga personi i duhur. Duhet të specifikohen kufizimet e autorizimeve.

Aritmetike dhe të kontabilitetit - këto janë kontrolle brenda funksionit regjistrues, të cilat bëjnë një
shqyrtim të hollësishëm nëse janë autorizuar transaksionet e regjistruara dhe të përpunuara, që janë
të përfshira dhe të regjistruara në mënyrë korrekte dhe të përpunuar me saktësi. Kontrolle të tilla
përfshijnë kontrollin e saktësisë matematike të regjistrimeve, verifikimin e totalit, përputhjet në
shifra, llogaritë e bilancit (evidenca e bilancit të një deklarate për debi kreditë të të gjitha llogarive
të hapura në ditarin e mbajtjes së llogarive të partive dyfishe për të testuar barazueshmërinë e tyre).

Personeli - duhet të ekzistojnë procedura për t'u siguruar që aftësitë e personelit të jenë në
përputhje me përgjegjësitë e tyre të punës. Funksionimi i duhur i çdo sistemi varet nga kompetenca
dhe integriteti i njerëzve që bëjnë pjesë në të. Kualifikimet, përzgjedhja dhe trajnimi i personelit
janë tipare të rëndësishme në marrjen në konsideratë për ngritjen e çdo sistemi të kontrollit të
brendshëm.

Mbikëqyrja - çdo sistem i kontrollit të brendshem duhet të përmbajë një mbikëqyrje të

transaksioneve të përditshme pra duhet të përmbajë konfirmimin nga zyrtaret përgjegjës.
43
Menaxhimi - këto janë kontrolle të ushtruara nga stafi drejtues jashtë rutinës së përditshme të
sistemit. Në të përfshihen kontrolle të përgjithshme mbikëqyrje të ushtruara nga drejtuesit,
rishikimi i llogarive dhe prej kësaj edhe krahasimi me buxhetet, funksionimi i auditimit të
brendshëm, etj.

Mosfunksionimi i kontrolleve
Kur audituesi bën identifikimin e mosfunksionimit të një sistemi kontrollit (dështimit të kontrollit),
përpara se të merret vendimi që marrja e garancisë nga kontrollet nuk do të ishte e përshtatshme,
duhet të kalohet në disa hapa. Së pari, duhet të përcaktojmë përse-në e këtij mosfunksionimi dhe
arsyet përse ndodhi pikërisht në atë periudhe kohe. Dështimet në kontroll mund të hasen p.sh. kur
stafi që bën të tilla gabime është i ri dhe pa përvoje pune. Në këto rrethana, duhet bërë e mundur
përcaktimi i periudhës së kohës kur kontrolli mund të ketë qenë jo efiçient. Më pas të bëhet
punë shtesë dhe të merren garanci nga kontrollet e shumicës së zonës së llogarisë që është në
proces auditimi.

3.4 TESTIMI I TRANSAKSIONEVE

Në praktikë, audituesit kombinojnë testimin e transaksioneve me garanci nga metoda të tjera, të

tilla si testet e kontrollit apo procedurat analitike. Nga të gjitha metodologjitë e mundshme për
kontrollin, testimi i transaksioneve individuale është zakonisht më i kushtueshmi për sa i përket
kohës së nevojshme për kontroll. Audituesi në përgjithësi duhet të ketë si pikësynim që sasinë e
testimit të transaksioneve ta mbajë në minimum, në mënyrë që të arrijë qëllimin e vet që auditimi të
jetë sa më efektiv në kosto.
Tabela e mëposhtme tregon se si duhet të testohet funksionimi i efektivitetit të kontrolleve bazë.
Mbledhja e evidencave Teste e auditimit që duhet të ndërrmeren :
për:
Kryerja e testimit të kontrolleve
Cilësinë e kontrolleve dhe
 Në bazë të skemës së aplikimit të kontrolleve, identifikimi i
mbajtjen e të dhënave. proceseve bazë, dokumetave kryesor, ndërveprimi me sisteme dhe
module të tjera, lidhja midis të dhënave kontabël dhe raporteve të
menaxhimit.
 Objektivat e kontrolleve (plotësia, saktësia, vlefshmëria, akses
i limituar) duke adresuar risqet specifike ( aksesi, input, refuzimi,
përpunimi) për cdo komponent duhet të jenë të përcaktuar.
 Kontrollet bazë të dizenjuara për të arritur këto objektiva
kontrolli duhet të testohen nëpërmjet inspektimit, observimit, etj.
Testimi i pohimeve të adresuara
Plotësinë dhe besueshmërinë e
 Identifikimi i kontrolleve bazë për të siguruar plotësinë dhe
transaksioneve dhe besueshmërinë e transaksioneve dhe sigurimi që ato janë efektive
kontrolleve që pritet ti duke i rikryer në qoftë se është e nevojshme.
mbulojnë ato.

44

Aplikimin e kontrolleve dhe
përshtatshmërinë e tyre gjatë
periudhës.
Ecni përmes testimit të kontrolleve
Kuptimi / dokumentimi i rrjedhës së transaksionit dhe politikat
dhe procedurat e kontrollit.
Konfirmo procesin, të dhënat e përdorura për kontroll dhe kohën e
kontrollit si dhe a është realizuar në vendin e duhur.
Intervisto individët që kryejnë kontrollin mbi llojin e
informacionit që ata kanë kërkuar, si ata i zbulojnë gabimet,
devijimet dhe / ose anomali, dhe si ata i trajtojnë ato.

Testimi i zërave/transaksioneve individuale

Nëse audituesi nuk mund të marrë dëshmi të mjaftueshme të
auditimit duke përdorur testimin, atëherë ai/ajo mund të përdorë
procedurat për të testuar zëra/transaksione individuale.
Mostra e përdorur është (testimi për qëllim të vetëm) ose është i
njëjtë si për testimin substancial (testimi për shumë qëllime).

Korrigjimi i gabimeve të Shqyrtimi i veprimeve korrigjuese dhe hetim rreth ndjekjes së

gjetura.
Evidencat dhe
dokumentacioni që mbështet
kryerjen e kontrolleve.
Rëndësia e kontrolleve të
menaxhimit dhe monitorimit.
tyre.
Shqyrtimin prova të kontrolleve
Evidenca e autorizimit e një transaksioni të zgjedhur (Nënshkrimi
i zyrtarit autorizues, njësia ex-ante, etj),
Evidenca e rishikimit nga një tjetër zyrtar (korrektimi i të dhënave
të llogarive)
Evidenca e kontrollit të përputhshmërisë me rregullat buxhetore,
ligjshmërisë / rregullsisë, dhe dokumentacionit.
Testimi i kontrolleve të menaxhimit dhe kontrolleve
monitoruese.
Të sigurohemi që menaxhimi dhe kontrollet monitoruese
kanë funksionuar rregullisht dhe në mënyrë konsistente
gjatë periudhës nën shqyrtim.
Kontrolloni që menaxhimi i ka analizuar rezultatet e
kontrolleve dhe ka marrë veprime korrigjuese.

Kryerja e procedurave thelbësore

Procedurat thelbësore janë projektuar gjatë fazës së planifikimit për të qenë të përgjegjshëm për
vlerësimin e riskut (rrezikut) dhe qëllimi i tyre është që të marrë dëshmi të auditimit për të zbuluar
anomalitë materiale ose mospërputhshmëri në nivel pohimi. Megjithatë, pavarësisht nga risku
(rreziku) i vlerësuar dhe niveli i besueshmërisë, audituesi duhet të hartojë dhe të kryej Procedurat
Thelbësore (testet e detajeve) për secilën fushë materiale (p.sh. klasën e transaksioneve, bilancit të
llogarisë dhe zbulimit).
Procedurat bazë përfaqësojnë testimet e transaksioneve dhe bilancet e llogarive, me qëllim
përftimin e evidencave të auditimit, duke siguruar që informacioni i gjendjeve financiare të jetë i
plotë, i saktë dhe në përputhje me realitetin.
Procedurat bazë ndahen në dy tipa:
- Testimet e detajeve të transaksioneve dhe bilanceve të llogarive;
- Procedurat analitike thelbësore

45
Procedurat analitike thelbësore
Kontrollet Auditimi i besueshmërisë Auditimi i pajtueshmërisë
Llogaritja Kontrolli i saktësisë aritmetike të llogarive Riprovimi i llogaritjeve në lidhje
dhe raporteve të buxhetit me pretendimet, grantet, etj
Verifikimi i konsolidimit të saktë dhe
eliminimi i transaksioneve brenda grupit,
kur është e përshtatshme.
Kontrolli aritmetik i angazhimeve jashtë
bilancit.
Analiza (përjashtuar Analiza dhe konsolidimi i llogarive dhe / Analiza e gjetjeve të audituesit të
shqyrtimin analitik) ose bilanceve. brendshëm dhe të tjerë.
Analiza e lëvizjeve të rëndësishme në Analiza e bazës ligjore
llogaritë individuale. angazhimeve buxhetore
procedurave të prokurimit
Ri-llogaritja Rillogaritja e transaksioneve të Rillogaritja e transaksioneve të
inspektuara/audituara inspektuara/audituara

Inspektimet Ekzaminimi i ndonjë modifikimi të Aktivet fizike

rregullave të kontabilitetit. Kontrata
Testet thelbësore të angazhimeve, pagesave Pretendime
dhe disa llogari të bilancit. Raportet e kontrolleve ex-ante
Verifikimi i ekzekutimit të pagesave që dhe ex-post
transaksionet e përzgjedhura janë Raportet e auditimit (të
rregjistruar si duhet në llogaritë dhe pagesat brendshme dhe të jashtme)
përkatëse janë bërë për përfituesit e caktuar, Raportet e monitorimit.
për shumën korrekte dhe sipas procedurave Dokumenta justifikues psh,
të përcaktuara në rregulloret. fatura, dokumenta të
Ndjekja e raporteve nga Auditi i prokurimeve publike, analiza e
Brendshëm lidhur me besueshmërinë e kosto-përfitimit, perfituesit
llogarive.
Shqyrtimi i raporteve të hartuara përsa i
përket angazhimeve të papaguara.
Vërtetim se bilanci i çeljes të këtij viti
korrespondon me bilancin përmbyllës të
vitit të kaluar.
Kontrolli i përputhjes së bilancit dhe
konsideratat e realizimit ekonomik me
bilancin vërtetues.
Kontrolli i përputhjes së raportimit
segmentuar me llogaritë e programit
ekonomik.

46
 Inspektimi i regjistrimit të saktë dhe
vlerësimi i paradhënieve dhe faturat e
papaguara në fund të vitit dhe lidhur me
garancitë e marra
Kontrolli i operacioneve që nuk i përkasin
periudhës ushtrimore (veçanërisht detyrime
të mbartura)

Kërkesa dhe Verifikimi i gjëndjeve në fund

konfirmimi sipas balancës së bankës, të të
drejtave të arkëtueshme,
kontrolle në vënd .

Observimet

Audituesi duhet të kryejë teste të detajeve siç janë projektuar në fazën e planifikimit, vetëm nëse
vlerësimi i rezultateve të testeve të kontrolleve i kërkon asaj / atij të rishqyrtojë nat yrën, kohën
dhe / ose shtrirjen e testeve të detajeve.

Gjatë kryerjes së testeve të detajeve, audituesi mund të gjej se:

a)një njësi e zgjedhur nuk është e përshtatshme për aplikimin e procedurës së auditimit: në këtë
rast, procedura e auditimi mund të kryhet në një njësi tjetër zëvendësuese. Për shembull, një çek
bankar i pavlefshëm mund të zgjidhet kur bëhet testimi për autorizimin e pagesave. Nëse
audituesi është dakord se çeku duhet të ishte i pavlefshëm aq sa që kjo nuk përbën një gabim, një
njësi tjetër zëvendësuese e përshtatshme mund të zgjidhet dhe shqyrtohet;
b) ai/ajo nuk është në gjëndje të zbatojë procedurat për një njësi të zgjedhur për shkak se, për
shembull, dokumentacioni në lidhje me këtë artikull është humbur. Nëse procedurat e
përshtatshme alternative të auditimit nuk mund të kryhen në këtë njësi, audituesi zakonisht
konsideron si gabim këtë njësi.

3.5 VLERËSIMI I AUDITIMIT TË BRENDSHËM, SI DHE BESIMI NË PUNËN E TË

TJERËVE

ISSAI 1610 [ISA 610]

Objektivi i audituesit të jashtëm është të kuptojë funksionimin e auditimit të brendshëm dhe të përcaktojë nëse
aktivitetet e tij janë të rëndësishme për planifikimin dhe kryerjen e auditimit dhe nëse është e vlefshme, efekti
mbi procedurat e kryera nga audituesi i jashtëm.

Besimi në punën e audituesve apo ekspertëve të tjerë është një nga mënyrat për të marrë siguri
nga auditimi. Burimi kryesor i një përfundimi të tillë është Auditimi i Brendshëm, por mundet që
në disa raste të gjendeni në një situatë në të cilën duhet të mbështeteni edhe në punën e
47
specialistëve të tjerë. Marrja e evidencës nga puna e auditimit të brendshëm, ka një numër
avantazhesh.
Së pari, është një mënyrë mjaft efiçiente për përftimin e të dhënave për auditim. Ajo ndihmon
gjithashtu në shmangien e dublikimit të përpjekjeve ndërmjet grupeve të ndryshme të audituesve
dhe duhet të rezultojë me më tepër dialog. Për rrjedhojë, bashkëpunimi ndërmjet auditimit të
brendshëm dhe të jashtëm, është me përfitime të dukshme për sektorin publik.

1. Analiza dhe vlerësimi i auditimit të brendshëm

ISSAI 1600 [ISA 600]

Objektivi i audituesit kur përdoret puna e një audituesi tjetër është të përcaktojë, se si puna e audituesit tjetër
do të ndikojë në auditim.

Audituesi në përcaktimin e përmbajtjes dhe shtrirjes së auditimit, duhet të studiojë dhe vlerësojë
besueshmërinë e auditimit të brendshëm. Kjo strukturë krijohet nga drejtuesit për të nxjerrë
përgjegjësinë e drejtimit të një enti të caktuar.
Auditimi i brendshëm caktohet si gjithë politikat dhe procedurat e tjera që ndiqen nga ana e
subjektit, me qëllim që të arrihen objektivat e mëposhtme:
- Funksionimi në mënyrë ekonomike, efiçiente dhe efektive;
- Zbatimi me përpikëri i kuadrit ligjor dhe politikave të drejtimit;
- Ruajtja e pronës (aseteve) dhe informacionit;
- Parandalimi dhe zbulimi i shkeljeve dhe gabimeve;
- Cilësia e mbajtjes së kontabilitetit dhe nxjerrjes në kohë të një informacioni të saktë për treguesit
financiarë dhe të drejtimit.

Vlerësimi i auditimit të brendshëm, duhet të kryhet bazuar në llojin e auditimit që ushtrohet. Në

nenin 16 të Ligjit nr. 154/2014, datë 27.11.2014 “Për Organizimin dhe Funksionimin e Kontrollit të
Lartë të Shtetit”, është përcaktuar detyrimi ligjor i KLSH-së për vlerësimin e sistemeve të kontrollit
dhe auditimit të brendshëm publik.
Në rastin e një auditimi financiar, studimi dhe vlerësimi bëhet kryesisht mbi kontrollet që
ndihmojnë në ruajtjen e burimeve e pasurive dhe sigurojnë saktësinë dhe plotësinë e regjistrave
kontabël.
Shtrirja e studimit dhe vlerësimi i kontrollit të brendshëm varet nga objektivat e auditimit dhe nga
shkalla e besueshmërisë. Për të ndihmuar audituesin në kryerjen e vlerësimeve të kësaj natyre, në
praktikën audituese zhvillohen pyetësorët e auditimit të brendshëm ose pyetësorët e auditimeve
kryesore.
2 Mbështetja në punën e auditimit të brendshëm
Në vendin tonë, ekziston një kërkesë ligjore specifike për KLSH-në lidhur me auditimin e
strukturave të auditimit të brendshëm të sektorit publik, pa cenuar të drejtën për të kryer vetë
auditimet, mund të përdorë gjetjet e auditimeve të kryera nga organe të tjera audituese. KLSH i
merr në konsideratë këto gjetje, vetëm në rast se standardet e përdorura për këto auditime janë në
përputhje me standardet e KLSH-së dhe me ato ndërkombëtare të auditimit.(neni 10, pika 1, germa
“d” dhe neni 16, pika 2 dhe pika 3, e Ligjit nr. 154/2014, datë 27.11.2014 “Për Organizimin dhe
Funksionimin e Kontrollit të Lartë të Shtetit”).

48
 Auditimi i sistemit të auditimit të brendshëm merr formën e një kontrolli cilësie për subjektet e
auditimit të brendshëm, duke i vlerësuar këto subjekte përkundrejt dispozitave të Ligjit nr.
114/2015, datë 22.10.2015 “Për auditimin e brendshëm në sektorin publik” dhe aktet e tjera ligjore
apo nënligjore nxjerrë në zbatim të tij.
3. Mbështetja në rast të kryerjes së auditimeve specifike
Puna në terren e auditimit të brendshëm, kryhet nga njësitë në ministritë e linjës dhe organe të
tjera të sektorit publik. Objektivat e këtyre auditimeve janë:
• Dhënia e një sigurie të arsyeshme dhe të pavarur drejtuesit të subjektit të audituar, për të
përmirësuar operacionet e organizimit dhe efektivitetit të sistemeve të kontrollit të brendshëm:
• Të ekzaminojë dhe nxjerrë rekomandime për transaksionet dhe sistemet e kontrollit të
brendshëm, duke u përqendruar në risqet e brendshme që lidhen me zbatimin e legjislacionit,
përdorimin e burimeve njerëzore dhe financiare dhe rezultatet për arritjen e objektivave të
departamentit.
Standardet e auditimit ISSAI dhe Ligji Organik kërkojnë që KLSH të rishikojë punën e bërë
nga auditimi i brendshëm, duke filluar që nga programi i tij i punës. Të gjitha raportet e auditimit
të brendshëm të cilat mund të jenë të nevojshme në punën e audituesve të KLSH, duhet të
ekzaminohen për të identifikuar efektin e kësaj pune në auditimin e jashtëm. Kjo punë duhet
përdorur në mënyrë që:
- Të shërbejë dhe ndihmojë për të kuptuar subjektin e auditimit, veçanërisht për të dhënë
informacion për vlerësimin e riskut dhe,
- Si pjesë e punës së audituesve të KLSH në terren, për të ofruar siguri dhe për
rrjedhojë, të reduktojë sasinë e testimit të transaksioneve të veçanta që do të auditohen.

Për këtë, duhet të mbahen konktakte me auditimin e brendshëm në fazën fillestare të planifikimit të
auditimit, për të diskutuar punën e krye, si dhe punën në proces që mund të ketë ndikim tek
auditimi i jashtëm. Është e nevojshme të ndërmerret një vlerësim paraprak i funksionit të auditimit
të brendshëm, duke përdorur pasqyrën nr. 1 dhe nr.2 në aneks.

Kur planifikojmë të përdorim punën e auditimit të brendshëm, duhet të përdorim të dy pasqyrat e

mëposhtme për të testuar dhe vlerësuar punën e tyre. Kjo përfshin marrjen në konsideratë të
përshtatshmërisë të qëllimit të punës dhe programeve të auditimit si dhe një rishikim të letrave të
punës të një audituesi të brendshëm.

3.5.1 Aktivizimi dhe mbështetja në punën e ekspertëve ose e audituesve të jashtëm të tjerë.

ISSAI 1620 [ISA 620]

Objektivi i audituesit janë:
(i) Të përcaktojë nëse do të përdorë punën e ekspertëve të fushës, dhe
(ii) Të përcaktojë nëse kjo punë është e mjaftueshme për qëllimet e auditimit.

Gjatë punës audituese mund të përdoret puna e një specialisti - një individi apo subjekti që zotëron
aftësi profesionale në një fushë të caktuar, krahas auditimit dhe kontabilitetit, kur është e
nevojshme për përcaktimin e saktësisë së një objektivi të caktuar në një auditim financiar. Në ligjin
organik të KLSH, është përcaktuar e drejta për të kontraktuar përkohësisht ekspertë të jashtëm
vendas dhe të huaj, të cilët janë të detyruar të ruajnë konfidencialitetin e të dhënave që sigurojnë

49
gjatë ekspertimit, në përputhje me dispozitat ligjore përkatëse, si dhe të zbatojnë Kodin e Etikës
dhe rregulloren e brendshme të KLSH-së.(neni 40, i Ligjit nr. 114/2015, datë 22.10.2015).
Me Vendimin e Kryetarit të KLSH-së nr. 61, datë 09.05.2015 janë përcaktuar rregullat dhe
procedurat e përzgjedhjes të kontraktimit dhe të pagesës së ekspertëve të përkohshëm të jashtëm të
KLSH-së.
Për këtë qëllim ekspert i jashtëm do të konsiderohet çdo individ apo person juridik, vendas apo i
huaj, që gjykohet nga KLSH-ja se zotëron ekspertizën (aftësi, njohuri dhe eksperiencë) e
mjaftueshme apo është një personalitet i spikatur në një fushë të caktuar, puna e të cilit mund të
përdoret apo shfrytëzohet nga KLSH-ja, në funksion të ushtrimit të veprimtarisë, funksionit apo
misionit të tij kushtetues dhe ligjor, veçanërisht në kryerjen e auditimeve.

Qëllimi është të sigurohet asistencë e specializuar të fushës së veprimtarisë së subjektit të

auditimit, në mënyrë që të reduktohet puna e stafit të nevojshëm për detyrën e auditimit, të
shmangen dublimet e panevojshme të auditimeve dhe të minimizohen kontradiktat me subjektin e
audituar.
Puna e ekspertëve apo audituesve të jashtëm, zakonisht përdoret në tri fazat e procesit të kontrollit:
1. Në fazën e planifikimit të detyrave.
2. Gjatë fazës së punës në terren, ku puna e tyre mund të përdoret për të siguruar një pjesë të
evidencës së auditimit që mendohet se është e nevojshme për të arritur objektivat e auditimit. Nga
përdorimi i punës së ekspertëve, mund të reduktohet volumi i punës dhe në këtë mënyrë lirohen
burimet njerëzore për një detyrë tjetër auditimi;
3. Në fund të auditimit, ku raportet e tyre mund të sigurojnë informacion për të vërtetuar ose për
të hedhur poshtë dyshimet mbi zbulimet; po kështu për të mbështetur konkluzionet paraprake që
audituesi ka arritur mbi bazën e evidencës së përmbledhur, gjatë fazës së testimit.

Për të marrë rezultatet e dëshiruara nga puna e tyre, është e rëndësishme të merret në konsideratë
nëse:
1. Ata kanë njohuri të mjaftueshme për fushën e auditimit.
2. Kanë të përcaktuar qartë paraprakisht, hapësirën, natyrën e punës dhe rrugën në të cilën do të
realizojnë raportimin.
3. Japin siguri se janë të pavarur nga enti që auditohet dhe sidomos që nuk kanë qenë të punësuar
kohët e fundit nga enti objekt auditimi ose organi përkatës.
4. Japin garanci për kompetencën profesionale të tyre, për objektivitetin e punës, përshtatshmërinë
e metodave të punës si dhe për arsyetimin dhe plotësinë e evidencës së auditimit që
paraqesin. Kur është e nevojshme, grupi i auditimit duhet të kryej një punë testuese shtesë
për të siguruar besueshmërinë.
5. Rezultatet e punës së tyre ndikojnë në opinion, sidomos në rastet kur këto zbulime janë të
rëndësishme për opinionin.
Konfirmimi i aftësive profesionale dhe i përvojës, duhet të jetë i drejtpërdrejtë. Nëse puna e
ekspertit apo audituesve jashtë KLSH-së nuk ofron evidencë të mjaftueshme për auditimin, apo kur
rezultatet e punës së tij nuk përputhen me evidencat tona të auditimit, duhen ndërmarrë veprime për
zgjidhjen e këtij problemi.
Gjithashtu në raste tëveçanta KLSH vlerëson dhe punën e eksperteve te tjere qe mund te kete
kontraktuar institucioni qe auditojme apo institucionet eprore.

50
KAPITULLI IV
RAPORTIMI

4.1 VËSHTRIM I PËRGJITHSHËM

ISSAI 400:Standartet e Raportitimit në Auditimin Publik

Në fund të çdo auditimi, audituesi duhet të përgatisë nj e r ap ort t e s h kr uar ku

pe r s h kr uh e n rezultatet në një formë të përshtatshme, t e sho q eru ar me një
opinion Përmbajtja e raportit duhet të jetë e lehtë për tù kuptuar dhe të mos ketë
paqartësi ose dy kuptueshmëri, të përfshijë vetëm informacionin që është mbështetur nga
evidenca përkatëse dhe e përshtatshme e auditimit, të jetë i pavarur, objektiv, i drejtë
dhe konstruktiv

Shprehja "raportim" përfshin si opinionin ashtu dhe konkluzionet e tjera të audituesit në lidhje me
pasqyrat financiare të subjektit të audituar.

Opinioni i audituesit p ë r pasqyrat financiare jepet në përgjithësi në një format konciz, me

formularë të standardizuar që pasqyrojnë rezultatet e një game të gjerë të testeve dhe proceseve të
tjera të auditimit. Shpesh mund të kërkohet për të raportuar në lidhje me përputhshmërinë e
transaksioneve, ligjeve dhe rregulloreve dhe të raportohet mbi çështje të tilla si sistemet e
kontrollit, veprimet e paligjshme dhe mashtrimin, etj; në këto raste KLSH-së i kërkohet të raportojë
në mënyrë specifike edhe mbi zbatimin e ligjeve buxhetore, duke verifikuar planifikimet buxhetore
me rezultatet faktike të paraqitura në pasqyrat financiare.

Forma dhe përmbajtja e raportit të auditimit bazohen në parimet e përgjithshme të auditimit

financiar.

4.1.1 Formimi i një Opinioni mbi Pasqyrat Financiare

Audituesi duhet të formojë një opinion nëse pasqyrat financiare janë përgatitur, në të gjitha aspektet
materiale, në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar

Në mënyrë që të formojë opinionin, audituesit do të konkludojë nëse ai ka arritur sigurinë e

arsyeshme për faktin që pasqyrat financiare në tërësinë e tyre, nuk kanë anomali materiale, qoftë
kjo për shkak të mashtrimit apo të gabimit.

Ky përfundim duhet të ketë parasysh:

Konkluzionin e audituesit, në përputhje me reagimet e tij ndaj riskut të vlerësuar dhe nëse është
siguruar evidenca e nevojshme e auditimit;
Konkluzionin e audituesit, nëse anomalitë e pakorrigjuara janë materiale, veç e veç apo në total;

Në mënyrë të veçantë, audituesi do të vlerësojë, nëse në dritën e kërkesave të kuadrit të zbatueshëm

të raportimit financiar:
1. Pasqyrat financiare shpjegojne në mënyrë të mjaftueshme politikat e rëndësishme kontabël të
zgjedhura dhe të zbatuara;
51
2. Politikat kontabël të zgjedhura dhe të zbatuara janë në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të
raportimit financiar dhe janë të përshtatshme;
3. Vlerësimet kontabël të bëra nga drejtimi janë të arsyeshme;
4. Informacioni i paraqitur në pasqyrat financiare është i përshtatshëm, i besueshëm, i
krahasueshëm dhe i kuptueshëm;
5. Pasqyrat financiare japin informacione shpjeguese të mjaftueshme, të cilat bëjnë të mundur që
përdoruesit e synuar të kuptojnë ndikimin e transaksioneve dhe ngjarjeve materiale në
informacionin e përcjellë në pasqyrat financiare; dhe
6. Terminologjia e përdorur në pasqyrat financiare, përfshirë titullin e secilës pasqyrë financiare,
është e përshtatshme.

Vlerësimi i audituesit për sa i përket faktit nëse pasqyrat financiare arrijnë paraqitjen e drejtë duhet
të përfshijë marrjen në konsideratë të:
Paraqitjes së përgjithshme, strukturës dhe përmbajtjes së pasqyrave financiare; dhe
Faktit nëse pasqyrat financiare, përfshirë shënimet shpjeguese përkatëse, paraqesin transaksionet
dhe ngjarjet mbështetëse në një mënyrë të tillë që arrihet paraqitja e drejtë.
Audituesi duhet të vlerësojë nëse pasqyrat financiare në mënyrë të përshtatshme i referohen ose
përshkruajnë kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar.

4.1.2 Forma e Opinionit

ISSAI 1700 [ISA 700] dhe ISSAI 1720 [ISA 720]

Audituesi ka si objektiva:
Të formulojë një opinion mbi besueshmërinë e llogarive vjetore dhe llogarive bazuar në
një vlerësim të përfundimeve të hartuara nga evidencat e marra të auditimit dhe të
shprehë qartë opinionin nëpërmjet një raporti të shkruar që shpjegon bazat e opinionit

Audituesi do të shprehë një opinion i pakualifkuar kur ai arrin në përfundimin se pasqyrat

financiare janë përgatitur, në të gjitha aspektet materiale, në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të
raportimit financiar.

Nëse audituesi arrin në përfundimin se, bazuar në evidencën e auditimit të siguruar, pasqyrat
financiare, në tërësi, nuk janë pa anomali materiale; ose nëse ai nuk është në gjendje të sigurojë
evidencën e nevojshme të auditimit për të konkluduar se pasqyrat financiare, në tërësi nuk kanë
anomali materiale, audituesi do të modifikojë (kualifikojë) opinionin në raportin e tij. Nëse
pasqyrat financiare të përgatitura në përputhje me kërkesat e një kuadri të paraqitjes së drejtë nuk
arrijnë një paraqitje të drejtë, audituesi duhet të diskutojë çështjen me drejtimin dhe në varësi nga
kërkesat e kuadrit të zbatueshëm të raportimit financiar dhe të mënyrës se si çështja është zgjidhur,
do të përcaktojë nëse është e nevojshme të modifikojë opinionin në raportin e tij
Kur pasqyrat financiare janë përgatitur në përputhje me një kuadër të pajtueshmërisë, audituesit nuk
i nevojitet të vlerësojë nëse pasqyrat financiare arrijnë paraqitjen e drejtë. Megjithatë, nëse në
rrethana jashtëzakonisht të rralla, audituesi konkludon se pasqyra të tilla financiare janë
çorientuese, audituesi duhet të diskutojë çështjen me drejtimin dhe, në varësi se si ajo zgjidhet,
duhet të përcaktojë nëse dhe si ta komunikojë atë në raportin e auditimit

4.1.3 Raporti i Audituesit

Raporti i audituesit duhet të jetë në formë të shkruar.
Raporti i Audituesit për Auditimet e Kryera në Përputhje me Standardet Ndërkombëtare të
Auditimit sipas INTOSAI.
52
Titulli:
Raporti i audituesit duhet të ketë një titull i përgatitur nga KLSH
Subjekti i Audituar:
Raporti i audituesit duhet të adresohet siç kërkohet nga programi i auditimit.
Paragrafi i Hyrjes:
Paragrafi i hyrjes në raportin e audituesit duhet të:
1. Identifikojë entitetin, pasqyrat financiare të të cilit janë audituar;
2. Deklarojë që pasqyrat financiare janë audituar;
3. Identifikojë titullin e secilës pasqyrë, që përfshijnë pasqyrat financiare;
4. T’i referohet përmbledhjes së politikave kontabël të rëndësishme dhe informacionit tjetër
shpjegues; dhe
5. Specifikojë datën ose periudhën e mbuluar nga secila pasqyrë financiare që përfshihet në
paketën e pasqyrave financiare.
Përgjegjësia e Drejtimit për Pasqyrat Financiare
Ky seksion i raportit të audituesit përshkruan personat përgjegjës për përgatitjen e pasqyrave
financiare. Raporti i audituesit nuk duhet t`i referohet në mënyrë specifike “drejtimit”, por duhet të
përdorë termin që është i përshtatshëm në kontekstin e kuadrit ligjor në juridiksionin e caktuar. Në
disa juridiksione, një referencë e përshtatshme mund të jetë për personat e ngarkuar me drejtimin.
Raporti i audituesit duhet të përfshijë një seksion me titull “Përgjegjësia e Drejtimit (ose një term
tjetër të përshtatshëm) për Pasqyrat Financiare”.
Raporti i audituesit duhet të përshkruajë përgjegjësinë e drejtimit për përgatitjen e pasqyrave
financiare. Përshkrimi duhet të përfshijë një shpjegim që drejtimi është përgjegjës për përgatitjen e
pasqyrave financiare në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar në sektorin
publik dhe për vendosjen dhe zbatimin e atyre kontrolleve të brendshëm, që ai i konsideron të
nevojshme për të bërë të mundur përgatitjen e pasqyrave financiare që janë pa anomali materiale
për shkak të mashtrimit apo gabimit.

Kur pasqyrat financiare janë përgatitur në përputhje me një kuadër të paraqitjes së drejtë, shpjegimi
i përgjegjësisë së drejtimit për pasqyrat financiare në raportin e audituesit duhet t’i referohet
“përgatitjes dhe paraqitjes së drejtë të pasqyrave financiare” ose “përgatitjes së pasqyrave
financiare që japin një pamje të vërtetë dhe të drejtë”, cilado qoftë më e përshtatshme sipas
rrethanave.

Përgjegjësia e Audituesit
Raporti i auditimit duhet të deklarojë që përgjegjësia e audituesit është të shprehë një opinion mbi
pasqyrat financiare bazuar mbi auditimin. Raporti i auditimit duhet të shprehë që auditimi është
bërë në përputhje me Standardet Ndërkombëtare të Auditimit sipas INTOSAI. Gjithashtu, raporti i
audituesit duhet të shpjegojë që këto standarde kërkojnë që audituesi të respektojë kërkesat etike
dhe të planifikojë dhe kryejë auditimin me qëllim që të arrijë siguri të arsyeshme që pasqyrat
financiare nuk kanë anomali materiale.
Raporti i audituesit duhet të përshkruajë një auditim duke u shprehur se:
Auditimi ka të bëjë me kryerjen e procedurave për marrjen e evidencës së auditimit në lidhje me
shumat dhe informacionet e dhëna në pasqyrat financiare;
Procedurat e auditimit të zgjedhura janë në varësi të gjykimit të audituesit, përfshirë këtu
vlerësimin e risqeve të anomalive materiale në pasqyrat financiare, të cilat mund të vijnë si pasojë e
mashtrimit apo gabimit. Në vlerësimin e këtyre risqeve, audituesi merr në konsideratë kontrollin e
brendshëm lidhur me përgatitjen e pasqyrave financiare të subjektit në mënyrë që të përcaktojë
procedurat e auditimit që janë të përshtatshme për rrethanat, por jo me qëllimin për të shprehur një
opinion mbi efikasitetin e kontrollit të brendshëm të subjektit. Në rrethanat kur audituesi ka edhe
përgjegjësinë për të shprehur një opinion mbi efikasitetin e kontrollit të brendshëm, në lidhje me
53
auditimin e pasqyrave financiare, audituesi duhet të mos shkruajë fjalinë, që marrja në konsideratë
e kontrollit të brendshëm nga audituesi nuk ka si qëllim shprehjen e një opinioni mbi efikasitetin e
kontrollit të brendshëm; dhe
Auditimi gjithashtu, përfshin vlerësimin e përshtatshmërisë së politikave kontabël të përdorura,
arsyeshmërinë e vlerësimeve kontabël të bëra nga drejtimi si edhe paraqitjen e përgjithshme të
pasqyrave financiare.
Kur pasqyrat financiare janë përgatitur në përputhje me një kuadër të paraqitjes së drejtë,
përshkrimi i auditimit në raportin e audituesit duhet t’i referohet “përgatitjes dhe paraqitjes së drejtë
të pasqyrave financiare të subjektit” ose “përgatitjes së pasqyrave financiare që japin një pamje të
vërtetë dhe të drejtë”, që është e përshtatshme sipas rrethanave.
Raporti i audituesit duhet të shprehë se audituesi beson që evidenca e auditimit e marrë nga ai,
është e mjaftueshme dhe e përshtatshme për të shërbyer si bazë për opinionin e audituesit.
Opinioni i audituesit
Në shprehjen e një opinioni pa rezervë mbi pasqyrat financiare të përgatitura në përputhje me
kuadrin e paraqitjes së drejtë, opinioni i audituesit, përveç rasteve nëse kërkohet ndryshe me ligj
ose rregullore, duhet të përdorë një nga shprehjet e mëposhtme, të cilat janë konsideruar si të
barazvlefshme:
Pasqyrat financiare paraqesin në mënyrë të drejtë, në të gjitha aspektet materiale, ... në
përputhje me [kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar]; ose

Pasqyrat financiare japin një pamje të drejtë dhe të vërtetë të ... në përputhje me [kuadrin e
zbatueshëm të raportimit financiar].
Në shprehjen e një opinioni pa rezervë mbi pasqyrat financiare të përgatitura në përputhje me
kuadrin e pajtueshmërisë, opinioni i audituesit do të jetë që pasqyrat financiare janë përgatitur, në të
gjitha aspektet materiale, në përputhje me [kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar].

Nënshkrimi i Audituesit
Raporti i audituesit duhet të firmoset
Data e Raportit të Auditimit
Audituesi duhet të datojë raportin mbi pasqyrat financiare jo më herët se data në të cilën audituesi
ka marrë evidencë të mjaftueshme dhe të përshtatshme auditimi, mbi bazën e së cilës është
shprehur opinioni mbi pasqyrat financiare, përfshirë edhe evidencën se:
1. Të gjitha pasqyrat që përbëjnë paketën e pasqyrave financiare, përfshirë shënimet
shpjeguese përkatëse, janë përgatitur; dhe
2. Personat që kanë autoritetin e njohur kanë pohuar se ata kanë marrë përgjegjësinë për këto
pasqyra financiare.
Opinioni i auditimit zakonisht hartohet sipas një formati standard në lidhje me pasqyrat financiare
në tërësi, duke shmangur kështu kërkesën për t’u shprehur gjerësisht mbi gjithçka që qëndron pas tij,
por duke i treguar gjendjen e përgjithshme sipas natyrës tek lexuesit. Natyra e këtyre fjalëve që do të
përdoren në opinion do të duhet të jenë të ndikuara nga kuadri ligjor mbi auditimin, por
përmbajtja e tij do të duhet të tregojë qartë nëse ai është opinion i pakualifikuar ose i kualifikuar
dhe nëse ky i fundit është i kualifikuar në aspekte të caktuara apo i kufizuar, ose një refuzim
opinioni

4.2 KUADËR PREZANTUES I DREJTË

Një kuadër i drejtë prezantimi është një kornizë financiare raportimit që kërkon pajtueshmërinë me
kërkesat specifike të kornizës së zbatueshëm të raportimit financiar dhe pranon se për të arritur
paraqitje të drejtë mund të jetë e nevojshme për menaxhimin të (i) sigurojë zbulim përtej këtyre
kërkesave, ose (ii ) në rrethana shumë të rralla, të largohet nga këto kërkesa.
54
Opinion i pakualifikuar: Audituesi duhet të shprehë një opinion te pakualifikuar për
besueshmërinë e llogarive kur audituesi arrin në përfundimin që llogaritë vjetore janë përgatitur, në
të gjitha aspektet materiale, në përputhje me kornizën e zbatueshme të raportimit financiar. Në
mënyrë që të formojnë atë opinion, ai/ajo duhet të konkludojë se ai/ajo ka marrë siguri të
arsyeshme nëse pasqyrat financiare në tërësi janë pa gabime materiale, qoftë për shkak të
mashtrimit apo gabimit.
Kur shprehet një opinion i pakualifikuar mbi llogaritë vjetore të përgatitura dhe të paraqitura
në përputhje me një kuadër të drejtë të prezantimit, opinioni i KLSH duhet të përdorë frazën e
mëposhtme: "Sipas mendimit të KLSH, [llogaritë vjetore] e [të audituarit] paraqesin drejtë, në të
gjitha aspektet materiale, pozitën financiare të [të audituarit] në [datë] dhe rezultatet e operacioneve
të tyre dhe të flukseve monetare për vitin e përfunduar, në përputhje me dispozitat e [kornizën e
zbatueshme të raportimit financiar]. "

Forma e opinionit të pandryshuar mbi ligjshmërinë dhe rregullsinë e transaksioneve:

Audituesi duhet të shprehë një opinion të pamodifikuar mbi ligjshmërinë dhe rregullsinë e
transaksioneve kur audituesi konkludon se transaksionet përputhen, në të gjitha aspektet materiale,
me kuadrin ligjor dhe rregullator që zbatohet për transaksione të tilla. Kur shprehet një opinion i
pamodifikuar mbi ligjshmërinë dhe rregullsinë e transaksioneve në bazë të kuadrit ligjor dhe
rregullator të zbatueshme për transaksionet themelore të të audituarit, opinioni i KLSH duhet të
përdorë frazën e mëposhtme: "Sipas mendimit të KLSH, [transaksionet e llogarive vjetore] e [të
audituarit] për [periudhën] janë të ligjshme dhe të rregullta në të gjitha aspektet materiale. "

Një opinion i pakualifikuar (pa rezervë) jepet kur audituesi është i kënaqur në të gjitha aspektet
materiale se:
(a) pasqyrat financiare janë përgatitur duke përdorur baza të pranueshme të kontabilitetit dhe
politika të cilat janë aplikuar në vazhdimësi;
(b) pasqyrat janë në përputhje me kërkesat ligjore dhe me rregulloret përkatëse;
(c) situata e paraqitur nga pasqyrat financiare është në përputhje me njohuritë e audituesit mbi
njësinë publike të audituar; dhe
(d) janë paraqitur saktë të gjitha çështjet materiale që lidhen me pasqyrat financiare.

Theksimi i çështjes
Në rrethana të caktuara, audituesi mund të marrë në konsideratë faktin se lexuesi nuk do të arrijë në
kuptimin e saktë të pasqyrave financiare nëse atij nuk do t’i tërhiqet vëmendja mbi çështjet të
pazakonta ose të rëndësishme. Si parim i përgjithshëm, audituesi nuk i referohet aspekteve specifike
të pasqyrave financiare kur jep një opinion pa rezerve, në rast se kjo keqinterpretohet si rezervë.
Për të evituar dhënien e kësaj përshtypje të gabuar, referencat e menduara si “theksimi i çështjes”
përfshihen në një paragraf të veçuar nga ai i opinionit.

Megjithatë, audituesi nuk duhet të përdorë theksimin e çështjes për të korrigjuar mungesën e gjetjeve
të duhura në pasqyrat financiare dhe as si alternative apo rezervë, për një opinionin me rezervë. Një
auditues mund të mos jetë i aftë të shprehë një opinion me rezerve kur ekziston ndonjëra nga
rrethanat që vijon dhe kur në gjykimin e audituesit efekti i tyre është ose mund të jetë material në
pasqyrat financiare:
(a) ka pasur një kufizim të objektit të auditimit;
(b) audituesi i konsideron pasqyrat jo të plota, k a mashtrim ose ka një devijim të
pajustifikuar nga standardet e pranueshme të kontabilitetit;
(c) ka pasiguri që ndikojnë në pasqyrat financiare.

Opinioni me rezerve. Opinioni me rezerve do të jepet në rastet kur audituesi nuk është dakord ose
55
është i pasigurt për një ose më shumë çështje specifike që bëjnë pjesë në pasqyrat financiare të
cilat janë materiale, por jo thelbësore për arsyetimin e pasqyrave. Formulimi i opinionit zakonisht
tregon një rezultat të kënaqshëm të subjektit të auditimit në një deklaratë të qartë dhe koncize të
çështjeve të mospajtimit ose të pasigurisë, duke çuar në opinionin me rezerve. Nëse efekti financiar i
paqartësisë apo i mosmarrëveshjes është i përcaktuar si shumë nga audituesi, ndonëse nuk është
gjithmonë e praktikuar ose e përshtatshme, atëherë kjo do të shërbente si ndihmë për përdoruesit e
pasqyrave.

Opinioni negativ (kundërshtues). Opinioni negativ (kundërshtues) do të jepet në rastet kur

audituesi e ka të pamundur të krijojë një opinion mbi pasqyrat financiare në tërësi, si pasojë e
mospërputhjes aq shumë vendimtare sa të përmbys situatën e paraqitur në atë masë që një opinion
me rezerve në aspekte të caktuara nuk do të ishte i përshtatshëm. Formulimi i këtij opinioni qartëson
faktin se pasqyrat financiare nuk janë deklaruar saktësisht duke specifikuar në mënyrë të thjeshtë dhe
koncize të gjitha rastet e mospërputhjes. Gjithashtu, aty ku është me vend dhe është e mundur, do të
ishte e dobishme sikur ndikimi financiar mbi pasqyrat financiare të përcaktohej në shumë.

Refuzim i opinionit. Refuzimi i opinionit do të jepet në rastet kur audituesi e ka të pamundur që të

mbërrijë në një opinion për sa i përket pasqyrave financiare të marra në tërësi, si pasojë e
pasigurisë apo e kufizimit të fushëveprimit aq shumë thelbësor, në mënyrë që një opinion me
rezerve në disa aspekte të caktuara të mos jetë i përshtatshëm. Formulimi i refuzimit të opinionit
qartëson faktin se është e pamundur të jepet një opinion duke specifikuar në mënyrë të qartë dhe
koncize të gjitha rastet e paqartësisë.

Përveç kësaj, auditimet financiare zakonisht kërkojnë që të raportohet se ku shfaqen dobësi në

sistemet financiare apo në ato të kontabilitetit. Kjo mund të ndodhë jo vetëm kur dobësitë kanë efekt
mbi procedurat e njësisë publike, por gjithashtu edhe aty ku ato lidhen me kontrollin që kjo njësi ka
mbi aktivitetin e të tjerëve. Audituesi duhet të raportojë gjithashtu parregullsitë domethënëse, si ato të
dallueshme po ashtu dhe ato potenciale, mbi moszbatimin e rregulloreve ose mashtrimin dhe
praktikat korruptuese. Audituesit, në raportimin e parregullsive apo të rasteve kur nuk është vepruar
në përputhje me ligjet dhe rregulloret, duhet të jenë të kujdesshëm për t’i paraqitur zbulimet e tyre në
mënyrën e duhur. Shkalla e mospërputhjes mund të jetë e lidhur me numrin e rasteve të shqyrtuara
ose me shumën monetare.

Raportet mbi parregullsitë mund të përgatitjen pavarësisht kualifikimit të opinionit të audituesit. Për
nga natyra e tyre, raportet kanë tendencë që të përmbajnë vërejtje të rëndësishme, por në mënyrë që
të jenë konstruktivë, ato duhet të përmbajnë deklarata si nga vetë njësia publike e audituar ashtu dhe
nga audituesit duke përfshirë edhe konkluzione e rekomandime.

4.2 DEKLARATA E SIGURISË

Deklarata e Sigurisë përmban mendimin e KLSH-së mbi besueshmërinë e llogarive vjetore dhe për
ligjshmërinë dhe rregullshmërinë e transaksioneve kryesore. Termi "Deklarata e Sigurisë"
korrespondon me termin "Raporti i Audituesit të Pavarur", siç përdoret në Standardet
Ndërkombëtare të Auditimit (ISA), megjithatë fusha e saj është më e gjerë se sa ajo që është
përcaktuar te ISA, për shkak të përfshirjes së aspekteve ligjshmërinë dhe rregullshmërisë.

Qëllimi kryesor i Deklaratës së Sigurisë është për të informuar publikun dhe përdoruesit e raporteve
të përgatitura se:
• llogaritë vjetore të subjektit të auditimit, pozicionet financiare, operacionet dhe flukset e mjeteve
monetare janë paraqitur drejtë, në të gjitha aspektet materiale sidhe janë përgatitur në përputhje
me kuadrin e raportimit financiar në fuqi
• transaksionet kryesore të llogarive vjetore janë në përputhje me kuadrin e zbatueshëm ligjor dhe

56
rregullator.
4.2.1 Cilësitë e raportit të auditimit

Raporti i Auditimit duhet të ketë cilësitë e mëposhtme:

Objektiv Performanca aktuale e vlerësuar kundrejt kritereve të objektivit të vënë

I plotë Përfshin aspekte përkatëse te raportimit

I qartë Gjuhë e drejtpërdrejtë dhe një strukturë e qartë
Bindës Bazohet në analizën e argumenteve bindës, me fakte të shpeguara
I përshtatshëm Siguron informacion të rëndësishëm dhe në kohën e duhur për
përdoruesit
I saktë Gjetjet janë pasqyruar për të ofruar dhe siguruar besueshmëri

Konciz / i Përdor fjali dhe paragrafë të thjeshta

përmbledhur

Standardet ndërkombëtare të auditimit theksojnë rëndësinë e dokumentacionit të mjaftueshëm të

auditimit. Dokumentacioni i duhur dhe i plotë konfirmon dhe mbështet opinionet dhe raportet e
audituesit dhe shërben si material bazë për përgatitjen e raporteve të auditimit. Dokumentacioni
demonstron faktin se audituesi është bazuar në standardet e auditimit dhe procedurat e brendshme
te KLSH. Gjithashtu, dokumentacioni i qartë lehtëson mbikëqyrjen dhe kontrollin e cilësisë, si
dhe lehtëson vlerësimin e punës së bërë nga grupi i auditimit.

4.3 OPINIONI I KUALIFIKUAR

4.3.1 Përcaktimi i opinionit të kualifikuar, kur është e përshtatshme që ta përdorim atë

Është përgjegjësi e audituesit për të nxjerrë një deklaratë të duhur të Sigurimit. Në rrethana të
caktuara, do të kërkohet opinion i kualifikuar/modifikuar i audituesit. Kjo është ose për shkak se
audituesi arrin në përfundimin se llogaritë nuk janë pa gabime materiale apo transaksionet në fjalë
nuk përputhen në të gjitha aspektet materiale me autoritetet; ose (ii) nuk është në gjendje për të
marrë dëshmi të mjaftueshme të përshtatshme të auditimit.
Ekzistojnë tri lloje të mendimeve të modifikuara, domethënë, një opinion të kualifikuar, një
mendim negativ, dhe një mohim i dhënies së opinionit. Vendimi se cili lloj i mendimit të
modifikuar është i përshtatshëm varet nga: a) natyra e çështjes që ngre modifikimin; dhe b) gjykimi
i audituesit rreth përhapjes së efekteve ose efekteve të mundshme të çështjes mbi llogaritë vjetore
apo transaksioneve.

4.3.2 Përshkrimi i tre llojeve të opinioneve të modifikuara

Opinioni i kualifikuar: Audituesi duhet të shprehë një opinion të kualifikuar:
1. kur audituesi ka marrë dëshmi të mjaftueshme dhe të përshtatshme të auditimit dhe arrin në
përfundimin se anomalitë apo rastet e mospërputhshmërisë, individualisht ose së bashku, janë
materiale, por jo të përhapura, në llogaritë vjetore apo transaksionet në fjalë; ose
2. kur audituesi nuk është në gjendje për të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe të përshtatshme të
auditimit ku të bazojë opinionin, dhe efektet e mundshme mbi llogaritë vjetore apo
transaksionet të kësaj pamundësie janë materiale por jo të përhapura.

Opinion i kundërt: Audituesi duhet të shprehë një opinion të kundërt, kur ai/ajo ka marrë dëshmi
të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit dhe arrin në përfundimin se anomalitë apo rastet e
mosrespektimit të cilat janë materiale individualisht ose së bashku janë përhapur në llogaritë
vjetore apo transaksione.

57
Refuzimi i opinionit: Audituesi nuk duhet të japë një opinion mbi pasqyrat financiare kur ai/ajo
nuk është në gjendje të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit për të cilat të
bazojë mendimin, dhe efektet e mundshme mbi llogaritë vjetore apo transaksionet themelore të
kësaj pamundësie janë edhe materiale edhe të përhapura.
Në raste jashtëzakonisht të rralla që përfshijnë pasiguri të shumta, auditori, pavarësisht se ka marrë
dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit në lidhje me secilën prej pasigurive, mund të
konkludojmë se nuk është e mundur për të formuar një opinion dhe në këtë mënyrë duhet të hedh
poshtë dhënien e një opinioni.

Këto lloje opinionesh mund të përmblidhen si më poshtë:

Natyra e arsyes qe lind modifikimi Gjykimi i audituesit rreth përhapjes së efekteve ose efekteve të
mundshme në llogaritë vjetore
Materiale por jo e përhapur Materiale dhe e përhapur
Llogaritë vjetore kanë gabime material
ose transaksionet nuk përshtaten në të
gjitha aspektet material me bazën ligjore Opinion i kualifikuar Opinion negativ
dhe rregullatore

Pamundësia për të siguruar evidence

auditimi të mjaftueshme dhe të
përshtatshme ku të bazohet opinion Opinion i kualifikuar Mohim i opinionit

Natyra dhe pasojat e pamundësisë për të marrë evidenca të mjaftueshme dhe përshtatshme të
auditimit
Arsyet e mungesës së evidencave
1. Paaftësia e audituesit për të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit
(referuar edhe si një kufizim në fushëveprimin e auditimit), mund të lindi nga: Rrethanat
përtej kontrollit të njësisë ekonomike
2. Rrethanat që kanë të bëjnë me natyrën ose kohën e punës së audituesit
3. Kufizimet e vendosura nga menaxhmenti
4. Një paaftësi për të kryer një procedurë të veçantë nuk përbën një kufizim të fushëveprimit
nëse audituesi mund të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit me
kryerjen e procedurave alternative.
5. Kufizimet e vendosura nga menaxhmenti mund të ketë implikime të tjera për audituesin,
p.sh. për vlerësimin nga audituesi të rreziqeve të mashtrimi.

KLSh ka kompetencë për të kërkuar dhe të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të
auditimit dhe nuk i jep shumë mundësi menaxhimin të entitetit që të imponojë kufizim mbi
auditimin e saj. Në ndonjë rast të rrallë që, gjatë angazhimit, audituesi bëhet i vetëdijshëm se
menaxhimi ka imponuar një kufizim në fushëveprimin e auditimit që audituesi konsideron se mund
të rezultojë në nevojën për të shprehur një opinion të kualifikuar ose mohim opinioni, audituesi
duhet të kërkojë heqjen e kufizimit.
Procedurat për të ndjekur:
Nëse administrata refuzon kërkesën e audituesit për të hequr një kufizim që drejtimi ka imponuar
në fushëveprimin e auditimit, audituesi duhet të komunikojë çështjen tek drejtori i Departamentit
dhe nëpërmjet tij tek Kryetari. Kur një kufizim në fushëveprimin e auditimit të vendosur nga
menaxhimi nuk është hequr, audituesi duhet të përcaktojë nëse është e mundur për të kryer
procedurat alternative për të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të auditimit mbi të
cilat të bazohet një opinion i pakualifikuar.

58
Implikimet:
Nëse audituesi nuk është në gjendje për të marrë dëshmi të mjaftueshme dhe përshtatshme të
auditimit, audituesi duhet të përcaktojë pasojat si vijon:
1. në qoftë se efektet e mundshme të kufizimit në zbatueshmëri janë materiale por jo të
përhapura në llogaritë vjetore apo transaksione, audituesi duhet të kualifikojë opinionin;
2. në qoftë se efektet e mundshme të kufizimit në zbatueshmëri janë edhe materiale edhe të
përhapura në llogaritë vjetore apo transaksione në mënyrë që kualifikimi i opinionit do të
jetë i pamjaftueshëm për të komunikuar seriozitetin e situatës, audituesi duhet të hedh
poshtë dhënien opinionin.

Përcaktimi i efekteve të përhapura

Kur audituesi gjen një nivel materiale të gabimit, ose pengohet nga gjetja e evidencave të
mjaftueshme për një pjesë materiale të bilancit, të ardhurave ose shpenzimeve, ai/ajo duhet të
përcaktojë ndikimin në opinionin e auditimit. Kjo kërkon që audituesi duhet të përcaktojë nëse
gabimet, apo mungesa e evidencave të auditimit, janë "përhapur" ose jo. Duke vepruar kështu,
audituesi zbaton udhëzimet e përfshira në ISSAI 1705. Ku gabimet janë materiale dhe të përhapura,
audituesi paraqet një opinion të kundërt: ku gabimet janë materiale por jo të përhapura, audituesi
paraqet një opinion të kualifikuar ("përveç").

Efektet e përhapur janë ato që, në gjykimin e audituesit, nuk janë të kufizuara në element të
veçanta, llogaritë ose element të pasqyrave financiare (p.sh. ata janë të përhapur në të gjithë
llogaritë ose transaksionet e testuara), ose, nëse ata janë të mbyllur në mënyrë, që ata përfaqësojnë
ose mund përfaqësojnë një pjesë të konsiderueshme të pasqyrave financiare, apo kanë të bëjnë me
dhënien e informacioneve shpjeguese të cilat janë themelore për të kuptuar nga përdoruesit e
pasqyrave financiare. KLSH vetëm paraqet opinionet e auditimit në nivelin e përgjithshëm të
transaksioneve të regjistruara në llogaritë, jo në atë të vlerësimeve specifike. Përcaktimi është nëse
gabime janë përhapur edhe në nivelin e mendimit të përgjithshëm.

4.3.3 Baza për Modifikim

Titull i veçantë për Bazat për Modifikim, për t'u vendosur para paragrafit Opinion
Kur audituesi modifikon opinion mbi llogaritë vjetore apo transaksioneve, ai/ajo duhet të përfshijë
një paragraf në raportin e auditimit që ofron një përshkrim të çështjes duke dhënë kualifikimit.
Baza kryesore për një opinion të kualifikuar është e qartë e caktuara nga gabimet e identifikuara
gjatë auditimit. Audituesi duhet të zhvillohet këtë paragraf menjëherë para paragrafit të opinionit në
raportin e auditimit dhe të përdorin titullin "Bazat për Opinion të Kualifikuar", "Bazat për opinion
të kundërt," ose "Bazat për Mohimin e Opinionit", sipas rastit.

Përcaktimi i efektit sasiorë kur është e mundur

Nëse një gabim material i llogarive vjetore apo gabim në transaksione me shuma të caktuara,
audituesi duhet të përfshijë në bazat në paragrafin e kualifikimit një përshkrim dhe kuantifikimin e
efekteve të gabimeve ose gabimit, përveç nëse i pazbatueshëm. Nëse nuk është e mundur të
përcaktoj sasinë e efektit, audituesi duhet të deklarojë sa më shumë në bazën për paragrafin
modifikim.
Dhënia e informacionit
Nëse ka një gabime materiale të llogarive vjetore që lidhen me dhënien e informacioneve
shpjeguese narrative, audituesi duhet të përfshijë në bazat për paragrafin për modifikim një
shpjegim se si dhënia e informacioneve shpjeguese ka anomali.

4.3.4 Konsiderata të tjera në lidhje me një Opinion Kundër ose mos Dhënie të Opinionit
Kur audituesi e gjykon të nevojshme të shprehë një opinion kundër ose të refuzojë të japë një
59
opinion mbi pasqyrat financiare në tërësi, raporti i audituesit nuk duhet të përfshijë në të njëjtën
kohë një opinion të pamodifikuar në lidhje me të njëjtin kuadër të raportimit financiar mbi një
pasqyrë të vetme financiare ose një apo më shumë elemente të veçanta, llogari ose zëra të një
pasqyre financiare.

Përgjegjësia e audituesit kur kemi opinion me rezervë ose kundër

Kur audituesi shpreh një opinion me rezervë ose një opinion kundër, ai duhet të ndryshojë
përshkrimin e përgjegjësisë së tij, duke u shprehur se audituesi beson se evidenca e auditimit, që ai
ka marrë është e mjaftueshme dhe e përshtatshme për të siguruar një bazë për opinionin e auditimit
të modifikuar.

Përgjegjësia e audituesit kur refuzon të japë një Opinion

Kur audituesi refuzon të japë një opinion për shkak të pamundësisë për të marrë evidencën e
nevojshme të auditimit, ai duhet të ndryshojë paragrafin hyrës të raportit të audituesit për të treguar
se audituesi ishte i angazhuar për të audituar pasqyrat financiare. Audituesi duhet të ndryshojë
gjithashtu, përshkrimin e përgjegjësisë së tij dhe përshkrimin e objektit të auditimit, për të shprehur
vetëm sa vijon: “Përgjegjësia jonë është të shprehim një opinion mbi pasqyrat financiare bazuar në
kryerjen e auditimit në pajtim me Standardet Ndërkombëtare të Auditimit të Institucioneve
Supreme të Auditimit, megjithatë, për shkak të çështjes (ve) të përshkruara në paragrafin e bazës
për refuzimin e Opinionit, ne nuk ishim në gjendje të marrin evidencën e nevojshme të auditimit
për të pasur një bazë për një opinion të auditimit”.

4.4 KONSIDERATA NË FORMIMIN E OPINIONIT PËR LLOGARITË VJETORE

4.4.1 Natyra e anomalive materiale

Për të formuar një opinion mbi pasqyrat financiare audituesi të arrijë në përfundimin se është arritur
siguria e arsyeshme për faktin që pasqyrat financiare në tërësi nuk përmbajnë anomali materiale22.
Ky përfundim merr në konsideratë vlerësimin e audituesit për anomalitë e pakorrigjuara në
pasqyrat financiare, nëse ka të tilla.

Një anomali shfaqet si një diferencë midis shumës, klasifikimit, paraqitjes, ose informacionit
shpjegues të dhënë për një element ose një shumë të pasqyrës financiare të raportuar dhe shumës,
klasifikimit, paraqitjes apo informacionit shpjegues të dhënë që kërkohet të jetë për elementin për
të qenë në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar. Për rrjedhojë, një anomali
materiale në pasqyrat financiare mund të lindë në lidhje me:
1. Përshtatshmërinë e politikave kontabël të zgjedhura;
2. Zbatimin e politikave të kontabël të zgjedhura; ose
3. Përshtatshmërinë ose mjaftueshmërinë e informacioneve shpjeguese të dhëna në pasqyrat
financiare.
Përshtatshmëria e Politikave Kontabël të Zgjedhura
Anomalitë materiale në pasqyrat financiare në lidhje me përshtatshmërinë e politikave kontabël të
zgjedhura drejtimi, mund të lindin kur:
1. Politikat kontabël të zgjedhura nuk janë në përputhje me kuadrin e zbatueshëm të raportimit
financiar; ose
2. Pasqyrat financiare, përfshirë edhe shënimet shpjeguese të tyre, nuk paraqesin transaksionet dhe
ngjarjet bazë në një mënyrë tillë që të arrihet paraqitja e drejtë.
Zbatimi i Politikave Kontabël të Zgjedhura
Në lidhje me zbatimin e politikave kontabël zgjedhura, anomalitë materiale në pasqyrat financiare
mund të lindin:

22
SNA 700, paragrafi 11.
60
1. Kur politikat kontabël drejtimi nuk janë zbatuar në koherencë me kuadrin e raportimit financiar,
përfshirë rastin, kur drejtimi nuk i ka zbatuar politikat e zgjedhura të kontabilitetit në mënyrë
koherente për periudha të ndryshme ose për transaksione dhe ngjarje të ngjashme (qëndrueshmëri
në aplikim), ose
2. Për shkak të metodës së zbatimit të politikave kontabël të zgjedhura (siç është një gabim pa
dashje në zbatim).
Përshtatshmëria e Informacioneve Shpjeguese në Pasqyrat Financiare
Në lidhje me përshtatshmërinë e informacioneve shpjeguese në pasqyrat financiare, anomalitë
materiale në pasqyrat financiare mund të lindin kur:
1. Pasqyrat financiare nuk përfshijnë të gjitha informacionet shpjeguese që kërkohen sipas
kuadrit të zbatueshëm të raportimit financiar;
2. Informacionet shpjeguese të dhëna në pasqyrat financiare nuk janë paraqitur në pajtim me
kuadrin e zbatueshëm të raportimit financiar; ose
3. Pasqyrat financiare nuk japin informacionet shpjeguese të nevojshme për të arritur
paraqitjen e drejtë.

4.4.2 Pamundësia për të siguruar evidencën e nevojshme të auditimit

Pamundësia e audituesit për të marrë evidencën e nevojshme të auditimit (referuar gjithashtu si një
kufizim i objektit të auditimit), mund të lindë nga:
1. Rrethanat që nuk janë nën kontrollin e entitetit;
2. Rrethanat në lidhje me natyrën apo afatet e punës së audituesit; ose
3. Kufizimet e imponuara nga drejtimi.
Një pamundësi për të kryer një procedurë të veçantë nuk përbën një kufizim të objektit të auditimit
nëse audituesi është në gjendje për të marrë evidencën e nevojshme të auditimit përmes kryerjes së
procedurave alternative. Kufizimet e imponuara nga drejtimi mund të kenë ndikime të tjera për
auditimin, siç janë ndikimet në vlerësimin që audituesi ju bën rreziqeve të mashtrimit dhe në
vlerësimin që ai bën për vazhdimin e angazhimit.

Shembuj të rrethanave që janë jashtë kontrollit të entitetit përfshijnë rastet kur regjistrat kontabël të
entitetit janë shkatërruar ose regjistrat kontabël të një komponenti të rëndësishëm janë konfiskuar
nga autoritetet qeveritare për një kohë të pacaktuar. Shembuj të një pamundësie për të marrë
evidencën e nevojshme të auditimit që rrjedhin nga një kufizim i objektit të auditimit të imponuar
nga drejtimi, përfshijnë rastin kur drejtimi nuk e lejon audituesin të vëzhgojë numërimin fizik të
inventarëve apo drejtimi e pengon e audituesin të kërkojë konfirmime nga të tretët për teprica të
llogarive të veçanta. Mundësia e tërheqjes nga auditimi varet nga faza në të cilën ndodhet kryerja e
auditimit në kohën kur drejtimi imponon kufizim në objekt.

Nëse audituesi ka kryer një punë të konsiderueshme të auditimit, ai përpara se të tërhiqet duhet të
vendosë të përfundojë auditimin deri në masën e mundshme, të refuzojë të japë një opinion dhe të
shpjegojë kufizimin e objektit në paragrafin që shpjegon bazat për refuzimin e opinionit.

Kur audituesi arrin në përfundimin se për shkak të një kufizimi të objektit, ai mund të tërhiqet nga
auditimi, duke respektuar kërkesat profesionale, ligjore ose rregullatore për të komunikuar çështjet
që lidhen me tërheqjen misioni.

61
KAPITULLI V

SISTEMI I MENAXHIMIT TË CILËSISË

5.1 KËRKESAT THEMELORE TË CILËSISË

Audituesi duhet të zbatojë procedurat e kontrollit të cilësisë që japin siguri se auditimi përputhet
me standardet profesionale dhe kërkesat ligjore dhe rregulloret e miratuara.

Siç përcaktohet në ISSAI 100, KLSH ka adoptuar procedurat e kontrollit të cilësisë në përputhje me
ISSAI 40 – Kontrolli i Cilësisë.

Kryetari i KLSH-së ka përgjegjësinë e përgjithshme për prezantimin dhe mbajtjen e procedurave të

kontrollit të cilësisë në KLSH, por përgjegjësia operacionale e përditshme i takon sipas Rregullores
së Brendshme të Organizmit dhe Funksionimit Administrativ dhe Rregullores së Procedurave të
Auditimit, Kryeaudituesit, Drejtorit të Drejtorisë, Drejtorit të Departamentit dhe çdo përgjegjësi
grupi të auditimit për auditimin përkatës.

Audituesit e sektorit publik të angazhuar në auditime të pasqyrave financiare sipas standardeve të

bazuara në ose në përputhje me parimet e ISSAI 200, ISSAI-ve 1000 – 2999 për kryerjen e
auditimeve financiare janë subjekt i kërkesave të kontrollit të cilësisë gjatë të gjitha fazave të punës
audituese. Rregullat e sigurimit të cilësisë në KLSH mbështeten në:

 Nevojën që drejtuesi i auditimit të marrë përgjegjësinë për cilësinë e përgjithshme në çdo

angazhim;
 Nevojën që drejtuesi i auditimit të sigurohet që anëtarët e grupit të auditimit janë në
pajtueshmëri me kërkesat etike përkatëse;
 Nevojën që drejtuesi auditimit të formojë një konkluzion/përfundim lidhur me
pajtueshmërinë me kërkesat për pavarësi që aplikohen në angazhimin e auditimit, dhe të
ndërmarrë veprimet e duhura për të eliminuar kërcënimet ndaj pavarësisë;
 Nevojën që drejtuesi i auditimit të jetë i kënaqur që grupi i auditimit dhe çdo ekspert i
jashtëm të gjithë së bashku kanë kompetencën dhe kapacitetet e përshtatshme;
 Nevojën që drejtuesi i auditimit të marrë përgjegjësinë për performancën e auditimit, në
mënyrë më specifike: drejtimin, mbikëqyrjen dhe kryerjen e auditimit;
 Sigurinë që rishikimet janë kryer në përputhje me politikat dhe procedurat e rishikimit të
KLSH.
 Auditimi dhe rezultatet e tij do të konsiderohen se janë të një cilësie të lartë nëse zbulimet,
konkluzionet dhe rekomandimet e paraqitura në raportin e auditimit, përmbushin kërkesat e
mëposhtme:
 Domethënia: Objekti i auditimit duhet të ketë rëndësi dhe peshë të mjaftueshme, të cilat
vlerësohen në bazë të treguesve të ndryshëm, që mund të lidhen si me përmasën financiare
të fushës që mbulohet me auditim (ent, aktivitet apo projekt), ashtu edhe me ndikimin që
fusha e mbuluar me auditim (ent, aktivitet apo projekt) ka në shoqëri apo në zbatimin e
politikave.
 Besueshmëria: Në përputhje me drejtimet e auditimit, zbulimet dhe konkluzionet duhet të
paraqesin një panoramë të vërtetë gjendjes aktuale të subjektit, aktivitetit apo programit të
audituar dhe duhet të mbështeten me prova dhe dëshmi të mjaftueshme dhe të vlefshme.
 Objektiviteti: Auditimi duhet të kryhet në mënyrë objektive, të drejtë dhe pa paragjykime.
Audituesit duhet ti mbështesin vlerësimet dhe opinionet e tyre vetëm në fakte dhe në
krahasimin me kërkesat dhe kriteret e përcaktuara në aktet ligjore e nënligjore.
62
  Mbulimi: Në përputhje me objektivat e auditimit, plani/programi i auditimit duhet të
përfshijë të gjitha çështjet e nevojshme për përmbushjen si duhet të auditimit.
Plani/programi i auditimit, duhet të zbatohet në mënyrë të plotë dhe përshtatshme.
 Afatet: Rezultatet e auditimit duhet të nxirren në kohën e duhur. Në kuptimin e ngushtë të
fjalës, kjo nënkupton respektimin e afateve të përcaktuara në aktet ligjore apo nënligjore,
ndërsa në një kuptim më të gjerë, kjo d.m.th që rezultatet e auditimit duhet të jenë të
disponueshme kur ato janë të nevojshme për përdoruesit e raporteve të auditimit më qëllim
vendimmarrjen apo korrigjimin e dobësive menaxheriale.
 Qartësia: Zbulimet, konkluzionet dhe rekomandimet duhet të paraqiten në mënyrë të qartë
dhe të drejtpërdrejtë në raportet e auditimit, të cilat duhet të kenë një strukturë transparente
dhe logjike. Rezultatet e auditimit dhe konkluzionet përkatëse duhet të shpjegohen në
mënyrë koncize dhe lehtësisht të kuptueshme jo vetëm për specialistët e fushave të
audituara, por edhe për anëtarët e Kuvendit, apo publikun, që jo gjithmonë mund të jenë
ekspertë të këtyre fushave.
 Efiçienca dhe efektiviteti: Burimet e përdorura nga KLSH për auditimin duhet të jenë
proporcionale me rezultatet e arritura dhe ndikimin e tyre.

5.2 KONTROLLET E CILËSISË NGA DREJTUESIT

Të gjithë materialet e auditimit duhet të shqyrtohen dhe rishikohen nga drejtuesit për të konfirmuar
se:
 Të gjitha parashikimet e programit të auditimit kanë qenë të vlefshme, madje është marrë
në konsideratë ndonjë element i domosdoshëm që ka dalë pas miratimit të programit.
 Grupi i auditimit e ka zbatuar programin dhe ka kryer detyrën konform standardeve,
manualeve, rregulloreve, udhëzimeve të auditimit të miratuara nga Kryetari i KLSH-së.
 Evidencat dhe fletët e punës dokumentojnë punën e bërë nga grupi i auditimit, sidomos në
çështjet ku janë nxjerrë konkluzione.
 Problemet kryesore të auditimit janë pasqyruar në raportin e auditimit që i është
dërguar subjektit. Po kështu, edhe komentet e bëra nga subjekti për projektraportin e
auditimit.

Ky kontroll i hollesishem kryhet nga Kryeaudituesi ose Drejtori i Drejtorisë, Ai bën shënimet
përkatëse dhe i vendos ato në dosjen e auditimit. Gjithashtu, te gjitha çështjet që dalin nga ky
rishikim, se bashku me sqarimet e audituesit, dokumentohen. Rishikimi nuk bëhet shabllon për të
gjitha dosjet e auditimit, kjo varet nga natyra e subjektit, materialiteti, risku, përvoja e audituesit
dhe diapazoni i gjykimeve të përdorura prej tij.
Çdo rishikim duhet të fillojë me një takim ndërmjet grupit te auditimit, Kryeaudituesitt dhe Drejtorit
të Departamentit të Auidtimit. Kjo i jep mundësi grupit të auditimit të paraqesë shkurtimisht
aspektet kryesore të auditimit dhe për të tërhequr vemendjen në çështjet më të rëndësishme.
Në përfundim plotësohet dokumenti përkatës dhe nënshkruhet nga Kryeaudituesi dhe Drejtori i
Departamentit të Auditimit, si dhe konfirmohet nga Përgjegjësi i Grupit të Auditimit.
Puna e stafit të auditimit, në çdo nivel dhe fazë të auditimit, duhet të mbikëqyret saktësisht;
ndërkohë që puna e dokumentuar duhet të rishikohet nga anëtarë me eksperiencë të stafit të
auditimit.
Mbikëqyrja është thelbësore për të siguruar plotësimin e objektivave të auditimit dhe ruajtjen e
cilësisë së punës audituese. Madje, mbikëqyrja dhe kontrolli është i nevojshëm në të gjitha rastet,
pavarësisht nga përgatitja profesionale e audituesve.
Mbikëqyrja duhet të drejtohet si në thelbin e auditimit, ashtu dhe në metodën, e cila kryhet për t'u
siguruar se:
a) Anëtaret e grupit të auditimit kanë një kuptim të qartë për planin e auditimit;
b) Auditimi është kryer në përputhje me standardet dhe praktikat audituese;
63
 c) Plani i auditimit dhe hapat e specifikuara në këtë plan ndiqen duke pasur parasysh edhe
ndonjë ndryshim të miratuar;
d) Dokumentet e punës përmbajnë evidencën e duhur që mbështet të gjithë konkluzionet,
rekomandimet dhe opinionet;
e) Audituesi ka arritur objektivat e caktuara të auditimit;
f) Raporti i auditimit ka perfshirë qartë konkluzionet, rekomandimet dhe opinionet e
auditimit.
Rishikimi si procedurë, sjell kombinimin e më shumë se një niveli eksperience dhe gjykimi të
detyrës se auditimit dhe duhet të garantojë se:
a) Të gjithë vlerësimet dhe konkluzionet janë të qëndrueshme dhe të argumentuara nga një
evidencë auditimi kompetente (profesionale), përkatëse dhe e arsyeshme, si bazë e opinionit ose
raportit përfundimtar të auditimit;
b) Të gjitha gabimet, shkeljet dhe të metat janë përcaktuar e dokumentuar qartë, janë
trajtuar në mënyrë të kënaqshme ose i janë komunikuar drejtuesve;
c) Ndryshimet dhe përmirësimet e nevojshme për ushtrimin e auditimeve të ardhshme janë
identifikuar, regjistruar dhe marrë parasysh për planet e mëvonshme të auditimit dhe veprimtarinë
për ngritjen tekniko-profesionale të stafit

5.3 SIGURIMI I CILËSISË SË AUDITIMIT.

Qëllimi kryesor i rishikimit për sigurimin e cilësisë se auditimit financiar është që KLSH-ja të
marrë garanci të mjaftueshme që këto auditime janë kryer sipas standardeve profesionale dhe
politikave të institucionit. Kjo kërkon që grupi i kontrollit të cilësisë i ngritur me Urdhër të
KLSH-së, i drejtuar nga Departamenti Juridik dhe i Kontrollit Zbatimit të Standardeve të Auditimit,
të jetë i kënaqur që puna e planifikuar është realizuar siç kërkohej; që gjykimet e auditimit janë
dokumentuar qartë dhe mbrohen pa problem; që provat e mbledhura janë ato që duhen dhe
të mjaftueshme dhe që rezultatet janë të qëndrueshme dhe mbështeten nga gjetjet.
Rishikimet duhet të kryhen nga një staf me përvojë, me njohje të thella mbi temën dhe të pavarur
nga auditimi që po rishikohet. Ato duhen kryer në mënyrë konstruktive, dhe raportet rishikuese
duhet të lidhen me çështje të rëndësishme dhe të përfshijnë rekomandime për përmirësim.
Çdo rishikim duhet të ketë si qëllim plotësimin e listës së verifikimeve të miratuara nga Kryetari
për këtë qëllim. Pas përfundimit të punës rishikuese, grupi i rishikimit të cilësisë duhet të informojë
grupin e auditimit për rezultatet e rishikimit së bashku me udhëzime të dobishme për përmirësimin
e auditimeve në të ardhmen. Këto rezultate të rishikimit të cilësisë duhet të jepen në një material
përmbledhës dhe duhet të përfshijnë pjesët ku manuali i auditimit apo udhëzimet shtesë nuk janë
zbatuar siç duhet dhe të rekomandojnë veprimet që duhen ndërmarrë për të siguruar zbatimin e
duhur në të ardhmen.
Në një shkallë më të gjerë (nivel institucioni), shqyrtimet për sigurimin e cilësisë në auditimet
financiare, ndërmerren për një grup auditimesh me zgjedhje dhe ushtrohen nga një komision me
ekspertë të jashtëm dhe staf i KLSHse, me eksperiencë pune disa vjecare në auditime, të pavarur
nga puna e audituesve. Objektivi i këtij vlerësimi të pavarur për sigurimin e cilësisë është të japë
një vlerësim të përgjithshëm për cilësinë e punës audituese, brenda KLSHsë, bazuar në auditimet
kryesore. Ky shqyrtim bëhet më Urdhër të Kryetarit të KLSH dhe në përfundim përgatitet raporti
përkatës me gjetjet nga vlerësimi.
Te gjitha shmangiet nga standardet ose politikat e auditimit te konstatuara, veçanërisht vlerësime të
gabuara dhe të meta të përbashkëta të grupeve të auditimit, duhet t'i komunikohen stafit të
auditimit, përpara hartimit të planit të ardhshëm vjetor të auditimeve. Gjithashtu, duhet të
informohen kryeaudituesit dhe drejtuesit e departamenteve të auditimit, të cilët duhet të japin
mendimin e tyre për eliminimin e mangësive ose trajnimin që kërkohet për audituesit. Në këtë
mënyrë, bëhet e mundur dhe krijohen mundësi për përmirësimin e raporteve të auditimit, të

64
trajnimit, madje edhe të akteve nënligjore të nxjerra.
Shqyrtimi për sigurimin e cilësisë duhet të nxjerrë në pah edhe praktikat më të mira të auditimit që
rezultojnë, për periudhën që analizohet.
Gjithashtu për të përmirësuar cilësinë e auditimeve, impaktet e punës kontrolluese dhe rritjen e
reputacionit, KLSH mund t'iu dërgojë drejtuesve të subjekteve të audituar pyetësorë, me anë të të
cilëve të tërheqin pikëpamjet e tyre lidhur me punën e grupeve të auditimit, profesionalizmin e tyre,
çështjet thelbësore dhe më me rëndësi që ndihmojnë në përdorimin e burimeve publike, etj.
Rregullat e hollësishme për menaxhimin e cilësisë së punës audituese përcaktohen me udhëzim të
veçantë të Kryetarit të KLSH-së.

KONTROLLI I LARTE I SHTETIT

65
Aneksi 1
Për shqyrtimin paraprak të auditimit të brendshëm

Pasqyra nr.1
Ky pyetësor krijohet për t'i ardhur në ndihmë këtij shqyrtimi paraprak të veprimtarisë së
strukturave të auditimit të brendshëm (përgjigjet të mbështeten me një shpjegim të shkurtër përballë
pyetësorit ose me shkresa pune justifikuese).

Vërejtje të justifikuara
PYETËSOR Rezultati apo në referim të
(Po/Jo) shkresave të punës

1. A ekziston ndonjë funksion i auditimit të

brendshëm që është i pavarur në veprimtarinë e
përditshme nga linja e drejtimit?

2. A i raporton bordit drejtues funksioni i auditimit

të brendshëm, dhe a kanë të drejtën për akses të
drejtpërdrejtë tek drejtori (apo një post ekuivalent
me të)?

3. A ka funksioni i auditimit të brendshëm përmasat,

statusin dhe cilësitë e duhura në bazë të masës,
kompleksitetit dhe riskut ekzistues të subjektit që
auditohet?

[Për pikat 1-3 mund të jetë e nevojshme të merret një

organigramë e funksionimit të auditimit të
brendshëm, duke venë në dukje përgjegjësitë për
raportim dhe personelin (përfshirë postin dhe
kualifikimet).}
4. Të sigurohen kopje të raporteve më të fundit të
auditimit të brendshëm. A pohojnë këto raporte
vlerësimin fillestar të cilësisë në pikën 3 të
mësipërme?
5. A ka ndonjë plan të detajuar të aktiviteteve për
vitin aktual dhe vitin në vazhdim?
6. A i përshkruan qartë plani rezultatet dhe afatet
përfundimtare?

66
7. A paraqitet ndonjë nga rezultatet e planifikuara si
një rezultat me përdorim potencial për qëllime të
auditimit të jashtëm?

8. Përfundimi - A është e mundur që të përdoret

puna e auditimit të brendshëm?

67
Pasqyra nr. 2
Vlerësim i detajuar i funksionit të auditimit të brendshem

Ky pyetësor është hartuar për të dhënë ndihmesë në verifikimin e pavarësisë, kompetencës

dhe efektivitetit të auditimit të brendshëm. Një rishikim i tillë duhet të kryhet nëse, pas një
shqyrtimi paraprak të auditimit të brendshëm, mendohet se është e mundur që kjo punë të
përdoret për të zvogëluar shtrirjen e procedurave të auditimit të jashtëm (përgjigjet do të
mbështeten nga një shpjegim i shkurtër përkrah pyetësorit ose nga letra pune që e
argumentojnë atë).

Vërejtje të justifikuara
Vlerësim i detajuar i Funksionit të Auditimit të Rezultati ose në referim të
Brendshëm (Po/Jo) shkresave të punës

A. Synimi
1. A janë përcaktuar përgjegjësitë e auditimit të
brendshëm nga Stafi Drejtues i subjektit?

2. A e përfshin synimi i përgjegjësive të auditimit

të brendshëm vlerësimin dhe raportimin për:
a) Efektivitetin, kompetencën dhe zbatimin e
auditimeve të brendshme financiare?
b) Shkallën e pajtimit me politikat e përcaktuara,
procedurat, ligjet dhe rregulloret?
c) Shkallën në të cilën asetet dhe interesat janë
audituar në mënyrën e duhur dhe të siguruara nga
humbje të çdo lloji?
d) Nëse kontabiliteti dhe të dhëna të tjera të
gjeneruara brenda subjektit janë të besueshme?
B. Pavarësia
1. A ka drejtuesi i njësisë së Auditimit të
Brendshëm (NJAB) akses të pakufizuar deri në
nivelet më të larta të stafit drejtues?
2. A ka drejtuesi i NJAB mandat të mjaftueshëm për
të arritur pavarësinë e nevojshme brenda
institucionit?
3. A ka auditimi i brendshëm akses të pakufizuar
në të gjitha regjistrat, asetet, personelin dhe
premisat dhe a është i autorizuar për të marrë një
informacion të tillë dhe shpjegime kur
k onsiderohet si e nevojshme për të përmbushur
përgjegjësitë e veta?

68
4. A është puna e të gjithë audituesve të brendshëm
e pavarur nga rutina normale e punës,
aktiviteteve operative dhe punës menaxhuese?
c. Stafi
1. A përmban njësia e auditimit të brendshëm një
përpjesëtim të mjaftueshëm të audituesve me
eksperiencë dhe të trajnuar mirë?

2. A është i kualifikuar profesionalisht drejtuesi i

NJAB, ose a ka përvojë për auditimin e pasqyrave
financiare të brendshme?
3. A përmban auditimi i brendshëm një staf me
aftësi auditimi në kompjuter apo aftësi profesionale
në rastin e kërkuar?

Vërejtje të justifikuara
Vlerësim i Detajuar i Funksionit të Auditimit të Rezultati ose në referim të
Brendshëm (Po/Jo) shkresave të punës

D. Trainimi
1. A ka procedura për t'u siguruar se çdo auditues i
brendshëm merr trajnimin e kërkuar për detyrat dhe
përgjegjësitë e veta?
E. Planifikimi
1. A ka ndonjë strategji auditimi të azhornuar që
bën identifikimin e të gjitha zonave të punës
s i p a s sistemit, duke theksuar zonat me risk të
lartë dhe përcaktuar ciklin e duhur të përfshirjes në
auditim?
2. A përkufizohen qartë programet dhe planet e
auditimit strategjik (afatgjatë), vjetore dhe të
detajuar nëpërmjet rezultateve të përcaktuara dhe
afateve përfundimtare të përgatitura?

F. Dokumentimi
1. A mbahen skedarë të përhershëm të azhornuar që
përmbajnë detaje të sistemeve të kontrollit të
brendshëm?
2. A dokumentohet racionalja e kryerjes së testeve
dhe arritjes në një konkluzion? (P.sh. A deklarohen
objektivat e auditimit dhe niveli i kërkuar i
testimit?) A identifikohen kushtet e gabimit?)
 3. Dokumentacioni i auditimit:
a) A regjistrohen objektivat dhe qëllimi i auditimit të
veprimtarisë së auditimit?
b) A regjistrohen rezultatet e testimit dhe vlerësimit
të rezultateve?
c) A i aftëson supervizorët e auditimit dhe
drejtuesit që të rishikojnë mjaftueshmërinë dhe
standardin e punës?
G. Evidenca e Auditimit
1. A mbështeten përfundimet në përgjithësi në
evidenca auditimi të mjaftueshme, me rëndësi dhe të
besueshme?
H. Monitorimi dhe Kontrolli
1. A raportojnë rregullisht drejtuesit e auditimit
për punën e kryer në ballafaqim me afatet dhe
planin buxhetor ditë/njerëz? A monitorohet
gjithashtu ecuria kundrejt planeve afatgjatë?
2. A janë siguruar masa të përshtatshme për të
garantuar cilësinë?

3. A ka procedura që garantojnë se puna rishikohet

nga një apo më shumë nëpunës në drejtim?
I. Raportimi
1. A është e pranueshme cilësia në tërësi e raporteve
të auditimit të brendshëm? A përmbajnë ato
përfundime me rekomandime të përcaktuara qartë
dhe një plan zbatimi për rekomandimet? A j a n ë
përgjithësisht të pranuara nga stafi drejtues i
subjektit të audituar?
2. A dërgohen automatikisht raportet e shkruara pas
çdo ekzaminimi të auditimit?

Vërejtje të
Vlerësim i Detajuar i Funksionit të Auditimit të Rezultati justifikuara ose në
Brendshëm (Po/Jo) referim të shkresave
të punës
3. A është rënë dakord për faktet dhe a janë
diskutuar përfundimet dhe rekomandimet me
titullarët e Ministrisë/Departamentit?
4. A ka procedura që sigurojnë se janë zbatuar të
gjitha përgjigjet ndaj raporteve të auditimit për të
përcaktuar nëse ë shtë marrë apo jo ndonjë masë e
kënaqshme?

70
5. A ka ndonjë raport periodik (p.sh. vjetor) që
përmbledh rezultatin e punës audituese të
departamentit të auditimit të brendshëm në
ballafaqim me pikësynimet dhe planin vjetor?