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SUPPORT DE COURS :
LE CONTROLE INTERNE
M1 CCA
Enseignante
Madame Aida KRICHENE
DEFINITION
DESCRIPTION DE PROCEDURES DE
CONTROLE INTERNE
« Le contrôle interne est un processus, conçu et mis en place par les personnes constituant le
gouvernement d’entreprise, la direction et d’autres membres du personnel, pour fournir
une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs de l'entité en ce qui concerne :
la fiabilité de l’information financière,
l'efficacité et l'efficience des opérations,
ainsi que leur conformité avec les textes législatifs et réglementaires applicables.
Il en résulte que le contrôle interne est conçu et mis en œuvre pour répondre aux risques
identifiés liés à l’activité qui menacent la réalisation de l’un de ces objectifs».
Ces procédures impliquent le respect des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et
la détection des fraudes et des erreurs, l'exactitude et l'exhaustivité des enregistrements comptables et
l'établissement en temps voulu d'informations financières fiables» .
« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d’administration, les
dirigeants et le personnel d’une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant
à la réalisation d’objectifs entrant dans les catégories suivantes :
réalisation et optimisation des opérations ;
fiabilité des informations financières ;
conformité aux lois et aux réglementations en vigueur. »
Selon la norme comptable générale, du système comptable Tunisien. Le contrôle interne est
défini « globalement, comme étant un processus mis en œuvre par la direction, la hiérarchie, le personnel
d'une entreprise, et destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs »
suivants :
- Une dimension opérationnelle (maîtrise des risques, respect des instructions de la direction,
amélioration des performances).
La notion du patrimoine doit être entendue dans son sens le plus large c'est à dire que le
patrimoine ne comprend pas seulement les biens et valeurs inscrits à l'actif du bilan mais aussi
tous les biens qui ne sont pas ordinairement exprimables en termes monétaires mais qui sont
d'une importance capitale pour la survie de l'entreprise. Il s'agit notamment de biens
immatériels.
La protection consiste à protéger le patrimoine contre les risques qui menacent l’entreprise.
Pour faire face à ces risques et donc protéger et sauvegarder son patrimoine, l'entreprise est
appelée à se doter de moyens appropriés tels que la fixation de procédures bien déterminées, la
souscription de polices d'assurances, l'utilisation de moyens matériels de protection (locaux
spécialisés, magasins fermés à clef, coffres forts, extincteurs etc.).
Les procédures peuvent concerner par exemple les autorisations d'engagement et de payement,
l'étude de solvabilité des clients, le déroulement de l'inventaire physique etc.
S'il est vrai que les moyens mis en place par l'entreprise pour protéger et sauvegarder son
patrimoine ne peuvent réduire à néant les risques qui la menacent, ils permettent cependant de
les anticiper et de limiter, par conséquent, leur portée.
Enfin, il est essentiel de signaler que la conservation du patrimoine est, pour l'entreprise, une
condition nécessaire à la poursuite normale de son activité.
2. Qualité de l'information
Gérer c’est décider en fonction des informations collectées. La qualité d’une décision est
affectée par la qualité de l’information qui lui sert de base.
Le contrôle interne vise à assurer la production d’une information de qualité que cette
information soit comptable, opérationnelle ou générale.
d’une séparation des tâches qui permet de bien distinguer les tâches d’enregistrement,
les tâches opérationnelles et les tâches de conservation ;
d’une description des fonctions devant permettre d’identifier les origines des
informations produites, et leurs destinataires ;
d’un système de contrôle interne comptable permettant de s’assurer que les opérations
sont effectuées conformément aux instructions générales et spécifiques, et qu’elles sont
comptabilisées de manière à produire une information financière conforme aux
principes comptables généralement admis.
Diriger une entreprise implique de donner des instructions à tous les niveaux de responsabilité.
Cependant, il ne suffit pas de donner des instructions, il faut aussi en contrôler l'application.
Dans la petite entreprise, les instructions sont généralement données verbalement par le chef à
ses collaborateurs. C'est lui (le chef) qui en contrôle personnellement l'application.
En effet, dans celle-ci la structure est plus complexe et l'instruction risque fort de se déformer
au cours de son passage à travers le réseau de communication qui comporte généralement
plusieurs organes intermédiaires.
C'est pourquoi la mise en place d'un ensemble de procédures écrites à l'attention des différents
membres du personnel de l'entreprise constitue une sécurité permanente. Il favorise la
transmission des instructions afin que celles-ci soient bien comprises et bien appliquées.
L'objectif du contrôle interne est justement de s'assurer que les instructions émises par la
direction sont bien respectées.
A cet égard, la création d'un manuel de procédures s'avère d'une grande utilité.
Ainsi qu'il a été mentionné à l'introduction de ce chapitre, le contrôle interne vise non seulement
la sécurité des transactions et des opérations effectuées par l’entreprise, mais aussi leur
efficacité ou même leur efficience.
- La gestion rationnelle des stocks afin de réduire les coûts et de maintenir l'équilibre entre le
stock approvisionnement et le stock commercial.
- L'examen ou l'étude de la solvabilité des clients dans le but d'échapper autant que possible
aux créances douteuses et irrécouvrables.
- Des précautions appropriées dans le maniement des fonds et des titres de payement dans le
but d'éviter les fraudes et les détournements.
- Un contrôle périodique des comptes clients basé sur une balance par âge afin d'accélérer le
recouvrement des créances et diminuer les charges financières.
En respectant les lois et réglementations des sociétés commerciales, l’entreprise est tenue de se
conformer aux dispositions du code des sociétés commerciales, code de travail, code de l’IRPP
et l’IS code de la TVA ….
La conformité aux lois et aux réglementations a une incidence directe sur les autres objectifs
recherchés par la mise en place d’un système de contrôle interne. En effet, le suivi des
réglementations favorise une bonne qualité de l’information ce qui permet la production d’un
ensemble d’informations fiables, sincères et régulières. En outre, il assure une meilleure
protection et sauvegarde du patrimoine contre tous risques et ce en évitant toute tentative de
fraudes telles que les fraudes fiscales, présentation de faux bilans, déclarations de chiffre
d’affaires erronées cet objectif cherche à éviter de mettre l’entreprise dans une situation
préjudiciable.
SECTION 3 : LES PRINCIPES DU CONTROLE INTERNE
Les avantages obtenus de l’application du contrôle interne doivent être supérieurs au coût
engendré par sa conception, sa mise en œuvre et son application. Ces avantages sont
généralement liés aux processus d’activités de la société que le contrôle interne permet de
favoriser et au niveau des risques encourus que le contrôle interne permet d’éviter ou du moins
les réduire.
La mise en œuvre des procédures de contrôle interne nécessite de comparer les conséquences
du risque engendré par une défaillance éventuelle de l’organisation et l’apport des procédures
de contrôle interne à l’amélioration des processus de fonctionnement avec les coûts engendrés
par le contrôle interne à mettre en œuvre.
Lorsque le coût du contrôle interne est non significatif il n’est pas nécessaire de faire cette
analyse (avantage/coût). En outre une procédure de contrôle dont l’avantage est très faible, il
peut être utile de ne pas instaurer ce contrôle en évitant ainsi les situations de contrôle excessif
et la bureaucratie trop lourde.
2. Principe d’organisation
A- Organisation préalable
L’organisation doit être conçue préalablement aux opérations
Les structures doivent être pensées, étudiées et réalisées en vue des besoins et
des objectifs de la société et compte tenu des moyens dont elle dispose.
D- Organisation formalisée
Une organisation formalisée est une organisation écrite
La formalisation vise à donner une stabilité et une permanence à l’entité
La formalisation assure l’application des mêmes méthodes et procédures d’une
façon continue et stable pour l’ensemble des fonctions et tâches, ce qui permet
une exécution rapide et efficace des travaux.
Sauf contrôles compensatoires équivalents, les fonctions suivantes doivent être séparées :
Comptabilisation,
Prise et préparation des commandes
Facturation
Livraison
Autorisation des crédits
Encaissement
Le tableau suivant récapitule les fonctions non cumulables et les risques éventuels en cas
de cumul :
E. La vérifiabilité
Une information vérifiable est une information qui comporte les références appropriées
permettant de la justifier et de l’authentifier.
B. Sécurités recherchées
Pour l’adéquation du système de contrôle interne aux sécurités recherchées, on doit tenir compte
des risques spécifiques nés de l’activité et de la structure de l’organisation.
L’introduction du contrôle interne dans une entreprise nécessite presque toujours des
changements d’attributions et de responsabilités ainsi que des modifications de méthodes.
Bouleverser les habitudes est souvent difficile, il faut convaincre les uns et les autres que
le contrôle n’exclue pas la confiance et qu’il est un élément important d’amélioration des
performances
▪ La taille de l’entreprise
Elle peut constituer un obstacle dans le cas de petites entreprises où la séparation convenable
des fonctions est difficile à respecter
Dans de tels entreprises, c’est le dirigeant lui-même qui assure la fonction de supervision et de
contrôle : c’est lui par exemple qui vise le courrier, approuve tous les paiements (salaires,
fournisseurs, et autres…) et examine le fonctionnement du compte bancaire.
1. Dysfonctionnements
Les membres du personnel peuvent mal interpréter les instructions et leur jugement
peut être défaillant. Ils peuvent commettre des erreurs par manque d'attention ou à
cause de la routine.
Exemples :
- Un responsable des services comptables chargé d'enquêter sur les anomalies peut
oublier de le faire ou ne pas poursuivre son enquête suffisamment loin pour prendre
les mesures appropriées.
- Un personnel intérimaire, exécutant des fonctions de contrôle en remplacement
d'employés malades ou en vacances, peut ne pas s'acquitter convenablement de ses
tâches.
- Des changements dans les systèmes peuvent être introduits avant que le
personnel n'ait reçu la formation nécessaire pour réagir correctement aux premiers
signes d'un dysfonctionnement
Les personnes responsables peuvent outrepasser le contrôle interne dans le but soit
d'en tirer profit personnellement soit d'améliorer la présentation de la situation
financière de l'entreprise ou de dissimuler la non-conformité aux obligations légales
Un système de contrôle interne ne peut pas être plus efficace que les personnes
responsables de son fonctionnement.
Exemple = Le responsable d'une division ou d'une unité, ou dirigeant, pourrait être
amené à outrepasser le système de contrôle interne pour de nombreuses raisons :
accroître fictivement le chiffre d'affaires et ainsi dissimuler une baisse non anticipée
de parts de marché, augmenter artificiellement le résultat en vue d'atteindre un budget
irréaliste, rehausser la valeur d'une société en prévision de sa cession...
Un bon système de contrôle interne bien conçu et bien implanté dans l’entreprise ne
permet pas d’empêcher l’existence de fraudes et erreurs, il ne constitue pas une
protection absolue contre les malversations éventuelles ou une mauvaise gestion de
dirigeants mais il permet tout simplement de les prévenir, les découvrir le plutôt
possible et de réduire leurs effets. De ce fait, il ne constitue pas un moyen de sécurité
et de protection absolue pour le patrimoine de l’entreprise puisque malgré son
existence des malversations et des détournements peuvent toujours se produire.
Exemples :
- Un employé chargé d'une fonction de contrôle importante pourrait agir en
collusion avec un client, un fournisseur ou un autre membre du personnel ;
- Des responsables des ventes à plusieurs niveaux de la hiérarchie pourraient agir
en collusion pour contourner des contrôles afin que les résultats affichés soient
conformes au budget ou aux objectifs sur lesquels seraient fondées des primes.
4. Rapport coûts-avantages
1. Environnement de contrôle
L'environnement de contrôle est un élément très important de la culture d'une entreprise, dans
la mesure où il détermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de contrôles. Il
constitue le fondement de tous les autres éléments du contrôle interne en imposant discipline et
organisation. Les facteurs ayant un impact sur l'environnement de contrôle comprennent,
notamment, l'intégrité, l'éthique et la compétence du personnel, la philosophie et le style de
management des dirigeants, la politique de délégation des responsabilités, d'organisation et de
formation du personnel et enfin, l'intérêt manifesté par le Conseil d'Administration (ou autre
organe d'administration) et sa capacité à définir les objectifs stratégiques de la société (NCG,
2ème partie, § 9).
Toute entreprise est confrontée à un ensemble de risques externes et internes qui doivent être
évalués. Avant de procéder à cette évaluation, il est nécessaire de définir des objectifs
compatibles et cohérents. L'évaluation et la maîtrise des risques consistent en l'identification et
l'analyse des facteurs susceptibles d'affecter la réalisation de ces objectifs : il s'agit d'un
processus qui permet de déterminer comment ces risques devraient être gérés. Compte tenu de
l'évolution permanente de l'environnement micro et macroéconomique, du contexte
réglementaire et des conditions d'exploitation, il est nécessaire de disposer de méthodes
permettant d'identifier et de maîtriser les risques spécifiques liés au changement (NCG, 2ème
partie, § 10).
3. Activités de contrôle
Les activités de contrôle peuvent se définir comme étant l'application des normes et procédures
qui contribuent à garantir la mise en œuvre des orientations émanant du management. Ces
opérations permettent de s'assurer que les mesures nécessaires sont prises en vue de maîtriser
les risques susceptibles d'affecter la réalisation des objectifs de l'entreprise. Les activités de
contrôle sont menées à tous les niveaux hiérarchiques et fonctionnels de la structure et
comprennent des actions aussi variées qu'approuver et autoriser, vérifier et rapprocher,
apprécier les performances opérationnelles, la protection des actifs ou la séparation des
fonctions (NCG, 2ème partie, § 11).
4. L'information et la communication
L'information pertinente doit être identifiée, recueillie et diffusée sous une forme et dans des
délais qui permettent à chacun d'assumer ses responsabilités. Les systèmes d'information
produisent, entre autres, des données opérationnelles, financières ou encore liées au respect des
obligations légales et réglementaires, qui permettent de gérer et de contrôler l'activité. Ces
systèmes traitent, non seulement, des données produites par l'entreprise, mais également celles
émanant de l'extérieur (événements, marche de l'activité, contexte général..) et qui sont
nécessaires à la prise de décisions en matière de conduite des affaires et de communication
externe (NCG, 2ème partie, § 12, alinéa 1).
5. Pilotage
Les systèmes de contrôle interne doivent, eux-mêmes, être contrôlés afin qu'en soient évaluées,
dans le temps, les performances qualitatives. Pour cela, il convient de mettre en place un
système de suivi permanent ou de procéder à des évaluations périodiques, ou encore de
combiner les deux méthodes.
Le suivi permanent s'inscrit dans le cadre des activités courantes et comprend des contrôles
réguliers effectués par le management et le personnel d'encadrement, ainsi que d'autres
techniques appliquées par le personnel à l'occasion de ses travaux. L'étendue et la fréquence
des évaluations périodiques dépendront essentiellement de l'évaluation des risques et de
l'efficacité du processus de surveillance permanente. Les faiblesses de contrôle interne doivent
être portées à l'attention de la hiérarchie. Les lacunes les plus graves devant être signalées aux
dirigeants et au Conseil d'Administration (ou autre organe d’administration) (NCG, 2ème
partie, § 13).
Le contrôle interne est l’affaire de tous, des organes internes et externes de gouvernance ainsi
que le personnel
1- Auditeurs externes
Cette procédure est un exemple simplifié de procédure achat fournisseur valable pour une
PME industrielle et peut être modifiée selon la société.
La demande d’achat DA doit être émise en deux exemplaires et doit comporter notamment:
La description de l’article ;
La quantité demandée ;
Et le degré d’urgence de la demande.
Toute DA doit être transmise au responsable du service concerné pour approbation puis au
responsable approvisionnement.
Il procède en premier lieu au contact des fournisseurs dont la société est liée par une convention.
En cas d’indisponibilité de l’article, il procède à la prospection chez d’autres fournisseurs par
le lancement de demandes de prix (devis). Les demandes de cotation doivent être lancées
obligatoirement auprès des fournisseurs agrées ;
Les cotations reçues doivent faire l’objet d’un tableau comparatif selon état de la pièce, le prix
et le délai d’exécution de la commande ; Ce tableau comparatif dûment signé par le responsable
approvisionnement et joint à la DA doit être transmis pour approbation :
A la réception des marchandises, le responsable des stocks contrôle la conformité des pièces/
fournitures et procède à la génération automatique de la réception et à l’émission d’un bon de
réception BR en quatre exemplaires :
La facture du fournisseur doit être déposée au bureau d’ordre de la société contre décharge. La
facture originale doit être au département financier et une copie au responsable
approvisionnement pour classement dans le dossier de la commande ;
Le département financier procède aux contrôles de conformité BC, BR, Facture et appose son
Bon à Payer sur la facture originale du fournisseur. La facture sera payée (Différents scénarios
d’autorisation de paiement selon le montant).
La liasse sera transmise par la suite à la direction comptable et financière, contre la signature
d’un bordereau de transmission, pour comptabilisation et préparation du chèque/ virement ;
Il est à signaler que les documents d’achat : Demande d’achat, bon de commande, bon de
réception doivent être pré –numérotés.
La commande client peut parvenir par écrit, par téléphone, par fax ou même par la présence du
client lui-même. Dans tous les cas il serait préférable de créer un bon de commande maison
prénumeroté pour assurer une bonne exécution de la commande et une bonne information à
tous les niveaux des services concernés.
b) Expédition
Toutes les expéditions doivent donner lieu à l'établissement d'un document de sortie
prénuméroté.
Ce document peut être un bon de sortie, un bon d'expédition, un bon de livraison ou même un
bon de livraison -facture. Dans ce dernier cas il s'agit généralement d'une vente au comptant.
Le bon de livraison - facture tient lieu à la fois d'un bon de livraison et d'une facture.
Les procédures mises en place doivent permettre de s'assurer que toutes les expéditions ont
donné lieu à l'établissement des factures. II est donc très utile que les bons d'expédition
prénumérotés puissent être rapprochés des factures. Ce rapprochement doit être effectué par
une personne autre que celles qui contrôlent et expédient les marchandises.
La personne chargée de la facturation doit s'assurer qu'il n'y a pas de rupture de séquence dans
les bons d'expédition.
c) Facturation
La prénumérotation des factures permet de s'assurer que toutes les factures transmises aux
clients figurent en comptabilité. Pour les factures annulées, l'original doit rester dans
l'entreprise.
La date de la facture doit être celle du bon d'expédition afin d'éviter les chevauchements des
exercices.
Les factures doivent être contrôlées périodiquement ou par sondage par une personne
indépendante de celle qui prépare les factures. Ces contrôles peuvent comporter notamment :
Enfin la facture ne doit être enregistrée en comptabilité qu'après expédition effective des
marchandises.
d) Les Avoirs
Pour les avoirs, les procédures suivantes doivent être prévues :
- La mise en place d'une procédure pour traiter les réclamations des clients pour prix, quantité
ou qualité non conforme.
- La désignation de la personne qui peut disposer des autorisations nécessaires pour prendre
l'initiative de l'établissement des avoirs.
- Le rapprochement systématique des avoirs avec les factures qu'ils sont destinés à annuler.
- S'assurer que les marchandises retournées par les clients ont donné lieu à l'établissement d'un
bon d'entrée.
Des analyses fréquentes des soldes clients (ou un classement par ancienneté de créances)
permettent de détecter rapidement les arriérés et d'effectuer les relances nécessaires