REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE 39

Contabilidade do Terceiro Setor:

cooperativas médicas e operadoras
de planos de saúde

E
Carolina Cristina Valente de Campos
É graduada em Ciências Contábeis pela Uniso-
ste artigo tem como objetivo o estudo da Contabilidade ciesc e trabalha na contabilidade da Unimed
sob a ótica das normas internacionais e nacionais, e Joinville.
Email: carolinac@joinville.unimedsc.com.br
dos parâmetros estabelecidos pela Agência Nacional
de Saúde Suplementar (ANS), a qual submete às empresas do Josiane Gattis Corrêa Giacomelli
setor de saúde, sendo elas de iniciativa privada, tendo como Possui graduação em Ciências Contábeis pela
Universidade da Região de Joinville (2001) e
problema da pesquisa: Existem divergências entre as Normas mestrado em Saúde e Meio Ambiente pela
contábeis e as normas emitidas pela ANS? Por meio do Universidade da Região de Joinville (2012).
Atualmente é professor do Centro Universitá-
estudo de caso e da pesquisa bibliográfica, foi possível constatar rio Leonardo da Vinci e professor da Faculda-
que as resoluções emitidas pela ANS estão em consonância de Cenecista de Joinville, atuando principal-
mente nos seguintes temas: contabilidade,
com as normas internacionais e, consequentemente, com as análise de balanço, coligadas e controladas,
Normas Brasileiras de Contabilidade, sendo o que existe é impairment e reservas. Foi Gerente de Contro-
ladoria da Univille de 2002 a 2014.
apenas uma adequação para o ramo de saúde suplementar. E-mail: giacomellijosiane@gmail.com
Pela análise das Demonstrações Contábeis, foi possível
comparar se as medidas aplicadas às empresas que não
possuem influência de autarquias federais são equivalentes às
que estão sob a observância da ANS. Apontou-se que muitos
dos métodos, aos quais as Cooperativas Médicas e Operadoras
de Planos de Saúde precisam aderir, estão de acordo com as
normas internacionais e brasileiras, sendo que ainda existem
tratamentos em fase de adequação, e a ANS se mantém, em
constante atualização, para que as suas resoluções estejam
equiparadas aos parâmetros internacionais e nacionais.

1496 – Recebido em 8/6/2017. Distribuído em 9/6 e 14/8/2017. Aprovado em 22/9/2017, na

terceira rodada, por três membros do Conselho Editorial. Publicado na edição novembro-de-
zembro de 2017. Organização responsável pelo periódico: Conselho Federal de Contabilidade.

RBC n.º 228

 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
40 operadoras de planos de saúde
1. Introdução
Esta pesquisa consiste em ve-
rificar se as Cooperativas Médicas
Operadoras de Planos de Saúde,
que estão submetidas às regula-
mentações impostas pela Agência
Nacional de Saúde Suplementar
(ANS) e que possuem particulari-
dades específicas para a contabili-
zação de seus fatos administrativos
(como, por exemplo, formações de
reservas, demonstrações e provi-
sões), estão em concordância com
as normas internacionais e brasilei-
ras. A indagação é que, se estão
enquadradas de maneira correta,
considerando as normas interna-
cionais de contabilidade (IFRS) e
se existe algum tipo de divergên-
cia entre as normas e as regula-
mentações. Acredita-se que mui-
tas exigências que constam nas
normas da ANS estão em diver-
gência com as Normas Brasileiras
de Contabilidade, considerando
as alterações trazidas pelo IFRS,
tornando-se obrigatórias para em-
presas constituídas no Brasil.
A ANS, em seu papel de órgão
regulador, determina as resoluções
específicas para este segmento, fa-
zendo com que ela
RBC n.º 228
consiga visualizar, de maneira iguali-
tária, as empresas que estão sob sua
autarquia. Regulamentações para o
Plano de Contas Padrão ANS (todas
as empresas do segmento, utilizam a
mesma estrutura patrimonial, classi-
ficação e metodologia de trabalho) a
Demonstração de Informações Perió-
dicas das Operadoras de Assistência
de Saúde (Diops) – demonstrações
com informações econômico-finan-
ceiras que precisam ser envidas com
frequência para a agência, para que
esta fiscalize e estude as entidades –,
as Provisões Técnicas e Ativos Garan-
tidores (instrumentos que medem e
protegem o risco e eventualidades
do setor de saúde suplementar) e
as Demonstrações Financeiras (re-
latórios que evidenciam a posição
patrimonial, financeiro e de conti-
nuidade para as organizações, de
modo que influencie e/ou ajude
nas tomadas de decisões).
Este estudo justifica-se pela con-
tabilidade do Terceiro Setor, que vem
ganhando cada vez mais espaço no
mercado nacional, na área de saú-
de e assistência médica, devido à
mensuração transparente das infor-
mações e resultados. O enfoque da
contabilidade no sistema de saúde é
mostrar como esse sistema é impor-
tante para todos os tipos de usuários
e beneficiários, e como o Ministério
da Saúde trabalha por meio da ANS
para a regulamentação, organização
e existência das Cooperativas Médi-
cas Operadoras de Planos e Saúde,
atendendo às normas contábeis bra-
sileiras e ao IFRS.
Pelo conhecimento de se existir
uma grande carência para a popula-
ção, quando se trata de saúde, uma
saída conveniente são os planos de
saúde, uma vez que existem diver-
sas modalidades, preços e finalida-
des. Com o passar dos anos, tem-se
aumentado o interesse por parte das
empresas e da população, na con-
tratação dos serviços oferecidos pe-
las operadoras de planos de saúde.
Ninguém sabe quando irá necessitar
desses serviços, e por este motivo é
preciso se ter uma garantia de que
o usuário terá essa assistência. Mas
o que poucos conhecem é como es-
sas entidades funcionam e do que
precisam para perpetuar a sua exis-
tência e prosperidade. A contabilida-
de possui um papel importante para
que tudo funcione como o planeja-
do, por ser o ponto de partida para
as tomadas de decisões e gerencia-
mento econômico-financeiro.
As cooperativas de trabalho mé-
dico dedicam-se apenas para a pre-
servação e promoção à saúde e, a
partir desta ideia, surgiu o interes-
se por parte de alguns médicos de
se unirem e criarem um sistema que
atendesse a essa demanda, forman-
do a União dos Médicos (Unimed).
Baseando-se nessa hipótese, a pro-
posta desta pesquisa é mostrar, de
forma didática, como essas organiza-
ções conseguem atender a todas as
exigências e desafios a que estão su-
jeitas contabilmente e expor como a
ANS supervisiona e monitora as ações
das Cooperativas Médicas Operado-
ras de Planos de Saúde, para a con-
tabilidade e se estão em consonância
com as normas internacionais e brasi-
leiras de contabilidade.
2. IFRS, CPC, NBC e ANS –
Harmonização e Normas
Com a globalização cada vez
mais atuante no cenário mundial,
surge a necessidade de a comuni-
cação se tornar atuante na esfera
corporativa. Nesse contexto, diver-
sas organizações mundiais se uni-
ram, para traduzir as normas de
contabilidade, existentes nos prin-
cipais polos comerciais mundiais,
na tentativa de torná-la compreen-
sível e harmoniosa. Desde 2008, o
Brasil vem adotando as normas do
parâmetro mundial e, como con-
sequência, as empresas estão aos
poucos se adequando a esta reali-
dade. A Comissão de Valores Mo-

biliários (CVM), ficou responsável
por adequar a matéria contábil às
novas referências internacionais,
por meio da Lei n.° 11.638/2007,
fazendo com que o mercado de
capitais brasileiro se alinhe com
o internacional. A partir de então,
inicia-se o processo de conversão
e adequação de normas, come-
çando pelos organismos mundiais
e chegando ao Brasil.
O International Accouting
Standard Board (Iasb) é a entida-
de internacional que se destina ao
estudo e elaboração de padrões
contábeis internacionais e, por sua
vez, elabora as normas internacio-
nais de contabilidade, conhecidas
como International Financial Re-
porting Standard (IFRS). O prin-
cipal objetivo do IFRS é desenvol-
ver um modelo único de normas
contábeis que requeiram transpa-
rência e comparabilidades na ela-
boração das demonstrações con-
tábeis e a redução de custos nos
investimentos internacionais, faci-
litando a comunicação internacio-
nal com uma linguagem mais ho-
mogênea (DONATO, 2013).
No Brasil, a promulgação da Lei
n.° 11.638/2007, alterando a antiga
Lei das SAS (Lei n.° 6.404/1976), tor-
nou obrigatória a implantação das
IFRS para empresas de grande por-
te, ainda que não constituídas sob a
forma de Sociedades Anônimas de
Capital Aberto. A alteração se dá,
principalmente, no que tange à escri-
turação e à elaboração das demons-
trações financeiras e à obrigatorieda-
de da auditoria independente.
Visando Suprir a necessidade
de centralização dos estudos so-
bre as IFRS e adequar as normas
internacionais para as normas bra-
sileira de contabilidade, criou-se o
Comitê de Pronunciamentos Con-
tábeis (CPC), em 2005, composto
por seis entidades: Associação Bra-
sileira de Empresas de Capital Aber-
to (Abrasca); Associação dos Analis-
tas e Profissionais de Investimento
REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE
do Mercado de Capitais (Apimec);
Fundação Instituto de Pesquisas
Contábeis; Atuariais e Financeiras
(Fipecafi); Conselho Federal de Con-
tabilidade (CFC); Instituto dos Audi-
tores Independentes do Brasil (Ibra-
con); e Bovespa (KPMG, 2008).
Com relação as Entidades Coo-
perativas Operadoras de Planos de
Saúde, está em vigor a NBC T 10.21,
e é possível atribuir contas de na-
tureza própria, derivadas das ope-
rações com o seu grupo de asso-
ciados, sendo possível identificar e
registrar as operações por ativida-
des, o que gera informações mais
detalhadas a sociedade.
A Agência Nacional de Saúde
Suplementar (ANS) exerce função
regulatória de controle e preven-
ção. Para bem cumprir com suas
funções e destinações legais, a
ANS pode exigir, e as operadoras
estão compelidas a oferecer infor-
mações específicas e particulares,
cabendo a seus agentes a garantia
de acesso a elas, além de amplo
poder de requisição informativo-
documental inerente a atividades
de fiscalização e controle.
3. Estudo de caso
Esta pesquisa trata do estudo
da verificação das normas contábeis
para as Cooperativas Médicas Ope-
radoras de Planos de Saúde, que
foi realizado na Unimed de Joinvil-
le Cooperativa de Trabalho Médi-
co. A entidade é regida pela Lei n.º
5.764/1971, que regulamenta o sis-
tema cooperativista no País, e tem
como objetivo social a congregação
dos seus sócios para o exercício de
suas atividades econômicas, sem a
visão de lucro. A sociedade con-
ta com 673 médicos cooperados,
serviço de Medicina Preventiva,
SOS, atendimento domiciliar, ser-
viços credenciados (hospitais e la-
boratórios) e um hospital próprio,
além de participar da rede de aten-
41
dimento do Sistema Unimed Nacio-
nal. Sua área de ação abrange os
municípios de Garuva, Itapoá, Ara-
quari, Balneário Barra do Sul, São
Francisco do Sul, São João do Ita-
periú, e Joinville, onde está locali-
zada sua sede administrativa.
A cooperativa atua na comer-
cialização de planos de saúde, fir-
mando, em nome dos associados,
contratos de prestação de serviços
com pessoas físicas e jurídicas, nas
modalidades de valor determina-
do – preço preestabelecido e por
serviços realmente prestados –
preços pós-estabelecidos, a serem
atendidos pelos médicos associa-
dos e rede credenciada – e possui
registro de seus produtos na ANS,
sob o número 32.127-3.
4. Metodologia
Foram realizados a pesquisa bi-
bliográfica, cujo objetivo é a pesqui-
sa em livros, revistas, artigos cientí-
ficos e jornais, e o estudo de caso,
por meio da análise das informa-
ções periódicas, fornecidas pela
Unimed de Joinville. A pesquisa
bibliográfica se deu pela análise
e estudo das normas internacio-
nais e brasileiras de contabilida-
de, juntamente com as resoluções
normativas da ANS, a fim de apu-
rar algum erro ou diferença entre
as propostas de escrituração e de-
monstrações das entidades.
O estudo de caso foi realizado por
meio dos relatórios da Unimed de
Joinville, auditados e publicados no
jornal de maior circulação, na cidade
de Joinville; no ano de 2014, que se
refere ao exercício final de 2013.
5. Resultados alcançados
A escrituração contábil para as
Cooperativas Médicas Operado-
ras de Planos de Saúde se dá pelas
operações de mercado de saúde e
RBC n.º 228
 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
42 operadoras de planos de saúde

devem obedecer ao que não con-
traria os dispostos nas normas bá-
sicas da ANS, e nas normas estabe-
lecidas pela resolução n.º 750/1993,
do Conselho Federal de Contabilida-
de e pelo Comitê de Pronunciamen-
to Contábeis (exceto pelo CPC 11 –
Contratos e Seguros, CPC 29 – Ativo
Biológico e Produto Agrícola, CPC 34
- Exportação e Avaliação de Recursos
Minerais, CPC 35 – Demonstrações
Separadas, e o CPC PME – Contabi-
lidade para Pequenas e Médias Em-
presas (GRUNITZKY, 2015).
Com base e no estudo dos itens,
que as NBCs exigem que sejam con-
templadas nas demonstrações con-
tábeis, foram comparados com o
que a ANS orienta as Cooperativas
Operadoras de Saúde (Quadro 1):
O CPC emitiu diversas normas
contábeis convergentes com as nor-
mas internacionais para serem apli-
cadas nas empresas, sendo diversas
dessas normas referendadas pela
ANS. Assim, esta aprova resoluções
e súmulas normativas contendo ins-
truções a serem seguidas pelo setor
de saúde suplementar. Para proce-
der à escrituração dos fatos contá-

Quadro 1 - Comparativo das divergências entre NBC com as orientações da ANS

Item NBC ANS

RN 322 – Compreendem aquelas determinadas pela Lei n.º

Demonstrações Contábeis
NBC TG 26 – O conjunto completo das demonstrações
11.638/2007 e alterações, e devem ser complementadas por
contábeis inclui balanço patrimonial, demonstrações
Notas Explicativas, pelo Relatório da Administração, e outros
do resultado período, demonstração do resultado
quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessárias para
abrangente, demonstrações do fluxo de caixa,
esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do
demonstrações do valor adicionado, notas explicativas.
exercício até o dia 31 de março do mês subsequente.

RN 322 – Os ativos da operadora não devem estar registrados

Redução ao Valor Recuperável
de Ativos
NBC TG 01 – A entidade deve segurar que os ativos
contabilmente por um valor superior àquele passível de ser
sejam registrados contabilmente por valor que não
recuperado no tempo por uso nas operações da operadora
exceda os valores de recuperação, caso isso ocorra é
ou em sua eventual venda. Caso existam evidências de que os
necessário que a entidade reconheça um ajuste para
ativos estão registrados por valor não recuperável no futuro, a
perdas por desvalorização e estabelece as divulgações
operadora deverá imediatamente reconhecer a desvalorização,
requeridas.
por meio da constituição de provisão para perdas.

RN 322 - A elaboração do fluxo de caixa será pelo método

NBC TG 03 – Deve apresentar os fluxos de caixa do
período classificados por atividades operacionais, de
Demonstração do Fluxo de Caixa
investimento e de financiamento. Pode ser apresentado
pelo método direto ou indireto.
direto. Anualmente, a operadora deverá efetuar a conciliação
entre o lucro líquido e o fluxo de caixa líquido das atividades
operacionais. Para que um investimento seja qualificado como
equivalente de caixa, ele precisa ter conversibilidade imediata em
montante conhecido de caixa e estar sujeito a um insignificante
risco de mudança de valor.

RN 322 - Um item será classificado como ativo intangível, apenas

quando satisfizer todos os itens:
NBC TG 04 – Um ativo satisfaz o critério de
(a) for separável, isto é, capaz de ser separado ou dividido da
identificação, em termos de definição de um ativo
operadora e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado,
intangível, quando for separável, resultar de direitos
seja individualmente ou em conjunto com um contrato, ativo ou
contratuais ou de outros direitos legais. Pode ser aplicado,
Ativo Intangível passivo relacionado; ou (b) resultar de direitos contratuais ou de
por exemplo, em: realização de estudos de viabilidade,
outros direitos legais, quer esses direitos sejam transferíveis quer
compra ou desenvolvimento de hardware, desenho
sejam separáveis da operadora ou de outros direitos e obrigações.
de aparência de páginas da web. Desenvolvimento de
(c) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados
software operativo.
atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da operadora; e (d) o
custo do ativo possa ser mensurado com segurança.

RN 322 - Aplicam-se integralmente as disposições e os critérios

NBC TG 09 – Exigida pela lei ou órgão regulador,
Demonstração do Valor estabelecidos no Pronunciamento CPC 09, sendo que até a ANS
permite apresentação voluntária, é obrigatória para as
Adicionado elaborar um modelo padrão, as operadoras poderão publicar de
companhias de capital aberto.
forma facultativa essa demonstração.

NBC TG 12 – Permite a correção de julgamentos acerca

de eventos passados já registrados e traz melhoria na RN 322 - O ajuste a valor presente não é aplicável às operações
Ajuste a Valor Presente
forma pela qual eventos presentes são reconhecidos. específicas de saúde suplementar.
Trata apenas de questões de mensuração.

NBC TG 27 – Os principais pontos a serem considerados

na contabilização são o reconhecimento dos ativos, a RN 322 - Não serão admitidas reavaliações ou avaliação a valor
Ativo Imobilizado
determinação dos seus valores da depreciação e perdas justo como critério de avaliação desses ativos.
por desvalorização a serem reconhecidos.

Fonte: adaptado de Donato, 2013.

RBC n.º 228


beis, as cooperativas são obrigadas
a seguir as instruções constantes
no plano de contas padrão, que
abrange, desde o funcionamento
das contas e critérios a serem apli-
cados até a maneira como devem
ser apresentados os resultados nas
demonstrações econômico-finan-
ceiras dessas organizações.
As demonstrações contábeis
são partes integrantes das infor-
mações financeiras divulgadas por
uma instituição. Com base nes-
sa afirmação, o CPC emitiu o Pro-
nunciamento CPC 26 – Apresenta-
ção das Demonstrações Contábeis,
que estabelece o conjunto comple-
to de demonstrações contábeis exi-
gíveis para todas as empresas. De
acordo com esse Pronunciamento,
esse conjunto é formado pelo ba-
lanço patrimonial, demonstração
do resultado do período, demons-
tração do resultado abrangente, de-
monstração das mutações do patri-
mônio líquido, demonstração dos
fluxos de caixa, notas explicativas e
demonstração do valor adicionado.
Quadro 2 - Estrutura do Balanço Patrimonial
ATIVO
Ativo Circulante
Caixa e Equivalentes de Caixas
Títulos e Valores mobiliários
Contas a receber
Estoques
Ativo Não Circulante
Realizável a Longo Prazo
Depósitos Judiciais
Investimentos
Imobilizado
Intangível
Ativo Total
Fonte: NBC T 3.2
REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE
As demonstrações contábeis de-
vem obedecer à classificação con-
tábil prevista no Plano de Con-
ta Padrão da ANS, e os modelos
destinam-se a todo o mercado de
saúde suplementar. As demons-
trações compreendem aquelas de-
terminadas pela Lei n.º 6.404/1976
e alterações subsequentes (Balanço
Patrimonial, Demonstração do Re-
sultado do Exercício (DRE), Demons-
tração das Mutações do Patrimônio
Líquido (DMPL) e Demonstração de
Fluxos de Caixa (DFC)) e devem ser
complementadas por Notas Explica-
tivas, pelo Relatório da Administra-
ção e outros quadros analíticos ou
demonstrações contábeis necessá-
rios para esclarecimento da situa-
ção patrimonial e dos resultados do
exercício (GRUNITZKY, 2015).
5.1 Balanço Patrimonial
Segundo o conceito trazido pela
NBC T 3.2, o Balanço Patrimonial é
a demonstração contábil destinada
a evidenciar, qualitativa e quanti-
tativamente, em uma determinada
BALANÇO PATRIMONIAL
399.499,00 Passivo Circulante
174.368,00 Fornecedores
32.113,00 Salários e Benefícios
85.364,00 Impostos e Contribuições
107.654,00 Empréstimos e Financiamentos
318.475,00 Provisões
25.301,00 Passivo não Circulante
33.500,00 Exigível a Longo Prazo
146.000,00 Empréstimos e Financiamentos
158.674,00 Provisões
55.000,00 Arrendamentos e Compromissos contratuais
Patrimonio Liquido
Capital
Reserva de Capital
Reserva de Lucros
Ações em Tesouraria
817.974,00 Passivo Total
43
data, a posição patrimonial e finan-
ceira da Entidade. O ativo é repre-
sentado pelas aplicações de recursos,
como os bens e direitos, enquanto
que o passivo é representado pela
origem dos recursos, como as obri-
gações e o patrimônio líquido.
A escrituração das operações
das operadoras de Planos de As-
sistência à Saúde deve obedecer
às disposições contidas da Lei n.º
11603/2007 e às normas emana-
das do Conselho Federal de Con-
tabilidade (CFC), CPC e Ibracon.
Os procedimentos estabelecidos
no Plano de Contas têm o obje-
tivo de determinar/orientar os re-
gistros contábeis dos atos e fatos
das Operadoras de Planos de Assis-
tência à Saúde e devem estar em
consonância com os princípios fun-
damentais de contabilidade, abran-
gendo inclusive o processo de con-
vergência às regras internacionais
de contabilidade (ANS, 2013).
Veja no Quadro 2 a estrutura
do Balanço Patrimonial, de acordo
com a NBC T 3.2:
PASSIVO
157.694,00
37.000,00
24.000,00
63.000,00
33.000,00
3.694,00
217.291,60
91600,00
67.000,00
58.691,60
-
339.988,40
150.000,00
25.000,00
259.988,40
5.000,00
817.974,00
RBC n.º 228
 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
44 operadoras de planos de saúde

A ANS disponibiliza um modelo
para a demonstração do Balanço
Patrimonial, que visa sintetizar e
facilitar a elaboração da demons-
tração, de forma que se apropriem
para as empresas da área de saú-
de suplementar, a partir da orde-
nação existente no Plano de Con-
tas Padrão. A seguir (Quadro 3),
encontra-se um modelo resumido
de um modelo de balanço para
publicação, de acordo com as exi-
gências da ANS. Ao se analisarem
os dois modelos, pode-se perceber
que o modelo usado pela Unimed
de Joinville está de acordo com as
necessidades de evidenciação do
patrimônio, que é exigida pela NBC,
descartando qualquer possibilidade
de convergência entre as normas.
A nomenclatura das contas é o que
chama mais atenção por estar ade-
quada a uma atividade específica; o
que não interfere na leitura ou en-
tendimento da demonstração. A De-
monstração do Balanço Patrimonial-
precisa estar presente no programa
de envio da Diops, cuja Agência ana-
lisa e estuda os dados enviados.
5.2 Demonstração do Resultado
do Exercício
De acordo com a NBC T 3.3,
a demonstração do resultado é a
demonstração contábil destina-
da a evidenciar a composição do
resultado formado em um deter-
minado período de operações da
entidade, observando-se o princí-
pio de competência, que eviden-
ciará a formação dos vários níveis
de resultados mediante confronto
entre as receitas e os correspon-
dentes custos e despesas. Assim,
apresenta-se, de forma vertical e
resumida, o resultado apurado em
relação ao conjunto de operações
realizadas em um determinado
período de tempo.
Na DRE, as principais alterações
trazidas pelas Leis n.º 11.638/2007

Quadro 3 – Balanço Patrimonial Cooperativa Médica Operadora de Planos de Saúde

Balanço Patrimonial
Ativo Passivo
Ativo Circulante 112.258.289,47 Passivo Circulante 30.540.588,51
Disponível 609.462,30 Provisões Técnicas de OPS 14.031.358,87
Realizável 111.648.827,17 Provisão de Eventos a liquidar 7.518.568,87

Aplicações 91.815.605,92 Provisão de eventos ocorridos e não avisados 6.512.790,00

Débitos com OPS não relacionados com planos de saúde

Créditos de OPS 491.695,21 1.786.576,52
da operadora
Contraprestação Pecuniária a Receber 478.366,48 Provisões 183.279,47
Outros créditos de OPS 13.38,76 Provisão para IRPJ e CSLL 183.279,47

Crédito de OPS não relacionados com planos de saúde 14.570.291,93 Tributos e encargos sociais a recolher 3.755.342,22

Créditos tributários e previdenciários 2.137.619,82 Débitos Diversos 10.754.750,58

Bens e títulos a receber 2.571.646,65 Conta corrente de cooperados 29.280,85
Despesas antecipadas 61.967,64 Passivo não circulantes 29.868.655,56
Ativo Não Circulante 51.229.809,14 Provisões judiciais 27.950.572,76
Realizável a longo prazo 2.413.655,02 Tributos e encargos sociais a recolher 535.383,32
Depósitos Judiciais 2.399.922,58 Débitos Diversos 1.382.699,48
Outros créditos a receber a longo prazo 13.732,44 Patrimônio Líquido 103.078.854,54
Conta corrente com cooperados 0 Capital Social 24.4253.154,00
Investimentos 3.743.176,38 Reservas 65.437.393,28
Outros investimentos 3.743.176,38 Reservas de Reavaliação 6.667.325,00
Imobilizado 44.479.930,99 Reservas de sobras 58.770.068,28
Imóveis de uso próprio 21.416.230,05 Resultado do exercício 13.216.307,26
Imóveis Hospitalares 21.416.230,05
Imobilizados de uso próprio 21366.770,80.
Hospitalares 15.793.975,06
Não hospitalares 573.195,74
Imobilização em curso 6.696.930,14
Intangível 593046,75
Total do Ativo 163.488.098,61 Total do Passivo 163.488.098,61
Fonte: Unimed de Joinville, Demonstrações Contábeis 2013-2014

RBC n.º 228


e n.° 11.941/2009, em consonân-
cia com as normas internacionais,
foi a extinção da classificação das
Receitas e Despesas Não Opera-
cionais. O CFC aprovou a Orienta-
ção Técnica OCPC 2000 – Ajustes às
Novas Práticas Contábeis Adotadas
no Brasil – e o CFC, por meio da Re-
solução n.º 1.159/2009, aprovou a
CTG 2000 (DONATO, 2013).
O Quadro 4 apresenta o mode-
lo proposto pela Norma Brasileira
de Contabilidade.
De acordo com o relatório
emitido pela auditoria externa
(ACTUS Auditores), a Unimed de
Joinville publicou a demonstração
(Quadro 5) abaixo, que foi apro-
vada e assinada pela diretoria da
empresa, conselho fiscal, técnico
atuário e contador.
Analisando as duas demons-
trações, pode-se perceber que a
maior mudança é a nomenclatura
das contas, que, no segundo qua-
dro, está apropriada para uma
empresa do ramo de saúde suple-
mentar. A classificação e a ordena-
ção das contas seguem a mesma
lógica que a demonstrada na nor-
ma e a mesma ordem de liquidez e
de maior representatividade para
a apuração do resultado do exercí-
cio, evidenciando primeiro as ati-
vidades obtidas pelo plano de saú-
de, seguido das demais atividades
“
Pelo conhecimento de se existir uma grande
carência para a população, quando se trata de saúde,
uma saída conveniente são os planos de saúde, uma
vez que existem diversas modalidades, preços e
finalidades.
REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE 45
Quadro 4 – Demonstração do Resultado do Exercício
Demonstração do Resultação do Exercicio
Receita Operacional Bruta 864.386,65
(-) Vendas Canceladas e Devoluções (3.654,12)
(-) Abatimentos (6.971,25)
(-) Impostos e Contribuições incidente sobre a Venda (246.350,20)
(=) Receita Operacional Líquida 607.411,08
(-) Custo dos Produtos Vendidos (69.587.25)
(-) Custo das Mercadorias Vendidas (114.365.10)
(-) Custo dos Serviços Prestados (5.472,16)
(=) Lucro Operacional Bruto 417.986,63
(-) Despesas Operacionais (28.965,34)
(-) Despesas com Vendas (37.854,12)
(-) Despesas Gerais e Administrativas (54.125,36)
(-) Despesas Tributárias (34.258,17)
(-) Despesas Operacionais Financeiras (14.326,79)
(-) Despesas Financeiras (5.478,34)
(+) Receitas Financeiras 8.970,21
(+/-) Variações Cambiais (3.258.16)
(+/-) Outras Receitas ou Despesas -
(=) Lucro Líquido Antes do Imposto de Renda e Contribuição Social 248.690,56
(-) Contribuição Social (55.438,85)
(-) Imposto de Renda (33.263,31)
(=) Lucro Após Imposto de Renda e Contribuição Social 159.988,40
(-) Participação de Debêntures -
(-) Participação de Empregados -
(-) Participação de Administradores -
(-) Partes Beneficiárias e Fundo de Assistência e Previdência de Empregados -
(=) Lucro (Prejuízo) Liquido do Exercício 159.988,40
Fonte: adaptado de Donato, 2013.
(hospitalares e afins). Ainda, obe- tante considerável, que é devida
dece ao que estabelece a ANS para pela existência de uma demonstra-
esta demonstração financeira. ção auxiliar chamada Demonstra-
Se comparado o valor total do ção de sobras do Ato Cooperativo
resultado do exercício, demonstra- e Lucro do Ato Não Cooperativo
do na DRE, com o valor constante de Resultado Exercício. Este docu-
no Balanço Patrimonial; observa- mento segrega as informações das
mos que existe uma diferença bas- despesas e receitas dos atos coo-
”
RBC n.º 228
 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
46 operadoras de planos de saúde

perativos (atos praticados entre

Quadro 5 – Demonstração do Resultado do Exercício Cooperativa
a cooperativa e seu associado) e
Médica Operadora de Planos de Saúde
atos não cooperativos (atividades
Demonstração do Resultado do Exercício Unimed de Joinville
decorrentes de operações com ter-
Operações continuadas
ceiros), resultando no saldo apli-
Contraprestações efetivas de planos de assistência à saúde 193.898.124,11
cável à legislação tributária.
Contraprestações líquidas 194.569.351,25
Tributos diretos de operações com planos de assistência à saúde (671.227,14)
5.3 Demonstração de fluxo de caixa
Eventos indenizáveis líquidos (183.304.142,13)
De acordo com o CPC 03, as
Eventos conhecidos ou avisados (183.509.410,89)
informações sobre o fluxo de cai-
Variação da provisão de eventos ocorridos e não avisados 205.268,76
xa de uma entidade são úteis para
Resultado das Operações com planos de assistência à saúde 10.593.981,98
proporcionar aos usuários das de-
Outras receitas operacionais de planos de assistência à saúde não relacionados
monstrações contábeis uma base com planos
307,16
para avaliar a capacidade de a en- Receitas de assistência à saúde não relacionadas com planos de saúde da operadora 119.581.843,25
tidade gerar caixa, e equivalentes Tributos diretos de outras atividades de assistência à saúde (5.693.764,55)
de a caixa e as necessidades da en- Outras despesas operacionais com planos de assistência à saúde (6.042.291,90)
tidade de utilizar esses fluxos de Provisão para perdas sobre créditos (923.109,69)
caixa. As decisões econômicas que Outras despesas de operações de planos de assistência à saúde (4.499.109,69)
são tomadas pelos usuários exi- Programa de promoção da saúde e prevenção de riscos e doenças (620.063,16)
gem avaliação da capacidade de Outras despesas operacionais com plano de assistência à saúde não relacionados
(81.682.424,66)
a entidade gerar caixa e equiva- com planos
lentes de caixa e da época de sua Resultado bruto 36.757.651,28
ocorrência e do grau de certeza de Despesas com comercialização (357.163,25)

sua geração. Despesas administrativas (10.873.582,04)

O objetivo e a função são pro- Resultado financeiro líquido 338.3276,12

ver informações relevantes sobre Receitas financeiras 7.802.151,47

pagamentos recebidos da empresa Despesas financeiras (7.463.775,35)

ocorridos em um determinado pe- Resultado do patrimônio líquido 525.514,07

ríodo e destinam-se a controlar as Receitas patrimoniais 617386,09

alterações ocorridas durante o exer- Despesas patrimoniais (91.872,02)

cício. A DFC é importante para ana- Resultado antes dos impostos e contribuições 26.390.796,18

lisar se a empresa possui condições Imposto de renda (2.341.183,06)

de saldar suas dívidas, receber in- Contribuição social (867.665,90)

vestimentos e avaliar as situações Resultado líquido 23.181.947,22

Fonte: Unimed de Joinville, Demonstrações Contábeis 2013-2014.
presentes e futuras do caixa e da

“A escrituração das operações das operadoras

de Planos de Assistência à Saúde deve obedecer
às disposições contidas da Lei n.º 11603/2007
e às normas emanadas do Conselho Federal de
Contabilidade (CFC), CPC e Ibracon.
”
RBC n.º 228

empresa, tudo para que ela não se
aproxime da insolvência (AZEVEDO,
2010). Veja no Quadro 6 a demons-
tração dos Fluxos de Caixa.
No Quadro 7, segue modelo ela-
borado para atender às exigências
da ANS, de acordo com as informa-
ções contábeis da Unimed de Join-
ville, auditadas no ano de 2013.
Analisando os dois modelos da
demonstração, não se encontrou
nenhum tipo de diferença, perce-
bendo-se assim, a compatibilida-
de entre as normas exigidas para
esta empresa. A demonstração do
fluxo de caixa precisa ser enviada
à ANS juntamente com a Diops a
cada trimestre.
5.4 Demonstração das mutações
do patrimônio líquido
A DMPL fornece a movimenta-
ção ocorrida durante o exercício nas
diversas contas do Patrimônio Líqui-
do, e faz clara indicação do fluxo de
uma conta para a outra e indica a
origem e o valor de cada acréscimo
ou diminuição no patrimônio líqui-
do. A demonstração indicará clara-
mente a formação e a utilização de
todas as reservas, e não apenas das
originadas por lucros; servirá, ain-
da, para melhor compreensão do
cálculo dos dividendos obrigatórios
(IUDÍCIBUS et al., 2010).
De acordo com o CPC 26, as al-
terações no patrimônio líquido da
entidade entre duas datas de ba-
REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE 47
lanço devem refletir o aumento ou ção de dividendos) e dos custos
a redução nos seus ativos líquidos de transação diretamente relacio-
durante o período. Com a exceção nados com tais transações, a alte-
das alterações resultantes de tran- ração global no patrimônio líqui-
sações, com os proprietários agin- do durante um período representa
do na sua capacidade, de deten- o montante total líquido de recei-
tores de capital próprio (tais como tas e despesas, incluindo ganhos e
integralizações de capital, reaqui- perdas, gerados pelas atividades
sições de instrumentos de capital da entidade durante esse período.
próprio da entidade e distribui- No Quadro 8, será visto o mo-
Quadro 6 – Estrutura da Demonstração dos Fluxos de Caixa
Demonstração dos Fluxos de Caixa
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS
(+) Recebimentos de clientes 258.364,53
(-) Pagamentos a fornecedores e empregados 64.365,00
(=) Caixa gerado pelas operações 193.999,53
(-) Juros pagos 16.990,24
(-) IR e CSLL pagos 54,368.29
(-) IR na fonte sobre dividendos recebidos 41.364,00
Caixa Líquido Gerado pelas Atividades Operacionais 81.277,00
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTOS
(-) Aquisição da controlada X, líquido do caixa obtido na aquisição -
(-) Compra de ativo imobilizado 245.364,00
(+) Recebimento pela venda de equipamento 110.000,00
(+) Juros recebidos 365,00
(+) Dividendos recebidos -
Caixa Liquido Consumido pelas Atividades de Investimento 134.999,00
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTOS
(+) Recebimento pela emissão de ações -
(+) Recebimento por empréstimo a longo prazo 21.350,00
(-) Pagamento de passivo por arrendamento -
(-) dividendos pagos 75.650,00
Caixa Líquido Consumido pelas Atividades de Financiamentos (54.300,00)
Aumento Líquido de Caixa e Equivalentes de Caixa 161.976,00
Caixa e Equivalentes de Caixa no Início do Período 12.392,00
Caixa e Equivalentes de Caixa no Final do Período 174.368,00
Fonte: CPC 03.
RBC n.º 228
 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
48 operadoras de planos de saúde

delo disposto no Apêndice A, do

Quadro 7 – Demonstração de Fluxo de Caixa Cooperativa Médica
Pronunciamento 26.
Operadora de Planos de Saúde
No Quadro 9 será demonstra-
Demonstração dos Fluxos de Caixa Findos de 31 de Dezembro de 2013
do o modelo da DMPL da coope-
Atividades operacionais
rativa que foi utilizada como estu-
Recebimento de planos de saúde 202.351.274,26
do de caso, de acordo com a sua
Recebimento de juros de aplicações financeiras 6.090.560,05
publicação.
Resgates de aplicações financeiras 41.102.106,85
Outros recebimentos operacionais 135.372.038,76
Aplicações Financeiras (48.145.966,48)
6. Considerações finais Pagamentos a fornecedores e prestadores de serviços de saúde (240.670.591,58)
Pagamentos de comissões (361.260,70)
Após o levantamento dos dados, Pagamentos de pessoal (18.886.860,03)
e do estudo realizado nas Normas Pagamentos de pró-labore (415.110,40)
Brasileiras de Contabilidade e nas Pagamentos de serviços de terceiros (11.551,084,91)
resoluções e instruções da Agência Pagamentos de tributos (49.307,719,73)
Nacional de Saúde Suplementar, foi Pagamentos de contingências (244.486,42)
possível perceber a concordância en- Pagamentos de aluguéis (95.704,77)
tre as duas entidades. Mesmo com Pagamentos de promoção e publicidade (494.227,64)
as novas regras do IFRS, ambos fo- Outros pagamentos operacionais (9.656.906,13)
ram capazes de atender aos requi- Caixa líquido das atividades operacionais 5.086.061,13
sitos de padronização das normas, Atividades de investimento
visto que ainda estão em fase de Pagamentos de aquisição de ativo imobilizado – hospitalar (4.996.015,89)
adequação (principalmente a ANS) Pagamentos de aquisição de ativo imobilizado – outros (564.204,61)
para atender à necessidade dos pa- Caixa líquido das atividades de investimento (5.560.220,50)
drões internacionais. Atividades de financiamento
Pela autoridade dada à ANS, ela Integralizações de capital em dinheiro 775.246,33
faz um tratamento bastante rigoroso Caixa líquido das atividades de financiamento 775.246,33
para que as empresas que estão sob Variação líquida do caixa e equivalentes de caixa 301.086,96

o seu controle atendam de maneira Caixa e equivalentes de caixa – Saldo inicial 308.375,34

fidedigna, a todas as suas exigências. Caixa e equivalentes de caixa – Safo final 609.462,30
Fonte: Unimed de Joinville, Demonstrações Contábeis 2013-2014
Sendo essas específicas para a ativi-

Quadro 8 – Estrutura da Demonstração das Mutações do Patrimônio Liquido

Capital Social Reservas de Capital e Reserva de Lucros ou Prejuízos
Total
Integralizado Ações em Tesouraria Lucros Acumulados
Saldos Iniciais 2012 100.000,00 15.000,00 100.000 50.000 215.000,00
Aumento de Capital 10.000,00 10.000,00
Dividendos 20.000 (20.000)
Transações de Capital com os Sócios 5.000 (5.000)
Lucro Liquido do Período 35.000 35.000
Constituição de Reservas 3.000 30.000 (33.000)
Tributos s/ a Realização da Reserva de
(2.000) (2.000)
Reavaliação
Saldo Finais 2012 110.000 25.000 145.000 30.000 255.000,00
Aumento de Capital 40.000 40.000
Ações em Tesouraria 5.000 (5.000)
Dividendos 25.000 (25.000)
Transações de Capital com os Sócios 15.000 (15.000)
Lucro Líquido do Período 159.988,40 159.988,40
Constituição de Reservas 159.988,40 (159.988.40)
Tributos s/ a Realização da Reserva de
(15.000) (15.000)
Reavaliação
Saldo Finais 2013 150.000 30.000 259.988,40 - 439.988,40
Fonte: Apêndice A, CPC 26.

RBC n.º 228

 REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE 49

dade de saúde suplementar, tornam-
se particulares apenas a este setor.
As entidades de Cooperativas Médi-
cas Operadoras de Planos de Saúde
precisam constantemente adaptar-
se a estas mudanças propostas pelo
órgão regulador. A maior adequação
deste sistema é o Plano de Contas
Padrão, que muda sucessivamente a
cada ano. A versão atual existe desde
2013, aplicada no ano de 2014, mas
já está em estudo a próxima altera-
ção, prevista para 2016.
O Plano de Contas Padrão traz to-
das as delimitações e os métodos a
serem aplicados às operadoras, que
vão desde a escrituração dos ativos,
passivos, segregação das despesas e
receitas (atos cooperativos e não co-
operativos), elaboração das demons-
trações contábeis até a Auditoria In-
dependente e seus pareceres.
Foram evidenciadas, no traba-
lho, as demonstrações contábeis,
pela possibilidade de se apontarem,
com maior facilidade e veridicidade,
as possíveis divergências entre as nor-
mas; e pela comparabilidade de itens,
que são obrigatórios a todas as em-
presas e, não apenas, a um segmen-
to. Na Demonstração dos Resultados
do Exercício, apontou-se uma adap-
tação significativa entre as propostas
para a elaboração da demonstração.
Nesse caso, a ANS define a estrutura
da demonstração, fazendo com que
as operações com os planos de saú-
de sejam demonstradas por primeiro,
e as demais operações como receitas/
despesas hospitalares e da cooperati-
va venham em seguida. É importante
destacar também que, por se tratar de
uma cooperativa, existe a necessidade
da segregação dos atos cooperativos
e não cooperativos, de onde se obtêm
o resultado final do lucro e/ou preju-
ízo devido dessas operações, sendo
que a distribuição de dividendo só
acontece se as operações com os atos
não cooperativos aufiram o lucro.
Nas demais demonstrações, de
acordo com o estudo, não foram en-
contradas diferenças entre as propos-
tas e, sim, a necessidade de adaptar
as nomenclaturas das contas para fi-
carem condizentes com a atividade.
No balanço patrimonial, observa-se

Quadro 9 – Demonstração das Mutações do Patrimonial Líquido/ Patrimônio Social -

Cooperativa Médica Operadora de Planos de Saúde
Reservas de Fundo de Fundo pró- Resultado do
Descrição da mutação Capital social FATES TOTAL
Reavaliação Reserva família exercício
Saldo em 31/12/2011 22.806.517,48 7.088.105,00 18.547.089,57 - 8.466.636,78 13.730.793,38 70.639.142,21
Deliber. da AGO 2011
- Constituição de Fundos 13.730.793,38 (13.730.793,38)
Integraliz. de Capital 1.005.097,00 1.005.097,00
Devolução de Capital (219.000,00) (219.000,00)
Antecipação de Sobras (7.039.148,79) (7.039.148,79)
Sobras do ato cooperativo 21.065.170,71 21.065.170,71
Prej. do ato cooperativo (1.253.454,61) (1.253.454,61)
Reversão rec. Fates (209.804,36) 209.804,36
Destinações
- Fundo de reserva 2.002.152,05 (2.002.152,05)
-Fates 1.001.076,03 (1.001.076,03)
Saldo em 31/12/2012 23.592.614,48 7.008.105,00 34.280.035 - 9.257.908,45 9.979.143,59 84.197.806,52
Deliber. AGO 2012
- Constit. de fundos 8.368.937,85 1.610.205,74 (9.979.143,59)
Integraliz. de capital 905.540,00 905.540,00
Devoluções de capital (73.000,48) (73.000,48)
Antecipação de sobras (5.129.429,96) (5.129.429,96)
Resultado do ato coop. 22.714.175,73 22.714.175,73
Lucro do ato não coop. 467.771,49 467.771,49
Reversão rec.Fates (229.539.97) 225.531,21 (4.008,76)
Realização Reservas
(420.780,00) 420.780,00
Reavaliação
Destinações
- Lucro ato não coop. 517.417,00 (517.417)
- Reserva legal 2.331.084,22 (2.331.084,22)
- Fates 1.165.542,11 (1.165.542,11)
- Fundo pró-família 1.468.477,19 (1.468.477,89)
Saldo em 31/12/2013 24.425.154,00 6.667.325,00 44.980.057,07 3.078.682,93 10.711.327,59 13.216.307,26 103.078.854,54
Fonte: Unimed de Joinville, Demonstrações Contábeis 2013-2014.

RBC n.º 228

 Contabilidade do terceiro setor: cooperativas médicas e
50 operadoras de planos de saúde

que a ANS destaca, nos ativos e pas-
sivos, as contas relacionadas com a
OPS das demais, e verifica-se a uti-
lização da nomenclatura de patri-
mônio social em vez de patrimônio
líquido, por tratar-se de uma coope-
rativa, o que não interfere na elabo-
ração, na leitura ou no entendimento
da demonstração. Na demonstração
do fluxo de caixa e na demonstração
das mutações do patrimônio líquido,
os resultados apontam para uma se-
melhança na apresentação das de-
monstrações, com exceção das no-
menclaturas próprias condizentes
com a atividade desenvolvida. A de-
monstração do valor adicionado e a
demonstração do resultado abran-
gente não foram usadas no estudo,
pois não foram elaboradas pela audi-
toria externa. Segundo normativa da
ANS, essas demonstrações são facul-
tativas até que seja definido um mo-
delo padrão.
O ajuste a valor presente não é
aplicável às operações específicas de
saúde suplementar, de acordo com as
RN 322, Anexo 1. Acredita-se que por
não se tratar de uma entidade volta-
da ao mercado de valores financeiros,
este item não seja condizente com a
finalidade ou com o objetivo social da
empresa e da ANS para as empresas
sob à sua autarquia, o que pode gerar
demonstrações não condizentes com
a realidade dessas organizações.

7. Referências
ACTUS, Auditores. Demonstrações Contábeis Unimed de Joinville 2014-2013. Relatório dos Auditores Independentes

ANS Agencia Nacional de Saúde Suplementar. ESPAÇO DA OPERADORA – Planos de contas 2013. Disponível em:
http://www.ans.gov.br/planos-de-saude-e-operadoras/espaco-da- operadora/18-planos-de-saude-e-operadoras/espaco-da-
operadora/292-plano-de- contas#sthash.QKdlwZph.dpuf Acesso em 26 de maio de 2015.

ANS. Resolução Normativa 322. Altera o Anexo da Resolução Normativa nº 290, de 27 de fevereiro de 2012, que dispõe
sobre o Plano de Contas Padrão para as Operadoras de Planos de Assistência à Saúde. Acesso em 14/10/2015. Disponível em
http://www.ans.gov.br/index2.php?option=com_legislacao&view=legislacao&task=PDFAtualizado &format=raw&id=2395

AZEVEDO, Osmar Reis. Comentário às novas regras contábeis brasileiras. 5 ed. São Paulo: IOB, 2010

BRASIL. Lei n.° 5764/1971. Define a Política Nacional de Cooperativismo, institui o regime jurídico das sociedades cooperativas,
e dá outras providências. Acesso em 15/10/2015. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5764.htm

BRASIL. Lei n.° 6.404/1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. Acesso em 14/10/2015. Disponível em http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/leis/L6404compilada.htm

BRASIL. Lei n.° 11.638/2007. Altera e revoga dispositivos da Lei n.° 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei n.° 6.385, de 7
de dezembro de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações
financeiras. Acesso em 14/10/2015. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm

BRASIL. Lei n.° 11.941/2009. Altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários; concede
remissão nos casos em que especifica; institui regime tributário de transição, alterando o Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972, as Leis nos 8.212, de 24 de julho de 1991, 8.213, de 24 de julho de 1991, 8.218, de 29 de agosto de 1991, 9.249, de 26
de dezembro de 1995, 9.430, de 27 de dezembro de 1996, 9.469, de 10 de julho de 1997, 9.532, de 10 de dezembro de 1997,
10.426, de 24 de abril de 2002, 10.480, de 2 de julho de 2002, 10.522, de 19 de julho de 2002, 10.887, de 18 de junho de 2004,
e 6.404, de 15 de dezembro de 1976, o decreto-lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e as Leis nos 8.981, de 20 de janeiro de
1995, 10.925, de 23 de julho de 2004, 10.637, de 30 de dezembro de 2002, 10.833, de 29 de dezembro de 2003, 11.116, de 18
de maio de 2005, 11.732, de 30 de junho de 2008, 10.260, de 12 de julho de 2001, 9.873, de 23 de novembro de 1999, 11.171,
de 2 de setembro de 2005, 11.345, de 14 de setembro de 2006; prorroga a vigência da Lei no 8.989, de 24 de fevereiro de 1995;
revoga dispositivos das Leis nos 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e 8.620, de 5 de janeiro de 1993, do decreto-lei no 73, de 21 de
novembro de 1966, das Leis nos 10.190, de 14 de fevereiro de 2001, 9.718, de 27 de novembro de 1998, e 6.938, de 31 de agosto
de 1981, 9.964, de 10 de abril de 2000, e, a partir da instalação do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, os Decretos nos
83.304, de 28 de março de 1979, e 89.892, de 2 de julho de 1984, e o art. 112 da Lei no 11.196, de 21 de novembro de 2005; e dá
outras providências. Acesso em 14/10/2015. Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm

CPC. Comitê de Pronunciamentos Contábeis: Pronunciamentos Técnicos. Disponível em http://www.cpc.org.br/CPC/

Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=57 Acesso em 24.09.15

RBC n.º 228

 REVISTA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE 51

CPC 03. Demonstração dos Fluxos de Caixa – Acesso em 30/09/2015. Disponível em http://static.cpc.mediagroup.com.
br/Documentos/183_CPC_03_R2_rev%2004.pdf

CPC 12. Ajuste a Valor Presente – Acesso em 30/09/2015. Disponível em http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/219_

CPC_12.pdf

CPC 26. Apresentação das Demonstrações Contábeis – Acesso em 30/09/2015. Disponível em http://static.cpc.mediagroup.
com.br/Documentos/312_CPC_26_R1_rev%2006.pdf

CPC 34. Exploração e Avaliação de Recursos Minerais (Não editado) – Acesso em 14/10/2015. Disponível em http://www.cpc.
org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos

CPC 35. Demonstrações Separadas – Acesso em 14/10/2015, Disponível em: http://static.cpc.mediagroup.com.br/

Documentos/363_CPC_35_R2_rev%2007.pdf

CPC. Resolução n.° 1.159/2009. Aprova o comunicado técnico CTG 2000 que aborda os ajustes das novas práticas contábeis
adotadas no Brasil trazidas pela lei nº. 11.638/07 e MP nº. 449/08 devem ser tratados. Acesso em 14/10/2015. Disponível em
http://fabriciocarvalho.cnt.br/resolucao-cfc-no- 115909/

DONATO, Juliane Oster. As Alterações nas Demonstrações Contábeis das Cooperativas de Saúde a partir da Normatização dos
IFRS no Brasil. Universidade Regional do Rio Grande do Sul – UNIJUI, Ijui/RS, 2013

GRUNITZKI, Auditores Independentes. Treinamento in Company – Curso Prático de Contabilidade em OPS. Curitiba/ PR, 2015

IUDICIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Contabilidade Comercial: atualizado conforme a Lei nº 11.638/07 e Lei 11.941/09.
9 ed. São Paulo: Atlas, 2010.

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 01 - REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS. Acesso em 14/10/2015.
Disponível em: http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?codigo=2014/NBCTG01(R2)

KPMG, Risk Advisory Services Ltda. IFRS Hoje. 1ª ed. março/abril de 2008

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 03 – DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA. Acesso 14/10/2015.
Disponível em http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2014/NBCTG03(R2)

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 04 – ATIVO INTANGÍVEL. Acesso em 14/10/2015. Disponível em http://www.
cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2014/NBCTG04(R2)

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 10.21 – ENTIDADES COOPERATIVAS. Acesso em 14/10/2015. Disponível
em http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2001/000920

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 09 - DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICINADO. Acesso em 14/10/2015.
Disponível em http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001138

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 12 – AJUSTE A VALOR PRESENTE. Acesso em 14/10/2015. Disponível em
http://portalcfc.org.br/wordpress/wp- content/uploads/2013/04/NBC_TG_COMPLETAS03.2013.pdf

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 21 – DEMONSTRAÇÃO INTERMEDIARIA Acesso em 14/10/2015.

Disponível em http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2013/NBCTG21(R1)

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 26 – APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. Acesso em
14/10/2015. Disponível em http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2013/NBCTG26(R1)

NBC – Norma Brasileira de Contabilidade. NBC TG 27 – ATIVO IMOBILIZADO. Acesso em 14/10/2015. Disponível em http://
www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2013/NBCTG27(R1)

RBC n.º 228