Manual de Estudio Cap 1 Al 6

CONTABILIDAD DE COSTOS
“Un enfoque conceptual – práctico, en el marco de la

Contabilidad Financiera y Contabilidad
Administrativa”
PATRICIO RUSSELL ORELLANA
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CAPÍTULO 1
CONCEPTOS Y TERMINOLOGÍA DE COSTOS

MÁS USADA
1. Contabilidad de Costos.
La Contabilidad de Costos entrega información de utilidad que facilita la toma de decisiones,

tanto a usuarios externos a la empresa, como a usuarios internos. La información que entrega
un Sistema de Contabilidad de Costos en una empresa manufacturera, tiene los siguientes
propósitos principales:
a) Valorización de los productos que se encuentran en proceso de terminación y los

productos terminados, como asimismo de los productos vendidos.
b) La planeación, a través de la preparación de presupuestos.
c) El control de gestión, a través de la comparación entre los costos presupuestados y los

costos reales.
d) Entregar información que ayude a los administradores de la organización a la toma de

decisiones, tanto de carácter operacionales, tácticas y estratégicas.
La contabilidad de costos debe entregar información de utilidad a la contabilidad

financiera y a la contabilidad administrativa. La información que entrega la contabilidad de
costos, en el marco de la contabilidad financiera tiene que ver con el propósito de valorización
indicado en a). La información que entrega la contabilidad de costos, en el marco de la
contabilidad administrativa, tiene que ver con los propósitos de la planeación, el control de
gestión y la toma de decisiones indicados en b), c), y d).
En la determinación del costo, se deben considerar los siguientes cuatro pasos:
a) Identificar el objeto del costo. El objeto del costo puede ser un producto, un proceso
o bien un servicio. ¿Qué se va a costear?
b) Identificar los recursos consumidos por el objeto del costo. En una empresa
productiva de bienes, los recursos consumidos en la fabricación de los productos, son
los costos directos de materias primas y mano de obra y los costos indirectos de
fabricación, estos últimos también llamados, los gastos de fabricación.
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c) Medir y acumular los recursos consumidos. Número de unidades de materias
primas directas y horas hombres directas consumidas por el objeto del costo.
d) Valorización de los recursos consumidos. Los costo directos en base a los precios y
los gastos de fabricación (costos indirectos) utilizando tasa(s) o cuota (s) de
asignación.
2. Contabilidad Financiera.
La Contabilidad Financiera entrega información a usuarios externos a la empresa, tales como,

accionistas, bancos, proveedores y entidades gubernamentales. Esta información está
conformada por los Estados Financieros (Balance General, el Estado de Resultados, Estado de
Flujo de Efectivos y las Notas Explicativas a los Estados Financieros). La información que
entrega la Contabilidad Financiera, se rige por principios de contabilidad generalmente
aceptados, constituidos por convenciones y procedimientos, los cuales conforman la práctica
contable. Los Estados Financieros muestran la situación financiera de la empresa para un
determinado período de tiempo; son de entrega periódica.
3. Contabilidad Administrativa.
La Contabilidad Administrativa, la que también recibe los nombres de Contabilidad de

Gestión y de Contabilidad Gerencial, entrega información a usuarios internos a la empresa,
tales como los administradores. La información que entrega la contabilidad administrativa, no
se rige por los principios de contabilidad generalmente aceptados, siendo mucho más flexible
y se prepara según las necesidades de información interna; son de entrega periódica y para
fechas que sea requerida.
4. Diferencia entre costo y gasto.
El concepto de costo se debe asociar con el concepto de activo, no así el concepto de gasto.
Cuando se incurre en un desembolso de caja o en la utilización de un recurso, si éste se asocia
al proceso productivo, (valorizando las cuentas inventarios de productos en proceso y de
productos terminados), entonces, estamos en presencia de un costo, en cambio, cuando el
desembolso se asocia a los procesos no productivos (imputándose en su totalidad a resultados
en el período que ocurre), entonces, estamos en presencia de un gasto, el que generalmente
corresponde a los recursos consumidos en los centros de costos de administración y venta.
Para discriminar, entre un costo (aumenta el valor del inventario) y un gasto (imputación a
resultados), cabe hacerse pregunta ¿Quién es el causante del recurso?
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5. Diferencia entre costo del producto y costo y gasto del período.
En una empresa productora de bienes, el costo del producto se refleja en el Balance General,
en las cuentas de inventarios del activo circulante, productos en proceso y productos
terminados. Cuando los productos terminados son vendidos, el costo del producto se convierte
en un costo del período y se imputa a resultados como un costo (gasto) del período; el costo de
ventas.
1 Clasificación de los Costos.
7.1. En relación con sus elementos:
a) Materia prima directa. Materiales que en el proceso productivo sufren un

proceso de transformación que les hace cambiar su estado natural a productos
terminados. Para ser clasificada coma materia prima directa, los materiales
tienen que ser fácilmente identificables con el producto terminado, ejemplo la
madera en la industria de la fabricación de muebles. La facilidad de
identificación, es en términos de costo, es decir, el costo de la medición debe
ser menor que el beneficio de conocer el costo mismo (relación: costos versus
beneficios). Aquellos materiales, que en términos de costos no son identificados
con facilidad con el producto terminado, se clasifican como materias primas
indirectas, ejemplo el barniz en la industria de la fabricación de muebles.
b) Mano de obra directa. Las remuneraciones del esfuerzo humano, físico y/o
intelectual necesario para la transformación de las materias primas directas en
productos terminados. Para ser clasificada como mano de obra directa, ésta
tiene que ser fácilmente identificada con el producto terminado, ejemplo la
remuneración del maestro ebanista la industria de la fabricación. Aquellas
remuneraciones que en términos de costos no son identificadas con facilidad
con el producto terminado se clasifican, como mano de obra indirecta, ejemplo
la remuneración del supervisor en el de departamento de ensamblado y
terminación.
c) Gastos de fabricación o costos indirectos de fabricación. Aquellos costos y

gastos diferentes de la materia prima directa y de la mano de obra directa.
Comprende todos los costos que no son fácilmente identificados con el
producto terminado, pero que son necesarios para que el proceso productivo se
pueda llevar a cabo, como por ejemplo el costo de la energía eléctrica. Las
primeras partidas que se acumulan en la cuenta de gastos de fabricación, son la
materia prima indirecta y la mano de obra indirecta.
7.2. En relación con la producción:
a) Costo primo. Costo de la materia prima directa más el costo de mano de obra
directa.
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b) Costo de conversión. Costo de la mano de obra directa más el gasto de
fabricación. Corresponde al costo de la transformación de la materia prima
directa, en producto terminado.
7.3. En relación a la facilidad de identificación con el producto:
a) Costos directos. Son aquellos que son fácilmente identificados con productos,
procesos, áreas de la organización o actividades específicas. La materia prima
directa y la mano de obra directas, son costos directos, si la asociación se hace
con los productos. La depreciación de los equipos productivos, es un costo
directo si la asociación se hace con un área productiva.
b) Costos indirectos. Son aquellos que no son fácilmente identificados con el

objeto del costo. Costos comunes a productos, áreas de la organización o
actividades específicas. La depreciación de los equipos productivos, es un costo
indirecto si la asociación se hace, con los productos.
7.4. En relación al momento en que son imputados en el Estado de Resultados:
a) Costo del producto. Aquellos costos que se presentan como activos en el

Balance General. Cuentas de inventarios: productos en proceso y productos
terminados.
b) Costo del período. Los productos vendidos, pasan ser un costo del período,
imputándose al Estado de Resultados como costo de venta. Además se
consideran como costo y gasto del período, los gastos de administración y
venta incurridos en un periodo de tiempo determinado
7.5. En relación con su comportamiento con los cambios en el volumen de

producción:
c) Costos directos o variables. Aquellos costos que varían en forma directamente

proporcional con los cambios que se dan en el nivel de producción o de
actividad. El costo variable a nivel unitario es fijo (pendiente de la función
lineal; b).
Y = bx
Y
Costo
bx
Volumen X
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A medida que aumenta el volumen (nivel de activad), los costos
variables totales aumentan en forma directamente proporcional (bx). El
costo variable a nivel unitario (b) es fijo, es la pendiente de la función
lineal. Los cambios que se producen en la variable independiente X”
producen los cambios en la variable dependiente “Y”. En contabilidad
de costos este comportamiento lineal es aceptado dentro de un rango de
aplicabilidad dado (rango relevante). Más allá del rango relevante se
produce la “ley de los rendimientos decrecientes” y el costo variable
unitario tiende a incrementarse. Un ejemplo de un costo variable, es el
costo de la materia prima directa: Si para terminar una unidad se tiene
un costo unitario de $10.000, para terminar 10 unidades, el costo
variable total, será de $100.000 y para terminar 100 unidades, el costo
variable total será de $1.000.000; más allá del rango relevante, el costo
unitario será mayor a $10.000.
b) Costos fijos. Aquellos costos que no se ven alterados por los cambios que se
dan en el nivel de producción o de actividad, permanecen constantes ante estos
cambios. Este comportamiento, al igual que los costos variables, en
contabilidad de costos es aceptado dentro del rango de aplicabilidad dado, más
allá de este rango, el costo fijo total se incrementa abruscamente, dando origen
a los costos escalonados. El costo fijo a nivel unitario es variable. En el largo
plazo los costos fijos son variables. Un ejemplo de un costo fijo, es el la
depreciación del activo fijo: Si la depreciación para el período mensual es
$1.000.000 y la producción es de 10 unidades, se tendrá un costo fijo unitario
de $100.000 y si la producción es 100 unidades, el costo fijo unitario será de
$10.000; más allá del rango relevante, el costo fijo total será mayor a
$1.000.000.
Y
Costo Y = a
Volumen X
c) Costos semivariables. Aquellos costos que tiene un comportamiento mixto, es

decir una parte fija y una parte variable. A partir de un gasto mínimo
representado por el intercepto del eje “Y”, los costos varían en forma
directamente proporcional con los cambios que se presentan en el nivel de
producción o actividad. Los costos variables, se deben segmentar, en su parte fija
y en su parte variable.
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Y
Costo Y = a + bx
bx
Volumen X
La asociación que se hace del costo, para considerarlo como directo o variable, es
relación con el producto, es decir, los costos varían en relación con el volumen o un
nivel de actividad. La depreciación es un costo directo, si se hace la asociación con
un área de la organización, pero no es variable, en relación con el volumen de
producción, luego es un costo que se clasifica como fijo.
6. Ciclo de Costos.
En una empresa productora de bienes, el ciclo de la contabilidad de costos se relaciona con

los recursos de materia prima directa, mano de obra directa y gastos de fabricación
consumidos en el proceso productivo, que somete a transformación las materias primas
directas o materiales directos, cambiando su estado natural:
Balance General
Proceso
Recursos productivo Activo Circulante:
consumidos
a) Las materias  Productos en proceso
primas directas  Productos terminados
Materia prima directa cambian su
b) Mano de obra directa estado natural Costo del producto
c) Gastos de fabricación:
 Materia prima indirecta
 Mano de obra indirecta
 Energía eléctrica
 Depreciación
 Otros gastos de fabricación Estado de Resultados
 Costo de ventas
Costo del período
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2 Clasificación de los Sistemas de Costeo.
Los sistemas de costos a usar se clasifican considerando los siguientes tres aspectos
principales:
8.1. Según la naturaleza del proceso productivo:
a) Costo por Órdenes Específicas. Este es utilizado cuando la producción

consiste en productos heterogéneos, a pedido de los clientes. En este Sistema de
Costeo, los recursos consumidos (elementos del costo), se acumulan
(controlan) en Hojas de Costos, también denominadas Ordenes de Trabajos.
Un ejemplo de este tipo de producción, lo tenemos en un astillero que fabrica

embarcaciones de diferentes tipos de acuerdo a los requerimientos de los
clientes, en lo que respecta a diseños y usos.
b) Costo por Procesos. Este es utilizado cuando la producción consiste en

productos homogéneos. En este Sistema de Costeo, los recursos consumidos, se
acumulan en procesos productivos, por los cuales van pasando los productos
recibiendo un mayor valor agregado.
Un ejemplo de este tipo de producción, lo tenemos la producción de productos

químicos.
Estos dos sistemas de costos, no son excluyentes entre sí. Por ejemplo, una fábrica
de muebles puede fabricar a pedido de ciertos clientes específicos, y también para
stock y su posterior venta (sala de venta propia o a través de distribuidores).
8.2. Según la oportunidad del costeo:
a) Costos reales o históricos. El costo se calcula a posteriori, es decir, una vez

que se cuenta con toda la información asociada a la producción y a los recursos
consumidos (post – calculado).
b) Costos predeterminados. El costo se calcula a priori, es decir, antes de que se

cuente con la información asociada a la producción y a los recursos consumidos
(pre – calculado).
8.3. Según el enfoque del costeo:
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a) Costeo tradicional o por absorción total. Considera como costo del producto
el costo total (costo variable más el costo fijo de producción) Bajo este
enfoque, en el Estado de Resultados, se tiene la siguiente presentación:
Ingreso ventas.
- Costo de ventas.
= Margen bruto.
- Gastos de administración y venta.
= Utilidad operacional.
Se tiene la correlación entre los ingresos con los costos y los gastos incurridos
asociados.
b) Costeo directo o variable. Considera como costo del producto, sólo el costo
variable de producción. Los costos fijos se excluyen del costo del producto y
se tratan como un costo del período (igual como se tratan los gastos de
administración y venta), es decir, se imputan en su totalidad a resultados en el
período que ocurren. Bajo este enfoque, en el Estado de Resultados, se tiene la
siguiente presentación:
Ingreso ventas.
- Costo y gasto variable.
= Margen de contribución.
- Costo de fabricación fijo.
- Gastos de administración y venta fijos.
= Utilidad operacional.
Al ingreso por ventas se le deduce, no sólo los costos variables de producción,

sino que también los gastos de administración, de venta de distribución y todo
gasto que tenga un comportamiento que sea variable con el ingreso.
3 Estado de Costos.
Tenemos que existen tres cuentas de inventarios:
a) De materias primas direct

Valor del inventario inicial + compras en el período corriente – salidas de la bodega al
proceso productivo para sufrir el proceso de transformación en un producto terminado
(cambio de su estado natural), para lo cual se requiere del recurso de mano de obra
directa y de los gastos de fabricación.
b) De productos en proceso:
Valor de los productos que se encuentran en la planta, sin terminar al final del período.
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c) De productos terminados:
Valor de los productos terminados que al final del período, aún no han sido vendidos y
se encuentran en bodega.
El Estado de Costos, debe mostrar:
a) El costo del proceso = costo del inventario inicial de productos en proceso + el costo de los
recursos consumidos en el proceso productivo en el período corriente.
b) El costo de los productos terminados en el período corriente = costo del proceso – el costo
del inventario final de productos en proceso.
c) El costo de los productos terminados disponibles para la venta = costo de los productos
terminados en el período corriente + el costo del inventario inicial de productos terminados.
d) El costo de ventas = costo de los productos terminados disponibles para la venta – el costo
de los inventarios finales.
Inventario Inicial de Productos en Proceso.

+ Costo del Proceso Productivo.
= Costo de los productos en proceso durante el período.
- Inventario Final de Productos en Proceso.
= Costo de los productos terminados en el período corriente.
+ Inventario Inicial de productos terminados disponibles para la venta.
= Costo de los Productos disponibles para la venta.
- Inventario Final Productos Terminados.
= Costo de los artículos vendidos.
Ejercicio numérico:
Datos para periodo mensual: Valor ($):
Inventario inicial de materias primas directas 2.000.000
+ Compras de materias primas directas en el período 5.000.000
- Inventario final de materias primas directas 1.000.000
= Salidas de materias primas hacia el proceso productivo 6.000.000
Horas hombres valorizadas trabajadas en la transformación de las as

materias primas directas en productos terminados por los trabajadores de
manos de obra directa 14.000.000
Gastos de fabricación asignados 5.000.000
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Inventario inicial de productos en proceso 4.000.000
Inventario final de productos en proceso 8.000.000
Inventario inicial de productos terminados 12.000.000
Inventario final de productos terminados 10.000.000
Estado de Costos:
Inventario inicial de productos en proceso 4.000.000
+ Costos del período:

a. Materias primas directas 6.000.000
b. Mano de obra directa 14.000.000
c. Gastos de fabricación 5.000.000
= Costo del proceso 29.000.000
- Inventario final de productos en proceso 8.000.000
= Costo de los productos terminados en el período corriente 21.000.000
+ Inventario inicial de productos terminados 12.000.000
= Costo de los productos terminados disponibles para la venta 33.000.000
- Inventario final de productos terminados 10.000.000
= Costo de ventas 23.000.000
Esquemáticamente:
Bodega Materias Proceso Bodega de

Primas Directas Productos Productos
Materias Productivo (Planta) Productos
Terminados Vendidos
Terminados
Primas
7. Asignación de los elementos del costo.
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a) Las materias primas directas se asignan al proceso productivo o al costo de los
productos, usando para ello, un documento denominado, requisición de
materiales.
b) La mano de obra se asigna al proceso productivo o al costo de los productos, en

base al tiempo trabajado controlado en la tarjeta de tiempo.
c) Los gastos de fabricación o costos indirectos de fabricación se asigna al

proceso productivo o al costo de los productos, usando para ello una tasa.
Gasto de fabricación
Tasa =
Base
La base a usar (nivel de actividad), para el cálculo de la tasa de aplicación puede ser,
las horas hombres de trabajo directo, las horas máquinas, el costo de la materia prima
directa, el costo de la mano de obra o el costo primo. Se debe usar la base que sea más
representativa del gasto de fabricación (la que mejor explique su comportamiento en
relación con el volumen de producción). En una empresa cuyas operaciones son
preferentemente manuales, las horas hombres trabajadas podría ser la mejor base para
asignar los gastos de fabricación, en cambio en una empresa cuyas operaciones son
preferentemente mecanizadas, las horas máquinas podría ser la mejor base.
Además cabe hacer presente que no necesariamente, se recurre a una tasa única, ya que
el comportamiento de algunas partidas que conforman los gastos de fabricación
podrían ser mejor explicados por las horas, hombres, otras por las horas máquinas y
otras por el costo de los materiales indirectos. Para elegir la base a usar para el cálculo
de la tasa de asignación de los gastos de fabricación, se recurre al Análisis de
Regresión, el que se verá en el Capítulo XII.
Si se usa una tasa real, cualquiera sea la base elegida, el gasto de fabricación real
incurrido en el período se asigna a la cuenta productos en proceso en su totalidad. Esta
modalidad se verá en el desarrollo de un problema bajo el método de Ordenes
Específicas en el capítulo II.
Si se usa una tasa predeterminada (tasa = gasto de fabricación presupuestado / base

presupuestada), se presentará una variación entre el gasto de fabricación aplicado y el
gasto de fabricación real, denominada variación neta. Esta variación tiene sus causas,
en una variación en los precios (variación de presupuesto) y en una variación entre el
nivel de actividad real y el nivel de actividad presupuestado (variación en el volumen).
Esta modalidad se verá en el desarrollo de un problema en el capítulo III.
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CAPÍTULO 2
SISTEMA DE COSTOS POR ÓRDENES

ESPECÍFICAS
Características
Las características de la producción en un Sistema de Costos por Órdenes específicas, son las
que se indican a continuación:
a) Producción heterogénea.
b) Se fabrica a pedido de los clientes.
c) El costo de la materia prima directa, la mano de obra directa y los gastos de fabricación, se
acumulan en Hojas de Costos.
La Hoja del Costo, que es el elemento acumulador del costo, debe identificar a lo menos, el
producto a fabricar, el cliente, las fechas de inicio y término del trabajo, el consumo valorizado
de los materiales a medida que estos salen de la bodega para pasar a la fabrica, el tiempo
valorizado trabajado por los trabajadores asociados a la mano de obra directa y la asignación
de los gastos de fabricación. A continuación se muestra un formato de Hoja de Costo, en el
cual se considera de manera simple la información mínima que este documento debe
contener.
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HOJA DE COSTO N°
Fecha de inicio:
Producción: Fecha de término:
Cliente:
Materia Prima Mano de Obra Gastos de
Fabricación Resumen:
H. H. Valor Tasa Valor Materia prima directa
Pedido Nro Valor trabajadas
Nr
Mano de obra directa.
Gastos de fabricación .
Total
El pedido o requisición de materias primas directas, es el documento mediante el cual se

controla las entradas al proceso productivo de este recurso, por su parte el control de las horas
trabajadas en las distintas Hojas de Costos es llevado por las tarjetas de tiempo. Al término de
un periodo, la sumatoria de los costos registrados en todas las Hojas de Costos que controlan
trabajos que aun no se han terminado, debe corresponder al saldo final de la cuenta “productos
en proceso”. Asimismo, la sumatoria de los costos de las Hojas de Costos de los trabajos
terminados que aún no se han entregado a los clientes, debe corresponder al saldo final de la
cuenta “productos terminados” ; la Hoja de Costo viene a ser un “auxiliar” del Libro Mayor.
Problema
Para ilustrar el costeo de los distintos productos, cuyo costo se acumula y controla en Hojas de
Costos, a continuación se desarrolla un ejercicio integral de un Sistema de Costos por Ordenes
Específicas (Ordenes de Trabajo), que se inicia con la distribución de las remuneraciones
(resumida por funciones) para un período mensual, para continuar con la departamentalización
de lo gastos, la reasignación de los departamentos de servicios y para terminar con la
imputación de los costos y la presentación del Estado de Costos y de Resultados, de una
Fundición que se dedica a la fabricación de piezas y repuestos de metal, a pedido de sus
clientes:
Sueldo Bono de Asignación Anticipo Total

Función: base Producción de riesgo gratificación Haberes
Administración 12.000.000 3.000.000 4.500.000 19.500.000
Bienestar 1.500.000 375.000 562.500 2.437.500
Informática 3.000.000 750.000 1.125.000 4.875.000
Mano de obra
indirecta 2.000.000 500.000 750.000 3.250.000
Mano de obra
directa 6.000.000 1.500.000 1.500.000 2,250.000 11.250.000
Total 24.500.000 6.125.000 1.500.000 9.187.500 41.312.500
a) El bono de producción 25% del sueldo base, sirve de base para el pago de otros beneficios
y se paga cuando las personas salen de vacaciones.
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b) La asignación de riesgo, equivalente al 20% del sueldo mensual, también se paga en el
período de las vacaciones (no sirve de base).
c) La gratificación a cuenta de utilidades es equivalente a un 15% del sueldo anual. Se paga

entregando un anticipo cada dos meses (6 cuotas iguales).
d) Cuando las personas salen de vacación se le paga un bono por un monto igual 15 días del
sueldo.
e) El promedio de las vacaciones de las personas de la mano de obra directa es de 17 días,

para el resto, éste es de 15 días.
Las horas hombres de mano de obra directa y el consumo valorizado de la materia prima
directa, se muestra a continuación:
Hoja de Horas Materia Prima

Costo Nro. Hombre Directa
10 250 1.000.000 Producción terminada y entregada al cliente
11 800 3.400000 Producción terminada y entregada al cliente
12 950 3.600.000 Producción terminada y no entregada al cliente
13 400 2.000.000 Producción en proceso de terminación
Mantención
600
Planta
Totales 3.000 10.000.000
Inventarios iniciales:
a) Productos terminados: $5.400.000 H. C. Nro. 9.
b) Productos en proceso: $2.300.000 H .C. Nro. 10 Producción terminada entregada al

cliente.
Otros datos:
Administración Bienestar Informática Producción Total
Materiales distintos a
la materia prima
directa: $ 100.000 300.000 600.000 1.000.000 2.000.000
Gastos varios:$ 100.000 150.000 400.000 500.000 1.200.000
Depreciación:$ 1.800.000 500.000 600.000 3.000.000 5.900.000
Kwh consumidos 500 300 800 3.500 5.100
H.H. de computador 250 50 70 130 500
Metros cuadrados 120 80 100 400 700
N° de empleados 12 4 6 28 50
Otros gastos:
Energía eléctrica $1.020.000
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Servicio de aseo externo $2.100.000
Servicio de alimentación externo $875.000
Los gastos de fabricación (costos indirectos de fabricación) se aplican al costo del producto
usando para ello una tasa real, que considera que la base que mejor explica el comportamiento
del costo es la hora hombre.
Se pide:
a) Calcular la provisión de remuneración.
b) Distribuir el costo de las remuneraciones.
c) Departamentalizar los otros gastos.
d) Reasignar el costo de los departamentos de servicios: Casino e Informática.
e) Imputar los costos de fabricación a las Hojas de Costos.
f) Preparar el Estado de Costos.
g) Preparar el Estado de Resultados. Los ingresos por venta ascendieron a los 65.000.000.
Solución:
a) Cálculo de la provisión recargo de la remuneración:
Para los efectos del costeo de los productos debe considerarse como costo de remuneración,
sólo los pagos asociados al esfuerzo humano que las personas hacen con respecto a su trabajo,
es decir, se debe considerar sólo el pago asociado a la destreza o habilidad (física o intelectual)
de los trabajadores destinados a la generación directa de los bienes y/o servicios que la
empresa comercializa.
Lo que no es remuneración, es decir aquellos beneficios que se pagan por una situación no
asociada al trabajo mismo, se deben considerar como un gasto de bienestar, por ejemplo el
reembolso por gastos médicos, beca escolar por hijo estudiante, asignación de casa para los
trabajadores de estado civil casado, asignación de movilización para los trabajadores con
residencia distante del lugar de trabajo. etc.
El costo de la remuneración debe incluir además el costo de la vacación, es decir, el costo del
tiempo pagado y no trabajado por el trabajador. La vacación es un beneficio no compensable
en dinero, estipulado en el Código del Trabajo; los trabajadores con más de un año de servicio
tendrán derecho a un feriado anual no inferior a quince días hábiles remunerados. Al distribuir
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el costo de la vacación y de los beneficios que se pagan con periodicidad no mensual, se evita
distorsiones en el costo de los productos.
Si la empresa tiene poder de mercado, la correcta asignación de costos es un elemento

fundamental en la determinación de sus precios de venta. Por otro lado si la empresa no tiene
poder de mercado y debe vender al precio que este determina, igualmente la correcta
asignación de de los costos facilita la estrategia comercial y competitiva de la empresa, ya que
de la confrontación de los precios de mercado, con los costos de los productos, es posible
determinar el real nivel de competitividad que tiene la empresa; que productos debieran
potenciar, que productos debieran dejar de producir. etc.
La vacación debe considerar el tiempo pagado y no trabajado, por ejemplo si el trabajador

tiene 17 días de vacaciones, el costo de la vacación va a corresponder a la valorización de 3,4
semanas (17 días / 5 días por semana). La base se valoriza considerando el tiempo
efectivamente trabajado, 48,6 semanas (52 semanas – 3,4 semanas).
El Boletín Técnico Nº 47 del Colegio de Contadores de Chile. “establece el tratamiento

contable y la oportunidad en que las empresas deben contabilizar el costo de las vacaciones,
como también otros beneficios a favor de los trabajadores, que para un período de tiempo no
han sido pagados, pero sí están devengados por parte del trabajador”.
Lo anterior, apunta a que el costo de la vacación y aquellos beneficios que no se pagan con
periodicidad mensual y en forma pareja a través del período anual, o dicho de otra manera no
en doce cuotas iguales, como por ejemplo la gratificación a cuenta de las utilidades y el bono
de producción, se imputen uniformemente al costo. Con el uso de la provisión estos beneficios
se cargan al costo de la remuneración, en forma pareja a través del período anual.
Provisión por Vacación + Beneficios con periodicidad distinta a la mensual

recargo de =
Base
remuneraciones
La base a usar puede considerar:
1. Sólo el sueldo base.
2. El sueldo base más otro (s) beneficio (s).
Calculo de las provisiones de recargo:
Mano de Obra
Base: Directa Resto
Sueldo base 6.000.000 18.500.000
Bono de producción 1.500.000 4.625.000
Sueldo mensual 7.500.000 23.125.000
Sueldo anual 90.000.000 277.500.000
Sueldo semanal 1.730.769 5.336.538
Tiempo efectivamente
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trabajado; semanas 48,6 49,0
Total base 84.115.385 261.490.385
Sueldo anual = Sueldo mensual x 12
Sueldo semanal = Sueldo anual / 52
Total base = Sueldo semanal x tiempo efectivamente trabajado
Beneficios a provisionar:
Mano de obra
Vacación: directa Resto
Tiempo pagado y no trabajado 3,4 3,0
a.- Sueldo 5.884.615 16.009.615
b.- Asignación de riesgo 1.176.923 0
Gratificación (15% del sueldo anual) 13.500.000 41.625.000
Bono de vacación ( 10 días de sueldo) 3.750.000 11.562.500
Total monto anual
Beneficios 24.311.538 69.197.115
Provisiones = 28.9% 26.5%
Aproximado = 29% 27%
Vacación = Tiempo pagado no trabajado x sueldo semanal
Cuando los beneficios a provisionar son distintos para un grupo de trabajadores, se debe
trabajar con más de una provisión; con tantas provisiones como tantos trabajadores con
beneficios distintos a provisionar. Dicho de otra manera, cuando el numerador es distinto para
un grupo de trabajadores.
En el problema se debe provisionar el costo de la vacación de la asignación de riesgo,

beneficio que se paga sólo a la mano de obra directa, lo que hace distinto el monto a
provisionar para este grupo de trabajadores, también para éstos es diferente el tiempo de la
vacación, 3,4 semanas. Luego se debe considerar dos provisiones, la primera para la mano de
obra directa y la segunda para el resto de las personas.
Nótese que no se está provisionando el beneficio de la asignación de riesgo, ya que éste se

paga todos los meses y con periodicidad mensual, sino que sólo el costo del tiempo asociado a
la vacación ($1.500.000 x 12 meses / 52 semanas x 3.4 semana = 1.176.923). También se
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debe provisionar la gratificación a cuenta de la utilidad, la que se paga cada dos meses,
entregando anticipos por montos iguales.
b) Distribución de costo de la remuneración:
El costo de la remuneración a distribuir debe considerar los siguientes conceptos:
1. El sueldo base.
2. El sobre tiempo.
3. Los beneficios que se pagan con periodicidad mensual y en forma pareja y que sirven
de base para el cálculo de la provisión.
4. Los beneficios que se pagan con periodicidad mensual en forma pareja y que no son
base para el cálculo de la provisión; los no considerados en el cálculo de la provisión.
5. El porcentaje de la provisión se aplica sobre el valor de los beneficios usados como

base.
Sueldo Bono de Asignación Costo a

Función: base producción De riesgo Provisión Distribuir
Administración 12.000.000 3.000.000 4.050.000 19.050.000
Bienestar 1.500.000 375.000 506.250 2.381.250
Informática 3.000.000 750.000 1.012.500 4.762.500
Mano de obra indirecta 2.000.000 500.000 675.000 3.175.000
Mano de obra directa 6.000.000 1.500.000 1.500.000 2.175.000 11.175.000
Total 24.500.000 6.125.000 1.500.000 8.418.750 40.543.750
Como mano de obra directa, sólo se debe valorizar el tiempo de trabajo productivo asociado a
la transformación misma de las materias primas directas en producto terminado, 2.400 horas
(controladas en Hojas de Costos). Con este ajuste, el costo de la mano de obra directa pasa a
ser un costo variable directamente proporcional con el nivel de actividad, este último dado por
las horas hombres de los trabajadores adscritos a los centros de costos productivos.
En el planteamiento del ejercicio se consideró el hecho, de que del total de las 3.000 horas
hombres de la mano de obra directa, 600 horas se destinaron a tareas asociadas a la
mantención de la Planta. Este último tiempo se debe valorizar como mano de obra indirecta
(gasto de fabricación).
Valor hora hombre mano de obra directa = $ 11.175.000 / 3.000 H. H. = $ 3.725
Valorización de la producción controlada en Hojas de Costos:
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Hoja de costo: H.H Costo
10 250 931.250
11 800 2.980.000
12 950 3.538.750
13 400 1.490.000
Total 2.400 8.940.000
Valorización de la mano de obra indirecta: 600 H.H x $3.725 + $3.175.000 = $5.410.000
c) Departamentalización de los otros gastos:
Los gastos que son causados por más de un centro de costo (gastos comunes), se deben
distribuir mediante una cuota o tasa, para lo cual se debe usar una base (tasa = gasto / base)
que esté presente en todos los centros de costos causantes del gasto. En el problema para el
gasto común de la energía se usó como base los kwh.., para el de servicio de aseo externo los
metros cuadrados de superficie y para el de servicio de alimentación externo, el número de
empleados. Los gastos que son consumidos o causados sólo por centro de costo y/o que se
pueden identificar con facilidad con su causante, se asignan directamente.
Cálculo de la tasa para distribuir los gastos comunes:
Energía 1.020.000 / 5.100 = 200 $ por kwh
Serv. de aseo 2.100.000 / 700 = 3.000 $ por mts.cuadrados
Servicio de alimentación 875.000 / 50 = 17.500 $ por Nº de empleados
Asignación de los gastos:
Gastos: Administración Bienestar Informática Producción Total

Materiales 100.000 300.000 600.000 1.000.000 2.000.000
Remuneraciones 19.050.000 2.381.250 4.762.500 5.410.000 31.603.750
Depreciación activo fijo 1.800.000 500.000 600.000 3.000.000 5.900.000
Gastos varios 100.000 150.000 400.000 550.000 1.200.000
Energía eléctrica 100.000 60.000 160.000 700.000 1.020.000
Servicio de aseo externo 360.000 240.000 300.000 1.200.000 2.100.000
Servicio de alimentación
externo 210.000 70.000 105.000 490.000 875.000
Totales 21.720.000 3.701.250 6.927.500 12.350.000 44.698.750
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c) Asignación del costo de los departamentos de servicios: Bienestar e Informática.
Los departamentos de servicios existen para prestar servicios, a los departamentos productivos
y a los de administración y venta, por lo tanto el gasto que ellos reciben en la etapa de la
departamentalización, se debe asignar entre los departamentos a los cuales se prestaron los
servicios, en proporción a los servicios prestados.
Para hacer la asignación de gasto, se busca una base común que permita de manera objetiva
medir los servicios prestados, que en el caso del problema para Bienestar se considera el
número de personas y para Informática, las horas hombres de computador.
Los métodos más usados son: el directo, el escalonado y el matemático de ecuaciones

simultáneas.
Método directo:
No reconoce los servicios recíprocos que se prestan entre sí los departamentos de servicios,
por lo que en el caso Bienestar e Informática. Los servicios prestados y la proporción de estos
se expone a continuación:

Bienestar:
Base: número de personas 12 0 0 28 40
Proporción 30% 70% 100%
Informática:
Base: H.H. Computador 250 0 0 130 380
Los gastos de los departamentos de servicios Casino e Informática, se asignan al departamento

de Administración y Producción, según las proporciones determinadas en la tabla anterior, que
indican que el 30% del gasto de Bienestar se debe asignar al departamento de Administración
y el 70% al departamento de Producción, y que el gasto de Informática en un 66% se debe
asignar a Administración y el 34% a Producción. Este método es de muy fácil aplicación, pero
se pierde en exactitud.
Asignación: Administración Bienestar Informática Producción Total

Gastos: 21.720.000 3.701.250 6.927.500 12.350.000 44.698.750
Bienestar 1.110.375 -3.701.250 2.590.875 0
Informática 4.557.566 -6.927.500 2.369.934 0
Total gastos 27.387.941 0 0 17.310.809 44.698.750
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Método escalonado:
Reconoce de manera parcial los servicios recíprocos que se prestan entre sí los departamentos
de servicios, pero para la asignación se da un orden de prioridad y el departamento que
reasigna su gasto no vuelve a recibir asignaciones de los otros departamentos de servicios. En
el problema se va a reasignar primero el departamento de Bienestar. Los servicios prestados y
la proporción de estos se expone a continuación:

Bienestar:
Proporción 26% 13% 61% 100%
Informática:
El departamento de Bienestar considera los servicios prestados a Informática, pero Informática

no hace lo mismo con Bienestar, ya que este último ya asignó su gasto. Los gastos de los
departamentos de servicios Casino e Informática, se asignan según las proporciones
determinadas en la tabla anterior:

Gastos: 21.720.000 3.701.250 6.927.500 12.350.000 44.698.750
Bienestar 965.543 -3.701.250 482.772 2.252.935 0
7.410.272
Informática 4.875.179 -7.410.272 2.535.093 0
Total gastos 27.560.722 0 0 17.138.028 44.698.750
El departamento de Bienestar asignó gastos por un monto de $482.772 al departamento de

Informática (el 13%), con lo cual el costo de este último se incrementa para quedar en
$7.410.272, valor que se asigna en un 66% al departamento de Administración y en un 34%
para el departamento de Producción.
Lo que se acostumbra hacer, es que el orden de prioridad se establece en base a la importancia

en la entrega de servicios. En el caso del problema, debió asignarse en primer lugar el
departamento de Informática.
Método matemático de ecuaciones simultaneas (matrices):
Considera los servicios recíprocos que se prestan entre sí los departamentos de servicios, más
aún, el autoservicio que cada departamento se presta para sí mismo, con lo que se logra una
mayor exactitud en la reasignación de los gastos
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A continuación se muestra la matriz de los servicios entregados por los departamentos de
servicios de Bienestar e Informática (líneas) y de los servicios recibidos, (columnas):

Bienestar:
Proporción 24% 8% 12% 56% 100%
Informática:
Proporción 50% 10% 14% 26% 100%
Sea “X” Bienestar. Sea “Y” Informática
Ecuaciones simultáneas:
X = 3.701.250 + 8% X + 10% Y
Y = 6.927.500 + 12% X + 14% Y
Coeficientes Matriz a invertir Matriz inversa

X Y X Y X Y Valor original Gastos
8% 10% 92% -10% 1.10370 0.12834 3.701.250 4.974.108
12% 14% -12% 86% 0.15400 1.18070 6.927.500 8.749.294
Los gastos a asignar por los departamentos de servicios de Bienestar e Informática, quedan en
$4.974.108 y $8.749.294, respectivamente. Estos montos se asignan, en proporción a los
servicios prestados, considerando el autoservicio.

Gastos: 21.720.000 3.701.250 6.927.500 12.350.000 44.698.750
Bienestar 1.193.786 397.929 596.893 2.785.501 4.974.108
Informática 4.374.647 874.929 1.224.901 2.274.816 8.749.294
-4.974.108 -8.749.294 -13.723.402
Total gastos 27.288.433 0 0 17.410.317 44.698.750
Bajo los tres métodos expuestos, los departamentos de servicios reasignan en su totalidad el
gasto recibido en la etapa de la departamentalización, entre los departamentos de
Administración y Venta y Producción.
Se puede apreciar en el problema, que las diferencias que se presentan en los montos finales
no son de significación. Esto se debe al hecho de que sólo existes dos departamentos de
servicios, pero en una situación real donde existan varios departamentos de servicios, se
recomienda usar el método matemático ya que este reconoce los servicios recíprocos logrando
con ello una mayor exactitud en el cálculo.
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Elección de la base para el cálculo de la tasa (real) de aplicación de los gastos de
fabricación:
Las distintas partidas que conforman los gastos de fabricación se aplican al costo de los
productos mediante una tasa, para lo cual se debe elegir la base que sea la más representativa
del gasto (tasa de aplicación = total gasto de fabricación / base). Esta base (causante del costo)
es una medida de volumen, que puede ser: las horas hombres de mano de obra directa, las
horas máquinas trabajadas, el número de unidades producidas, el costo de la materia prima
directa. etc.
Cuando se usa una tasa real el gasto de fabricación se aplica al costo en su totalidad. Cuando
se usa una tasa predeterminada (presupuesto flexible de los gastos de fabricación), se tendrá
una variación entre el gasto de fabricación real y el gasto de fabricación aplicado: variación
neta. Por ahora usaremos una tasa real. En el próximo Capítulo se estudiará la asignación de
los gastos de fabricación, usando para ello una tasa predeterminada.
H. C. H.H. C. P. A. M. P. D. M. O. D. G. F. Total costo

10 250 2.300.000 1.000.000 931.250 1.813.575 6.044.825 C. V.
11 800 3.400.000 2.980.000 5.803.439 12.183.439 C. V.
12 950 3.600.000 3.538.750 6.891.584 14.030.334 P. T
13 400 2.000.000 1.490.000 2.901.719 6.391.719 P. en P.
Totales 2.400 2.300.000 10.000.000 8.940.000 17.410.317 38.650.317
Las Hojas de Costo quedan valorizas de la siguiente manera:
HOJA DE COSTOS N° 10
Fecha de Inicio 15/08/2006

Orden de Pedido N° 256 Fecha de Término 16/10/2006
Materia Prima Mano de Obra Gastos de Fabricación

Resumen
H. H. Valor Detalle Valor 3.000.000

Pedido Nr. Valor ($) M.Prima Directa
Trabajadas
84 300.000 En función 1.813.575 Mano de Obra D. 1.231.250

750 2.000.000
896 1.000.000 250 931.250 de las
H.H. Gastos de Fabr. 1.813.575
Total 6.044.825
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Resumen
Valor Detalle Valor

Pedido Nr. Valor ($) H. H. M.Prima Directa 3.400.000
Trabajadas
899 3.400.000 800 2.980.000 En función 5.803.439 Mano de Obra D. 2.980.000
de las
H.H. Gastos de Fabr.
5.803.439
Total 12.183.439


Resumen
H. H. Valor Detalle Valor

Pedido Nr. Valor ($) M.Prima Directa
Trabajadas 3.600.000
901 3.600.000 950 3.538.750 En función 6.891.584 Mano de Obra D. 3.538.750

de las
Total 14.030.334

Orden de Pedido N° 259 Fecha de Término

Resumen
H. H. Valor Detalle Valor

Pedido Nr. Valor ($) M.Prima Directa 2.000.000
Trabajadas
400 1.490.000 En función 2.901.719 Mano de Obra D. 1.490.000

905 2.000.000
de las
Total 6.391.719
La Hoja de Costos Nº 13 no se ha cerrado, ya que el trabajo no se ha terminado. El costo acumulado es

de $6.391.719 corresponde al saldo de la cuenta “productos en proceso”.
El trabajo controlado por la Hoja de Costos Nº 12 está terminado pero aún no se ha entregado al
cliente, por lo que su costo total ascendente a $14.030.334, debe corresponder al saldo de la cuenta
“productos terminados”.
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f.- Estado de Costos
Inventario inicial de productos en proceso (HC 10) 2.300.000

Más:
Costos del período corriente: 36.350.317
a.- Materia prima directa 10.000.000
b.- Mano de obra directa 8.940.000
c.- Gastos de fabricación 17.410.317
= Costo del proceso 38.650.317
Menos:
Inventario final de productos en proceso (HC 13) 6.391.719
= Costo de los productos terminados en el período 32.258.598
Más:
Inventario inicial de productos terminados (HC 9) 5.400.000
= Costo de los productos disponibles para la venta 37.658.598
Menos:
Inventario final de productos terminados (HC 12) 14.030.334
= Costo de Ventas (HCs. 9. 10 y 11) 23.628.264
g.- Estado de Resultados
Ingreso ventas 65.000.000
Menos:
Costo de ventas 23.628.264
Margen bruto 41.371.736
Menos:
Gastos de administración 27.288.433
Utilidad operacional 14.083.303
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CAPÍTULO 3
PRESUPUESTO FLEXIBLE DE LOS GASTOS DE

FABRICACIÓN
1. Desventajas de aplicar los gastos de fabricación con una tasa real:
Como ya se hizo referencia en el Capítulo I, los gastos de fabricación se aplican al costo

del producto usando una tasa o cuota de asignación, la cual puede ser real o
predeterminada. Si se usa una tasa real (gasto de fabricación real / base real), el gasto de
fabricación real de asigna al costo en su totalidad, pero se presentan las siguientes
desventajas, las cuales producen distorsiones en el cálculo de los costos unitarios de los
productos:
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a) Hay ciertas partidas cuyo gasto se conoce en forma tardía, como por ejemplo el gasto
de la energía eléctrica, por lo que se pierde la oportunidad en la entrega de la
información sobre el costo de los productos.
b) Los niveles de actividad pueden experimentar variaciones, entre un período y otro.

Debido a que los gastos de fabricación fijos a nivel unitario son variables, con los
aumentos en el nivel de actividad por un auge en la economía o en el sector al cual
pertenece la empresa, los costos unitarios disminuirán, por el contrario ante una
recesión, los costos unitarios aumentarán, esto es un contrasentido que produce una
distorsión en el costo unitario de los productos.
c) Los precios de los gastos de fabricación también pueden experimentar variaciones

significativas, produciendo una distorsión en los costos unitarios.
d) En un determinado período, se pueden producir gastos de fabricación excesivos, que

deberían ser imputados a períodos anteriores o posteriores, un ejemplo lo constituye el
gasto de las matenciones programadas que se efectúan cada cierto tiempo a los equipos
productivos.
Por todo lo anterior, se recomienda aplicar los gastos de fabricación, mediante una tasa
predeterminada (tasa = gasto presupuestado / nivel de actividad presupuestada), la cual
considera la utilización de un Presupuesto Flexible para los Gastos de Fabricación que se
ajuste a los distintos niveles de actividad, es decir, se ajusta el Presupuesto a los nivel de
actividad realmente alcanzado para un determinado período de tiempo.
2 Capacidad
En la determinación del nivel de actividad, se deben considerar los siguientes conceptos

asociados a los niveles capacidades, a considerar por parte de la empresa:
a) Capacidad máxima o teórica. Considera que es posible el empleo al 100% de los

medios de producción, es decir, no se presentan interrupciones durante el proceso
productivo. Esto es una utopía.
b) Capacidad real prevista o práctica. Considera que durante el proceso productivo se

presentan interrupciones que son inevitables, ya que las personas no trabajan ocho
horas diarias, se producen demoras por falta de materias primas, por mantención de los
equipos etc. Este concepto de capacidad toma en cuenta los tiempos de inactividad. Se
estima que esta capacidad puede estar entre un 70% al 85% de la capacidad máxima.
c) Capacidad normal. Considera la tendencia en el largo plazo del volumen de ventas, es

decir, las fluctuaciones que se pueden presentar a futuro.
La capacidad máxima y la práctica se basan en la infraestructura disponible y considera el

corto plazo. En cambio la capacidad normal se base en el volumen de ventas
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presupuestado en el mediano y el largo plazo, no obstante esto último se acostumbra a usar
el presupuesto de venta para el período de un sólo año: capacidad normal de corto plazo
Cuando se espera que el volumen de ventas no fluctúe a futuro y más aún la empresa
puede vender toda su producción, se recomienda el uso de la capacidad práctica, en caso
contrario y que es lo más probable que ocurra, se recomienda el uso de la capacidad
normal. Cabe hacer notar, que ambos conceptos de capacidades no inventaría el costo que
representa la capacidad ociosa.
3. Presupuesto Flexible Gastos de Fabricación: Y = a + b X
Gráficamente:
Y = a + b*X
b*X
a
X
Donde:
Y = Gasto de fabricación total; variable dependiente
a = Gasto de fabricación fijo total presupuestado
b = Gasto de fabricación variable unitario presupuestado; pendiente de la función
X = Nivel de actividad presupuesta; variable independiente
Tasa (cuota) de aplicación del gasto de fabricación:
Tasa total = (a + b * X) / X
Tasa variable = b*X/X = b
Tasa fija = a /X
De la ecuación del presupuesto flexible y del cálculo de las tasas se puede observar que los
gastos de fabricación variables varían a nivel de totales, a medida que se aumenta el nivel de
actividad (b * X), pero a nivel unitario es fijo (b), en cambio los gastos de fabricación fijos a
nivel de totales tienen ese comportamiento de fijo (a), pero a nivel unitario son variables, a
medida que aumenta el nivel de actividad el gasto disminuye (a / X)
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Problema
A continuación se muestra el Presupuesto Flexible de los Gastos de Fabricación, para los

niveles de actividad que fluctúan entre el 80% y el 110% de la capacidad normal. El nivel de
la actividad se mide en horas hombres de trabajo directo:
Capacidad Normal 80% 90% 100% 110%

Nivel de actividad (horas hombres) 1.600 1.800 2.000 2.200
Gastos de fabricación variables:
- Materia prima indirecta 1.600.000 1.800.000 2.000.000 2.200.000
- Energía 960.000 1.080.000 1.200.000 1.320.000
- Mantención equipos productivos 800.000 900.000 1.000.000 1.100.000
- Otros gastos variables 480.000 540.000 600.000 660.000
Total Gastos Variables 3.840.000 4.320.000 4.800.000 5.280.000
Nivel de actividad (horas hombres) 1.600 1.800 2.000 2.200
Gastos de fabricación fijos:
- Depreciación 2.300.000 2.300.000 2.300.000 2.300.000
- Seguros 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000
- Energía 800.000 800.000 800.000 800.000
- Mantención equipos productivos 600.000 600.000 600.000 600.000
- Supervisión 1.500.000 1.500.000 1.500.000 1.500.000
- Otros gastos fijos 720.000 720.000 720.000 720.000
Total gastos de fabricación fijos 7.920.000 7.920.000 7.920.000 7.920.000
Total gastos de fabricación 11.760.000 12.240.000 12.720.000 13.200.000
Tasa variable 2.400 2.400 2.400 2.400
Tasa fija 4.950 4.400 3.960 3.600
Tasa total 7.350 6.800 6.360 6.000
Para el período mensual se presupuesto trabajar al 90% del nivel de actividad, es decir se
espera trabajar 1.800 horas hombres. Luego la tasa predeterminada a considerar para aplicar el
gasto de fabricación al costo de los productos, es de $ 6.800 por hora hombre.
Los datos reales fueron los siguientes:
Horas hombres trabajadas = 1.700

Gastos de fabricación variables reales = 3.580.000
Gastos de fabricación fijos reales = 8.120.000
Total gastos de fabricación reales = 11.700.000
Si se confronta el nivel de actividad presupuestado con el real, se tiene una variación de 100
horas hombres menos de trabajo directo (1.800 - 1700). Asimismo, se observa menores gastos
de fabricación variables por un monto de $ 740.000 ($3.580.000 - $4.320.000) y mayores
gastos fijos por un monto de $200.000) ($8.120.000 - $7.920.000). Estas variaciones que se
producen entre lo real y lo presupuestado consideran el nivel de actividad esperado, sin hacer
el ajuste al nivel real de actividad que fue de 1.700 H. H.; no toman en cuenta el hecho de que
a diferentes niveles de actividad, se tiene también diferentes gastos de fabricación variables.
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Si se usa una tasa predeterminada considerando el presupuesto flexible, que en el ejemplo ésta
es $ 6.800 por hora hombre de trabajo directo, se presentará una variación entre el gasto de
fabricación aplicado y el gasto de fabricación real, denominada variación neta. Esta
variación tiene sus causas en una variación en los precios (variación de presupuesto) y en una
variación entre el nivel de actividad real y el nivel de actividad presupuestado (variación en el
volumen).
Cálculo de las variaciones:
Variación neta:
Gasto de fabricación real 11.700.000

Menos:
Gasto de fabricación aplicado a nivel de actividad real 11.560.000 1.700 H.H. x 6.800
Variación neta 140.000 Desfavorable
Sí el gasto de fabricación real es mayor que el gasto de fabricación aplicado, la variación es

desfavorable, ya que la cuenta productos en proceso queda subvaluada y por consiguiente
ocurre lo mismo con las cuentas productos terminados y costo de venta.
Sí el gasto de fabricación real es menor que el gasto de fabricación aplicado la variación es

favorable, ya que la cuenta productos en proceso queda sobrevaluada y por consiguiente
ocurre lo mismo con las cuentas productos terminados y costo de venta.
Variación de presupuesto (de precio):
Gasto de fabricación real 11.700.000

Menos:
Gasto de fabricación presupuestado
12.000.000 7.920.000 + 1.700 H. H. x 2.400
Ajustado al nivel real de actividad *
Variación 300.000 Favorable
* Nótese que lo que se ajusta a nivel real es el gasto de fabricación variable (1.700 H.H.. x $ 2.400 por
H.H.), ya que el gasto fijo se mantiene constante a los diferentes niveles de actividad ($ 7.920.000).
Sí el gasto de fabricación real es mayor que el gasto de fabricación presupuestado la variación

es desfavorable; los precios de los recursos consumidos fueron más caros que lo que se había
presupuestado.
Si el gasto de fabricación real es menor que el gasto de fabricación presupuestado la variación
es favorable; los precios de los recursos consumidos fueron más baratos que lo que se había
presupuestado.
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Variación volumen:
Nivel de actividad presupuestado 1.800

Menos:
Nivel de actividad real 1.700
Variación en el nivel de actividad 100 Capacidad ociosa
Variación de volumen (100 H.H. x $ 4.400)
Variación 440.000 Desfavorable
Si el nivel real es mayor que el presupuestado (capacidad excedente), la variación es

favorable, si ocurre lo contrario, el nivel real es menor que el presupuestado (capacidad
ociosa), la variación es desfavorable.
Consideremos las cifras del problema desarrollado en el capítulo anterior, donde el gasto de
fabricación fue aplicado usando para ello una tasa real. Asumamos ahora, que se tienen los
siguientes datos asociados a un presupuesto flexible y que para el período mensual se esperaba
trabajar a un nivel de actividad del 60%, y que las horas hombres asociadas a este nivel fueron
3.600.
Horas hombres a un nivel de actividad del 60% 3.600

Gastos de fabricación variables presupuestados 14.400.000
Gastos de fabricación fijos presupuestados 10.800.000
Total gastos de fabricación presupuestados 25.200.000
Tasa variable (14.400.000 / 3.600) 4.000
Tasa fija (10.800.000 / 3.600) 3.000
Tasa total 7.000
Se asume también, que se considera un nivel de actividad basado en el concepto de la

capacidad normal, la cual considera el presupuesto de ventas. Esto dado el hecho que la
empresa programa el volumen de producción según la demanda del mercado. En el problema
las horas reales de mano de obra directa trabajada en los trabajos controlados en las Hojas de
Costos fueron 2.400. Los gastos reales de fabricación ascendieron a $17.360.317.
Variación neta:
Gasto de fabricación aplicado real 17.410.317

Menos:
Gasto de fabricación aplicado ( 2.400 x 7.000) 16.800.000
= Variación neta de gastos de fabricación 610.317
La variación es desfavorable, ya que el gasto real es mayor al gasto aplicado al costo de los
productos; los productos quedan subvaluados.
Variación de presupuesto:
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Gasto de fabricación aplicado real 17.410.317
Menos:
Gasto de fabricación presupuestado ajustado a
nivel real (10.800.000 + 2.400 x 4.000) 20.400.000
= Variación de presupuesto 2.989.683
La variación es favorable, ya que el gasto real es menor que el gasto presupuestado ajustado al
nivel de las 2.400 horas hombres reales trabajadas en el período.
Variación de volumen:
(Nivel real – nivel presupuestado) x tasa fija

(2.400 – 3.600) 3.000
= Variación de volumen 3.600.000
La variación es desfavorable, ya que se trabajaron 1.200 horas menos; hay capacidad ociosa.
La variación de presupuesto $2.989.683 (favorable) más la variación de volumen

$3.600.000 (desfavorable) es igual a la variación neta 610.317 (desfavorable).
CAPÍTULO 4
SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS
1 Características
En un Sistema de costos por procesos el costo se acumula en procesos productivos, por los
cuales van pasando los productos recibiendo un valor agregado. La producción terminada y
transferida del primer proceso al segundo se denomina “costos de transferencia”, lo mismo
ocurre con la producción terminada y transferida del segundo al tercer proceso y así
sucesivamente.
Las características de la producción son las que se indican a continuación:
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a. Producción continúa y homogénea.
b. Se fabrica para stock y posterior venta.
c. Acumulación de los costos en procesos productivos, importando el período de tiempo para

el cálculo del costo unitario.
2- Problemas que se presentan para calcular el costo unitario:
El costo unitario, es el costo medio que resulta de dividir el costo total por la producción del
período
a. Al inicio y al final del período existen inventarios de productos en procesos, los cuales
pueden tener diferentes grados de avance. El costo de estos inventarios va a depender
precisamente del grado de avance.
b. Durante el proceso productivo se producen pérdidas de producción las cuales pueden ser
clasificadas como normales o bien como anormales.
b.1. Las pérdidas normales son aquellas que se encuentran dentro de un rango
permitido y que son inevitables. El costo de estas pérdidas es absorbido por la
producción, para lo cual se acostumbra a usar uno de los siguientes dos criterios
(los más usados):
 El costo de las pérdidas normales es absorbido por los inventarios

finales de productos en proceso, las pérdidas anormales y las unidades
terminadas y transferidas, es decir, toda la producción.
 El costo de las pérdidas normales es absorbido sólo por las unidades

terminadas y transferidas.
b.2. Las pérdidas anormales son aquellas que están fuera del rango permitido, se
valorizan y su costo se muestra en el Estado de Resultados. Son evitables.
c. Las materias primas directas pueden tener diferentes puntos de entradas, al principio o
durante el proceso productivo. Estas también se pueden incorporar de un golpe o en forma
gradual dentro de un rango del proceso.
3. Producción equivalente
Lo anterior hace necesario determinar una producción equivalente, la cual viene a ser la
expresión de lo no terminado en terminado, esta situación se da para los inventarios
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iniciales y finales de productos en proceso, las pérdidas de producción y las materias primas
directas.
Por ejemplo si se tiene 400 unidades en el inventario inicial de productos en proceso con un
60% de avance y la materia prima alfa se introduce al principio de un golpe, como materia
prima alfa la producción asociada a este inventario ya está terminada, es decir, el costo de este
recurso se incorporó en su totalidad en el período anterior.
Si se introduce una segunda materia prima, la beta en forma gradual y uniforme entre el 40% y
el 80%, significa que, en un rango de avance de un 40% (80%- 40%) se coloca el 100% de
esta materia prima. Luego si el grado de avance del inventario inicial es de un 60%, como
materia prima beta la producción está terminada sólo en un 50% (60% - 40) / 40%, por lo que
en el período corriente se debe incorporar el costo equivalente a terminar el 50% restante, es
decir, el equivalente a terminar 200 unidades (400 unidades x 0,5).
En lo que respecta al costo de conversión, las 400 unidades equivalen a 240 unidades
terminadas (400 unidades x 0,60), luego para el período corriente se incurre en costos de
conversión faltante equivalente a 160 unidades (400 unidades x 0,40). Se asume que los costos
de conversión se van incorporando en forma continua y uniforme de principio a fin
En lo que respecta a las pérdidas de producción, la equivalencia de éstas como terminadas, va

a depender de su grado de avance, que tienen en el momento que son detectadas. Si por
ejemplo, se tiene una pérdida normal de 100 unidades y el control de calidad se realiza al 40%
de avance, justo antes de agregar la materia prima beta, como materia prima alfa las 100
unidades tienen el costo total, ya que este recurso se incorporó al principio y de un golpe, pero
como materia prima beta las 100 unidades no tienen costo. El costo de conversión de esta
pérdida es el equivalente al costo de 40 unidades terminadas (100 unidades x 0,4)
Cuando se introducen las materias primas en los procesos productivos puede ocurrir que:
a. Se aumenta el volumen de producción. Un ejemplo de esta situación se da en la

producción de un reactivo que utiliza coma materias primas directas, varios productos
químicos; si del producto químico alfa se introducen 1.000 litros, del beta 700 litros y del
delta 300 litros, se tendrá que la producción puesta en proceso es de 2.000 litros.
b. No se aumenta el volumen de producción. Un ejemplo de esta situación se da en la

fabricación de muebles para el hogar; se introduce 100 metros de la materia prima madera,
para fabricar 20 juegos de comedor, el hecho de agregar la materia prima 80 metros de
tapiz, no aumenta el volumen de producción de las 20 unidades de muebles.
4. Métodos FIFO PROMEDIO
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a. El método F. I. F. O. considera que lo primero que se termina son los inventarios
iniciales de productos en proceso (terminar inventario inicial) y después se inicia y
termina producción nueva (iniciar y terminar). El cuadro de la producción equivalente
bajo este método contempla sólo los recursos consumidos por la producción en el
período corriente, por lo cual el costo unitario para cada elemento, debe considerar sólo
los costos del período corriente:
Costo del período corriente

Costo unitario =
Producción equivalente
b. El método Promedio, en cambio no hace diferencia entre la producción terminada que

viene con un grado de avance del período anterior y la producción nueva terminada e
iniciada en el período corriente (unidades terminadas y transferidas). El cuadro de la
producción equivalente considera los recursos consumidos en el período anterior (por
los inventarios iniciales de productos en proceso) y los recursos consumidos por la
producción nueva iniciada en el período corriente, por lo cual el costo unitario para
cada elemento considera el costo del período anterior más el costo del período
corriente:
Costo del período anterior + Costo período corriente

Costo unitario =
Producción equivalente.
Para el cálculo de los costos unitarios se debe considerar la unidad de salida del proceso
productivo, litros, botellas, cajas, etc. El cuadro de la producción equivalente se debe
expresar en la unidad de salida del proceso productivo.
Una vez determinada la producción equivalente, se prepara el Informe de Costos, en el

cual se muestra el cálculo de los costos unitarios y la distribución del costo total (costo del
período anterior valorizando los inventarios iniciales + el costo incurrido en el período
corriente).
Informe de Costos:
Se puede dividir en dos partes, la primera para mostrar el cálculo del costo unitario, en forma
desglosada y total. La segunda parte para mostrar la distribución del costo total, es decir, la
valorización del inventario final de productos en proceso, las pérdidas anormales y las
unidades terminadas y transferidas:
Problema
Una empresa fabrica un producto que pasa por dos procesos productivos. En el primero la
materia prima alfa se introduce al principio (de un golpe) y la materia prima beta en forma
gradual y uniforme entre el 40% y el 80%. Justo al 40% se realiza un control de calidad,
aceptándose como pérdida normal hasta el 1% de las unidades puestas en proceso.
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Al inicio del segundo proceso se incorpora la materia prima gama, en una proporción de ½
litro por cada litro recibido del proceso anterior. Al 90% de avance la producción es envasada
en botellas de ½ litro. Al final del proceso se procede a tapar las botellas y a colocar una
etiqueta en la que se indica el nombre del producto, los ingredientes que contiene y la forma
de su uso. En este proceso no se producen pérdidas de producción.
La estadística de producción y los costos fueron los que se indican a continuación:
Proceso 1
Litro
Unidad de medida
Inventario inicial de productos en proceso 400 60% de avance
Valor del inventario inicial 428.000
Unidades terminadas y transferidas 4.000
Unidades perdidas 100
Inventario final de productos en proceso 1.300 70% de avance
Costos del período corriente:
a. Materia prima alfa 2.475.000
b. Materia prima beta 1.432.500
c. Costos de conversión 3.283.000
Proceso 2
Unidad de medida Botella
Inventario inicial de productos en proceso 2.000 40% de avance
Valor del inventario inicial 2.500.000
Unidades terminadas y transferidas 13.000
Unidades perdidas 0
Inventario final de productos en proceso 1.000 60% de avance
Costos del período corriente:
a. Materia prima gamma 6.000.000
b. Botellas 5.200.000
c. Tapa y etiqueta 130.000
d. Costos de conversión 12.800.000
Solución:
La solución del problema se inicia con la presentación del flujo físico, donde las unidades
procesadas en el período corriente, resulta de la unidades del inventario inicial de productos
más las unidades puestas en proceso.
Las unidades procesadas, que corresponde al “flujo de las entradas”, se deben explicar a
través del “flujo de las salidas”, las cuales están conformadas, por las unidades que quedan
como inventario final en proceso de terminación, más las unidades terminadas y transferidas a
procesos siguientes o bien a la bodega de productos terminados disponibles para la venta, y
más las pérdidas de producción (normales y anormales)
Inventario inicial + unidades puestas proceso = unidades procesadas.
Unidades procesadas = inventario final + unidades terminadas + pérdidas de producción.
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Pérdidas de producción = pérdidas normales + perdidas anormales.
Proceso 1
Flujo físico:
Entradas:
Inventario inicial productos en 60% de avance

proceso 400
+ Unidades puesta en proceso 5.000
= Unidades procesadas 5.400
Salidas:
70% de avance
Inventario final productos en proceso 1.300
+ Unidades terminadas y transferidas 4.000
+ Pérdida normal (1% x 5.000) 50
+ Pérdida anormal (100 - 50) 50
Rango Avance
Materia prima beta: 40% Al 80% 40% 100%

Inventario inicial productos en proceso 40% Al 60% 20% 50%
Inventario final productos en proceso 40% Al 70% 30% 75%
Producción equivalente (F.I.F.O.):
Materia Materia Costo de

Cantidad
Prima alfa prima beta conversión
Terminar inventario inicial 400 0 200 160
Iniciar y terminar 3.600 3.600 3.600 3.600
Inventario final 1.300 1.300 975 910
Pérdida normal 50 0 0 0
Pérdida anormal 50 50 0 20
Unidades procesadas 5.400 4.950 4.775 4.690
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A diferencia del sistema de costos por Ordenes Específicas, no se hace la diferencia entre el
costo de la mano de obra directa e indirecta, asignando el costo total de esta remuneración al
departamento que usa del recurso. También no es necesario el uso de una tasa predeterminada
para aplicar los gastos de fabricación a los productos. Se asume que la producción se da de
manera uniforme y continua, por lo que el costo de estos dos elementos (costo de conversión)
fluyen también, de manera uniforme, durante un determinado, período de tiempo.
Si la producción se da de manera estacional, entre un período y otro, entonces, sí se hace

necesario la aplicación de los gastos de fabricación, usando para ello una tasa predeterminada.
De lo contrario, usando una tasa real, se presentan las distorsiones en los costos ya vistas en el
Capítulo II
Bajo el método F. I. F. O., el cuadro de la producción equivalente considera lo terminado en el

período corriente, excluyendo lo terminado en el período anterior. Si bien es cierto las
unidades terminadas fueron 4.000, se consumieron recursos de materia prima alfa en el
equivalente a terminar 4.950, de materia prima beta en el equivalente a terminar 4.775
unidades y de costos de conversión, en el equivalente a terminar 4.690 unidades.
Por lo tanto para el cálculo del costo unitario, sólo se consideran sólo los costos incurridos en
el período corriente, para cada elemento. La producción equivalente es la expresión de lo “no
terminado, en terminado”, para cada elemento de costo.
Luego para la primera línea, que corresponde a los inventarios iniciales de productos en
proceso con un 60% de terminado, se considera lo que está faltando por terminar, es decir, el
recurso de la materia prima beta que falta para terminar 200 unidades (400 unidades x 0,5) y el
de los costos de conversión que falta para terminar 160 unidades. (400 unidades x 0,4)
La segunda línea, corresponde a las 3.600 unidades de producción nueva que se inicia y
termina en el período corriente. Estas 3.600 unidades, más las 400 unidades que vienen del
período anterior, conforman las 4.000 unidades terminadas y transferidas al proceso siguiente.
La tercera línea, corresponde a las 1.300 unidades que quedan como inventario final de
productos en proceso con un 70% de avance. Este lote de producción como materia prima alfa
está terminado, pero en lo que respecta a materia prima beta está terminado en el equivalente
a 975 unidades (1.300 unidades x 0,75), en lo que respecta a costos de conversión, en el
equivalente a 910 unidades (1.300 unidades x 0,7).
La cuarta línea, corresponde a las 50 unidades pérdida normal. El criterio usado fue, que el
costo de esta pérdida sea absorbido, por toda la producción, por lo que no se imputa en el
cuadro de la producción equivalente, las cantidades de los elementos del costo, con lo cual la
cantidad (unidades procesadas) a usar para el cálculo del costo unitario es menor y el costo
unitario se incrementa.
Informe de Costos:
Cálculo del Costo Unitario Costo Cantidad Costo Unitario
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Costo período anterior 428.000
Costo período corriente:
a. Materia prima alfa 2.475.000 4.950 500
b. Materia prima beta 1.432.500 4.775 300
c. Costos de conversión 3.283.000 4.690 700
Costo total a distribuir 7.618.500 1.500
Bajo el método FIFO, el costo del período anterior que asciende a $428.000 y que viene
valorizando el lote de las unidades del inventario inicial, no se considera para el cálculo del
costo unitario. Para determinar el costo unitario de cada elemento se procede a dividir los
costos del período corrientes por la producción equivalente. El costo unitario de cada unidad
terminada y transferida al proceso 2, es de $1.500 el litro.
Distribución del costo: Costo

Cantidad unitario Costo
a. Inventario final: 1.579.500
- Materia prima alfa 1.300 500 650.000
- Materia prima beta 975 300 292.500
- Costo de conversión 910 700 637.000
b. Pérdida anormal: 39.000
- Materia prima alfa 50 500 25.000
c. Unidades terminadas: 6.000.000
c.1. Terminar inventario inicial: 600.000
c.1.1. Costo período anterior 428.000
c.1.2. Costo agregado 172.000
c.2. Iniciar y terminar 3.600 1.500 5.400.000
Total costo distribuido 7.618.500
Para la valorización del inventario final de productos en proceso y la pérdida anormal, se

multiplica los costos unitarios de cada elemento del costo, por las cantidades determinadas en
el cuadro de la producción equivalente. El inventario final de productos en proceso queda
valorizado con un costo de $1.579.000 y la pérdida normal con un costo de $39.000.
Para la valorización de las unidades terminadas y transferidas al proceso 2, se procede a

valorizar en primer lugar el lote de las 400 unidades de inventario inicial, las cuales vienen
con el costo del período anterior de $428.000, agregando a éste el costo del período corriente
que falta por terminar, que en el problema es de 200 unidades equivalentes de materia prima
beta y 160 unidades equivalentes de costo de conversión. En segundo lugar se valoriza el lote
de las 3.600 unidades que se inician y terminan el período corriente. Las 400 unidades del
inventario inicial quedan valorizadas con un costo de $600.000 y las 3.600 unidades iniciadas
y terminadas en el período corriente, con un costo de $5.400.000, por lo que las 4.000
unidades transferidas al proceso 2 quedan con un costo de $6.000.000.
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Proceso 2
Flujo físico:
Entradas:
Inventario inicial productos en proceso 2.000

+ Unidades puesta en proceso 12.000
En este proceso la unidad de salida es la botella con un contenido de ½ litro.
Del proceso 1 se transfirieron 4.000 litros (mezcla materias primas, alfa y beta). Como al
inicio del proceso 2 se agrega la materia prima gamma en una proporción de ½ litro por cada
litro recibido del proceso anterior, se tiene un aumento en el volumen de 2.000 litros y por lo
tanto 6.000 litros como unidades puesta en proceso
Como la unidad de medida es ahora la botella, se tiene como unidades puesta en proceso
12.000 botellas (6.000 litros / 0,5 litro por botella).
Salidas:
Inventario final productos en proceso 1.000
+ Unidades terminadas y transferidas 13.000
Producción equivalente:
Costo de M. prima Costo de Tapa y

Cantidad Botella
Transferencia gamma conversión Etiqueta
Terminar inventario inicial 2.000 0 0 1.200 2.000 2.000
Iniciar y terminar 11.000 11.000 11.000 11.000 11.000 11.000
Inventario final 1.000 1.000 1.000 600 0 0
Unidades procesadas 14.000 12.000 12.000 12.800 13.000 13.000
El cuadro de la producción equivalente, considera como primer elemento de costo, el costo de

transferencia, de los 4.000 litros (mezcla de materias primas alfa y beta), que vienen del
proceso 1. Para las unidades asociadas al inventario inicial de productos en proceso, este costo
ya está incorporado, en el período anterior.
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Informe de Costos:
Cálculo del Costo Unitario Costo Cantidad Costo Unitario

Costo período anterior 2.500.000
Costo período corriente:
a. Costo de transferencia 6.000.000 12.000 500
b. Materia prima gamma 6.000.000 12.000 500
c. Costos de conversión 12.800.000 12.800 1.000
d. Botellas 5.200.000 13.000 400
e. Tapa y etiqueta 130.000 13.000 10
Costo total a distribuir 32.630.000 2.410
El costo unitario de la botella, que es el producto final es de $2.410.

a. Inventario final: 1.600.000
- Costo de transferencia 1.000 500 500.000
- Materia prima gamma 1.000 500 500.000
- Costo de conversión 600 1.000 600.000
b. Unidades terminadas: 31.030.000
b.1. Terminar inventario inicial: 4.520.000
b.1.1. Costo período anterior 2.500.000
b.1.2. Costo agregado 2.020.000
- Costo de conversión 1.200 1.000 1.200.000
- Botella 2.000 400 800.000
- Tapa y etiqueta 2.000 10 20.000
c.2. Iniciar y terminar 11.000 2.410 26.510.000
Veamos ahora el uso del método PROMEDIO para el cálculo de los costos unitarios, en
el proceso 1:
Para el cálculo de los costos unitarios baja el método PROMEDIO, se considera los costos del
período anterior, por lo tanto se debe contar con la información de los costos desglosado por
elemento. A continuación se expone la resolución baja este método, donde el costo del período
anterior por un monto total de $428.000, se muestra ahora desglosado por elemento:
Costo período anterior Costo período corriente

Materia prima alfa 200.000 2.475.000
Materia prima beta 60.000 1.432.500
Costo de conversión 168.000 3.283.000
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Producción equivalente:
Materia Materia Costo de
Cantidad
Prima alfa prima beta conversión.
Unidades terminadas 4.000 4.000 4.000 4.000
Inventario final 1.300 1.300 975 910
Pérdida normal 50 0 0 0
Pérdida anormal 50 50 0 20
Unidades procesadas 5.400 5.350 4.975 4.930
La producción equivalente, para el lote de las 4.000 unidades (botellas) terminadas, no

diferencia entre las 400 unidades que vienen del período y las 3.600 unidades iniciadas y
terminadas en el período corriente, es decir, considera los recursos ya consumidos por el
inventario inicial más los recursos consumidos por la producción nueva iniciada en el período
corriente, por lo cual el costo unitario para cada elemento debe considerar el costo del período
anterior más el costo del período corriente.
Informe de costos:
Cálculo del Costo Unitario: Costo Cantidad Costo Unitario

Materia prima alfa 2.675.000 5.350 500
- Costo período anterior 200.000
- Costo período corriente 2.475.000
Materia prima beta 1.492.500 4.975 300
Costo de conversión 3.451.000 4.930 700
Total costos 7.618.500 1.500
Los costos unitarios son los mismos determinados bajo el método FIFO, lo cual se debe a que
éstos no experimentaron variación, lo cual es muy poco probable que ocurra.

a. Inventario final 1.579.500
- Materia prima alfa 1.300 500 650.000
b. Pérdida anormal 39.000
- Materia prima alfa 50 500 25.000
c. Unidades terminadas y 4.000 1.500 6.000.000
transferidas
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Dado que los costos unitarios del período anterior, con respecto al período corriente, no
experimentaron diferencia, la valorización del inventario final de productos en proceso, de la
pérdida normal y de las unidades terminadas, es la misma que se determinó bajo el método
FIFO.
CAPÍTULO 5
COSTOS CONJUNTOS
1. Característica de la producción conjunta.

En la fabricación de muchos de los productos, del procesamiento de una materia prima común
al término de un proceso aparecen en forma simultánea más de un producto. Ejemplos de
productos conjuntos, tenemos en la refinación del petróleo crudo, en la destilación del carbón,
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y en el procesamiento de alimentos, como la carne, la leche cruda. El momento donde es
posible distinguir los productos conjuntos de se denomina el “punto de separación”. Los
productos antes del punto de separación son indivisibles, es decir, no se pueden separar.
2. Clasificación.
Depende de la capacidad de generar ingresos, (precios x unidades vendidas)
2.1. Productos principales:

Generan ingresos significativos.
2.2. Subproductos:
Generan ingresos no significativos, comparados éstos con el ingreso que
generan los productos principales, para ser considerados como subproductos,
éstos deben ser de venta habitual.
2.3. Desechos:
Generan ingresos, pero no en forma habitual.
2.4. Desperdicios:
No generan ingresos y muchas veces hay que pagar para su eliminación.
3. Métodos de valorización de los productos conjuntos (coproductos).

Los métodos más usados en la valorización de los productos conjuntos, son los que a
continuación se exponen y sólo sirven para valorizar la producción, son métodos arbitrarios.
Los costos conjuntos no se usan para la toma de decisiones (no son relevantes).
Lo que más se acostumbra hacer, es que el costo conjunto sea asignado sólo a los productos
principales.
a. Unidades físicas.
Costo total / total unidades producidas. El costo unitario es el mismo para todos
los productos principales. Este método no es recomendable cuando el precio de
venta de los productos es distinto entre ellos, ya que algunos darán altas
rentabilidades (margen bruto / ingreso de la venta), en cambio otros bajas
rentabilidades, incluso éstas pueden llegar a ser negativas.
b. Valor relativo de venta (valor neto de realización).
Considera la capacidad que tienen los productos principales para generar ingresos.
Los productos con mayor capacidad de generar ingresos reciben una mayor
asignación del costo conjunto. Si los productos se venden en el mismo punto de
separación los productos darán la misma rentabilidad.
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Cuando los productos reciben procesos adicionales distintos, el costo de éstos hace
que las rentabilidades de los productos principales, ya no sean las mismas (los
costos unitarios adicionales difieren entre los productos).
Cuando los productos reciben valor agregado como consecuencia de los procesos
adicionales, el costo de estos procesos se deduce al ingreso a obtener de los
productos principales, determinándose un “ingreso hipotético de venta en el
punto de separación” (ingreso hipotético = ingreso ventas – costo adicional).
Esto, en atención a que la dificultad de la valorización, está en la asignación del
costo conjunto y no en los costos adicionales.
El hecho de determinar el ingreso hipotético, de la manera expuesta en el párrafo

anterior, considera que el proceso adicional, no está entregando rentabilidad (costo
adicional = mayor precio de venta del producto después de recibir el proceso
adicional). Debido a esto, podría considerarse una estimación de rentabilidad del
proceso adicional (deducir un porcentaje del costo adicional).
Cabe hacer notar que cualquier método a usar para la asignación de los costos
conjuntos, es arbitrario, y solo sirve para valorizar los productos.
4. Procesos adicionales.
Son los costos más allá de los puntos de separación. Los procesos adicionales representan los
costos separables y se llevan a cabo por dos razones:
a. Los productos en el punto de separación no son comerciales; no tienen valor de

venta.
b. El proceso adicional entrega un beneficio económico; el ingreso diferencial es

mayor que el costo diferencial asociado al proceso adicional.
5. Tratamiento de los subproductos.

a. Cuando los subproductos se venden sin recibir procesos adicionales, entonces el
ingreso neto (ingreso bruto – gastos de ventas y/o otros) que ellos generan, se
abonan al costo del proceso de donde salen.
b. Cuando los subproductos reciben tratamiento adicional, entonces se valorizan con

el costo asociado a este proceso.
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6. Tratamiento de los desechos y de los desperdicios.
a. El ingreso que producen los desechos se muestra en el Estado de Resultados como
otro ingreso operacional. El motivo de no abonarlo al costo del departamento de
donde sale, es que producirían una distorsión en los costos del período
b. El gasto que produce el desperdicio se carga al costo del proceso de donde sale.
Problema
Del procesamiento de la leche cruda en del departamento 1, sale una crema de leche, una leche
descremada y una leche residual tipo A, esta última es un desperdicio. La crema de leche sigue
su procesamiento en el departamento 2, de donde se obtiene una mantequilla que se vende tal
como sale de este proceso y una crema residual que recibe procesamiento en el departamento
3 para producir una crema de leche para postre.
La leche descremada se procesa en el departamento 4, para producir la leche condensada. De

este proceso también se obtiene una nueva crema de leche que pasa al departamento 5 para
producir la crema chantilly. Del departamento 4 también se obtiene una leche residual tipo B
(subproducto de venta no habitual) y una leche residual tipo C (subproducto de venta
habitual).
Los costos de producción para el período del último mes fueron los siguientes:
Depto. 1 Depto. 2 Depto. 3 Depto. 4 Depto. 5 Total costos

4.500.000 3.000.000 1.800.000 2.300.000 1.600.000 13.200.000
No hay inventarios de productos en proceso. Los inventarios iniciales de productos

terminados, ingresos por ventas y los inventarios finales de productos terminados se muestran
a continuación:
Inv. Inicial: Ingresos por ventas: Inventario final:

Productos conjuntos:
Unidades Unidades Precio Unidades precio *
Mantequilla 200 1.600 3.300 320 3.465
Crema de leche para postre 240 1.800 2.800 200 2.940
Leche condensada 150 1.000 3.500 330 3.675
Crema chantilly 100 1.300 2.700 170 2.835
Leche residual tipo A
Leche residual tipo B 180 0 0 650** 0
Leche residual tipo C 0 1.000 1.000 0 1.050
* Es el precio futuro estimado para los inventarios finales.

** En el período mensual no hay ventas del subproducto leche residual tipo B.
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Se pide:
Asignar los costos conjuntos a los productos principales y calcular los costos unitarios para la
producción, por el método del valor neto de realización.
Solución:
a. Determinación de las unidades producidas en el período:
Productos: Inventario Final + Ventas - Inventario Inicial = Producción

Mantequilla 320 + 1.600 - 200 = 1.720
Crema leche para postre 200 + 1.800 - 240 = 1.760
Leche condensada 330 + 1.000 - 150 = 1.180
Crema chantilly 170 + 1.300 - 100 = 1.370
Leche residual tipo C 0 + 1.000 - 0 = 1.000
Los costos conjuntos se asignan sólo a los productos principales producidos en el período
corriente:
b. Determinación de la capacidad de generación de ingreso de los productos principales

y subproductos de venta habitual:
b.1. Ingreso de las unidades vendidas y producidas en el período corriente:
Mantequilla 1.400 x 3.300 = 4.620.000

Crema de leche para postre 1.560 x 2.800 = 4.368.000
Leche condensada 850 x 3.500 = 2.975.000
Crema chantilly 1.200 x 2.700 = 3.240.000
Leche residual tipo C 1.000 x 1.000 = 1.000.000
Para la determinación de las unidades vendidas y producidas en el período corriente, a las

unidades vendidas se le resta las unidades que vienen del período anterior, es decir, las del
inventario inicial.
b.2. Ingreso futuro estimado de los inventarios finales:
Mantequilla 320 x 3.465 = 1.108.800

Crema de leche p. postre 200 x 2.940 = 588.000
Leche condensada 330 x 3.675 = 1.212.750
Crema chantilly 170 x 2.835 = 481.950
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b.3. Ingreso total a generar por los productos principales y subproductos de
venta habitual:
Mantequilla 4.620.000 + 1.108.800 = 5.728.800

Crema de leche p. postre 4.368.000 + 588.000 = 4.956.000
Leche condensada 2.975.000 + 1.212.750 = 4.187.750
Crema chantilly 3.240.000 + 481.950 = 3.721.950
Leche residual tipo C 1.000.000 + 0 = 1.000.000
c. Asignación de los costos conjuntos:
Si hay costos adicionales después del punto de separación, éstos se deducen al ingreso,
determinándose un ingreso hipotético en el punto de separación (I. H. P. S.).
c.1. Asignación del costo conjunto del departamento 2:
Costo
Productos Ingreso I. H. P. S. Proporción Costo
adicional
Mantequilla 5.728.800 0 5.728.800 64.48% 1.934.360
Crema de leche para postre 4.956.000 1.800.000 3.156.000 35.52% 1.065.640
Totales 10.684.800 1.800.000 8.884.800 100.00% 3.000.000
El producto crema de leche para postre no se vende en el punto de separación (no es

comercial), por lo tanto se hace necesario determinar un ingreso hipotético. Para este
producto; se deduce el costo adicional del proceso 3.
El costo conjunto del departamento 2 de $3.000.000, se reparte entre los productos conjuntos,
mantequilla y crema de leche para postre, en proporción a la capacidad que éstos tienen para
generar ingresos.
Productos Ingreso Costo adicional I. H. P. S. Proporción Costo

Leche condensada 4.187.750 0 4.187.750 66.37% 862.810
Crema chantilly 3.721.950 1.600.000 2.121.950 33.63% 437.190
Totales 7.909.700 1.600.000 6.309.700 100 % 1.300.000
El producto crema chantilly no se vende en el punto de separación. Se determinó un ingreso

hipotético, para este producto.
Al costo conjunto del departamento 4 de $ 2.300.000, se debe descontar el ingreso del

subproducto leche residual tipo C (de venta habitual) por $ 1.000.000, por lo que el costo
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conjunto a asignar queda $ 1.300.000, cuyo monto se reparte entre los productos leche
condensada y crema chantilly, en proporción a la capacidad que éstos tienen para generar
ingresos.
Si el subproducto leche residual tipo C, hubiese recibido un proceso adicional, entonces el

ingreso neto, no corresponde abonarlo al costos conjunto. Se le asigna el costo del proceso
adicional (en el problema se vende tal como sale del proceso 4) y se muestra en el Estado de
Resultados (su ingreso y su costo de venta).
El ingreso de las ventas que genere a futuro el subproducto leche residual tipo B (en el
problema no hubo venta), por ser de venta no habitual, no corresponde abonarlo al costo
conjunto del proceso 4. El ingreso se debe mostrar en el Estado de Resultados, en el rubro
“Otros Ingresos”.
Los costos conjuntos de los departamentos 2 y 4 al ser asignados, quedaron como costos
separables, es decir, se tratan ahora, como costos adicionales al costo del proceso el
departamento 1.
Productos Ingreso Costo adicional I. H. P. S. Proporción Costo

Mantequilla 5.728.800 1.934.360 3.794.440 34,83% 1.567.303
Crema de leche para postre 3.156.000 1.065.640 2.090.360 19,19% 863.428
Leche condensada 4.187.750 862.610 3.324.940 30,52% 1.373.374
Crema chantilly 2.121.950 437.190 1.684.760 15,46% 695.894
Totales 15.194.500 4.300.000 10.894.500 100% 4.500.000
Al deducir del ingreso total los costos adicionales se determina el ingreso hipotético
(estimado) de venta en el punto de separación en el proceso 1, que es de donde provienen
todos los productos principales.
El costo conjunto del departamento 4 de $4.500.000 se reparte entre los productos conjuntos,
mantequilla, crema de leche para postre, leche condensada y crema chantilly , en proporción a
la capacidad que éstos tienen para generar ingresos.
Del departamento 1, también se obtiene un desperdicio. Si para su eliminación se hubiese

incurrido en algún costo, éste tendría que haberse cargado al costo conjunto de $4.500.000 (en
el problema se consideró que no se incario en gasto alguno).
d. Cálculo del costo unitario:
Depto. 1 Depto. 2 Depto. 3 Depto. 4 Depto. 5 Costo total

Mantequilla 1.567.303 1.934.360 3.501.663
Crema de leche para postre 863.428 1.065.640 1.800.000 3.729.068
Leche condensada 1.373.374 862.810 2.236.185
Crema chantilly 695.894 437.190 1.600.000 2.733.084
Totales 4.500.000 3.000.000 1.800.000 1.300.000 1.600.000 12.200.000
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En esta tabla se observa como los productos principales fueron valorizados, con los costos
conjuntos del departamento 1, de los departamentos 2 y 3 (que se hicieron separables) y de los
costos adicionales (costos separables) de los departamentos 4 y 5.
Costos unitarios: Costo total Producción Costo unitario

Mantequilla 3.501.663 1.720 2.035,85
Crema de leche para postre 3.729.068 1.760 2.118,79
Leche condensada 2.236.185 1.180 1.895,07
Crema chantilly 2.733.084 1.370 1.994,95
De dividir los costos totales determinados, por el número de unidades producidas de cada
uno de los productos principales, se obtienen los costos de producción unitarios.
CAPÍTULO 6
COSTOS ESTÁNDARES
1. El costo estándar y el control de gestión
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El costo estándar es un costo predeterminado (pre - calulado) y es una de las herramientas del
control de gestión usada para evaluar el desempeño de las personas, ya que mediante la
comparación entre los costos reales y los costos predeterminados (estándares), es posible
determinar las variaciones que se producen en los elementos que conforman el costo, las
cuales deben ser investigadas (sus causas), para ejercer las medidas correctivas.
El costo estándar unitario, considera una variable de cantidad, que indica las unidades de
recursos físicos que se deben consumir para terminar una unidad de producto, de manera
eficiente (estándar físico) y una variable de precio, que indica el valor a pagar por unidad del
recurso físico a consumir.
El costo estándar físico es una meta a cumplir y alcanzable en condiciones de operación

eficiente, que debe ser determinado, de manera participativa, involucrando y comprometiendo
en el proceso de su cálculo, de manera preferencial a las área productivas, que van sometidas
al control de gestión. El cumplimiento de los estándares, tiene como propósito lograr la
motivación de las personas evaluadas en su desempeño.
El establecimiento de estándares ideales, que consideran condiciones de operación con un

cien por ciento de eficiencia, donde no se admite interrupciones en el proceso productivo, por
falta de materias primas, desperfectos de los equipos u otras causas, va a resultar ser
inalcanzable y producirán una desmotivación (frustración) en las personas evaluadas en su
desempeño.
De la confrontación, entre el costo real y el costo estándar, se tendrá como resultado una
“variación neta”. De la investigación de las causas que originan esta variación, se
determinará la existencia de una mayor o menor cantidad consumida de los recursos físicos, es
decir, una “variación de eficiencia”, como asimismo un mayor o menor valor pagado (o por
pagar) por el recurso mismo, es decir, una “variación de precio”.
Además de las variaciones de eficiencia y de precios, las cuales se determinan para la materia
prima directa, la mano de obra directa y los gastos de fabricación variables, se presenta una
tercera causal, dada por el mayor o menor uso de la capacidad y que da origen a una
“variación de volumen”. Esta variación se determina para los gastos de fabricación fijos.
Dado lo expuesto en los dos últimos párrafos anteriores, se concluye que para los gastos de
fabricación, la variación de eficiencia se debe sólo a los gastos variables y que la variación
de volumen se debe sólo a los gastos fijos. Esto tiene total validez, sí para el cálculo de las
tasas predeterminadas usadas para aplicar el gasto de fabricación al costo de los productos, el
Presupuesto Flexible consideró la capacidad normal (basada en el presupuesto de ventas) y no
la capacidad real prevista o práctica (basada la infraestructura disponible).
Es fácil entender, que las variaciones de eficiencia en el uso de los recursos de materias primas
directa y de mano de obra directa, son controlables y los responsable de ellas, son los
supervisores de las áreas donde se llevan a cabo los procesos productivos. En cambio las
variaciones de precios, dado que éstos son fijados por el mercado, no son controlables por la
empresa y los responsables de que se paguen éstos y no otros (de acuerdo a la calidad del
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recurso), no son los supervisores de las áreas productivas, sino que las personas encargadas de
las compras de las materias primas y de los insumos; los precios o tarifa de la mano de obra
directa se fijan, en el proceso de negociación que se da entre los trabajadores y la empresa.
2.- Cálculo de las variaciones.
Dado el hecho, que la empresa programa su nivel de producción basado en el presupuesto de

ventas y no en la capacidad máxima a producir, el cálculo de las variaciones que a
continuación se presentan, considera el uso de la capacidad normal
Las variaciones de precio y de eficiencia para el costo primo, se calculan de la siguiente

manera:
Variación de precio * = ( Pr – Pe ) x Qr
Variación de Eficiencia ** = ( Qr – Qe ) x Pe
Donde:
Pr = Precio real unitario.

Pe = Precio estándar unitario.
Qr = Cantidad real consumida.
Qe = Cantidad estándar permitida para una cantidad real de producción alcanzada.
* Si el precio real unitario es mayor que el precio estándar unitario, la variación de precio es
desfavorable, si ocurre lo contrario, es favorable.
** Si la cantidad real consumida es mayor que la cantidad estándar permitida para una
cantidad real de producción, la variación de eficiencia es desfavorable, si ocurre lo contrario,
es favorable.
Las variaciones de precio, eficiencia y volumen, para los gastos de fabricación, se calculan de
la siguiente manera:
Variación de precio *** = GFR -GFP ajustado a nivel real

Variación de eficiencia **** = (Nr – Ne ) * b
Variación de volumen ***** = (Ne- Np) * a/x
Donde:
GFR = Gasto de fabricación real.

GFP = Gasto de fabricación presupuestado.
Nr = Nivel de actividad real.
Ne = Nivel de actividad estándar permitido.
Np = Nivel de actividad presupuestado.
b = Tasa variable gasto de fabricación.
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a/x = Tasa fija gasto de fabricación.
*** Si el gasto de fabricación real es mayor que el gasto de fabricación presupuestado

ajustado a nivel real, la variación de precio es desfavorable, si ocurre lo contrario, la variación
es favorable.
**** Si el nivel de actividad real es mayor que el nivel estándar permitido, la variación de
eficiencia es desfavorable, si ocurre lo contrario, la variación es favorable.
***** Si el nivel estándar permitido es mayor que el nivel presupuestado, la variación de

volumen es desfavorable, si ocurre lo contrario, la variación es favorable.
Problema
A continuación se entrega los datos para el mes de abril, de una empresa que fabrica un
producto y que usa el sistema de costo estándar:
Estado de Resultados presupuestado:
Cantidad Valor
Ingreso por ventas 2,500 35,000 87,500,000
Menos: costo de ventas: 43,790,000
a.- Inventario inicial de productos
terminados 800 17,000 13,600,000
b.- Inventario inicial de productos en
proceso 500 17,180 8,590,000
c.- Iniciadas y terminadas 1,200 18,000 21,600,000
Margen bruto 43,710,000
Menos:
Gastos de administración y ventas fijo 30,000,000 34,375,000
Gastos de administración y ventas variable 2,500 1,750 4,375,000
Utilidad operacional 9,335,000
Costo estándar por unidad de producto terminado:
Elemento: Cantidad Precio Costo

Materia prima alfa 3 unidades 1.000 3.000
Materia prima beta 2 unidades 500 1.000
Mano de obra directa 4 horas hombre 1.500 6.000
Gasto de fabricación
4 horas hombre 500 2.000
variable
Gasto de fabricación fijo 4 horas hombre 1.500 6.000
Costo estándar unitario 18.000
Para el período mensual se presupuestó terminar 2.500 unidades.
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Datos reales para el período mensual:
a) Productos terminados = 2.000 unidades.
b) Pérdida anormal = 200 unidades, detectada al 70% de avance.
c) Inventario inicial de productos terminados = 800 unidades
d) Inventario inicial de productos en proceso = 500 unidades, con un 80% de avance.
e) Inventario final de productos en proceso = 300 unidades, con un 60% de avance
f) Consumos y costos del período corriente:

Cantidad Precio Costo
Materia prima alfa 5.000 950 4.750.000
Materia prima beta 5.800 520 3.016.000
Mano de obra directa 8.680 1.550 13.454.000
Gastos de fabricación variables 4.240.000
Gastos de fabricación fijos 14.500.000
La materia prima alfa se incorpora al principio del proceso, beta cuando el proceso
lleva un 50% de avance.
g) Cuadro de la producción equivalente. para el período mensual:
Materia Materia Mano Gasto de Gasto de

Cantidad prima prima de obra fabricación fabricación
alfa beta directa variable fijo
Terminar inventario
500 0 500 100 100 100
inicial
Iniciar y terminar 1.500 1.500 1.500 1.500 1.500 1.500
Pérdida anormal 200 200 200 140 140 140
Inventario final 300 300 300 180 180 180
Totales 2.500 2.000 2.500 1.920 1.920 1.920
h) Las ventas reales ascendieron a 2.300 unidades con un precio de venta promedio de
$40.000.
i) Los gastos de administración y venta fijos fueron $32.000.
j) A los vendedores se les pagó una comisión de un 8% sobre el precio de venta.
Se pide:
a) Calcular las variaciones entre el costo real y el costo estándar.
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b) Preparar el Estado de Resultados para el mes de abril.
c) El análisis de la diferencia entre la utilidad presupuestada versus la real (causas)
Solución:
a) Cálculo de las variaciones:
Materia Materia Mano de Gasto de Gasto de

prima prima obra fabricación fabricación
alfa beta directa variable fijo
Producción equivalente 2.000 2.500 1.920 1.920 1.920
Cantidad estándar por unidad 3 2 4 4 4
Cantidad estándar permitida 6.000 5.000 7.680 7.680 7.680
Precio estándar 1.000 500 1.500 500 1.500
Costo estándar 6.000.000 2.500.000 11.520.000 3.840.000 11.520.000
Costo presupuestado 15.000.000
Cantidad real 5.000 5.800 8.680
Precio real 950 520 1.550
Costo real 4.750.000 3.016.000 13.454.000 4.240.000 14.500.000
Variaciones:
-
Variación neta 1.250.000 - 516.000 - 400.000 - 2.980.000
1.934.000
Variación precio 250.000 -116.000 - 434.000 100.000 500.000
-
Variación de eficiencia 1.000.000 - 400.000 - 500.000
1.500.000
Variación de volumen - 3.480.000
La investigación de las causas en las variaciones entre el costo real y el costo estándar
consiste, en determinar las variaciones de precio, eficiencia y volumen que se presentan en los
elementos del costo, con el propósito de evaluar el desempeño de las personas y ejercer las
medidas correctivas.
Los responsables en las variaciones de precio, serán las personas encargadas de la adquisición
de las materias primas, de la fijación de las tarifas de la mano de obra directa y de la
adquisición de los recursos asociados a los gastos de fabricación. Los responsables en las
variaciones de eficiencia y de volumen, serán los supervisores de las áreas productivas.
Las variaciones entre el costo real y el costo estándar, fueron determinadas aplicando las
formulas, ya vistas al inicio de este capítulo, como se muestra a continuación:
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Variaciones en el costo primo:
Variación de precio en la materia prima alfa = ( 950 – 1.000 ) x 5.000 = 250.000

Variación de precio en la materia prima beta = ( 520 - 500 ) x 5.800 = -116.000
El precio real unitario por unidad de materia prima alfa es inferior al precio estándar. La
variación es favorable.
El precio real unitario por unidad de materia prima beta es superior al precio estándar. La
variación es desfavorable.
Variación de precio en la mano de obra directa = (1.550 – 1.500 ) x 8.680 = - 434.000
El valor de la hora hombre real de es superior al valor estándar. La variación es desfavorable.
Variación de eficiencia en la materia prima alfa = (5.000 – 6.000) x 1.000 = 1.000.000

Variación de eficiencia en la materia prima beta = (5.800 – 5.000 ) x 500 = - 400.000
La cantidad real de materia prima alfa consumida es inferior a la cantidad estándar permitida.
La variación es favorable.
La cantidad real de materia prima beta consumida es superior a la cantidad estándar permitida.
La variación es desfavorable.
Variación de eficiencia en la mano de obra directa = (8.680 - 7.680) x 1.500 = - 1.500.000
La cantidad real de horas hombres trabajadas es superior a la cantidad estándar permitida. La

Variaciones en los gastos de fabricación:
Variación de precio en el gasto de fabricación variable = 4.240.000 - 8.680 x 500

= 4.240.000 - 4.340.000
= 100.000
El gasto de fabricación variable se ajusta al nivel de actividad real (8.680 H.H x $500)
(presupuesto flexible).
El gasto de fabricación real es inferior al gasto de presupuestado ajustado al nivel real. La

variación es favorable.
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Variación de precio en gasto de fabricación fijo = 14.500.000 - 15.000.000 = 500.000
Gasto presupuestado de $15.000.00 = 2.500 unidades presupuestadas x $ 6.000 por unidad.
El gasto de fabricación fijo presupuestado de $15.000.000, no se ajusta.
El gasto de fabricación real es inferior al estándar. La variación es favorable.
Variación de eficiencia en el gasto de fabricación variable = (8.680 - 7.680 ) x 500 = - 500.000
Los gastos de fabricación se aplican usando como base el nivel de actividad de horas hombres
La cantidad real de horas hombres trabajadas es superior a la cantidad estándar permitida. La
Variación de volumen en gasto de fabricación fijo = (7.680 - 10.000* ) x 1.500 = - 3.480.000
*2.500 unidades x 4 horas por unidad.
La cantidad real de horas hombres estándares permitida es inferior a la cantidad de horas

presupuestadas. La variación es desfavorable (capacidad ociosa).
Variaciones de mezcla y rendimiento para la mano de obra directa y la materia prima

directa.
Cuando para producir un producto, se usa más de tipo de mano de obra directa y/o mas de
untito de materia prima directa, la variación de eficiencia se puede explicar, por el hecho de
haberse cambiado la mezcla estándar, y también por el uso de una cantidad real distinta, de
horas hombres, para el caso de la mano de obra y de unidades para el caso de las materias
primas; cantidades reales distintas a las cantidades permitidas estándares.
Variación de eficiencia = variación de mezcla + variación de rendimiento.
La suma de las variaciones de eficiencia que en el problema es de $600.000 ($1.000.000 para

la materia prima alfa y -$400.000 para la materia prima beta), se pueden explicar por, una
variación de mezcla y una variación de rendimiento.
Variación de mezcla.
En el problema, las cantidades estándares permitidas a consumir de materias primas directas

(Qe), fueron de 6.000 unidades de alfa y 5.000 de beta, es decir, un total permitido de
consumo de 11.000 unidades. Esto da como resultado, una mezcla estándar de un 54,54545%
para alfa (6.000 / 11.000) y un 45,45455% para beta (5.000/ 11.000).
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Las cantidades reales consumidas de materias primas directas (Qr), fueron de 5.000 unidades
de alfa y 5.800 de beta, es decir, un total real de consumo de 10.800 unidades. Esto da como
resultado, una mezcla real de 46,29630% un para alfa (5.000 / 10.800) y 53,70370%
para beta (5.800/ 10.800)); porcentajes aproximados.
Del análisis de lo expuesto en los párrafos anteriores, se puede observar un menor consumo
real (-8,25%) de la materia prima alfa. Dado que el precio unitario de la materia prima alfa
($1.000) es superior al de la materia prima beta ($500), la variación en la mezcla va a tener un
resultado favorable (se consumió menos del recurso más caro). Por fórmula la variación de
mezcla se puede calcular como se indica a continuación:
V. de mezcla = Qr x Pe – Mezcla estándar para Qr x Pe
Si: Qr x Pr > M. est. P. Qr x Pe, la variación es desfavorable
Si: Qr x Pr < M. est. P. Qr x Pe, la variación es favorable
Alfa = 5.000 x $1.000 – 0,5454545 x 5.000 x $1.000

= $5.000.000 – $5.890.909 = $890.909
Beta = 5.800 x $500 – 0,4545455 x 5.800 x $500

= $2.900.000 – $2.454.544 = – $445.456
Total = $445.455
Variación de rendimiento.
V. de rendimiento = Mezcla estándar para Qe x Pe – Qe x Pe
Si: M. est. P. Qr x Pe > Qe x Pe, la variación es desfavorable
Si: M. est. P. Qr x Pe < Qe x Pe, la variación es favorable
Alfa = 0,5454545 x 5.000 x $1.000 – 6.000 x $1.000

= $5.890.909 – $6.000.000 = $109.091
Beta = 0,4545455 x 5.800 x $500 – 5.000 x 500

= $2.454.545 = – $2.500.000 = $45.455
Total = $154.545
La sumatoria de la variación causada por el cambio en la mezcla, más la variación de

rendimiento, tiene que dar como resultado, la sumatoria de las variaciones de eficiencia para
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las materias primas alfa y beta, que en el problema es por $600.000 ($1.000.000 para alfa y -
$400.000 para beta).
Variación de eficiencia = Variación de mezcla + Variación de rendimiento
Variación de eficiencia = $445.455 + $154.545 =$600.000
Otra fórmula para calcular la variación de rendimiento
En el problema, la cantidad estándar permitidas a consumir de materias primas directas, alfa y

beta (Qe), fue de 11.000 unidades. Si comparamos esta cifra con la cantidad real total
consumida de ambas materias primas que fue de 10.800 unidades, se tiene un menor consumo
de 200 unidades, el cual multiplicado por el precio promedio estándar presupuestado, debe dar
como resultado la variación de rendimiento de $154.545, favorable.
El precio promedio estándar presupuestado, que en el problema es de $772,7273 (valor

aproximado), se obtiene de dividir el costo estándar total que es de $8.500.000 ($6.000.000
para alfa + $2.500.000 para beta), por la cantidad estándar total permitida de11.000 unidades.
Variación de rendimiento = ( Qe – Qr ) x Precio promedio estándar
= (11.000 – 10.800) x $772,7273
= 200 x $772,7273
= $154.545
b) Estado de Resultados
:
Ingreso Ventas 2.300 40.000 92.000.000
Costo de ventas 40.190.000
a.- Inventario inicial productos
terminados 800 17.000 13.600.000
b.- Inventario inicial productos en
proceso 500 17.180 8.590.000
c.- Iniciadas y term. 1.000 18.000 18.000.000
Margen bruto 51.810.000
Gastos de administración i venta fijo 32.000.000 39.360.000
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Gastos de administración i venta variable 2.300 3.200 7.360.000
Pérdida anormal: 2.760.000
- Materia prima alfa 200 3.000 600.000
- Materia prima alfa 200 1.000 200.000
- Costo de conversión 140 14.000 1.960.000
Variaciones no distribuidas: -4.580.000
a.- De precio 300.000
b.- De eficiencia -1.400.000
c.- De volumen -3.480.000
Utilidad Operacional 14.270.000
Las variaciones entre el costo real y el costo estándar se imputaron en su totalidad al Estado de
Resultados, con lo cual el costo de venta queda valorizado al costo estándar.
La otra alternativa, la cual es exigida por la Contabilidad Financiera, es distribuir las

variaciones, entre las cuentas que fueron afectadas, con lo cual el costo de venda queda
valorizado al costo real.
Una tercera alternativa es distribuir, sólo las variaciones de precios. En este caso de la
variación de eficiencia, se distribuye la variación de mezcla (se debe a los precios), imputando
al Estado de Resultados, la variación de rendimiento y de volumen.
c) Análisis de la utilidad
La diferencia entre la utilidad presupuestada y la real, se explican, en lo principal por

variaciones en la actividad (venta real – ventas presupuesta), que se presenta en los
Ingresos, en el costo de venta y en los gastos de venta, y variaciones en el precio de venta
unitario, en los costo de venta unitario y el gasto de venta unitario, como a continuación se
pasa de mostrar:
Utilidad Presupuestada Cantidad Valor 9.335.000

a.- Variación en el Ingreso
a.1.- En la actividad
(Vr - Vp. ) Pp. -200 35.000 -7.000.000 4.500.000
b.1.- En el precio
(Pr - Pp. ) Vr. 2.300 5.000 11.500.000
b.- Variación en el Costo de Ventas
b.1.- En la actividad 3.600.000
(Vr - Vp. ) Cp. 200 18.000 3.600.000
b.2.- En el costo
(Cr - Cp. ) Vr. 0
Variación en el costo de ventas 17.435.000
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c.- En los Gastos de Adm. y Ventas
c.1.- Variables -4.985.000
c.1.1.- En la actividad
(Vr - Vp. ) Gp. 200 1.750 350.000
c.1.2.- En el Gasto
(Gr - Gp. ) Vr. 2.300 -1.450 -3.335.000
c.2.- Fijos -2.000.000
d.- En la pérdida anormal -2.760.000
e.- Variaciones no distribuidas 4.580.000
Utilidad Real 14.270.000
Se observa una variación positiva en el Ingreso por $4.500.000. Si bien es cierto se vendió
200 unidades menos que las presupuestadas, que afecta en -$7.000.000, este valor negativo, se
compensó con una variación positiva de $11.500.000, que se debe al cobro de un mayor
precio por $5.000.
En lo que respecta al Costo de ventas, se tiene sólo una variación en la actividad para el
lote de las unidades iniciadas y terminadas en el período positiva por $3.600.000, ya que
si se vendieron 200 unidades menos que las presupuestadas, el costo a incurrir va a ser menor.
No hay variación en lo que respecta a las unidades físicas y costos estándares unitarios de los
lotes asociados al inventario inicial de productos terminados y productos en proceso, por lo
tanto la variación en el costo es igual a 0. Para que esto último ocurra, necesariamente el
Presupuesto de Ventas se trabajó con “información conocida”; se sabe que quedan 800
unidades de productos terminados con un costo unitario de $17.000 y 500 unidades de
inventario de productos en proceso con un costo unitario de $17.180.
En los gastos de administración y venta variables (comisión a los vendedores), se tiene una
variación positiva en la actividad por $350.000 y una variación negativa en el gasto por
$3.325.000. En el gasto fijo, se observa una variación negativa de $2.000.000.
Por último, se tiene una variación negativa por la existencia de una pérdida anormal por
$2.760.000 y una variación positiva por las variaciones no distribuidas por $4.580.000.
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Manual de Estudio Cap 1 Al 6

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CONTABILIDAD DE COSTOS

“Un enfoque conceptual – práctico, en el marco de la

PATRICIO RUSSELL ORELLANA

CONCEPTOS Y TERMINOLOGÍA DE COSTOS

La Contabilidad de Costos entrega información de utilidad que facilita la toma de decisiones,

a) Valorización de los productos que se encuentran en proceso de terminación y los

b) La planeación, a través de la preparación de presupuestos.

c) El control de gestión, a través de la comparación entre los costos presupuestados y los

d) Entregar información que ayude a los administradores de la organización a la toma de

La contabilidad de costos debe entregar información de utilidad a la contabilidad

En la determinación del costo, se deben considerar los siguientes cuatro pasos:

La Contabilidad Financiera entrega información a usuarios externos a la empresa, tales como,

La Contabilidad Administrativa, la que también recibe los nombres de Contabilidad de

4. Diferencia entre costo y gasto.

1 Clasificación de los Costos.

7.1. En relación con sus elementos:

a) Materia prima directa. Materiales que en el proceso productivo sufren un

c) Gastos de fabricación o costos indirectos de fabricación. Aquellos costos y

7.2. En relación con la producción:

7.3. En relación a la facilidad de identificación con el producto:

b) Costos indirectos. Son aquellos que no son fácilmente identificados con el

7.4. En relación al momento en que son imputados en el Estado de Resultados:

a) Costo del producto. Aquellos costos que se presentan como activos en el

7.5. En relación con su comportamiento con los cambios en el volumen de

c) Costos directos o variables. Aquellos costos que varían en forma directamente

c) Costos semivariables. Aquellos costos que tiene un comportamiento mixto, es

En una empresa productora de bienes, el ciclo de la contabilidad de costos se relaciona con

Costo del período

8.1. Según la naturaleza del proceso productivo:

a) Costo por Órdenes Específicas. Este es utilizado cuando la producción

Un ejemplo de este tipo de producción, lo tenemos en un astillero que fabrica

b) Costo por Procesos. Este es utilizado cuando la producción consiste en

Un ejemplo de este tipo de producción, lo tenemos la producción de productos

8.2. Según la oportunidad del costeo:

a) Costos reales o históricos. El costo se calcula a posteriori, es decir, una vez

b) Costos predeterminados. El costo se calcula a priori, es decir, antes de que se

8.3. Según el enfoque del costeo:

Al ingreso por ventas se le deduce, no sólo los costos variables de producción,

Tenemos que existen tres cuentas de inventarios:

a) De materias primas direct

El Estado de Costos, debe mostrar:

Inventario Inicial de Productos en Proceso.

Datos para periodo mensual: Valor ($):

Inventario inicial de materias primas directas 2.000.000

+ Compras de materias primas directas en el período 5.000.000

- Inventario final de materias primas directas 1.000.000

= Salidas de materias primas hacia el proceso productivo 6.000.000

Horas hombres valorizadas trabajadas en la transformación de las as

Gastos de fabricación asignados 5.000.000

Inventario final de productos en proceso 8.000.000

Inventario inicial de productos terminados 12.000.000

Inventario final de productos terminados 10.000.000

Inventario inicial de productos en proceso 4.000.000

+ Costos del período:

= Costo del proceso 29.000.000

- Inventario final de productos en proceso 8.000.000

= Costo de los productos terminados en el período corriente 21.000.000

+ Inventario inicial de productos terminados 12.000.000

= Costo de los productos terminados disponibles para la venta 33.000.000

- Inventario final de productos terminados 10.000.000

= Costo de ventas 23.000.000

Bodega Materias Proceso Bodega de

7. Asignación de los elementos del costo.