Tributario e Financeiro - Santo Graal Vitaminado

Santo Graal Vitaminado – Atualizado por: Bruno Torres
DIREITO TRIBUTÁRIO
E
FINANCEIRO
1
SUMÁRIO
PONTO 1.A: COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA. 5

PONTO 1.B: OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. 9
PONTO 1.C: DIREITO FINANCEIRO. CONCEITO E OBJETO. 11
PONTO 2.A. CONFLITOS DE COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA. 14

PONTO 2.B. FATO GERADOR. 17
PONTO 2.C. SUJEITO ATIVO E SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. 21
PONTO 3. A: RECEITAS PÚBLICAS: CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO. 25

PONTO 3.B. CONTRIBUIÇÕES DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO E DE
INTERESSE DAS CATEGORIAS PROFISSIONAIS OU ECONÔMICAS 31
PONTO 3.C: PROCESSO TRIBUTÁRIO ADMINISTRATIVO. 36
PONTO 4.A: PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. 39

PONTO 4.B: RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. 43
PONTO 4.C: EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS. 54
PONTO 5.A. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. 58

PONTO 5.B. DESPESA PÚBLICA: CONCEITO E ESPÉCIES. 63
PONTO 5.C: CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. 71
PONTO 6.A: PRINCÍPIOS DA IGUALDADE, UNIFORMIDADE E DA CAPACIDADE

CONTRIBUTIVA. 75
PONTO 6.B: INTERPRETAÇÃO DAS NORMAS GERAIS DE ORÇAMENTO. 80
PONTO 6.C. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. 89
PONTO 7.A: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. 98

PONTO7.B: ORÇAMENTO. CONCEITO. PROPOSTA ORÇAMENTÁRIA. EXERCÍCIO
FINANCEIRO. RESTOS A PAGAR 101
PONTO 7.C: TAXAS. 107
PONTO 8.A: IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA 114

PONTO 8.B: FISCALIZAÇÃO E CONTROLE DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA E
FINANCEIRA. O TRIBUNAL DE CONTAS NO BRASIL. 120
PONTO 8.C: LANÇAMENTO 131
PONTO 9.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA: AUTARQUIAS E EMPRESAS

PÚBLICAS 144
PONTO 9.B. IMPOSTO 147
PONTO 9.C. FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. A ORGANIZAÇÃO DA RECEITA
FEDERAL. 150
2
PONTO 10.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE PARTIDOS POLÍTICOS E ENTIDADES

SINDICAIS 156
PONTO 10.B. SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. 159
PONTO 10.C. MATÉRIA TRIBUTÁRIA EM JUÍZO: EXECUÇÃO FISCAL, AÇÃO
ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL E MANDADO DE SEGURANÇA. 165
PONTO 11.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO E DE

ASSISTÊNCIA SOCIAL. 173
PONTO 11.B. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: MODALIDADES 178
PONTO 11.C: CRÉDITO PÚBLICO: CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO 183
PONTO 12.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE LIVROS, JORNAIS, PERIÓDICOS E DE

PAPEL PARA IMPRESSÃO. 191
PONTO 12.B PAGAMENTO INDEVIDO 193
PONTO 12.C. FUNDOS. INSTITUIÇÃO E FUNCIONAMENTO. CONTROLE. 198
PONTO 13.A. REPARTIÇÃO DA RECEITA TRIBUTÁRIA. 203

PONTO 13.B. DECADÊNCIA. 209
PONTO 13.C. IMPOSTOS DOS MUNICÍPIOS. 214
PONTO 14.A. TRIBUTO. 223

PONTO 14.B. FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO. 227
PONTO 14.C: IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO. 231
PONTO 15.A: PREÇO PÚBLICO 235

PONTO 15.B. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: PAGAMENTO 239
PONTO 15.C. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE
MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. 241
PONTO 16.A. PEDÁGIO 254

PONTO 16.B. ISENÇÃO E ANISTIA 256
PONTO 16.C. IMPOSTO SOBRE RENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA
260
PONTO 17.A. LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR DECORRENTES DO

FEDERALISMO. 265
PONTO 17. B. GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. 267
PONTO 17. C: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. 271
PONTO 18.A. INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS. 275

PONTO 18.B. GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO:
PREFERÊNCIAS. 280
PONTO 18.C. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL. 282
PONTO 19.A. VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS 287

PONTO 19.B: PRESCRIÇÃO. 293
3
PONTO 19.C. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS 296
PONTO 20.A. DÍVIDA ATIVA. CERTIDÕES NEGATIVAS. 299

PONTO 20.B: LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (LRF): APLICAÇÃO E
INOVAÇÕES (LC 101/00). 304
PONTO 20.C. IMPOSTOS SOBRE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO. 313
PONTO EXTRA: PROVA DE TRIBUTÁRIO E FINANCEIRO DO 27º CONCURSO.
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Ponto 1.a: Competência Tributária

Principais obras consultadas: Resumos dos Grupos do 25º e 26º CPR; Sabbag, Eduardo. Manual
de Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva; Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo (MA&VP).
Manual de Direito Tributário. 7ª edição.
Legislação básica: CF, arts. 153 a 156; arts. 6º a 8º do CTN.
CONCEITO: A competência tributária é a habilidade privativa e constitucionalmente atribuída ao

ente político para que este, com base na lei, proceda à instituição da exação tributária. Em outras
palavras, competência tributária é a aptidão para criar tributos. O poder de criar tributos é repartido
entre vários entes políticos, de modo que cada um tem competência para impor prestações
tributárias, dentro da esfera que lhe é assinalada pela Constituição.
A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena
(art. 6º, CTN). Nesse contexto, diz-se que há, em nossa ordem constitucional, coincidência da
competência legislativa com a competência tributária. Todavia, deve-se notar que a competência
tributária, como poder de instituição de tributo, não se confunde com a competência para legislar
sobre Direito Tributário. Esta é genérica; aquela, específica. Tal competência para legislar é
denominada concorrente, conforme o art. 24 da CF.
CARACTERÍSTICAS: A competência tributária é indelegável, intransferível e irrenunciável,
uma vez que admitir a delegação de competência para instituir um tributo é admitir que seja a
Constituição alterada por norma infraconstitucional (Art. 7º do CTN: “A competência tributária é
indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,
serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica
de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição).”
OBS vitaminada: RIGIDEZ da competência tributária: trata-se de matéria constitucional rígida, ou
seja, a discriminação de rendas (distribuição de tributos) entre os entes da federação não pode ser
alterada por meio de emenda constitucional. Isso é muito cobrado! FACULTATIVIDADE da
competência tributária: segundo o art. 8º do CTN, o exercício da competência tributária é
facultativo. O ente dotado de capacidade tributária não é obrigado a criar o tributo. Ex. clássico:
imposto sobre grandes fortunas. Art. 8º do CTN. O não-exercício da competência tributária não a
defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha atribuído.
COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA X CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ATIVA: A competência
tributária é política e indelegável, não se confundindo com a capacidade tributária ativa, que é
administrativa e delegável. Frise-se, contudo, que mesmo com a delegação da capacidade tributária
ativa, mantêm-se as garantias e privilégios da fazenda pública (art. 7º, §1º, do CTN).
Assim, a competência tributária compreende a competência legislativa plena (que é indelegável) e a
capacidade tributária ativa (que é a ressalva constante do art.7º, caput, que é passível de delegação).
Ou seja, não está compreendida a possibilidade de delegar a função de instituir tributos, mas
somente as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria tributária). A competência tributária está prevista na CF/88 e não pode
ser alterada por meio de LC ou de LO.
A capacidade tributária ativa pode ser delegada a outra pessoa jurídica de direito público (as de
5
direito privado só podem receber a função de arrecadar. É o conhecido cometimento. CTN, Art. 7º, §
7º. Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do
encargo ou da função de arrecadar tributos). Porém isso não significa, necessariamente, que a
entidade delegatária vai dispor dos recursos, por ela, arrecadados. Porém, quando houver uma lei
que determine que os recursos arrecadados pertencerão à entidade delegatária, estaremos diante do
fenômeno da parafiscalidade*, que não se confunde com sujeição ativa e nem solidariedade ativa
(esta, inexistente no nosso direito tributário). Difere da sujeição ativa, pois para que esta se
caracterize, não importa a destinação dos recursos arrecadados. A delegatária será sujeito ativo,
mesmo que não disponha dos recursos. Ou seja, houve a delegação, certamente teremos o sujeito
ativo, mas poderemos não ter a parafiscalidade. (CTN, Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a
pessoa jurídica de direito público, titular da competência para exigir o seu cumprimento).
*OBS vitaminada: a delegação pode ser total ou parcial. Parafiscalidade é a delegação total
(delegação da arrecadação, administração e fiscalização de determinado tributo). Neste caso,
o produto da arrecadação destina-se a pessoa diversa da competente para a criação dos
tributos. Ex: a EC n. 42/2003 delegou a capacidade tributária ativa do ITR da União aos
municípios, desde que isso não implique em renúncia fiscal. O município que cobra o ITR
recebe todo o dinheiro e o administra. Por isso, é uma hipótese de parafiscalidade.
OBS vitaminada: MPF/14º: Assinale a alternativa correta: a) a competência tributária e a
capacidade tributária ativa se confundem; b) a competência tributária e a capacidade tributária ativa
são intrasferíveis; c) somente a competência tributária é indelegável; d) nenhum desses enunciados é
verdadeiro. (resposta: “c”)
Classificação das competências:
A) Concorrente: a capacidade para legislar sobre o direito tributário é concorrente entre a União,
estados e DF, como previsto no art. 24, inciso I, CF/88. A competência da União é para estabelecer
normas gerais, enquanto a dos estados e do DF é somente suplementar, salvo se não houver normas
gerais estabelecidas pela União, situação em que a competência de estados e DF será plena, até que
sobrevenha lei federal que disponha de forma contrária.
B) Comum: é a prevista no art. 145, II e III da CF/88. Todas as esferas possuem competência para
instituir taxas e contribuições de melhoria.
C) Privativa: arts. 148, 149, 149-a, 153, 155, 156 e 195 da CF/88. São os artigos que especificam a
competência de cada um dos entes para a instituição dos seus respectivos impostos. OBS
vitaminada: S.69/STF: A Constituição Estadual não pode estabelecer limite para o aumento de
tributos municipais.
D) Cumulativa: art. 147, CF/88. Esta competência só é exercida pelo DF e pela União. No caso do
DF, ele será competente para instituir os impostos municipais (além dos estaduais). No caso da
União, ela será competente para criação dos tributos estaduais, em relação aos Territórios, bem
como para a criação de tributos municipais, se o território não se dividir em municípios.
E) Residual: prevista nos arts. 154, I, e 195, § 4º da CF/88.
MPF/14º: A relação contida no art. 153, da CF, que trata dos impostos de competência da União é:
a) exaustiva; b) exemplificativa; c) exemplificativa se as demais pessoas políticas de direito
constitucional interno não exercerem a faculdade legislativa tributária; d) exaustiva para as exações
vinculadas. (resposta: “b”)
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F) Extraordinária: está prevista no art. 154, II, da CF/88. É uma competência exercida
exclusivamente pela União, em casos de guerra externa ou sua iminência.
Insta salientar que o extinto CPMF, foi criado por meio de sua competência privativa (por Emenda
Constitucional), não tendo sido através da competência residual da União.
Ponto Extra vitaminado:

Outras questões de concursos passados:
MPF/24º: Assinale a forma de desoneração tributária pela qual não nascem nem a obrigação
tributária, nem o respectivo crédito por força do não exercício da competência a que tem direito o
poder tributante: a) não incidência; b) isenção; c) imunidade; d) alíquota 0 (zero). (resposta: “a”)
Resolução (da coleção Revisado da Juspodivm: MPF – Procurador da República,
coordenado por Rogério Sanchez e Ricardo Didier): a questão foi feita por exclusão, visto
que o conceito de não incidência é polêmico. Para a melhor doutrina, a não incidência se dá
quando a norma não incide, quer porque o fato é irrelevante para a tributação, quer porque a
CF vedou a incidência da norma. No enunciado, menciona-se que o ente tributante tem poder
de tributar, afastando-se com isso a imunidade (letra c). Por outro lado, afasta-se também a
isenção (letra b), porque, para o CTN, nesta há a exclusão do crédito tributário, o que
significa a sua existência. O enunciado afirma que não houve nascimento da obrigação
tributária. Ora, na isenção necessariamente há o nascimento da obrigação e do crédito
tributários. Na alíquota zero (letra d), igualmente, há a obrigação tributária, mas o crédito
quantitativo fica prejudicado porque a multiplicação da alíquota, que é zero, pela base de
cálculo, resulta em nenhum tributo a ser pago. Por exclusão, resta a não incidência. OBS: ver
quadro comparativo abaixo.
MPF/19º (questão repetida, com outros termos, nos concursos 19º, 17º e 16º): Na CF vigente, no
tocante ao tributos, foi adotada a política legislativa de: a) competência residual concorrente entre as
pessoas de direito público interno nos três níveis; b) competência residual reservada privativamente
à União; c) sistema igual ao da Constituição anterior no pertinente ao poder de isentar tributos; d)
competência não partilhada entre a União, os Estados, o DF e os Municípios para instituir
Contribuição de melhoria. (resposta: “b”).
OBS: o assunto “imunidades tributárias”, que são a delimitação negativa da competência tributária,
não obstante tratado nos manuais dentro de competência tributária, será tratado nos pontos
específicos do edital.
Imunidade X isenção: Enquanto as imunidades estão previstas na Constituição Federal, as isenções
são previstas em leis infraconstitucionais. Assim, a doutrina e o STF entendem que nos arts. 195, §7º
e 184, §5º da CF1 há equívoco terminológico, pois se referem à isenção onde pretendiam tratar da
imunidade: onde se lê “são isentas de” deve-se ler “são imunes a”.
Imunidades Isenções Alíquota zero Não incidência
1 Art. 195. § 7º da CF - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que
atendam às exigências estabelecidas em lei.  é caso de imunidade!!!
Art. 195, § 5º da CF - São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de imóveis
desapropriados para fins de reforma agrária.
7
Limitações Dispensa LEGAL do O ente tributante tem Refere-se às situações em

CONSTITUCIONAIS pagamento do tributo competência, o que um fato não é
ao poder de tributar. de que tem tributo é instituído, o alcançado pela regra da
competência tributária fato gerador ocorre, tributação.
o ente federal. mas o tributo não é Cuidado para não
pago, pois a alíquota confundir com
é zero. imunidades.
Sempre previstas na Sempre previstas em Pode ocorrer por Formas de não
CF (daí o nome lei decreto (II, IE, IPI, incidência:
“isenções ou não IOF, CIDE- 1ª: Ente deixa de criar
incidências combustível e tributo de sua
qualificadas”) ICMS-combustível). competência.
É utilizado pelo 2ª: Ausência de
Poder Executivo competência para definir
para incen-tivar determinada situação
determinadas como HI tributária;
atividades.
(nos 2 casos há não-
incidência pura e simples
ou tout court).
Estão no campo da Estão no campo do Estão no campo do
DELIMITAÇÃO da EXERCÍCIO da EXERCÍCIO da 3ª: A própria CF,
competência competência competência delimitando a competência
tributária. tributária. tributária. tributária, impede a
tributação (há
imunidade).
Perguntas da oral do 26º e 27º:

Questões: Pediu para eu falar sobre o conceito de competência, a sua sede e os tipos. Minhas
impressões: O examinador sempre depois da minha resposta aproveitar para acrescentar algo. Gostei
muito. Fiquei com a impressão que ele se deteve, mas no direito financeiro do que no tributário. Ele
criticou a falta de controle dos gastos públicos no Brasil.
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Ponto 1.b: Obrigação tributária.

Principais obras consultadas: Resumo dos Grupos do 25º e 26º CPR; Eduardo Sabbag. Manual de
Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva. Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário. São
Paulo: Malheiros, 28ª ed., 2007.
Legislação básica: art. 113 do CTN.
CONCEITO: O direito tributário traz como seu epicentro a relação de tributação entre o Estado e
pessoas sujeitas à tributação. Pode se definir a obrigação tributária como uma relação jurídica, em
que há de um lado um sujeito passivo, que tem o dever de pagar ao sujeito ativo (Estado ou uma
entidade delegatária), ou ainda de fazer ou não fazer - visando à fiscalização ou à arrecadação
tributária, tendo sido dado à Fazenda Pública o direito de constituir o crédito contra tal sujeito
passivo que, em regra, trata-se de particular.
Segundo Hugo de Brito Machado, poderíamos conceituar obrigação tributária como “a relação
jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar dinheiro ao Estado
(sujeito ativo), ou de fazer, não tolerar ou tolerar algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização
dos Tributos, e o Estado tem o direito de constituir contra o particular um crédito.”
ESPÉCIES: Dentro do gênero que é a obrigação tributária, se encontram as espécies: obrigação
principal e obrigação acessória. Pode-se dizer que neste ramo do direito, o devedor é denominado
contribuinte e o credor será sempre uma pessoa política de direito público interno.
Não há qualquer correlação, como a existente no direito civil, entre a obrigação principal e acessória
no direito tributário. A obrigação principal é sempre patrimonial e equivale à obrigação de dar do
direito privado: no caso, dar dinheiro. A obrigação acessória é sempre não patrimonial e constitui
uma obrigação de fazer, como por exemplo, emitir nota fiscal, não fazer ou tolerar.
A denominada obrigação acessória, segundo muitos doutrinadores, trata-se de um equívoco, já que
não segue a sorte da principal nem dela é dependente. O Código Tributário Nacional trata do seu
conceito no art. 113, §2º, possuindo a mesma natureza jurídica de uma obrigação de fazer, não fazer
ou tolerar. No entanto, mister se faz que, depois da Lei nº 8.137/90, várias dessas condutas de
obrigação de fazer previstas no CTN são consideradas crime fiscal em caso de eventual
descumprimento.
Para alguns autores, como Sasha Calmon, não existem obrigações acessórias nesse ramo do direito;
trata-se apenas de obrigações de fazer ou não fazer trazidas pela lei, como em qualquer outro ramo
do direito. Paulo de Barros Carvalho entende que não são nem mesmo obrigações em sua definição
literal, quiçá obrigação acessória. Muitos doutrinadores preferem a denominar dever instrumental.
O dever do sujeito passivo, ou seja, a obrigação tributária nasce em virtude da prática de um fato
gerador. Isso significa dizer que o nascimento da obrigação tributária independe da vontade do
sujeito passivo: a obrigação tributária é ex lege. É importante salientar que a obrigação tributária
principal (patrimonial) necessariamente estará prevista em lei. Ao passo que a obrigação tributária
acessória, segundo o CTN, estará prevista na legislação tributária, que inclui decretos, instruções
normativas ou portarias.
Conforme aponta Hugo de Brito Machado, podemos simplificar definindo obrigação tributária como
correspondendo à obrigação ilíquida do direito civil; crédito tributário corresponderia à aludida
9
obrigação já liquidada. O lançamento poderia ser comparado ao processo de liquidação. Para ele: “É
sabido que obrigação e crédito, no Direito privado, são dois aspectos da mesma relação. Não é
assim, porém, no Direito Tributário brasileiro. O CTN distinguiu a obrigação (art. 113) do crédito
(art. 139). A obrigação é um primeiro momento na relação tributária. Seu conteúdo não é ainda
determinado e o seu sujeito passivo ainda não está formalmente identificado. Por isso mesmo a
prestação respectiva ainda não é exigível. Já o crédito tributário é um segundo momento na relação
de tributação. No dizer do CTN, ele decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta
(art. 139). Surge com o lançamento, que confere à relação tributária liquidez e certeza.”
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47)2: INDIQUE A OPÇÃO CERTA:

a) Na doação sob condição resolutiva não ocorre o fato gerador do tributo;
b) As convenções particulares, no tocante à responsabilidade pelo pagamento de tributos, desde que
efetivadas por escritura pública e levadas a registro no cartório competente, podem ser opostas à
Fazenda Pública, em determinadas situações;
c) A obrigação tributária principal é obrigação de fazer;
d) A solidariedade tributária não comporta o benefício da ordem.

Questões: Perguntou sobre as modalidades de obrigações tributárias. Minhas impressões: O
examinador sempre depois da minha resposta aproveitar para acrescentar algo. Gostei muito. Fiquei
com a impressão que ele se deteve, mas no direito financeiro do que no tributário. Ele criticou a falta
de controle dos gastos públicos no Brasil.
2 Resposta: “d”.
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Ponto 1.c: Direito Financeiro. Conceito e objeto.

Principais obras consultadas: Resumos dos Grupos do 25º e 26º CPR. Valdecir Pascoal. Direito
Financeiro e Controle Externo. Editora Elsevier. Aula da LFG com Tathiane Piscitelli.
Legislação básica: a CF trata das normas gerais das Finanças Públicas nos arts. 163 e 164.
CONCEITO: segundo Valdecir Pascoal, o Direito Financeiro é a disciplina jurídica da atividade

financeira do Estado.
De todos os conceitos de Direito Financeiro, extrai-se o seguinte núcleo: normas jurídicas de
direito positivo que regulam a atividade financeira do Estado.
# Geraldo Ataliba conceitua: “ciência exegética que habilita – mediante critérios puramente
jurídicos – os juristas a compreenderem e bem aplicarem as normas jurídicas, substancialmente
financeiras, postas em vigor”.
# Kiyoshi Harada: “o direito financeiro é o ramo do Direito Público, que estuda a atividade
financeira do Estado sob o ponto de vista jurídico.”
# Eduardo Marcial Ferreira Jardim: É o ramo do direito público composto pelo plexo de normas
que disciplinam uma parcela da atividade financeira do Estado, no caso, os campos da despesa
pública, receita pública e orçamento público, observando que a receita pública retrocitada diz
respeito à destinação das receitas tributárias, podendo dispor, sobre todos os aspectos no tocante às
demais receitas.
# Walter Paldes Valério acrescenta o aspecto estático e dinâmico. Aspecto estático: conceituação
dos institutos financeiros que compõe a atividade financeira do estado e Aspecto dinâmico:
relações jurídicas entre o Poder Público e outros titulares de direitos (indivíduos submetidos ao
impacto da Administração no desempenho dessa atividade).
# Luciano Amaro: compreende também o sistema normatizador de toda a atividade financeira do
Estado, abarca também as prestações pecuniárias exigidas pelo Estado, abrangidas no conceito de
tributo.
# Régis Fernandes de Oliveira e Estevão Hovarth: disciplina jurídica da atividade financeira do
Estado.
OBJETO: Kiyoshi Harada: “é a atividade financeira do Estado que se desdobra em receita,
despesa, orçamento e crédito público. Desta forma, seria o mesmo objeto da Ciência das Finanças,
sendo que esta estuda esta atividade sob o ponto de vista especulativo, e o Direito Financeiro
disciplina normativamente a atividade financeira do Estado, compreendendo todos os aspectos em
que se desdobra”. Walter Paldes Valério: como conteúdo da disciplina (vários setores com
caracteres jurídicos próprios): Regulação jurídica do orçamento: direito orçamentário e execução
dos gastos públicos e seu correspondente controle. Regulação jurídica da tributação: integrante da
atividade financeira do Estado. Regulação jurídica da gestão patrimonial sob o aspecto financeiro.
Regulação jurídica do crédito público. Direito monetário: o conjunto de normas jurídico-
econômicas referentes à moeda.
Ponto Extra Vitaminado:

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Questões de concursos passados:

MPF/23º: No que tange às regras que regem as Finanças Públicas, segundo a Constituição Federal,
é de competência de lei complementar dispor sobre: finanças públicas; dívida pública externa e
interna, incluída a das autarquias, fundações e demais entidades controladas pelo poder público; e
concessão de garantias pelas entidades públicas.
Essa questão não trata especificamente sobre o ponto, mas esse é o único ponto geral, no
qual se encaixaria a questão. Acrescentaria ainda que é de competência de lei complementar
dispor sobre: emissão e resgate de títulos da dívida pública; fiscalização financeira da
administração pública direta e indireta; operações de câmbio realizadas por órgãos e
entidades da União, dos Estados, do DF e dos Municípios; e compatibilização das funções
das instituições oficiais de crédito da União, resguardadas as características e condições
operacionais plenas das voltadas ao desenvolvimento regional (CF, art. 163 e incisos).
a competência da União para emitir moeda será exercida exclusivamente pelo Banco Central, ao
qual é vedado conceder, direta ou indiretamente, empréstimo ao Tesouro Nacional e a qualquer
órgão ou entidade que não seja instituição financeira (art. 164 e § 1º).
em nenhuma hipótese poderá o BACEN, na medida em que lhe é defeso conceder empréstimos à
União, comprar e vender títulos de emissão do Tesouro Nacional (FALSO!).
O BACEN, apesar de não poder conceder empréstimo ao Tesouro Nacional, poderá comprar
e vender títulos de emissão do Tesouro Nacional, operações de open market, quando tiver
como objetivo regular a oferta de moeda ou a taxa de juros (art. 164 e 2º). Nessa hipótese,
quando há necessidade de menos dinheiro em circulação, o BACEN vende títulos, e faz o
inverso (compra títulos), caso queira aumentar o volume de dinheiro em circulação.
as disponibilidades de caixa da União serão depositadas no BACEN (art. 164 e § 2º).
Acrescentaria que as disponibilidades de caixa dos Estados, do DF, dos Municípios, dos
órgãos ou entidades do Poder Público e das empresas por ele controladas, serão depositadas
em instituições financeiras oficiais, ressalvados os casos previstos em lei (art. 164 e § 2º).
Competência legislativa – concorrente: compete à União, aos Estados e ao DF legislares
concorrentemente sobre Direito Financeiro (CF, art. 24, I).
Atividade Financeira do Estado: o Estado, visando à satisfação do bem comum, exerce uma
atividade financeira. A satisfação das necessitadas publicas (segurança, educação, saúde,
previdência, justiça, defesa nacional, emprego, diplomacia, alimentação, habitação etc.), implica em
gastos públicos, ou seja, em uma despesa pública; para isso, é necessário que o Estado obtenha
fontes de recursos (extraindo-os da própria sociedade – tributos –, recorrendo a empréstimos,
alienando seu patrimônio, cobrando pela prestação de serviços etc.), ou seja, de uma receita
pública, para prestação de serviços públicos. Esses gastos e receitas devem ser meticulosamente
analisados e geridos através de um orçamento público. Segundo Tathiane Piscitelli, a atividade
financeira decorre do exercício da soberania do Estado nos casos em que este realiza atividades
próprias e indelegáveis. Sendo assim, os órgãos da administração indireta sob regime de direito
privado (empresas públicas e sociedades de economia mista) não realizam atividade financeira.
12
Normas Gerais de Direito Financeiro: além dos arts. 163 e 164 da CF/88, que dispõem sobre as
normas gerais das Finanças Públicas, o art. 165, § 9º, da CRFB/88, prevê a necessidade de uma Lcp
que disponha sobre normas gerais de direito financeiro. Dispõe que cabe à Lei Complementar: I -
dispor sobre o exercício financeiro, a vigência, os prazos, a elaboração e a organização do plano
plurianual, da lei de diretrizes orçamentárias e da lei orçamentária anual; II - estabelecer normas de
gestão financeira e patrimonial da administração direta e indireta bem como condições para a
instituição e funcionamento de fundos.
Essa Lcp a que alude o art. 165 da CRFB ainda não existe. A lei federal n. 4.320/64 adveio como lei
ordinária, na época da CF/46. Com a CF/67, este diploma foi recepcionado com status de Lei
Complementar, devido à exigência constitucional de Lcp para tratar de direito financeiro e
tributário. Com a CF/88, esse status de Lcp se manteve. Existe um projeto de Lei no Congresso (Lei
de Responsabilidade Orçamentária) para tratar desses temas, o que resultará na revogação da Lei n.
4.320/64.
Questões: Perguntou sobre conceito de Direito Financeiro, as suas lei, os limites fixados na
LRF. Minhas impressões: O examinador sempre depois da minha resposta aproveitar para
acrescentar algo. Gostei muito. Fiquei com a impressão que ele se deteve, mas no direito financeiro
do que no tributário. Ele criticou a falta de controle dos gastos públicos no Brasil.
13
Ponto 2.a. Conflitos de competência tributária.

Principais obras consultadas: Resumão do 26º CPR; ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário
Esquematizado. 4ª ed. São Paulo: Método, 2010; CARRAZA, Roque Antonio. Curso de Direito
Constitucional Tributário. 24ª ed. São Paulo: Malheiros, 2008; Esmafe, 2008; PAULSEN, Leandro.
Curso de Direito Tributário Completo. 4ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2012;
PAULSEN, Leandro. Direito Tributário. 10ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado; SABBAG,
Eduardo. Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010.
Legislação básica: Art. 146, I, 150, IV, da CF.
Conflito de competência tributária consiste no desrespeito às competências tributárias previstas na

Constituição Federal, sendo que a própria Constituição determinou a edição de lei complementar
para resolvê-los (art. 146, I, da CF).
No CTN, nenhum capítulo se destina a tratar dos conflitos de competência, exceto, de forma
oblíqua, no art. 120, que trata da denominada “herança de competência tributária, isto é, em caso de
desmembramento territorial, a unidade resultante herda o patrimônio competencial tributário da
unidade originária, com nítida sub-rogação de todos os direitos desta” (SABBAG, p. 587).
Segundo CARRAZA, “(...) os conflitos de competência em matéria tributária logicamente não
existem e nem podem existir. A rígida divisão de competências tributárias, levada a efeito pela Lei
das Leis, sumariamente afastou-os (...) em verdade, o impropriamente denominado ‘conflito de
competência’ é provocado: I – por uma lei tributária inconstitucional; II – por uma pretensão
administrativa ilegal (ou inconstitucional) da pessoa tributante; e III – por uma insurgência do
apontado sujeito passivo, que vai ao Judiciário para tentar demonstrar que: a) a lei que criou, in
abstracto, o tributo é inconstitucional; b) o fato por ele praticado não é imponível; e c) o fato por ele
praticado subsumiu-se à hipótese de incidência de tributo que, nos termos da Constituição, pertence
a pessoa diversa daquela que dele o quer exigir.”
Importante também a observação de CARRAZA no sentido de que “a falta de competência da
pessoa política que, fazendo rosto à Constituição, ‘cria’ tributos alheios acarreta a nulidade do ato
por ofensa a princípio básico da ordem jurídica” (p. 508). A nulidade, nesse caso, produzirá efeito ex
tunc.
São os seguintes os casos de conflitos de competência tributária: bis in idem e bitributação.
I) Bitributação (bitributação jurídica): verifica-se quando a tributação é instituída por dois entes
políticos sobre o mesmo fato gerador (PAULSEN, p. 59). Tutela-se, com o óbice à bitributação, o
pacto federativo, mais especificamente o subprincípio da autonomia financeira dos entes. A
exemplo, só os municípios têm competência para instituir o imposto sobre a propriedade predial e
territorial urbana – IPTU (art. 156, I, da CF), com o que, caso a União ou os Estados criem um
imposto sobre essa mesma situação econômica, estarão invadindo a competência dos municípios,
restando configurada a bitributação. Ainda a título de ilustração, o STF, em ADI proposta pelo
Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil – CFOAB, reconheceu inconstitucional a lei
n.° 6.041/2010 do estado do Piauí, a qual, em seu art. 1º, ao instituir imposto incidente sobre o
tráfego interestadual de bens (tributo não previsto na competência constitucional outorgada aos
estados-membros e ao Distrito Federal, mas sim à União) deu azo a contexto de bitributação (ADI
4565 MC, Rel.: Min. JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, j. em 07/04/2011, DJe-121 24-06-
14
2011 PUBLIC 27-06-2011).

Importante, ainda, destacar decisão do Pleno do STF que, por unanimidade, na ADI 4389, concedeu
medida cautelar, com eficácia ex nunc, para dar interpretação conforme a CF ao art. 1º, caput, ao seu
§2º, e ao subitem 13.05 da LC 116/03 e reconhecer que o ISS não incide sobre operações de
industrialização por encomenda de embalagens destinadas à integração ou utilização direta em
processo subsequente de industrialização ou de circulação de mercadorias. Presentes os requisitos
constitucionais e legais, incide o ICMS (Dje 25/5/2011). Relativizou-se, assim, a Súmula 156 do
STJ.
Todavia, se a União instituir um empréstimo compulsório, escolhendo como fato gerador a
propriedade predial e territorial urbana, não haverá bitributação, uma vez que a União não estará
invadindo a competência dos Municípios pela simples razão de que estes não a têm, isto é, os
municípios não têm competência para criar empréstimos compulsórios. É logicamente impossível
invadir a competência que não existe. Da mesma forma, a União poderá instituir contribuições,
escolhendo como fato gerador situações reservadas a impostos estaduais e municipais, sem incidir
em bitributação.
A bitributação, regra geral, é vedada, em nome da higidez do sistema tributário. Os únicos casos de
“bitributação” admitidos pela CF são: a) imposto extraordinário de guerra (art. 154, II): este é um
imposto de escopo, pois vincula sua existência à finalidade de atender ao esforço de guerra. Não
precisa observar o critério da referibilidade. A CF prevê expressamente a instituição do imposto,
compreendido ou não na competência tributária da União; b) nos casos envolvendo Estados-
Nações diversos, principalmente no que concerne à tributação de renda. Exemplo trazido por
Ricardo ALEXANDRE, quando um residente no Brasil recebe rendimentos de trabalho realizado no
Uruguai, os dois Estados podem cobrar IR. A única maneira de evitar essa dupla incidência é através
de tratado.
II) Bis in idem (bitributação econômica), por sua vez, é a sobreposição de mais de um tributo, da
mesma competência, sobre o mesmo fato. O princípio geral que veda o bis in idem está positivado
nos arts. 5º, XXII, e 150, IV, CF (propriedade privada e não-confisco). Para a doutrina em geral, o
reconhecimento do bis in idem é uma presunção absoluta de confisco. Para o STF, não se trata de
efeito confiscatório a priori, nada impedindo, todavia, que o contribuinte demonstre o efeito
confiscatório da tributação (desde que não alegue vício, em função do bis in idem, mas,
demonstrando que a carga tributária é desproporcional). Por exemplo: a COFINS e o PIS incidem
sobre o faturamento. O salário educação e a contribuição previdenciária incidem sobre a folha de
salários. A CSLL e o imposto de renda incidem sobre o lucro. Assim, não há impedimento
constitucional ao bis in idem entre imposto e contribuição, mas apenas de impostos entre si ou de
contribuições de seguridade entre si.
OBS vitaminada: MPF/26° 3 : COBRANÇA DE CONTRIBIÇÃO SINDICAL RURAL
PATRONAL. IDENTIDADE DE BASE DE CÁLCULO E SUJEÇÃO PASSIVA COM O
IMPOSTO TERRITORIAL RURAL - ITR. NESSE CASO, DE SIMULTÂNEA
COBRANÇA DA CONTRIBUIÇÃO E DO ITR, PODE-SE DIZER QUE: 
a) É inexigível a cobrança da contribuição por incidir o art. 154, I. da Carta Magna;
b) É indevida a cobrança da contribuição porquanto haveria bitributação;
c) Tratando-se de contribuição, a Constituição não proíbe a coincidência da sua base de
3 Resposta: “c”.
15
cálculo com a do imposto, o que é vedado relativamente ás taxas;

d) Mesmo as contribuições criadas na forma do § 4°, do art. 195, da Constituição Federal,
podem ter fato gerador e base de cálculo próprios das contribuições existentes, quando a
União obedece à regra da competência residual.
A não-cumulatividade e o não bis in idem não precisam ser observados quando da criação de novo
imposto através de emenda constitucional, conforme análise do art. 154 (impostos residuais).
LEITURA COMPLEMENTAR: GAMA, Tácio Lacerda. Competência Tributária – Fundamentos
para uma Teoria da Nulidade. 2ª Ed. São Paulo: Noeses, 2011.
- A CF/88 admite a bitributação? O que o STF entende sobre a possibilidade de contribuição e
imposto adotarem a mesma base de cálculo? Houve críticas do examinador a esse entendimento.
- Dê exemplos de conflito de competência.
16
Ponto 2.b. Fato Gerador.

Principais obras consultadas: Resumão do 26º CPR; PAULSEN, Leandro. Curso de Direito
Tributário Completo. 4ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2012; SABBAG, Eduardo.
Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010; COÊLHO, Sacha Calmon Navarro.
Curso de Direito Tributário Brasileiro. 11ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 201; HARADA, Kiyoshi.
Direito Financeiro e Tributário. 20ª ed. São Paulo: Atlas, 2011; FERRAGUT, Maria Rita. Fato
Gerador Presumido in Doutrinas Essenciais Direito Tributário, org. Ives Gandra da Silva Martins e
Edvaldo Brito. Revista dos Tribunais – Edições Especiais. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2011.
Legislação básica: Art. 114 a 118 do CTN.
O Código Tributário Nacional dá um conceito bem definido de fato gerador: “Art. 114 - Fato
gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua
ocorrência” e “Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da
legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.”
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47): A obrigação tributária principal é obrigação de fazer.
(FALSO!)
Impende-se trazer à baila a crítica feita por COÊLHO sobre a ausência de densidade do art. 115 do
CTN, que define o fato gerador da obrigação acessória: “[...] as chamadas obrigações acessórias
não possuem ‘fato gerador’; decorrem de prescrições legislativas imperativas: ‘emita-se notas
fiscais’, ‘declare rendas e bens’ etc. A impropriedade redacional é sem par. Diz-se que o fato
gerador da obrigação acessória é ‘qualquer situação’ que, na forma da ‘legislação aplicável’, impõe
a ‘prática ou abstenção de ato’. Outra maneira de prescrever deveres de fazer e não-fazer por força
de lei.” (p. 587).
Há situações em que o próprio CTN e o legislador ordinário tratam a hipótese de incidência por fato
gerador. Todavia, deve ser realizada a distinção. A hipótese de incidência (ou “fato gerador in
abstracto”, para a doutrina clássica) é a previsão legal abstrata da situação a que se atribuiu o efeito
jurídico de gerar a obrigação tributária (ex.: aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de
renda ou de proventos de qualquer natureza), enquanto fato gerador ou fato imponível (ou ainda
“fato gerador in concreto”, para a doutrina clássica) é a sua concretização no plano fático (ex.: Tício
recebeu dividendos de uma sociedade anônima da qual é acionista). Ambos são elementos que, ao se
unirem, dão origem à obrigação (ou dever) de pagar o tributo.
O fato gerador é o aspecto material da hipótese de incidência tributária. Segundo o CTN, em seu art.
4º, a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador. Paulo de Barros
CARVALHO (apud PAULSEN), porém, acrescenta a base de cálculo a este raciocínio, com
supedâneo nos arts. 145, § 2º e 154, I, ambos da CF, que demonstram a importância da base de
cálculo e, logo, da tipologia tributária como critério constitucional para determinação da natureza
do tributo.
Apenas para fins didáticos, podem-se classificar os fatos geradores, com relação ao momento da sua
ocorrência, da seguinte forma: a) Instantâneos: quando se verificam e se esgotam em determinada
unidade de tempo, dando origem, cada ocorrência, a uma obrigação tributária autônoma (tributos
que incidem sobre a comercialização de bens e serviços); b) Continuados: abrangem todos os que
configuram situações duradouras, que se desdobram no tempo, por intervalos maiores ou menores,
em verdadeiro status jurídico (tributos que incidem sobre a propriedade); c) Complexivos,
17
complexos ou periódicos: aqueles cujo processo de formação tenham implemento com o transcurso
de unidades sucessivas de tempo, de maneira que, pela integração dos vários fatores, surge o fato
final (Imposto de Renda).
OBS vitaminada: MPF/19° 4 : ASSINALE O IMPOSTO CUJO FATO GERADOR É
INSTATÂNEO:
a) Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU);
b) Imposto Sobre Propriedade de Veículos Automotores (IPVA);
c) Imposto de Renda de Pessoa Jurídica;
d) Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Serviços.
O fato gerador, segundo o art. 116 do CTN, pode configurar situação de fato ou situação jurídica.
OBS vitaminada: tratando-se de situação de fato, o fato gerador considera-se ocorrido
desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que
produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; tratando-se de situação jurídica,
considera-se ocorrido o fato gerador desde o momento em que esteja definitivamente
constituída, nos termos de direito aplicável.
Sendo, o fato gerador, uma situação jurídica, esta pode estar subordinada a uma condição (evento
futuro e incerto), configurando negócios jurídicos condicionais, de forma que o fato gerador
considerar-se-á ocorrido, segundo artigo 117 do CTN, nos casos em que houver: a) condição
suspensiva: com o implemento da condição; b) condição resolutória: desde que o ato ou negócio
jurídico foi celebrado, sendo, neste caso, inteiramente irrelevante a condição. Ex.: fim de casamento
provoca desfazimento da doação feita sob a condição de o donatário não se separar; não obstante a
condição, o tributo incidiu.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47): Na doação sob condição resolutiva não ocorre o fato
gerador do tributo. (FALSO!)
Sacha Calmon COÊLHO alerta, quanto à condição suspensiva, que não é o fato gerador que fica
pendente, mas sim o negócio jurídico. Isso porque, segundo o doutrinador, inexiste fato gerador
pendente, a despeito da “péssima e imprecisa” redação do art. 105 do CTN5 (pp. 589/590).
Importante observar que a problemática sobredita aplica-se tão somente aos fatos geradores dos
impostos gerais ou especiais, mas não às taxas, às contribuições sinalagmáticas e às contribuições de
melhoria. Explica COÊLHO que os seus fatos geradores implicam necessariamente atuações do
Estado, ou seja, “temos fatos do Estado, atuações deste, incompatíveis com as condições que
aderem aos negócios jurídicos (atos jurídicos bilaterais ou contratos).”
O parágrafo único do art. 116 ainda dispõe: “A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos
ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os
procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária”.
Outra classificação trazida por PAULSEN é a que diz respeito à existência de atividade do estado ou
à situação relativa ao próprio contribuinte: a) fato gerador vinculado: é aquele realizado pela
5Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles
cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116.
18
própria Administração (ex.: taxas e contribuições de melhoria); b) fato gerador não vinculado: é
aquele que não diz respeito à Administração, mas ao próprio contribuinte (ex.: ITR, IR, II, ICMS).
Kiyoshi HARADA traz ainda uma última classificação: fatos geradores confrontantes. Situam-se
esses fatos geradores em uma zona cinzenta, dificultando a identificação do sujeito ativo do tributo,
podendo gerar conflitos de competência. Poder-se-ia, também, tangenciar o estudo do denominado
fato gerador presumido, figura que, após tantas dúvidas acerca de sua constitucionalidade e
legitimidade (pois criado pelo Convênio 66/88), foi, com a Emenda Constitucional 3/93, alçado ao
nível constitucional (art. 150, §7º, da CF) e há tempo respaldado pela jurisprudência do STF. Há
quem sustente que o fato gerador presumido, possibilitando cobrar tributo por antecipação de um
fato futuro e meramente provável, viola cláusulas pétreas - cuja modificação, por emenda, é
expressamente vedada -, porquanto afronta o direito à propriedade e os princípios da segurança
jurídica, da tipicidade e, por vezes, o da legalidade (FERRAGUT, p. 1184).
O Direito Tributário preocupa-se tão somente em saber sobre a relação econômica relativa a um
determinado negócio jurídico, o que se nota na dicção do art. 118 do CTN: “são irrelevantes, para a
ocorrência do fato gerador, a natureza do objeto dos atos praticados e os efeitos desses atos”6. Trata-
se da interpretação objetiva do fato gerador (que derivou da máxima latina pecunia non olet), o que
possibilita serem tributados os atos nulos e os atos ilícitos (SABBAG, pp. 654/654). Tal panorama
ratifica o paradigma de que a capacidade tributária passiva é plena, não comportando restrições (art.
126 do CTN). A intenção do Direito Tributário, ao instaurar a norma do art. 118 do CTN foi de dar
tratamento isonômico aos detentores de capacidade contributiva e, ao mesmo tempo, evitar que a
atividade criminosa se configurasse mais vantajosa, inclusive pela isenção tributária.
OBS vitaminada: MPF/13°7: NOS RENDIMENTOS AUFERIDOS EM ATIVIDADE
ILÍCITA:
a) decorrendo a validade dos atos jurídicos dos requisitos de agente capaz, objeto ilícito e
forma prescrita e não defesa em lei, é inadmissível o poder tributante exigir imposto
cuja obrigação tem por fato gerador situação penalmente reprovável;
b) não incide imposto de renda porquanto nao descrito pelo legislador ato ilícito como
elemento de hipótese de incidência;
c) exigência tributária fica sobrestada até o pronunciamento judicial declaratório da
licitude da atividade;
d) é exigível o imposto, posto que a ilicitude dos atos praticados não interfere na relação
tributária.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47)8: INDIQUE A OPÇÃO CERTA: 

b) As convenções particulares, no tocante à responsabilidade pelo pagamento de tributos,
desde que efetivadas por escritura pública e levadas a registro no cartório competente,
podem ser opostas à Fazenda Pública, em determinadas situações;
6 Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados
pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos
efetivamente ocorridos.
19

Perguntas da oral do 26º e 27º: Qual o conceito e os tipos de Fato Gerador?
LEITURA COMPLEMENTAR: FALCÃO, Amilcar de Araújo. Fato Gerador da Obrigação

Tributária. Rio de Janeiro: Forense Jurídica; ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária.
São Paulo: Malheiros.
20
PONTO 2.c. Sujeito ativo e sujeito passivo da obrigação tributária.

Obras consultadas: Coêlho, Sacha Calmon. O Direito Tributário Concursal. Forense. 2011;
Sabbag, Eduardo. Manual de Direito Tributário. Saraiva, 2011; Alexandre, Ricardo. Direito
Tributário Esquematizado. Método. 2011. Carvalho, Paulo de Barros. Curso de direito Tributário,
17ª ed. Saraiva: 2005. Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo (MA&VP). Manual de Direito
Tributário. 7ª edição.
Legislação básica: Arts. 119 a 127 do CTN.
Obrigação tributária (OBS vitaminada): a relação jurídica de direito tributário é uma relação de
direito pessoal (diferente das relações de direito real); sendo assim, trata-se de uma relação de
direito obrigacional. Sendo direito pessoal, as relações jurídicas tributárias têm em seus polos
pessoas. Como a relação tributária é obrigacional, temos, no polo ativo, uma pessoa chamada credor
(que é o titular do direito, que exige o objeto da obrigação) e, no polo passivo, uma pessoa chamada
devedor (que é o obrigado, de quem é exigido o objeto da obrigação). Assim, aquele que ocupa o
polo ativo, é chamado de sujeito ativo, e o que figura como devedor é denominado sujeito passivo
(MA&VP, p. 5).
Sujeito ativo (OBS vitaminada): o art. 119 do CTN preconiza que sujeito ativo da obrigação é a
pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento. Segundo
Paulo de Barros Carvalho (p. 301), sujeito ativo é o titular do direito subjetivo de exigir a prestação
pecuniária. Pode ser uma pessoa jurídica pública ou privada e, para Carvalho, também pode ser uma
pessoa física. Atenção: não confundir competência tributária com capacidade tributária.
Competência tributária → o poder constitucionalmente atribuído, pela CR, à União, Estados, DF e
Municípios (entes dotados de poder legislativo) de instituir tributos por meio do processo
legislativo. É aptidão legislativa ou regulamentar. Capacidade tributária → aptidão para integrar a
relação jurídica tributária no polo ativo (exigindo o tributo – lançar e receber: capacidade tributária
ativa) ou no polo passivo (respondendo pelo tributo: capacidade tributária passiva). Relação jurídica.
OBS vitaminada: portanto, se houver a delegação, pelo ente tributante, da sua capacidade
tributária ativa, a relação jurídica tributária será, então, composta por um outro sujeito ativo, que não
será, necessariamente, uma pessoa jurídica de direito público, como prescreve o CTN. Mas veja, se
cair no concurso “de acordo com a lei”, é melhor colocar o que está no CTN. O STJ tem se
manifestado no sentido de que a delegação da capacidade tributária ativa muda o sujeito ativo
do tributo (AgRg 257642).
OBS: O ente que detém competência pode coincidir ou não com o que tem capacidade.
Há autores (Coêlho, p. 73) que entendem que a disposição do art. 119 do CTN é incompleta, pois é
possível que pessoas jurídicas de direito privado (SESI, SESC, etc) e até mesmo pessoas naturais
(tabeliões) exerçam a capacidade ativa. Ou seja, não se restringe a pessoa jurídica de direito público.
Em sentido contrário, Alexandre (p. 301) afirma o contrário no que concerne às contribuições
sociais sindicais: uma breve leitura dos dispositivos legais que instituem a contribuição sindical
revela que, apesar de entidades sindicais serem as destinatárias do produto da arrecadação, quem
aparece como sujeito ativo da contribuição é a União, por intermédio do MTE (CLT, arts. 578 a
610).
Todavia, saliente que o STJ sumulou que – “A Confederação Nacional da Agricultura tem
21
legitimidade ativa para a cobrança da contribuição sindical rural.” (S. 396). A CNA é uma pessoa
jurídica de direito privado. Conforme precedentes da súmula (REsp 704.506, STJ, et al), percebe-se
que: o advento da lei 8847/94 extinguiu a competência da SRF para arrecadação das contribuições
sindicais; b) há convênio entre esta e a CNA. Todavia, não houve manifestação expressa sobre a
possibilidade de delegar a pessoas jurídicas de direito privado.
A doutrina (Sabbag, p. 678) classifica o sujeito ativo em direto (entes tributantes com competência)
e indireto (detentores somente da capacidade tributária ativa).
Art. 126 do CTN → a capacidade tributária passiva independe da capacidade civil da pessoal natural
ou jurídica (regular constituição).
OBS vitaminada: MPF/14º: É correto afirmar: a) a capacidade tributária depende da
capacidade civil; b) o pai do menor, perante o Fisco, responde como sucessor; c) a
capacidade tributária independe da capacidade civil; d) que é incapaz, sob o ponto de vista
tributário, o profissional que, suspenso do exercício das suas atividades, vier assim mesmo a
exercê-las. (resposta “c”)
OBS vitaminada: diante da questão, pode-se cobrar também o seguinte: a capacidade
tributária passiva independe de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que
importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou
profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios (CTN, art. 126, II); a
capacidade tributária passiva independe de estar a pessoa jurídica regularmente
constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional (CTN, art.
126, III).
Sujeito passivo (OBS vitaminada): segundo o CTN, o sujeito passivo da obrigação principal é a
pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (art. 121) e o sujeito passivo da
obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto (art. 122). O
sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I – contribuinte, quando tenha relação pessoa e
direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II – responsável, quando, sem
revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei (art. 121,
pú).
Contribuinte (sujeito passivo direito); Responsável (sujeito passivo indireto). Contribuinte →
pessoa, física ou jurídica, que tenha relação de natureza econômica, pessoal e direta com a situação
que constitua o fato gerador. Contribuinte de fato → não integra a relação econômica (Bruno:
entendo que integra, sim, a relação econômica, podendo integrar ou não a relação jurídica
tributária). Não tem obrigação legal de pagar o tributo. Porém lhe é transferido o ônus econômico do
tributo. Contribuinte de direito → tem a obrigação legal de pagar o tributo. Responsável tributário
→ pessoa obrigada por lei ao pagamento do tributo, embora não tenha a condição de contribuinte
(sem relação econômica pessoal e direita com o F.G.).
Substituição tributária → exclusão legal (ou atribuição em caráter supletivo) da responsabilidade do
contribuinte.
ASPECTOS GERAIS DA SUJEIÇÃO PASSIVA: i) Convenções particulares, em regra, não são
oponíveis à fazenda, só a lei pode excepcionar (art. 123 CTN); ii) Art. 126 do CTN: a capacidade
tributária passiva independe da capacidade civil da pessoal natural ou jurídica (regular constituição);
iii) Em regra, o pagamento, a isenção ou remissão e a interrupção da prescrição, em favor ou contra,
afeta aos demais devedores solidários.(Art. 125 do CTN).
22
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47): As convenções particulares, no tocante à

responsabilidade pelo pagamento de tributos, desde que efetivadas por escritura pública e
levadas a registro no cartório competente, podem ser opostas à Fazenda Pública, em
determinadas situações. (FALSO!)
OBS vitaminada: Súmula 399 do STJ: Cabe à legislação municipal estabelecer o sujeito
passivo do IPTU.
Sujeição Passiva e Solidariedade: a rígida repartição de competências tributárias impede a
existência de solidariedade ativa nesta relação jurídica. Contudo, é possível a solidariedade passiva,
quando expressamente prevista em lei. A solidariedade pode ocorrer entre contribuintes, entre
responsáveis ou entre contribuinte e responsável. Na solidariedade, não há benefício de ordem
entre os sujeitos passivos. Ou seja: o valor pode ser exigido de um ou de outro, indiscriminada e
integralmente.
A partir do art. 124, é possível identificar dois tipos de solidariedade: Solidariedade de fato 
Ocorre quando os dois devedores têm interesse comum na situação que constitui o fato gerador da
obrigação principal. Esse tipo de solidariedade tem previsão no CTN. Ex: dois proprietários de um
mesmo bem, já que ambos realizam o fato gerador do IPTU e devem a integralidade do tributo,
ainda que possuam quotas distintas e discrepantes9. Solidariedade de direito  Verifica-se nos
casos em que a lei impõe a solidariedade. Não tem previsão no CTN, mas em leis tributárias
específicas. Ex: importação de bens: a transportadora é responsável solidária pela importação do
produto (II, ICMS e IPI), embora não realize o fato gerador; a arrecadação das contribuições para a
seguridade social é de responsabilidade solidária do proprietário, incorporador, dono da obra,
condômino com o construtor, e este com a subempreiteira (art. 30 d alei 9.529/97).
Os efeitos da solidariedade estão previstos nos arts. 124, p. ún. e 125 do CTN: 1) ausência do
benefício de ordem  Esse é o efeito principal da solidariedade. Significa que a Administração
pode escolher livremente de quem vai cobrar o tributo. Significa que não há uma ordem
preestabelecida de cobrança. 2) o que acontece a um dos devedores, em regra, se aplica aos demais:
i) o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; ii) A isenção ou remissão
de crédito exonera todos os obrigados, SALVO se outorgada PESSOALMENTE a um deles,
subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo; iii) a interrupção da
prescrição, em favor/contra um dos obrigados, favorece/lesa os demais.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47): A solidariedade tributária não comporta o benefício da
ordem.
Sujeição Passiva e Domicílio legal: o domicílio do sujeito passivo determina qual autoridade
administrativa terá atribuição para cobrar-lhe tributo e em que ponto do território da entidade
tributante tal sujeito deve ser procurado. Em regra, o sujeito passivo irá eleger seu domicílio (nesse
caso, o STJ entende ser nula a notificação encaminhada a endereço diferente do indicado pelo
sujeito passivo, por violar sua ampla defesa). A administração pode rejeitar o domicílio de eleição
do sujeito, motivadamente, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do
tributo. Se o fizer, será aplicado o domicílio do lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos
9Cuidado com as pegadinhas em concurso. Embora o art. 124, I traga uma cláusula aberta, existe solidariedade. Geralmente, a idéia
da solidariedade está ligada a uma previsão legal estrita e rígida (afinal, solidariedade não se presume). No CTN, contudo, basta a
existência de interesse comum na situação que constitui fato gerador da obrigação principal.
23
atos ou fatos que deram origem à obrigação. Se o sujeito não eleger um domicílio, deve ser aplicado
um dos previstos no art. 127 ou, não sendo possível, novamente “o lugar da situação dos bens ou da
ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação”.
Domicílios previsto no art. 127: i) das pessoas naturais: a sua residência habitual, ou, sendo esta
incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade; ii) das pessoas jurídicas de direito
privado ou das firmas individuais: o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem
origem à obrigação, o de cada estabelecimento; iii) das pessoas jurídicas de direito publico: qualquer
de suas repartições no território da entidade tributante.
Obs: Apesar da liberdade conferida pelo legislador ao sujeito passivo na escolha do domicílio
tributário, tem-se admitido a edição de leis restritiva de tal direito em relação a alguns tributos. ex: A
lei 9.393/96 impôs como domicílio do contribuinte do ITR o Município de localização do imóvel,
vedando a eleição de qualquer outro.
24
PONTO 3.a: Receitas Públicas: conceito e classificação.

Obras consultadas: Piscitelli, Tathiane. Direito Financeiro Esquematizado. Método. 2011; Pascoal,
Valdecir. Direito Financeiro e Controle Externo. Campus. 6 ed. 2008; Aliomar Baleeiro.
Legislação básica: LC 101/00 – Especialmente arts. 11 a 14; Lei 4320/64 – Especialmente arts. 9º a
11.
1. Noções Gerais: Classicamente, tem por fim possibilitar ao Estado proceder à cobertura de
despesas públicas. Modernamente, também serve para intervenção na economia (ex. gerar politicas
expansionistas ou depressoras da economia).
2. Conceito: 1º) conceito de receita pública na doutrina: (BALEEIRO, 126): é a entrada que,
integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no
passivo, vem acrescentar o seu vulto, como elemento novo. (entrada definitiva). Ingresso provisório
se chama entrada provisória. (Ex: caução do licitante, empréstimo compulsório). 2º) conceito de
receita pública da L. 4.320/64: (essa lei não adota a distinção doutrinária já mencionada). Adota um
conceito “latu”: qualquer entrada de dinheiro no cofre público.
Nos termos dessa lei → os EMPRÉSTIMOS PÚBLICOS, apesar de terem natureza tributária, sua
receita é classificada como “receita de capital”.
OBS vitaminada: MPF/26º: Consoante a lei 4320/64, que estabelece normas gerais de direito
financeiro, receita pública é aquela decorrente da entrada de recursos financeiros ao tesouro da
pessoa política, a qualquer título, em caráter transitório ou definitivo, aumentando o patrimônio
público ou não.
Essa questão traz o conceito de receita pública em sentido amplo, que, conforme a doutrina
majoritária, se refere a ingresso público. Ou seja, segundo a lei, qualquer entrada de recursos,
seja transitória ou definitiva, é considerada receita pública.
3. Classificação: Diversas são as classificações das receitas públicas. As principais são:
Quanto à periodicidade
- Ordinária: Fontes permanentes. Ex: tributos em geral
- Extraordinária. Fontes eventuais. Ex: doações, IEG, EC
Quanto ao modo de atuação do Estado10
- Originária (sem poder soberano – relação de coordenação). Ex: contatos, herança vacante,
exploração do próprio patrimônio, preços públicos, etc.
- Derivadas (com poder soberano – subordinação). Proveniente do patrimônio dos particulares. Ex.
tributos, multas.
Quanto ao motivo (art. 11, Lei 4320/64)
- Correntes (decorrem de atividades próprias do Estado). Ex: tributação, cobrança de preços
públicos, transferências, etc..
- Capital (decorre de operações para captação externa de recursos). Ex: endividamento.
10 Piscitelli (p. 81) faz ainda a subdivisão desta classificação em receitas transferidas – que seriam aquelas decorrentes de
transferência de um ente para outro. Tais receitas podem ser constitucionais ou legais; podem ser de transferência obrigatória ou de
transferência voluntária. Ex: art. 157 a 162 da CR.
25
Quanto à natureza:
- Orçamentária (decorre de Lei Orçamentária). Art. 11 da Lei 4320/61.
- Extra-orçamentária (não integram o orçamento público). Art. 3º da Lei 4320/61.
OBS vitaminada: A receita não é classificada como orçamentária simplesmente por estar
no orçamento, pois há receita orçamentária que não está prevista no orçamento. O que a
diferencia é o fato de pertencer ao Estado, não devendo ser devolvida. Toda receita prevista
na LOA é orçamentária, mas nem toda receita orçamentária estará prevista na LOA. Ex: o
tributo criado após a elaboração do orçamento não estará na LOA, mas serão ingressos
orçamentários (não aplica o princípio da anualidade no direito tributário, mas apenas no
financeiro). A receita não-orçamentária são recursos financeiros de caráter temporário,
que não se incorporam ao patrimônio público e não estão previstas na LOA. O Estado é
mero depositário desses recursos, que constituem passivos exigíveis. Assim, as restituições
de receita extraorçamentária não dependem de autorização legislativa. Ou seja, são
recursos arrecadados pelo Estado que, embora aumentem a disponibilidade, não pertencem a
ele, devendo ser devolvidos posteriormente. Portanto, orçamentária: pertence ao Estado,
não devendo ser devolvida; extraorçamentária: não pertence ao Estado, devendo ser
devolvida.
Classificação de Aliomar Baleeiro: Receitas em movimentos de caixa ou de fundos e em receitas

originárias e derivadas.
Classificação da L. 4.320/64 (POR CATEGORIA ECONÔMICA): baseada em critérios puramente
econômicos →art. 11. E sua especificação no §4º do mesmo artigo.
Obs 1: natureza jurídica da compensação financeira prevista no art. 20, § 1º da CF/88*: receita
corrente, sem natureza tributária (STF, AI 453025), receita constitucional originária.
OBS vitaminada: MPF/27º: A compensação financeira de que trata o § 1º do artigo 20 da CF
classifica-se doutrinariamente como: a) tributo; b) receita corrente; c) receita originária; d) não há
consenso doutrinário quanto ao seu conceito. (gabarito preliminar: “d”, mas a questão foi anulada!)
<=> MPF/21º: A compensação financeira de que trata o § 1º do artigo 20 da CF classifica-se como:
a) receita corrente; b) imposto; c) receita pública derivada; d) outras receitas de capital. (resposta
“a”)
* § 1º - É assegurada, nos termos da lei, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios,
bem como a órgãos da administração direta da União, participação no resultado da
exploração de petróleo ou gás natural, de recursos hídricos para fins de geração de energia
elétrica e de outros recursos minerais no respectivo território, plataforma continental, mar
territorial ou zona econômica exclusiva, ou compensação financeira por essa exploração.
Veja-se que, no 27º, o examinador queria saber sobre a classificação doutrinária (obs: essa
questão foi anulada). Já no 21º, ele queria saber a classificação legal. Trata-se dos royalties
do petróleo, minerais, gás natural, energia etc. Royalties são compensações financeiras
devidas à União, em razão da exploração de recursos minerais. Originariamente, os royalties
são devidos à União. Por determinação constitucional, a União deve dividir aquilo que
recebeu a este título com os Estados e municípios (art. 20, § 1º da CF/88), por meio de
transferências. Segundo o STF, ainda que, a princípio, os royalties sejam da União, eles são
receitas originárias, ainda que sob prisma dos Estados e municípios (que os recebem via
26
repasse). Vale dizer, ainda que os Estados e municípios recebam royalties por transferência
da União, eles também configuram receita originária própria desses entes federativos.
Dívida ativa tributária e não-tributária – é receita corrente (art. 39, L. 4.320/64 - classificadas como
“outras receitas correntes”, mesmo que decorrente de tributo).
4. Estágios e regime contábil da receita. Estágios da receita: 1º - previsão; 2º - lançamento; 3º -
arrecadação; 4º - recolhimento. Regime contábil da receita: regime de caixa (art. 35 – pertencem ao
exercício financeiro as receitas nele arrecadadas). Exceção: pelo art. 38 da L. 4320/64, a baixa ou o
cancelamento dos restos a pagar deverá ser contabilizada como receita orçamentária, escriturada
como receita do próprio exercício.
Obs 2: O Superávit do Orçamento Corrente, art. 11, § 3º, da Lei 4.320/64 é considerado receita de
capital, mas não é considerado receita orçamentária.
5. A receita pública e a lei de responsabilidade fiscal:
a) Obrigatoriedade de instituição (previsão e efetiva arrecadação) pelos entes públicos de todos os
tributos de sua competência. Sem instituição de todos os IMPOSTOS → não recebimento de
transferências voluntárias (não alcança as transferências voluntárias destinadas à saúde, educação e
assistência social – art. 25, §2º da LRF); Essa regra é inútil em face da União, uma vez que ela não
recebe transferências voluntárias (“ente maior”). Saliente-se que não há cumprimento por parte da
União no que concerne ao IGF.
b) previsões de receitas elaboradas com critérios técnicos (variações inflacionárias, expectativa de
crescimentos, evolução nos últimos 3 anos, etc). O art. 12, § 3º, da LC 101/00 recebeu intepretação
conforme pelo STF (ADI 2238-5), ante a previsão do art. 167, III, CR. A partir disso, o dispositivo
deve ser interpretado como válido, admitindo-se, todavia, as operações de crédito que superem as
despesas de capital em caso de aprovação, por maioria absoluta do Poder Legislativo de despesas
específicas. Art. 167. São vedados: III - a realização de operações de créditos que excedam o
montante das despesas de capital, ressalvadas as autorizadas mediante créditos suplementares ou
especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta;
c) Renúncias de Receitas – a Administração está autorizada a conceder renúncias e, assim, provocar,
deliberadamente, a redução de receitas. Contudo, essa possibilidade está limitada ao cumprimento
das condições previstas no próprio artigo 14 da LRF11 (Piscitelli, p. 88) (o rol do art. 14, § 1º da LRF
é exemplificativo) acompanhadas de MECANISMOS DE COMPENSAÇÃO (ampliação de receita
tributária)*. Os mecanismos de compensação do Art. 14, II, foi objeto de ADI (STF, ADI 2238), na
qual o dispositivo foi considerado constitucional. Não se aplica para alteração de alíquota dos
seguintes impostos: II, IE, IPI e IOF (art. 14, § 3º, I da LRF). A isenção geral não caracteriza
renúncia de receita (art. 14, §1º da LRF).
OBS vitaminada: Muita atenção: nem sempre será necessária a existência de uma medida
de compensação para que seja efetivada uma renúncia de receita. Caso o chefe do Executivo
demonstre que a renúncia foi considerada na estimativa da receita e que ela não afetará as
metas dos resultados fiscais, não será necessária uma medida de compensação. Só será
11Condições: o ato deve a) estar acompanhado de uma estimativa de impacto orçamentário-financeiro da perda da receita, no
exercício que deva entrar em vigor e nos dois subsequentes; b) atender ao disposto da LDO e, ademais a pelo menos uma de duas
condições: i) o proponente deve demonstrar que houve a consideração da renúncia na estimativa de receita presente na LOA e que a
renúncia não afetará as metas de resultados fiscais previstas na LDO; ii) deverá estar acompanhada de medidas de compensação,
também pelo período de três anos, as quais deverão se operar pelo aumento de receita decorrente do aumento da carga tributária.
27
necessária uma medida compensatória se o chefe do Executivo não observar o inciso I do art.
14 da LRF. Vale ressaltar que a lei que concede alguma forma de renúncia de receita ou
prevê a medida compensatória não precisa observar os princípios da anterioridade de
exercício e anterioridade nonagesimal.
Receita Corrente Líquida - parâmetro para os limites de pessoal e endividamento.
Repartição das Receitas Tributárias (arts.157 a 162 da CF/88): → Fim: assegurar a autonomia
política e financeira dos entes federativos. → A regulamentação da repartição depende de LC (art.
161 da CR) e há obrigatoriedade de cálculos das cotas dos fundos de participação pelo TCU (art.
161, par. único); → Regra: vedação de condicionamentos, restrições ou retenções (art. 160 e §); →
Tributos que não sofrem repartições: a) taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios
e contribuições especiais e parafiscais (exceção: CIDE-combustíveis: art. 159, III), b) impostos
municipais, c) impostos instituídos e arrecadados pelo DF, d) ITCMD, e) II, IE, IGF e IEGuerra.
Modalidades de participação (Harada): i) participação direta dos Estados, DF e Municípios no da
União → PERTENCEM (incorporam-se desde logo: art. 157, I e 158, I); ii) participação direta no
produto de impostos de receita partilhada (arts. 157, II, 158, II, III, IV e 159, III). Tais tributos já
PERTENCEM a eles e o ente “maior” deve DEVOLVER ao menor. A titularidade é de mais de um
participante. Vide: RE 572.762; c) participação (indireta) em fundos (art. 159). Diferente das demais
modalidades (“pertencem aos...”) na participação em fundos (FPE, FPM e FNE, FNO, FCO, FPEX
– compensação pela exportação e produtos industrializados) o ente político beneficiado tem uma
expectativa de receber o quantum segundo os critérios ali estabelecidos (“a União entregará...”).
- Conforme o art. 6º, § 1º da L. 4320/64, “as cotas de receitas que uma entidade pública deva
transferir a outra incluir-se-ão, como despesa, no orçamento da entidade obrigada e, como receita,
no orçamento da que as deva receber”.

Outras questões de concursos anteriores:
MPF/26º: Consoante a lei 4320/64, que estabelece normas gerais de direito financeiro, receita
pública é aquela oriunda do poder de império do Estado. (FALSO!)
A receita pública não é oriunda apenas do poder de império estatal. Prova disso são as
receitas originárias, que são aquelas receitas cuja produção está no patrimônio do Estado, de
forma que sua relação se assemelha à relação jurídica privada. As oriundas do poder de
império são as receitas derivadas e, as demais, são as receitas originárias.
pública é aquela proveniente tão somente da alienação de bens, operações de crédito e amortização
de empréstimos, envolvendo os recursos recebidos de pessoas de direito público ou privado,
destinados ao atendimento de despesas de capital. (FALSO!)
Essas hipóteses elencadas na alternativa se referem apenas às diversas espécies de receitas de
capital, elencadas no art. 11 da lei 4320/64. Atente-se que as receitas de capital são aquelas
advindas de uma operação em que haja aumento do patrimônio do Estado. Além das receitas
de capital, a receita pública é constituída pelas receitas correntes, que representam, inclusive,
a parcela mais significativa da receita.
28
pública é aquela derivada exclusivamente das chamadas receitas de capital. (FALSO!)
Como dito acima, a receita pública é constituída pelas receitas correntes e pelas receitas de
capital
MPF/25º: A verba repassada ao município, a título de fundo de participação dos municípios,
caracteriza-se como: a) receita corrente; b) receita de capital; c) receita originária; d)
participação no produto de impostos de receita partilhada. (resposta: “a”)
Os recursos advindo do FPM, são espécie de receitas correntes, na modalidade de
transferência corrente. Quanto à alternativa “d”, de fato, a verba repassada a título de FPM se
afigura como participação indireta no produto de impostos de receita partilhada, uma vez que
o FPM é formado de percentuais do IR e do IPI. No entanto, não há essa classificação
orçamentária a justificar o acerto da assertiva.
Receita corrente: são decorrentes de atividade próprias do Estado. Não acrescenta ao patrimônio
público. São arrecadadas e logo convertidas em bens ou serviços, de modo que apenas mantém a
máquina pública, sem acrescentar-lhe qualquer ativo. Desdobra-se em: a) receita tributária: aquela
proveniente da arrecadação de impostos, taxas e contribuições de melhoria; b) receita de
contribuições: incluem as chamadas contribuições sociais; c) receita patrimonial: é a receita
resultante da exploração do patrimônio do Estado, como se dá com o recebimento de alugueis,
laudêmios etc. d) receita agropecuária: receita advinda da exploração agropecuária de origem
animal ou vegetal; e) receita industrial: resultado financeiro das atividades industriais do Estado; f)
receita de serviços: remuneração da prestação de serviços ofertados e g) transferências correntes:
recursos recebidos de outras pessoas jurídicas, independente de contraprestação em bens ou
serviços, destinados a atender às despesas correntes.
Receita de capital: são decorrentes de operações para captação externa de recursos (ou seja, fora
das atividades próprias do Estado). É aquela destinada a produzir outra riqueza, que é advinda de
uma operação em que patrimônio gera patrimônio, ou seja, em que haja aumento do patrimônio do
Estado. Desdobra-se em: a) operações de crédito: recursos obtidos quando o Estado é tomador de
recursos; b) alienação de bens: recursos provenientes da venda de bens públicos; c) amortização
de empréstimos: recursos que o Estado obtém quando age como cedente de recursos e d)
transferências de capital: quando o Estado recebe algum recurso para realizar investimento, esse
recurso é tido como uma transferência de capital (como na celebração de convênio).
RECEITAS CORRENTES: decorrentes RECEITAS DE CAPITAL: decorrentes de

de atividade próprias do Estado operações para captação externa de recursos
RECEITA TRIBUTÁRIA OPERAÇÕES DE CRÉDITO

Impostos ALIENAÇÃO DE BENS
Taxas AMORTIZAÇÃO DE
Contribuições de Melhoria EMPRÉSTIMOS
RECEITA DE CONTRIBUIÇOES TRANSFERÊNCIAS DE CAPITAL
RECEITA PATRIMONIAL OUTRAS RECEITAS DE
RECEITA AGROPECUÁRIA CAPITAL
RECEITA INDUSTRIAL
29
RECEITA DE SERVIÇOS
TRANSFERÊNCIAS CORRENTES
OUTRAS RECEITAS
CORRENTES
MPF/25º (questão subjetiva): A prestação pecuniária cobrada pela municipalidade em ecorrência

da remoção de lixo domiciliar submete-se a que regime jurídico? Justificar (máximo de 15 linhas).
E afirmar se a receita proveniente da realização desses serviços denomina-se originária, derivada
ou de capital.
Resposta12: A prestação pecuniária cobrada pelo município em virtude do recolhimento de
lixo domiciliar observa o regime jurídico tributário da taxa. Isso porque se trata de serviço
público específico e divisível prestado ou posto à disposição do contribuinte, nos termos do
art. 145, II, da CF/88, e amparado pela Súmula Vinculante nº 19 do STF. A classificação
financeira desta receita é corrente tributária, na qualificação dada pelo art. 11, §4º, da Lei
4.320/64. Por sua vez, a doutrina qualifica esta receita como derivada, haja vista sua
exigibilidade decorrer do poder soberano estatal. Ou seja, é uma receita que advém do
patrimônio do particular, que paga o tributo, em virtude do poder coercitivo que o Estado
exerce ao instituir e exeigir a exação.
MPF/22º: Os fundos de participação de estados e municípios denominam-se transferências
correntes.
MPF/22º: Preço público constitui receita do Estado e tem natureza contratual.
Preços públicos: Receita obtida com a contraprestação pela prestação de serviços públicos
por concessionários, serviços comerciais e de venda de produtos industriais ou agropecuários
Ex.: água, esgoto, luz, telefonia. Essas tarifas possuem natureza contratual e consistem em
receita pública originária. Para a maioria da doutrina e STF, preço público e tarifa são
conceitos sinônimos.
MPF/21º: A permissão da vinculação de receitas próprias geradas pelos impostos para prestação de
garantias às operações de crédito por antecipação de receita, prevista no art. 165, § 8º, bem como o
disposto no § 4º, do art. 167, ambos da CF, limita-se a assegurar a inserção na lei de meios de
despesa necessária ao pagamento da dívida pública, enquanto durar a obrigação dela resultante.
MPF/18º: É certo dizer que as receitas originárias derivadas da União são partilhadas, segundo
percentuais disciplinados na CF, entre os Estados-membros, o DF e os Municípios.
MPF/18º: É certo dizer que o produto das receitas derivadas não se reparte.
MPF/18º: É certo dizer que não é vedada a vinculação de receita derivada, em regra.
MPF/18º: É certo dizer que a falta de previsão orçamentária municipal não
constitui óbice à cobrança do imposto transferido aos Municípios por Emenda
Constitucional.
12Resposta tirada do livro “Questões Discursivas do Concurso de Procurador da República 18º ao 25º concurso respondidas e
comentadas”. 2ª edição. Ed. Juspodivm.
30
Ponto 3.b. Contribuições de intervenção no domínio econômico e de

interesse das categorias profissionais ou econômicas.
Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010.
Legislação básica: Art. 149, 177, CF.
Contribuição é uma espécie de tributo cuja receita tem destino específico. O art. 149 da CF prevê
três espécies de contribuição de competência exclusiva da União: as sociais, as de intervenção no
domínio econômico e as de interesse de categoria econômica. Por outro lado, aos Estados, DF e
Municípios compete criar as contribuições previdenciárias de seus servidores (art. 149, §1º, CF).
Aos Municípios e ao DF compete a criação da COSIP (art. 149-A, CF).
OBS vitaminada: MPF/26º: Pode ser instituída, por unidade da Federação, contribuição
de seus servidores, de modo compulsório, para custeio de serviços assistenciais à saúde
porquanto se insere na exceção prevista no art. 149, §1º, da CF. (FALSO!) Resposta: Os
Estados-membros podem instituir apenas contribuição que tenha por finalidade o custeio do
regime de previdência de seus servidores. A expressão “regime previdenciário”, do art. 149,
§1º, da CF, não abrange a prestação de serviços médicos, hospitalares, odontológicos e
farmacêuticos (RE 573.540, 14/04/2010). § 1º Os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em
benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será
inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União.
1. Contribuições de intervenção no domínio econômico: Instrumento de atuação da União,
destinando-se ao custeio de serviços e encargos decorrentes da intervenção da União no domínio
econômico (art. 149 da CF). Essa intervenção da União, que admite a contribuição especial, pode ser
direta, isto é, por atuação ou atividade concreta (fomenta o setor produtivo, monopoliza a empresa,
explora atividade econômica etc.) ou indireta, por via legislativa (disciplina a liberdade de iniciativa,
reprime abuso do poder econômico etc.). Possui natureza extrafiscal.
OBS vitaminada: MPF/21º: É certo afirmar que a Contribuição de Intervenção no
Domínio Econômico (CIDE) a que se refere o art. 149 da CF tem natureza meramente
arrecadatória. (FALSO!)
A Constituição Federal, no art. 149, faz apenas uma previsão genérica da competência da União
para instituir contribuições de intervenção no domínio econômico. Não traz, porém, o delineamento
dos fatos geradores. Há, porém, um único fato gerador de CIDE na Constituição: o da CIDE-
combustíveis no art. 177, §4º.
Regras constitucionais (art. 149, §2º, I, II e III, da CF): (i) não incidirão sobre as receitas
decorrentes de exportação; (ii) incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou
serviços; (iii) poderão ter alíquotas: ad valorem ou específica.
Requisitos: A contribuição de intervenção no domínio econômico exige a concorrência dos
seguintes requisitos: (i) efetiva intervenção do Estado no domínio econômico, nos limites das
possibilidades constitucionalmente previstas para tanto; (ii) intervenção em atividade
originariamente reservada ao setor privado ou que tenha a este sido transferida por autorização,
31
concessão ou permissão; e (iv) interveção que cause um gasto excepcional do Estado ou benefício
especial a determinado grupo de indivíduos, componentes do setor objeto da intervenção efetuada.
Aquilo que foge a estes requisitos não pode ser contribuição de intervenção no domínio econômico,
tal qual pretendida pelo constituinte, mas coisa diversa, que se presta a financiar, indevida e
inconstitucionalmente, as atividades gerais do Estado. Aliás, as contribuições de intervenção do
domínio econômico instituídas sobre outras bases, que não as do art. 149 da CF, ou estão revogadas
pela EC 33/01, ou são inconstitucionais.
OBS vitaminada: MPF/21º: É certo afirmar que a Contribuição de Intervenção no
Domínio Econômico (CIDE) a que se refere o art. 149 da CF somente pode ser utilizada, em
regra, como instrumento regulatório da economia, cobrável, quase sempre, dos integrantes
do setor ao qual seja dirigida a atuação de interveção da União.
1.1. CIDE-Combustíveis: Instituída pela Lei 10.336/2001, com base no §4º do art. 177 da CF/88.
Tem como fato gerador a importação e comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e
seus derivados e álcool combustível. O sujeito passivo é o produtor, o formulador (ex.: refinaria) ou
o importador; a base de cálculo é por unidade de medida, já que a alíquota é específica (ex.: % por
m³ de gasolina, tonelada, etc.), e não ad valorem (ex.: R$ 500,00 por m³ de gasolina) e podem ser
diferenciadas por produto ou uso. Destina-se a receita: a) ao pagamento de subsídios a preços ou
transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo; b) ao
financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; c) ao
financiamento de programas de infraestrutura de transportes. É não cumulativa.
O Executivo pode alterar alíquotas, mas apenas para restabelecer as que tenham sido reduzidas por
ato seu. Está sujeita apenas à anterioridade dos 90 dias. Assim, é exceção aos princípios da
legalidade e da anterioridade anual.
Repartição das receitas: do total arrecadado, 29% serão repassados pela União aos Estados e DF. Os
Estados devem repassar 25% do que receberem da União aos seus municípios. Os recursos
recebidos pelos estados devem ser destinados ao financiamento de programas de infra-estrutura de
transportes (art. 158, III, e § 4º, da CF).
1.2. CIDE-Royalties: Foi instituída pela Lei 10.168/2000 e tem como fato gerador o pagamento de
direitos de licença e royalties a pessoas domiciliadas no exterior; pagamento pela prestação de
serviços técnicos e de assistência administrativa prestada por residentes no exterior. A base de
cálculo é o valor pago pelos direitos, royalties ou serviços. A alíquota é de 10%. Destinação:
FNDCT – Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico (estímulo ao
desenvolvimento tecnológico e à pesquisa científica).
1.3. AFRMM (Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante): destina-se a atender aos
encargos da intervenção da União nas atividades de navegação mercante, consistindo essa
intervenção no apoio ao desenvolvimento da Marinha Mercante Brasileira e da indústria da
construção naval. Trata-se de um adicional ao frete cobrado das empresas brasileiras e estrangeiras
de navegação que operam em porto brasileiro, de acordo com o conhecimento de embarque e o
manifesto de carga, pelo transporte de carga de qualquer natureza, sendo esse adicional devido na
entrada do porto de descarga.
1.4. CONDECINE (Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica Nacional): as empresas
domiciliadas no Brasil são as contribuintes do tributo pelo pagamento, crédito, emprego, remessa ou
entrega, aos produtores, distribuidores ou intermediários no exterior, de importâncias relativas a
32
rendimentos decorrentes da exploração de obras cinematográficas e videofonográficas ou por sua

aquisição ou importação, a preço fixo. No caso de programação internacional, o contribuinte é a
empresa programadora estrangeira, figurando a empresa sediada no Brasil como responsável
tributário.
2. Contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas: têm como objetivo
propiciar a organização da categoria profissional ou econômica, fornecendo recursos financeiros
para a manutenção da entidade associativa. Trata-se de vinculação da própria entidade representativa
da categoria profissional ou econômica com o contribuinte. O sujeito ativo da relação tributária, no
caso, há de ser a mencionada entidade. É instrumento de atuação da União, destinando-se ao custeio
das atividades dos órgãos sindicais e profissionais, de categorias profissionais ou econômicas,
inclusive para a execução de programas de interesse das aludidas categorias (art. 149). Estão neste
grupo a contribuição sindical e a contribuição aos Conselhos Federais e Conselhos Regionais.
A contribuição sindical tem natureza tributária e só pode ser exigida dos celetistas. O sujeito ativo é
a União. O sindicato é mero destinatário do produto da arrecadação. A cobrança pelo sindicato,
aliás, é admitida na condição de substituto processual do sujeito ativo em ação executiva,
pressupondo a prévia constituição do crédito através de lançamento pela União. A contribuição
sindical pode ser (i) de categoria profissional (arts. 579 e 580 da CLT) ou (ii) de categoria
econômica (art. 4º, § 1º, do DL 1.166-71). Não se confundem com as contribuições confederativas
(S. 666/STF) e com as contribuições assistenciais (Precedente Normativo 119/TST), embora seja,
juntamente com elas, fonte de receita dos sindicatos. Compete à Justiça comum processar e julgar as
ações relativas à contribuição sindical.
OBS vitaminada: contribuição confederativa/assistencial: não tem natureza tributária; só é
exigível dos filiados ao sindicato respectivo, não sendo genericamente impositiva
(S.666/STF); contribuição sindical: tem natureza tributária; é genericamente impositiva,
sendo exigível dos filiados de qualquer sindicato.
OBS vitaminada: MPF/16º: A contribuição confederativa instituída pela assembleia geral
(art. 8º, IV, da CF) tem caráter tributário. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/15°: A contribuição social de interesse da categoria de
trabalhadores fixada de acordo com o inciso IV, do art. 8º, da CF não tem natureza
jurídico-tributária.
STF S.666: A contribuição confederativa de que trata o art. 8º, IV, da CF, só é exigível dos
filiados ao sindicato respectivo. IV - a assembléia geral fixará a contribuição que, em se
tratando de categoria profissional, será descontada em folha, para custeio do sistema
confederativo da representação sindical respectiva [contribuição confederativa],
independentemente da contribuição prevista em lei [contribuição sindical].
OBS vitaminada: INF. 739/2014 (MS-28465, 1aT): As contribuições sindicais
compulsórias possuem natureza tributária e constituem receita pública, estando os
responsáveis sujeitos à competência fiscalizadora do TCU, cujo controle sobre a atuação das
entidades sindicais não representa violação à respectiva autonomia assegurada na
Constituição.
As contribuições de interesse das categorias profissionais destinadas aos Conselhos também têm
natureza tributária. Estes, por sua vez, não têm poder para fixar suas anuidades, devendo esta
fixação obedecer aos critérios estabelecidos em lei. Segundo o STJ, as autarquias corporativas não
33
podem efetuar a majoração de suas “anuidades” por meio de atos normativos (portarias, resoluções),
pois, pela natureza tributária, sujeitam-se ao princípio da legalidade (REsp. 625.554). Sujeitam-se,
outrossim, aos princípios da irretroatividade e da anterioridade tributárias. A exceção fica por conta
da OAB, “serviço público independente” (segundo o STF, na ADI 3.026/DF), pois não se resume a
defender interesses corporativos. Para o STJ, sua anuidade não tem natureza tributária e não deve ser
cobrada mediante execução fiscal.
Importante destacar que é pacífico o entendimento jurisprudencial no sentido de que a natureza
jurídica da contribuição ao SEBRAE é diversa da devida ao SESCOOP: aquela se enquadra como
contribuição de intervenção no domínio econômico, tendo fundamento somente no art. 149 da CF,
não no seu art. 240, não necessitando de lei complementar para ser instituida (STF, Pleno, RE
396.266-3/SC, Rel. Min. Carlos Velloso, 26.11.2003), ao passo que esta é tida por contribuição
social geral (RE 138.284). Não obstante, há autores que sustentam ser esta última contribuição do
interesse de categorias econômicas. Ademais, o mero redirecionamento da contribuição destinada ao
SESI e ao SENAI para o SESCOOP não teve o condão de afastar a exigibilidade do adicional
destinado ao SEBRAE (REsp 1120855/RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, 2ª T., j. em 17/08/2010,
DJe 26/08/2010). E mais. O STJ julgou, na sistemática dos Recursos Repetitivos, que é devida a
contribuição social para o SESC, SENAI e SEBRAE pelas empresas prestadoras de serviços
educacionais, tendo em vista que, embora não exista entidade específica a amparar os empregados
desta categoria profissional, não se pode imaginar, sob pena de discriminação, que os empregados
do setor de serviços, que não estejam originalmente incluídos no enquadramento sindical ou listados
como associados do antigo IAPC, possam ser excluídos dos benefícios sociais das referidas
entidades (REsp 1255433, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, 1ª Seção, j. em
23/05/2012, DJe 29/05/2012).
LEITURA COMPLEMENTAR: PIMENTA, Paulo Roberto Lyrio. Contribuições de Intervenção
no Domínio Econômico e Figuras Afins. São Paulo: Dialética. MACHADO, Hugo de Brito (Coord.)
As Contribuições no Sistema Tributário Brasileiro. São Paulo: Dialética.
Questões de concursos anteriores:
MPF/21º13: É certo afirmar que a Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) a
que se refere o art. 149 da CF:
a) tem natureza meramente arrecadatória;
b) somente pode ser utilizada, em regra, como instrumento regulatório da economia, cobrável, quase
sempre, dos integrantes do setor ao qual seja dirigida a atuação de interveção da União;
c) tem natureza tributária com perfil a ser definido em lei ordinária, cujo limite é servir de
instrumento de atuação regulatória da economia, respeitado o disposto no art. 170, caput, inciso
II e IV e no art. 174 da CF;
d) pode ser instituída pelo Estado Federado para corrigir eventual desequilíbrio fiscal.
MPF/16º: A contribuição confederativa instituída pela assembleia geral (art. 8º, IV, da CF) tem
caráter tributário. (FALSO!)
MPF/15°: A contribuição social de interesse da categoria de trabalhadores fixada de acordo com o

13 Respota: “b”.
34
inciso IV, do art. 8º, da CF:

a) tem natureza jurídica híbrida, isto é, tributária em razão da vinculação da entidade representativa
da categoria profissional com o contribuinte, e não tributária em função da destinação dos
recursos arrecadados;
b) tem natureza jurídica de tributo;
c) não tem natureza jurídico-tributária
d) nenhuma alternativa é correta.
Perguntas da oral do 26º e 27º: Criticar um pouco a CIDE, dizer que há bis in idem sim com
alguns impostos mas que o STF liberou em razão de suas finalidades, os fins acabaram
justificando os meios.
35
PONTO 3.c: Processo tributário administrativo.

Obras consultadas: Rocha, Sergio André. Procedimento administrativo fiscal.
Legislação básica: Decreto 70.235/72.
O processo administrativo tributário deve obedecer ao devido processo legal (procedural due
process), possuindo as seguintes fases: a) instauração; b) instrução; c) defesa; d) relatório; e)
julgamento.
O procedimento administrativo tributário pode ser dividido em (1.1) preventivo, (1.2) voluntário e
(1.3) contencioso.
1.1) Procedimento administrativo tributário preventivo. Dois são os procedimentos administrativos
tributários preventivos: A) Consulta – nos termos do art. 161, §2º, do CTN, durante a pendência de
consulta não corre juros de mora. e; B) Denúncia Espontânea. Súmula 360 STJ - O benefício da
denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente
declarados, mas pagos a destempo.
1.2) Procedimento administrativo tributário voluntário. Restituição, compensação e ressarcimento de
tributos. De acordo com o STJ, é devido repetição de indébito tributário ainda que prescrito o
tributo, diferentemente de débito de outras naturezas (ex. cível) que não admite a repetição. Há
doutrina minoritária em sentido contrário.
1.3) Procedimento administrativo tributário contencioso. Procedimento Administrativo Tributário
Contencioso Federal. É regido pelo Decreto 70.235/72, com a redação conferida pelas Leis
8.748/93, 9.532/97 e MP 1973-57/2000, que dispõe sobre o processo administrativo de
determinação e exigência de créditos da União. Ocorre após o procedimento de fiscalização (assim,
o procedimento administrativo fiscal não se confunde com a fiscalização). Com a fiscalização, se for
devido o tributo, dar-se-á o lançamento. → O processo administrativo tributário ocorre com a
impugnação do contribuinte nos casos em que se identifica equívocos, formais ou materiais, no
lançamento. Segundo o CTN o processo administrativo suspende a exigibilidade do crédito
tributário, desde que a impugnação e os recursos tenham sido apresentados nos termos da Lei
reguladora (lei que disciplina o processo tributário administrativo). Ex: a impugnação intempestiva
não suspende a exigibilidade do crédito tributário. De acordo com o STJ (REsp 1.126.548),
provocada a administração para fins de compensação, há o mesmo efeito da suspensão da
exigibilidade, pois demonstra o inconformismo do contribuinte. Assim, ficam impedidos atos de
cobrança.
Procedimento de fiscalização. A notificação formal, após o lançamento, sempre se dá por escrito
(Mandado de Procedimento Fiscal). É o ato que denuncia a existência de um procedimento de
fiscalização (regulado pelo Decreto 3724/01). O principal efeito dessa notificação é a perda da
espontaneidade do sujeito passivo – não cabe mais denúncia espontânea.
OBS vitaminada: MPF/26º: Para caracterização da denúncia espontânea, com benefício da
exclusão de multa, é necessário o recolhimento integral do tributo devido, acrescido de juros e da
correção monetária, antes de constituído definitivamente o crédito tributário. (FALSO!)
CTN, Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
36
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do

tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia
apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração.
OBS vitaminada MPF/26º: Para caracterização da denúncia espontânea, com o benefício que esse
instituto propicia, basta o recolhimento integral do tributo devido, acrescido dos juros e da correção
monetária, a qualquer tempo, mas antes da proposição de execução fiscal. (FALSO!)
Flexibilização: Na esfera federal, o art. 47 da Lei 9430 prevê uma flexibilização dessa previsão. Em
relação aos tributos administrados pela receita federal e para aqueles que foram declarados é
possível que seja feita a denúncia espontânea mesmo depois do início, até o vigésimo dia
subsequente à data do recebimento da notificação. Todavia, a S. 360 do STJ prevê que “O benefício
da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação
regularmente declarados, mas pagos a destempo”. Isso se deve ao fato de o tributo já ter sido
constituído.
Defesa e julgamento de primeira instância. Após a notificação regular, o sujeito tem o prazo de
30 dias para impugnação. Se o sujeito passivo não impugnar, será declarado revel e a peça terá
continuidade, mesmo sem a sua presença, permanecendo no órgão preparador, pelo prazo de trinta
dias, para cobrança amigável do crédito tributário. Esgotado o prazo sem que o crédito tributário
tenha sido pago, o órgão preparador declarará o sujeito passivo devedor remisso e o processo será
encaminhado à autoridade competente para promover a cobrança executiva, após a inscrição do
valor na dívida ativa da Fazenda Pública.
Apresentada a impugnação, o processo será remetido à Delegacia da Receita Federal de Julgamento
(DRJ), colegiado composto de delegados da receita federal. Após o julgamento, em sendo esse
desfavorável ao contribuinte, será o mesmo cientificado para que proceda ao pagamento da
exigência. É possível ainda recurso ao Conselho de Contribuintes, para pleitear a modificação da
decisão.
Recurso voluntário. Na fase recursal, o contencioso fiscal da União é formado pelo Conselho de
Contribuintes, órgão colegiado de composição paritária que decidem controvérsias sobre tributos
federais. Prazo: 30 dias. No processo administrativo federal para interposição do chamado recurso
voluntário perante o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF ou Conselho de
Contribuintes) era necessário depósito com valor de 30% do débito (como condição de
admissibilidade do recurso) ou o arrolamento de bens. O STF, contudo, na ADI 1976 reconheceu a
sua inconstitucionalidade O julgamento dessa ADI resultou na criação da súmula vinculante 21: é
inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para
admissibilidade de recurso administrativo.
Recurso da decisão do conselho. Cabe contra a decisão do conselho anterior “Recurso Especial”.
Órgão julgador: Câmara Superior de Recursos Fiscais. Prazo: 15 dias. Cabimento: a) Em tese a
decisão é definitiva. “Em tese” porque: a) para a Fazenda Pública, é cabível Recurso Hierárquico
para o Ministro da Fazenda (somente na exclusiva ocorrência de nulidades, não sendo cabível para
simples discordância da interpretação). Além disso, alguns entendem que ela poderia questionar a
decisão no Judiciário (Portaria 860 da PGFN – hipóteses: para casos em que o valor seja superior a
50 milhões, matéria de relevância ou que possa causar séria lesão ao patrimônio público). Critica-se
tal entendimento pelo fato de que haveria falta de interesse de agir da Fazenda (ela mesma decidiu
por meio do Conselho), além de gerar desprestígio do processo administrativo; b) para o
37
contribuinte, não há qualquer dúvida de que ele pode questionar a decisão no Judiciário, em virtude
do direito de ação.
Coisa julgada Administrativa: assim, pela possibilidade da impugnação da decisão no Judiciário
não há propriamente coisa julgada, pois pode ser, ainda assim, questionada. Todavia, pode-se dizer
que há coisa julgada por não ser mais impugnável na esfera administrativa.
Ressalte-se que o STJ (AgRg no RMS 31551) já entendeu que é possível cadastro em órgão de
proteção ao crédito (SPC/SERASA) de dívida tributária após o processo administrativo fiscal
regular.
Perguntas da oral do 26º e 27º: Processo administrativo tributário, peculiaridades: conselho de
contribuintes, órgão paritário, recurso de ofício, atuação plenamente vinculada.
38
PONTO 4.a: Princípio da legalidade.

Obras consultadas: Curso de Direito Constitucional Tributário: 27o edição (2011), ANTÔNIO
CARRAZA, Roque. Manual de Direito Tributário: 1o edição (2009), SABBAG, Eduardo.
Legislação básica: art. 5º, II, 150, I, art. 62, par. 2o, 153, par 1o CF,
Legalidade: Com o surgimento dos modernos Estados de Direito, o poder de tributar passou a
sofrer uma série de limitações, dentre as quais a que exige seu exercício por meio de lei. Do
princípio expresso da legalidade (art.5o, II, CF: “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de lei”) podemos extrair o princípio implícito da legalidade
tributária. Mas o constituinte foi mais além, prevendo o princípio também no art. 150, I, CF (“é
vedado à U/E/DF/M exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”). Graças a esse
dispositivo, qualquer exação deve ser instituída ou aumentada não simplesmente com base na lei,
mas pela própria lei. De pouco vale a CF ter protegido a propriedade privada se inexistisse a
garantia da legalidade dos tributos.
Conceito: O tributo depende de lei para ser instituído e majorado. Em regra emanará de lei
ordinária, mas, em alguns casos, determinados tributos federais devem sê-lo por meio de lei
complementar: IGF, Empréstimos Compulsórios, Impostos Residuais e Contribuições Social-
previdenciárias Residuais.
Exige-se lei em sentido formal (instrumento proveniente do legislativo) e material (norma jurídica
geral e impessoal, abstrata e obrigatória, clara, precisa e suficiente). Para ROQUE CARRAZA (p.
271), “uma interpretação sistemática do texto magno revela que só a lei ordinária (lei em sentido
orgânico formal) pode criar ou aumentar tributos.” Vigora o princípio da estrita legalidade, mas
obtempera que para fins de concurso deve-se adotar a posição de que é possível fazê-lo por Medida
Provisória. Para Hugo de Brito Machado, todavia, lei pode assumir quaisquer das espécies existentes
(LO, MP, LC, Lei Delegada), mas jamais “mediante decreto, ou portaria, ou instrução normativa, ou
qualquer ato normativo que não seja lei, em sentido próprio, restrito”. Segundo a literalidade do art.
62, par. 2o, CF, a medida provisória é meio idôneo para instituição e majoração de imposto. STF
permite (RE 138.284), salvo aos que exigem lei complementar. CARRAZA entende que afronta o
princípio da legalidade, a autonomia e independência do Legislativo. Fundamentos para sua
inaplicação: embora produzam efeitos imediatos, assim que publicadas, fazem-no de modo
reversível; MP não é lei, só sendo quando ratificada no Congresso; se ela torna-se eficaz de
imediato, não observa o princípio da anterioridade; se faltarem mais de 90 dias até o início do
exercício financeiro seguinte, não haveria a urgência necessária para editar MP; por exemplo, de
nada adiantaria criar tributo em julho para só ser exigido em janeiro do outro ano. Também as leis
delegadas não servem para tanto, porque de pouco valeria o princípio da legalidade (art. 150,I) se o
legislador pudesse transferir a outro Poder, desprovido de competência para atividade normativa
(p.315).
OBS vitaminada: MPF/27º: Nas hipóteses, em matéria tributária, das exceções ao
princípio da anterioridade, desde que presente o caráter de urgência e relevância, pode ser
instituído tributo mediante Medida Provisória. (FALSO!) Resposta: nos casos em que seja
necessária Lei Complementar para que se institua algum tributo, mesmo sendo este tributo
exceção ao princípio da anterioridade, não poderá ser instituido por medida provisória. Ex:
empréstimo compulsório para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade
39
pública, de guerra externa ou sua iminência (não se aplicando ao empréstimo compulsório

instituido no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse
nacional, já que, para este, se aplica o princípio da anterioridade do exercício financeiro).
Tipicidade fechada/reserva legal ou estrita legalidade: Segundo Ives Gandra da Silva Martins, é
fechada a tipicidade do tributo e da pena. A lei deve conter todos os elementos estruturais do tributo.
A doutrina (Paulo Barros de Carvalho) disseca a norma tributária em hipótese (ou descritor), que
compreenderia os seguintes critérios: material (verbo + complemento: fato revelador de capacidade
tributária objetiva), espacial (delimitação geográfica mais ou menos genérica do local em que o fato
deve ocorrer para que haja a incidência do tributo em foco) e temporal (marco temporal em que se
considera ocorrido o fato gerador); e em consequência (ou prescritor), que alcança os seguintes
critérios: pessoal (delimitação do sujeito ativo – entes federativos ou a quem for delegada a
capacidade tributária ativa - e do sujeito passivo - contribuintes e responsáveis, por transferência ou
substituição) e quantitativo (alíquota e base de cálculo; e nos tributos fixos, o montante
estabelecido por fato). Todos os aspectos ou critérios da regra matriz de incidência são objeto da
reserva legal, feita através de lei ordinária, com exceção dos empréstimos compulsórios, impostos
de competência residual da União e das novas contribuições sociais, que são criadas por lei
complementar.
O patrimônio dos contribuintes só pode ser atingido nos casos e modos previstos na lei, que deve ser
geral, abstrata, igual para todos, irretroativa e não confiscatória. Segundo ROQUE CARRAZA, só a
lei pode criar deveres instrumentais tributários, regular a época e forma de pagamento, definir
competência administrativa que vão lançá-los e fiscalizar seu pagamento, descrever infração
tributária e cominar sanções. Faculdade regulamentar serve apenas para regular os conceitos menos
claros contidos na lei, mas não para agregar-lhes novos componentes. Aplica-se esse entendimento
para todos os tributos.
Há de distinguir-se que a base de cálculo in abstracto se diferencia da base de cálculo in concreto.
Aquela tem reserva absoluta de lei formal, enquanto essa (determinação da base imponível) é
matéria da competência privativa do Executivo. É que o Fisco, ao lançar o tributo, determina sua
base de cálculo in concreto. A lei então define a base de cálculo dos tributos, mas não fixa o valor
da coisa objeto de tributação em cada caso.
Legalidade e prazo e condições de recolhimento: O STF tem entendido que o poder executivo
detém competência para expedir ato infralegal fixando o prazo de pagamento do tributo (STF, RE
546613, RE 140.660). Roque Carraza e Geraldo Ataliba discordam: “é matéria legal, porque diz
respeito à quantificação da obrigação tributária; (...) na pior das hipóteses, passa a ser uma
matéria duvidosa, e toda dúvida tem de ser resolvida em benefício do Poder Legislativo e do
cidadão.
A majoração de um tributo pode se dar de modo direto, alterando-se a base de cálculo ou alíquota,
ou indireto. Majora-se, assim, sem lei, o imposto de renda quando se impede que o montante
recolhido na fonte seja corrigido à época de seu recolhimento anual.
Legalidade e atualização monetária do tributo: A correção monetária, segundo os índices
oficiais, não configura aumento do tributo, não estando sujeita à reserva legal (Súm. 160, STJ e art.
97, par 2o , CTN). CARRAZA refere que devem estar presentes dois pressupostos: a possibilidade
da correção de tributo por meio de ato infralegal deve estar prevista em lei e a necessidade de clara e
expressa indicação, pelo ato, dos critérios adotados pela Administração.
40
OBS vitaminada: MPF/25º: A atualização do valor monetário da base de cálculo do

tributo contempla exceção ao princípio da legalidade. Resposta: a atualização do valor
monetário da BC do tributo excepciona a legalidade estrita, podendo assim ser veiculada por
ato infralegal. Ressalte-se que a atualização do valor monetário não é considerada majoração
de tributo (art. 97, §2º, do CTN).
Exceções ao princípio da legalidade: Questão abordada na prova oral do 26. Concurso (n. 1
material), O princípio da legalidade comporta atenuação ou mitigação. Para CARRAZA (Op. cit., p.
317), não há exceção, sendo que a CF apenas permite que a lei delegue ao executivo a faculdade de
fazer variar, observadas determinadas condições e dentro dos limites que ela estabelecer, as
alíquotas, e não as bases de cálculo. Há observância ao princípio da legalidade, mas não ao da estrita
legalidade. Entende, ainda, que qualquer ato do Executivo que venha a alterar as alíquotas há de ser
motivado por razões de interesse público, sob pena de invalidade.
Segundo o art. 153, par 1o, CF, o II, IE, IPI e IOF podem ter suas alíquotas alteradas pelo Executivo,
atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, sendo que essa alteração dá-se mais
comumente por decreto presidencial ou portaria do Ministro da Fazenda. A alteração de alíquotas
dos impostos mencionados, não é de competência privativa do Presidente da República, mas, pelo
contrário, pode ser por ele delegada aos Ministros de Estado ou a outras autoridades ou órgãos do
Executivo Federal (STF, RE 570.680/RS: É constitucional a Resolução 15 da CAMEX que, por
delegação do Presidente da República, alterou as alíquotas do imposto sobre a exportação de
couros e peles). CARRAZA discorda, entendendo que as resoluções não têm força jurídica para
tratar do assunto, que, eminentemente regulamentar, é de competência exclusiva do chefe do
Executivo Federal, art. 84, IV, CF. A EC 33/2001 trouxe mais dois casos de mitigação ou ressalvas
ao princípio, justificadas no conceito de extrafiscalidade: CIDE Combustíveis, relativa às
atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus
derivados e álcool combustível- o art. 77, par 4o, I, b, CF, permite que sua alíquota seja reduzida e
restabelecida por ato do Executivo; CARRAZA entende que essa possibilidade de o Executivo
conceder isenções e revogá-las fere o princípio da separação de poderes. ICMS-Combustível: única
ressalva não federal, prevista no art. 155, 4o, IV, c ,CF: as alíquotas do ICMS incidente sobre os
combustíveis podem ser definidas e modificadas mediante convênio interestadual.
Posto isso, são ressalvas ao princípio da legalidade tributária, dentre as quais se destacam cinco,
afetas a tributos federais (4 impostos e 1 contribuição) – e uma, adstrita a tributo estadual (ICMS):
II; IE; IPI; IOF; CIDE-Combustíveis; ICMS-Combustíveis.
Legalidade e deveres instrumentais tributários: Por força da legalidade, esses também devem
advir da lei (CARRAZA). Muitas vezes o cumprimento dos deveres ínsitos às obrigações acessórias
é mais oneroso para o contribuinte que o próprio recolhimento do tributo. Aqui o autor entende
possível ser não só lei stricto sensu como também lei delegada e medida provisória. Os atos do
Executivo só podem existir para tornar efetivo o cumprimento dos deveres instrumentais. Mas o
STJ, RMS 17.940, entendeu que o Estado pode criar obrigação acessória, com o fim de exercer
suas funções de controle e fiscalização, ainda que por mero ato administrativo, como é a portaria,
já que o CTN se refere à legislação tributária, e não à lei.
Limitações ao princípio da legalidade: O princípio da legalidade encontra limites na proibição de
ser editada norma individual e concreta, bem como nos direitos individuais e nas competências
legislativas.
41
Ponto extra vitaminado :

Jurisprudência do STF: INF 735/2014: É incompatível com a CF/88 o art. 3º do Decreto-Lei
1.437/75, que autorizava que o Fisco exigisse do contribuinte o ressarcimento pelo custo dos selos
do IPI. Assim, o selo para controle de recolhimento de IPI não pode ser cobrado do contribuinte por
meio de norma infralegal, sob pena de violação ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, da
CF/88), uma vez que somente por meio de lei em sentido formal seria possível exigir das empresas o
pagamento pelo selo. STF. Plenário. RE 662113/PR
Questão de concurso anterior:

OBS vitaminada: MPF/25º14: Indique a alínea cujo enunciado contempla exceção ao princípio da
legalidade:
a) a delegação, por lei, ao Poder Executivo, da faculdade de imposição de encargos fiscais;
b) quando o tipo tributário, descrição material da exação, não encerrar um conceito fechado, é
facultado ao Poder Executivo, no exercicio da competência regulamentar que lhe e própria, agregar-
lhe alguns componentes;
c) atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo;
d) redução do ICMS - monofásico incidente sobre combustíveis definidos em lei complementar por
ato do titular do Poder Executivo Estadual.
Resposta: a atualização do valor monetário da BC do tributo excepciona a legalidade estrita,
podendo assim ser veiculada por ato infralegal. Ressalte-se que a atualização do valor
monetário não é considerada majoração de tributo (art. 97, §2º, do CTN). A redução do
ICMS-combustível será realizada via CONFAZ (art. 155, §4º, IV, da CF).

- Fale sobre o princípio da legalidade
42
PONTO 4.b: Responsabilidade Tributária.

Obras consultadas: Curso de Direito Tributário Brasileiro: 10o edição (2009), CALMON
NAVARRO COÊLHO, Sacha. Manual de Direito Tributário: 1o edição (2009), SABBAG, Eduardo.
Direito Tributário Brasileiro, 14o edição (2008), AMARO, Luciano.
Legislação básica: art. 97, III, 121, 128, 131-137,CTN, Súm.430- STJ.
Contribuinte x Responsável: Em princípio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato
gerador, surgindo o sujeito passivo direto (contribuinte; relação pessoal e direta com a situação que
constitua o fato gerador, art. 121, par. ú, I); o CTN adotou critério econômico de incidência, porque
cobra de quem auferiu vantagem econômica da ocorrência do fato imponível; em certos casos,
todavia, o Estado pode ter necessidade de cobrar de uma terceira pessoa, que será o sujeito passivo
indireto (responsável; se a lei a este incumbir o pagamento do tributo e/ou a penalidade (inciso II).
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo [Responsabilidade Tributária], a lei pode
atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa,
vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do
contribuinte [substituição] ou atribuindo-a a este em caráter supletivo [por meio de
responsabilidade solidária ou subsidiária]do cumprimento total ou parcial da referida
obrigação.
Nos termos do art. 128 do CTN, é vedada a transferência implícita do encargo; ainda, a sujeição
passiva submete-se à reserva legal (art. 97, III, CTN). Por isso que convenções particulares não
podem ser opostas ao Fisco no intuito de se modificar o sujeito passivo.
Responsabilidade pessoal x Responsabilidade supletiva: Pessoal: segundo o art. 128, parte final,
o contribuinte é excluído totalmente, dando ensejo à responsabilidade pessoal sobre o terceiro; é o
caso, por ex., dos arts. 131 e 135, CTN. Supletiva: já no caso da supletiva, caso o contribuinte não
tenha recursos, cobra-se do responsável. SABBAG cita como exemplo o art. 134 (pais, tutores,
administratdores etc.), e, de fato, a esmagadora maioria da doutrina entende que o art. 134 é hipótese
de responsabilidade subsidiária (“na hipótese de impossibilidade da exigência”), pois solidariedade
não se presume. Aplicam-se os efeitos do art. 124 e 125 (solidariedade). Contudo, o gabarito do
MPF é a posição do STJ, que entende ser solidária a responsabilidade do art. 134, assim como
expresso no artigo (apesar de contraditório).
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal
pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas
omissões de que forem responsáveis: pais, tutores, administradores, iventariante, síndico,
tabeliães, sócios (liquidação de sociedade de pessoas).
OBS vitaminada: MPF/18º: A solidariedade tributária não comporta benefício de ordem.
MPF/16º: Terceiro responsável pelo crédito tributário, segundo o CTN, pode eximir-se do
seu recolhimento, arguindo não ser solidária a obrigação tributária. (FALSO!) MPF/16º:
Terceiro responsável pelo crédito tributário, segundo o CTN, pode eximir-se do seu
recolhimento, arguindo o privilégio da excussão, à vista do princípio de inexistir, no caso, a
responsabilidade objetiva. (FALSO!) MPF/15º12º: No Sistema Tributário Brasileiro, é
correto afirmar que a responsabilidade de terceiros prevista no art. 134 do CTN é solidária.
MPF/12º: A responsabilidade de terceiros prevista no art. 134 do CTN: para a sua
43
caracterização, é indispensável verificar a impossibilidade de adimplemento da obrigação

tributária pelo contribuinte. (FALSO!) OBS: apesar da literalidade do CTN, o MPF entende
assim.
OBS vitaminada: a previsão de que as convenções particulares relativas à responsabilidade
tributária não podem ser opostas à Fazenda pode sofrer restrição legal: Art. 123. Salvo
disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade
pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a
definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes. Foi o que
ocorreu em relação à cisão, cuja disciplina, na LSA determina que, “havendo, no ato da
reestruturação societária, estipulação em contrário que afaste a solidariedade, essa
exclusão é válida desde que o Fisco não exerça, no prazo de 90 dias, o direito de oposição
ao firmado no pacto de cisão, nos termos do art. 233, pú, da LSA” (MPF/24º: ver questão
abaixo no ponto extra vitaminado). MPF/27º(Q.47)MPF/19º: As convenções particulares,
no tocante à responsabilidade pelo pagamento de tributos, desde que efetivadas por
escritura pública e levadas a registro no cartório competente, podem ser opostas à Fazenda
Pública, em determinadas situações. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/14º: No Sistema Tributário Brasileiro, é correto afirmar: (i) que
somente é admitida solidariedade passiva; (ii) que a solidariedade não pode comportar o
benefício da ordem e (iii) que a solidariedade não pode decorrer da vontade das partes.
MPF/14º: No Sistema Tributário Brasileiro, é correto afirmar que a solidariedade pode
decorrer da vontade das partes, comumente nos casos de constituição regular das
sociedades comerciais em que se insere cláusula nesse sentido, quando ocorrer a sua
extinção, fusão ou tranformação. (FALSO!)
Responsabilidade por transferência x por substituição (OBS vitaminada: reconfigurei):
Transferência: no momento da ocorrência do fato gerador, existe apenas o contribuinte, sendo ele,
nesse momento, o único obrigado ao pagamento do tributo; ocorre que, por um fato posterior
(alienação, p.e), a obrigação de pagar é transferida a uma terceira pessoa que nenhuma relação
possuía como fato gerador na ocasião de sua ocorrência; ex: responsabilidade do adquirente de bens
imóveis, pelos tributos referentes a tais bens; essa transferência pode excluir a responsabilidade do
contribuinte ou atribuí-la em caráter supletivo. Substituição: já no momento da ocorrência do fato
gerador, o obrigado ao pagamento não é o contribuinte, mas uma terceira pessoa previsa na lei,
vinculada não diretamente à situação que configura o fato gerador; a obrigação de pagar cabe, desde
o início, ao responsável; em momento nenhum a obrigação de pagar cabe ao contribuinte. A lei
determina que o substituto ocupe o lugar do contribuinte desde a ocorrência do fato gerador. Nas
hipóteses de substituição, há pagamento de dívida própria, embora decorrente de fato gerador de
terceiros (SACHA, p. 636, ob cit). O substituto tem também responsabilidade pelas obrigações
acessórias e, se ele não recolher o tributo, nenhuma responsabilidade recairá sobre o substituído.
Pode o legislador ordinário estabelecer casos de responsabilidade por substituição, desde que
observados os preceitos do art. 128. Maior exemplo é o ICMS e IR (art. 45, par. ú, CTN).
OBS vitaminada: MPF/15º: No Sistema Tributário Brasileiro, é correto afirmar que a
sujeição indireta do responsável tributário posterior à ocorrência do fato gerador configura
substituição. (FALSO!)
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Responsabilidade
tributária
Por substituição Por transferência

(contemporânea ao FG) (posterior ao FG)
Por sucessão De terceiros Por infrações

(por substituição)
Espécies de Substituição: a doutrina distingue duas espécies: regressiva/pra trás/diferida
(questão abordada na prova oral do 26, n. 7 do material): adiamento do recolhimento com
relação ao momento em que ocorre o fato gerador, por conveniência do Fisco, uma vez que o
substituído não dispõe de aparato fiscal ou contábil para efetuá-lo; progressiva/pra
frente/subsequente: antecipa-se o pagamento do tributo, sem que se disponha de base imponível
apta a dimensionar o fato gerador, porque ele não ocorreu. Para muitos autores, viola a estrita
legalidade, tipicidade da tributação, dentre outros. Todavia, tem previsão constitucional (art. 150,
par. 7o). Esse artigo prevê a restituição do tributo apenas na hipótese em que, recolhido mediante
substituição tributária para frente, não se realizar o fato gerador presumido. OBS vitaminada:
MPF/24ºMPF/20º: A teor do parágrafo 7º, do art. 150, da CF, somente nos casos de não
realização do fato imponível presumido é que se permite a repetição dos valores recolhidos 15 .
Observe que o comando constitucional se atrela somente a impostos e a contribuições. O STF (Adin
n. 1.851/02) decidiu que, uma vez ocorrido o fato gerador, a base de cálculo utilizada será
considerada definitiva, havendo presunção absoluta de sua legitimidade. A jurisprudência do STF é
firme no sentido de que é constitucional o regime de substituição tributária de ICMS pago
antecipadamente, mesmo antes da EC 3/1993. Isso porque a disciplina desse instituto jurídico
decorre da recepção do Decreto-Lei 406/1968 e dos convênios estaduais celebrados com suporte no
§ 8º do art. 34 do ADCT, até a edição da LC 87/1996 (RE 428364). Assim, a substituição
tributária para trás, regressiva ou antecedente, ocorre nos casos em que as pessoas ocupantes das
posições anteriores nas cadeias de produção e circulação são substituídas, no dever de pagar tributo,
por aquelas que ocupam as posições nessas mesmas cadeias. A substituição tributária para frente,
progressiva ou subsequente, ocorre nos casos em que as pessoas ocupantes das posições posteriores
das cadeias de produção e circulação são substituídas, no dever de pagar tributo, por aquelas que
ocupam as posições anteriores nessas mesmas cadeias.
Modalidades de responsabilidade por transferência (todas as do CTN): a) dos sucessores
(ART. 129 e ss.); b) de terceiros (art. 134 e ss.); c) por infrações (art. 136 e ss.).
a) Responsabilidade dos sucessores (responsabilidade pessoal): (a.1) por sucessão “inter
15OBS vitaminada: MPF/24ºMPF/20º: A teor do parágrafo 7º, do art. 150, da CF, assinale a alternativa correta: 
a) é assegurado o direito de o contribuinte do ICMS, sujeito ao regime de substituição tributária para frente, compensar-se, em sua
escrita fiscal, dos valores pagos a maior, nas hipóteses em que a base de cálculo real tiver sido inferior àquela arbitrada;
b) o conceito de fato gerador não realizado, no regime de substituição tributária para frente, equivale ao fato gerador de operação
realizada em valor inferior ao presumido;
c) considerando a finalidade do instituto da substituição tributária, no caso de a base de cálculo real vier a ser superior àquela antes
estabelecida, fica a Fazenda Pública inibida de cobrar eventual diferença;
d) somente nos casos de não realização do fato imponível presumido é que se permite a repetição dos valores recolhidos.
Resposta: “d”. O dispositivo mencionado rebate quaisquer dúvidas quanto às assertivas “a”, “b” e “d”; o STF entende que
cabe restituição apenas na hipótese de não ocorrência do fato gerador presumido, mas não quando, tendo ocorrido, seja a
maior ou a menor. A dúvida fica com a alternativa “c”, cujo entendimento seria até válido, não fosse a afirmativa de que ele
atende a finalidade da substituição tributária. A questão merecia sopesamento da Banca, uma vez que, se não pode o
contribuinte reclamar diferença no pagamento a maior do imposto presumido, não poderia o Fisco cobrar a diferença a
maior.
45
vivos”: (a) responde pessoalmente: o adquiridente de bens imóveis no que tange aos impostos que
tenham por fato gerador a propriedade, posse ou domínio útil, bem assim as taxas pela prestação de
serviços referentes a tais bens (taxa de polícia fica de fora!), ou a contribuições de melhoria (art. 130
do CTN); não ocorrerá: (i) se constar no título aquisitivo a prova de quitação ou (ii) se a aquisição
for por arrematação em hasta pública16, pois, nesse caso, há sub-rogação sobre o preço do bem, não
havendo, pois, responsabilidade; (b) responde pessoalmente: o adquiridente ou o remitente, na
aquisição ou remissão de bens móveis: são responsáveis o adquirente e o remitente (art. 131, I, do
CTN), v.g., IPVA; (a.2) sucessão causa mortis: a transmissão do ônus ocorre para os herdeiros,
havendo sua responsabilidade pessoal (art. 131, II e III): (a) responde pessoalmente: o sucessor a
qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos até a data da partilha/adjudicação; (b)
responde pessoalmente: o espólio, pelos tributos devidos até a data da abertura da sucessão (morte).
Até a abertura da sucessão (morte) Entre a sucessão e a partilha Após a partilha
A responsabilidade pelos tributos
devidos pelo de cujus, até a data da
O espólio deixa de existir.
sucessão, será do espólio.
Entre a abertura da sucessão e a partilha, Os sucessores realizarão fatos
o inventariante é responsável
o espólio se torna contribuinte e a geradores em relação aos bens
subsidiário/solidário (resp. de
responsabilidade será dos sucessores (a herdados, atuando agora como
terceiros - art. 134 do CTN).
qualquer título) e do cônjuge meeiro. contribuintes, e não
Obs: O art. 134 fala em responsáveis.
responsabilidade solidária, mas por A responsabilidade está limitada ao
quinhão ou à meação. Ou seja: a responsabilidade
impropriedade técnica, pois há resp.
trazida pelo art. 131, II, vai até a
Subsidiária (O MPF entende ser
partilha.
solidária, aplicando-se a literalidade da
lei).
Contribuinte = de cujus;
Contribuinte = espólio; Sucessores e cônjuge meeiro =
Responsável = espólio.
Responsável = sucessores e cônjuge meeiro contribuintes
Resp. subsidiário/solidário = inventariante
(a.3) sucessão societária: (a) por fusão, transformação ou incorporação (CTN, art. 132), além da
cisão, criada pela Lei 6.404/76 (o CTN é de 66): responde a empresa resultante da operação; (b) por
extinção da PJ, quando a atividade for continuada pelo sócio remanescente ou espólio,
independentemente da razão social ou firma: responde o sócio remanescente ou espólio (p.ú. do art.
132 do CTN); (c) aquisição de fundo de comércio (= ponto, bem intangível com valor econômico)
ou estabelecimento (= local + instalações) e apenas no caso de o adquirente continuar a exploração,
independentemente da mudança da razão social (se só houver a transferência apenas de razão social,
não há responsabilidade do adquirente): responde o adquirente, integralmente, se o alienante cessar
a atividade, ou subsidiariamente (benefício de ordem) com o alienante se este continuar sua
atividade ou a reiniciar em até 6m da venda; exceções: falência e recuperação judicial, salvo as
exceções do § 2º do art. 133 do CTN. Observe-se que se responde apenas pelos tributos relativos ao
16OBS vitaminada: MPF/17º: Exclui-se a responsabilidade do sucessor pelo crédito tributário incidente sobre os bens adquiridos
quando a aquisição dá-se por arrematação em hasta pública. // CTN, Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato
gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de BENS IMÓVEIS, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de
serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando
conste do título a prova de sua quitação [sub-rogação PESSOAL – não se limita ao valor pago]. Ou seja, o adquirente, em regra, é
responsável pelo pagamento dos tributos devidos sobre o imóvel (obrigação propter rem). Parágrafo único. No caso de arrematação
em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço [sub-rogação REAL – está limitada ao valor pago na arrematação;
OBS: não incide sobre a adjudicação do imóvel pelo devedor].
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estabelecimento vendido. Para Luciano Amaro (ob cit, p. 325), ao referir-se a tributos, os arts. 132 e
133, CTN, não abrangeram as multas por infrações praticadas antes do evento que caracterizou a
sucessão. Para o autor, o próprio CTN exclui a sanção do conceito de tributo. STF já decidiu assim
(RE 82754/1981), mas não é como atualmente entende o STJ (REsp 1085071 E REsp n. 592.007).
OBS vitaminada: MPF/14º: O Espólio é responsável, pessoalmente, pelos tributos devidos
pelo de cujus. MPF/15º: A responsabilidade dos sucessores restringe-se às obrigações
acessórias. (FALSO!) MPF/16º: Terceiro responsável pelo crédito tributário, segundo o
CTN, pode eximir-se do seu recolhimento, arguindo que somente caberia a sua
responsabilidade nas obrigações acessórias por inexigir atuação culposa do agente
contribuinte. (FALSO!) MPF/15º: A pessoa natural ou jurídica que adquire o fundo de
comércio responde pelos tributos devidos integralmente, ainda que o alienante continue na
exploração da nova atividade comercial. (FALSO!)
b) Responsabilidade de Terceiros: (a) decorrente de atuação regular (art. 134 do CTN – resp.
solidária/subsidiária culposa): pais, tutores, curadores, administradores de bens, inventariante,
síndico ou comissário (hoje, administrador judicial), tabeliães, escrivães, sócios (liquidação de
sociedade de pessoas); a responsabilidade é em relação ao crédito tributário e às penalidades de
caráter moratório; segundo o CTN, ocorre apenas se for impossível exigir a obrigação principal do
contribuinte (subsidiária), mas o MPF entende que é solidária, não se admitindo o benefício de
ordem; OBS: segundo o CTN, não basta o mero vínculo, mas que tenha praticado algum ato culposo
(omissivo ou comissivo), mas o MPF entende o contrário: MPF/12º: A responsabilidade de
terceiros prevista no art. 134 do CTN: para se ter lugar, não é exigível a comprovação da culpa do
terceiro responsável.; (b) decorrente de atuação irregular (art. 135 do CTN – resp. pessoal
dolosa): respondem as pessoas referidas no art. 134, os mandatários, prepostos, empregados,
diretores, gerentes ou representantes, com estas ressalvas: exige-se elemento subjetivo (dolo) do ato
praticado com excesso de poderes ou da infração da lei, contrato social ou estatutos, cuja prova
caberá ao responsável se o lançamento for realizado também em seu nome (presunção de
legitimidade e veracidade de atos administrativos), ou à Fazenda Pública nos demais casos; a
responsabilidade será em relação aos tributos e multas. Aqui, no art. 135, exclui-se do polo passivo a
figura do contribuinte, porque o executor responde pessoalmente. O art. 208, CTN, contempla outra
hipótese de responsabilidade de terceiro: a do funcionário que, com dolo ou fraude, expeça certidão
negativa que contenha erro contra a Fazenda, sendo a responsabilidade do mesmo pessoal pelo
crédito tributário e juros de mora.
OBS vitaminada: Requisitos cumulativos que devem ser atendidos para a responsabilidade
dos sócios do art. 135: a) NÃO CUMPRIMENTO da obrigação tributária; b) ATO
DOLOSO determinado  (i) Por excesso de poder; (ii) Em infração à lei, ao contrato
social ou ao estatuto por meio de fraude – A jurisprudência do STJ acrescentou a
necessidade da fraude (súmula 430 17 ); (iii) Dissolução irregular da sociedade – Essa
hipótese não está prevista na lei, mas na jurisprudência do STJ 18 ATENÇÃO: Os atos
17 OBS vitaminada: S.430/STJ: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade
solidária do sócio-gerente.
18 OBS vitaminada: estão compreendidas na dissolução irregular, ensejando a responsabilidade pessoal dos sócios pelos débitos
tributários, duas situações: a) O fechamento irregular da pessoa jurídica “O fechamento irregular da empresa sem baixa na junta
comercial constitui indício de que o estabelecimento comercial encerrou suas atividades de forma irregular (uma vez que o
comerciante tem obrigação de atualizar o registro cadastral nos órgãos competentes)” – Resp 985-616/RS; b) A mudança de
endereço da pessoa jurídica, sem a devida comunicação: há presunção de dissolução irregular, a ensejar o redirecionamento da
execução fiscal (Súmula 435 do STJ: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio
47
devem ser praticados pelo sócio com PODER DE GESTÃO  Não é qualquer sócio que
pode ser atingido pela responsabilidade pessoal e integral pelos atos fraudulentos da pessoa
jurídica, sendo necessário que tenha poder de gestão (seja diretor, gerente ou represente
ativamente a pessoa jurídica). Veja a diferença:
Responsabilidade subsidiária/solidária do sócio Responsabilidade pessoal do sócio
(art. 134) (art. 135)
Decorre de atuação regular, podendo ser um ato Decorre de atuação irregular, devendo ser ato
culposo doloso
O sócio não precisa ter poder de gestão. É necessário que o sócio tenha poder de gestão.
Pode ser atingido somente o sócio de sociedade de Podem ser atingidos pela responsabilidade pessoal
pessoas (responsabilidade ilimitada) e ocorre nos sócios de quaisquer sociedades empresárias (com
casos de liquidação dessas sociedades responsabilidade limitada ou ilimitada).
OBS vitaminada: Inversão do ônus da prova  Nos casos de responsabilidade dos

sócios, a regra é de o ônus da prova ser da Fazenda Pública. Contudo, a jurisprudência do
STJ consolidou dois casos de inversão do ônus da prova (em que é o sócio que deve fazer
prova negativa quanto à prática dos atos do art. 135, III): a) Presunção de dissolução
irregular  O simples fato de a empresa não se localizar no endereço fornecido como
domicílio fiscal (por mudança não comunicada, v.g.) gera presunção iuris tantum de
dissolução irregular e, portanto, responsabilidade pessoal do gestor. Obs: o fechamento
irregular deverá ser provado pelo Fisco, pois a inversão só ocorre quando há presunção. A
presunção deve ser afastada pelo sócio por meio de contradita em embargos à execução; b)
Sócio cujo nome consta da certidão da dívida ativa (CDA)  Embora o lançamento seja
feito em nome da pessoa jurídica (contribuinte), é possível que a CDA indique como
responsável também o sócio. Neste caso, o sócio será presumidamente responsável, até que
prove que não praticou os atos fraudulentos previstos no art. 135, III, já que a CDA
goza de presunção de liquidez e certeza, gerando a inversão do ônus da prova. Atente: se o
nome do sócio está indicado na CDA, não faz sentido falar em redirecionamento, pois o seu
nome já consta do título executivo. Diferente é a situação em que o sócio não está indicado
no momento de inscrição em dívida ativa, caso em que a Fazenda, para executá-lo, deve
pedir o redirecionamento e provar que o sócio agiu com excesso de poderes, infração à lei ou
estatuto. EREsp 635858
OBS vitaminada: Consequência prática da inversão do ônus da prova: 1) Necessidade
de o sócio opor embargos à execução – a responsabilidade dos sócios que tem seu nome
previsto em dívida ativa não é só matéria de direito, mas sim matéria de fato (requerendo
dilação probatória). Logo, para discutir a responsabilidade dos sócios, o único instrumento
possível são os embargos à execução fiscal, pois apenas no contexto dos embargos o sócio
poderá produzir provas para dizer que não é responsável pelas dívidas tributárias. Obs: para a
oposição dos embargos o sócio tem que oferecer garantia. 2) Não é cabível a exceção de
preexecutividade – porque ela não admite a dilação probatória, e a inversão do ônus da
fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente). Nessas
duas hipóteses, há inversão do ônus da prova, pois o sócio terá que provar que não houve dissolução irregular, para se eximir da
responsabilidade pessoal.
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prova impõe que o sócio comprove.

OBS vitaminada: Responsabilidade dos sócios na medida cautelar fiscal  A medida
cautelar fiscal é uma ação de titularidade da Fazenda Pública, prevista na lei 8.397/92. Seu
objetivo é assegurar a eficácia da execução fiscal, mesmo que a execução do débito se
postergue perante o Poder Judiciário. Tem como efeito a decretação da indisponibilidade
de bens do sujeito passivo, o que acontece logo depois do lançamento. O art. 4º da Lei
8.397/92 deve ser interpretado com cautela, em razão da jurisprudência do STJ a respeito da
responsabilidade dos sócios. Este dispositivo prevê a possibilidade de se estender a
decretação da indisponibilidade dos bens da empresa aos bens dos sócios com poderes de
gestão (acionistas controladores), sem prever qualquer requisito. Atenção: segundo o STJ
(Resp 1.141.977 Resp 9.722.998), o art. 4º da Lei 8.397 é ILEGAL, pois extrapola um dos
requisitos para a responsabilidade do sócio, previsto no art. 135 do CTN (que exige, além do
poder de gestão do sócio, a prática de excesso de poderes, infração à lei ou estatuto). Deste
modo, este artigo é ilegal (já que ofende matéria regulada por lei complementar) e também
inconstitucional (pois a Constituição reserva a matéria à legislação complementar). EM
SUMA: A decretação de indisponibilidade de bens dos sócios depende do atendimento dos
requisitos do art. 135, III, não se aplicando o art. 4º da lei 8.397/92.
c) Responsabilidade por infrações (resp. por substituição): arts. 136 e 137, CTN: cf. o art. 136, é
objetiva (independe da intenção do agente). Tem como consequencia o pagamento de multa.
Conforme ressalva na parte inicial do artigo, havendo lei própria, podem ser levados em conta
aspectos subjetivos excludentes ou atenuantes da punibilidade. Para LFG, é inconstitucional porque
conflita com o princípio da presunção de inocência. O art. 137 é exceção à regra de que as punições
não são aplicadas pessoalmente ao agente da infração, mas sobre o sujeito passivo da obrigação
tributária. Convém não confundir as hipóteses de responsabilidade de terceiros do art. 135 com os
casos de responsabilidade por infração do art. 137:
Art. 135, CTN Art. 137
A sua aplicação decorre do fato de o agente praticar ato Nestes casos, os responsáveis praticam atos ilícitos no
extrapolando os limites legais, estatutários ou seu conteúdo, com dolo específico de prejudicar.
contratuais de sua atuação (ato doloso), ou seja é
irregular, mas o ato praticado não tem necessariamente
conteúdo ilícito.
O ato não é ilícito, residindo o vício na ausência de
legitimação (competência específica) para sua prática. É
irregular (doloso; o do art. 134 é regular e culposo)
Há responsabilidade por substituição. As pessoas aqui denominadas responsáveis seriam, na
verdade, contribuintes (pois cometeram as infrações,
tendo com estas relação pessoal e direta). Contudo, em
provas é para dizer que é um caso de responsabilidade
por substituição, pois é assim que o CTN se refere.
A consequência é o pagamento do crédito e de multa A consequencia é o pagamento de multa sancionatória
moratória
OBS vitaminada: MPF/12º: Em matéria tributária, para configurar-se a infração de

caráter pessoal ou contravencional: (i) independe da intenção do agente e (ii) não é preciso
aferir se a infração causou ou não danos à Fazenda Pública. Resposta: CTN, Art. 136.
49
Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação

tributária independe: (i) da intenção do agente ou do responsável e (ii) da efetividade,
natureza e extensão dos efeitos do ato.
OBS vitaminada: Para Ricardo Alexandre, como o surgimento da responsabilidade é
contemporâneo ao fato gerador do tributo, não decorrendo de transferência da sujeição
passiva, tem-se que o art. 135 estatui hipótese de responsabilidade por SUBSTITUIÇÃO.
Questão (MP/PE – FCC): A prática de ato com excesso de poderes ou infração de lei
também resulta em responsabilidade por substituição. (VERDADEIRO!)
Denúncia espontânea: A denúncia espontânea consiste no pagamento espontâneo de tributo em
atraso, que gera o benefício ao sujeito passivo de exclusão da multa. Ou seja, o contribuinte deve
pagar o montante devido, acrescido dos juros de mora, afastando-se a incidência da multa. (CTN,
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se
for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância
arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração). Não se veda
a cobrança dos juros e correção monetária, porque integram o valor do tributo, mas somente a multa.
Para Sacha Calmon, exclui-se a multa moratória e punitiva; para Ricardo Lobo Torres, somente as
punitivas. STJ está com Sacha: Por fim, "a regra do artigo 138 do CTN não estabelece distinção
entre multa moratória e punitiva com o fito de excluir apenas esta última em caso de denúncia
espontânea" (REsp 908.086/RS). A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o
contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por
homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja
quitação se dá concomitantemente. STJ, AgRg no AREsp 11340: A denúncia espontânea não tem o
condão de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da declaração de rendimentos, uma vez
que os efeitos do artigo 138 do CTN não se estendem às obrigações acessórias autônomas.
OBS vitaminada: MPF/20º: A denúncia espontânea é direito subjetivo do contribuinte e
pressupõe sempre a prática de ilícito tributário. MPF/20º: A denúncia espontânea da
infração, acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros da mora, somente exclui
a responsabilidade tributária, em qualquer hipótese, se não houver se iniciado medida de
fiscalização.(FALSO!) MPF/20º: A simples postergação do pagamento do débito tributário
pode caracterizar-se como ilícito fiscal. (FALSO!)
OBS vitaminada: Descumprimento das obrigações formais  O STJ também já decidiu
que o instituto da denúncia espontânea não é aplicável no caso de descumprimento de
obrigações meramente formais (acessórias). STJ, REsp 322505: “A responsabilidade
acessória autônoma, portanto desvinculada do fato gerador do tributo, não está albergada
pelas disposições do art. 138, CTN”.
MEMORIZEM: Responsabilidade pessoal: a) art. 131: I) adquirente/remitente; II) sucessor e

cônjuge meeiro; III) espólio; b) art. 135: I) os do art. 134; II) mandatários, prepostos e
empregados; III) diretores, gerentes ou representantes. ATENÇÃO: as pessoas do art. 134 são
50
responsáveis solidárias/subsidiárias; apenas serão pessoalmente responsáveis quando houver

excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. Responsabilidade solidária: a)
as do art. 134 (MPF) – pelo crédito tributário; b) as do art. 124 – pela obrigação tributária: I)
pessoas com interesse comum no FG; II) pessoas expressamente designadas em lei. ATENÇÃO: A
solidariedade do art. 124 não comporta benefício de ordem (p.ú); para o MPF, a solidariedade do art.
134 também não comporta benefício de ordem.
OBS vitaminada: MPF/24º19: No tocante à cisão parcial de empresas privadas é correto afirmar, na
linha da orientação firmada pelo superior tribunal de justiça que: 
a) não opera a responsabilidade solidária entre as sociedades cindida e recipiente por obrigações
anteriores à cisão porque este instituto não é previsto no art. 132, do Código Tributário Nacional;
b) no âmbito da legislação tributária, qualquer disposição em convenções particulares, no caso, entre
as sociedades cindida e recipiente, é inoponível à Fazenda Pública à luz do preconizado no art. 123,
do Código Tributário Nacional;
c) havendo, no ato da reestruturação societária, estipulação em contrário que afaste a solidariedade,
essa exclusão é válida desde que o Fisco não exerça, no prazo de 90 (noventa) dias, o direito de
oposição ao firmado no pacto de cisão, nos termos do art. 233, § único, da Lei de Sociedade
Anônima (Lei 6.404/76);
d) é inaplicável, no atinente à responsabilidade tributária, o disposto na Lei de Sociedade Anônima
(Lei 6.404/76, art. 233, § único).
Resposta: c) de fato, a redação do art. citado permite tal conclusão: Art. 233. Na cisão com
extinção da companhia cindida, as sociedades que absorverem parcelas do seu patrimônio
responderão solidariamente pelas obrigações da companhia extinta. A companhia cindida
que subsistir e as que absorverem parcelas do seu patrimônio responderão solidariamente
pelas obrigações da primeira anteriores à cisão. Parágrafo único. O ato de cisão parcial
poderá estipular que as sociedades que absorverem parcelas do patrimônio da companhia
cindida serão responsáveis apenas pelas obrigações que lhes forem transferidas, sem
solidariedade entre si ou com a companhia cindida, mas, nesse caso, qualquer credor
anterior poderá se opor à estipulação, em relação ao seu crédito, desde que notifique a
sociedade no prazo de 90 (noventa) dias a contar da data da publicação dos atos da cisão;
a) pelo exposto, percebe-se que a cisão está dentro do campo da responsabilidade tributária.
A ausência de sua previsão expressa no art. 132 não retira o instituto da responsabilidade; b)
e d) a assertiva está correta em parte. Pela regra, as convenções particulares não são
oponíveis contra o Fisco. No entanto, o art. 123 do CTN permite exceção advinda da lei. No
caso, a exceção do art. 233 da LSA torn válido o afastamento da solidariedade.
OBS vitaminada: MPF/19º20: A responsabilidade tributária dos administradores de empresa:

a) decorre da circunstância de que ele realiza o “fato gerador” do tributo;
b) decorre da utilização, pelo CTN, de técnica sancionatória;
c) assenta-se em dois elementos: fato imputável e prejuízo;
d) somente se verifica se houver dissolução da sociedade mercantil.
20 Resposta: “b”.
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OBS vitaminada: MPF/17º21: Ao estabelecer que ficam excluídas do pagamento de certo imposto
alguma ou algumas categorias de pessoas, em certas circunstâncias, a norma tributária:
a) é considerada válida;
b) viola o princípio da uniformidade da tributação;
c) constitui limite ao poder constitucional de tributar;
d) atenta contra o princípio fundamental da isonomia.
OBS vitaminada: MPF/17º 22 : Exclui-se a responsabilidade do sucessor pelo crédito tributário

incidente sobre os bens adquiridos:
a) mediante cláusula contratual firmada entre o alienante e o adquirente;
b) quando a aquisição é por arrematação em hasta pública;
c) no caso de o adquirente ser menor de 16 anos, consoante o ECA;
d) nenhuma das alternativas é verdadeira.
OBS vitaminada: MPF/16º23: Terceiro responsável pelo crédito tributário, segundo o CTN, pode
eximir-se do seu recolhimento, arguindo:
a) não ser solidária a obrigação tributária;
b) o privilégio da excussão, à vista do princípio de inexistir, no caso, a responsabilidade objetiva;
c) somente caberia a sua responsabilidade nas obrigações acessórias por inexigir atuação culposa do
agente contribuinte;
d) todas as alternativas são incorretas.
OBS vitaminada: MPF/15º24: No Sistema Tributário Brasileiro, é correto afirmar:

a) a responsabilidade de terceiros prevista no art. 134 do CTN é solidária;
b) a responsabilidade dos sucessores restringe-se às obrigações acessórias;
c) a pessoa natural ou jurídica que adquire o fundo de comércio responde pelos tributos devidos
integralmente, ainda que o alienante continue na exploração da nova atividade comercial;
d) a sujeição indireta do responsável tributário posterior à ocorrência do fato gerador configura
substituição.
OBS vitaminada: MPF/14º25: O Espólio é responsável pelos tributos devidos pelo de cujus:
a) pessoalmente;
b) solidariamente;
c) subsidiariamente;
d) por substituição.
OBS vitaminada: MPF/14º26: No Sistema Tributário Brasileiro, é correto afirmar que:

a) existem a solidariedade ativa e a solidariedade passiva;
b) a solidariedade pode decorrer da vontade das partes, comumente nos casos de constituição regular
21 Resposta: “a”.
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das sociedades comerciais em que se insere cláusula nesse sentido, quando ocorrer a sua extinção,
fusão ou tranformação;
c) somente é admitida solidariedade passiva;
d) a solidariedade pode comportar o benefício da ordem.
OBS vitaminada: MPF/12º 27 : Em matéria tributária, para configurar-se a infração de caráter

pessoal ou contravencional:
a) independe da intenção do agente;
b) é preciso aferir se a infração causou ou não danos à Fazenda Pública;
c) são afastados a denúncia e o pagamento espotâneo, mesmo antes de qualquer procedimento
administrativo;
d) os enunciados das letras anteriores não são verdadeiros.

- Fale sobre responsabilidade tributária. Como funciona substituição?
53
PONTO 4.c: Empréstimos Compulsórios.

Obras consultadas: Curso de Direito Constitucional Tributário: 27o edição (2011), ANTÔNIO
CARRAZA, Roque. Curso de Direito Tributário Brasileiro: 10o edição (2009), CALMON
NAVARRO COÊLHO, Sacha. Manual de Direito Tributário: 1o edição (2009), SABBAG, Eduardo.
Direito Tributário Brasileiro, 14o edição (2008), AMARO, Luciano.
Legislação básica: art. 3º e 15 do CTN, 148-149 CF.
Tributo X Contrato. São tributos restituíveis, finalísticos, vedada a tredestinação. Por ser
restituível e não se incorporar definitivamente ao patrimônio Estatal, antes da EC 18/65 não era
considerado tributo (cf. Súm.418-STF, já superada), mas “um contrato coativo”, porém, atualmente,
“a maioria dos tributaristas brasileiros tem afirmado ser [...] um tributo” (Brito Machado:2010, p.
72), pois “a exação se enquadra com perfeição na definição de tributo constante do art. 3º do CTN,
que não contempla nenhum requisito relativo à definitividade do ingresso da receita tributária nos
cofres públicos” (Ricardo Alexandre: 2010, p. 76). Por isto, “o empréstimo compulsório há de
obedecer ao regime jurídico dos tributos” (Barros Carvalho: 2007, p. 33). Segundo esse autor, há
apenas um plus, consubstanciado no dever de restituição. O STF, no RE 146.733-9, reconheceu a
natureza de espécie tributária autônoma do empréstimo compulsório, adotando a teoria pentapartida
dos tributos. É um tributo finalístico, junto com as contribuições (art. 149, CF), não tendo o fato
gerador qualquer relevância para a identificação da natureza jurídica do tributo, como ocorre com os
impostos, taxas e contribuições de melhoria. Inclusive, de acordo com sua hipótese de incidência e
base de cálculo, pode revestir a natureza jurídica de imposto (caso mais frequente), taxa ou
contribuição de melhoria (CARRAZA, 2011, p. 609).
OBS vitaminada: MPF/24º: Em relação ao empréstimo compulsório, é certo afirmar que
se conceitua como contrato de empréstimo de direito público, com a nota de que há
obrigatoriedade de restituição. (FALSO!) MPF/24º: Em relação ao empréstimo
compulsório, é certo afirmar que é um tributo, posto que atende às cláusulas que integram a
redaçãodo art. 3º do CTN. MPF/24º: Em relação ao empréstimo compulsório, é certo
afirmar que é espécie de confisco, como ocorreu com a retenção dos saldos de depósitos à
vista, cadernetas de poupança e outros ativos financeiros, por determinação da Lei
8.024/90. (FALSO!)
A primeira relação jurídica é de natureza tributária, entre o indivíduo, sujeito passivo, e o Estado,
ativo; a segunda é de natureza administrativa: o sujeito ativo é o indivíduo e o passivo, o Estado. E
esta restituição tanto pode ser feita ao próprio contribuinte como a seus sucessores, a qualquer título,
já que o crédito não tem nada de tributário.
Bitributação. Há entendimentos de que a União pode estabelecer empréstimos compulsórios com
base de cálculo própria de tributos municipal ou estadual, sem que haja invasão de competência ou
bitributação, pois estes entes federativos não possuem competência para instituir e empréstimo
compulsório. Para Carraza, contudo, a União, ao criar esse tributo, não pode invadir a seara dos
demais entes, não podendo, por exemplo, criar o empréstimo compulsório (EC) sobre propriedade
territorial urbana, prestação de serviços; o princípio da reserva das competências tributárias está
presente (CARRAZA, 2011, p. 610). Para esse autor, ainda, nada impede que a União crie o EC e
delegue, por meio de lei, a terceira pessoa, o direito de arrecadá-lo; a parafiscalidade pode alcançar-
lhe.
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Deve observar todos os princípios constitucionais tributários, com exceção da anterioridade, no caso
de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, pois se obbserva o art.
150, III, b, da CF). Exemplos recentes: consumo de energia elétrica e compra de passagens aéreas
internacionais. Para evitar o art. 166, CTN, que veda a repetição dos impostos que repercutem, os
empréstimos compulsórios não devem ter fatos geradores típicos desses impostos ou, quando os
tenha, documentos devem ser propiciados aos contribuintes de fato. Ex. um empréstimo
compulsório que seja adicional do imposto de importação será impróprio, porque eles são
transferíveis a terceiros.
Tributo e lei complementar: exige a CF que seja instituído mediante lei complementar (art. 148,
CF). Essa questão foi abordada na prova oral do 26, n. 5 do material. A iniciativa do projeto de lei
complementar para instituição do empréstimo compulsório não foge à regra geral de iniciativa para
projetos de lei em geral (art. 61). Noutros termos, embora o art. 48, I, da Constituição diga que cabe
ao Congresso Nacional dispor especialmente sobre o sistema tributário, arrecadação e distribuição
de renda, a iniciativa de projeto de lei, seja ela ordinária ou complementar, em matéria tributária
cabe a qualquer membro ou Comissão da Câmara dos Deputados, do Senado Federal ou do
Congresso Nacional, ao Presidente da República, ao Supremo Tribunal Federal, aos Tribunais
Superiores, ao Procurador-Geral da República e, inclusive, aos cidadãos (mediante iniciativa
popular, nos termos do art. 61, §2º).
Competência e hipóteses de instituição. Está previsto no art. 148 da CF, e sua “competência é
exclusiva da União e deverá ser exercida mediante lei complementar, em apenas duas hipóteses: a)
para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência (I); e b) no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse
nacional, observado o disposto no art. 150, III, b (princípio da anterioridade) (II). Nas duas
eventualidades, a aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à
despesa que fundamentou sua instituição. Ademais, o art. 15, III, do CTN, prevê a instituição deste
tributo para uma terceira situação, qual seja a ‘conjuntura que exija a absorção temporária de poder
aquisitivo’. “Mas o citado art. 15, III, do CTN não foi recepcionado pela nova Constituição Federal”
(Alexandre: 2010, 78). Não só: por exigir LC, não era possível instituí-la por MP, motivo pelo qual
a medida padecia de inconstitucionalidade formal e material. Para CARRAZA, esse depósito
compulsório é, em tese constitucional, mas dificilmente vingaria na prática, porque os virtuais
contribuintes, sabendo da tramitação do projeto de LC (porque MP não poderia criá-lo), fugirão
dessa tramitação (ob cit., p. 605). O autor ainda refere sobre a capitalização compulsória, que
também se equipararia ao empréstimo compulsório, em que a União obriga as pessoas que se
encontram numa situação a subscreverem o capital de empresas por ela constituídas, mas é
inconstitucional, seja por prever devolução em títulos ou ações, seja por ferir o direito de livre
associação.
Hipóteses de instituição: A) Despesas extraordinárias: situação em que se fará necessária
utilização dos recursos da exação em apreço, diante de uma anormalidade fática não previsível,
caracterizada pelo esgotamento dos fundos públicos ou inanição do Tesouro. São exceções ao
princípio da anterioridade. a.1) decorrente de calamidade pública: para SACHA CALMON, elas
decorrem da premente necessidade de acudir as vítimas das calamidades públicas sérias, como
incêndios, terremotos; mesmo diante de uma calamidade em dado município ou estado, o tributo
segue sendo federal, não se exigindo que tenha proporções territoriais gigantescas; para Paulo
Barros de Carvalho, não somente as catástrofes provocadas por agentes da natureza circundante,
mas também outros eventos, de caráter sócio econômico, que ponham em perigo o equilíbrio do
55
organismo social. a.2) decorrente de guerra externa: deve ter sido deflagrada por nação
estrangeira, independentemente de uma formal declaração de guerra; desse modo, não inclui a
guerra iniciada pelo Brasil, porque seria ilegítima. B) Investimento público de caráter urgente e
de relevante interesse nacional: exige a observância do princípio da anterioridade, ainda que
tenham por hipótese de incidência um dos impostos que o art. 150, par. 1o, da CF numera; então,
mesmo que a União, por meio de lei complementar, crie, com apoio no art. 148, II, da CF,
empréstimo compulsório que seja um “adicional restituível” do IPI, este adicional não poderá ser
exigido de imediato, porque criado com base no art. 148, II, CF.
OBS vitaminada: MPF/24º: Em relação ao empréstimo compulsório, é certo afirmar que
se subordina, em todos os casos, ao princípio da anterioridade da lei que o houver
instituído. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/22º: O empréstimo compulsório para atender a despesas
extraordinária, decorrentes de calamidade pública, à vista do caráter de urgência, pode ser
instituído excepcionalmente, por medida provisória. (FALSO!)
Esses pressupostos alternativos não se confundem com o fato gerador; eles apenas condicionam a
aplicação do produto da arrecadação. O fato gerador é qualquer situação abstrata, prevista na lei
complementar, como capaz de deflagrar a relação jurídico-tributária. Segundo CARRAZA, eles
apenas autorizam o Congresso Nacional a, dentro do campo privativo da União, criar ou aumentar
um empréstimo compulsório. Ao empréstimo compulsório não se aplica o art. 4 o do CTN, porque
são tributos atrelados a uma finalidade específica, de cunho emergencial ou urgente.
Graças ao princípio da universalidade da jurisdição, o Judiciário poderá, a qualquer tempo, ser
chamado a decidir se está presente o pressuposto constitucional invocado pela LC.
Prescrição: questão abordada na prova oral do 26º, n. 6 do material: para o STF, a partir do
descumprimento das condições de restituição impostas nos termos do art. 15, parágrafo único, do
CTN 28 , teria início o prazo prescricional, a ser regido pelo Código Civil ou pelo Decreto n.
20.910/1932. No entanto, o Superior Tribunal de Justiça trilhou caminho diverso, entendendo que
também na restituição do empréstimo compulsório se aplica o prazo quinquenal a partir da
homologação do tributo, na hipótese de ser lançado por homologação, como no caso do empréstimo
compulsório sobre combustíveis, consoante se verifica no REsp 209339, da relatoria da Min. Nancy
Andrighi.
Restituição: O p.ú. do art. 15 do CTN exige que a LC instituidora do tributo fixe o prazo e as
28Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for
aplicável, o disposto nesta lei.
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condições de resgate. Assim, a tributação não será legítima sem a previsão de restituição. A hipótese
de incidência do gravame deve prever o retorno patrimonial ao contribuinte, em dinheiro, com todos
os acréscimos hábeis a recompor o valor original. STF, RE 121.336: A CF vinculou o legislador à
essencialidade da restituição na mesma espécie, sendo inconstitucional a devolução por quotas do
Fundo Nacional de Desenvolvimento.
OBS vitaminada: MPF/24º: Em relação ao empréstimo compulsório, é certo afirmar que:

a) se conceitua como contrato de empréstimo de direito público, com a nota de que há
obrigatoriedade de restituição;
b) é um tributo, posto que atende às cláusulas que integram a redaçãodo art. 3º do CTN;
c) se subordina, em todos os casos, ao princípio da anterioridade da lei que o houver instituído;
d) é espécie de confisco como ocorreu com a retenção dos saldos de depósitos à vista, cadernetas de
poupança e outros ativos financeiros, por determinação da Lei 8.024/90.

- Dê um exemplo de empréstimo compulsório.
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Ponto 5.a. Princípio da Anterioridade.

Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2011; CARRAZZA, Roque Antonio. Curso
de Direito Constitucional Tributário. 24ª ed. São Paulo: Malheiros, 2008; MACHADO, Hugo de
Brito. “Curso de Direito Tributário”. 27ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2006; ALEXANDRE, Ricardo.
Direito Tributário Esquematizado. 5ª Ed. São Paulo: Método, 2011.
Legislação básica: art. 62, §2º; art. 150, III, “b” e “c”; art. 150, §1º; art. 155, §4º, IV; art. 177, §4º;
art. 195, §6º, CF.
Trata-se de princípio tributário que visa a garantir a certeza/segurança/não-surpresa na tributação e

constitui garantia individual do cidadão. Na redação originária da CF somente existia a previsão da
alínea “b” inciso III do art. 150 (anterioridade do exercício financeiro). Contudo, na prática,
observou-se que o legislador, não raras vezes, instituía o tributo no último mês do ano, de modo a
ser exigível no primeiro mês do ano seguinte, havendo ofensa à segurança na tributação. Por conta
disso, a EC 42/2003 instituiu uma nova garantia, a anterioridade nonagesimal do art. 150, III, “c”,
passando a existir duas anterioridades no sistema: a genérica e a nonagesimal/mitigada/especial. É
importante mencionar que a anterioridade nonagesimal não é novidade no sistema, pois consta do
texto originário da CF como regra para as contribuições para a seguridade social (art. 195, §6º).
Segundo a anterioridade genérica 29 , um tributo não pode ser exigido no mesmo exercício
financeiro (ano civil) em que foi instituído ou majorado. Foi considerada pelo STF como verdadeira
cláusula petrea. Já pela anterioridade nonagesimal, um tributo não pode ser exigido antes de 90
dias da lei que o instituiu ou majorou (segundo o STF, deve-se ler modificar como majorar – RE-
MC 274.949). Em ambas as hipóteses, tem-se lei vigente, mas não eficaz. As regras mencionadas
não são absolutas, podendo-se separar as exceções em três grupos:
i) exigência imediata do tributo (exceção às duas anterioridades): imposto extraordinário de guerra,
empréstimo compulsório em caso de guerra ou calamidade pública, II, IE, IOF;
ii) exceção à anterioridade genérica, com aplicação da nonagesimal: IPI, CIDE-Combustíveis (art.
177, §4º, CF), ICMS-Combustíveis (art. 155, §4º, IV, CF), contribuições previdenciárias;
iii) exceção à nonagesimal, com aplicação da genérica: IR, alteração da base de cálculo do IPTU e
IPVA.
Essa garantia não se confunde com o Princípio da Anualidade, segundo o qual o tributo somente
podia ser exigido se previsto no orçamento daquele ano. Trata-se de regra prevista na CF/67 e não
repetida na CF/88.
29OBS vitaminada: MPF/13º: O princípio da anterioridade aplica-se aos tributos em geral, exceto às contribuições de seguridade
social porque sujeitas a regime constitucional específico. Resposta: Percebe-se que a banca tratou na questão do princípio da
anterioridade genérica, sem especificar que se tratava desse tipo de anterioridade; portanto, quando a questão tratar genericamente
do princípio da anterioridade (leia-se, mesmo sem mencionar que se trata do princípio da anterioridade genérica), estará se
referindo ao princípio da anterioridade genérica (por incrível que pareça, isso não é tão óbvio assim), não englobando o princípio
da anterioridade nonagesimal. Deve-se, contudo, atentar para o fato de que o princípio da noventena (art. 150, III, “c”) foi incluido
por Emenda Constitucional, de forma que, talvez, essa prova seja anterior a essa inclusão.
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OBS vitaminada: MPF/12º30: É válido dizer que o princípio da anualidade:

a) foi restabelecido com a vigência da CF/88, com o que procurou o constituinte prestigiar o
Poder Legislativo;
b) pode ser definido como aquele pelo qual tributo algum será cobrado em cada exercício
sem que a lei que o instituiu, ou o majorou, haja sido publicada no exercídio precedente;
c) não foi restaurado pelo ordenamento constitucional vigente;
d) confunde-se doutrinária e legalmente como princípio da anterioridade.
Também é possível cobrar tributo aumentado após o orçamento. Daí é preciso atentar às
pegadinhas de concurso: a ÚNICA limitação TEMPORAL à cobrança de tributo consiste no
princípio da anterioridade. A anualidade não é princípio tributário. Súmula 66 do STF. É
legítima a cobrança do tributo que houver sido aumentado após o orçamento, mas antes do
início do respectivo exercício financeiro.
O princípio da anterioridade deve ser observado mesmo na hipótese de o veículo normativo ser a
medida provisória. Em se tratando de taxas, contribuição de melhoria e contribuições profissionais
e interventivas, o prazo contar-se-á da publicação da MP. Tratando-se de contribuições
previdenciárias, o STF entende que o prazo de 90 dias conta-se da publicação da MP (RE 232.896 e
RE 315.618), salvo se a lei de conversão alterar substancialmente o conteúdo (conversão parcial),
hipótese em que o prazo será contado da referida lei (RE 169.740). Por fim, uma polêmica
doutrinária: para Paulsen, na hipótese de imposto não excepcionado da anterioridade [II, IE, IPI,
IOF e IEG são excepcionados], a sua majoração somente poderá incidir se publicada e convertida
em lei antes do final do exercício financeiro anterior, observada a anterioridade mínima de 90 dias
contados estes da edição da medida provisória (PAULSEN, p. 95); por outro lado, Roque
CARRAZZA entende que “ela [a MP] só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte, caso
tiver sido convolada em lei, no mínimo, noventa dias antes do término daquele em que foi editada
(cf. art. 62, §3º, c.c o art. 150, III, “c”, ambos da CF)” (p. 199).
OBS vitaminada (acrescento a regra geral): A CF estaelece, no art. 62, §2º, que, em relação aos
IMPOSTOS, a MP só produzirá efeitos no exercício seguinte caso tenha sido convertida em lei até
o último dia daquele em que foi editada (ou seja, conta-se a anterioridade a partir da conversão
em lei). Alguns impostos são excetuados: II, IE, IPI, IOF e Impostos extraordinários de guerra. Em
relação aos DEMAIS TRIBUTOS, o termo inicial da anterioridade é contado a partir da
publicação da MP (ou seja: não se exige que a MP seja convertida em lei antes do exercício
seguinte, para nele produzir efeitos). Mas observe: Se a conversão da MP se der com alteração
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substancial, deve-se reiniciar a contagem da data da publicação da lei de conversão (assim entende o
STF).
OBS vitaminada: este parágrafo original estava meio confuso; por isso, acrescentei outro
abaixo. Muito confusoImporta observar, ainda, a divergência acerca do art. 104 do CTN. Em que
pese parte da doutrina entenda que o artigo seja inconstitucional, ao menos em seus dois primeiros
incisos, há autores que o interpretam em conformidade com a dicção do texto constitucional
(produção de efeitos, em vez de vigência). O inciso III estabelece que entrará em vigor (alguns
interpretam como “terá eficácia”) no primeiro dia do exercício financeiro seguinte a lei que
extinguir ou reduzir uma isenção. Deve-se, todavia, acrescer duas importantes ressalvas: a) nas
concessões concedidas por prazo certo e sob determinada condição, há irrevogabilidade do benefício
isencional; e (b) na hipótese de a própria lei revogadora ou diminuidora da isenção estabelecer um
início de vigência para data posterior ao dia 1º de janeiro do ano subsequente ao da publicação da
norma, cria-se uma situação favorável ao contribuinte (SABBAG, p. 98). O STF vem decidindo no
sentido de que a revogação e a redução de benefício fiscal não estão sujeitas à observância da
garantia da anterioridade, tendo eficácia imediata. Não há, assim, unanimidade sobre o
dispositivo referir-se ou não à anterioridade.
OBS vinaminada: Para o STF, a revogação da isenção não se equipara à criação ou à
majoração de tributo, sendo apenas a dispensa legal do pagamento de exação já existente,
de forma que o tributo volta a ser imediatamente exigível, não sendo aplicável o princípio da
anterioridade (RE 104.062). Já o CTN (art. 104, III) determina que, no caso de revogação de
isenção, o princípio da anterioridade será aplicado caso se trate de: • Imposto sobre a
RENDA; • Imposto sobre o PATRIMÔNIO31. Veja como isso já foi cobrado no CESPE.
Ambas as afirmações abaixo são verdadeiras, apesar de aparentemente contraditórias! É
preciso atentar a isso em concursos. 1) “Segundo o CTN, os dispositivos de lei que
revoguem isenções relativas a impostos sobre o patrimônio ou renda somente entram em
vigor ...”. CERTO; 2) “Segundo o STF, as isenções não condicionadas ou sem prazo
definido podem ser revogadas a qualquer tempo por lei e, uma vez revogada a isenção, o
tributo volta a ser imediatamente exigível, sendo impertinente a invocação do princípio da
anterioridade”. CERTO.
Em relação aos fatos geradores periódicos, o STF, em 2011 (RE 204.271, Pleno), revendo
orientação anterior em sentido contrário, entendeu não ser viável a alteração da alíquota da CSLL no
curso do período, sem a observância da anterioridade de 90 dias. Segundo PAULSEN, tal revisão
deverá ocorrer, também, quanto ao IR, estando em discussão nos autos do RE 183.130, em que pese
não ter sido ainda cancelada a Súmula 584 do STF, que permite a aplicação, a todo ano-base, da lei
de IR publicada ao longo do período.
Sobre o princípio, alguns pontos polêmicos foram decididos pela jurisprudência: i) a alteração do
prazo de recolhimento do tributo não se sujeita à anterioridade (S. 669/STF); ii) a prorrogação de
contribuição social não se sujeita à anterioridade nonagesimal (ADI 2666); iii) a simples atualização
monetária não se confunde com majoração de tributo (AGRRE 176.200, RE 200.844-AgR); iii) o
dies a quo do prazo da anterioridade é a data da publicação da lei (ADI 3694).
31Art. 104. Entram em vigor [“têm eficácia”] no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os
dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I - que instituem ou majoram tais impostos; II - que definem
novas hipóteses de incidência; III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao
contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.
60
OBS vitaminada: MPF/17º: Lei que altera prazo de recolhimento do PIS (contribuição social): a)
somente se aplica após o prazo de 90 dias; b) viola o princípio da anterioridade se incidir de
imediato; c) não se submete ao princípio da anterioridade; d) somente se aplica sobre fatos geradores
que ocorrerem no ano seguinte à data em que enrou em vigor a lei. (resposta “c”)
LEITURA COMPLEMENTAR: RABELLO FILHO, Francisco Pinto. Princípio da Anterioridade
da Lei Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais.
Ponto extra vitaminado:
Tabela para memorizar as exceções do princípio da anterioridade:
Exceções à anterioridade
Anterioridade de exercício (alínea “b”) Anterioridade nonagesimal (alínea “c”)
II, IE, IOF e IPI32 II, IE e IOF
Impostos extraordinários de guerra Impostos extraordinários de guerra
Empréstimos compulsórios de guerra e Empréstimos compulsórios de guerra e
calamidade33 calamidade
Redução e restabelecimento de alíquotas de Base de cálculo de IPTU e IPVA (respeitam a
ICMS-combustível e CIDE-combustível anterioridade do exercício)
(exceções parciais) (respeitam a anterioridade
nonagesimal)
Contribuição social previdenciária (art. 195, Imposto de Renda
§6º da CF)
Empréstimo compulsório de investimento
relevante (respeitam a anterioridade do
exercício)
Observância apenas
Exigência imediata Exercício seguinte
dos 90 dias (Lei + 90
(Lei  dia seguinte) (sem aguardar os 90 dias)
dias)
Empréstimos compulsórios decorrentes
Imposto extraordinário de
IPI de investimento público relevante (art.
guerra (IEG)
148, II da CF)
Empréstimos compulsórios Redução e
(EC) decorrentes de: restabelecimento de IR34
 Calamidade pública; alíquotas de CIDE
 Guerra. combustíveis e ICMS
32O IPI deve respeitar a noventena justamente por não se tratar de um tributo meramente extrafiscal. Ao revés, é o segundo maior
arrecadador federal.
33 Lembre que, embora sejam exceção à anterioridade, os empréstimos compulsórios dependem de lei complementar.
34 Incrivelmente, o IR, de finalidade marcantemente fiscal, ficou livre da noventena.
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combustíveis
II, IE, IOF (impostos
extrafiscais). Contribuições
Atente: com a EC 42/03, o Leis que alterem a base de cálculo do
previdenciárias
IPI passou a observar o IPTU e IPVA (alíquota não!)
(art. 195, §6º daCF)
prazo de 90 dias.
Jurisprudência do STF: INF 735: Nos casos em que a majoração de alíquota tenha sido
estabelecida somente na lei de conversão, o termo inicial da contagem é a data da conversão da
medida provisória em lei. STF. Plenário. RE 568503/RS
62
Ponto 5.b. Despesa Pública: Conceito e Espécies.

Principais obras consultadas: Resumão do 26º CPR; PISCITELLI, Tathiane. Direito Financeiro
Esquematizado. 2ª Ed. São Paulo: Método, 2012, pp. 92-130. OLIVEIRA, Regis Fernandes. Curso
de Direito Financeiro. 1ª Ed. São Paulo, RT, 2006, pp. 242-272; HARADA, Kiyoshi. Direito
Financeiro e Tributário. 20ª ed. São Paulo: Atlas, 2011. Legislação básica: arts. 15 a 24 da LRF
(LC 101/00); art. 12 e 58 a 70 da Lei 4.320/64; arts. 5º a 7º da LC 141/2012; arts. 167, 195,198, 212,
CF.
CONCEITO: Despesa pública é o conjunto de gastos do Estado genericamente considerados com

o objetivo de atender ao interesse público. Para o gasto ser realizado, é necessário observar quatro
requisitos: (i) autorização em lei; (ii) previsão no orçamento; (iii) contrapartida em receita; (iv)
documentação da despesa. A autorização em lei normalmente significa a previsão na LOA.
Contudo, existem hipóteses em que o gasto não foi previsto ou o foi de forma insuficiente, mas deve
ser realizado. Para tanto, serão abertos créditos adicionais em instrumento aparte do orçamento, que
podem ser nas seguintes modalidades: (i) suplementares: despesa prevista em quantidade
insuficiente; (ii) especiais: ausência de previsão da despesa; (iii) extraordinário: ausência de
previsão, por conta de despesa imprevisível, decorrente de guerra externa, calamidade pública e
comoção interna (§ 3º do art. 167 da CF) – sendo esta a única hipótese que permite a criação de
crédito adicional por MP. Em importante decisão, o STF, na ADI 4048, comparou os requisitos para
a edição de medida provisória (discricionários) com aqueles relativos à abertura de créditos
extraordinários, para justificar a existência de limitações constitucionais materiais à criação desse
tipo de crédito. Assim, a abertura de crédito extraordinário deve submeter-se às exigências do § 3º
do art. 167 da CF. É importante salientar que a abertura de créditos extraordinários tem como fonte a
arrecadação de tributos de natureza temporária: empréstimo compulsório e impostos extraordinários.
A CF limita a liberdade do Estado na assunção de gastos, pois obriga um percentual com as
seguintes áreas: (i) educação – União: 18% da receita dos impostos; Estados e Municípios: 25% da
receita dos impostos próprios e transferidos; (ii) saúde – os valores previstos na LC 141/2012:
União: valor do ano anterior, acrescido da variação do PIB; Estados: 12%, Municípios: 15%; DF:
percentual variável de acordo com a natureza do imposto.
Kiyoshi HARADA alerta que a realização de despesas, além de observar os princípios
constitucionais pertinentes, deve ser presidida pelo princípio da legalidade. Sua realização sem
observância às normas legais poderá resultar para o agente público no crime de responsabilidade, na
forma da Lei 1079/50 e do Decreto-lei 201/67, além de constituir ato de improbidade administrativa
(Lei 8.429/92).
ESPÉCIES: A doutrina classifica as despesas em ordinárias (gastos cotidianos) e extraordinárias
(imprevisíveis). A Lei 4.320/64, recepcionada como lei complementar pelo § 9º do art. 165 da CF,
adota uma classificação diferente: despesas correntes e de capital.
As despesas correntes (normais/de manutenção) são: (i) despesas de custeio: manutenção de
serviços anteriormente criados (inclusive obras e adaptações de bens); (ii) transferências correntes:
despesas sem contraprestação direta em bens ou serviços e as subvenções destinadas a pessoas
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públicas ou privadas35.
As despesas de capital (aumento patrimonial), por sua vez, são: (i) investimentos (aumento do
PIB): planejamento e execução de obras 36 (inclusive aquisição de imóveis para essas obras),
programa especial de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos, constituição ou aumento de
capital de empresa estatal que não seja de caráter comercial ou financeiro; (ii) inversões financeiras
(manutenção do PIB com aumento do patrimônio do ente): aquisição de imóveis já em uso,
aquisição de títulos de empresas que não configure aumento de capital e constituição ou aumento de
capital de empresas com objetivos comerciais ou financeiros; (iii) transferências de capital: dotação
para outro ente realizar investimento ou inversão financeira, sem contraprestação direta em bens ou
serviço.
A LC 101/00, por sua vez, disciplina a despesa pública em todos os seus aspectos:
I) criação, expansão, aperfeiçoamento de programa governamental que gere aumento de despesa:
nesse caso, para ser considerada lícita, a despesa deve ser acompanhada de: (i) estimativa de
impacto financeiro no exercício que deve começar e nos dois seguintes; (ii) declaração do ordenador
da despesa de que esta é compatível com as leis orçamentárias (LOA, LDO e PPA). Exceção:
despesa irrelevante – em geral, aquela cuja licitação é dispensável pelo valor.
II) despesa obrigatória de caráter continuado (aquela despesa corrente, derivada de lei em sentido
amplo, para período superior a dois anos): nesse caso, a licitude da criação, aumento ou prorrogação
por tempo indeterminado da despesa depende de: (i) estimativa do impacto financeiro no exercício
que deve começar e nos dois seguintes; (ii) demonstração da origem dos recursos para custeio; (iii)
cumprimento do anexo de metas fiscais da LDO; (iv) criação de medidas de compensação (aumento
de receita ou diminuição de despesa). Caso a Administração opte pela compensação por aumento de
receita, ela é condição para o início da despesa obrigatória de caráter continuado. Exceções: dívida
pública e reajuste com pessoal.
III) despesas com a seguridade social: depende de previsão da fonte de custeio (princípio da
contrapartida da receita) e medidas de compensação, dispensada esta nos casos de (i) concessão de
benefício a quem de direito; (ii) expansão QUANTITATIVA do atendimento e serviços; (iii)
reajuste para preservação do valor real. Maria Sylvia Di Pietro entende que a hipótese “i” dispensa,
inclusive, a previsão de fonte de custeio, dado que o caso é de outorga (concessão) de benefícios, e
35 OBS vitaminada: MPF/26º: Os eventuais repasses de dinheiro público às ONGs têm natureza jurídica de incentivos fiscais
setoriais que visam favorecer determinada atividade que o Estado se ressente de não poder desenvolver, a pleno, estabelecendo-se a
chamada reserva de contigência para atender aos imprevistos. (FALSO!) Resposta: o financiamento público das ONGs pode ocorrer
de duas formas: i) diretamente, pelas transferências via orçamento; e ii) indiretamente, por incentivos fiscais e renúncias tributárias.
Nesta segunda modalidade, os contribuintes deduzem da base de cálculo ou do tributo que pagariam, ou há isenções. Com efeito, não
haveria transferência de recursos do orçamento às ONGs. Justamente por não haver saída de recursos do orçamento, não há que se
falar em reserva de contingência, que constitui uma dotação global não especificamente destinada a determinado programa ou unidade
orçamentária, assumindo uma garantia orçamentária ao atendimento de possíveis riscos fiscais e imprevistos.
36OBS vitaminada: MPF/24º: Os valores despendidos pelo Estado na realização de obras públicas, classificam-se como: a) despesas
de capital; b) transferências correntes sob a modalidade de “diversas transferências correntes; c) extraordinárias sob a forma de
encargos diversos; d) diversas inversões financeiras. (resposta “a”) Resposta: Mais especificamente, a realização de obras públicas
classifica-se como “investimentos”. As despesas de capital englobam os investimentos, as inversões financeiras e as tranferências de
capital. Investimentos são gastos que geram bens de capital novos, enquanto inversões financeiras são gastos em aquisições de bens
de capital já existentes; transferências de capital são transferências de recursos para investimento ou inversões financeiras a outras
pessoas jurídicas de direito público ou privado, indepedentemente de contraprestação, bem como dotações de amortização de dívida
pública. Quanto à alternativa “d”, apesar de as inversões financeiras serem classificadas como despesas de capital, não há como se
afirmar, no presente caso, que a realizção de obras publicas se caracteriza como inversão financeira, uma vez que a questão dá a
entender que são gastos efetuados com bens novos, e não já em utilização.
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não propriamente de criação ou expsansão.

IV) despesas com pessoal (somatório de todas as despesas com ativos, inativos, pensionistas e
terceirizados; inclui todas as vantagens e encargos sociais). O art. 19 estabelece os limites globais de
gasto com pessoal, tendo em vista a receita corrente líquida (receita “própria” do ente, excluídas as
transferidas), apurados no período de um ano (o mês de apuração e os onze anteriores): União 50%,
Estados, Municípios e DF 60%. Já o art. 20 estabelece valores específicos para cada um dos entes
federativos. No §1º do art. 19, estão estabelecidos alguns valores que não entram no cômputo do
teto, como os decorrentes de demissão. Os requisitos para a realização dessa despesa com pessoal
devem conjugar os requisitos do art. 169 da CF com os do art. 21 da LRF: (i) receita na LOA; (ii)
autorização específica na LDO – exceção: empresas estatais; (iii) observância dos limites; (iv)
observância dos limites de gastos com inativos, de acordo com LC (requisito não regulamentado);
(v) não aumento nos 180 últimos dias do mandato; (vi) observância das regras de aumento de
despesa obrigatória de caráter continuado ou ação governamental, conforme o caso.
No tocante às despesas com pessoal, o controle é tema importante. Deve ser realizado a cada
quadrimestre e, verificado excesso, a redução deve ocorrer nos dois quadrimestres seguintes, sendo
1/3, pelo menos, no primeiro. Como medidas de diminuição do excesso o Poder Público deve: (i)
reduzir em 20% os cargos e funções de confiança; não sendo suficiente, (ii) exonerar os servidores
não estáveis; por fim, ainda em caso de insuficiência, (iii) exonerar os servidores estáveis (art. 169,
§§3º e 4º, CF). As medidas de redução específicas da LRF foram consideradas inconstitucionais
pelo STF (ADI 2.238).
Não feita a redução, após um ano (três quadrimestres), o ente público estará sujeito a sanções,
consistentes em vedações de: (i) recebimento de transferências voluntárias; (ii) obtenção de garantia;
(iii) contratação de operações de crédito (salvo para refinanciamento da dívida mobiliária -
representada pelos títulos da dívida pública37 - e redução da despesa com pessoal). Como exceção,
tratando-se de excesso verificado no primeiro quadrimestre do último ano de mandato, as sanções
podem ser aplicadas imediatamente (art. 23, §4º). Outra hipótese excepcional é a superação em 95%
do limite, momento em que é vedado ao Poder Público realizar uma série de atos, que consistem,
basicamente, em aumentar despesa pela contratação de novos servidores ou reajustar seus
vencimentos (art. 22, parágrafo único, da LRF).
A execução do orçamento materializa as fases da despesa que consiste em 38 : (i) previsão
orçamentária; (ii) decreto de cronograma de gastos e programação financeira; (iii) empenho 39
(vinculação da receita a um determinado gasto, criando a obrigação para o Estado através da “nota
37
OBS vitaminada: refinanciamento da dívida mobiliária é a emissão de títulos para pagamento do principal acrescido da atualização
monetária (LRF, art. 29, V).
38OBS vitaminada: apesar de se tratar aqui da execução do orçamento, no que diz respeito especificamente à despesa pública:
MPF/23º: A realização de despesa pública passa por três fases distintas: o empenho, a liquidação e o pagamento. Quando se tratar de
obras, serviços e compras, a realização de despesas será precedida de licitação.
39OBS vitaminada: MPF/23º: O empenho é o ato pelo qual se reserva, do total da dotação orçamentária, a quantia necessária ao
pagamento. A nota de empenho cria para o credor da administração público o direito subjetivo ao pagamento, autorizando-o,
inculsive, a promover a cobrança do crédito mediante processo de execução, na forma do art. 730 e seguintes, do CPC. (FALSO!)
Resposta: O conceito de empenho está correto, mas não se pode dizer que a nota de empenho crie para o credor da administração
pública um direito subjetivo ao pagamento. O empenho deve ser visto apenas como uma garantia para o credor, não tendo o condão
de gerar direito adquirido, vez que o pagamento depende da verificação da regularidade do débito e ordem de pagamento. A nota de
empenho é documento que materializa o empenho, não tendo eficácia executiva. O empenho é sempre prévio ao pagamento, podendo,
em alguns casos previstos em lei, ser dispensada a emissão de nota de empenho, o que se materializa de outro modo como num “livro
de controle de dotações”. Atenção: pode-se dispensar, em alguns casos, a emissão da nota de empenho, porém jamais o empenho!
65
de empenho”); (iv) liquidação 40 (verificação: do objeto e da origem, da quantidade a pagar, do

credor – também nada cria, limitando-se a tornar líquida e certa a obrigação preexistente); (v) ordem
de pagamento (realizada pelos órgãos de contabilidade); (vi) pagamento 41 (realizado pela
tesouraria). Frisa-se que a Lei 4.320/64 é aplicável no âmbito nacional, podendo os Estados e
Municípios elaborarem as leis de execução orçamentária, desde que respeitem as normas gerais
contidas na citada lei.
Empenho. Materialização (OBS vitaminada): o empenho é materializado através da nota de
empenho, um registro informatizado. Mas atente: algumas despesas dispensam nota de empenho. É
o caso dos empenhos globais, a exemplo do pagamento de pessoal (os casos variarão ao sabor do
ente político, pois todos os entes políticos podem legislar concorrentemente sobre direito
financeiro). O art. 60, §1º trata dos casos em que não é necessária a emissão de nota de empenho
(embora, repise-se, em qualquer caso o empenho em si seja necessário). Confira-se: Art. 60. É
vedada a realização de despesa sem prévio empenho. § 1º Em casos especiais previstos na
legislação específica será dispensada a emissão da nota de empenho.
Empenho. Direito adquirido (OBS vitaminada): o empenho não gera direito adquirido; o
empenho não gera obrigações. O estágio da despesa que cria uma obrigação efetiva de pagamento é
a liquidação (pois o pagamento só pode ser autorizado após o cumprimento da contraprestação da
empresa licitante). Cuidado com o art. 58, pois é o contrato que cria a obrigação, e não o empenho.
Art. 58 da lei 4.320/64. O empenho de despesa é o ato emanado de autoridade competente que cria
para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição.
Classificações do empenho (OBS vitaminada): segundo TATHIANE PISCITELLI, há três
modalidades de empenho: a) Empenho Ordinário ou normal  é o tipo de empenho utilizado
para as despesas de valor fixo e previamente determinado, cujo pagamento deva ocorrer de uma
só vez (uma única parcela). Em suma: valor exato e pagamento em uma única parcela; b)
Empenho por Estimativa  é o tipo de empenho utilizado para as despesas cujo montante não se
pode determinar previamente, tais como serviços de fornecimento de água e energia elétrica,
aquisição de combustíveis e lubrificantes e outros; e c) Empenho Global  é o tipo de empenho
utilizado para despesas contratuais ou outras de valor determinado, sujeitas a parcelamento,
como, por exemplo, os compromissos decorrentes de aluguéis. ATENÇÃO: O valor empenhado no
empenho global está restrito às parcelas que serão pagas naquele exercício financeiro (caso de
crédito com vigência plurianual). Assim, nem sempre o empenho será pelo valor total do contrato.
Essa pegadinha está no art. 27 do Dec. 93.872/86: As despesas relativas a contratos, convênios,
acordos ou ajustes de vigência plurianual, serão empenhadas em cada exercício financeiro pela
parte nele a ser executada.
Decreto de contingenciamento (OBS vitaminada) [caiu na prova subjetiva do 21º - abaixo]: a
questão mais polêmica em relação ao empenho. Cuida-se de uma inovação da LRF, que prevê a
possibilidade de limitação dos empenhos através dos aludidos decretos. Com efeito, art. 4, I, “b” da
LRF, trata da LIMITAÇÃO DE EMPENHO. Temos aqui um ajuste das receitas à efetiva
40OBS vitaminada: MPF/23º: É na fase de liquidação que a Administração verifica o direito adquirido pelo credor, tendo por base
os documentos comprobatórios da despesa. Examinam-se a conformidade entre o contrato, a nota de empenho e os comprovantes da
entrega do material ou da prestação efetiva do serviço.
41OBS vitaminada: apesar de se tratar aqui da execução do orçamento, no que diz respeito especificamente à despesa pública:
MPF/23º: O pagamento é a última fase da realização da despesa pública. Precede-o a ordem de pagamento, que é o despacho
proferido pelo ordenador da despesa (autoridade legalmente competente para a prática do ato).
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arrecadação das despesas. O objetivo do decreto de contingenciamento é materializar o princípio do

equilíbrio orçamentário, evitando gastos desnecessários, obstaculizando todas as despesas não
obrigatórias que ultrapassarem a média a que chegar o chefe do Executivo ao final das
estimativas realizadas 30 dias após aprovado o orçamento. O decreto de limitação somente não
poderá recair sobre despesas obrigatórias (ex: repartição de arrecadação tributária) e não poderá
ser perpétuo. O limite temporal é o limite da efetiva arrecadação da receita estimada no orçamento.
Tão logo ela venha a se materializar, cai o contingenciamento. ATENÇÃO: não confundir limitação
com anulação de empenho. Esta ocorre quando o administrador, após o empenho, na fase de
liquidação, verifica que o credor não cumpriu as obrigações a que estava sujeito, não possuindo,
portando, direito subjetivo ao valor empenhado.
A respeito da execução do orçamento, no que tange aos precatórios, cujo procedimento de
pagamento deve observar, ainda, o art. 100 da CF, importa salientar que, esgotados os recursos
orçamentários, não está o Poder Executivo obrigado a solicitar abertura de crédito adicional
suplementar, haja vista a “teoria da impossibilidade material” (HARADA, pp. 26/27).
E, por fim, salienta-se que o Plenário do STF, revendo sua jurisprudência que impedia o controle
abstrato de normas orçamentárias (leis de efeitos concretos), julgou a ADI 2925, fixando a tese de
que ponderações acerca da densidade normativa da norma atacada somente fariam sentido se se
tratar de ato infralegal.
LEITURA COMPLEMENTAR: MARTINS, Ives Gandra da Silva; NASCIMENTO, Carlos
Valder do. Comentários à Lei de Responsabilidade Fiscal. São Paulo: Saraiva; CONTI, José
Maurício (Coord.). Orçamentos Públicos – A Lei 4.320/1964 comentada. São Paulo: Revista dos
Tribunais.

Regime de contabilização: convém atentar ao art. 35 da Lei 4.320/64, que foi recentemente
questionado em concurso do MPF: as despesas consideram-se realizadas em determinado exercício
quando do seu empenho (regime de competência para das despesas). As receitas, por seu turno,
estão sujeitas ao regime de caixa (ou seja, somente são consideradas como de determinado
exercício após arrecadadas durante o seu período), não havendo um regime preponderante. Art.
35. Pertencem ao exercício financeiro: I - as receitas nêle arrecadadas;  regime de caixa; II - as
despesas nêle legalmente empenhadas  regime de competência. Tudo que até aqui foi dito diz
respeito ao enfoque orçamentário. Há também o enfoque patrimonial (novidade!): com as novas
normas brasileiras de contabilidade privada aplicadas na área pública, surgiu um novo enfoque,
chamado o enfoque patrimonial, fundado no FATO GERADOR. Em provas, deve-se perquirir qual
o enfoque questionado. Resumindo: Para as provas de concurso, basta saber que a competência será
definida, pelo enfoque orçamentário, pelo momento do EMPENHO, e pelo enfoque patrimonial,
pelo FATO GERADOR.
MPF/2008: À vista do princípio da anualidade tributária, é exato asseverar que, no Brasil: a) o
período relativo ao exercício financeiro nem sempre conincide com o ano civil; b) vigora o regime
de competência (orçamento de exercício); c) prevalece o regime de caixa (orçamento de gestão; d)
não são admissíveis atenuações a esse princípio, posto que ele representa, no Estado Democrático de
Direito, expressiva manifestação do postulado da segurança jurídica e do controle das contas
públicas. (resposta “b”)
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Resposta: A questão tenta induzir a erro quando mistura os conceitos de regime de caixa e
regime de competência ao princípio da anualidade. Na verdade, a anualidade quer dizer que
o orçamento é anual, prevalecendo o que nele estava descrito (no orçamento do exercício) e
não o que se pretendeu ver gerido (regime de caixa ou orçamento de gestão). Pela confusão
realizada, caberia recurso, uma vez que o regime contábil do orçamento no Brasil é misto,
sendo de caixa para a Receita e de competência para a Despesa. Tal não se deu porque o foco
da questão não foi o aspecto contábil. Alternativa “b” correta: no que se refere ao princípio
da anualidade, prevalece o regime de competência, vale dizer, orçamento previsto no
exercício, que, conforme a Lei 4.320/64, coincide com o ano civil.
Despesas de exercícios anteriores (DEA): são dívidas reconhecidas no exercício financeiro
vigente, resultantes de compromissos gerados em exercícios anteriores e para as quais o orçamento
respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, mas que não tenha sido
processado naquela época (art. 37, Lei 4.320). O fato gerador acontece em um exercício sem que
tenha havido empenho, liquidação ou pagamento (ou há empenho e sua anulação). Nos exercícios
seguintes é que ocorre o empenho, liquidação ou pagamento. São despesas fixadas, no orçamento
vigente, decorrentes de compromissos assumidos em exercícios anteriores àquele em que deva
ocorrer o pagamento. Portanto, a DEA é uma despesa orçamentária e depende de autorizaçao
orçamentária. Por essa razão, a DEA não se confunde com o Restos a Pagar. A competência para a
inscrição e a responsabilidade pelo processo de DEA é do ordenador de despesas. Situações que
serão pagas por meio da DEA: Despesas que não se tenham processado na época própria 
aquelas cujo empenho tenha sido considerado insubsistente e anulado 42 no encerramento do
exercício correspondente, mas que, dentro do prazo estabelecido, o credor tenha cumprido sua
obrigação; Restos a pagar com prescrição interrompida  a despesa cuja inscrição como restos a
pagar tenha sido cancelada 43 , mas ainda vigente o direito do credor. Interromper a prescrição
significa reativar o direito do favorecido; Compromissos reconhecidos após o encerramento do
exercício  a obrigação de pagamento criada em virtude de lei, mas somente reconhecido o direito
do reclamante após o encerramento do exercício correspondente.
Adiantamento de Numerário ou Suprimento de Fundos: é caracterizado por ser um
adiantamento de valores a um servidor sujeito a futura prestação de contas. É quando a
Administração entrega um numerário a um servidor para que realize alguma despesa. O
adiantamento de numerário é uma despesa orçamentária. Em razão disso, para conceder o recurso
ao suprido, é necessário percorrer os três estágios da despesa orçamentária: empenho, liquidação e
pagamento. Há várias questões que tentam induzir o candidato a erro dizendo que o adiantamento
dispensa o empenho, liquidação e pagamento.
Formas de se conceder adiantamento de numerário: i) Depósito em conta-corrente aberta para
esse fim, por meio do qual o servidor usa os recursos em cheque ou dinheiro, no limite estabelecido,
em nome do suprido (servidor que recebe), com regras previstas para a sua prestação de contas. Não
há o depósito em conta pessoal do suprido; ii) Cartão de Pagamento: é o cartão magnético
corporativo, em nome do Portador, indicado/autorizado pela Administração, com limites
42Anulação de empenho: ocorre quando o administrador, após o empenho, verifica que o credor não cumpriu as obrigações a que
estava sujeito, não possuindo, portando, direito subjetivo ao valor empenhado.
43 Os restos a pagar, se não forem processados até 31 de dezembro, serão cancelados. O cancelamento de Restos a Pagar não se
confunde com o recebimento de recursos provenientes de despesas pagas em exercícios anteriores que devem ser reconhecidos como
receita orçamentária. A anulação de despesas que foram pagas em anos anteriores configuram receita orçamentária, mas o
cancelamento de RP não é receita orçamentária e sim um restabelecimento.
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estabelecidos e regras para a sua prestação de contas.

Casos que justificam o suprimento de fundos: i) para atender a despesas eventuais, inclusive em
viagens e com serviços especiais, que exijam pronto pagamento; ii) quando a despesa deva ser feita
em caráter sigiloso, conforme se classificar em regulamento – Ex: despesas da polícia federal e dos
setores de inteligência; iii) para atender despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas cujo
valor, em cada caso, não ultrapassar limite estabelecido em Portaria do Ministro da Fazenda.
Não será concedido adiantamento: i) a responsável por dois suprimentos; ii) a responsável por
suprimento de fundos que, esgotado o prazo, não tenha prestado contas de sua aplicação; iii) a
servidor declarado em alcance (ser declarado em alcance é quando o servidor não cumpriu uma das
ordens ligadas a um adiantamento prévio: não prestou contas, não devolveu a parte excedente do
valor etc.) – quando está em alcance, o servidor jamais poderá receber adiantamento de erário; iv) a
servidor que esteja respondendo a inquérito administrativo; v) a servidor que tenha a seu cargo a
guarda ou a utilização do material a adquirir, salvo quando não houver na repartição outro servidor.
Se o suprido não aplicar a totalidade do valor recebido, deverá restituir o restante. Essa restituição
poderá acontecer no mesmo exercício ou no exercício seguinte, gerando conseqüências diversas: Se
a restituição ocorrer no mesmo exercício  constituirá ANULAÇÃO de despesa (já houve empenho
da despesa e, portanto, o restante entra como anulação). Se a restituição ocorrer no exercício
seguinte  constituirá RECEITA ORÇAMENTÁRIA do exercício seguinte.
Outras questões de provas anteriores:
MPF/21º (questão da prova subjetiva): Despesa pública. Processamento. Empenho.
Liquidação. Restos a pagar. Contingenciamento. Conceituação. (Resposta de André Carlos de
Amorim Pimentel – Procurador da República/ES):
Despesa pública é o processo de desembloso de numerário pelo Poder Público, procedido
por autoridade competente após a observância das formalidades legais. É preciso lembrar
que toda despesa pública deve ser precedida de rubrica orçamentária autorizada, ou seja, toda
despesa condiciona-se à autorização da lei orçamentária, lei que distribui o orçamento global
aos Poderes, fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta. A lei
orçamentária anual deve observar as metas, planos e indicativos da lei de diretrizes
orçamentárias, que por sua vez é precedida da lei que prevê o plano purianual, sendo que
todas essas leis são de iniciativa exclusiva do Poder Executivo. As únicas despesas que não
necessitam estar autorizadas pela lei orçamentária anual são as chamadas despesas
extraorçamentárias (por exemplo: levantamento de depósitos, cauções, pagamentos de restos
a pagar etc., ou seja, valores transitórios e que ingressaram nos cofres a título de receitas
extraorçamentárias).
Processamento: antes do procedimento de execução da despesa em si, é necessário observar
se o fato gerador da despesa foi realizado dentro do que determina a lei. Por exemplo, no
pagamento por obras, serviços e compras em geral, o procedimento de pagamento deve ter
sido precedido por regular procedimento licitatório (art. 37, XXI, CF/88 e Lei 8.666/93) ou
sua regular declaração de dispensa ou inexigibilidade. O ato que executa determinada
despesa sujeita-se ao procedimento previsto essencialmente na Lei 4.320/64, que é composto
por três etapas: empenho, liquidação e pagamento.
Empenho: é o ato emanado por autoridade competente que reserva ou destaca determinado
montante para fazer frente a uma despesa específica. Cria para o Estado a obrigação de
69
pagamento, em se realizando a obrigação por parte do credor. O empenho é, de acordo com

Valdecir Pascoal, instrumento de programação e se apura se o credor cumpriu a sua
obrigação, verificando-se o cumprimento do objeto, o credor e a importância que se deve
pagar. [Risquei, pois entendo que tal conceito diz respeito à liquidação, e não ao empenho.
Por isso, acrescento:
Liquidação: consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos
e documentos comprobatórios do respectivo crédito. Aqui, sim, se apura se o credor cumpriu
a sua obrigação, verificando-se o cumprimento do objeto, o credor e a importância que se
deve pagar]. Em seguida, se dá o pagamento, que é o ato de entrega do numerário ao credor,
oferecendo este a devida quitação.
Restos a pagar: há restos a pagar quando há despesas empenhadas e não pagas até o dia 31
de dezembro do exercício em curso. Quando isso acontece, o ativo não executado é
reservado ao próximo exercício, sendo considerado verba extraorçamentária, bem como a
respectiva despesa.
Contingenciamento: a reserva de contigência, obrigatória na lei orçamentária segundo a Lei
de Responsabilidade Fiscal (art. 5º, III), é uma rubrica geral, não destinada especificamente a
qualquer órgão, plano ou programa, que serve para a abertura de créditos adicionais em caso
de necessidade; sendo assim, trata-se de um fundo destinado a enfrentar riscos fiscais não
previstos e, portanto, de uma exceção ao princípio orçamentário da especificação. Já o
contingenciamento em si é ato do Poder Executivo que limita os gastos autorizados pela lei
orçamentária anual, em vista, por exemplo, da queda de arrecadação ou de crises estrangeiras
que possam comprometer a estabilidade financeira nacional. É, portanto, uma medida de
poupança, de freio nas despesas.
MPF/20º: Os desvios na operacionalização dos gastos públicos realizam-se mediante um destes
procedimentos:
a) repasse aos Municípios, pelos Estados, de percentual maior a título de compensação financeira;
b) contingenciamento de despesas;
c) aplicação do princípio orçamentário da exclusividade;
d) prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita. (resposta “b”)
MPF/20º: Os desvios na operacionalização dos gastos públicos realizam-se mediante
contingenciamento de despesas.
Perguntas da oral do 26º e 27º: Fale sobre despesa pública, conceito e classificações. Lei 4320 e
Lcp 101.
70
Ponto 5.c: Contribuição de melhoria.

de Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva.
Legislação básica: CF, art. 145, III; arts. 3º, 5º e 81 do CTN.
A Constituição Federal de 1988, ao prever a possibilidade de a União, os Estados, o Distrito Federal

e os Municípios instituírem a Contribuição de Melhoria (CM), apenas declarou que ela depende da
realização de obras públicas (art. 145, III).
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os
seguintes tributos: III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
Tais contribuições são tributos vinculados, uma vez que sua cobrança depende de uma específica
atuação estatal, qual seja, a realização de uma obra pública que tenha como consequência um
incremento do valor de imóveis pertencentes aos potenciais contribuintes.
Em relação às contribuições de melhoria, estamos diante de competência tributária comum, assim,
podem ser instituídas mediante lei ordinária federal, estadual, distrital ou municipal, a depender do
ente político que realizou a obra pública.
Natureza jurídica: A Contribuição de Melhoria é um tributo, bilateral, sinalagmático ou
contraprestacional, incidente sobre a valorização de um imóvel particular, em decorrência de uma
obra pública. Nesse sentido, arts. 145, III e 146, III, “a”, primeira parte, da CF/88; arts. 1º, e 2º do
DL 195/67; e arts. 3º, 5º, e 81 e CTN (ambos recepcionados com status de LC, constituindo “norma
geral” em matéria tributária). O STF já deixou claro que a valorização imobiliária é requisito
inafastável da contribuição de melhoria.
OBS vitaminada: MPF/17º: A contribuição de melhoria tem como hipótese de incidência a
valorização imobiliária.
Duas condições devem nortear o legislador no delineamento do núcleo da hipótese de incidência
deste tributo: a) a existência de valorização em imóvel determinado; b) o nexo causal entre a
valorização havida e a realização de obra pública.
No RE 116.147, ficou estabelecido que existem cinco limitações para o lançamento de uma
contribuição de melhoria: 1) só pode ser lançada pela execução de um melhoramento público; 2)
esse melhoramento deve afetar, de maneira particular, uma área limitada e determinável; 3) não
pode exceder o benefício devido ao melhoramento; esse melhoramento traduz-se no aumento do
valor do imóvel; 4) deve ser dada ao proprietário tributado oportunidade de se manifestar
previamente sobre a imposição; 5) não pode ela exceder o custo da obra, mesmo que o benefício
seja maior; não se pode arrecadar mais do que o custo, sob pretexto do benefício.
Ademais, a teleologia da norma geral de definição da Contribuição de Melhoria é tríplice: a) evitar
que a obra pública gere enriquecimento sem causa aos proprietários dos imóveis valorizados
(princípio da igualdade, impessoalidade e moralidade); b) impedir que toda a sociedade arque com a
obra que valorizara apenas imóveis circunvizinhos (princípio da igualdade, impessoalidade e
moralidade); c) ilidir que os beneficiários da valorização imobiliária contribuam com montante
maior que tal valorização.
71
Fato Gerador (FG): É misto-cumulativo, ou seja, exige-se a realização da obra pública e a

valorização imobiliária decorrente da obra pública. Com efeito, decorre da realização efetiva da
obra pública bem como, simultaneamente, da valorização de cada imóvel localizado na “zona de
influência” da obra. O art. 2º do Decreto-Lei 195/67 apresenta o rol das obras públicas que ensejam
contribuição de melhoria. Apenas a obra pública vai ensejar a contribuição. Se for uma obra
particular não haverá incidência deste tributo.
OBS vitaminada: MPF/17º: A contribuição de melhoria decorre da prestação de um serviço
público numa determinada localidade. (FALSO!)
Não decorre da prestação de um serviço públio, mas da valorização imobilliária decorrente
de uma obra pública.
O Fato Gerador da CM é instantâneo (ocorrendo uma única vez, portanto, o pagamento é único) e
vinculado, pois sempre deverá corresponder a uma atuação estatal (obra pública que causa
valorização imobiliária) indiretamente referida ao contribuinte (“referibilidade” da atividade pública
ao contribuinte).
OBS.: Leandro Paulsen leciona que a Contribuição de Melhoria (da mesma forma que as Taxas) é
tributo de dupla vinculação, pois tanto o fato gerador (atividade estatal + valorização) como o
produto de sua arrecadação (fazer frente ao custo da obra – CTN, 81) são vinculados.
Diferentemente, por exemplo, do empréstimo compulsório, onde só o produto da arrecadação é
vinculado, sendo o fato gerador de livre criação pelo legislador.
A realização de algo que possa ser considerado obra pública é elemento essencial para a cobrança da
contribuição de melhoria, sendo necessário verificar se a atividade estatal não corresponde apenas a
uma prestação de serviço público. Nesse sentido, o STF (RE 114.069) já entendeu que o mero
recapeamento de via pública já asfaltada constitui simples serviço de manutenção que não acarreta
valorização de imóvel, não rendendo ensejo à imposição de contribuição de melhoria. Por outro
lado, quando a atividade estatal deva ser considerada obra, é ilegítima a pretensão de cobrança de
taxa de serviço, pois, impossível cobrar taxa quando cabível a contribuição de melhoria.
STF e STJ diferenciam “benefício” de “valorização”. Em casos concretos, já decidiram que um
viaduto pode beneficiar a acessibilidade ao imóvel, porém o desvalorizando, devido ao ruído dos
veículos que ali passaram a transitar. Assim, não é todo benefício proporcionado pela obra pública
ao particular que legitima a cobrança da contribuição. A valorização imobiliária é fundamental.
Logo, o FG da contribuição de melhoria é a valorização no sentido estrito da palavra
(implementação econômica no valor venal do imóvel).
Cabe ressaltar que nossa doutrina e jurisprudência somente admitem a cobrança da contribuição de
melhoria posteriormente à realização da obra pública (“preteridade”) ou, pelo menos, de parcela da
obra suficiente para justificar a ocorrência de acréscimo de valor ao imóvel beneficiado. Portanto,
foi recepcionado o art. 9º do Decreto-Lei 195/1967, que explicita somente ser possível a realização
do lançamento da contribuição de melhoria depois de “executada a obra de melhoramento na sua
totalidade ou em parte suficiente para beneficiar determinados imóveis”. Como a contribuição é
decorrente de obra pública e não para a realização de obra pública, não é legítima a sua cobrança
como intuito de obter recursos a serem utilizados em obras futuras.
Base de Cálculo: A melhoria exigida pela Constituição é, segundo o STF, o acréscimo de valor à
propriedade imobiliária dos contribuintes, de forma que a base de cálculo do tributo será
exatamente o valor acrescido, ou seja, a diferença entre os valores inicial e final do imóvel
72
beneficiado. Para Eduardo Sabbag a base de cálculo é o quantum de valorização experimentada

pelo imóvel, o benefício real ou plus valorativo (acréscimo de valor) que a obra pública somatizou
ao bem imóvel da zona beneficiada. Sobre a base de cálculo identificada aplicar-se-á um percentual
legal de alíquota, definindo-se o quantum debeatur. Referido doutrinador ressalta, porém, a opinião
de alguns autores que, influenciados pelo modelo americano de concepção de tributo, entendem que
a CM não possuiria alíquota nem base de cálculo.
OBS vitaminada: MPF/17º: A contribuição de melhoria tem como base de cálculo parte dos gastos
totais com a realização da obra pelo poder público. (FALSO!)
Como visto, a base de cálculo da contribuição de melhoria é a valorização do imóvel do
proprietário. É certo que o CTN estabelece que a contribuição relativa a cada imóvel será
determinada pelo rateio da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição, pelos
imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de
valorização; outrossim, que a contribuição tem “como limite total a despesa realizada e como
limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado”,
mas isso não leva ao entendimento de que a base de cálculo será parte dos gastos com a
realização da obra, servindo apenas como limite total para aferi-la.
Alíquota: Deve ser fixada na lei ordinária (do ente político) que instituir a CM, observado o limite
geral estabelecido pelo DL de regência, o qual dispõe que “A Contribuição de Melhoria será paga
pelo contribuinte da forma que a sua parcela anual não exceda a 3% (três por cento) do maior valor
fiscal do seu imóvel, atualizado à época da cobrança.” (DL 195/67, art. 12).
Limites de valor da Contribuição de Melhoria: Existem dois limites de valor (“tetos”) para a
cobrança da CM, o individual e o global (ou total), devendo os mesmos ser observados de forma
cumulativa. É o “sistema misto ou do duplo limite” (art. 81 do CTN). O Limite individual da CM é
obtido com o cálculo da valorização de cada imóvel (valor do imóvel após a obra, menos o valor do
imóvel antes da obra). A princípio, este será o valor máximo que poderá ser cobrado do beneficiário
a título de CM. Porém, para atender ao Limite Global, a soma das contribuições de melhoria de
todos os imóveis situados na “zona de influência” da obra nunca poderá ultrapassar o custo total da
obra pública. Assim, seja qual for a Base de Cálculo e a Alíquota adotadas pelo ente público para a
cobrança da CM, o valor desta não poderá ultrapassar os limites (individual e global) acima
elencados. Assim, limite individual: valorização individualmente detectada. Limite global ou total:
respeita-se o teto de valor gasto com a obra. Observe-se, portanto, que o limite individual a ser
cobrado de cada imóvel valorizado será o valor a ele acrescido como resultado da obra, e o limite
global de arrecadação, considerados todos os imóveis valorizados, será o custo total da obra pública.
Elemento justificador da contribuição de melhoria: é a vedação ao enriquecimento sem causa, ou
seja, a necessidade de anular o aumento de valor da propriedade não motivado pelo trabalho ou pelo
emprego do capital de seu titular. A contribuição de melhoria tem caráter contraprestacional. Serve
para ressarcir o Estado dos valores (ou parte deles) gastos com a realização da obra. É justamente
por isto que existe um limite total para a cobrança do tributo. O Estado não pode cobrar, a título de
contribuição de melhoria, mais do que gastou com a obra, pois se assim fizesse, o problema apenas
mudaria de lado, uma vez que geraria enriquecimento sem causa do próprio Estado. Por sua vez, o
limite individual se fundamenta no fato de que a contribuição de melhoria é vinculada a uma
valorização imobiliária, de forma que, caso se cobrasse de determinado contribuinte mais do que seu
imóvel se valorizou, a parcela excedente poderia ser considerada um imposto, uma vez que
desvinculada de qualquer atividade estatal.
73
OBS vitaminada: MPF/17º: A contribuição de melhoria tem caráter remuneratório. (FALSO!)

A contribuição de melhoria servirá para ressarcir o Estado dos valores gastos com a
realizaçao da obra e não para remunerar o Estado do serviço prestado. Como dito, ela
decorre da vedaçao ao enriquecimento sem causa daquele que teve o seu imóvel valorizado
sem ter concorrido para tanto.
Sujeitos Ativo e Passivo (elementos subjetivos do FG): A Contribuição de Melhoria é instituída
por lei ordinária editada pelo Poder Legislativo Federal, Estadual, Distrital ou Municipal, em sua
competência tributária comum (CF/88, art. 145, III; CTN, art. 81; DL 195/67, art. 3°, caput).
Assim, o sujeito ativo será aquele ente público que executar a obra. O sujeito passivo será o
proprietário do imóvel que se encontra na “zona de influência” da obra (DL 195/67, art. 3º, §3º,
c/c art. 8º, caput, primeira parte, e CTN, art. 82, §1º, in fine).
Considerações Finais: Para instituir contribuição de melhoria é preciso observar os requisitos do
art. 82 do CTN: 1. Publicação prévia de alguns elementos (memorial descritivo do projeto;
orçamento da obra; delimitação da zona de benefício etc.). 2. Prazo não inferior a 30 dias para
impugnação dos elementos do edital. Antes do tributo já é possível impugnar administrativamente.
3. Regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento. Por estes motivos, Hugo
de Brito Machado diz que a contribuição de melhoria é o tributo mais transparente e democrático
que existe. O DL 195/67 (art. 2º) estabelece ainda quais são as obras que viabilizam a instituição de
contribuição de melhoria; são elas: abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização,
esgotos pluviais e outros melhoramentos de praças e vias públicas, construção e ampliação de
parques, pontes, túneis e viadutos, obras de abastecimento de água potável, esgotos, construção de
aeroportos e seus acessos. Cuida ainda do procedimento a ser observado, impondo a publicação de
edital com a delimitação da área beneficiada, orçamento e plano de rateio. Indispensável, porém, de
qualquer modo, que o ente político institua, por lei (específica), a contribuição de melhoria relativa a
cada obra, pois a legalidade estrita é incompatível com qualquer cláusula geral de tributação. Cada
tributo depende de lei específica que o institua.
Jurisprudência do STJ: INF 522 (REsp 1.326.502-RS, 1aT): A instituição de contribuição de

melhoria depende de lei prévia (à obra) e específica, bem como da ocorrência de efetiva valorização
imobiliária em razão da obra pública, cabendo ao ente tributante o ônus de realizar a prova
respectiva.
Questão de concurso anterior:
MPF/17º: A contribuição de melhoria:

a) tem como base de cálculo parte dos gastos totais com a realização da obra pelo poder público;
b) tem como hipótese de incidência a valorização imobiliária;
c) tem caráter remuneratório;
d) decorre da prestação de um serviço público numa determinada localidade. (resposta “b”)
74
Ponto 6.a: Princípios da igualdade, uniformidade e da capacidade

contributiva.
Principais obras consultadas: Resumos dos Grupos do 25º e 26º CPR. Eduardo Sabbag. Manual de
Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva.
Legislação básica: art. 150, II, da CF/88 (isonomia); art. 151, I, da CF/88 (uniformidade); art. 145,
§1º, da CF/88 (capacidade).
Princípio da isonomia ou igualdade (art. 150, II, CR/88): veda discriminação arbitrária. Impõe que
todos os que estejam numa mesma situação de fato recebam o mesmo tratamento jurídico.
“Princípio da proibição dos privilégios odiosos” é sinônimo de princípio da isonomia tributária.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: II - instituir tratamento desigual entre
contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em
razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da
denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.
A isonomia possui uma acepção horizontal e uma vertical. A acepção horizontal refere-se às
pessoas que estão niveladas, na mesma situação e que, portanto, devem ser tratadas da mesma
forma. A acepção vertical refere-se às pessoas que se encontram em situações distintas e que,
justamente por isto, devem ser tratadas de maneira diferenciada na medida em que se diferenciam.
O legislador constituinte estipulou no art. 150, II, que é vedado aos entes federados “instituir
tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente”. Ademais, o
legislador estipulou que a ocupação profissional ou função exercida pelo contribuinte não pode ser
tomada como parâmetro para diferenciação. Enfim, veda a desigualdade entre os equivalentes e a
distinção com base na ocupação do contribuinte.
Tratamento diferenciado há de ser justificado por razões de capacidade contributiva ou,
excepcionalmente, por razões extrafiscais (ex. IPTU e ITR e função social da propriedade,
benefícios fiscais de incentivo regional, cooperativismo, tratamento diferenciado a ME e EPP ou em
razão da atividade econômica e utilização de mão-de-obra e prerrogativas do Executivo relativas a
certos tributos [II, IE, IPI, IOF, CIDE-combustíveis], propiciando controle da economia, do
mercado, do comércio exterior e da moeda - PAULSEN).
Faz-se mister anotar que há muito existe uma lei federal concessiva de isenção de IPI para taxistas e
para deficientes na aquisição de veículos novos, sem que se cogite ofensa alguma à isonomia, tendo
em visa a razoabilidade do critério justificador do tratamento tributário diferenciado.
Quando a lei viola o princípio da igualdade, o STF tem entendido que o judiciário não pode atuar
como legislador positivo e estender o benefício ao prejudicado (STF ARAG-142348, Rel. Min
Celso de Mello, RE 402.748-AgR e RE 418.994-AgR, Rel. Min. Eros Grau). A posição tem sido
criticada pela doutrina, que tem defendido que é possível a declaração de nulidade do critério
diferenciador inconstitucional, permitindo a inclusão de todos – a decisão seria negativa, mas seria
dotada de “eficácia positiva indireta” (PAULSEN).
Princípio da capacidade contributiva (art. 145, §1º): é intrinsecamente ligado ao da igualdade e
ajuda a realizar os ideais republicanos.
75
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os

seguintes tributos: § 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração
tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados
os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades
econômicas do contribuinte.
Apesar de a Constituição Federal ter previsto a aplicação do princípio da capacidade contributiva
apenas para os impostos, a jurisprudência do STF entende que nada impede a sua aplicação a outros
tributos, obedecendo, as peculiaridades de cada espécie.
OBS vitaminada: MPF/19º: O princípio da capacidade econômica do contribuinte é aplicável
unicamente nos chamados impostos pessoais (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/12º 44 : O princípio da capacidade contributiva tem aplicação: a)
preponderantemente nos impostos reais; b) exclusivamente nos impostos pessoais; c) em uns e
outros tipos de impostos; d) expressamente em relação às taxas.
Uma demonstração clara da aplicação do princípio da capacidade contributiva a espécies tributárias
diversas dos impostos está no § 9º do art. 195 da Constituição. Ele autoriza a diferenciação de
alíquotas e de bases de cálculo das contribuições para a seguridade social a cargo do empregador ou
da empresa em função (a) da atividade econômica, (b) da utilização intensiva de mão de obra, (c) do
porte da empresa ou (d) da condição estrutural do mercado de trabalho. Essa diferenciação de
alíquotas ou bases de cálculo não obrigatoriamente terá como fundamento o princípio da capacidade
contributiva, mas essa é uma possibilidade, especialmente quando o critério de diferenciação for o
porte da empresa ou mesmo sua atividade econômica.
Função dúplice: distribuir a carga tributária global entre os contribuintes de acordo com a aptidão de
cada um de pagar tributos e impedir que a carga tributária individual seja abusiva. O princípio impõe
o dever de pagar tributos de acordo com capacidade econômica de cada um, e atua como garantia do
indivíduo contra tributação abusiva – mínimo existencial (v. DUTRA). Tem-se neste princípio um
ideal de justiça fiscal: deve pagar mais imposto quem pode pagar mais imposto.
Para PAULSEN, apenas em seus extremos (proteção de mínimo existencial e vedação de confisco) é
adequadamente aplicado aos tributos cujos fatos geradores sejam não vinculados. Todavia, vide:
“Todos os tributos submetem-se ao princípio da capacidade contributiva (precedentes), ao menos em
relação a um de seus três aspectos (objetivo, subjetivo e proporcional), independentemente de
classificação extraída de critérios puramente econômicos.” (STF: RE 406.955-AgR, Rel. Min.
Joaquim Barbosa, Segunda Turma, DJE de 21-10-2011.)
OBS vitaminada: MPF/27º: A capacidade contributiva, ao lado da propriedade, como
princípio, fundamenta a vedação do confisco.
A aplicação aos impostos “sempre que possível” ou, apenas quando possível, decorre do
entendimento de que todos os impostos incidem sobre alguma manifestação de riqueza do
contribuinte. Manifestada riqueza, aparece a solidariedade social compulsoriamente imposta.
Visando a aparelhar o Estado de instrumentos jurídicos aptos a capacitá-lo a efetivar o princípio, a
CF facultou à administração tributária “identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos
76
da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.

Alguns autores negam a validade da capacidade contributiva como princípio jurídico. A opinião
majoritária, contudo, entende que é cogente, por ser subprincípio do princípio da isonomia.
O princípio se materializa de diversas formas, p. ex. imunidade, isenção, seletividade e
progressividade, e tem relevante papel na interpretação adequada da base econômica dada à
tributação pela norma impositiva (PAULSEN).
A capacidade contributiva aproxima-se dos postulados da personalização, da proporcionalidade,
progressividade e seletividade. Personalização: traduz-se na adequação do gravame fiscal às
condições pessoais de cada contribuinte. Seletividade: alíquotas que variam na razão inversa da
essencialidade do bem. O gravame de ser inversamente proporcional à essencialidade do bem.
Apresenta-se como uma técnica de implementação da justiça fiscal. Proporcionalidade: a alíquota é
constante/fixa, e só a base de cálculo varia. O gravame fiscal deve ser diretamente proporcional à
riqueza evidenciada em cada situação impositiva. A proporcionalidade implica que riquezas maiores
geram impostos proporcionalmente maiores (na razão direta do aumento da riqueza).
Progressividade: alíquotas variáveis, perante bases de cálculo igualmente variáveis. Progressividade
fiscal: estabelecida em razão da capacidade econômica. Progressividade extrafiscal: estabelecida
para desestimular a ocorrência ou a permanência de determinadas situações.
O STF entende que a progressividade fiscal não pode ser adotada pelo legislador como forma de
atender ao princípio da capacidade contributiva, no caso dos impostos de caráter real, sem
autorização constitucional expressa. Considera que para esses impostos, é atendido o princípio da
capacidade contributiva com a simples proporcionalidade (alíquota fixa e base de cálculo variável).
Imposto real: incide sobre determinado bem, receita ou operação do contribuinte, abstraindo a sua
condição pessoal. Imposto pessoal: é aquele que, ao atingir determinado indicador econômico do
contribuinte, o faz levando em conta as duas condições pessoais. Sob essa orientação, foram
inúmeras vezes declaradas inconstitucionais leis que pretendiam criar alíquotas progressivas em
razão da base de cálculo para o ITBI e para o IPTU.
Súmulas do STF: 656: É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto
de transmissão inter vivos de bens imóveis – ITBI com base no valor venal do imóvel. 658: É
inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da EC 29/2000, alíquotas progressivas
para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana.
Princípio da uniformidade geográfica: este princípio determina que a tributação federal deve ser
uniforme em todo o território nacional, decorrendo do princípio federativo e do princípio da
isonomia. O princípio da uniformidade é uma expressão particularizada do princípio da igualdade,
em certas situações conectadas ora com tributos federais, ora com tributos estaduais e municipais.
Art. 151. É vedado à União: I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território
nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal
ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais
destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes
regiões do País; (...)
Assim, não pode a União estipular diferentes alíquotas do imposto sobre a renda, nos distintos
Estados da Federação. O objetivo é não colocar em risco a federação.
A Constituição estabelece uniformidade dos tributos federais em todo o território nacional, e veda
77
distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou Município, em detrimento de

outro. Há a ressalva para os incentivos regionais, com a finalidade extrafiscal, destinados a
promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diversas regiões do país: com
fundamento em que situações desuniformes não podem ser tratadas de modo uniforme.
A possibilidade está em plena consonância com o art. 3º da Magna Carta, que inclui, entre os
objetivos da República Federativa do Brasil, o de reduzir as desigualdades sociais e regionais. Foi
com fundamento nesse objetivo que a Constituição Federal de 1988 previu, no art. 40 do ADCT, a
manutenção da Zona Franca de Manaus, com as características de livre comércio, de exportação e
importação e de incentivos fiscais, pelo prazo de vinte e cinco anos a contar da promulgação da
constituição.
Outra manifestação da regra da uniformidade está no art. 152 da CF que veda aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços de qualquer
natureza, em razão de sua procedência ou destino.
Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença
tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou
destino.
O art. 152 consagra o princípio da não discriminação tributária. Conforme mencionado, tal
princípio possui o mesmo fundamento que embasa a exigência de uniformidade geográfica da
tributação (art. 151, I), aplicando-se, entretanto, especificamente no âmbito dos Estados-membros,
Distrito Federal e Municípios. É, também, desdobramento do art. 19, inciso III, da CF, que proíbe
qualquer pessoa política de “criar preferências entre si”, o que seria incompatível com a própria
ideia de federação. Portanto, o dispositivo em foco visa assegurar o funcionamento harmônico do
postulado federativo, impedindo a ocorrência da denominada guerra fiscal entre os entes políticos.
Harmoniza-se ainda com a limitação do art. 150, V, que veda o estabelecimento de restrições ao
tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais.
Jurisprudência do STF: INF. 726/2013: É CONSTITUCIONAL a lei que veda o Simples
Nacional para empresas em débito com a Fazenda Pública. O Simples Nacional é um regime
unificado de arrecadação, cobrança e fiscalização de tributos aplicável às microempresas e empresas
de pequeno porte. O art. 17, V, da LC 123/2006 afirma que a microempresa ou empresa de pequeno
porte que possua débito com o INSS, ou com a Fazenda Pública (cuja exigibilidade não esteja
suspensa), não poderá recolher os tributos na forma do Simples. O Plenário do STF decidiu que essa
vedação é CONSTITUCIONAL, pois não seria razoável favorecer aqueles em débito com o Fisco,
que participariam do mercado com vantagem competitiva em relação aos adimplentes. Assim, o art.
17, V, não viola o princípio da isonomia, mas ao contrário, confirma-o, pois o adimplente e o
inadimplente não estão na mesma situação jurídica. RE 627543/RS
Jurisprudência do STJ: INF 514/2013 (AgRg no AREsp 248.264-RS, 2aT): o Poder Judiciário
não pode, por meio de uma decisão judicial, estender isenção fiscal a uma categoria não abrangida
pelo benefício, mesmo que sob o argumento de que haveria na hipótese uma situação discriminatória
e uma ofensa ao princípio da isonomia. A concessão de isenção fiscal é ato discricionário, fundado
em juízo de conveniência e oportunidade do Poder Público, de forma que não pode o Poder
Judiciário, sob o pretexto de tornar efetivo o princípio da isonomia, reconhecer situação
discriminatória de categorias não abrangidas pela regra isentiva, estendendo, por via transversa,
78
benefício fiscal sem que haja previsão legal específica.
OBS vitaminada: segundo a banca do MPF, o artigo 150, V, da CF, prevê o princípio da paridade
jurídica, como se pode ver da questão abaixo:
MPF/15º45: À vista do princípio da paridade jurídica consagrado no art. 150, V, da CF*, a
União, no exercício de sua competência impositiva prevista no art. 153, V, da Lei
Fundamental:
a) pode cobrar do Município o IOF, posto que o investimento no Sistema Financeiro não se
insere entre as finalidades essenciais do ente federado;
b) não pode cobrar do Município o IOF;
c) não pode cobrar somente se o Município comprovar que a aplicação destina-se a constituir
renda para pagar a sua dívida fundada e evitar a medida preconizada no art. 35, I, da CF;
d) não pode cobrar se houver convênio firmado entre a União e o Estado, em que haja
previsão de compensação de créditos.
* Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: V - estabelecer limitações ao tráfego de
pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a
cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
- Princípio da igualdade e sua efetivação (eficácia). Distorções, como a inconstitucionalidade das
contribuições à previdência pelos inativos por ausência de contraprestação. Falar sobre os pontos de
forma genérica.
- Dê um exemplo de aplicação do princípio da isonomia na jurisprudência do STF (Ele disse que foi
a possibilidade de aplicação de correção monetária na repetição do indébito).
"Tributário. ICMS. Benefício fiscal. Redução da carga tributária condicionada à origem da
industrialização da mercadoria. Saídas internas com café torrado ou moído. Decreto 35.528/2004 do
Estado do Rio de Janeiro. Violação do art. 152 da Constituição. O Decreto 35.528/2004, do Estado
do Rio de Janeiro, ao estabelecer um regime diferenciado de tributação para as operações das quais
resultem a saída interna de café torrado ou moído, em função da procedência ou do destino de tal
operação, viola o art. 152 da Constituição." (ADI 3.389 e ADI 3.673, Rel. Min. Joaquim Barbosa,
julgamento em 6-9-2007, Plenário, DJ de 1º-2-2008.)
79
Ponto 6.b: Interpretação das normas gerais de orçamento.

Principais obras consultadas: Resumos dos Grupos do 25º e 26º CPR. Eduardo Sabbag. Manual de
Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva.
Legislação básica: art. 165, §8º, da CF/88 (princ. da exclusividade); arts. 48, II e IV, e 165, §4º, da
CF/88 (princ. da programação); arts. 48, II, 165, III e §5º, e 166, da CF/88 (princ. da anualidade); §
5º do art. 165 da CF/88 (princ. da unidade); CF, art. 165, §5º (princ. da universalidade); CF, art. 165,
§6º e LC 101/2000, arts. 1 e 48 (princ. da transparência); CF, art. 165, §3º (princ. da publicidade).
O sistema orçamentário possui como instrumentos normativos a lei complementar de caráter

financeiro (CR, art. 165, §9º), o PPA, a LDO e a LOA. Tais normas gerais, notadamente a lei
complementar de caráter financeiro (Lei 4.320/64), devem ser interpretadas à luz de princípios
orçamentários previstos expressa ou implicitamente na Constituição.
1) Princípio da EXCLUSIVIDADE (CF, art. 165, §8º): Vem ele expressamente previsto no art.
165, §8º, da CF, que dispõe (isso cai muito em prova): “§ 8º - A lei orçamentária anual não conterá
dispositivo estranho à previsão da receita e à fixação da despesa, não se incluindo na proibição a
autorização para abertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito, ainda
que por antecipação de receita, nos termos da lei.”
Preceitua que a LOA não pode conter dispositivo estranho à fixação de despesa e à previsão de
receita. Tem a finalidade de evitar a inclusão de matérias de natureza não-financeira, conhecidas
como caudas orçamentárias, geradoras de orçamentos rabilongos.
A exclusividade significa que não pode o texto da lei orçamentária instituir tributo, nem qualquer
outra determinação que fuja às finalidades específicas de previsão de receita e fixação de despesa.
Não se incluem nesta proibição a autorização para a abertura de créditos suplementares e a
contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita. A operação para
antecipação de receita significa que, no início do ano, normalmente, o governo não tem caixa para
suportar os gastos iniciais, até que haja ingresso de dinheiro. Da mesma forma, quando se cuida de
crédito suplementar.
Em suma, o princípio da exclusividade inadmite exceções, salvo aquelas previstas expressamente.
OBS vitaminada: MPF (2008): segundo o sistema constitucional financeiro vigente, é certo
afirmar que, ao contrário de textos constitucionais anteriores, a Constituição de 1988 não contempla
o chamado princípio da exlusividade em matéria orçamentária. (FALSO!)
2) Princípio da PROGRAMAÇÃO: superada a clássica concepção do orçamento como mero
instrumento contábil, a Constituição, nos arts. 48, II e IV, e 165, §4º, aponta o orçamento como um
plano de ação governamental, que deve ter conteúdo e forma de programação (princípio ligado ao
PPA). De fato, toda ação do governo obrigatoriamente tem por trás um programa de trabalho (com
diretrizes, metas, indicadores, responsável pela realização do programa etc.).
3) Princípio do EQUILÍBRIO: Por princípio do equilíbrio, entende-se que em cada exercício
financeiro, o montante da despesa não deve ultrapassar a receita prevista para o período. Uma razão
fundamental para defender esse princípio é a convicção de que ele se constitui num meio eficaz de
limitar o crescimento dos gastos governamentais. No respeito ao princípio do equilíbrio fica
evidente que os valores autorizados para a realização das despesas no exercício deverão ser
80
compatíveis com os valores previstos para a arrecadação das receitas.

Trata-se de princípio implicitamente previsto nas normas constitucionais que limitam o
endividamento, estabelecem mecanismos de controle de despesas, proíbem a abertura de crédito
suplementar ou especial sem a indicação de recursos correspondentes etc.
“Fez bem o legislador constituinte em abolir a expressão desse princípio limitando-se a recomendá-
lo em alguns de seus dispositivos (...) Não deve nem pode a Carta Política impor a observância do
equilíbrio orçamentário se este depende muito de circunstâncias meramente conjecturais, de fatos
econômicos aleatórios. Eventual prescrição constitucional nesse sentido poderia até conduzir ao
desprestígio da Constituição porque tal preceito, despido de controle jurisdicional, não teria força
vinculativa para obrigar o legislador ordinário” (HARADA, p.64-76).
OBS vitaminada: Não se pode dizer que só há observância do equilíbrio orçamentário
quando houver igualdade entre despesas e receitas. Pode ser que haja mais receita que
despesas e, ainda assim, haja equilíbrio orçamentário. Isso porque inclui as receitas extra-
orçamentárias e as que provocam o surgimento de dívidas. Daí que se conclui que há dois
tipos de equilíbrios: Equilíbrio EFETIVO  Só há equilíbrio efetivo quando o orçamento
preveja apenas despesas e receitas próprias. Equilíbrio FORMAL  Há equilíbrio formal
quando o orçamento estiver equilibrado independentemente da natureza das receitas e
despesas. Não se exige que se considere apenas as despesas próprias, incluindo as despesas
de terceiros (ex: operações de crédito).
4) Princípio da ANUALIDADE (CF, arts. 48, II, 165, III e §5º, e 166): a periodicidade é uma
característica fundamental do orçamento, pois este é elaborado para reger as finanças dentro de um
exercício financeiro, que coincide, no Brasil, com o ano-calendário.
O princípio significa que o orçamento deve ser atualizado todos os anos, ou seja, que para cada ano
deve haver um orçamento. Dispõe o art. 165, III, da CF, que “leis de iniciativa do Executivo
estabelecerão: (...) III – os orçamentos anuais”.
“Em verdade, não há princípio, mas periodicidade do orçamento, pois é importante que haja um
termo inicial e final dos gastos e receitas públicas. Tal princípio hoje está ultrapassado, porque, ao
lado do orçamento anual, há o plurianual.” (Regis Fernandes de Oliveira).
Previsão legal (OBS vitaminada): Art. 2º da lei 4.320/64: A Lei do Orçamento conterá a
discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar a política econômica financeira e o
programa de trabalho do Governo, obedecidos os princípios de unidade, universalidade e
anualidade
OBS vitaminada: O princípio da anualidade ou periodicidade do orçamento delimita o
exercício financeiro orçamentário: período de tempo ao qual a previsão das receitas e a
fixação das despesas registradas na LOA irão se referir. O art. 34 da Lei 4.320/64 obriga que
haja coincidência entre o exercício financeiro e o ano civil. Por isso, o exercício financeiro
será de 1º de janeiro até 31 de dezembro de cada ano [essa coincidência sempre é cobrada
em provas: MPF/2008: À vista do princípio da anualidade tributária, é exato asseverar que,
no Brasil, o período relativo ao exercício financeiro nem sempre conincide com o ano civil.
(FALSO!)].
EXCEÇÃO ao princípio da anualidade (OBS vitaminada): Créditos adicionais com vigência
plurianual  Créditos adicionais são mecanismos que retificam a LOA. Eles se dividem em:
81
suplementares (reforça o orçamento), especiais (criam nova dotação) e extraordinários (para atender
a situação emergencial). Quando tiverem vigência superior a um exercício financeiro, os
créditos especiais e os extraordinários serão exceção ao princípio da anualidade, conforme
previsto no art. 167, §2º da CF. OBS: os créditos suplementares não podem ser reabertos ou ter
vigência superior a um exercício financeiro, não sendo exceção ao princípio da anualidade.
Art. 167. § 2º - Os créditos especiais e extraordinários terão vigência no exercício
financeiro em que forem autorizados, salvo se o ato de autorização for promulgado nos
últimos quatro meses daquele exercício, caso em que, reabertos nos limites de seus
saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício financeiro subseqüente.
OBS vitaminada: MPF/2008: À vista do princípio da anualidade tributária, é exato
asseverar que, no Brasil, não são admissíveis atenuações a esse princípio, posto que ele
representa, no Estado Democrático de Direito, expressiva manifestação do postulado da
segurança jurídica e do controle das contas públicas. (FALSO!)
5) Princípio da ANTERIORIDADE: a lei orçamentária deve ser aprovada antes do início do
exercício financeiro, sendo exceções a este princípio os créditos adicionais (suplementares, especiais
e extraordinários), abertos na forma do art. 165, §8º, e 167, V, e §§ 2º e 3º, da CF.
6) Princípio da UNIDADE: Como se vê do § 5º do art. 165, a peça orçamentária deve ser única e
uma só, contendo todos os gastos e receitas. Cuida-se de princípio formal, isto é, o documento é
único.
OBS vitaminada: o princípio da unidade não está expressamente previsto na CF/88, sendo
uma interpretação criada sobre a previsão, na CF, de um único orçamento (a LOA), embora
subdividido em (i) Fiscal, (ii) de Investimento e (iii) da Seguridade Social, devendo, todos
eles, possuir uma unidade de orientação política (princípio da unidade), de sorte que todos os
orçamentos se estruturem uniformemente.
Dessa forma, todas as receitas previstas e despesas fixadas, em cada exercício financeiro, devem
integrar um único documento legal dentro de cada nível federativo.
Entretanto, hoje, este princípio não mais se preocupa com a unidade documental do orçamento
(exigida na CF/46), mas com a unidade de orientação política, de sorte que os orçamentos se
estruturem uniformemente46. Admite-se a existência de orçamentos setoriais, desde que, afinal,
eles se consolidem num documento que possibilite ao governo ter uma visão geral do conjunto das
finanças públicas (MENDES, 2010, 1530).
OBS vitaminada: EXCEÇÃO ao princípio da unidade: lei de abertura de créditos adicionais
(suplementares ou especiais). Quando o orçamento é aprovado, define a receita prevista e a
despesa fixada. A fixação ocorre por meio da liberação de créditos orçamentários
46OBS vitaminada: MPF/2008: segundo o sistema constitucional financeiro vigente, é certo afirmar que o princípio da unidade do
orçamento não mais é adotado pela Carta Magna. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/2008: segundo o sistema constitucional financeiro vigente, é certo afirmar que apesar de haver três
orçamentos em nossa ordem jurídica, consoante o disposto no art. 165, da Lei Fudamental, a unidade de orçamento persiste,
porquanto a unidade não é documental, mas de programas a serem implementados dentro de uma estrutura integrada do Sistema.
OBS vitaminada: MPF/2008: segundo o sistema constitucional financeiro vigente, é certo afirmar que a unicidade orçamentária veio
a ser substituída pelos orçamentos plurianuais e pelo de diretrizes orçamentárias. (FALSO!) Resposta: A existência da Lei de
Diretrizes Orçamentárias e do Plano Plurianual não afasta a autoridade do princípio da unidade orçamentária. Há uma única LOA,
embora dividida em três sub-orçamentos.
82
(conhecidos como créditos iniciais). Ao longo da execução orçamentária, é possível que se

exija a retificação da LOA, por meio de créditos adicionais. Em regra, os créditos adicionais
são aprovados por meio de lei (já que visam alterar a LOA). Por conta disso, termina
havendo mais de uma lei orçamentária (uma inicial e uma para os créditos adicionais).
7) Princípio da UNIVERSALIDADE (CF, art. 165, §5º): O princípio da universalidade significa
que todas as receitas e despesas devem estar previstas na lei orçamentária. Dispõe o art. 165, §5º, da
CF:
§ 5º - A lei orçamentária anual compreenderá:
I - o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da
administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo Poder
Público;
II - o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou indiretamente,
detenha a maioria do capital social com direito a voto;
III - o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela
vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos
e mantidos pelo Poder Público.
OBS vitaminada: a previsão legal dessep princípio está nos arts. 3º e 4º da Lei 4.230/64:
Art. 3º da lei 4.320/64. A Lei de Orçamento compreenderá todas as receitas, inclusive as de
operações de crédito autorizadas em lei.
Art. 4º. A Lei de Orçamento compreenderá todas as despesas próprias dos órgãos do
governo e da administração centralizada, ou que, por intermédio deles se devam realizar,
observado o disposto no art. 2.
Tem o sentido de globalização orçamentária, exigindo a inclusão da integralidade das receitas e
despesas de todas as entidades no orçamento anual. As receitas e despesas devem figurar em
bruto no orçamento, sem quaisquer deduções, permitindo ao Poder Legislativo ter conhecimento do
exato volume global das despesas projetadas pelo Governo.
Ocorre apenas um ponto que rompe com a universalidade. Diz respeito aos tributos que podem ser
cobrados de um ano a outro, sem que estejam previstos na lei orçamentária, pois podem ser
previstos posteriormente à aprovação e sanção da lei própria. É o que consta da Súmula 66 do STF,
ao dispor: “É legítima a cobrança do tributo que houver sido aumentado após o orçamento, mas
antes do início do respectivo exercício financeiro”.
OBS vitaminada: outras: EXCEÇÕES ao princípio da universalidade: 1) Receitas e
despesas correntes das estatais independentes  A regra geral determina a inclusão no
orçamento de tudo que é receita e despesa, mas dentro do orçamento de investimento não se
encontram as receitas e despesas correntes (de pessoal, de custeio) das estatais independentes
(que não dependem da União para atender às suas despesas genéricas). Quanto às estatais
independentes, o orçamento apenas abrange a receita de investimentos e as fontes para esses
investimentos. 2) Receita e despesa extra-orçamentária  A empresa que sair vitoriosa no
processo de licitação, deverá prestar uma garantia contratual (caução) ao Estado de que irá
executar a obra ou serviço público para o qual foi contratada. Quando entregue pela empresa,
a caução em numerário gera um impacto patrimonial, pois aumenta a disponibilidade de
recursos do Estado e, por conseguinte, gera uma obrigação. Como esse recurso arrecadado é
de terceiro, é denominado de receita extraorçamentária, que gera uma despesa
83
extraorçamentária (na devolução da caução). Assim, nem a receita nem a despesa extra-
orçamentária estarão na LOA, pois o Estado não irá utilizá-los para atender às despesas de
finalidades públicas.
8) Princípio da LEGALIDADE: os orçamentos e os créditos só podem ser aprovados por lei formal.
A prática comum de a LOA conter delegação ao Executivo para transferir recursos de uma dotação
orçamentária para outra não acarreta violação a este princípio.
OBS vitaminada: O princípio da legalidade orçamentária está previsto nos incisos I, II e V
do art. 167 da CF/88, que dispõem serem vedados: (i) o início de programas ou projetos
não incluídos na lei orçamentária anual; (ii) a abertura de crédito suplementar ou
especial sem prévia autorização legislativa e sem indicação dos recursos
correspondentes; (iii) a realização de despesas ou a assunção de obrigações diretas que
excedam os créditos orçamentários ou adicionais.
OBS vitaminada: O inciso VI do art. 167 também está relacionado com o princípio da
legalidade, muito embora a doutrina o prefira chamar de princípio da vedação do estorno
de verbas: quando o orçamento é elaborado, o Executivo já prevê as receitas e fixa as
despesas para determinados órgãos e programas. Durante a execução orçamentária, o
Legislativo não poderá remanejar as verbas e um órgão ou programa para outro, como regra
geral. EXCEÇÃO: por meio de autorização legal, será possível o remanejamento das verbas.
Art. 167. São vedados: VI - a transposição, o remanejamento ou a transferência de recursos
de uma categoria de programação para outra ou de um órgão para outro, sem prévia
autorização legislativa.
9) Princípio da NÃO-VINCULAÇÃO OU DA NÃO-AFETAÇÃO DA RECEITA DE
IMPOSTOS (CF, art. 167, IV): em regra, é vedada a vinculação da receita de imposto a órgão,
fundo ou despesa. São exceções a este princípio (8): 1) a repartição das receitas tributárias; 2) a
destinação de recursos para o desenvolvimento do ensino; 3) para as ações e serviços públicos de
saúde; 4) para fundos especiais criados por meio de EC47; 5) para a realização de atividades da
administração tributária; 6) a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de
receita; 7) a vinculação de impostos estaduais e municipais para garantia ou contragarantia à União
para pagamento de débitos com ela; 8) as vinculações deaté 0,5% da receita tributária líquida para os
programas de apoio e inclusão e promoção social e para o financiamento de programas culturais,
previstas nos arts. 204, par. único, e 216, §6º, da CF e arts. 79, 80 e 82 do ADCT.
Art. 167. São vedados: IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa,
ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts.
158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para
manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração
tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a
prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art.
165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (Redação dada pela Emenda
Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
§ 4.º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas pelos impostos a que se referem
47Os fundos especiais podem ser criados por meio de lei ordinária ou complementar. Contudo, somente se forem criados via emenda
constitucional será possível a vinculação de receitas de impostos para a manutenção desse fundo. Ex: fundo de combate e erradicação
da pobreza; Fundo Nacional de Emergência - ADCT, art. 71.
84
os arts. 155 e 156, e dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, para a
prestação de garantia ou contragarantia à União e para pagamento de débitos para com
esta. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) (...)
Art. 204, Parágrafo único. É facultado aos Estados e ao Distrito Federal vincular a
programa de apoio à inclusão e promoção social até cinco décimos por cento de sua receita
tributária líquida, vedada a aplicação desses recursos no pagamento de: I - despesas com
pessoal e encargos sociais; II - serviço da dívida; III - qualquer outra despesa corrente não
vinculada diretamente aos investimentos ou ações apoiados.
Não se pode esquecer que a EC 31/2000 instituiu o Fundo de Combate e Erradicação da Pobreza,
vinculando verbas federais, estaduais e municipais para a atividade que será desenvolvida (arts. 79,
80 e 82 do ADCT). A EC 43/2003 acrescentou vinculação para realização de atividades da
administração tributária, o que complementa o inciso XXII do art. 37 da CF; para prestação de
garantias às operações de crédito em antecipação de receitas previstas no art. 165, §8º; e para
atender ao pagamento de débitos para com a União (art. 167, §4º). Nada impede, pois que ao obter
financiamento para atender a algum compromisso financeiro, o Estado, quando da obtenção de
dinheiro, destine-o a saldar o compromisso.
É lamentável o que vem ocorrendo, a exceção torna-se a regra. O dispositivo constitucional fala em
vedaçao à vinculação de receita de impostos, o que significa que será possível vincular taxas e
contribuições de melhoria. O salutar princípio significa que não pode haver mutilação das verbas
públicas. O Estado deve ter disponibilidade da massa de dinheiro arrecadado, destinando-o dentro
dos parâmetros que ele próprio elege como objetivos preferenciais.
OBS vitaminada: também é importante não confundir VINCULAÇÃO com ALOCAÇÃO
de recursos orçamentários. No momento da elaboração do orçamento, o chefe do
Executivo pode alocar a receita oriunda dos impostos a despesas específicas. O que não
é possível – e a Constituição veda - é a vinculação prévia. Não se admite que o legislador
vincule, abstratamente, a receita de imposto a uma despesa específica, o que feriria a
separação de poderes. Cabe ao Poder Executivo lançar mão dessa discricionariedade.
10) Princípio da ESPECIFICIDADE ou ESPECIALIZAÇÃO ou da quantificação dos créditos
orçamentários: a autorização legislativa deve se referir a despesas específicas e não a dotações
globais. Veda-se a concessão de créditos ilimitados, determinando-se a fixação do montante de
gastos. O objetivo é impedir a inclusão de dotações globais na lei orçamentária para atender às
despesas. Assim, toda a despesa deve ser identificada, no mínimo, por elemento, permitindo um
maior controle da execução orçamentária. Assim, este princípio determina que as receitas e despesas
sejam apresentadas de forma detalhada nos orçamentos, possibilitando o conhecimento das origens
dos recursos e de sua correspondente aplicação. A especificação das contas das receitas e despesas
na atualidade deve considerar as exigências do controle externo e interno, do planejamento, da
avaliação econômica quanto ao impacto do gasto público sobre a economia. OBS vitaminada: para
melhor compreender o significado do princípio da especialização, o professor do Alcance, Luis
Oliveira Jungstedt, afirma que este é mais bem visualizado no art. 5º, §4º, da LRF, que prescreve: “é
vedado consignar na lei orçamentária crédito com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada”.
Assim, o princípio da especialização determina que os créditos devem ter finalidade precisa,
amarrada a programas e projetos, e com dotação limitada (global, como já dito).
OBS vitaminada: Há duas EXCEÇÕES à vedação de dotações globais: i) reservas de
contigência e ii) programas especiais de trabalho que não possam ser submetidos às normas
85
gerais. Reserva de contingência48  é uma dotação global, que visa atender os passivos
contingentes, obrigações incertas e futuras, indiscriminadamente. Ela é permitida para ser
utilizada como fonte de financiamento para a abertura de créditos adicionais (pode ser
utilizada tanto para despesas correntes como para despesas de capital). Programas
especiais de trabalho 49  As dotações servem apenas para despesas de capital.
ATENÇÃO: há também exceção ao princípio da especialização no que tange à gestão dos
fundos (ver ponto 12.c): uma das características dos fundos é a descentralização do processo
decisório – a decisão de alocação de recursos é descentralizada para a administração do
fundo; isso constitui exceção ao princípio da especialidade do orçamento, pois aqui os gastos
não são individualizados, existindo uma dotação global destinada a determinado fundo e que
será administrada pelo seu gestor, que decidirá de que forma aplicará os recursos ao fundo
destinados. Outra exceção também a esse princípio é o Anexo de Riscos Fiscais, aonde são
destinados recursos para eventuais riscos, sobre os quais não se tem certeza existencial.
11) Princípio da TRANSPARÊNCIA (CF, art. 165, §6º e LC 101/2000, arts. 1 e 48): possibilidade
de fiscalização e de controle interno e externo da execução orçamentária. O projeto de lei deve ser
acompanhado dos demonstrativos dos efeitos sobre receitas e despesas, trazendo com fidelidade e
transparência os ingressos e gastos públicos.
OBS vitaminada: segundo esse princípio, nada deve ficar de fora, encoberto ou dissimulado
nas questões orçamentárias. A transparência será assegurada também mediante: (i) incentivo
à participação popular e realização de audiências públicas, durante os processos de
elaboração e discussão dos PPAs, LDOs e LOAs; (ii) liberação ao pleno conhecimento e
acompanhamento da sociedade, em tempo real, de informações pormenorizadas sobre a
execução orçamentária e financeira, em meios eletrônicos de acesso público; (iii) adoção
de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda a padrão mínimo
de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União (art. 48 da LRF). Além disso, as
contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão disponíveis, durante todo o
exercício, no respectivo Poder Legislativo e no órgão técnico responsável pela sua
elaboração, para consulta e apreciação pelos cidadãos e instituições da sociedade (art. 49
da LRF). Instrumentos de transparência da gestão fiscal: os PPAs, as LOAs e as LDOs;
as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução
Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses
documentos (art. 48 da LRF).
12) Princípio da PUBLICIDADE (CF, art. 165, §3º): determina a observância da publicidade no
que tange às leis orçamentárias, exigindo ainda a publicação, a cada bimestre, de relatório resumido
da execução orçamentária pelo Poder Executivo. Está relacionado com o princípio da transparência,
48 OBS vitaminada: MPF/26º: Os eventuais repasses de dinheiro público às ONGs têm natureza jurídica de incentivos fiscais
setoriais que visam favorecer determinada atividade que o Estado se ressente de não poder desenvolver, a pleno, estabelecendo-se a
chamada reserva de contigência para atender aos imprevistos. (FALSO!) Resposta: o financiamento público das ONGs pode ocorrer
de duas formas: i) diretamente, pelas transferências via orçamento; e ii) indiretamente, por incentivos fiscais e renúncias tributárias.
Nesta segunda modalidade, os contribuintes deduzem da base de cálculo ou do tributo que pagariam, ou há isenções. Com efeito, não
haveria transferência de recursos do orçamento às ONGs. Justamente por não haver saída de recursos do orçamento, não há que se
falar em reserva de contingência, que constitui uma dotação global não especificamente destinada a determinado programa ou unidade
orçamentária, assumindo uma garantia orçamentária ao atendimento de possíveis riscos fiscais e imprevistos.
49Art. 20 da lei 4.320/64. Os investimentos serão discriminados na Lei de Orçamento segundo os projetos de obras e de outras
aplicações. Parágrafo único. Os programas especiais de trabalho que, por sua natureza, não possam cumprir-se subordinadamente
às normas gerais de execução da despesa poderão ser custeadas por dotações globais, classificadas entre as Despesas de Capital.
86
tendo como objetivo levar os atos praticados pela Administração ao conhecimento de todos.
13) Princípio da CLAREZA: diz que o orçamento deve ser elaborado de forma clara e
compreensível para todos os cidadãos, para dar uma maior publicidade. O orçamento deve ser
apresentado em linguagem transparente, simples e inteligível, sem descuidar das exigências técnicas
orçamentárias, para facilitar o manuseio e a compreensão daqueles que, por força do ofício ou por
interesse, necessitam conhecê-lo.
14) Princípio da vedação da realização de despesas com pessoal além dos limites previstos em
lei complementar (CF, art. 169 e LC 101/2000, art. 19): a despesa total com pessoal, ressalvadas as
despesas previstas no §1º do art. 19 da LC 101/00, não pode exceder os seguintes percentuais da
receita corrente líquida de cada ente federativo: União - 50%; Estados - 60%; Municípios - 60%.
15) Princípio da LEGITIMIDADE (CF art. 70): O controle da legitimidade deve recair sobre a
legalidade e economicidade da execução orçamentária e financeira, levando em conta o aspecto de
justiça e a relação custo-benefício, de sorte a propiciar ao cidadão a efetiva contrapartida por sua
sujeição permanente ao poder tributário do Estado.
16) Princípio do ORÇAMENTO BRUTO, previsto no art. 6º da Lei no 4.320, de 1964, preconiza o
registro das receitas e despesas na Lei Orçamentária Anual - LOA pelo valor total e bruto, vedadas
quaisquer deduções.
OBS vitaminada: Assim, o Poder Executivo não pode colocar na LOA apenas os valores
líquidos. Ex: da receita tributária, a União tem que transferir parte para os fundos de
participação dos Municípios e dos Estados. Apesar disso, a União não pode deduzir a
transferência da receita tributária, por conta do princípio orçamentário do orçamento bruto.
Princípios Orçamentários Modernos (Secretaria do Planejamento - Governo da Bahia -
16.03.2012). Os Princípios Orçamentários Modernos começaram a ser delineados na era moderna do
Orçamento, quando sua função extrapolou as fronteiras político-legalistas, invadindo o universo do
planejamento (programação) e da gestão (gerência). 1) Princípio da Simplificação: o planejamento e
o orçamento devem basear-se a partir de elementos de fácil compreensão. 2) Princípio da
Descentralização: é preferível que a execução das ações ocorra no nível mais próximo de seus
beneficiários. Com essa prática, a cobrança dos resultados tende a ser favorecida, dada a
proximidade entre o cidadão, beneficiário da ação, e a unidade administrativa que a executa. 3)
Princípio da Responsabilização: os gerentes/administradores devem assumir de forma personalizada
a responsabilidade pelo desenvolvimento de um programa, buscando a solução ou o
encaminhamento de um problema.
Princípio da prudência fiscal: limite de alerta (art. 59, §1º, da LRF): quando a despesa atinge
90% do limite, o Tribunal de Contas emite um alerta - não é acompanhado de restrição, sendo
apenas um alerta do Tribunal de Contas; limite prudencial (art. 22, pú, da LRF): quando a despesa
atinge 95% do limite, a lei impõe restrições/vedações , mas ainda não há sanções. Consequência:
art. 169, §4º da CF e art. 23, §3º.
Princípio da unidade de caixa ou de tesouraria: Todas as receitas obrigatoriamente devem ser
depositadas na Conta Única (mantida junto ao Banco Central), vedada a fragmentação da receitas
para a criação de caixas especiais: (Art. 56 da lei 4.230/64. O recolhimento de todas as receitas far-
se-á em estrita observância ao princípio de unidade de tesouraria, vedada qualquer fragmentação
87
para criação de caixas especiais). EXCEÇÃO: algumas receitas não são recolhidas ao caixa único
da União, a exemplo das receitas de aplicação financeiras (juros ativos) de fundos especiais e de
convênios. Essas receitas revertem às suas respectivas contas correntes. Portanto, todos os recursos
arrecadados, com raríssimas exceções, a exemplo dos fundos especiais50, são recolhidos ao caixa
único do Tesouro Nacional, mantido junto a Banco Central.
MPF/2008: Segundo o sistema constitucional financeiro vigente, é certo afirmar que: a) o princípio
da unidade do orçamento não mais é adotado pela Carta Magna; b) a unicidade orçamentária veio a
ser substituída pelos orçamentos plurianuais e pelo de diretrizes orçamentárias; c) apesar de haver
três orçamentos em nossa ordem jurídica, consoante o disposto no art. 165, da Lei Fudamental, a
unidade de orçamento persiste, porquanto a unidade não é documental, mas de programas a serem
implementados dentro de uma estrutura integrada do Sistema; d) ao contrário de textos
constitucionais anteriores, a Constituição de 1988 não contempla o chamado princípio da
exlusividade em matéria orçamentária. (respota “c”)
Perguntas da prova oral do 26º e 27º: A interpretação tributária tem instrumentos diversos dos
instrumentos previstos para a hermenêutica em geral?
50OBS vitaminada: “Os fundos públicos constituem uma exceção ao princípio da unidade de tesouraria. Esse princípio prevê que
todas as receitas públicas devem ser recolhidas ao tesouro, para depois serem utilizadas nas despesas públicas previstas no
orçamento” (Petter, p. 122).
88
Ponto 6.c. Contribuições Sociais.

Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010; ALEXANDRE, Ricardo. Direito
Tributário Esquematizado. 5ª Ed. São Paulo: Método, 2011; MACHADO, Hugo de Brito. “Curso de
Direito Tributário”. 27ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2006, pp. 418-431.
Legislação básica: art. 146, III; art. 149; art. 149-A; art. 155, §3º; art. 195; art. 212, §5º; art. 239;
art. 240, todos da CF; art. 30 da Lei 8.212/91.
Contribuição é uma espécie de tributo cuja receita tem destino específico. O art. 149 da CF prevê
três espécies de contribuição de competência exclusiva da União: as sociais, as de intervenção no
domínio econômico e as de interesse de categoria econômica. Por outro lado, aos Estados, DF e
Municípios compete criar as contribuições previdenciárias de seus servidores (art. 149, §1º, CF).
Aos Municípios e ao DF compete a criação da COSIP (art. 149-A, CF).
Especificamente, contribuições sociais são aquelas que visam a beneficiar a ordem social.
A criação desse tributo pode ser feita por meio de lei ordinária, se possuir como fato gerador um dos
especificados no art. 195 da CF. Não há necessidade nem mesmo de que seus elementos (fato
gerador, base de cálculo e contribuintes) estejam previstos em lei complementar, isso porque a
exigência constitucional restringe-se aos impostos (art. 146, III, CF). As contribuições devem
apenas obediência às regras gerais de Direito Tributário (RE 138.248). Como exceção, as criadas
com base na competência residual da União devem ser feitas por lei complementar (art. 195, §4º,
CF). Hugo de Brito MACHADO, em entendimento minoritário, entende inconstitucionais essas
contribuições sociais residuais.
As contribuições sociais submetem-se aos princípios tributários, inclusive ao da capacidade
contributiva e ao da vedação ao confisco. No tocante à anterioridade, há uma especificidade: às
contribuições de seguridade social somente se aplica a anterioridade nonagesimal (art. 195, §6º, CF).
Outra característica relevante deste tributo é o fato de ser parafiscal, uma vez que a capacidade
tributária ativa é transferida ao órgão diferente do ente instituidor. MACHADO, por conta disso,
entende inconstitucional o fato de a União arrecadar as contribuições sociais de seguridade social (o
que para ele é o principal motivo do “rombo” da previdência – pp. 424 e 427). O STF, por outro
lado, entende que é possível a União arrecadar esses tributos, devendo repassá-los à autarquia
previdenciária. Com a criação da Secretaria da Receita Federal do Brasil (Super-Receita – Lei
11.457/07), toda a administração passou a esse órgão.
Segundo o STF (RE 138.248), são três as espécies de contribuições sociais: (i) contribuições sociais
gerais (salário-educação e sistema “S”), (ii) contribuições de seguridade social (art. 195, I a IV, CF),
(iii) outras contribuições sociais (contribuições residuais do art. 195, §4º).
(i) Contribuições Sociais Gerais. Possuem as seguintes características comuns: (a) competência da
União; (b) obediência ao regime jurídico do art. 149 da CF; (c) sujeição ao regime constitucional
tributário; (d) instituição por lei ordinária; (e) sujeição à anterioridade comum; (f) destinação à
ordem social diversa da Seguridade Social; (g) incidência somente sobre uma base econômica, por
contribuinte.
O salário-educação está previsto no art. 212, §5º, da CF e é regulamentado pela Lei 11.494/2007.
Trata-se de contribuição social cobrada da empresa, com o objetivo de financiar a educação básica
89
pública. O STF o entende plenamente constitucional (S. 732)51.

Já as contribuições para o sistema “S” (art. 240, CF) têm tratamento divergente. Para a doutrina
(SABBAG, p. 523; e PAULSEN, p. 47), são contribuições no interesse de categorias profissionais
(CIDE); para parcela da jurisprudência, são contribuições sociais gerais. Independentemente da
natureza jurídica, essas contribuições visam a fomentar o ensino fundamental profissionalizante e a
prestação de serviços no âmbito social e econômico realizadas pelas entidades componentes do
sistema “S”. É contribuição do empregador incidente sobre a folha de pagamento das remunerações
dos empregados e avulsos. Além disso, possui alíquota variável de acordo com o ramo de atuação da
empresa.
Importante destacar que é pacífico o entendimento jurisprudencial no sentido de que a natureza
jurídica da contribuição ao SEBRAE é diversa da devida ao SESCOOP: aquela se enquadra como
contribuição de intervenção no domínio econômico, tendo fundamento somente no art. 149 da CF,
não no seu art. 240 (STF, Pleno, RE 396.266-3/SC, Rel. Min. Carlos Velloso, 26.11.2003), ao passo
que esta como contribuição social geral (RE 138.284). Não obstante, há autores que sustentam ser
esta última contribuição do interesse de categorias econômicas. Ademais, o mero redirecionamento
da contribuição destinada ao SESI e ao SENAI para o SESCOOP não teve o condão de afastar a
exigibilidade do adicional destinado ao SEBRAE (REsp 1120855/RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA,
51OBS vitaminada: MPF/19º: É correto dizer que a contribuição do salário-educação: a) somente poderá ser exigida após prévia
definição do fato gerador e da base de cálculo por lei complementar; b) a ela não se aplica o princípio da nonagesimidade, mas o
princípio da anterioridade; c) a competência dos Estados-membros e do DF para instituí-la é concorrente com a da União; d) não tem
natureza de contribuição de intervenção no domínio econômico. (resposta “b”)
Alternativa “a” e “b”: STF, Súmula 732: É constitucional a cobrança da contribuição do salário-educação, seja sob a
Carta de 1969, seja sob a CF/1988, e no regime da Lei 9.424/96. O STF afastou a necessidade de edição de Lcp para
instituição da contribuição do salário-educação, haja vista sua natureza de contribuição especial, não se lhe aplicando os
arts. 146, III, “a”, e 154, I, da CF/88, que dizem respeito a impostos (Art. 146. Cabe à lei complementar: III - estabelecer
normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem
como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e
contribuintes. art. 195, § 4º da CF: A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da
seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I => art. 154. A União poderá instituir: I - mediante lei
complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou
base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição). As contribuições residuais do art. 195, § 4º, devem ser
criadas pela União mediante Lcp e não lei ordinária, devendo ainda possuir fato gerador e base de cálculo diveros daqueles
definidos para as contribuições já vigentes. Já as hipóteses em que a CF já previu a sua meterialidade (como é o caso do
salário-educação) podem ser criadas por lei ordinária. Perceba o seguinte: a resposta correta (alternativa “b”) diz que
não se aplica ao salário-educação o princípio da anterioridade nonagesimal. Isso porque, para a banca do MPF (e para o
STF) há uma diferença entre o princípio da “noventena” (art. 154, III, “c”) e princípio da “anterioridade nonagesimal” ou da
“nonagesimidade” (art. 195, § 6º). Sendo assim, quando se fala em princípio da anterioridade, puramente, ou seja, sem
mencionar se se trata do princípio da nonagesimidade, deve-se entender que se está englobando a ideia da noventena. O
salário-educação não se submete ao disposto no art. 195, § 6º, e, portanto, ao princípio da anterioridade nonagesimal;
submete-se, contudo, ao princípio da anterioridade, que engloba o princípio da noventena. Assim, não poderá ser cobrada no
mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, nem antes de decorridos noventa
dias desta data (art. 150, III, “c”) (MA&VP, p.122). Deve-se, contudo, atentar para o fato de que o princípio da noventena
(art. 150, III, “c”) foi incluido por Emenda Constitucional, de forma que, talvez, essa prova seja anterior a essa inclusão.
Alternativa “c”: o art. 149 da CF prevê três espécies de contribuição de competência exclusiva da União: as sociais, as de
intervenção no domínio econômico e as de interesse de categoria econômica. Alternativa “d”: entendo estar também
correta, afinal, o salário-educação não tem natureza de contribuição de intervenção no domínio econômico, mas, sim, de
contribuição social geral. O art. 149 da CF trata de três espécies de contribuições: i) conribuições sociais; ii) contribuições
corporativas e iii) contribuições de intervenção no domínio econômico – CIDE. Segundo o STF (RE 138.248), são três as
espécies de contribuições sociais: (i) contribuições sociais gerais (salário-educação e sistema “S”), (ii) contribuições de
seguridade social (art. 195, I a IV, CF), (iii) outras contribuições sociais (contribuições residuais do art. 195, §4º). A
contribuição do salário-educação, prevista no art. 212, § 5º, da CF, seria, portanto, um tipo de contribuição social geral,
sendo uma fonte adicional de financiamento da educação básica pública e, incontroversamente, educação não integra o
conceito de seguridade social (MA&VP, p.122).
90
2ª T., j. em 17/08/2010, DJe 26/08/2010). E mais. O STJ julgou, na sistemática dos Recursos
Repetitivos, que é devida a contribuição social para o SESC, SENAI e SEBRAE pelas empresas
prestadoras de serviços educacionais, tendo em vista que, embora não exista entidade específica a
amparar os empregados desta categoria profissional, não se pode imaginar, sob pena de
discriminação, que os empregados do setor de serviços, que não estejam originalmente incluídos no
enquadramento sindical ou listados como associados do antigo IAPC, possam ser excluídos dos
benefícios sociais das referidas entidades (REsp 1255433, Rel. Min. MAURO CAMPBELL
MARQUES, 1ª Seção, j. em 23/05/2012, DJe 29/05/2012).
(ii) Contribuições de Seguridade Social. Os Estados, o DF e os Municípios têm competência para
instituir essa contribuição. Além disso, a alíquota, nesses casos, não poderá ser menor que a cobrada
pela União de seus servidores. Frisa-se que o art. 195, §6º, da CF estabelece a Anterioridade
Especial (Nonagesimal ou Mitigada), de 90 dias.
De acordo com o princípio da solidariedade, toda a sociedade financia a seguridade social, seja por
meio das contribuições, seja por meio de dotação orçamentária específica. São quatro as fontes de
financiamento previstas pela CF e que, portanto, permitem a instituição por lei ordinária: (a)
importador (art. 195, IV); (b) concurso de prognósticos (art. 195, III); (c) trabalhador (art. 195, II);
(d) empregador (art. 195 I).
A CF estabelece duas regras de imunidade específicas: (i) entidades beneficentes de assistência
social (art. 195, §7º, CF); e (ii) receitas decorrentes de exportação (art. 149, §2º, I, CF). É possível a
incidência de contribuições em operações relativas a energia elétrica, derivados de petróleo,
combustíveis e minerais (art. 155, §3º, CF e Súmula 659, STF: art. 155, § 3º: À exceção ICMS, II e
IE, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de
telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País).
(a) Contribuições de seguridade social do importador. Foram inseridas na CF pela EC 42/2003.
Segundo a Lei nº 10.865/2004, são duas as contribuições: PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO e COFINS-
IMPORTAÇÃO. Os elementos desses tributos são: (i) FG: entrada de bens no território nacional ou
o pagamento pelo serviço para pessoa no exterior; (ii) BC: valor do produto, acrescido do ICMS
devido pelo desembaraço aduaneiro e das contribuições do importador, ou o valor pago pelo serviço,
acrescido de ISS e contribuições do tomador do serviço; (iii) sujeito passivo: importador, contratante
ou o beneficiário do serviço (quando o contratante também residir no exterior).
(b) Contribuições de seguridade social sobre a receita de loterias. Regulamentada pelo Dec.
3.048/99: (i) FG: a receita dos concursos de prognósticos; (ii) BC: pode ser tanto a receita líquida
como a bruta; (iii) sujeito passivo: é a entidade que realiza o concurso.
(c) Contribuições de seguridade social do trabalhador. Regulamentada pelo Dec. 3.048/99: (i) FG:
a remuneração do segurado, independentemente do título; (ii) BC: é o salário de contribuição; (iii)
sujeito passivo: é o segurado empregado, incluindo o doméstico, e o trabalhador avulso. O art. 30 da
Lei 8.212/91 estabelece que o empregador é o responsável por recolher essa contribuição, o que não
se aplica ao doméstico.
(d) Contribuições de seguridade social do empregador e da empresa. Podem ser incidentes sobre
três FG diversos: (1) folha de pagamentos; (2) receita ou faturamento; (3) lucro. Como regra, essas
contribuições podem ter alíquotas e BC variadas, o que representa aplicação dos princípios da
capacidade contributiva e da progressividade (arts. 195, §9º, e 145, §1º, da CF). Além disso, não
admitem remissão ou anistia (art. 195, §11, CF) e podem ser não cumulativos na forma da lei (art.
91
195, §13, CF). Atualmente, são não cumulativos: PIS/PASEP, COFINS e PIS-IMPORTAÇÃO e
COFINS-IMPORTAÇÃO. Por fim, a CF determina (art. 195, §13, CF) uma substituição gradual das
contribuições sobre a folha de pagamentos sobre a receita ou faturamento, como forma de estimular
a contratação formal.
(d.1) Contribuição social patronal. Regulamentada pelo Decreto 3.048/99: (i) FG: folha de
pagamentos; (ii) BC: é o total das remunerações do segurado empregado, trabalhador avulso e do
segurado contribuinte individual; (iii) sujeito passivo: é o empregador, empresa e o equiparado. Visa
a custear o RGPS.
(d.2) Contribuição ao PIS/PASEP. Originalmente distintas, essas contribuições foram unificadas
em 1976 e visam a financiar o programa de seguro desemprego e o abono salarial (art. 239 da CF).
A depender do sujeito passivo, terá FG e BC diferentes: (a) pessoa jurídica de direito privado e
equiparados, FG: faturamento mensal/receita bruta e BC: o valor destes; (b) entidades sem fins
lucrativos, FG: pagamento de salários e BC: folha de pagamento; (c) pessoa jurídicas de direito
público interno, FG: arrecadação de receitas ou transferências correntes e receitas de capital e BC: o
valor dessas arrecadações.
(d.3) Contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL). Regulamentada pela Lei 9.430/96: (a) FG:
acréscimo patrimonial decorrente da atividade da empresa ou entidade equiparada; (b) BC: o lucro
líquido; (c) sujeito passivo: a pessoa jurídica e a equiparada.
(d.4) Contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS). Regulamentada pela Lei
10.833/2003: (a) FG: faturamento da empresa; (b) BC: faturamento mensal (receita bruta –
totalidade das receitas auferidas, deduzidas as exclusões legais); (c) sujeito passivo: a pessoa
jurídica de direito privado e as pessoas que lhes são equiparadas.
(iii) Outras contribuições sociais. São as contribuições criadas com base na competência residual da
União e têm os seguintes parâmetros: instituição por lei complementar; competência exclusiva da
União; respeito a não cumulatividade; impossibilidade de coincidência de fato gerador ou base de
cálculo com o de outras contribuições (segundo o STF, isso significa que essas contribuições podem
ter a mesma base de cálculo e fato gerador de impostos – RE 231.096)52.
Jurisprudência:
Supremo Tribunal Federal:
- INF. 735 (vitaminado): Afigura-se inviável a exclusão dos salários e encargos sociais dos
trabalhadores temporários da base de cálculo do PIS e da COFINS devidos pelas empresas
prestadoras de serviço de locação de mão de obra temporária, por se tratarem, receita bruta e
faturamento, de termos juridicamente equivalentes, significando, ambos, o total dos valores
auferidos com a venda de mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviços. AG. REG. NO RE
N. 635.398-SC
- INF 699/2013 (vitaminado): o art. 149, § 2º, III, a, da CF/88 estabelece que a base de cálculo do
PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação deverá ser o valor aduaneiro. Ocorre que o art. 7º,
I, da Lei n. 10.865/2004 prevê que a base de cálculo dessas contribuições é o VALOR
52MPF/22º: Pelo que se depreende do inciso I, do art. 154, do Estatuto Político Fundamental, contribuições não podem ser criadas
com o mesmo fato gerador e a mesma base de cálculo de outras já existentes ou de impostos. (FALSO!) Resposta: As contribuções
poderão ser criadas com o mesmo fato gerador e a mesma base de cálculo de impostos já existentes. Ex: IR e CSLL.
92
ADUANEIRO + o valor do ICMS-importação + o valor do PIS/PASEP e da COFINS. Logo, o

legislador ordinário extrapolou, de forma ilegítima, a previsão constitucional, alargando a base de
cálculo do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação. Por esta razão, é inconstitucional a
expressão “acrescido do valor do ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias
contribuições”, contida no citado art. 7º, I, da Lei n. 10.865/2004. Art. 7º A base de cálculo será: I
- o valor aduaneiro, assim entendido, para os efeitos desta Lei, o valor que servir ou que serviria de
base para o cálculo do imposto de importação, acrescido do valor ICMS incidente no desembaraço
aduaneiro e do valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso I do caput do art. 3º desta
Lei. RE 559937/RS
- “A jurisprudência do Supremo, ante a redação do artigo 195 da Carta Federal anterior à Emenda
Constitucional nº 20/98, consolidou-se no sentido de tomar as expressões receita bruta e faturamento
como sinônimas, jungindo-as à venda de mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviços. É
inconstitucional o § 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta
para envolver a totalidade das receitas auferidas por pessoas jurídicas, independentemente da
atividade por elas desenvolvida e da classificação contábil adotada.” (RE 357.950, Tribunal Pleno, j.
9/11/2005, DJ 15/08/2006)
- “As situações posteriores ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem como
excludentes do crédito tributário, contempladas na legislação do PIS e da COFINS, ocorrem apenas
quando fato superveniente venha a anular o fato gerador do tributo, nunca quando o fato gerador
subsista perfeito e acabado, como ocorre com as vendas inadimplidas. [...] As vendas canceladas não
podem ser equiparadas às vendas inadimplidas porque, diferentemente dos casos de cancelamento
de vendas, em que o negócio jurídico é desfeito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do
devedor, as vendas inadimplidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das vendas e na
consequente devolução da mercadoria -, enquanto não sejam efetivamente canceladas, importam em
crédito para o vendedor oponível ao comprador.” (RE 586.482-RS, Tribunal Pleno, j. 23/11/2011,
DJE 18/06/2012)
Superior Tribunal de Justiça:
- INF 537/2014 (vitaminado): Súmula 508-STJ: A isenção da Cofins concedida pelo art. 6º, II,
da LC n. 70/1991 às sociedades civis de prestação de serviços profissionais foi revogada pelo
art. 56 da Lei n. 9.430/1996. 26/03/2014. Ou seja, incide Cofins sobre serviços prestados pelas
sociedades civis de prestação de serviços profissionais (profissão legalmente regulamentada).
Art. 6º São isentas da contribuição: II – as sociedades civis de que trata o art. 1º do Decreto-Lei nº
2.397, de 21 de dezembro de 1987 (sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos
ao exercício de profissão legalmente regulamentada). Art. 56. As sociedades civis de prestação de
serviços de profissão legalmente regulamentada passam a contribuir para a seguridade social com
base na receita bruta da prestação de serviços, observadas as normas da LC 70/91.
- INF 537/2014 (vitaminado): Os juros e a correção monetária decorrentes de contratos de

alienação de imóveis realizados no exercício da atividade empresarial do contribuinte compõem a
base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. STJ. 2ª Turma. REsp 1.432.952-PR,
25/2/2014. A noção de faturamento deve ser compreendida no sentido estrito de receita bruta das
vendas de mercadorias e da prestação de serviços de qualquer natureza, ou seja, a soma das receitas
oriundas do exercício das atividades empresariais. São excluídos do conceito de faturamento “os
aportes financeiros estranhos à atividade desenvolvida pela empresa”. Sendo assim, se a correção
93
monetária e os juros (receitas financeiras) decorrem diretamente das operações de venda de imóveis
realizadas pelas empresas (operações essas que constituem os seus objetos sociais), tais rendimentos
devem ser considerados como um produto da venda de bens e/ou serviços, ou seja, constituem
faturamento, base de cálculo das contribuições PIS e COFINS, pois são receitas inerentes e
acessórias aos referidos contratos e devem seguir a sorte do principal.
- INF 536/2014 (vitaminado): O salário-maternidade tem natureza salarial. Por essa razão, incide
contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre os valores pagos a título de salário-
maternidade. O fato de não haver prestação de trabalho durante o período de afastamento da
segurada empregada não autoriza concluirmos que o valor recebido tenha natureza indenizatória ou
compensatória. Tais verbas são consideradas como salário, de forma que incide a contribuição
previdenciária, nos termos do art. 195, I, “a”, da CF/88. STJ. 1ª Seção. REsp 1.230.957-RS
- INF 536/2014 (vitaminado): O salário paternidade é o valor recebido pelo empregado durante os
5 primeiros dias de afastamento em razão do nascimento de filho. O salário paternidade constitui
ônus da empresa, ou seja, não se trata de benefício previdenciário. Desse modo, em se tratando de
verba de natureza salarial, é legítima a incidência de contribuição previdenciária sobre o salário
paternidade. STJ. 1ª Seção. REsp 1.230.957-RS
- INF 536/2014 (vitaminado): Não incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre o
valor pago ao trabalhador a título de terço constitucional de férias, sejam elas gozadas ou
indenizadas. NÃO incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre o valor pago ao
trabalhador a título de terço constitucional de férias INDENIZADAS. Há expressa previsão na Lei
afirmando isso (art. 28, § 9º, “d”, da Lei n. 8.212/91). Da mesma forma, apesar de a Lei não ter
sido expressa, também NÃO incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre o valor
pago ao trabalhador a título de terço constitucional de férias GOZADAS. Isso porque essa verba não
ostenta caráter salarial, mas sim de natureza indenizatória. STJ. 1ª Seção. REsp 1.230.957-RS
- INF 536/2014 (vitaminado): NÃO incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre o
valor pago a título de aviso prévio indenizado. Isso porque essa verba não ostenta caráter salarial,
mas sim de natureza indenizatória. STJ. 1ª Seção. REsp 1.230.957-RS
- INF 536/2014 (vitaminado): Não incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre a
importância paga nos 15 dias que antecedem o auxílio-doença. STJ. 1ª Seção. REsp 1.230.957-
RS Isso porque essa verba não ostenta caráter salarial, mas sim de benefício previdenciário, não
sendo destinada a retribuir o trabalho, considerando que, nesse período, o contrato de trabalho está
interrompido, ou seja, nenhum serviço está sendo prestado pelo empregado. Essa quantia, não
obstante ser paga pela empresa paga nos 15 primeiros dias, foi uma forma encontrada pelo
legislador para facilitar o sistema da Previdência Social, transferindo para o empregador esse
obrigação e evitando que, por qualquer afastamento corriqueiro, o segurado tivesse que recorrer ao
INSS para receber os dias não trabalhados. Trata-se, pois, de política previdenciária destinada a
desonerar os cofres da Previdência. Essa opção legislativa, contudo, não tem o condão de alterar a
natureza da verba paga durante o período de incapacidade: ela continua sendo um benefício
previdenciário.
- INF 526/2013 (vitaminado): Na venda de veículos novos, a concessionária deve recolher as
94
contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS sobre a receita bruta/faturamento (arts. 2º e 3º da Lei

9.718/1998) (compreendido o valor de venda do veículo ao consumidor), e não apenas sobre a
diferença entre o valor de aquisição do veículo junto à fabricante concedente e o valor da venda ao
consumidor (margem de lucro). Isso porque, entre a concedente e a concessionária não há um
contrato de consignação, mas realmente uma compra e venda. REsp 1.339.767-SP
- SÚMULA 499-STJ/2013: As empresas prestadoras de serviços estão sujeitas às contribuições ao

Sesc e Senac, salvo se integradas noutro serviço social.
- Empresa prestadora de serviços de locação de mão-de-obra temporária. Independentemente do
regime normativo aplicável, os valores recebidos a título de pagamento de salários e encargos
sociais dos trabalhadores temporários não podem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da
COFINS. (REsp 1141065-SC, Rel. Min. LUIZ FUX, 1ª Seção, j. em 09/12/2009, DJe 01/02/2010)
- Incidência da COFINS sobre a locação de bens móveis. A definição de faturamento/receita bruta
engloba as receitas advindas das operações de locação de bens móveis, que constituem resultado
mesmo da atividade econômica empreendida pela empresa. (REsp 929521-SP, Rel. Min. LUIZ
FUX, 1ª Seção, j. em 23/09/2009, DJe 13/10/2009).
- Legitimidade do Repasse Econômico do PIS e da COFINS à tarifa de energia elétrica pelas
concessionárias (REsp 1185070-RS, Rel. Min. TEORI ZAVASCKI, 1ª Seção, j. em 22/09/2010,
DJe 27/09/2010).
- Legitimidade do Repasse Econômico do PIS e da COFINS à tarifa telefônica pelas concessionárias
(REsp 976836 RS, Rel. Min. LUIZ FUX, 1ª Seção, j. em 25/08/2010, DJe 05/10/2010).
- A legislação do salário-educação inclui em sua sujeição passiva todas as entidades (privadas ou
públicas, ainda que sem fins lucrativos ou beneficentes) que admitam trabalhadores como
empregados ou que simplesmente sejam vinculadas à Previdência Social, ainda que não se
classifiquem como empresas em sentido estrito (comercial, industrial, agropecuária ou de serviços).
[...] In casu, a recorrente é associação desportiva, sem fins lucrativos, vinculada à Previdência Social
e com folha de empregados, encartando-se no conceito amplo de empresa, razão pela qual se
submete à incidência do salário-educação (REsp 1162307-RJ, Rel. Min. LUIZ FUX, 1ª Seção, j. em
24/11/2010, DJe 03/12/2010).
- É de cinco anos o prazo prescricional da ação promovida contra a União Federal por titulares de
contas vinculadas ao PIS/PASEP visando à cobrança de diferenças de correção monetária incidente
sobre o saldo das referidas contas, nos termos do art. 1º do Decreto-Lei 20.910/32. Precedentes
(REsp 1205277 PB, Rel. Min. TEORI ZAVASCKI, 1ª Seção, j. em 27/06/2012, DJe 01/08/2012).
LEITURA COMPLEMENTAR: MELO, José Eduardo Soares. Contribuições Sociais no Sistema
Tributário. São Paulo: Malheiros.
OBS vitaminada: MPF/25º53: No que se refere às contribuições de seguridade social, impõe-se
afirmar:
a) obedecem ao princípio da anterioridade, não podendo ser cobradas no mesmo exercício em que
95
instituídas;
b) podem ser criadas pela União, mediante lei ordinária, desde que tenham fato gerador e base de
cálculo diversos daqueles definidos para as contribuições já vigentes;
c) cabendo a órgão da administração direta da União a cobrança de todas as contribuições especiais,
perderam elas sua natureza jurídica de contribuição, caracterizando-se como imposto cujo produto
tem destinação vinculada;
d) submetem-se ao princípio da anterioridade mitigada, a nonagesimal, podendo ser cobradas no
mesmo exercício em que criadas.
Resposta: quanto à alternativa “b”, lembremos que podem ser criadas pela União, mediante
Lcp e não lei ordinária (art. 195, § 4º da CF: A lei poderá instituir outras fontes destinadas a
garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154,
I => art. 154. A União poderá instituir: I - mediante lei complementar, impostos não
previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou
base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição), devendo ainda possuir fato
gerador e base de cálculo diveros daqueles definidos para as contribuições já vigentes.
Apenas as hipóteses em que a CF já previu a sua meterialidade (art. 195, I, II, III e IV) é
que podem ser criadas por lei ordinária.
OBS vitaminada: MPF/25º 54 : As contribuições interventivas, corporativas e as de seguridade
social (CF, art. 149), detendo natureza tributária, deverão observar, para sua instituição, os
princípios que informam o regime jurídico tributário. Nessa linha, pode-se afirmar corretamente que
a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL):
a) é uma taxa especial qualificada pela finalidade;
b) constitui bis in idem porquanto a hipótese de inciedência, em sua materialidade, conincide com a
do imposto sobre a renda;
c) a imunidade prevista no art. 149, § 2º, I, da Lei Maior, não alcança a CSLL à vista da destinação
(distinção) ontológica entre os conceitos de lucro e receita;
d) a sua instituição caracteriza-se como bitributação.
Resposta: alternativa “c”: decisão do plenário do STF no RE 474132, em 12.08.010: “a
imunidade prevista no art. 149, § 2º, I, da CF, introduzida pela EC33, não alcança a CSLL,
haja vista a distinção ontológica entre os conceitos de lucro e receita. Vencida a tese segundo
a qual a interpretação teleológica da mencionada regra de imunidade conduziria à exclusão
do lucro decorrente das receitas de exportação na hipótese de incidência da CSLL, pois o
conceito de lucro pressuporia o de receita, e a finalidade do referido dispositivo
constitucional seria a desoneração ampla das exportações, com o escopo de conferir
efetividade ao princípio da garantia do desenvolvimento nacional (art. 3º, I, da CF). a norma
de exoneração tributária prevista no art. 149, § 2º, I, da CF, também não alcança a CPMF,
pois o referido tributo não se vincula diretamente à operação de exportação. A exação não
incide sobre o resultado imediato da operação, mas sobre operações financeiras
posteriormente realizadas”. Imprecionante como é importante saber, na matéria direito
tributário cobrada na prova do MPF, sobre o que tratam os artigos da CF: o examinador cita
os artigos sem mencionar sobre o que tratam. Assim, eis a imunidade prevista no art. 149 da
CF: o Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
96
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou

econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto
nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às
contribuições a que alude o dispositivo. § 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico de que trata o caput deste artigo: I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de
exportação. Alternativa “b”: a CSLL possui a mesma base de cáculo do IRPJ. No entanto, não há
falar em bis in idem, pois a própria CF não veda a incidência dupla de imposto e contribuição sobre o
mesmo fato gerador, nem proíbe que tenham os dois tributos a mesma base de cálculo. Assim, para
que tal ocorresse, seria necessária a identidade de fato gerador e base de cálculo entre dois impostos
ou entre duas contribuiçoes, o que não é o caso.
OBS vitaminada: MPF/22º: As contribuições (sindical, social da seguridade social, FGTS) estão
relacionadas à atuação do Estado. (FALSO!)
97
Ponto 7.a: Normas gerais de Direito Tributário.

de Direito Tributário, 1ª Edição. Ed. Saraiva. Direito Tributário Esquematizado do Ricardo
Alexandre 5ª ed; Curso de Direito Financeiro e Tributário do Ricardo Lobo Torres 9ª ed; Direito
Tributário Brasileiro do Luciano Amaro 17ª ed.; Curso de Direito Tributário do Paulo de Barros
Carvalho 19ª ed; Curso de Direito Constitucional Tributário do Roque Antonio Carrazza 13ª ed;
Jurisprudência do STF e STJ.
Legislação aplicável: não informada.
Normas Gerais de Direito Tributário: Trata-se de matéria de lei complementar, cuja competência
para edição é da União – art. 146, III, CR/88. O CTN, em grande parte (livro II), faz as vezes dessa
lei complementar (alíneas ‘a’ – definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e
contribuintes e ‘b’ – obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários), tendo sido
recepcionado com tal status, nos pontos. Segundo Ricardo Alexandre, trata-se de grave equívoco
afirmar que o CTN foi editado como lei ordinária e se transformou em LC com a CF/88. Na
verdade, quando uma nova Constituição passa a exigir LC para normas gerais tributárias, a antiga lei
ordinária (CTN) não deixa de ser ordinária, mas passa a ter status de LC, somente podendo ser
revogada ou alterada por esta espécie normativa. Ademais, é outro equívoco afirmar que o CTN
passou a ter status de LC com o advento da CF/88, pois o CTN tem força de LC desde 15 de março
de 1967, quando foi recepcionado pela CF/67. A questão é fundamental, pois todas as normas gerais
em matéria tributária editadas a partir de tal data devem ter como veículo normativo a LC, sob pena
de inconstitucionalidade. Só assim é possível entender o motivo por que os Tribunais brasileiros
consideram inválidas as disposições constantes da Lei de Execuções Fiscais que entrem em conflito
com o CTN. Ora, se o CTN somente passasse a ter status de LC com a CF/88 (que foi promulgada
em 05 de outubro de 1988), poderia ter sido alterado pela LEF em 1980. A alteração só não foi
possível, repise-se, porque à época da edição da LEF, o CTN já havia sido recepcionado pela CF/67
como LC, mantendo o mesmo status com o advento da CF/88. Alínea ‘c’ é regulada apenas por um
artigo da lei das cooperativas, e a alínea ‘d’ é disciplinada pela LC 123/06 (Super-simples).
Não há consenso acerca do conceito de “norma geral”. As alíneas exemplificam alguns conteúdos de
normas gerais (rol aberto). O problema das normas gerais decorre do federalismo, em razão das
competências concorrentes e a necessidade de uniformidade (mínima) da legislação. A repartição
vertical de competência legislativa (normas gerais X normas específicas sobre a mesma matéria) é
forma de solução para a competência concorrente, aplicando-se subsidiariamente o art. 24 e
parágrafos da CR/88, no que couber (SACHA CALMON). As normas gerais de direito tributário
funcionam como “leis de leis”, condicionando as ordens jurídicas parciais (da União, dos estados e
dos municípios). Normas sobre como fazer normas, destinadas aos legisladores.
Lei complementar é o veículo legislativo e norma geral o conteúdo normativo. (SACHA
CALMON). Às normas gerais em matéria tributária compete aumentar o grau de detalhamento dos
modelos de tributação criados pela Constituição, adensando os traços gerais dos tributos, bem como
padronizar o regramento básico da obrigação tributária (LUCIANO AMARO). Normas gerais =
adensamento do modelo constitucional dos tributos + estrutura da obrigação tributária. CARRAZA
alude, no que toca à alínea ‘a’ do art. 146, III, à natureza “declaratória” da lei complementar, que
funcionaria para a CF como um regulamento para uma lei, sendo dotada de eficácia de prevenir
98
litígios e explicitar o texto constitucional.

Sobre o tema, afirma o STF (inf 607) que a Constituição “ao se referir a obrigação, lançamento,
crédito, prescrição e decadência tributários, teria apresentado relação meramente exemplificativa,
que se somaria aos conteúdos indicados nas outras alíneas desse inciso e a tudo o que se poderia
entender alcançado pelo conceito de norma geral em matéria de legislação tributária”. Salientou que
“as normas gerais orientariam o exercício da tributação, sendo passíveis de aplicação por todos os
entes tributantes e que o Código Tributário Nacional - CTN teria sido recepcionado pela CF/88 com
nível de lei complementar por apresentar normas que cumpririam essa função”.
Não há hierarquia entre LC e LO, mas âmbitos materiais diferentes. Vide ADC-1 e caso da
revogação da isenção da COFINS e sociedades civis (REs 377.457 e 381.864). Lei ordinária que
disponha sobre matéria afeta à lei complementar é inconstitucional (vide Súmula Vinculante nº. 8
sobre prescrição e decadência tributárias: São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do
decreto-lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e
decadência de crédito tributário). Segundo Sabbag, é cediço que a lei complementar reveste a
natureza formal de “lei nacional”, produto do Estado (global), como uma categoria jurídico-positiva
diversa da lei federal (ordinária), conquanto se saiba que ambas são editadas pela União. Não há
superioridade formal da lei complementar em relação à outra (lei federal ordinária), pois seus
campos de atuação não se interpenetram, haja vista a distribuição rationae materiae de competência
tributária.
Não confundir competência para legislar sobre direito tributário (competência genérica para
traçar regras sobre o exercício do poder de tributar) com competência tributária (poder
constitucionalmente atribuído de editar leis que instituam tributos) (Alexandre, 2011).
OBS: Não existe norma geral da União tratando do IPVA (não há previsão no CTN). Os Estados
têm exercido competência legislativa plena – art. 24, §3°, CF (STF RE 191.703 AgR/SP).
CTN é lei ordinária com status de lei complementar desde o advento da Constituição de 1967
(Alexandre, 2011). É por essa razão que alguns dispositivos da L. 6.830/80 foram considerados
inválidos a despeito de serem anteriores a CF/88 (ver AgRg no Resp 189.150/SP – STJ). Atenção
para o fato de o STJ nesse acórdão ainda adotar a tese da hierarquia das leis, posteriormente
superada.
MPF/26º55: Ante a higidez como característica inerente ao sistema tributário nacional, é correto
asseverar que:
a) a Constituição é que cria os tributos;
b) no texto constitucional, dentre as diferentes maneiras por meio das quais o legislador constituinte
outorga competência tributária, pode-se distinguir aquela exercitada mediante a exclusiva
identificação do aspecto material da hipótese de incidência do tributo;
c) a destinação do produto da arrecadação sempre se encontra presente na outorga da competência,
validando o tributo;
d) a CF não menciona expressamente, em hipótese alguma, o contribuinte do tributo.
99
MPF/22º56: Lei estadual autoriza o governador a conceder, mediante edição de ato regulamentar,
remissão a dívida tributária. No caso:
a) há ofensa aos princípios da separação de poderes e da reserva absoluta de lei em sentido formal;
b) cuida-se de delegação legislativa permitida pela CF entre Poderes da mesma unidade da
Federação, envolvendo tributo da sua competência;
c) trata-se de tributo da competência do Estado e, se prevista, na sua Constituição, inexiste
exorbitância do ato legislativo;
d) as alternativas estão incorretas.
O STF, na ADI 3462/PA, analisou a questão e, tendo como base o art. 150, §6º, da CF,
assim decidiu: “A outorga de qualquer subsídio, isenção ou crédito presumido, a redução de
base de cálculo e a concessão de anistia ou remissão em matéria tributária só podem ser
deferidas mediante lei específica, sendo vedado ao Poder Legislativo conferir ao Chefe do
Executivo a prerrogativa extraordinária de dispor, normativamente, sobre tais categorias
temáticas, sob pena de ofensa ao postulado nuclear da separação de poderes e de
transgressão ao princípio da reserva constitucional de competência legislativa”.
CF, art. 150, §6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de
crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só
poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule
exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição,
sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
- Quais normas gerais de Direito Tributário? CTN traz alguma norma geral? Resposta do
examinador: fato gerador, prescrição, decadência, obrigação tributária; primeiro vem a CF e depois
vem as normas.
- A taxa é tributo? Como conceituá-la? A competência para instituir taxa é privativa? Se submete ao
mesmo regime dos demais tributos?
- Normas gerais e princípios de Direito Tributário. Aspectos gerais.
100
Ponto7.b: Orçamento. Conceito. Proposta orçamentária. Exercício

financeiro. Restos a pagar.
Flávia Faermann
Obras consultadas: Direito Financeiro e Orçamento Público do Sérgio Jung 2ª ed; Direito
Financeiro e Controle Externo do Valdecir Pascoal 5ª ed; Direito Financeiro do Lafayete Petter 3ª
ed; Curso de Direito Constitucional Positivo do José Afonso da Silva 30ª ed; Curso de Direito
Financeiro e Tributário do Ricardo Lobo Torres 9ª ed; Direito Financeiro e Tributário do Kiyoshi
Harada 19ª ed; Cartilha sobre orçamento de autoria da Câmara dos Deputados; Jurisprudência do
STF e STJ.
Legislação básica: arts. 99, 165-169 CF, art. 35, §2°, ADCT; lei nº 4.320/64; art. 42 LC101/00;
arts. 359-B, 359-C e 359-F do CP.
Conceito de Orçamento: O orçamento “é o ato pelo qual o Poder Legislativo prevê e autoriza ao
Poder Executivo por certo período e em pormenor, as despesas destinadas ao funcionamento dos
serviços públicos e outros fins, adotados pela política econômica ou geral do país, assim como a
arrecadação das receitas já previstas em lei.” (Aliomar Baleeiro). Assim, o orçamento é uma lei
ânua, de efeito concreto, estimando as receitas e fixando as despesas necessárias à execução da
política governamental.
Tecnicamente, o orçamento é peça que demonstra as contas públicas em um período determinado,
contendo a discriminação da receita e da despesa. É apresentado na forma contábil de partidas
dobradas.
Natureza jurídica: prevalece que é lei em sentido formal. Isso porque a lei orçamentária não tem
densidade normativa; por conta disso, era (não é mais) clássico o entendimento de que não era
cabível ADI em face dessa lei (a ideia de que ADI é cabível em face de lei orçamentária sempre foi
cabível no que tange aos orçamentos rabilongos, visto que fugiam ao objeto das leis orçamentárias).
Entende-se que o orçamento não cria direitos subjetivos e não modifica as leis tributárias e
financeiras57.
São três os orçamentos 58 : a lei do plano plurianual 59 , a lei de diretrizes orçamentárias 60 e a lei
57OBS vitaminada: MPF/23º: A lei de diretrizes orçamentárias tem natureza formal. Não cria direitos subjetivos para terceiros nem
tem eficácia fora da relação entre os Poderes do Estado. Resposta: A lei de diretrizes orçamentárias, pela sua temporariedade (em
regra, ela é aprovada em meados do exercício financeiro e vigora até o final do exercício financeiro seguinte, mas as metas nela
incluídas são direcionadas para um único exercício financeiro) e pelo fato de não veicular normas abstratas, é denominada de lei
meramente formal.
58 OBS vitaminada: MPF/23º: A CF prevê três planejamentos orçamentários: I – o plano plurianual; II – as diretrizes orçamentárias;
e III – o orçamento anual.
59 O plano plurianual estabelece, por região, as diretrizes da Administração para as despesas de capital e outras dela decorrente e
para as relativas aos programas de duração continuada. Contém o planejamento geral do Governo a médio prazo. Nenhum
investimento que ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano plurianual.
60 A lei de diretrizes orçamentárias conterá os planos para o exercício anual seguinte e balizará a confecção da lei orçamentária
anual. Disporá, ainda, sobre o equilíbrio nas contas públicas, critérios e formas de limitação de empenho, controle de custos, avaliação
de resultados e as condições para a transferência de recursos. Com a LRF, a LDO ganou alguns anexos. Faz parte da LDO o anexo de
metas fiscais e o anexo de riscos fiscais. Acompanha também o projeto da LDO um anexo específico que trata da política monetária e
das metas de inflação (específico para a União, tendo em vista que Estados e Municípios não possuem competência para legislar sobre
tais matérias).
101
orçamentária anual, a qual se subdivide em orçamento fiscal, orçamento de investimento das

empresas estatais e o orçamento da seguridade social. Modernamente fala-se em orçamento-
programa (instrumento de planejamento) em oposição ao orçamento tradicional (ênfase aos
aspectos contábeis). Fala-se também em aspectos das leis orçamentárias, sendo os principais o
técnico (classificação contábil, metodológica, etc.), o econômico (política fiscal, conjuntura
econômica, etc.), o político (plano de ação do governo) e o jurídico (direito positivado).
Proposta Orçamentária: A lei orçamentária anual tem sua origem na proposta orçamentária, cuja
elaboração cabe ao Poder Executivo. Não apenas a proposta orçamentária anual, como também os
projetos das demais leis orçamentárias – de PPA e LDO – são de iniciativa do Executivo, cabendo
ao Presidente da República (no âmbito federal) enviar ao Congresso Nacional os projetos. A
proposta compor-se-á de mensagem (que conterá a exposição circunstanciada da situação
econômico-financeira do país, a exposição e justificação da política econômico-financeira do
Governo e a justificação da receita e despesa). Trata-se de “iniciativa vinculada, uma vez que,
embora a competência pela iniciativa seja do titular do Poder Executivo, o mesmo está obrigado ao
prazo determinado em legislação” (Jund, p.75), sob pena de crime de responsabilidade (Lei 1.079/50
e DL 201/67).
O Judiciário e o MP, por possuírem autonomia orçamentário-financeira, elaborarão suas propostas
orçamentárias dentro dos limites estabelecidos na LDO e as enviarão ao Executivo para unificação e
posterior envio ao Legislativo.
O artigo 165, §8° veda as chamadas caudas orçamentárias61, que seria a inclusão no projeto de lei
de matéria estranha ao orçamento.
Prazos: Ainda não foi editada a lei complementar a que se refere o art. 165, §9°, I, CF. Desta forma
permanecem aplicáveis os prazos dispostos no art. 35, §2°, ADCT. Plano Plurianual (PPA): é
encaminhado pelo Executivo ao Congresso até 31 de agosto do primeiro ano de cada novo governo
(4 meses antes do encerramento do primeiro exercício financeiro), devendo ser devolvido para
sanção até 22 de dezembro (encerramento da sessão legislativa). Note que sua vigência inicia no
segundo ano de governo e se encerra no primeiro ano do governo seguinte. Essa passagem de um
governo a outro serve para garantir a continuidade administrativa. Lei de Diretrizes Orçamentárias
(LDO): deve ser apresentada até 15 de abril (8 meses e meio antes do encerramento do exercício
financeiro). Lei Orçamentária Anual (LOA): até 31 de agosto (4 meses antes do encerramento do
exercício financeiro). No Congresso Nacional, a LDO deve ser devolvida para sanção até o dia 17
de julho (encerramento do primeiro período da sessão legislativa) e o Orçamento até 22 de
dezembro62 (encerramento da sessão legislativa).
Exercício financeiro: O orçamento deve ser elaborado para que a sua execução seja realizada em
um período determinado, denominado exercício financeiro. O art. 34 da Lei nº 4.320/64 dispõe que
o exercício financeiro coincidirá com o ano civil (princípio da anualidade63). Preconiza, ainda, a
referida Lei, que pertencem ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas (regime de caixa) e
as despesas nele legalmente empenhadas (regime de competência).
61 “Orçamentos rabilongos na expressão de Ruy Barbosa” (Silva, p. 739)

62Os recursos que, em decorrência de veto, emenda ou rejeição de projeto de lei orçamentária anual, ficarem sem despesas
correspondentes poderão ser utilizados, conforme o caso, mediante créditos especiais ou suplementares, com prévia e específica
autorização legislativa. (art. 166, §8°, CR).
63 Não confundir com o revogado princípio da anualidade do direito tributário.
102
Restos a pagar64: No que concerne à execução do orçamento, distinguem-se as fases de empenho,

liquidação e pagamento da despesa65. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas mas
não pagas até o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas (liquidadas) das não processadas
(não liquidadas) (L. 4.320, art. 36). Nesses termos, são restos a pagar as despesas de um exercício
(uma vez que neste são empenhadas), mas que serão pagas em um exercício subseqüente. “À
despesa empenhada, mas não liquidada, dá-se o nome de empenho não processado; à despesa
empenhada e liquidada, mas não paga, dá-se o nome de empenho processado. Registre-se, por fim,
que os empenhos que correm a conta de créditos com vigência plurianual que não tenham sido
liquidados, só serão computados como Restos a Pagar no último ano de vigência do crédito”
(Petter, p. 139). A LC 101/00 faz restrições ao restos a pagar no final do mandato Há previsões no
Código Penal acerca da matéria (arts. 359-B, 359-C e 359-F).
OBS vitaminada: Pagamento dos Restos a Pagar: espera-se que seja realizado no ano
seguinte ao da sua inscrição (despesa extra-orçamentária), com base na liquidação da
despesa. O pagamento dos RP é uma despesa extra-orçamentária porque já houve uma
contabilização da despesa orçamentária no ano anterior a seu pagamento. Se assim não
fosse, seria contada duas vezes uma mesma despesa orçamentária. Lembrando: a despesa
extra-orçamentária independe de autorização legislativa. Por isso, o pagamento de restos a
pagar independe de autorização legislativa. Antes de se efetuar o pagamento dos RP não
processados, deverá ser feito a liquidação da despesa (deve-se cobrar o material ou a
prestação do serviço) e a transformação dos RP não processados em RP processados.
Somente após o processamento dos RP não processados será possível o pagamento.
Vigência do Restos a Pagar: a inscrição de despesas como Restos a Pagar será automática
no encerramento do exercício financeiro de emissão da Nota de Empenho E TERÁ
VALIDADE ATÉ 31 DE DEZEMBRO DO ANO SUBSEQÜENTE. Na realidade, a
inscrição das despesas como Restos a Pagar não será automática em todos os casos. Veja-se:
Restos a Pagar processados  A inscrição é AUTOMÁTICA, pois a despesa já foi
liquidada; Restos a Pagar não processados  A despesa, em regra, deve ser ANULADA
em 31 de dezembro, pois ainda não foi liquidada, somente sendo possível a inscrição da
despesa como Restos a Pagar não processados nos seguintes casos (quando não serão
anulados): I – se vigente o prazo para cumprimento da obrigação assumida pelo credor,
nele estabelecida; II – se vencido o prazo de que trata o item anterior, mas esteja em curso a
liquidação da despesa, ou seja de interesse da Administração exigir o cumprimento da
obrigação assumida pelo credor; III – se se destinar a atender transferências a instituições
públicas ou privadas; IV – se corresponder a compromissos assumido no exterior.
Cancelamento dos Restos a Pagar: os Restos a Pagar Processados não podem ser
cancelados, tendo em vista que o fornecedor de bens/serviços cumpriu com a obrigação de
fazer e a administração não poderá deixar de cumprir com a obrigação de pagar sob pena de
estar deixando de cumprir os Princípios da Moralidade que rege a Administração Pública e
está previsto no artigo 37 da CF. O cancelamento caracteriza, inclusive, forma de
enriquecimento ilícito, conforme Parecer nº 401/2000 da PGFN 66 . Embora os Restos a
64 Também conhecidos como resíduos passivos (Pascoal, p.72).

65 Ver ponto 5b.
66Tal trecho do resumo responde à pergunta da prova oral do 27º sobre se a rubrica “Restos a Pagar” vincularia a Administração
Pública.
103
pagar processados não possam ser cancelados, os Restos a pagar não processados
podem (até o final do ano, se ele não tiver sido processado, será cancelado). Mas veja: o
Governo Federal, através de Decreto, vem excepcionalizando o cancelamento de Restos a
Pagar não processados, prorrogando a sua vigência. ATENÇÃO: Não devem ser
reconhecidos como receita orçamentária os recursos financeiros oriundos de cancelamento
de despesas inscritas em Restos a Pagar – o cancelamento consiste na baixa da obrigação
constituída em exercícios anteriores. Portanto, trata-se de restabelecimento de saldo de
disponibilidade comprometida, originária de receitas arrecadadas em exercícios anteriores e
não de uma nova receita a ser registrada. Ou seja, o cancelamento dos RP não processados
não pode ser considerado uma receita orçamentária (antes era considerado uma receita
fictícia), mas sim um restabelecimento das disponibilidades (uma variação patrimonial
atípica).
Prescrição dos Restos a Pagar: prescreve em cinco anos a dívida passiva relativa aos
Restos a Pagar. Essa prescrição começará a contar a partir do momento da inscrição dos RP,
que ocorre em 31 de dezembro. Não é a data do fato gerador.
Regra final de Mandato da LRF e Restos a Pagar: antes da LRF, muitos entes utilizavam
a prática da Teoria das Terras Arrasadas (gastar e não pagar) antes de terminar o mandato
do Prefeito. A LRF impôs a regra de final de mandato para moralizar essa situação: Art. 42
da LRF. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois
quadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida
integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem
que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito. Parágrafo único. Na
determinação da disponibilidade de caixa serão considerados os encargos e despesas
compromissadas a pagar até o final do exercício.
Outras questões relevantes:

Controle de constitucionalidade: após mudança de entendimento, o STF passou a admitir controle
abstrato de constitucionalidade de leis de efeitos concretos (ADI 4048).
Orçamento participativo: Trata-se da participação popular nos projetos de lei versando sobre o
plano plurianual, diretrizes orçamentárias e orçamento anual. Encontra previsão no Estatuto da
Cidade (L. 10.257/01, art. 4, III, “f” e art. 44). Segundo Harada (2010, p.61) “Nos âmbitos estadual
e federal não é obrigatória a observância do princípio de gestão orçamentária participativa, quer
porque esse princípio é um dos instrumentos de execução da política de desenvolvimento urbano de
competência municipal (art. 182, CF), quer em razão da notória dificuldade de os membros da
comunidade dirigirem-se às Casas Legislativas estaduais e ao Parlamento Nacional”.
Mensagem modificativa: “No caso da União, o presidente da República poderá enviar mensagem
ao Congresso Nacional para propor modificação ou retificação aos projetos relativos ao Plano
Plurianual, às diretrizes orçamentárias, ao orçamento anual e dos créditos adicionais (suplementares
e especiais), enquanto não iniciada a votação, na Comissão Mista, da parte que se pretende
modificar” (Jund, p. 78).
Emendas parlamentares: Entre 31 de agosto, quando a proposta de orçamento é enviada ao
Congresso, e o dia 22 de dezembro, quando é encerrada a sessão legislativa, os parlamentares
podem, mediante apresentação de emendas, remanejar, incluir e cancelar gastos de acordo com o
104
que consideram necessário para o País. Cada Deputado Federal e Senador pode apresentar até 20
emendas individuais. Existem também as emendas de bancada, de comissão e da relatoria. No
âmbito dessas emendas ocorrem grandes movimentações de verbas públicas. A título de curiosidade
em relação ao orçamento de 2011 cada parlamentar teve direito a emendas (individuais) no valor
total de R$ 13.000.000,00 (treze milhões de reais) 67. É costume a divulgação nos noticiários do
desvio e mau uso dessa verba, além da criação de entidades privadas (ONGs e OSCIPs) com
finalidade de receber dinheiro público. O Ministro Jorge Hage (CGU) chegou a falar em Fábrica de
ONGs e OSCIPs descoberta na cidade de Alto Paraíso, em Goiás. Lembre-se também do caso dos
“anões do orçamento” e mais recentemente das ONGs que resultou na queda do Ministro Orlando
Silva do atual governo.
Orçamento do Judiciário: Questão interessante ocorreu no final do ano passado (2011). A
Presidente Dilma, alegando crise internacional, não incorporou as propostas do judiciário no projeto
de lei para o orçamento de 2012. Foi proposta uma Ação Direta (ADI 18) que visava a declaração de
inconstitucionalidade do orçamento de 2012. Em seu parecer Duprat afirma que o judiciário tem
autonomia administrativa e financeira e que só existem duas restrições68 a essa prerrogativa. Se ele
não encaminhar suas propostas no prazo estipulado pela LDO (o executivo poderá considerar os
valores aprovados na LOA vigente) ou se as propostas estiverem em desacordo com os limites
estipulados pela LDO. Entendeu não ser o caso enquadrável em nenhuma das hipóteses. Entretanto
afirmou que uma declaração de inconstitucionalidade do orçamento pararia o país. Desta forma,
Duprat propôs “exortar a presidente da República a incorporar, na proposta orçamentária de 2013, as
propostas do Judiciário e do MPU”. Segundo Duprat, se for o casom, o Legislativo pode negar o
aumento ou fazer modificações nos valores apresentados pelo executivo.
MPF/27º (questão da prova oral): Como se dá essa rubrica “restos a pagar”? Vincula a
administração pública? Ver “restos a pagar” e nota de rodapé respectiva.
MPF/23º: O plano plurianual deve ser estabelecido em Lei Complementar. Constitui mera
orientação que deve ser respeitada pelo Executivo na execução dos orçamentos anuais e pelo
Legislativo, na feitura das leis orçamentárias. (FALSO!)
O plano plurianual pode ser veiculado por lei ordinária. Lcp apenas será necessária para
dispor sobre sua vigência, prazos, elaboração e organização (art. 165, §9º). O PPA não é uma
mera orientação, mas um verdadeiro instrumento de gestão da coisa pública de forma
planejada. Ele estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da
administração pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as
relativas aos programas de duração continuada (art. 165, §1º).
MPF/23º: A lei orçamentária compreenderá o orçamento de investimento e o custeio das empresas
em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto.
(FALSO!)
67Para o orçamento de 2012 foi aprovado um aumento de R$ 2 milhões, totalizando R$ 15 milhões por parlamentar. O aumento foi
sancionado sem vetos pelo governo, em que pese sua defesa de redução para algo em torno de R$ 8 milhões. Segundo a Comissão
mista esse aumento deve ser direcionado exclusivamente a ações e programas de saúde. O governo afirma que esses valores serão
alvo de contingenciamento.
68 Confira o que dispõe o artigo 99, §§ 3° e 4°, da Constituição da República.
105
A afirmativa é incompleta. Isso porque a LOA compreende: (i) o orçamento fiscal de toda a
administração pública, direta e indireta; (ii) o orçamento de investimento das empresas em
que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto e
(iii) o orçamento da seguridade social.
- O que é orçamento? Fale sobre as leis orçamentárias
- Plano plurianual engloba o que?
- O que é Lei de Diretrizes Orçamentárias?
- Em caso de surgir despesas extraordinárias, qual o mecanismo que pode ser feito? Como o governo
pode fazer? Resposta do examinador: MP e urgência.
- O exercício financeiro vai de quando a quando?
- O que são restos a pagar?
106
Ponto 7.c: Taxas.

Obras consultadas: Direito Tributário Esquematizado do Ricardo Alexandre 5ª ed; Curso de
Direito Financeiro e Tributário do Ricardo Lobo Torres 9ª ed; Direito Tributário Brasileiro do
Luciano Amaro 17ª ed.; Curso de Direito Tributário do Paulo de Barros Carvalho 19ª ed; Curso de
Direito Constitucional Tributário do Roque Antonio Carrazza 13ª ed; Jurisprudência do STF e STJ.
Legislação básica: art. 177-81, CTN; art. 175, p. u., III, CF; Súmula 545, 595, 667, STF. Súmula
Vinculante n. 19..
Conceito: As taxas são tributos cujos fatos geradores são vinculados (tributo vinculado) a uma
atuação estatal específica em favor do contribuinte, que pode consistir no exercício regular do poder
de polícia ou na prestação ao contribuinte, ou colocação à disposição deste, de serviço público
específico e divisível69.
A competência é comum entre os entes. Possui como característica o fato de existir um vínculo
identificável entre o Estado e o contribuinte. A base de calculo das taxas deve ser o custo da atuação
estatal (o custo do serviço publico ou do exercício de poder de policia). Pode-se cobrar a taxa
também pela utilização potencial de serviço público e, nesse caso, a cobrança submete-se aos
requisitos de que este serviço seja definido em lei como de utilização compulsória, que seja
efetivamente existente e que esteja à disposição do contribuinte.
“O texto constitucional diferencia as taxas decorrentes do exercício do poder de polícia daquelas de
utilização de serviços específicos e divisíveis, facultando apenas a estas a prestação potencial do
serviço público” (STF – RE 588.322)
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.44): O texto constitucional não diferencia as taxas
decorrentes do exercício do poder de polícia daquelas de utilização de serviços específicos e
divisíveis quanto à prestação potencial do serviço púbico. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.44): Apenas às taxas de utilização de serviços específicos e

divisíveis faculta a CF a prestação potencial do serviço público.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.44): É admissível o exercício potencial do poder de polícia.

(FALSO!)
Mesmo que o exercício do poder de policia não seja efetivo, admite-se presumir a efetividade da
fiscalização, desde que exista o órgão incumbido para tanto. Para o Ministro Gilmar Mendes, em RE
588.322/RO, nem mesmo a existência de um órgão fiscalizador específico seria sempre necessária
para legitimar a cobrança de uma taxa de policia, desde que ocorrendo essa situação – inexistência
de um órgão especificamente incumbido da fiscalização respectiva – possa ser demonstrado que o
ente estatal realmente desempenha a atividade de policia correspondente ao fato gerador da taxa.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.44): A existência de órgão administrativo e estrutura
69O CTN apresenta uma definição legal do que vem a ser serviço específico e divisível (art. 79, II e III). Ricardo Alexandre (2011, p.
63) simplifica afirmando: “é considerado específico quando o contribuinte sabe por qual serviço está pagando”...”a divisibilidade
está presente quando é possível ao Estado identificar os usuários do serviço a ser financiado com a taxa”. Por fim o referido autor
condensa toda a explicação na regra prática “Eu te vejo e tu me vês”. O contribuinte vê o Estado (especificidade) e o Estado vê o
contribuinte (divisibilidade).
107
competentes para o exercício do poder de polícia não constitui elemento demonstrador para
se inferir o seu efetivo exercício qual exigido constitucionalmente. (FALSO!) ATENÇÃO: a
existência do órgão administrativo não é condição (necessária) para o reconhecimento da
constitucionalidade da cobrança da taxa de localização e fiscalização, mas constitui um dos
elementos admitidos para se inferir o efetivo exercício do poder de polícia, exigido
constitucionalmente. Assim, mesmo se não houver um órgão administrativo estruturado,
pode haver a cobrança de taxa de polícia. Mas, havendo o órgão, infere-se que há a
fiscalização.
Conforme Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo, é possível fazer a seguinte síntese:

“a) Não existe previsão constitucional expressa de destinação específica para o produto da
arrecadação de taxa exceto (...) custas e emolumentos que devem ser destinadas exclusivamente ao
custeio dos serviços afetos às atividades específicas da Justiça;
b) Não existe proibição constitucional de destinação específica para o produto da arrecadação de
taxas;
c) A lei pode vincular a arrecadação de taxas a pessoas jurídicas de direito privado (...);
d) A lei pode estabelecer destinação específica de receita de taxa a fundos públicos ou a entidades de
direito público, desde que tenham relação com a atividade estatal correspondente ao fato gerador da
taxa.” (ALEXANDRINO, Marcelo e PAULO, Vicente in Direito Tributário na Constituição e no
STF. 16 ed. Ver. E atual. Rio de Janeiro: Forense; Método, 2011 páginas 28-29)
OBS vitaminada: MPF/18º 70 : Emolumentos devidos pela prestação de serviços notariais e/ou
registrais têm natureza jurídica de:
a) preço público;
b) taxa;
c) de caráter privado, podendo parte de seu produto ser vinculada a determinado órgão, como Caixa
de Assistência de Magistrados;
d) preço público, somente na hipótese de a prestação de serviços de servetia extrajudicial advir, por
delegação do poder público, por considerar-se exercício de função revestida de estatalidade.
O STF definiu que a natureza das custas judiciais e dos emolumentos notariais e registrais é
taxa. No que tange aos cartórios, entendeu o STF que os mesmos são prestadores de
serviços, tendo uma contraprestação paga pelo usuário. Apesar desse entendimento, o STF
entende que essa prestação de serviço fica sujeita ao ISS, isto é, não é imune. A incoerência
do STF é que diz que incide ISS por ser uma prestação lucrativa, e se visa o lucro, não faz
sentido dizer que é taxa.
Outros pontos relevantes:
Taxa não pode ter base de cálculo própria de imposto - art. 145, §2°, CF (Súm 595 STF: É
inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem cuja base de cálculo seja
idêntica à do ITR). O STF faz uma leitura mais branda do referido artigo. A Súmula vinculante 29
dispõe: É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de um ou mais elementos da base de
cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja integral identidade entre uma base e
108
outra.
Em que pese o afirmado por parte da doutrina que a taxa não exige proporcionalidade com a
prestação (ver tabela abaixo), o Supremo tem entendido necessária correlação razoável entre a taxa
e o custo do serviço prestado (ADI 2.655/MT). Para Ricardo Alexandre (2011, p.67) esse foi
também o raciocínio utilizado pelo STF na súmula 595. Na mesma linha a súmula 667 que dispõe:
Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa judiciária calculada sem limite sobre o
valor da causa.
STF: é inconstitucional a taxa de segurança pública, pois se trata de serviço indivisível custeado por
imposto (RE 269374 AgR / MG).
STF: é inconstitucional a taxa de limpeza pública, pois se trata serviço de caráter indivisível e
universal (RE 575022 AgR / BA).
STF: é constitucional a taxa de coleta domiciliar (AI 636528 AgR / RJ).
Súmula vinculante 19: “A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta,
remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o artigo
145, II, da Constituição Federal.”
STF: é inconstitucional a taxa de iluminação pública (AI 588248 AgR / RJ; Sum. 670 STF: O
serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa). Para custear a iluminação
pública atualmente tem-se a COSIP (art. 149-A, CF).
Compulsoriedade: Em geral, os tributaristas fazem a distinção entre taxa e tarifa em razão da
compulsoriedade. O STF também utiliza esse argumento (sum 545). Entretanto atualmente o STF
tem utilizado argumentos comuns aos administrativistas, afirmando ser tarifa quando cobrada por
concessionários de serviços públicos. Essa discussão fica clara ao analisarmos o entendimento
quanto a cobrança de água e esgoto. O STJ entendia ser taxa, justamente em razão da
compulsoriedade da utilização (inf. 265). O STF focou a questão no regime administrativo de
concessões, onde os serviços são remunerados por tarifa (art. 175, p. u., III, CF). Após, o STJ, “em
atenção à jurisprudência do STF, entendeu que a quantia recolhida a título de prestação de serviço
de água e esgoto é preço público (tarifa) e não taxa” (inf. 387).

Jurisprudência do STF: INF 724/2013: O número de empregados não pode ser utilizado como
base de cálculo para a cobrança da taxa de localização e funcionamento de estabelecimento
industrial e comercial. O legislador municipal, ao escolher o número de empregados para fixar a
base de cálculo, leva em consideração qualidades externas e estranhas ao exercício do poder de
polícia, sem pertinência quanto ao aspecto material da hipótese de incidência. A taxa é tributo
contraprestacional (vinculado), usado na remuneração de atividade específica, seja serviço ou
exercício do poder de polícia e, por isso, não pode fixar a base de cálculo usando como critério os
sinais presuntivos de riqueza contribuinte. O valor das taxas deve estar relacionado com o custo do
serviço que as motiva, ou com a atividade de polícia desenvolvida. RE 554951/SP
Jurisprudência do STJ: INF 531/2013 (REsp 1.275.858-DF, 1a.T): É inexigível a cobrança de

FUNDAF (uma espécie de taxa) com base em atos regulamentares da Receita Federal por ofensa ao
princípio da legalidade estrita. Tendo em vista possuir o FUNDAF características de taxa, ou seja,
109
de tributo, deve obedecer às limitações constitucionais ao poder de tributar. Sendo assim, são
inexigíveis os valores cobrados de concessionária, com fundamento em atos regulamentares da
Receita Federal, a título de contribuição para o FUNDAF (Fundo Especial de Desenvolvimento e
Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização). INF 514/2013 (REsp 1.330.195-RJ): a
concessionária de água e esgoto pode cobrar “tarifa de esgotamento sanitário” mesmo na hipótese
em que realiza apenas a coleta e o transporte dos dejetos sanitários, sem fazer o tratamento final dos
efluentes.

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.44)71: “A UNIÃO, OS ESTADOS, O DISTRITO FEDERAL E OS
MUNICÍPIOS PODERÃO INSTITUIR OS SEGUINTES TRIBUTOS: II - TAXAS, EM RAZÃO
DO EXERCÍCIO DO PODER DE POLÍCIA OU PELA UTILIZAÇÃO, EFETIVA OU
POTENCIAL, DE SERVIÇOS PÚBLICOS ESPECÍFICOS E DIVISÍVEIS, PRESTADOS AO
CONTRIBUINTE OU POSTOS À SUA DISPOSIÇÃO” (CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ART. 145,
II);  Ante este inciso, é verdadeiro expressar:  
a) O texto constitucional não diferencia as taxas decorrentes do exercício do poder de polícia
daquelas de utilização de serviços específicos e divisíveis quanto à prestação potencial do serviço
púbico;
b) É admissível o exercício potencial do poder de polícia;
c) Apenas às taxas de utilização de serviços específicos e divisíveis faculta a Constituição Federal a
prestação potencial do serviço público;
d) A existência de órgão administrativo e estrutura competentes para o exercício do poder de polícia
não constitui elemento demonstrador para se inferir o seu efetivo exercício qual exigido
constitucionalmente.
OBS vitaminada: MPF/25º (questão subjetiva): A prestação pecuniária cobrada pela
municipalidade em ecorrência da remoção de lixo domiciliar submete-se a que regime jurídico?
Justificar (máximo de 15 linhas). E afirmar se a receita proveniente da realização desses serviços
denomina-se originária, derivada ou de capital.
Resposta72: A prestação pecuniária cobrada pelo município em virtude do recolhimento de
lixo domiciliar observa o regime jurídico tributário da taxa. Isso porque se trata de serviço
público específico e divisível prestado ou posto à disposição do contribuinte, nos termos do
art. 145, II, da CF/88, e amparado pela Súmula Vinculante nº 19 do STF. A classificação
financeira desta receita é corrente tributária, na qualificação dada pelo art. 11, §4º, da Lei
4.320/64. Por sua vez, a doutrina qualifica esta receita como derivada, haja vista sua
exigibilidade decorrer do poder soberano estatal. Ou seja, é uma receita que advém do
patrimônio do particular, que paga o tributo, em virtude do poder coercitivo que o Estado
exerce ao instituir e exeigir a exação.
TAXAS
110
- seu fato gerador está vinculado a uma atividade estatal específica relativa ao contribuinte
- o essencial é a referibilidade da atividade estatal ao obrigado — não é necessário o pagamento

proporcional à prestação, por isso, apesar de ser vinculado, não possui caráter contraprestacional,
que pode dar ideia de prestações equivalentes
- A União, os Estados e os Municípios poderão instituí-los em razão do exercício do
poder de policia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços específicos
e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição
Competência - Então as taxas se relacionam a duas hipóteses:
tributária e
fato gerador  exercício regular do PODER DE POLÍCIA
 PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (utilização efetiva) ou a simples COLOCAÇÃO

(utilização potencial) destes à disposição do contribuinte
 Tributo que decorre do regular exercício de atividades administrativas fundadas

no PODER DE POLÍCIA
 Exercendo o poder de polícia, exercitando atividade fundada no poder de polícia, o
Estado impõe restrições aos interesses individuais em favor do interesse público,
conciliando esses interesses. 8615-0549
Exemplo de taxa vinculada ao poder de polícia: taxa rodoviária única (O Estado
controla o uso de veículos automotores. Disciplina o tráfego nas vias públicas.
Nessa atividade, está limitando direito, interesse e liberdade dos indivíduos, para
Taxas
possibilitar a convivência destes.
vinculadas ao
Poder de
Exemplos:
polícia
- Atividades de fiscalização de anúncios
- Fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários pela Comissão de
Valores Mobiliários
- Taxa de localização e funcionamento de estabelecimentos em geral
 apenas é possível a sua instituição baseado em efetivo exercício desse poder

 não há os requisitos de divisibilidade, potencialidade e especificidade das taxas
vinculadas aos serviços públicos
- Gerais/universais/uti universi:
 prestados indistintamente a todos os cidadãos.
 Alcançam a comunidade, como um todo considerados
Conceito de  Beneficia número indeterminado ou indeterminável de pessoas
serviços Ex: Serviços de iluminação pública
públicos De segurança pública
vinculados a De diplomacia
impostos e a De defesa externa do país
taxas
Serviços como de iluminação pública não parece ser específico nem divisível, posto
que é usufruível por todos de forma indivisa
Os serviços uti universis só podem ser tributados por meio de impostos
111
- Específicos/singulares/uti singuli:
 Referem-se a uma pessoa ou a nº determinado (ou, pelo menos determinável, de
pessoas).
 São de utilização individual e mensurável
Os serviços uti singuli só podem ser tributados por meio de taxas
Taxas - Quando se tratar de atividade provocada pelo

Taxas vinculadas à contribuinte, individualmente, como acontece, por
vinculadas à prestação exemplo, no caso do fornecimento de certidões ou da
disponibilidade efetiva e prestação de atividade jurisdicional.
ou utilização específica de
efetiva de serviços Se o serviço não é de utilização compulsória, só a sua
Serviços públicos utilização enseja a cobrança de taxa
Públicos - Somente será possível quando:
 este serviço for definido em lei como de utilização
Taxas
imprescindível compulsória
vinculadas à
que os serviços  seja efetivamente existente
utilização
sejam específicos  esteja à disposição do contribuinte
potencial de
e divisíveis nos
serviço público
dois casos Se a utilização é compulsória, ainda que não ocorra
efetivamente essa utilização a taxa poderá ser cobrada
- Exercício regular de poder de polícia não pode, em princípio, ser remunerado por preço
público, devendo o ser por meio de taxa
- Custas judiciais e emolumentos Judiciais  STF decidiu que possuem natureza tributária
Taxas Preços Públicos

- Estado atuando no exercício da - são delegáveis
Serviços públicos soberania
propriamente ditos - são indelegáveis Ex:
Ex: Serviços Judiciários - Serviço Postal,
- Prestados no interesse da Serviços Públicos - Serviços
comunidade não essenciais Telefônicos,
Serviços públicos - Serv. Telegráfico,
- Utilização efetiva ou potencial,
essenciais ao - Serv. de
neste caso, exigida por lei
interesse público distribuição de
Ex: serviço de coleta domiciliar
de lixo energia elétrica
Regime jurídico tributário (legal) Regime jurídico contratual
Regime jurídico de direito público Regime jurídico de direito privado
Decorre da autonomia da vontade do
Não há autonomia da vontade (cobrança compulsória)
usuário (facultativo)
Não admite rescisão Admite rescisão
Pode ser cobrada por utilização potencial do serviço Só a utilização efetiva enseja cobrança
Cobrança não proporcional à utilização Pagamento proporcional à utilização
Sujeita aos princípios tributários (legalidade, anterioridade
Não sujeito aos princípios tributários
etc.)
Receita derivada Receita originária
112

- A taxa é tributo? Como conceituá-la? A competência para instituir taxa é privativa? Se submete ao
mesmo regime dos demais tributos?
- Há município que não tem estrutura para coleta de lixo, taxa poderia ser cobrada?
- Como se distingue taxa de pedágio? De que forma contornar o pedágio com o princípio da livre
circulação? Resposta do examinador: hoje em dia não pode mais pedágio sem via alternativa.
Entende que fere princípio constitucional.
113
Ponto 8.a: Imunidade tributária recíproca

Obras consultadas: ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 2005; CARRAZZA,
Roque Antonio. Curso (...) 2009; PAULSEN, Leandro. Direito Tributário – CF e CTN (...), 2008;
PAULSEN, Leandro e SOARES DE MELO, José Eduardo. Impostos – Federais, Estaduais e
Municipais, 2010;. SABBAG, Eduardo. Manual (...), 2011; SAKAKIHARA, Zuudi. ESMAFE/PR -
Apostila, 2010. STF, A Constituição e o Supremo, 2012. TORRES, Ricardo Lobo. D Fund. do
Contribuinte no STF, 2011.
Legislação básica: Art. 60, §4º, I e IV 150, VI, “a” da CF.
1. Noções Gerais: Inicialmente, deve-se ter em mente que as imunidades são regras de estrutura,
previstas na Constituição da República, tendo natureza jurídica de cláusula pétrea, pois as
limitações ao poder de tributar são direitos e garantias individuais dos cidadãos enquanto
contribuintes, impossível de serem suprimidas, inclusive por emenda à CF (STF, ADI 939-7), em
respeito ao “estatuto do contribuinte” (TORRES, 2011, pg. 741). Ainda que não se enquadrando
naquela afirmação (pois não diz respeito diretamente ao cidadão contribuinte), a IMUNIDADE
RECÍPROCA também apresenta-se como insuscetível de supressão ou exceção por EC, mas com
razão diversa: em respeito à forma federativa de Estado (art. 60, §4º, I da CF/88), (PAULSEN,
2008, passim, pg.177). “... a imunidade não se confunde com isenção. A imunidade é norma
constitucional que denega competência às pessoas estatais. Em face da imunidade inexiste
competência para tributar. A doutrina é unânime quanto aos seguintes aspectos: 1. É regra jurídica
com sede constitucional; 2. É delimitativa (no sentido negativo) da competência dos entes políticos
da Federação, ou regra de incompetência; 3. Obsta o exercício da atividade legislativa do ente
estatal, pois nega competência para criar imposição em relação a certos fatos especiais e
determinados; 4. Distingue-se da isenção que está no plano infraconstitucional... Ora, a norma
isencional, ao contrário da imunidade, pressupõe o poder de tributar...” (DERZI, Misabel Abreu
Machado, apud PAULSEN); “.. é classe finita e imediatamente determinável de normas
jurídicas...” (CARVALHO, Paulo de Barros, apud PAULSEN); “...é regra de exceção” (DERZI,
idem); “... se ultrapassam os limites fixados, o que se passa não é que a competência seja vedada,
ela simplesmente inexiste.” (AMARO, Luciano, apud PAULSEN).
Assim, a imunidade é uma hipótese de não incidência constitucionalmente qualificada
(Carrazza), de exclusão ou supressão de competência tributária ou de limitação constitucional ao
poder de tributar. Lembrar das expressões na CF: “isenção” (art;. 195, §7º); “gratuidade de serviços”
e “não incidência” – todas reconhecidas pelo STF como hipóteses de imunidade.
Podem ser subjetivas (certas pessoas – ex.: recíproca) ou objetivas (matéria tributável).
OBS vitaminada: MPF/22º: Conforme entendimento do STF, o §7º, do art. 195, da lei magna,
constitui: a) isenção sob condição resolutiva; b) imunidade subjetiva; c) isenção sob condição
suspensiva; d) imunidade objetiva. (resposta “b”)
§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de

assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.
São normas autoaplicáveis.
114
2. Da Imunidade Recíproca (art. 150, VI, “a”): “A CF ao institucionalizar o modelo federal de

Estado perfilhou o sistema do federalismo de equilíbrio, cujas bases repousam na necessária
igualdade político-jurídica entre as unidades que compõem o Estado Federal”. Desse ‘vínculo
isonômico deriva a vedação dirigida a cada um dos entes federados de instituição de imposto sobre
o patrimônio, renda e serviços uns dos outros: há repulsa à submissão fiscal...’ (STF, ADI939,
Voto Min Rel. Celso de Mello).
Fica claro que a imunidade recíproca decorre naturalmente do princípio federativo e do princípio da
isonomia das pessoas políticas (CARRAZZA, pg. 714).
STF – Caracterização da imunidade recíproca:
"Imunidade recíproca. Caracterização. (...) Segundo teste proposto pelo ministro relator, a
aplicabilidade da imunidade tributária recíproca (art. 150, VI, a, da Constituição) deve passar por
três estágios, sem prejuízo do atendimento de outras normas constitucionais e legais: A imunidade
tributária recíproca se aplica à propriedade, bens e serviços utilizados na satisfação dos objetivos
institucionais imanentes do ente federado, cuja tributação poderia colocar em risco a respectiva
autonomia política. Em consequência, é incorreto ler a cláusula de imunização de modo a reduzi-la a
mero instrumento destinado a dar ao ente federado condições de contratar em circunstâncias mais
vantajosas, independentemente do contexto. Atividades de exploração econômica, destinadas
primordialmente a aumentar o patrimônio do Estado ou de particulares, devem ser submetidas à
tributação, por apresentarem-se como manifestações de riqueza e deixarem a salvo a autonomia
política. A desoneração não deve ter como efeito colateral relevante a quebra dos princípios da livre
concorrência e do exercício de atividade profissional ou econômica lícita. Em princípio, o sucesso
ou a desventura empresarial devem pautar-se por virtudes e vícios próprios do mercado e da
administração, sem que a intervenção do Estado seja favor preponderante. (...) Segundo se
depreende dos autos, a Codesp é instrumentalidade estatal, pois: Em uma série de precedentes, esta
Corte reconheceu que a exploração dos portos marítimos, fluviais e lacustres caracteriza-se como
serviço público. O controle acionário da Codesp pertence em sua quase totalidade à União (99,97%).
Falta da indicação de que a atividade da pessoa jurídica satisfaça primordialmente interesse de
acúmulo patrimonial público ou privado. Não há indicação de risco de quebra do equilíbrio
concorrencial ou de livre iniciativa, eis que ausente comprovação de que a Codesp concorra com
outras entidades no campo de sua atuação. Ressalva do ministro relator, no sentido de que ‘cabe à
autoridade fiscal indicar com precisão se a destinação concreta dada ao imóvel atende ao interesse
público primário ou à geração de receita de interesse particular ou privado’." (RE 253.472, Rel. p/ o
ac. Min. Joaquim Barbosa, julgamento em 25-8-2010, Plenário,DJE de 1º-2-2011.) No mesmo
sentido: RE 458.164-AgR, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 21-6-2011, Segunda
Turma, DJE de 23-8-2011. Vide: RE 253.394, Rel. Min. Ilmar Galvão, julgamento em 26-11-
2002, Primeira Turma, DJ de 11-4-2003.Vide: AI 558.682-AgR, Rel. Min. Joaquim Barbosa,
julgamento em 29-5-2012, Segunda Turma, DJE de 19-6-2012.
Atenção ao entendimento do STF, quanto às Sociedades de Economia Mista:
"No julgamento do RE 253.472 (Rel. Min. Marco Aurélio, Rel. p/ ac. Min. Joaquim Barbosa, Pleno,
julgamento em 25-8-2010), esta Corte reconheceu que a imunidade tributária recíproca aplica-se à
sociedades de economia mista que caracterizam-se inequivocamente como instrumentalidades
estatais (sociedades de economia mista ‘anômalas’). O foco na obtenção de lucro, a transferência do
benefício a particular ilegítimo ou a lesão à livre iniciativa e às regras de concorrência podem, em
115
tese, justificar o afastamento da imunidade." (AI 558.682-AgR, Rel. Min.Joaquim Barbosa,

julgamento em 29-5-2012, Segunda Turma, DJE de 19-6-2012.)No mesmo sentido: RE 647.881-
AgR, voto da rel. min. Cármen Lúcia, julgamento em 18-9-2012, Segunda Turma, DJE de 5-10-
2012.
No mesmo sentido:
“A jurisprudência do STF entende que a sociedade de economia mista prestadora de serviço público
de água e esgoto é abrangida pela imunidade tributária recíproca, nos termos da alínea a do inciso
VI do art. 150 da CF.” (RE 631.309-AgR, Rel. Min.Ayres Britto, julgamento em 27-3-2012,
Segunda Turma, DJE de 26-4-2012.)
3. Limites: Daí porque se costuma dizer que a imunidade recíproca é classificada de imunidade
ontológica e não política. Isso se dá porque é possível assegurar sua existência ainda que não haja
regra imunizante expressa, por consequência de princípios constitucionais, no caso, do princípio
federativo. Na outra situação – imunidade política –, apesar de amparada em valores também
previstos na Constituição, caso não esteja expressamente consignada no texto constitucional como
uma regra imunitária, não poderão ser extraídos seus efeitos diretamente dos princípios
constitucionais. A interpretação da norma de imunidade observa divergências: se ampliativa:
“busca a razão política” (Hugo de Brito) e o STF “admite a interpretação ampla de modo a
transparecer os princípios e postulados nela consagrados.” (RE 102.141); e restritiva, pois são
“regras de exceção” (Teori Albino Zavaski, ao decidir sobre abrangência nas editoras).
O art. 150, VI, ”a” da CF trata somente da imunidade recíproca referente aos impostos (não
alcança as contribuições, STF RE 378.144–AgR; nem as taxas, STF RE364.202). Isso porque,
diferentemente das contribuições de melhoria e das taxas, nos impostos não existe a referibilidade.
É dizer, a exação imposto é oriunda do simples poder de sujeição do ente detentor da competência
tributária em relação ao contribuinte.
OBS vitaminada: MPF/23º: Em matéria de imunidade recíproca, segundo a CF, é correto
afirmar que a imunidade recíproca é a que protege as pessoas jurídicas de direito público
umas das outras, no que concerne à incidência de qualquer espécie de tributo. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/23º: Em matéria de imunidade recíproca, segundo a CF, é correto
afirmar que a imunidade recíproca compreende todos os tributos que incidem sobre o
patrimônio, a renda ou os serviços, uns dos outros. (FALSO!)
4. Abrangência e casuística: - Abrangência subjetiva: entes políticos, autarquias (INCRA –
imunidade recíproca reconhecida: ICMS sobre “eventual” exploração econômica de unidade
agroindustrial desapropriada, por estar dentro de sua destinação social não caracterizada como
atividade econômica – RE 242.827/PE; OAB – a imunidade que goza é da espécie recíproca e
alcança apenas as finalidades essencialmente protegidas, RE 259.976-AgR), e fundações. Em
regra, não alcança empresas públicas e SEM (ver ponto 9.a), porém o STF entendeu que alcança
as SEM e EP prestadoras de serviço público de prestação obrigatória e exclusiva do Estado73, ex.:
73 Questão 42 da prova do 26º: “Não incide IPTU sobre imóvel desapropriado e declarado de utilidade pública pelo Estado,
utilizado por SEM prestadora de serviço público, por acobertado pela imunidade de que trata a alínea “a” , inciso VI, do art. 150 da
Lei Magna.”
Questão 25 da prova do 25º: “As imunidades tributárias de que trata o art. 150, VI da CF: abrange as EP e SEM prestadoras de
serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva do Estado.”
OBS vitaminada: MPF/27º (ATENÇÃO!): A ECT é prestadora de serviços públicos. No que se refere à imunidade tributária de que
116
ECT e INFRAERO. Caixa de Assistência dos Advogados: O fato da Caixa de Assistência dos
Advogados integrar a estrutura maior da OAB, não implica a extensão da imunidade tributária
recíproca (art. 150, VI, “a”, da Constituição Federal) conferida a esta, dada a dissociação entre as
atividades inerentes à atuação da OAB e as atividades providas em benefício individual dos
associados. (Info 660: RE 662.816/BA).
- Patrimônio, renda ou serviços. Aplicação a todos os impostos. O STF, em linhas gerais, segue a
orientação no sentido de que a imunidade não é restrita aos impostos incidentes diretamente sobre
aqueles critérios, mas abrange toda a imposição tributária a título de imposto que possa
comprometer o patrimônio, a renda e os serviços do ente imune (ex.: IPMF – ADI 939; IOF – ACO
468-3; ICMS-Importação quando é o próprio ente (in casu, município) o importador – AI-AgR
518.405/RS).
OBS vitaminada: MPF/23º (ATENÇÃO!): Em matéria de imunidade recíproca, segundo a
CF, é correto afirmar que a imunidade recíproca não compreende os impostos incidentes
sobre a produção e a circulação de riquezas (IPI e ICMS).
A imunidade recíproca aplica-se aos impostos incidentes sobre o patrimônio, a renda ou os
serviços. Os impostos incidentes sobre a produção e a circulação de riquezas (IPI e ICMS)
não estão compreendidos na garantia constitucional, uma vez que os contribuintes desses
impostos, geralmente, não são os entes protegidos pela norma constitucional. Na maioria
das hipóteses, quem mercancia ou industrializa é um particular e os entes públicos apenas
adquirem esses bens. Logo, os entes não praticam o fato gerador (são contribuintes de fato),
não se lhes estendendo a imunidade. No entanto, quando esses entes agem diretamente no
núncleo do fato gerador, eles gozam da imunidade. Por outro lado, parte da doutrina
argumenta que, como a imunidade alcanca os impostos incidentes sobre a renda, patrimônio
e seviços, aí não estariam incluídos os incidentes na produção e na comercialização de
bens, como são o caso do IPI e do ICMS.
- Não alcança a exploração de atividade econômica sob livre concorrência: Petrobrás: “É
irrelevante para a definição da aplicabilidade da imunidade recíproca a circunstância de a
atividade desempenhada estar ou não sujeita a monopólio estatal. O alcance da salvaguarda
constitucional pressupõe: (i) da caracterização econômica da atividade (lucrativa ou não); (ii) do
risco à concorrência e à livre iniciativa e (iii) de riscos ao pacto federativo pela pressão política ou
econômica. A imunidade recíproca não se aplica à Petrobrás, pois é SEM destinada à exploração
econômica em benefício de seus acionistas, visa à distribuição de lucros...” (RE 285, 716 –AgR).
ECT – ISS e Imunidade Tributária Recíproca (Info 648 –RE 601392): O Plenário retomou
julgamento, no momento está 6 x 3, Min. Fux em voto vista seguiu a linha do relator Joaquim
Barbosa, cuja maioria aderiu e está com vista ao Min. Toffoli: “...a venda de títulos de
capitalização, o recebimento de mensalidades de associações e sindicatos e de inscrições em
vestibulares e concursos, os quais não caracterizariam serviço público, essas atividades seriam
econômicas em sentido estrito e, por isso, subordinadas à regra prevista no art. 173, § 1º, II, da CF
(...) o regime jurídico da ECT aproximar-se-ia ao das autarquias. De igual forma, aplicar-se-iam as
restrições à imunidade recíproca constitucionalmente estabelecidas para as autarquias, de modo
que os serviços desvinculados de suas finalidades essenciais, como os da situação em comento, não
seriam alcançados pela aludida benesse...” A divergência aberta por Ayres Brito diz da
trata o art. 150 (inciso VI, “a” e parágrafo 2º) da Lei Magna, pode-se asseverar que a empresa pública somente é alcançada pelo
benefício constitucional quando exerce atividades em regime de exclusividade. (FALSO!)
117
possibilidade de política de subsídio trocado e que a ECT realiza direito fundamental.

- Contribuinte de Direito: não abrange quando o ente é mero contribuinte de fato, conforme
entendimento do STF que negou o reconhecimento de imunidade recíproca quanto ao ICMS
incidente sobre o fornecimento de energia elétrica para iluminação pública, AI-AgR 671.412/SP.
Ainda há entendimentos (TRF4, Sacha, Hugo de Brito) pela imunidade recíproca ao contribuinte de
fato no ICMS sobre energia.
- Serviços Notariais: ADI 3089: não há imunidade recíproca: “As pessoas que exercem atividade
notarial não são imunes à tributação, porquanto a circunstância de desenvolverem os respectivos
serviços com intuito lucrativo invoca a exceção prevista no art. 150, § 3º da Constituição. O
recebimento de remuneração pela prestação dos serviços confirma, ainda, capacidade contributiva.
A imunidade recíproca é uma garantia ou prerrogativa imediata de entidades políticas federativas,
e não de particulares que executem, com inequívoco intuito lucrativo, serviços públicos mediante
concessão ou delegação, devidamente remunerados.”
OBS vitaminada: MPF/14º: Segundo o sistema tributário nacional, a imunidade recíprioca
não se estende aos serviços públicos concedidos.

Outras de concursos anteriores:
OBS vitaminada: MPF/25º74: As imunidades tributárias de que trata o art. 150, VI, da CF:
a) abrangem também propriedades não afetadas ao culto como forma de incentivar as manifestações
religiosas, não embaraçar o funcionamento das entidades religiosas e, sobretudo, assegurar a
liberdade de culto, direito individual expressamente consagrado na Lei Magna (art. 5º, IV);
b) abrangem as empresas públicas e sociedades de economia mista prestadoras de serviços públicos
de prestação obrigatória e exclusiva do Estado;
c) para incidirem deve-se levar em conta a natureza da renda;
d) alcançam não só os impostos, mas também as contribuições, porquanto constituindo garantias não
podem ter diminuido o seu alcance.
Alternativa “c”: a CF assegura imunidade sobre a renda, patrimônio e serviços, não
fazendo qualquer distinção sobre a natureza da renda para a concessão do benefício.
OBS vitaminada: MPF/23º75: Em matéria de imunidade recíproca, segundo a CF, é correto afirmar
que:
a) a imunidade recíproca é a que protege as pessoas jurídicas de direito público umas das outras, no
que concerne à incidência de qualquer espécie de tributo;
b) a imunidade recíproca é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo poder
público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços vinculados a qualquer finalidade;
c) a imunidade recíproca compreende todos os tributos que incidem sobre o patrimônio, a renda ou
os serviços, uns dos outros;
d) a imunidade recíproca não compreende os impostos incidentes sobre a produção e a circulação de
riquezas (IPI e ICMS).
74 Resposta “b”.
75 Resposta “d”.
118
Alternativa “b”: não é qualquer finalidade, mas apenas as “suas finalidades essenciais” ou
às delas decorrentes (art. 150, § 2º, da CF).
OBS vitaminada: MPF/14º76: Segundo o sistema tributário nacional, a imunidade recíprioca:
a) estende-se aos serviços públicos concedidos;
b) não se estende aos serviços públicos concedidos;
c) somente se estende aos serviços públicos concedidos naqueles casos que o legislador
complementar vier a autorizar;
d) nenhuma alternativa é correta.
76 Resposta “b”.
119
Ponto 8.b: Fiscalização e controle da execução orçamentária e financeira. O

Tribunal de Contas no Brasil e suas atribuições.
Obras consultadas: A CF e o STF, 2012; HARADA, Kioshi. O Controle externo da execução
orçamentária, 2006; LENZA, Pedro. Direito Constitucional Esquematizado, 2011; MENDES,
Gilmar Ferreira e BRANCO, Paulo Gustavo Gonet. Curso de Direito Constitucional, 2009;
PETTER, Lafayete Josué. Direito Financeiro – Doutrina, jurisprudência e questões de concursos.
Ed.4, 2009. PASCOAL, Valdecir. Direito Financeiro e Controle Externo, 2008.
Legislação básica: Art. 70 e ss da CF (Capítulo I, Seção IX). Lei 8.443/92 (LO/TCU).
1. Noções Gerais: De modo geral todos os Poderes devem manter, de forma integrada, um sistema
de controle interno (art. 74, caput). Em relação ao Poder Legislativo, além do controle interno
também realiza controle externo, através de fiscalização direta (art. 70, CF) e financeira abrange os
aspectos da legalidade, legitimidade e economicidade, bem como a aplicação de subvenções e
renúncia de receitas, que será realizado pelo CN com auxílio do TCU, art. 71 (LENZA, 563).
2. Pessoas sujeitas ao controle – Art. 70, § único, art. 71, II77.
Para o STF “As EP e SEM integrantes da administração indireta estão sujeitas à
fiscalização do TC, não obstante os seus servidores estarem sujeitos ao regime celetista.”
(MS 25.092, Min. Carlos Velloso). Porém afastou a fiscalização do TCU nos seguintes
casos: STF/MS 24.423, 20.2.09: “Terracap (...) 51% pertence ao DF e 49% à União (...)
essa condição de titularidade local do controle acionário tornou-se inequívoco com a plena
autonomia política do DF em face da União... A União embora tenha significativa
participação no capital social, nem responde e nem assume as obrigações da empresa de
natureza pecuniária.”; STF, MS 24.073, Carlos Velloso, 31.10.03: “Pretensão do TCU de
responsabilizar o advogado solidariamente com o administrador que decidiu pela
contratação direta: impossibilidade, dado que o parecer não é ato administrativo, sendo,
quando muito, ato de administração consultiva... somente se decorrente de erro grave,
inescusável ou praticado com culpa..”
3.Tipos de controle 78 - Quanto ao órgão controlador tem-se (i) controle interno (tem por
pressuposto o princípio hierárquico, podendo ser exercido a qualquer momento – a priori,
77OBS vitaminada: MPF/26º: As Organizações Não Governamentais, conhecidas como ONGs sujeitam-se à fiscalização dos
órgãos de controle quando recebem recursos de origem estatal; MPF/26º: As ONGs não se submetem a órgão de controle na
responsabilidade fiscal, dado o seu caráter de entidade de direito privado (FALSO!); MPF/26º: Somente ao órgão público com o
qual [as ONGs] firmaram acordo, contrato ou congênere, incumbe o exercício de supervisão e avaliação dos resultados dos
programas financiados com recursos do Tesouro, a elas repassados (FALSO!).
Art. 70. A fiscalização (...) da União e das entidades da administração direta e indireta (...) será exercida pelo Congresso Nacional,
mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa
física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou
pelos quais a União responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária. Art. 71. O controle externo, a
cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio do Tribunal de Contas da União, ao qual compete: II - julgar as contas
dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as
fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio
ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público.
78 OBS vitaminada: MPF/25º: A Carta da República prevê os mecanismos de controles interno, externo e privado para efetivar a
fiscalização da correta execução orçamentária.
120
concomitante e a posteriori – e deve apoiar o controle externo – tendo conhecimento da

irregularidade ou ilegalidade deve-se dar ciência ao TC – PETTER, p.200); (ii) externo
(exclusivamente pelo Legislativo – idem, p.201) e (iii) privado “A respeito do controle popular e do
controle interno, para não nos alongarmos, diremos apenas o seguinte: O chamado controle
privado veio expresso, pela vez primeira, no § 2º do art. 74 da Constituição Federal de 1988,
facultando a qualquer cidadão denunciar irregularidades ou ilegalidades perante as Cortes de
Contas. De certa forma, essa faculdade já estava implícita no consagrado direito de petição.”
(HARADA).
Quanto ao momento, tem-se (i) [extinto] controle prévio79 (NÃO EXISTE MAIS! abolido pela
Constituição de 1967); (ii) concomitante80 (detectada a irregularidade, ocorre a sustação do “ato” e
do “contrato”81 de execução) e (iii) posterior (verificada a ilegalidade ou abuso na despesa, por
ocasião do julgamento das contas dos administradores em geral, cabe ao TCU aplicar aos
responsáveis as sanções previstas em lei que serão – PETTER, p.201).
OBS vitaminada: MPF/21º: Ao Tribunal de Contas, dentre suas inúmeras competências,
insere-se a de exercer o controle prévio da legalidade dos atos. (FALSO!)
4.Tribunais de Contas no Brasil:
OBS vitaminada: os TCs no Brasil são órgãos colegiados, cujos membros (escolhidos pelos
poderes executivos e legislativos) possuem prerrogativas da magistratura judiciária. Na
maioria dos países, assim como no Brasil, o TC é órgão autônomo, de natureza
administrativa, que atua junto ao Poder Legislativo, mas há países em que o TC integra o
Poder Executivo, sendo mais raro ainda encontrá-lo vinculado ao Judiciário. TC dos
Estados: possuem, via de regra, “jurisdição” (leia-se doravante: competência para
fiscalizar)82 sobre as contas dos Estados e dos Municípios, exceto naqueles Estados em que
existe um Tribunal (ou Conselho) de Contas específico para controlar as contas de
determinado Município, ou, em alguns casos, de todos os Municípios do Estado. TC dos
Municípios: o atual ordenamento preservou os TC Municipais criados até outubro de 1988;
entretanto, “é vedada a criação de Tribunais, Conselhos ou órgãos de Contas Municipais”
(CF, art. 31, §4º). ATENÇÃO: o STF decidiu que a CF veda apenas que os Municípios criem
79ADI 916: “O art. 71 da CF não insere na competência do TCU a aptidão para examinar, previamente, a validade de contratos
administrativos celebrados pelo Poder Público”. Rel Min. Joaquim Barbosa, 06.03.2009.
80OBS vitaminada: MPF/26º (questão subjetiva): Constatada ilegalidade no curso de realização de despesas por órgão da União,
de que forma pode e deve atuar o TCU para sanar o ato ilegal? Resposta: ver mais abaixo em Ponto Extra Vitaminado.
81O ato administrativo é unilateral e o contrato administrativo é bilateral e assim o constituinte criou regras diferenciadas: Atos
administrativos: art. 71, IX c/c X (TCU susta e comunica á Câmara e ao Senado. Já no Contrato administrativo: art. 71, §1º,
sustação direta pelo CN (STF no MS 23550, 04.04.2010: “...o TCU embora não tenha poder para anular ou sustar contratos
administrativos – tem competência, conforme o art. 71, IX, para determinar à autoridade administrativa que promova a anulação do
contrato e, se for o caso, da licitação de que se originou”, sob pena de imediata comunicação para o CN, que deverá tomar as
medidas cabíveis. (LENZA, p.565/566)
82 OBS vitaminada: Natureza jurídica das decisões dos TC: têm natureza administrativa. Tais decisões, por serem atos
administrativos, estão sujeitas ao controle jurisdicional (não existe no Brasil o chamado “contencioso administrativo”). ATENÇÃO:
as decisões dos TC vinculam a Administração Pública, que deverá cumpri-las ou, caso discordem, deverão ingrassar com a ação
própria no Judiciário. Eficácia das decisões dos TC: “as decisões dos TC de que resulte imputação de débito ou multa terão eficácia
de título executivo” extrajudicial (CF, art. 71, §3º), sendo desnecessária a inscrição do débio na dívida ativa da Administração.
ATENÇÃO: segundo o STF, o MP possui legitimidade (extraordinária) para ajuizar a execução para ressarcimento ao erário. Vale
ressaltar que o MP somente deverá ajuizar a execução de forma subsidiária, ou seja, caso perceba que há uma falha na atuação das
Procuradorias e que, por conta disso, o patrimônio público poderá ficar sem ser ressarcido (ex: já se passaram anos e a Procuradoria
não ingressou com a execução do acórdão). RE 580943 AgR/AC
121
novos TCs; os Estados-membros podem criar novos TC com jurisdição sobre as contas
municipais (ADI nº 154) – assim, poderia existir em determinado Estado, inserido na sua
estrutura organizacional, um TC com jurisdição sobre as contas da Administração Estadual e
outro com jurisdição sobre as contas municipais. As competências dos TC dos Estados e dos
Municípios são originárias também da CF, sendo as mesmas conferidas ao TCU (CF, art.
75 83 ). Assim, se determinada Constituição Estadual ou Lei Orgânica de Município
estabelecer competências para os TC que extrapolem (ou subtraiam84) o modelo delineado na
CF, será inconstitucional. ATENÇÃO: embora os governos federal, estaduais/distrital e
municipais sejam fiscalizados, via de regra e respectivamente, pelo TCU, TCEs, TCDF e
TCMs (TC dos Municípios ou TC do Município), é preciso ficar atento para a origem dos
recursos a ser fiscalizada (se federal, estadual, distrital ou municipal), sendo esse o critério
para definir a competência dos TC para fiscalizar (jurisdição). ATENÇÃO: não confundir a
transferência voluntária de recursos federais para Estados e Municípios ou de Estados para
Municípios com a transferência constitucional obrigatória de impostos (arts. 157 e 162 da
CF – FPE e FPM). Os recursos do FPE e do FPM são receitas próprias dos Estados e
Municípios e não podem ser equiparados a transferências oriundas de convênios, ajustes e
acordos85. Assim, a aplicação de recursos originários destes fundos não é fiscalizada pelo
TCU, mas sim pelos Tribunais Estaduais ou, se existirem, Municipais, competentes.
O TCU, órgão auxiliar86 do Congresso Nacional (controle externo), composto por 9 membros, sede
no DF, quadro próprio de pessoal e “judicatura de contas” (ADI 4.190 – Min. Ayres Brito), pois é
um órgão técnico, não há falar em “jurisdição”. Não é órgão do Poder Judiciário e nem do
Legislativo: “A competência institucional dos TC não deriva de delegação do Poder Legislativo...”
(ADI 4.190, Min. Celso Mello), “...mas apesar de autônomo (autonomia institucional), não tendo
qualquer vínculo de subordinação ao Legislativo, em determinadas atribuições é auxiliar desse
Poder. A fiscalização em si, no controle externo, é realizada pelo Legislativo.” (LENZA, p.562). No
controle externo seus atos são de natureza administrativa. Essas normas aplicam-se, no que couber, à
organização, composição e fiscalização dos TCE`s.
Os Ministros do TCU terão as mesmas garantias, prerrogativas, impedimentos, vencimentos e
vantagens dos Ministros do STJ. O auditor, quando em substituição a Ministro, terá as mesmas
garantias do titular e, quando no exercício das demais atribuições, as de juiz de TRF.
5. Atribuições Constitucionais do TC - As atribuições podem ser classificadas em (art. 71 CF): a)
função auxiliar do Poder Legislativo (incisos I e VII); b) atividade fiscalizadora de natureza
preventiva ou repressiva, que não se confunde com controle prévio vedado pela CF (incisos IV, V,
VI, IX, X e XI); e c) função de julgamento (incisos II e VIII). A função de julgamento não se trata
83Art. 75. As normas estabelecidas nesta seção aplicam-se, no que couber, à organização, composição e fiscalização dos Tribunais
de Contas dos Estados e do Distrito Federal, bem como dos Tribunais e Conselhos de Contas dos Municípios.
84OBS vitaminada: MPF/26º: No tocante aos Tribunais de Contas Estaduais é certo asseverar que preceito de lei estadual pode
subtrair do Tribunal de Contas a competência do julgamento das contas da Mesa da Assembleia Legislativa para submetê-las ao
regime do art. 71 c/c o art. 49, X, da Carta da República. (FALSO!)
85Compete ao TCU: Art. 71, VI – fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante convênio, acordo,
ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao DF ou a Municípios.
86 OBS vitaminada: MPF/26º: No tocante aos Tribunais de Contas Estaduais é certo asseverar que são órgãos auxiliares de controle
externo em simetria com o TCU. (FALSO!) Resposta: O TC é um órgão independente dotado de autonomia administrativa,
financeira e orçamentária, cuja função é auxiliar o Poder Lergislativo no controle externo da Administração Pública, mas não é
órgão auxiliar, nem um anexo do PL, e, sim, um órgão autônomo e independente cuja função é auxiliar o PL.
122
de atividade jurisdicional, pois apenas examina as contas tecnicamente e não aprecia a

responsabilidade do agente público. Apesar da Súmula STF 347 87 dizer que “O Tribunal de Contas,
no exercício de suas atribuições, pode apreciar a constitucionalidade das leis e dos atos do Poder
Público”, Paulo G. Gonet Branco (p.898) alerta que “não se trata, porém, de julgamento que
produza a coisa julgada dos atos decisórios do Poder Judiciário. As decisões do TCU não são
imunes à revisão judicial, mas seus atos decisórios, quando imputem débito ou multa constituem
título executivo extrajudicial.88” Esse título executivo não precisa seguir o rito da LEF (inscrição
prévia em dívida ativa) e será executado pela AGU (pelo ente público beneficiário da condenação -
RE 510.034-AgR, Eros Grau, 24.05.2008), não cabendo ser diretamente feita pelo TCU e nem pelo
MP especial (art. 130, CF: ADI3192– não pode “aproveitar” membro do MP estadual)89. Lenza: é
razoável exigir o cumprimento da regra da cláusula de reserva de plenário (art. 97,CF), na decisão
que apreciar a constitucionalidade das leis e atos. d) Sigilo bancário: o STF no MS 22.801: “A LC
105, de 10.01.2001, não conferiu ao TCU poderes para determinar a quebra do sigilo bancário de
dados constantes do BACEN...” Há reserva de jurisdição. e) Poderes implícitos – concessão de
medidas cautelares para assegurar o exercício de suas atribuições: MS 26.547-MC/DF, Rel. Min.
Celso de Mello: “... a outorga de competência expressa a determinado órgão estatal importa em
deferimento implícito, a esse mesmo órgão, dos meios necessários à integral realização dos fins
que lhe foram atribuídos.”
OBS vitaminada: é importante DECORAR as atribuições do TCU; por isso, adiciono:
Art. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio do
Tribunal de Contas da União, ao qual compete:
I - APRECIAR as contas prestadas anualmente pelo Presidente da República, mediante
parecer prévio que deverá ser elaborado em 60 dias a contar de seu recebimento;
87 OBS vitaminada: MPF/25º: O TCU, no exercício das atribuições de julgar as contas dos gestores públicos, exerce,
excepcionalmente, atividade jurisdicional própria do Poder Judiciário, tanto que a Súmula 347 do STF prescreve que a Corte de
Contas “pode apreciar a constitucionalidade das leis e atos do Poder Público. (FALSO!) Resposta: A legitimidade do TCU para
apreciar a constitucionalidade das leis não trasmuda a natureza jurídica da atividade do referido órgão, que, conforme é cediço, não
exerce ativididade jurisdicional, mas, sim, administrativa. Na verdade, exerce essa função pela necessidade de avaliar a
regularidade de diversos atos dos entes federativos que perpassam pela análise das leis que os embasam. É um controle “inter
partes” sem caráter jurisdicional.
88OBS vitaminada: Segundo a posição do STF, o estado-membro não tem legitimidade para promover execução judicial para
cobrança de multa imposta por TC estadual à autoridade municipal, uma vez que a titularidade do crédito é do próprio ente
público prejudicado, a quem compete a cobrança, por meio de seus representantes judiciais (no caso, o Município). RE 580943
AgR/AC
O STJ possui entendimento diferente e decide que a legitimidade irá variar caso o acórdão do TC tenha determinado o ressarcimento
ao erário ou, então, apenas uma multa. No caso da multa, esta reverterá em favor do ente que mantém o TC: se for o TCU,
competente será a União (AGU); se for o TCE, competente será o Estado (PGE); se for o TCM, competente será também o Estado
(PGE).
Lembrando que o STF entende ter o MP legitimidade (extraordinária) para ajuizar a execução para ressarcimento ao erário, mas que o
MP somente deverá ajuizar a execução de forma subsidiária, ou seja, caso perceba que há uma falha na atuação das Procuradorias e
que, por conta disso, o patrimônio público poderá ficar sem ser ressarcido (ex: já se passaram anos e a Procuradoria não ingressou
com a execução do acórdão). RE 580943 AgR/AC
89OBS vitaminada: MPF/25º: Compete ao TCU aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de
contas, as sanções previstas em lei, inclusive promovendo, com o concurso do MP integrante da sua estrutura, a cobrança de valores
apurados contra os gestores públicos ímprobos. (FALSO!) Resposta: A cobrança dos valores apurados contra os gestores ímprobos
não é realizadas pelo TCU, mas, sim, pela procuradoria jurídica do ente público interessado, seja União, Estado ou Município.
Ademais, o MP não é integrante da estrutura do TCU.
123
II - JULGAR as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e

valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades
instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles que derem causa a
perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público;
III - APRECIAR, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão de pessoal, a
qualquer título, na administração direta e indireta, incluídas as fundações instituídas e
mantidas pelo Poder Público, excetuadas as nomeações para cargo de provimento em
comissão, bem como a das concessões de aposentadorias, reformas e pensões, ressalvadas as
melhorias posteriores que não alterem o fundamento legal do ato concessório90;
IV - REALIZAR, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Senado Federal, de
Comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil, financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos Poderes
Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II;
V - FISCALIZAR as contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social a
União participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo91;
VI - FISCALIZAR a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante
convênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao Distrito Federal ou
a Município;
VII - PRESTAR as informações solicitadas pelo Congresso Nacional, por qualquer de suas
Casas, ou por qualquer das respectivas Comissões, sobre a fiscalização contábil, financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial e sobre resultados de auditorias e inspeções
realizadas;
VIII - APLICAR aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de
contas, as sanções previstas em lei, que estabelecerá, entre outras cominações, multa
proporcional ao dano causado ao erário;
IX - ASSINAR PRAZO para que o órgão ou entidade adote as providências necessárias
ao exato cumprimento da lei, se verificada ilegalidade;
X - SUSTAR, se não atendido, a execução do ato impugnado, comunicando a decisão à
Câmara dos Deputados e ao Senado Federal;
XI - REPRESENTAR ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos apurados.
90OBS vitaminada: o STF entende ser necessária a observância do contraditório e da ampla defesa nos processos em que se aprecia a
revisão de ato de aposentadoria, reforma e pensão já registrados anteriormente no TC, revisão essa que possa implicar a
anulação ou revogação do ato que antes beneficiava o interessado. O contraditório e a ampla defesa, contudo, são dispensáveis nas
concessões iniciais de aposentadoria, pois, nelas, a apreciação da legalidade e o registro configuram manifestação destinada a
perfeiçoar ato complexo ainda não completamente formado [STF, SV nº 3: Nos processos perante o TCU asseguram-se o
contraditório e a ampla defesa quando da decisão puder resultar anulação ou revogação do ato administrativo que beneficie o
interessado, excetuada a apreciação da legalidade do ato de concessão inicial de aposentadoria, reforma e pensão”]. Exemplos: a) a
Administração envia ao TC ato (concessão inicial) de aposentadoria, reforma ou pensão. Neste caso, o TC não está obrigado a
observar o contraditório e a ampla defesa em relação ao interessado; b) depois de haver o registro do ato no TC, caso a
Administração, supervenientemente, revise o ato primitivo que beneficiava o interessado, anulando-o ou revogando-o, ao apreciar a
legalidade deste novo ato de revisão da Administração, deve o TC garantir ao interessado (possível prejudicado) ampla defesa e
contraditório.
91OBS vitaminada: MPF/18º: A fiscalização das contas nacionais das empresas supranacionais, de cujo capital social a União
participe, de forma direta ou indireta, é da competência do Tribunal de Contas da União.
124
§ 1º - No caso de contrato, o ato de sustação será adotado diretamente pelo Congresso

Nacional, que solicitará, de imediato, ao Poder Executivo as medidas cabíveis.
§ 2º - Se o Congresso Nacional ou o Poder Executivo, no prazo de noventa dias, não
efetivar as medidas previstas no parágrafo anterior, o Tribunal decidirá a respeito.
§ 3º - As decisões do Tribunal de que resulte imputação de débito ou multa terão eficácia de
título executivo.
§ 4º - O Tribunal encaminhará ao Congresso Nacional, trimestral e anualmente, relatório
de suas atividades.

Alcance da fiscalização dos TC: abrange aspectos objetivos e subjetivos. Aspectos objetivos: i)
contábil, ii) financeiro, iii) orçamentário, iv) operacional e v) patrimonial. A análise de todos esses
aspectos da gestão pública é realizada levando-se em conta a92: a) legalidade; b) legitimidade (se
atendeu ao interesse público e à moralidade administrativa); c) economicidade (se o gasto público se
concretizou da forma menos custosa para a Administração); d) aplicação de subvenções e e)
renúncia de receitas. Aspectos subjetivos: relacionados às pessoas sujeitas à fiscalização. Todas as
pessoas, físicas ou jurídicas, públicas ou privadas, estão obrigadas a prestar contas em razão de
utilizarem, arrecadarem, guardarem, gerenciarem ou administratem bens e valores públicos. Não
interessa se a pessoa pertença à Administração Pública; o que importa, para efeito de incidência da
fiscalização e controle, é que os recursos sejam públicos (CF, art. 70).
Composição dos TC: as regras estabelecidas na CF para o TCU são estendidas, no que couber, aos
TCEs, TCDF e aos TCMs (art. 75). O TCU será integrado por 9 ministros. Os demais TC, por 7
ministros93. O Chefe do Executivo indica 3 Ministros (1/3 no TCU); destes, 2 deverão serindicados,
alternadamante, dentre auditores (substitutos de Ministros) e membros do MP junto ao TC; o
terceiro indicado pelo Chefe do Executivo é livre. Todos esses (no âmbito federal – do TCU) serão
sabatinados pelo Senado. O restante é escolhido pelo Legislativo, dentre brasileiros. Requisitos
constitucionais: (i) nacionalidade brasileira; (ii) mais de 35 e menos de 65 anos de idade; (iii)
idoneidade moral e reputação ilibada; (iv) notórios conhecimentos jurídicos, contábeis, econômicos
e financeiros ou de Administração Pública; (v) mais de 10 anos de exercício de função ou efetiva
atividade profissional que exija os conhecimentos mencionados.
Ministério Público Especial: o MP que atua junto ao TC não é membro do MP comum em
exercício no TC, mas organismo diferente. Tal MP Especial não possui competência para ajuizar as
ações penais decorrentes de ilícitos detectados em processos apreciados pelo TC, sendo competência
do MP comum. STF: ao TCU compete fazer instaurar o proceso legislativo concernente à
estruturação orgânica do MP que perante ele atua (CF, art. 73, caput, in fine).
Competência para processar e julgar: Ministros dos TCU: STF (nos crimes comuns e nos de
responsabilidade – art. 102, I “c”). Conselheiros dos TCEs, TCDF e TCMs: STJ (nos crimes
92OBS vitaminada: MPF/20º: A fiscalização da execução orçamentária é realizada mediante estrita e exclusiva observância do
princípio da legalidade. (FALSO!).
93OBS vitaminada: STF, Súm. nº 653: “No Tribunal de Contas estadual, composto por 7 conselheiros, 4 devem ser escolhidos pela
Assembleia Legislativa e 3 pelo chefe do Poder Executivo estadual, cabendo a este indicar um dentre auditores e outro dentre
membros do MP, e um terceiro a sua livre escolha.”
125
comuns e nos de responsabilidade – art. 105, I, “a”).

Questões relevantes sobre as atribuições constitucionais dos TC:
Parecer prévio (art. 71, I): (i) o STF já decidiu que a cláusula do devido processo legal deverá ser
observada pelo TC, mesmo quando da confecção do parecer prévio; (ii) tal parecer prévio não é
vinculativo ao julgamento do Poder Legislativo 94 . ATENÇÃO: Parecer da Comissão Mista
Permanente de Deputados e Senadores: não confundir o parecer prévio emitido pelo TC sobre as
contas prestadas anualmente pelo Chefe do Executivo e o parecer emitido por essa comissão,
segundo dita o art. 166, I, da CF. Estabelece o artigo que caberá a essa Coimissão examinar e
emitir parecer sobre as contas apresentadas anualmente pelo Presidente da República. Auxílio à
comissão permanente do Poder Legislativo (art. 72 c/c 75): diante de indícios de despesas não-
autorizadas, ainda que sob a forma de investimentos não-programados ou subsídios não-aprovados,
a Comissão solicitará à autoridade responsável, no prazo de 5 dias, esclarecimentos necessários. Se a
autoridade silenciar ou a Comissão não ficar satisfeita com os esclarecimentos, solicitará ao TC,
no prazo de 30 dias, pronunciamento conclusivo sobre a matéria. Se o TC considerar a despesa
irregular e a Comissão julgar que se trata de dano irreparável ou grave lesão à economia popular, a
Comissão proporá ao Congresso a sua sustação.
Julgamento de contas (art. 71, II c/c 75): trata-se de competencia própria (privativa) do TC, não
cabendo qualquer reapreciação ou revisão por parte do Legislativo. Fica fora dessa função apenas o
julgamento do Chefe do Executivo, incluindo-se o julgamento do Legislativo, do Judiciário, do
MP95, do próprio TC96, de órgãos, fundos e empresas da administraçao direta e indireta e de toda
pessoa física ou jurídica, que administre verbas públicas.
Atos complexos de admissão de pessoal e de concessão de aposentadoria, reforma e pensão
(art. 71, III): perceba-se que tais atos, embora produzam efeitos e sejam eficazes desde a sua
edição, só se aperfeiçoam e se completam com o pronunciamento definitivo do TC, cujo julgamento,
se for pela ilegalidade, vincula a Administração e produz efeitos retroativos97; lembrando-se que o
94OBS vitaminada: MPF/25º: Enquanto coadjuvante do Congresso Nacional, no controle externo, o parecer prévio do TCU, sobre
as contas anuais prestadas pelo Presidente da Repúbica, é vinculativo para a deliberação do Parlamento. (FALSO!) Resposta: Nos
âmbitos federal e estadual, o parecer pévio não vincula o Legislativo; este pode seguir ou não a recomendação do TC. Relembrando,
apenas, que o parecer prévio emitido pelo órgão competente sobre as contas que Prefeito deve anualmente prestar vincula até certo
ponto o Legislativo municipal, só deixando de prevalecer por decião de 2/3 dos membros da Câmara Municipal (CF, art. 31, §2º).
Essa questão já fora cobrada na prova objetiva do 20º concurso do MPF: “A fiscalização da execução orçamentária é realizada
mediante controle externo do Poder Legislativo, com auxílio do Tribunal de Contas, cujo parecer vincula a deliberação daquele”;
assertiva, como visto, falsa.
95OBS vitaminada: o STF (ADI nº 2.238-5) suspendeu os efeitos do art. 56, caput, e do art. 57 da LRF, uma vez que contrariam a
CF em seu art. 71, I e II. Tais artigos da LRF incluem, no rol das autoridades sujeitas a parecer prévio dos TC, os demais gestores
dos órgãos dos Poderes Legislativo, Judiciário e do MP. Na prática, excluem esses gestores de terem suas contas julgadas pelo TC
competente, pois esse se limitaria a emitir o parecer prévio. Ocorre que a CF determina que apenas as contas do Chefe do Executivo
recebam o parecer prévio do TC, sendo todas as contas dos demais gestores públicos, de quaisquer dos poderes, submetidas a
julgamento do TC competente. Veja-se: art. 56. As contas prestadas pelos Chefes do Poder Executivo incluirão, além das suas
próprias, as dos Presidentes dos órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do Chefe do MP (...), as quais receberão parecer
prévio, separadamente, do respectivo TC.
96OBS vitaminada: Valdecir Pascoal entende que, à luz dos artigos 71, I e II, da CF, as contas dos TC deveriam ser jugladas pelo
próprio TC. Mas adverte que se deve ficar atento a esta nova posição do STF, que poderá ser cobrada em provas de concursos (e foi
no do 21º DO MPF – confira abaixo no ponto extra vitaminado): em 2000, o STF alterou posicionamento anterior, havendo, segundo
Valdecir Pascoal, um lamentável retrocesso da Corte, que, por maioria, passou a considerar constitucionais dispositivos de
Constituições Estaduais que estabelecem ser competente o Poder Legislativo para julgar contas dos TC.
97OBS vitaminada: STF, Súm. nº 6: a revogação ou a anulação, pelo Poder Executivo, de aposentadoria, ou qualquer outro ato
aprovado pelo TC, não produz efeitos antes de aprovada por aquele tribunal, ressalvada a competência revisora do Judiciário.
126
TC não aprecia: a) a admissão (nomeação) para cargos comissionados, nem b) as melhorias

posteriores que não alterem o fundamento legal dos atos de aposentadoria, reformas e pensões.
Competência corretiva (art. 71, IX e XX e §§ 1º e 2º): MPF/26º (questão subjetiva): Constatada
ilegalidade no curso de realização de despesas por órgão da União, de que forma pode e deve atuar
o TCU para sanar o ato ilegal? Resposta98: havendo possibilidade de saneamento por parte da
Administração, a CF determina que o TC conceda a esta um prazo para correção do ato. Se a
Administração não corrigir o seu ato, o TC, finalmente, sustará a sua execução, uma vez que ilegal.
A CF determina também que, depois de sustar o ato, o TC dê conhecimento dessa decisão às duas
Casas do Congresso Nacional (isso para a União; nos Estados e Municípios, o TC deve dar
conhecimento ao Legislativo correspondente). A pergunta da prova pergunta apenas quanto ao ato.
Temos, ademais, a hipótese em que o TC verifica ilegalidade em contratos administrativos. Nesse
caso, o ato de sustação será adotado diretamente pelo Congresso Nacional (na União; demais
poderes Legislativos, nos Estados e Municípios), que solicitará, de imediat, ao Executivo as medidas
cabíveis. Se o Legislativo ou o Executivo, no prazo de 90 dias, não efetivarem as medidas cabíeis, o
TC decidirá a respeito. STF (MS 23.550/DF): o TC, embora não tenha poder para anular ou sustar
contratos administrativos, tem competência para determinar à autoridade administrativa que
promova a anulação do contrato e, se for o caso, da licitação de que se originou (art. 71, IX).
Auditorias e inspeções (art. 71, IV e VII): MPF/26º: No tocante aos Tribunais de Contas
Estaduais é certo asseverar que atuam somente mediante provocação. (FALSO!) Resposta: dentre
outros exemplos, logo o início do inciso IV já deixa clara a atuação de ofício dos TC, ao asseverar
que lhe compete “realizar, por iniciativa própria”, inspeções e auditorias nas unidades
administrativas dos Poderes e demais entidades. ATENÇÃO: a solicitação de informações sobre
fiscalização ou resultados de auditorias e inspeções realizadas, a serem prestadas pelo TCU, deverá
ser feita (em âmbito federal) por um órgão colegiado do Legislativo. Nada impede que parlamentar
provoque a Casa Legislativa ou alguma comissão nesse sentido, mas a decisão de solicitar deve ser
colegiada. Nada obsta, contudo, que parlamentar, enquanto cidadão, exerça o direito de denunciar ao
TC – art. 74, § 2º (PASCOAL, p.159).
Aplicação de sanções aos gestores (art. 71, VIII cc 75)99: em caso de ilegalidade de despesa ou
irregularidade de contas, poderá os TC aplicar aos responsáveis sanções previstas em lei (multa
proporcional ao dano causado ao erário, dentre outras). Repita-se: as sanções devem estar previstas
em lei, não podendo resoluções ou regimentos internos preverem. O STF decidiu que é possível
aplicar multa independentemente da existência efetiva de dano ao erário (RE 190.985, 14/02/1995).
Fixação do coeficiente dos fundos de participação (art. 161, pú): o TCU efetuará o cálculo das
quotas referentes aos fundos de participação (FPM, FPE, Fundo de Compensação pelas
Exportações de Produtos Industrualizados – IPI-exportações, Fundos Constitucionais de
Financiamento do Norte, Nordeste e Centro-Oeste). Esta competência é exclusiva do TCU, não
sendo, pois, extensiva aos TCEs e TCMs. O TCU efetua apenas o cálculo, mas a fiscalização da
aplicação dos recursos tranferidos será feita pelo TC respectivo (PASCOAL, p.161).
Jurisprudência do STF: OBS vitaminada: INF. 739/2014 (MS-28465, 1aT): As contribuições
99OBS vitaminada: MPF/25º (questão adaptada): Compete ao TCU aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa
ou irregularidade de contas, as sanções previstas em lei.
127
sindicais compulsórias possuem natureza tributária e constituem receita pública, estando os

responsáveis sujeitos à competência fiscalizadora do TCU, cujo controle sobre a atuação das
entidades sindicais não representa violação à respectiva autonomia assegurada na Constituição.
MPF/26º100: As Organizações Não Governamentais, conhecidas como ONGs:
a) sujeitam-se à fiscalização dos órgãos de controle quando recebem recursos de origem estatal;
b) não se submetem a órgão de controle na responsabilidade fiscal, dado o seu caráter de entidade de
direito privado;
c) somente ao órgão público com o qual firmaram acordo, contrato ou congênere, incumbe o
exercício de supervisão e avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos do
Tesouro, a elas repassados;
d) os eventuais repasses de dinheiro público às ONGs têm natureza jurídica de incentivos fiscais
setoriais que visam favorecer determinada atividade que o Estado se ressente de não poder
desenvolver, a pleno, estabelecendo-se a chamada reserva de contigência para atender aos
imprevistos.
MPF/26º101: No tocante aos Tribunais de Contas Estaduais é certo asseverar que:

a) atuam somente mediante provocação;
b) são órgãos auxiliares de controle externo em simetria com o TCU;
c) preceito de lei estadual pode subtrair do Tribunal de Contas a competência do julgamento das
contas da Mesa da Assembleia Legislativa para submetê-las ao regime do art. 71 c/c o art. 49, X, da
Carta da República;
d) o que lhes assegura a ordem jurídica, no exercício de suas atribuições, é a inaplicabilidade da lei
que afronta a CF.
Alternativa “a”: a atuação do TC independe de provocação do ordenador de despesa,
devendo agir nos limites de sua competência constitucional. Alternativa “b”: o TC é um
órgão independente dotado de autonomia administrativa, financeira e orçamentária, cuja
função é auxiliar o Poder Lergislativo no controle externo da Administração Pública, mas
não é órgão auxiliar, nem um anexo do PL, e, sim, um órgão autônomo e independente cuja
função é auxiliar o PL. Alternativa “c”: o controle externo da Administração Pública é uma
das funções típicas do Congresso Nacional, exercido com o auxílio do TCU; as principais
competências do TCU, elencadas no art. 71 da CF, são de observância obrigatória pelas
Constituições Estaduais, em razão do princípio da simetria, não podendo ser ampliadas ou
restringidas, as competências dos TCEs por lei estadual. Alternativa “d”: súmula 347 do
STF: “O TC, no exercício de suas atribuições, pode apreciar a constitucionalidadde das leis
e dos atos do Poder Público”, apenas não podendo declarar a inconstitucionalidade, mas
tão somente afastá-las em decisões quase-jurisdicionais.
MPF/25º102: Assinale a alternativa correta:
a) o TCU, no exercício das atribuições de julgar as contas dos gestores públicos, exerce,
excepcionalmente, atividade jurisdicional própria do Poder Judiciário, tanto que a Súmulas 347 do

128
STF prescreve que a Corte de Contas “pode apreciar a constitucionalidade das leis e atos do Poder
Público”;
b) enquanto coadjuvante do Congresso Nacional, no controle externo, o parecer prévio do TCU,
sobre as contas anuais prestadas pelo Presidente da Repúbica, é vinculativo para a deliberação do
Parlamento;
c) compete ao TCU aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de
contas, as sanções previstas em lei, inclusive promovendo, com o concurso do MP integrante da sua
estrutura, a cobrança de valores apurados contra os gestores públicos ímprobos;
d) a Carta da República prevê os mecanismos de controles interno, externo e privado para efetivar a
fiscalização da correta execução orçamentária.
Alternativa “a”: a legitimidade do TCU para apreciar a constitucionalidade das leis não
trasmuda a natureza jurídica da atividade do referido órgão, que, conforme é cediço, não
exerce ativididade jurisdicional, mas, sim, administrativa. Na verdade, exerce essa função
pela necessidade de avaliar a regularidade de diversos atos dos entes federativos que
perpassam pela análise das leis que os embasam. É um controle “inter partes” sem caráter
jurisdicional. Alternativa “b”: Nos âmbitos federal e estadual, o parecer pévio não vincula
o Legislativo; este pode seguir ou não a recomendação do TC. atente-se, contudo, para o
fato de que o parecer prévio emitido pelo órgão competente sobre as contas que Prefeito
deve anualmente prestar só deixará de prevalecer por decião de 2/3 dos membros da
Câmara Municipal (CF, art. 31, §2º). Alternativa “c”: a cobrança dos valores apurados
contra os gestores ímprobos não é realizadas pelo TCU, mas, sim, pela procuradoria
jurídica do ente público interessado, seja União, Estado ou Município. Ademais, o MP não é
integrante da estrutura do TCU. Alternativa “d”: quanto ao controle privado, reza a CF que
“qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para, na forma
da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o TCU (art. 74, §2º da CF).
MPF/22º103: O controle interno de execução orçamentária da União:
a) impõe o dever dos responsáveis, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou
ilegalidade, dela darem ciência ao TCU, sob pena de responsabilidade solidária;
b) cinge-se a examinar a compatibilidade entre as normas, ou seja, se o ato, em termos de despesa,
que a determina, está assentado em contrato firmado com a Administração Pública, observando, por
seu turno, se foi este calcado em lei e esta encontra fundamento na CF;
c) não pode ser de mérito, mas de legalidade estrita, sob pena de romper o sistema, que deve ser
mantido de forma integrada;
d) é exercido pelo TC mediante provocação do ordenador de despesas.
Alternativa “a”: art. 72, §1º da CF. Alternativas “b e c”: a extensão do controle interno
não se restringe à análise meramente formal no sentido de sua adequação às normas legais,
mas também inclui a avaliação dos resultados de eficiência e efetividade. De fato, as
finalidades do controle interno são as de (CF, art. 74 I a IV): (i) avaliar o cumprimento das
metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos
orçamentos da União; (ii) comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia
e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da
administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito
privado; (iii) exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos
129
direitos e haveres da União e (iv) apoiar o controle externo no exercício de sua missão
institucional. Essa questão já fora cobrada no 20º concurso do MPF: “A fiscalização da
execução orçamentária é realizada mediante controle interno de cada Poder, circunscrito à
avaliação do cumprimento das metas previstas no plano plurianual”; alternativa, como
visto, falsa; Alternativa “d”: o controle interno não é exercido pelo TC, mas pelo próprio
Poder; daí a sua denominação “interno”.
MPF/21º: Não cabe ao Poder Legislativo, exercitando o controle externo, apreciar as contas do
Tribunal de Contas. (FALSO!). Resposta: em 2000, o STF alterou posicionamento anterior,
havendo, segundo Valdecir Pascoal, um lamentável retrocesso da Corte, que, por maioria, passou a
considerar constitucionais dispositivos de Constituições Estaduais que estabelecema competência
do Poder Legislativo para julgar contas dos TC. Portanto, cabe ao Poder Legislativo, exercitando
o contrle externo, apreciar as contas do Tribunal de contas.
MPF/20º104: A fiscalização da execução orçamentária é realizada mediante:
a) controle interno de cada Poder, circunscrito à avaliação do cumprimento das metas previstas no
plano plurianual;
b) controle externo do Poder Legislativo, com auxílio do Tribunal de Contas, cujo parecer vincula a
deliberação daquele;
c) estrita e exclusiva observância do princípio da legalidade;
d) nenhuma das alternativas anteriores é verdadeira.
130
Ponto 8.c: Lançamento

Obras Consultadas: Resumo do 25° concurso, repetido no 26°. STF, disponível
em:http://www.stf.jus.br/portal/constituicao/artigo.asp#ctx1 acesso em 07/03/2013.
Legislação Básica: art. 142 do CTN.
Lançamento é o ato que constitui o crédito tributário, praticado privativamente, pela autoridade
administrativa. O fato de o lançamento ser privativo da autoridade administrativa não afasta a
possibilidade de o sujeito passivo constituir o crédito tributário por outros meios.
É uma modalidade específica de constituição do credito tributário. A lei exige como condição para
que a obrigação tributária seja exigível o lançamento. O artigo 142 do CTN define o lançamento
como sendo um procedimento administrativo para averiguar e determinar a ocorrência do fato
gerador; a matéria tributável, o valor devido, identificar o sujeito passivo e propor a penalidade. Pela
literalidade do artigo 142, o lançamento seria um procedimento administrativo. Mas em alguns
casos, esse lançamento é antecedido de um procedimento de fiscalização. Nesses casos, o
lançamento isoladamente considerado será um ato administrativo. Logo, existem essas duas
posições sobre a natureza jurídica do lançamento.
O lançamento, ao declarar a ocorrência do fato gerador, constitui a relação jurídica tributária, sendo
essa constituição um pré-requisito para a cobrança. O lançamento é vinculado e obrigatório; do
descumprimento do dever de lançar decorre a responsabilidade funcional; do não exercício do poder
de lançar decorre a decadência.
Ao lançamento aplica-se a data da ocorrência do fato gerador e rege-se pela lei então vigente, ainda
que posteriormente modificada ou revogada (artigo 144 CTN). Tal regra comporta exceções, em que
é possível a aplicação de uma lei posterior ao fato gerador, como o caso de lei que estabeleça novos
procedimentos de fiscalização; quando ampliados os poderes de investigação das autoridades
administrativas ou quando a lei outorgue maiores garantias ou privilégios ao credito tributário.
Nesse último caso, não se aplica para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.
Há três modalidades de lançamento, que se diferenciam a partir da participação do sujeito passivo
a) por homologação ou autolançamento (artigo 150 CTN): é o lançamento feito quanto aos tributos
cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa no que concerne à sua determinação. Opera-se pelo ato em que a
autoridade tomando conhecimento da determinação feita pelo sujeito passivo, expressamente a
homologa. Ou então, mediante homologação tácita, que se opera pelo decurso de prazo de
decadência do direito de constituir o crédito tributário pelo lançamento. Essa homologação pode ser
realizada no prazo de 5 anos a contar do fato gerador, e não do pagamento. São exemplos o IR,
ICMS, IPI, ISS.
b) por declaração ou misto (artigo 147 CTN): aquela em que o sujeito tem o dever de entregar para a
autoridade administrativa, cumprindo sua obrigação tributária acessória, uma declaração que
contenha uma informação fática essencial para que o lançamento possa ser realizado e, com base
nessa presunção, o lançamento será feito. Ex: Imposto de importação.
c) de ofício ou direto (artigo 149 CTN): quando é feito por iniciativa da autoridade administrativa,
independentemente de qualquer colaboração do sujeito passivo. O lançamento de ofício se
131
caracteriza, pois, pelo fato de que a Administração Pública “faz tudo”. Nos termos do artigo 149
CTN, podemos ter o lançamento de oficio (quando ainda não houve lançamento) ou ainda uma
atividade de revisão do lançamento anterior. De acordo com a doutrina, as possibilidades de revisão
de lançamento anterior são única e exclusivamente as previstas no artigo 149 CTN. São exemplos o
IPTU e IPVA.
No STF, acerca da multa: “Multa. Caráter confiscatório. O STF fixou entendimento no sentido de
que as cominações impostas à contribuinte, por meio de lançamento de ofício, decorrem do fato de
haver-se ela omitido na declaração e recolhimento tempestivos da contribuição.” (RE 241.087-AgR,
Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 8-9-2009, Segunda Turma, DJE de 25-9-2009.)
Há ainda que diferenciar o lançamento por homologação padrão, que é aquele que observa a
literalidade do artigo 150 CTN, em que o sujeito passivo tem que fazer o pagamento antecipado e
não o faz, ou paga menos do que o devido. Nesse caso, opera-se o lançamento de ofício literal do
CTN, em que a Administração Pública atua sem nenhum auxílio do sujeito passivo. O outro tipo de
lançamento por homologação é na verdade o mais comum no direito tributário, aquele em que há o
dever do sujeito passivo de declarar. Logo, há duas obrigações tributarias para o sujeito passivo:
acessória, de declarar e entregar a declaração e de pagar (principal). Se a declaração é feita
corretamente, ela tem por efeito a constituição do credito tributário, e sendo assim, estará dispensado
o lançamento.

OBS vitaminada: MPF/25º: Com o pagamento, no lançamento por homologação, pode ser
considerado definitivamente extinto o crédito tributário. (FALSO!) Resposta: nesse caso, sujeita-se
à homologação da autoridade tributária: o art. 150, §1º, do CTN, afirma que o pagamento antecipado
pelo obrigado, nos casos de lançamento por homologação, extingue o crédito sob condição
resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
OBS vitaminada: MPF/25º: Se não houver antecipação de pagamento, não há falar-se em
lançamento por homologação, mas, sim, falar-se em lançamento de ofício. Resposta: de fato, trata-
se da hipótese do art. 149 do CTN, ou seja, quando a declaração, dentre outras, não seja prestada ou
prestada em desacordo com as determinações legais.
OBS vitaminada: MPF/25º: É admissível o benefício da denúncia espotânea no caso de tributo
sujeito a laçamento por homologação quando o contribuinte, declarada a dívida, efetua o
pagamento, embora a destempo. (FALSO!) Resposta: S.360/STJ: “O benefício da denúncia
espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente
declarados, mas pagos a destempo”.
OBS vitaminada: MPF/18º: A administração pública em matéria tributária pode rever decisão
definitiva homologatória de lançamento, alternado a valorização jurídica. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/12º: A revisão ou alteração do lançamento do crédito tributário apenas

terá cabimento se não decaiu a Fazenda Pública do direito de constituir o crédito tributário.
Resposta: correto, tendo em vista que “a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não
extinto o direito da Fazenda Pública” (parágrafo único do art. 149 do CTN).
132
OBS vitaminada: MPF/12º: A revisão ou alteração do lançamento do crédito tributário pode

ocorrer a qualquer tempo, posto ínsito à Administração o poder de rever os próprios atos quando
eivados de vício. (FALSO!) Resposta: como visto acima, se dacair o direito de constituir o crédito
tributário, não mais poderá ocorrer revisão ou alteração do lançamento.
OBS vitaminada: MPF/12º: A revisão ou alteração do lançamento do crédito tributário somente
pode se verificar mediante impugnação do sujeito passivo ou responsável. (FALSO!) Resposta: a
revisão ou alteração do lançamento poderá se verificar também em virtude de recurso de ofício da
Administração Tributária ou de iniciativa de ofício da Autoridade administrativa nos casos do art.
149 do CTN.
OBS vitaminada: MPF/12º: A revisão ou alteração do lançamento do crédito tributário pode
ocorrer a qualquer tempo, quando se comprove falsidade, erro ou omissão no que toca a um
elemento definido na lei como sendo de declaração obrigatória por parte do contribuinte ou
responsável, e esse se omitiu ou atuou com faude. (FALSO!) Resposta: não poderá ocorrer a
qualquer tempo, tendo em vista que “a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não
extinto o direito da Fazenda Pública” (parágrafo único do art. 149 do CTN).
OBS vitaminada: deve-se gravar os arts. 145 e 149: O lançamento regularmente notificado ao
sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de: (i) impugnação do sujeito passivo; (ii) recurso de
ofício ou (iii) iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos a seguir. OBS: A
revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. O
lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:
(i) quando a lei assim o determine; (ii) quando a declaração não seja prestada, por quem de direito,
no prazo e na forma da legislação tributária; (iii) quando a pessoa legalmente obrigada, embora
tenha prestado declaração: a) deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido
de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, b) recuse-se a prestá-lo ou c) não o
preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; (iv) quando se comprove falsidade, erro ou
omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração
obrigatória; (v) quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício do lançamento por homologação; (vi) quando se comprove ação ou omissão
do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade
pecuniária; (vii) quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu
com dolo, fraude ou simulação; (viii) quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado
por ocasião do lançamento anterior; (ix) quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu
fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou
formalidade especial.
Diante do material escasso, ofereço uma abordagem mais aprofundada sobre o tema
“lançamento”: coloquei em separado, para que possam optar por lê-lo ou não. Trata-se da
aula de Tathiane Pscitelli, da LFG:
I. Considerações iniciais: O lançamento é uma atividade privativa da administração que tem por
objetivo identificar fato gerador, base de cálculo, alíquota, o sujeito passivo e, se for o caso, aplica
penalidade. CUIDADO: Embora o lançamento seja atividade privativa da administração, a
constituição do crédito não é privativa – isso é cobrado! O lançamento é vinculado e obrigatório
(poder-dever, sob pena de responsabilidade funcional). É vinculado, pois é realizado através de ato
administrativo vinculado, nos termos da lei (já que implica na retirada de direito do particular).
133
Além disso, é obrigatório, porque implica em receita aos cofres públicos (e a receita pública, em
regra, é indisponível). O lançamento em si não é cobrança de tributo, mas a cobrança do tributo é
possibilitada pelo lançamento, que constitui o crédito.
ATENÇÃO: Dispõe o art. 142/CTN que lançamento é ATO PRIVATIVO da autoridade
administrativa. Isso não afasta a possibilidade de o sujeito passivo constituir o crédito tributário.
Veja: O que é privativo da autoridade administrativa é o lançamento, mas não a constituição
do crédito tributário. Ou seja: esse caráter privativo não afasta a possibilidade de o sujeito passivo
constituir o crédito por outras formas. Sendo o lançamento ato privativo (na verdade, exclusivo) da
autoridade administrativa, duas conseqüências podem ser verificadas: i) a competência exclusiva da
autoridade não admite avocação nem delegação; ii) o juiz não poderá lançar nem corrigir
lançamento realizado pela autoridade competente. Reconhecendo algum vício, deverá apenas
proclamar-lhe a nulidade.
II. Natureza jurídica. Procedimento x ato administrativo: Parte da doutrina entende que o
surgimento do crédito ocorre no mesmo momento do fato gerador, o lançamento apenas tornaria
líquido e certo um crédito já existente, declarando-o. O STJ, contudo, entende que o lançamento
tem natureza CONSTITUTIVA do crédito tributário. Assim, o crédito tributário não surge com
o fato gerador, mas é constituído pelo lançamento. Ademais, o lançamento tem natureza
DECLARATÓRIA quanto à obrigação tributária. Vale dizer, ao constituir o crédito, a autoridade
fiscal verifica a ocorrência do fato gerador e declara a (prévia) ocorrência da obrigação tributária (já
que, como vimos, a obrigação tributária surge com o fato gerador). Por isso, Ricardo Alexandre e
Paulo de Barros Carvalho dizem que o lançamento tem NATUREZA JURÍDICA MISTA,
constitutivo do crédito e declaratório da obrigação.
Ademais, o lançamento é tanto procedimento como ato administrativo: 1) Lançamento como
procedimento  De acordo com a literalidade do art. 142/CTN, o lançamento seria, apenas, um
procedimento tendente a verificar a ocorrência do fato gerador e apurar o valor do tributo devido;
2) Lançamento como produto desse procedimento (ato)  Para a doutrina (mais especificamente
PAULO DE BARROS CARVALHO), o lançamento é não só o procedimento, mas também o produto
deste procedimento. Ou seja, ao final do procedimento de lançamento, a autoridade fiscal pratica
um ato administrativo de lançamento tributário. Portanto, a despeito do que dispõe o CTN, do ponto
de vista teórico, lançamento é tanto ato quanto procedimento administrativo (tanto produto quanto
processo).
III. Efeitos do lançamento: Segundo disposição legal, o lançamento: a) Verifica a ocorrência do
fato gerador; b) Identifica a matéria tributável (base de cálculo); c) Identifica o valor devido; d)
Identifica o sujeito passivo; e) Aplica penalidade (multa/juros). Sob um ponto de vista, o
lançamento declara a ocorrência do fato gerador e, sob outro, constitui a relação jurídica
tributária. Ao constituir a relação jurídica tributária, identificam-se sujeito passivo, sujeito ativo e
valor do tributo. A Administração faz essa constituição da relação jurídica como um pré-requisito
para a cobrança, que, num primeiro momento, será administrativa.
IV. Aplicação das leis no tempo (art. 144): que lei deve ser aplicada no momento do lançamento?
O art. 144 define a lei aplicável por ocasião do lançamento tributário. A regras para aplicação do
direito tributário são: • A lei material que trate de tributo nunca irá retroagir (para incidir sobre fatos
geradores pretéritos), ainda que mais benéfica; • A lei formal (legislação adjetiva) retroage,
alcançando fatos pretéritos. Vale dizer, será aplicada a norma formal que estiver em vigor no
momento do procedimento de lançamento; • Em relação à multa deve-se aplicar a norma mais
134
benéfica (art. 106, II, “c” do CTN).

a) Regra (caput do art. 144): O caput do art. 144 estabelece a regra: aplica-se ao lançamento a lei
vigente à época do fato gerador (inclusive a taxa de câmbio da época), mesmo que essa lei já
tenha sido revogada ou modificada. Essa norma prevê, portanto, a ULTRATIVIDADE da lei
tributária. Ex: em 1999, quando da ocorrência do fato gerador, a lei previa uma alíquota de 20% a
ser paga. Em 2001, quando do lançamento, essa lei é revogada por outra, que reduz a alíquota para
15%. Atente: esta nova lei não é aplicada, apesar de ser mais benéfica. O lançamento, portanto,
possui efeitos ex tunc.
b) Exceção: O §1º deste dispositivo estabelece as EXCEÇÕES em que será possível a aplicação
retroativa da legislação tributária (formal), dispondo ser aplicável ao lançamento uma lei posterior
ao fato gerador nas seguintes hipóteses: 1) Aumento dos poderes e procedimentos de fiscalização
 Ocorre, por exemplo, na quebra do sigilo bancário. 2) Outorga de maiores garantias e
privilégios ao crédito tributário, exceto para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a
terceiros105. Assim, o art. 144, §1º define que, se houver uma lei que aumente as garantias ou os
privilégios do crédito tributário, poderá ser aplicada imediatamente e de forma retroativa. Garantias
são instrumentos que visam assegurar a efetividade da cobrança judicial do tributo. Ex: penhora on
line, que gera a indisponibilidade de bens do sujeito passivo com o objetivo de assegurar a execução
fiscal (art. 185-A). Privilégios estabelecem a ordem de pagamento das dívidas em situações de
execução coletiva de dívidas e a posição do crédito tributário (definir quais débitos são pagos
primeiramente). Ex: processo de falência.
Em relação à outorga de maiores garantias ou privilégios, o art. 185 traz uma presunção de
fraude, quando o sujeito passivo em débito para com a Fazenda (com débito inscrito em dívida
ativa) aliena ou onera bens ou rendas. A norma não se aplica, se alguns bens tiverem sido reservados
pelo devedor, suficientes ao pagamento. O art. 185 do CTN tem redação conferida pela LC
118/2005: antes desta lei, a presunção de fraude somente se configurava a partir da execução fiscal;
agora ela incide desde a inscrição do crédito na dívida ativa. Logo, a mudança ocorrida em 2005
concedeu maior garantia ao crédito tributário, já que antecipou o momento de presunção de fraude.
Em tese, essa norma seria retroativa. Não o é por expressa disposição legal, já que o legislador
limitou sua aplicação aos fatos geradores posteriores à vigência da Lei 118, por opção política.
V. Art. 144, §2º do CTN: O art. 144, §2º do CTN define que, nos impostos lançados por períodos
de tempo, em que a cobrança incide sobre fato gerador fictício, definido em lei, a lei aplicável é
definida pela regra geral (momento em que se considera ocorrido o fato gerador),
independentemente do momento em que o fato gerador de fato ocorra. Ex: O fato gerador do IPTU
é propriedade de bens imóvel na zona urbana do município. Como o IPTU é lançado para o ano
inteiro, a lei estabelece uma ficção para definir que o fato gerador do IPTU acontece no dia 1º de
janeiro de cada ano. É uma ficção porque, no ponto de vista fático, o fato gerador é realizado todos
os dias, pois todos os dias a pessoa é proprietária do imóvel. Como há uma ficção de quando ocorre
o fato gerador, deve-se considerar a lei vigente nesse momento.
VI. Taxa de câmbio aplicável ao lançamento: Existem casos em que o valor da base de cálculo do
tributo é originariamente expresso em moeda estrangeira, sendo necessária a conversão em moeda
nacional. Nestas situações, dispõe o art. 143 do CTN que “salvo disposição de lei em contrário,
quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua
105 Essa exceção é dispensável, pois se refere a norma tributária material que, pelo caput, já é irretroativa.
135
conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação”.

VII. Alteração do lançamento regularmente notificado: Após a realização do lançamento, a
autoridade administrativa precisa comunicá-lo oficialmente ao sujeito passivo. Com efeito, com a
notificação, o lançamento se presume definitivo, de modo que, em regra, não poderá ser alterado. O
CTN, no seu art. 145, traz as hipóteses excepcionais em que o lançamento regularmente notificado
ao sujeito passivo pode ser alterado. São elas: impugnação do sujeito passivo; recurso de ofício;
iniciativa de ofício da autoridade administrativa (hipótese de autotutela administrativa). Observe,
pois, que a presunção de definitividade de lançamento regularmente notificado não é absoluta.
VIII. Erro de fato e erro de direito: Dispõe o art. 146 do CTN: Art. 146. A modificação
introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à
sua introdução.
São infindáveis as controvérsias sobre esse dispositivo. Para o STJ, o legislador tentou evitar a
revisão de lançamentos já realizados com base no que se convencionou de erro de direito. OBS:
Não existe previsão de revisão de lançamento de ofício no caso de erro de direito. Quando o Fisco
formaliza o lançamento adotando um determinado critério jurídico, este critério torna-se imutável
com relação ao lançamento já realizado, à luz da segurança jurídica. As mudanças nos critérios
jurídicos adotados pelo Fisco somente terão efeitos ex nunc, sendo aplicáveis a casos futuros.
Observe que o art. 149 do CTN, que trata da revisão de ofício do lançamento, não contempla a
hipótese de erro de direito. Em relação ao erro de fato, o lançamento deverá ser necessariamente
revisto de ofício.
IX. Modalidades de lançamento: Existem 3 possíveis modalidades de lançamento, diferenciadas
com base no grau de participação do sujeito passivo no procedimento de lançamento: Lançamento
de ofício  O sujeito passivo não participa do lançamento. Lançamento por declaração ou misto
 O sujeito passivo tem participação média, atuando junto com a Administração. Lançamento por
homologação  A participação do sujeito passivo é intensa.
A) Lançamento por arbitramento da base de cálculo: O lançamento por arbitramento não é uma
quarta modalidade de lançamento, mas uma técnica para se definir a base de cálculo, para que se
proceda a um lançamento de ofício. O art. 148 do CTN trata de uma hipótese de arbitramento de
base de cálculo, feito pela Administração, mediante um processo administrativo ou judicial regular
no qual estejam garantidos o contraditório e a ampla defesa. Ou seja, o arbitramento não é
discricionário. Ex: empresa A vende computador à empresa B, saindo na nota fiscal o valor de
R$100,00. O fiscal analisar o valor e entende que este não merece fé. Nessa situação, o fiscal
determina qual é a base de cálculo por arbitramento. Assim, esse arbitramento pode ocorrer: 1) No
lançamento por declaração. Ex: imposto de importação. Na declaração de importação, há a
indicação da base de cálculo e dos bens; se a Administração não confiar nessa declaração, poderá
arbitrar o valor dos bens. 2) No lançamento por homologação. Neste caso, em atividade de
fiscalização, a Administração pode entender que a base de cálculo não é correta, realizando o seu
arbitramento. Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o
valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante
processo regular, ARBITRARÁ aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não
mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo
sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação
136
contraditória, administrativa ou judicial. Não se deve confundir o arbitramento da base de cálculo

com o regime de pauta fiscal:
Arbitramento da base de cálculo Regime de pauta fiscal
Há um documento que não merece fé (parece conter informação O regime de pauta fiscal fixa previamente uma base de cálculo
falsa), que pode estar realizando uma redução indevida da base mínima para certas mercadorias. Obs: Já foi muito utilizado no
de cálculo. ICMS.
Solução: arbitramento da base de cálculo mediante um processo Se o contribuinte pratica uma base de cálculo inferior ao
regular e observância do contraditório e ampla defesa (art. 148, mínimo, há presunção de fraude, sem contraditório, ampla
CTN) defesa e processo regular.
É legal, de acordo com a jurisprudência. O STJ considera a pauta fiscal ILEGAL: Súmula 431 do STJ.
É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da mercadoria
submetido ao regime de pauta fiscal.
B) Lançamento por declaração/misto (art. 147 do CTN): No lançamento por declaração, o sujeito
passivo deve realizar a declaração (obrigação tributária acessória), que contém alguma informação
FÁTICA essencial para a realização do lançamento. Realizado o lançamento, com base nessa
declaração, o sujeito passivo deve pagar o tributo devido. Essa sistemática está no caput do art. 147
do CTN. Obs: a grande distinção entre lançamento por declaração e por homologação é que nesta
última o contribuinte deverá fazer declaração não apenas sobre matéria de fato, mas também sobre
matéria de direito 106. Exemplo de tributo lançado por declaração é a cobrança da taxa do lixo.
Também os impostos de importação/exportação são lançados por declaração (com base em
informação prestada pelo importador/exportador, o tributo é lançado).
Constituição do crédito tributário no lançamento por declaração: No caso do lançamento por
declaração, o crédito será constituído com o lançamento. Veja: no lançamento por declaração
(diversamente do que ocorre no lançamento por homologação, como veremos) a declaração correta
não constitui o crédito, pois o lançamento vai depender de a Administração carrear os fatos
apresentados pelo contribuinte com o direito (o que não ocorre no lançamento por homologação, em
que o contribuinte já carreia, em sua declaração, os fatos e o direito).
Retificação da declaração: O CTN admite a retificação da declaração por iniciativa do próprio
declarante, com o objetivo de reduzir ou excluir o tributo, desde que seja feita mediante
comprovação do erro em que se funde e, antes de notificado o lançamento (art. 147, §1º).
Independentemente de manifestação do declarante, os erros (de fato) contidos na declaração e
apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que compelir a
revisão daquela (art. 147, §2º). Grave: notificado o lançamento, não é mais possível a alteração
da declaração com o fim de reduzir ou excluir o tributo (para aumentar é possível a alteração),
devendo eventuais erros ser objeto de impugnação por parte do sujeito passivo. Assim, se o erro for
percebido somente após o lançamento, só resta ao contribuinte discutir administrativamente, por
meio de impugnação.
Prazo decadencial: O prazo decadencial para a Fazenda Pública efetuar o lançamento após a
declaração prestada pelo contribuinte é 5 anos a contar do 1º dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado107 (art. 173, I do CTN). Isso porque o art. 150, §4º do
106Exemplo: no imposto de renda, o contribuinte, além de informar as despesas realizadas (matéria de fato) deve indicar se alguma
delas é dedutível, se tem direito à restituição etc. (matéria de direito).
107 Ou seja, é o primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato impunível.
137
CTN (que prevê o prazo de 5 anos a contar do fato gerador) só se aplica quando há pagamento
prévio à homologação da Fazenda Pública (tal qual ocorre no lançamento por homologação, como
veremos), e no lançamento por declaração há primeiro a homologação  lançamento  notificação
do contribuinte 108  constituição definitiva do crédito 109  e, só depois  pagamento. Sendo
assim, não é possível aplicar o prazo decadencial do art. 150, §4º sobre o lançamento por
declaração.
B) Lançamento por homologação ou autolançamento (art. 150): No lançamento por
homologação, ao realizar o fato gerador, o contribuinte tem o dever de fazer o pagamento
antecipado (identificar a base de calculo e aplicar a alíquota, sem prévio exame da autoridade
administrativa). Esse pagamento antecipado é precário e, por isso, só extingue o crédito tributário
depois de homologado (art. 156, VII). A homologação deve ser realizada no prazo de 5 anos a
contar da DATA DO FATO GERADOR (e não do pagamento). Esse prazo é para a autoridade
administrativa verificar se o pagamento foi feito e de forma correta. Se ela concordar com o
pagamento feito, fará a homologação. Contudo, se verifica que o pagamento foi feito com prática de
ilícito (fraude, dolo ou simulação) ou que foi feito com algum erro, ela não homologa e deve cobrar
o montante que entende devido. O lançamento por homologação, que decorre da manifestação de
concordância da Administração com o pagamento antecipado, é a hipótese mais comum, podendo
configurar: Homologação tácita  Decorre do silêncio da Administração, no prazo de 5 anos,
contados da ocorrência do fato gerador. OBS: não ocorre se houver a comprovação da ocorrencia
de dolo, fraude ou simulação. Homologação expressa  Na homologação expressa, há uma
manifestação expressa, inequívoca e específica quanto à correção do pagamento, no prazo de 5
anos. Esta manifestação deve ser específica, para identificar o sujeito passivo, fato gerador e a
quantia paga. Ex: restituição do imposto de renda. Obs: Não é o pagamento, mas sim a homologação
que extingue o crédito tributário (art. 150. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos
deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento).
Se a Administração não concorda com o pagamento realizado pelo sujeito passivo, naturalmente,
não homologará, fazendo a cobrança do valor que falta. Neste ponto, convém saber como essa
cobrança será realizada e em qual prazo ela será efetivada. As respostas a essas perguntas
dependem do estudo da extensão da atividade do sujeito passivo, a qual deve ser analisada sob duas
perspectivas:
a) Lançamento por homologação padrão (literalidade do art. 150)  Nesta situação, ocorrendo
o fato gerador, há o dever de pagamento antecipado pelo sujeito passivo, seguido da homologação
pela Administração. Não realizado o pagamento antecipado, o tributo será cobrado através de um
lançamento de ofício (art. 149, V, CTN), por meio do qual se constitui o crédito tributário na esfera
administrativa. Sempre que houver a necessidade de lançamento de ofício, o prazo para que ele
ocorra será, invariavelmente, DECADENCIAL (prazo para lançar) de 5 anos. Para o STJ, o termo
inicial do prazo decadencial de 5 anos depende de como foi feito o pagamento: 1) Se o sujeito
passivo fez pagamento parcial  o prazo aplicável será o do art. 150, §4º do CTN: 5 anos, contados da
data do fato gerador. Para o STJ, este é o prazo que a Administração tem para fiscalizar o pagamento e,
dessa fiscalização, pode resultar ou a homologação ou o lançamento de ofício. 2) Se o sujeito passivo
simplesmente não pagou  o prazo decadencial será o do art. 173, I, CTN, mais benéfico para a
108 Com a notificação ao contribuinte o lançamento se torna definitivo.

109A constituição definitiva do crédito, como veremos, ocorre (i) no 31º dia após a notificação do lançamento ao contribuinte (pois ele
tem 30 dias para impugnar) ou (ii) após a finalização de processo de impugnação do lançamento.
138
Administração: 5 anos, contados do 1º dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado (mais benéfico para a Fazenda). A Administração pode cobrar a partir do momento em que a mora é
configurada (um dia depois do fim do prazo do pagamento do tributo), mas o prazo decadencial não inicia
imediatamente, mas só no próximo 1º de janeiro. Para o STJ, o prazo não é o do art. 150, §4º, porque, quando
o sujeito nada paga, a Administração não tem o que verificar. 3) Se houver dolo, fraude ou simulação 
Havendo dolo, fraude ou homologação, o prazo também será o do art. 173, I do CTN: 5 anos, contados do 1º
dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Neste caso, o prazo da
homologação independe de ter havido o pagamento parcial.
b) Lançamento por homologação mais sofisticado (atualmente, mais utilizado)  Cuida-se de

extensão da atividade do sujeito passivo na prática do direito tributário. O que diferencia esse
lançamento do padrão é que, quando o sujeito passivo realiza o fato gerador, além da obrigação
principal de pagar tributo, surge a obrigação acessória consistente no dever de realizar a declaração.
A declaração informa à administração da ocorrência do fato gerador e quanto do tributo é devido. A
declaração certa constitui o crédito tributário, dispensando o lançamento pela Administração,
conforme disposto na súmula 436 do STJ. Por outro lado, a declaração errada, porque não delimita
fato gerador e o valor devido, não tem o condão de constituir o crédito tributário. Nesse caso, haverá
necessidade de fazer o lançamento tributário.
A forma como será feito o lançamento tributário no caso em que o sujeito passivo não declara ou
não paga o tributo será definida de acordo com cada situação: a) Declaração correta + pagamento
insuficiente ou inexistente: A declaração correta constitui o crédito tributário, afastando a
necessidade de lançamento e a possibilidade de decadência. Logo, a Administração deverá buscar o
pagamento completo do tributo através da EXECUÇÃO FISCAL, que é precedida de inscrição na
dívida ativa e emissão da CDA. Após a constituição definitiva do crédito, não corre mais o prazo
decadencial, mas sim o prazo prescricional do art. 174, CTN: Art. 174 do CTN. A ação para a
cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição
definitiva. b) Declaração incorreta + pagamento de acordo com a declaração ou pagamento
inexistente: Se a declaração foi realizada de maneira incorreta, não está constituído o crédito
tributário. Logo, será realizado o lançamento de ofício, com base no art. 149, V do CTN, já visto.
Neste caso, o prazo existente será decadencial (prazo para lançar), com base no art. 173, I do CTN
(5 anos, contados do 1º dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado). Ainda que tenha havido o pagamento, o prazo decadencial não será contado da
ocorrência do fato gerador (art. 150, §4º), eis que prevalece a fraude, o dolo ou, em algumas
situações específicas, a simulação (afinal, o sujeito passivo deveria declarar corretamente). A
contagem do prazo decadencial desde o fato gerador (art. 150, §4º) só se aplica se o pagamento foi
realizado de boa-fé. Se houver má-fé, haverá lançamento de ofício, o qual se submete ao prazo
decadencial do art. 173, I do CTN.
Lançamento Providência a ser adotada Prazo para adoção da providência
Prazo de DECADÊNCIA. O prazo depende do
Por homologação, pagamento:
sem o dever de
declarar (claro,  Se houve algum pgto.  5 anos do fato
Lançamento de ofício com fundamento no art. 149,
quando há tributo gerador (art. 150, §4º do CTN).
V do CTN.
devido)  Se não houve pgto. algum  5 anos do 1º dia
É o lançamento padrão do exercício seguinte àquele em que o
lançamento deveria ter sido efetuado (art. 173, I)
139
Por homologação, Depende de como foi a declaração:

com o dever de a) Declaração correta  constitui o crédito Prescrição. O prazo será o previsto no art. 174 do
declarar (claro, tributário. Deverá ser inscrita a dívida ativa, CTN.
quando há tributo expedida a CDA e iniciada a execução fiscal.
devido)
b) Declaração incorreta ou inexistente  Não Decadência (pois precisa de lançamento). O prazo
É o lançamento mais constitui o crédito tributário. Será necessário fazer será o do art. 173, I do CTN, ainda que haja algum
sofisticado lançamento de ofício (art. 149, V do CTN). pgto., pois prevalece o dolo, fraude e simulação.
Entendimento do STJ em relação à decadência nos tributos lançados por homologação: O STJ
mudou de posição em relação ao prazo de decadência aplicado aos tributos lançados por
homologação. Tese antiga do STJ  Inicialmente, ele entendia que o prazo poderia ser de até 10
anos (5 +5). O STJ afirmava que na hipótese de lançamento por homologação e ausência de
pagamento, o prazo a ser aplicado seria de 5 anos para homologar. Terminado o prazo de 5 anos
para a homologação (fundamento legal: art. 150, IV do CTN), começaria um novo prazo de 5 anos
para a Administração fazer o lançamento (fundamento legal: art. 173, I do CTN). Somente ao final
desses dois prazos de 5 anos a decadência ocorreria. Assim, essa tese resulta da aplicação
cumulativa dos dois dispositivos: art. 150, IV e 173, I do CTN. Cuidado: estamos tratando de tese de
decadência, por isso, o pressuposto é a exigência de lançamento. Se já houver constituição de
crédito, não haverá mais decadência. Tese Atual do STJ  O STJ passou a entender que a
aplicação cumulativa concorrente das normas dos arts. 150, IV e 173, I é desarrazoável. A tese atual
leva em consideração 2 variáveis: pagamento e fraude.
Pagamento Fraude
• Se houve pagamento (mesmo incompleto), sem má-fé  5 • Se houve fraude/dolo/simulação (má-fé), ainda que tenha havido
anos, a contar do fato gerador (art. 150, §4º). pgto.  5 anos a contar do 1ª dia do exercício seguinte (art. 173,
I).
• Se não houve pagamento  5 anos a contar do 1ª dia do
exercício seguinte (art. 173, I). Essa variável da fraude prepondera sobre a variável do pagamento.
Assim, se a pessoa faz o pagamento a menor sem fraude, continua
Não há aplicação cumulativa das duas normas. aplicando o art. 150, §4º. Mas se a pessoa faz pgto. a menor com
fraude, aplica o art. 173, I.
C) Lançamento de ofício ou direto (art. 149): O art. 149 diz que “o lançamento é efetuado e
revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos”. Essa norma diz que há duas
atribuições da Administração: realizar o lançamento de ofício e revisar de ofício o lançamento. O
lançamento de ofício é aquele realizado inteiramente pela Administração, com base em dados por
ela obtidos. Observe-se que, nos termos do art. 149, caput, duas atividades de ofício são possíveis:
REVISÃO de lançamento anterior e realização do LANÇAMENTO. O pressuposto para ser
realizada a revisão e o lançamento de ofício é que esteja dentro do prazo de decadência (do direito
da Administração de lançar). O prazo decadencial para a Fazenda Pública realizar o lançamento de
ofício é 5 anos a contar do 1º dia do exercício seguinte àquele em que ele deveria ter sido efetuado
(art. 173, I do CTN).
Essas hipóteses de revisão e lançamento que podem ser realizadas de ofício pela Administração são
TAXATIVAMENTE previstas no art. 149 do CTN: Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de
ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:
a) Casos de REVISÃO de ofício de lançamento anterior: VIII - quando deva ser apreciado fato
não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; Trata da revisão de
140
lançamento nos casos de erro de fato. Se o erro for de direito (ex: classificação errada da obrigação
tributária) não permite a revisão do lançamento de ofício. IX - quando se comprove que, no
lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão,
pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Parágrafo único. A revisão do lançamento
só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. Há hipótese de
fraude/falta/omissão da autoridade. Em ambos os casos há lançamento realizado que será objeto de
revisão e irá gerar um novo lançamento. Veja que a revisão do lançamento só é possível se realizada
dentro do prazo de decadência, conforme dispõe o parágrafo único do art. 149.
b) Casos de realização de HOMOLOGAÇÃO de ofício: I - quando a lei assim o determine:

Trata-se de hipóteses em que há tributos lançados originalmente de ofício, cuja apuração depende de
informações detidas pela autoridade administrativa. Justamente porque depende dessas informações,
esses tributos serão lançados apenas pela Administração, e não pelo contribuinte. Ex: o inciso I traz
caso típico do IPTU e do IPVA, em que, com base em cadastros existentes, a autoridade realiza o
lançamento tributário. II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e
na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha
prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da
legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa,
recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se
comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária
como sendo de declaração obrigatória; Os incisos II a IV trazem hipóteses de tributos lançados por
declaração, em que há erro/inexistência/omissão na declaração prestada pelo sujeito passivo. Haverá
exigência de lançamento por meio de declaração de ofício da administração. Essa declaração
aparece tanto no lançamento por declaração quanto no lançamento por homologação, como já visto.
V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no
exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; O inciso V traz a famosa hipótese do
lançamento de ofício, com base no descumprimento do lançamento por homologação, o que
também ocorre em outros incisos (ex.: o IV). Diante do lançamento por homologação, se o sujeito
passivo se omitir ou não pagar, ainda assim haverá um tributo devido, o qual ficará sujeito ao
lançamento de ofício. VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro
legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; Esse inciso trata de
hipóteses de penalidades devidas por conta de infração à legislação tributária (violação à obrigação
tributária acessória). Explicando, este inciso VI ocorre na situação em que há lançamento de ofício
chamado auto de infração ou imposição de multa, cujo objetivo é cobrar uma penalidade
pecuniária. Acontece nos casos em que o sujeito passivo deixa de cumprir obrigação acessória. O
prazo de decadência, no direito tributário, também se aplica à multa. Isso porque a relação jurídica
tributária pode ter por objeto tanto o tributo quanto a penalidade. VII - quando se comprove que o
sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; Esse
dispositivo é muito importante porque trata do lançamento de ofício no caso de evasão fiscal.
Art. 173, II: Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados: II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver
anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. O art. 173, II traz uma hipótese de
interrupção da decadência. Essa informação já caiu em diversos concursos (CESPE) e continua
caindo: no direito tributário é possível a interrupção do prazo decadencial. Questão (CESPE –
AGU/2004): A decadência, em direito tributário, refere-se ao direito de constituir o crédito
tributário, não sendo o prazo decadencial sujeito a suspensão ou interrupção. ERRADO. Imaginemos
141
um lançamento realizado de ofício, maculado por um vício formal. Em virtude desse vício formal, o
sujeito passivo apresentou uma impugnação (dando início a um processo administrativo). Ao final
do processo, a autoridade administrativa decide pela anulação do lançamento. Sendo uma decisão
definitiva, a partir dela é iniciado um novo prazo para que a Administração proceda a um novo
lançamento. Ou seja: essa decisão “zera” o prazo, que se inicia novamente. Cuida-se de uma
hipótese de interrupção do prazo decadencial, amplamente aceito pela doutrina e jurisprudência. O
art. 173, II institui, a um só tempo, a suspensão e a interrupção do prazo decadencial.
Suspensão porque o prazo não flui na pendência do processo em que se discute a nulidade do
lançamento, e interrupção porque o prazo recomeça a correr do início, e não da marca já atingida no
momento em que ocorreu o lançamento nulo.
Parágrafo único do art. 173: “O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário
extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha
sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer
medida preparatória indispensável ao lançamento”. O parágrafo único do art. 173 do CTN
estabelece um outro dies a quo para o prazo de decadência (antecipação do início do prazo
decadencial): o início do prazo de decadência é a data da notificação de uma medida preparatória
indispensável ao lançamento. Ou seja, a medida preparatória indispensável ao lançamento pode ser
entendida como o termo de início da fiscalização (ex: notificação de início de fiscalização pela
Administração Pública). Imaginemos o seguinte exemplo: em 2004 ocorre o fato gerador de
determinado tributo cujo lançamento é por declaração e o pagamento deve ser realizado em 05/2004.
Com efeito, a decadência se inicia do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ser
efetuado o lançamento, consumando-se em 1º/01/2010. Logo, o lançamento poderia ocorrer até
31.12.2009. Imaginemos, neste caso, que, em 10/2004 (antes do início do prazo de decadência), a
receita começa a fiscalizar o fato gerador110. Nesta situação, opera-se uma antecipação do início do
prazo de decadência, que não mais se iniciará em 1º/01/2005, mas sim em 10/2004. O parágrafo
único do art. 173, CTN, trata do caso em que a Administração se antecipa ao início do prazo de
decadência. Ou seja: ela já adota as medidas preparatórias antes mesmo do início do prazo
decadencial.
ATENÇÃO: Interpretações acerca da norma do art. 173, p. ún.:
Interpretação da Doutrina  A notificação de início da fiscalização somente é termo inicial da
decadência se realizada antes do início do prazo previsto no art. 173, I do CTN. Segundo Ricardo
Alexandre, é pacífico o entendimento de que a regra do p. ún. do art. 173 somente tem o condão de
antecipar a contagem do prazo, não gerando qualquer efeito sobre a contagem de prazo que já teve
sua fluência iniciada. Assim como é regra em direito, iniciada a contagem do prazo decadencial,
nenhum fato posterior terá efeito sobre seu curso (a única exceção seria o caso do art. 173, II –
quando o lançamento for anulado por vício formal, em que o prazo “recomeçará” a contar).
Exemplo: realizado o fato gerador do ICMS em agosto/2006. A decadência começa em 1º/01/2007.
Mas se a administração notificou o contribuinte acerca da fiscalização em nov/2006, é partir desse
momento que começa a contar o prazo de decadência.
Interpretação do STJ  O STJ entende que a notificação de início da fiscalização ou de outra
medida preparatória imprescindível à execução fiscal é termo inicial da decadência,
110A Fazenda Pública inicia a fiscalização sempre com a lavratura de um Termo de Início de Fiscalização. Quando é dada ciência
desse termo ao contribuinte ocorre a antecipação do termo inicial da fluência do prazo decadencial.
142
independentemente de ter sido realizada antes ou depois do início do prazo previsto no art.
173, I do CTN. Com isso, o STJ cria uma nova hipótese de interrupção do prazo de decadência
(pois o prazo de decadência já iniciado pela regra geral seria interrompido, e iniciaria nova
contagem, com a notificação). Julgado: Resp 766.050
OBS vitaminada: STJ INF 531/2013 (AgRg no AREsp 370.295-SC, 2aT): A ausência de prévio
processo administrativo não enseja a nulidade da Certidão de Dívida Ativa (CDA) nos casos de
tributos sujeitos a lançamento de ofício, uma vez que só haverá processo administrativo se o
contribuinte entender que foi incorreta a cobrança e, assim, impugnar o lançamento. No lançamento
de ofício, a Fazenda Pública possui todas as informações para a constituição do crédito, não
necessitando de processo administrativo fiscal em autos. Após constituído, a Fazenda envia o carnê
do IPTU ao contribuinte, o que equivale à notificação do lançamento, e, recebida esta, abre-se o
prazo para a impugnação. A remessa, ao endereço do contribuinte, do carnê de pagamento do IPTU
é ato suficiente para a notificação do lançamento tributário.
OBS vitaminada: STJ INF 522/2013 (REsp 1.355.947–SP, 1aS): Não é possível a constituição de
crédito tributário com base em documento de confissão de dívida tributária apresentado, para fins de
parcelamento, após o prazo decadencial para o lançamento de ofício do crédito tributário, previsto
no art. 173, I, do CTN. O caso foi o seguinte: o direito do Fisco de lançar de ofício decaiu. Após
isso, pediu a parte para parcelar o débito, momento em que lhe foi exigido, como de praxe,
documento de confissão de dívida. Contudo, tal documento não tem o condão de constituir o crédito,
já extinto.
143
Ponto 9.a. Imunidade tributária recíproca: autarquias e empresas públicas

Obras consultadas: Ricardo Alexandre. Direito Tributário Esquematizado, Método, 2011; Roque
Antonio Carraza. Curso de Direito Constitucional Tributário, Malheiros, 2009; Celso Antônio
Bandeira de Mello. Curso de Direito Administrativo. Malheiros, 2007; Leandro Paulsen. Curso de
Direito Tributário, Livraria do Advogado, 2010.
Legislação básica: CF: art. 5⁰, XXXIV; art. 60, §4º, I; art. 150, VI; art. 150, VI, “a”; art. 150, §2º;
art. 150, §3º; 173, §2º; art. 195, §7⁰.
Introdução. Nas palavras de Carraza, imunidade tributária é “uma hipótese de não incidência
constitucionalmente qualificada”. Na mesma linha introdutória, Ricardo Alexandre aduz que
“imunidades são limitações constitucionais ao poder de tributar consistentes na delimitação da
competência tributária constitucionalmente conferida aos entes políticos [e não em seu exercício]”.
“Na atual Carta Magna, a título de exemplo, existem imunidades relativas a taxas (CF, art. 5⁰,
XXXIV), impostos (CF, art. 150, VI) e contribuições para a seguridade social (CF, art. 195, §7⁰)”.
Trataremos, neste resumo, precisamente da imunidade tributária recíproca dos impostos prevista no
art. 150, VI, “a”, da CF. Regra constitucional que, além de proibir a União, Estados, Distrito Federal
e Municípios de instituírem impostos sobre patrimônio, renda ou serviços uns dos outros, “é
princípio garantidor da Federação e, por isso, imutável [CF, art. 60, §4º, I], não podendo ser
ofendida sequer pelo Poder Constituinte Derivado”, segundo afirma Paulsen (STF – ADI 939).
Imunidade tributária das Autarquias e Empresas Públicas. Diferentemente do que foi estatuído
para a imunidade recíproca das pessoas políticas, que não estipula quaisquer condicionamentos à
destinação dos respectivos patrimônios, rendas ou serviços, a extensão desta específica imunidade
“às autarquias e fundações públicas não lhes confere uma garantia de igual amplitude àquela
conferida aos entes políticos”. Pois, para serem agraciadas pela regra imunizante, autarquias e
fundações públicas “precisam manter seu patrimônio, renda e serviços vinculados às finalidades
essenciais ou às delas decorrentes, restrição esta não aplicável aos entes políticos” (Ricardo
Alexandre).
OBS vitaminada MPF/23º: Em matéria de imunidade recíproca, segundo a CF, é correto
afirmar que a imunidade recíproca é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e
mantidas pelo poder público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços
vinculados a qualquer finalidade. (FALSO!) Resposta: Não é qualquer finalidade, mas
apenas as “suas finalidades essenciais”ou às delas decorrentes (art. 150, § 2º, da CF).
Embora o art. 150, §2º, da Carta Constitucional refira textualmente somente a autarquias e
fundações públicas, o STF entende que “a imunidade prevista no art. 150, VI, “a”, da CF abrange as
empresas públicas e sociedades de economia mista prestadoras de serviços públicos de prestação
obrigatória e exclusiva do Estado (STF – RE 407.099/RS). Esse entendimento é interessantíssimo,
pois a extensão da imunidade recíproca a entes da administração indireta só abrange, expressamente,
as autarquias e fundações públicas” (Ricardo Alexandre).
A abrangência subjetiva da imunidade tributária recíproca compreende, portanto, os entes políticos
(U/E/DF/M), autarquias, fundações públicas (independentemente de terem ou não personalidade
jurídica de direito público ou privado, bastando que sejam instituídas e mantidas pelo Poder
Público), EP e SEM, essas duas últimas, necessariamente, prestadoras de serviços públicos de
144
prestação obrigatória e exclusiva do Estado.

Por outro lado, o art. 150, §3º, do texto constitucional “expressamente exclui da imunidade o
patrimônio, a renda e os serviços relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas
pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados ou em que haja contraprestação ou pagamento
de preços ou tarifas pelos usuários”. Logo, EP e SEM exploradoras de atividade econômica não
gozam desta hipótese de não incidência.
Cabe ainda lembrar que a disposição do artigo 173, §2º, da CF/88, cujo conteúdo proíbe que EP e
SEM gozem de privilégios fiscais não extensivos às do setor privado, dirigem-se exclusivamente
àquelas exploradoras de atividades econômicas em sentido estrito, isto é, atividades exploradoras
com finalidade de lucro.
Vejamos alguns julgados do STF reconhecendo referida regra imunizante:
i) INCRA: não incide ICMS sobre “eventual” exploração econômica de unidade agroindustrial: por
estar dentro de sua destinação social, não caracteriza atividade econômica (STF – RE 242.827/PE);
ii) ECT: equiparou a empresa pública, Correios, para efeito de gozo da imunidade em questão, a
uma entidade de natureza autárquica, entendimento esse já sustentado pelo eminente jurista Celso
Antônio Bandeira de Mello (Curso de Direito Administrativo, pg. 636). Deu-se relevância a
atividade que ela se dedica – prestação de serviço público de natureza obrigatória e exclusiva
Estado, e não a sua forma jurídica (RE 407.099/RS);
OBS vitaminada: MPF/27º: A ECT é prestadora de serviços públicos. No que se refere à
imunidade tributária de que trata o art. 150 (inciso VI, “a” e parágrafo 2º) da Lei Magna,
pode-se asseverar que a empresa pública somente é alcançada pelo benefício constitucional
quando exerce atividades em regime de exclusividade. (FALSO! Ver abaixo)
OBS vitaminada: MPF/27º: A ECT é prestadora de serviços públicos. No que se refere à
imunidade tributária de que trata o art. 150 (inciso VI, “a” e parágrafo 2º) da Lei Magna,
pode-se asseverar que o exercício simultâneo de atividades em regime de exclusividade e em
regime de concorrência com a iniciativa privada, a exemplo de atividade bancária
conhecida como “banco postal” e venda de títulos de capitalização, não se inserindo no
conceito de serviço postal – é irrelevante para a incidência da imunidade tributária
iii) CAERD (Companhia de Águas e Esgoto de Rondônia): por ser uma sociedade de economia
mista prestadora de serviço público obrigatório de saneamento básico, entendeu estar ela abrangida
pela imunidade tributária (AC 1.550/AC);
iv) INFRAERO: empresa pública federal imunizada, pois sua atividade-fim é a prestação de
serviços de infraestrutura aeroportuária, mediante outorga da União, a quem deferiu tal encargo em
regime de monopólio (RE-AgR 363.412/BA);
v) Reconheceu-se imunidade recíproca a quatro SEM – hospitais do Rio Grande do Sul que tem a
União como proprietária de 99,9% das ações integrante do capital social e que atendem
exclusivamente o SUS – Sistema Único de Saúde. Entendeu o STF, mais uma vez, que não se
deveria dar relevância à forma jurídica das entidades, tampouco à sua personalidade jurídica de
direito privado, e sim ao fato de que elas prestam serviço público, não tem qualquer intuito de lucro
e não competem com hospitais privados (RE 580.264/RS);
vi) CODESP (Companhia Docas do Estado de São Paulo): “o Tribunal levou em consideração a
participação relativa do capital privado quando comparada com a participação do ente público
145
[99,97%] detentor do controle acionário. Se a participação privada for considerada ínfima, a

imunidade não restará prejudicada” (Ricardo Alexandre). Entendeu-se ainda que esta SEM não tem
finalidade lucrativa e não atua em mercado de livre acesso, além de tratar de atividade pública, qual
seja, exploração de portos (STF – RE 253.472/SP).
Por fim, pela relevância do tema abordado, seguem-se duas questões, ambas corretas, da prova
preambular do concurso para o cargo de Procurador da República. Vejamo-las:
i) Questão 25 da prova do 25º CPR: “As imunidades tributárias de que trata o art. 150, VI da CF:
abrange as EP e SEM prestadoras de serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva do
Estado”;
ii) Questão 42 da prova do 26º CPR: “Não incide IPTU sobre imóvel desapropriado e declarado de
utilidade pública pelo Estado, utilizado por SEM prestadora de serviço público, por acobertado pela
imunidade de que trata a alínea “a”, inciso VI, do art. 150 da Lei Magna.”
Súmulas: S.75/STF: Sendo vendedora uma autarquia, a sua imunidade fiscal não compreende o
imposto de transmissão “inter vivos” (ITBI), que é encargo do comprador. S.336/STF: A
imunidade da autarquia financiadora, quanto ao contrato de financiamento, não se estende à
compra e venda entre particulares, embora constantes os dois atos de um só instrumento.
Jurisprudência do STJ: INF 527/2013 (AgRg no AREsp 304.126-RJ): Existe uma presunção de
que os bens das autarquias e fundações são utilizados em suas finalidades essenciais. Assim, o ônus
de provar que determinado imóvel não está afetado à destinação compatível com os objetivos e
finalidades institucionais de entidade autárquica recai sobre o ente tributante que pretenda, mediante
afastamento da imunidade tributária prevista no § 2º do art. 150 da CF, cobrar o imposto sobre o
referido imóvel.
MPF/27º111: A ECT é prestadora de serviços públicos. No que se refere à imunidade tributária de
que trata o art. 150 (inciso VI, “a” e parágrafo 2º) da Lei Magna, pode-se asseverar que:
a) a empresa pública somente é alcançada pelo benefício constitucional quando exerce atividades em
regime de exclusividade;
b) o exercício simultâneo de atividades em regime de exclusividade e em regime de concorrência
com a iniciativa privada, a exemplo de atividade bancária conhecida como “banco postal” e venda
de títulos de capitalização, não se inserindo no conceito de serviço postal – é irrelevante para a
incidência da imunidade tributária;
c) a empresa pública, mesmo quando presta serviço público essencial, não goza de imunidade
tributária à mingua de previsão constitucional;
d) a regra estatuída no citado preceito da Magna Carta, em virtude do método de interpretação
teleológico, não impede a incidência da lei ordinária de tributação.
146
Ponto 9.b. Imposto

Obras consultadas: Geraldo Ataliba. Hipótese de Incidência Tributária, 2005; Leandro Paulsen e
José Eduardo Soares de Melo. Impostos – Federais, Estaduais e Municipais, 2010; Ricardo
Alexandre. Direito Tributário Esquematizado, 2011; Ricardo Cunha Chimenti, Direito Tributário -
Sinopses, 2008; Roque Antonio Carraza. Curso de Direito Constitucional Tributário, 2009.
Legislação básica: CF: art. 5º, caput; art. 32, § 1º; art. 62, §1⁰, III; art. 145, I; art. 146, III, a; art.
147; art. 153; art. 154, I e II; art. 155; art. 156. CTN: art. 16; art. 18, II.
Introdução. “Imposto é o tributo cuja obrigação tenha por hipótese de incidência uma situação que
não implica contraprestação direta por parte do Estado e é cobrado em face da ocorrência de fato de
caráter econômico revelador da capacidade contributiva do indivíduo (ATALIBA). Encontra seu
fundamento de validade na repartição de competências tributárias (CF, arts. 153, 155 e 156)”
(ATALIBA). Justamente por incidirem sobre manifestações de riqueza do devedor, “o imposto se
sustenta sobre a ideia de solidariedade social” (ALEXANDRE).
Características. “Imposto é tributo não vinculado” (ATALIBA), já que desvinculado de qualquer
atividade estatal específica 112 . Além disso, são tributos de arrecadação não vinculada, pois,
conforme Ricardo Alexandre, “sua receita presta-se ao financiamento das atividades gerais do
Estado, remunerando os serviços universais”. Portanto, são prestações pecuniárias desvinculadas de
qualquer relação de troca ou utilidade. É o tipo de tributo que: i) tem por HI (hipótese de incidência)
o comportamento de um contribuinte (ICMS, ISS, ITBI) ou uma situação jurídica na qual ele se
encontra (IPTU, ITR, IPVA); ii) a prestação patrimonial do contribuinte é unilateral e não
sinalagmática (CARRAZA); iii) advém de fatos regidos pelo direito privado com significado
econômico (ex. adquirir imóvel – Direito Civil); iv) para alguns doutrinadores tem validade no
poder de imperium113; iv) em regra, é instituído por LO (lei ordinária), salvo duas exceções: IGF e
Imposto Residual que, em ambos os casos, a instituição depende de LC (lei complementar),
impossibilitando dessa forma o uso de medidas provisórias (CF, art. 62, §1⁰, III). Lembre-se, por
fim, que a Constituição Federal exige que LC de caráter nacional estabeleça normas gerais em
matéria de legislação tributária, em especial, a definição dos respectivos fatos geradores, bases de
cálculo e contribuintes (CF, art. 146, III, a).
Competência. i) competência taxativa: arts. 153, 155 e 156, todos da CF/88. Ao DF é permitido
instituir impostos da esfera estadual e municipal, conforme art. 32, § 1º e art. 147, ambos da CF/88 e
art. 18, II, do CTN; ii) competência residual: art. 154, I, da CF/88. Isto é, poderá a União, mediante
LC, instituir impostos ainda não existentes na CF/88, entretanto não poderá se afastar da diretriz
constitucional dos “fatos-signos presuntivos de riqueza” (CARRAZZA); iii) competência
extraordinária: art. 154, II, da CF/88. Ou seja, em situações de guerra externa declarada ou de sua
iminência, estará a União autorizada pela CF/88 a tributar as mesmas bases econômicas atribuídas
aos demais entes políticos, invadindo suas respectivas competências que, em época de paz, seria
112“Não confundir com não afetação, que é a vedação constitucional da vinculação legal do produto da arrecadação do dos impostos a
órgão, fundo ou despesa constante do art.167, IV da CF...” (PAULSEN, pg.38).
113Discorda dessa opinião CARRAZA (pg. 509) ao afirmar que o “poder de império” ou “soberania da entidade tributante” seriam
“dados pré-constitucionais, do tipo autoritário e nesta medida estranhos à estrutura do Estado moderno.” Sendo sim correto afirmar
que sua HI se escora num fato que não consiste numa atuação estatal (lição inspirada em Geraldo Ataliba), decorre apenas da
competência tributária da pessoa política, é tributo sem causa.
147
inadmissível. Nesta hipótese, poderá haver o único caso de bitributação constitucionalmente

autorizada.
Vejamos a relação de todos os impostos ordinários (federais, estaduais, municipais) relacionados no
quadro abaixo:
QUADRO DE IMPOSTOS
Federais - art. 153 Estaduais - art. 155 Municipais - art. 156 (item
13.c)
- II - ITCMD - IPTU
- IE - ICMS - ITBI
- IPI - IPVA - ISS
- IOF
- IR
- ITR
- IGF (não está em vigor)
Obs.: 1) A União tem ainda a competência residual, pode, por lei complementar criar impostos
ainda não existentes da CF. Tem também competência para os impostos extraordinários. – art. 154, I
e II (competência extraordinária: pode ser imposto que invada a competência, que em época de paz,
seja de outro ente).
2) Ao DF cabem tanto os impostos estaduais quanto os municipais, art. 32, § 1º e 147, CF; art. 18,
II, do CTN)
Classificações114. Afirma Ricardo Alexandre que “o legislador constituinte, na redação do art. 145,
§1⁰, da CF, adotou a classificação dos impostos como reais ou pessoais”. Vejamo-la: i) reais: “são
os impostos que, em sua incidência, não levam em consideração aspectos pessoais. Ou seja, incidem
objetivamente sobre determinada base econômica, incidem sobre coisas” – ex. IPTU; ii) pessoais:
segundo o mesmo doutrinador, “são os impostos que incidem de forma subjetiva, considerando os
aspectos pessoais do contribuinte” (incidência do princípio da capacidade econômica do
contribuinte) – ex. IR. Ademais a essa classificação, dentre inúmeras outras, temos a sistematização
dos impostos em diretos e indiretos, ou seja, quanto à possibilidade de repercussão do encargo
econômico-financeiro. Vejamo-la nos dizeres de Ricardo Chimenti: i) impostos diretos ou “que
não repercutem”: “são aqueles cuja carga econômica é suportada pelo próprio realizador do fato
imponível” – ex. IR; ii) impostos indiretos ou “que repercutem”: “são aqueles cuja carga
econômica é suportada não pelo contribuinte (contribuinte de direito), mas por terceira pessoa, que
não realizou o fato imponível (contribuinte de fato)” – ex. ICMS.
Para Carrazza e Ataliba, essa classificação (diretos e indiretos), por não ser jurídica, visa, tão
somente, “averiguar quem realizou o fato imponível, independentemente de haver, ou não, o repasse
do valor do imposto”. E faz crítica à atual jurisprudência e doutrina que mandam cumprir o
“malfadado e esdrúxulo art. 166, CTN”. STJ e STF têm dado cumprimento ao comando do art. 166
CTN, senão vejamos: “Em se tratando dos denominados "tributos indiretos" (aqueles que
comportam, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro), a norma tributária
(CTN, art. 166) impõe que a restituição do indébito somente se faça ao contribuinte que comprovar
haver arcado com o referido encargo ou, caso contrário, que tenha sido autorizado expressamente
pelo terceiro a quem o ônus foi transferido” (STJ - RESP 903.394, rel. Min. Luiz Fux, 24.03.10).
114 Pergunta do examinador na prova oral do 25º MPF: “apresente a diferença entre impostos reais e pessoais”.
148
Ademais, vejamos outro julgado: “Destaque-se a incidência da regra do art. 166 do CTN, nos casos
de repetição de pagamento de tributo indireto, assim entendido como aquele em que há o repasse do
ônus tributário ao contribuinte de fato, ou seja, ao consumidor final do serviço. In casu, consoante
reiterada jurisprudência do STJ, o ISS assume feição de tributo indireto quando incide sobre a
locação de bens móveis. Daí se infere a ilegitimidade da autora para pleitear a repetição do tributo
pago indevidamente” (STF - AI 829.292 AgR-AgR, rel. Min. Luiz Fux, 23.03.12).
OBS vitaminada: MPF/18º: Para a repetição do indébito por pagamento indevido em matéria
tributária: a) é preciso demonstrar o erro; b) sendo obrigação ex lege, é inexigível a prova do erro,
bastando que o interessado evidencie que o pagamento foi ilegal; c) mesmo sendo obrigação ex lege,
não exime o contribuinte de comprovar a sua boa-fé; d) é necessário prévio protesto. (resposta “b”)
149
Ponto 9.c. Fiscalização tributária. A organização da Receita Federal.

Obra consultada: Ricardo Alexandre. Direito Tributário Esquematizado, Método, 2011.
Legislação básica: CF, art. 150, §4º. CTN, arts. 194 a 200. Portaria MF n. 203/12 da Secretaria da
Receita Federal do Brasil.
Introdução. O tema “Administração Tributária”, regulado no CTN nos artigos 194 a 200, é dividido
em três capítulos. Estabelece-se no primeiro a disciplina da “Fiscalização”. No segundo, trata-se da
“Dívida Ativa”. E, por fim, no terceiro, das “Certidões Negativas”. Trataremos, neste específico
ponto, do tema “Fiscalização Tributária”.
Fiscalização tributária. A fiscalização tributária, a cargo das autoridades fazendárias, consiste na
verificação do cumprimento das obrigações de natureza tributária, de caráter principal ou acessório.
Assim, mesmo as entidades imunes à determinada exação pode e deve ser alvo de fiscalização, seja
para apurar as obrigações acessórias, seja para verificar se realmente fazem jus à imunidade 115 .
“Relembre-se que a imunidade destas instituições normalmente depende da manutenção dos
respectivos patrimônios, rendas e serviços vinculados às suas finalidades essenciais, circunstância
que pode ser aferida mediante regular processo de fiscalização” (ALEXANDRE), como é o caso,
por exemplo, da renda decorrente das atividades essenciais no caso de partidos políticos (CF, art.
150, §4º).
Pelo CTN, à legislação tributária compete regular, em caráter geral, os poderes e deveres das
autoridades administrativas no tocante à fiscalização tributária, sempre respeitados os preceitos
constitucionais relativos à matéria. Além disso, o art. 195 do mesmo Código aduz que é inaplicável
qualquer disposição legal tendente a excluir ou limitar à fiscalização tributária de examinar
mercadorias, livros, arquivos e papéis de comerciantes em geral. Merece destaque no assunto a
súmula 439 do STF: “Estão sujeitos à fiscalização tributária ou previdenciária quaisquer livros
comerciais, limitado o exame aos pontos objeto da investigação.”
O art. 197 do CTN estabelece um rol de pessoas obrigadas a prestar informações à autoridade
fazendária em relação a bens, negócios ou atividades de terceiros. É o caso dos tabeliães, bancos,
corretoras de imóveis, empresas de administração de bens, inventariantes, síndicos que constatam a
movimentação financeira de pessoas e entidades nas diversas atividades que executam. Esta
obrigação (prestar informações) não se estende aos fatos abrangidos pelo sigilo legal aplicado a
certas profissões (CTN, art. 197, parágrafo único).
OBS vitaminada: atente-se para o que prescreve o art. 198: “Sem prejuízo do disposto na legislação
criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação
obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de
terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades”; é permitida, contudo, a
divulgação de informações relativas a: (i) representações fiscais para fins penais; (ii) inscrições na
Dívida Ativa da Fazenda Pública; (iii) parcelamento ou moratória.
A controvérsia em relação à fiscalização reside na possibilidade de a autoridade tributária poder
requisitar documentos e informações resguardadas pelo sigilo bancário, sem autorização judicial. A
previsão autorizando seu acesso às informações ampara-se não apenas no artigo 197 do CTN como
115
Art. 194. Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou
não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.
150
também no art. 6º da LC nº 105/2001, senão vejamos: (art. 6º) “As autoridades e os agentes fiscais
tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios somente poderão examinar
documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes às contas de
depósitos e aplicações financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou
procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade
administrativa competente.”
Todavia, atente-se que o tema é controverso, pendendo atualmente a ADI 2390 de julgamento, cujos
autos encontram-se conclusos com o Min. Relator Dias Toffoli desde o dia 31.01.2013, na qual se
pleiteia a declaração de inconstitucionalidade da quebra de sigilo bancário por autoridades fiscais.
Ademais a isso, a LC n. 104/2001 alterou o CTN, em seu art. 199, para permitir o intercâmbio de
informações acerca de contribuintes entre as diversas Fazendas Públicas e, também, entre a União e
Estados estrangeiros. Outra modificação introduzida por esta LC é a chamada “norma geral
antielisão”. Para a maioria da doutrina, a elisão fiscal constitui, em suma, uma forma lícita de evitar
a tributação estatal, por meio das mais variadas operações jurídicas, financeiras e contábeis lícitas.
A expressão “antielisão” é alvo de crítica da doutrina, considerando que poderia significar norma
contra atividade lícita o que seria inapropriado. Pela nova regra, entretanto, confere-se à autoridade
administrativa o poder de desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de
dissimular a ocorrência de fato gerador do tributo ou da natureza dos elementos constitutivos da
obrigação tributária.
OBS vitaminada: Elisão e evasão fiscais: são duas formas de evitar o pagamento de tributos.
Evasão fiscal: é o uso de meios ilícitos para evitar o pagamento de taxas, impostos e outros tributos.
Entre os métodos usados para evadir tributos estão a omissão de informações, as falsas declarações e
a produção de documentos que contenham informações falsas ou distorcidas, como a contratação de
notas fiscais, faturas, duplicatas etc. Na evasão fiscal, há, muitas vezes, uma simulação do ato
jurídico. Aqui, ocorre o fato gerador do tributo e o contribuição intencionalmente não paga a
obrigação legal. Elisão fiscal: configura-se num planejamento que utiliza métodos legais para
diminuir o peso da carga tributária num determinado orçamento. Respeitando o ordenamento
jurídico, o administrador faz escolhas prévias (antes dos eventos que sofrerão agravo fiscal) que
permitem minorar o impacto tributário nos gastos do ente administrado. Diferentemente da evasão
fiscal (onde ocorre o fato gerador do tributo e o contribuinte não paga uma obrigação legal) na elisão
fiscal, através do planejamento, evita-se a ocorrência do fato gerador, ou seja, quando da elisão
fiscal ainda não existe tributo (e nem virá a ocorrer, pois o contribuinte não realizará o fato gerador).
E por não ocorrer o fato gerador, o tributo não é devido. Dessa forma, o planejamento não
caracteriza ilegalidade, apenas usa-se das regras vigentes para evitar o surgimento de uma obrigação
fiscal. Há ainda a figura da elusão fiscal: para alguns, seria hipótese de simulação relaizada antes ou
após a realização do fato gerador. Para outros, como Tathiane Pscitelli, é modalidade e evasão fiscal.
Concluindo: elisão: antes do FG; evasão: após o FG; elusão: antes ou após o FG. Essa conclusão,
embora simplista, visto que, na doutrina há diversas discussões com relação aos termos utilizados, é
a que vem sendo cobrada nos concursos públicos em geral.
Cláusula geral antielisiva: o parágrafo único do art. 116 do CTN contém com que muitos chamam
de uma cláusula antielisiva. A nomenclatura, contudo, é errônea, visto que a elisão, como dito, é
uma forma lícita de se evitar a ocorrência do fato gerador: o contribuinte opta por não realizar o fato
gerador. Tal dispositivo, contudo, deve ser aplicado aos casos de evasão fiscal, em que há simulação
de uma situação inexistente, com o fito de não pagar o tributo, de fato gerador ocorrido. Assim
prescreve o dispositivo. ATENÇÃO: atentar para o fato de que a banca do MPF já perguntou em
151
uma mesma questão se o teor do quanto disposto no art. 116 (que estava numa Medida Provisória)
seria uma cláusula antielisão ou uma cláusula antievasão, considerando ser uma cláusula antielisão!
MPF/21º: Em dispositivo de Medida Provisória, restou consignado: “Os atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza
dos elementos constitutivos da obrigação tributária serão desconsiderados, para fins tributários,
pela autoridade administrativa competente, observados os procedimentos estabelecidos nos artigos
14 a 19 subsequentes.” Tem-se aí norma: a) antielisão (VERDADEIRO!); b) antievasão;
(FALSO!)
Constitucionalidade da norma antielisiva: Há discussão sobre a constitucionalidade dessa norma,

alegando-se que não seria lícito violentar a norma jurídica tentando enquadrar no seu âmbito de
incidência negócios cuja concepção formal não se subsume ao tipo legal. A doutrina majoritária e o
STJ, contudo, a consideram constitucional, pois a norma antielisiva decorre da influência da
doutrina alemã, segundo a qual é permitida a interpretação econômica do fato gerador,
privilegiando a essência econômica dos fatos em detrimento das características meramente formais;
ou seja, “a realidade econômica deve prevalecer sobre a simples forma jurídica” (STJ, Resp
696.745/CE – T1, DJ 28/08/2005 e questão da PFN/2007). Ela efetiva os princípios da capacidade
contributiva e da isonomia. O STF ainda não se manifestou sobre a questão.
OBS vitaminada: MPF/21º116: Em dispositivo de Medida Provisória, restou consignado:
“Os atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato
gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária serão
desconsiderados, para fins tributários, pela autoridade administrativa competente, observados
os procedimentos estabelecidos nos artigos 14 a 19 subsequentes.” Tem-se aí norma:
a) antielisão;
b) antievasão;
c) tratando de aspectos procedimentais;
d) ordenando a observância do princípio da tipicidade fechada.
OBS vitaminada: MPF/20º117: “A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou

negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os
procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.” (CTN, art. 116, parágrafo único e LC
104 /2001). Segundo este preceito, estamos diantes:
a) do princípio da desconsideração da pessoa jurídica;
b) da regra que mitiga a violação ao princípio da liberdade de contratar;
c) da regra geral da entielisão
d) do princípio da legalidade mitigada
OBS vitaminada: MPF/18º: A multa moratória e a penalidade tributária, sobrevinda de

conduta ilícita, no tocante à sua aplicação e dosagem, não se equiparam.
OBS vitaminada: MPF/18º: A multa para reparação da impontualidade do contribuinte e a

152
multa como sanção pela conduta ilícita, no que diz respeito à dosagem, têm aplicação e
tratamento idênticos pelo Fisco. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/18º: As penalidades pecuniárias, decorrentes da prática de atos

fraudulentos do contribuinte e fixadas em montante igual ao valor do tributo, revestem-se de
caráter confiscatório. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/18º: Não se configura confisco a aplicação de penalidade

pecuniária, posto que, para efeitos de cobrança, têm tratamento diverso do dispensado ao
da obrigação principal. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/16°118: SÃO ELEMENTOS COMUNS À EVASÃO E À ELISÃO

FISCAIS:
a) simulação do ato jurídico;
b) intencionalidade de não pagar o tributo ou pagar a menor e a natureza dos meios
utilizados;
c) ação, intenção, finalidade e o resultado
d) os momentos da utilização dos meios na relação fiscal, ou seja, no instante em que ocorre
o fato gerador ou logo após a sua ocorrência.
Da organização da Receita Federal. A Portaria da RFB (Receita Federal do Brasil) nº 259/2001 do
MF (Ministério da Fazenda), que serviu de base para a elaboração do resumo anterior foi revogada
pela Portaria nº 30/2005 e, sucessivamente, pelas Portarias nº 95/2007, nº 125/09, nº 587/10.
Atualmente, vige a Portaria MF nº 203/2012 (14.05.2012) que disciplina o Regimento Interno da
Secretaria da RFB, haja vista a assunção parcial de atribuições antes outorgada ao INSS quando
passou a ter a denominação atual (Receita Federal do Brasil).
A atual portaria da RFB contém, além de seus doze anexos, exatos 316 (trezentos e dezesseis)
artigos definindo toda a estrutura, finalidades e atribuições da RFB. Por sua extensão, não se mostra
razoável com nossos objetivos nos atermos às atribuições administrativas de cada uma de suas
unidades (centrais e descentralizadas). Por tais razões, mencionaremos algumas finalidades da
Secretaria da RFB, bem como seu organograma em unidades centrais e descentralizadas.
Segundo o art. 1º da Portaria MF n. 203/12, “A Secretaria da RFB, órgão específico singular,
diretamente subordinado ao Ministro da Fazenda, tem por finalidade: II – propor medidas de
aperfeiçoamento e regulamentação e a consolidação da legislação tributária federal; III – interpretar
e aplicar a legislação tributária, aduaneira, de custeio previdenciário e correlata, editando os atos
normativos e as instruções necessárias à sua execução; XXIII – elaborar proposta de atualização do
plano de custeio da seguridade social, em articulação com os demais órgãos”; dentre outras.
Em arremate, analisando-se o seu organograma, a RFB é dividida em unidades centrais e unidades
descentralizadas. Vejamo-las:
I - Unidades Centrais:
Assessoramento Direto;
Corregedoria Geral;
Assessoria Especial;
153
Coordenação-Geral de Planejamento, Organização e Avaliação Institucional;

Coordenação-Geral de Auditoria Interna;
Coordenação-Geral de Pesquisa e Investigação;
Assessoria de Comunicação Social;
Coordenação-Geral de Cooperação e Integração Fiscal;
II – Unidades Descentralizadas:
Superintendências Regionais da RFB;
Delegacias da Receita Federal do Brasil Classes “A”, “B”, “C”, “D” e “E”
Delegacia Especial da RFB de Administração Tributária;
Delegacia Especial da RFB de Fiscalização;
Delegacia Especial da RFB de Instituições Financeiras;
Delegacia Especial da RFB de Maiores Contribuintes;
Agências da RFB ClasseS “A”, “B”, “C” e “D”.
Inspetorias da RFB Classes “Especial A”, “Especial B” e “Especial C”;
Inspetorias da RFB Classes “A” e “B”;
Alfândega da RFB Classe “Especial A”;
Alfândegas da RFB Classes “A”, “B” e “C”;
Delegacias da RFB de Julgamento;
Equipes.
OBS vitaminada: a Secretaria da Receita Federal do Brasil é um órgão específico, singular,

subordinado ao Ministério da Fazenda, exercendo funções essenciais para que o Estado possa
cumprir seus objetivos. É responsável pela administração dos tributos de competência da União,
inclusive os previdenciários, e aqueles incidentes sobre o comércio exterior, abrangendo parte
significativa das contribuições sociais do País. Também subsidia o Poder Executivo Federal na
formulação da política tributária brasileira, previne e combate a sonegação fiscal, o contrabando, o
descaminho, a pirataria, a fraude comercial, o tráfico de drogas e de animais em extinção e outros
atos ilícitos relacionados ao comércio internacional. Competências: as competências da Receita
Federal do Brasil podem ser sintetizadas como: • administração dos tributos internos e do comércio
exterior; • gestão e execução das atividades de arrecadação, lançamento, cobrança administrativa,
fiscalização, pesquisa e investigação fiscal e controle da arrecadação administrada; • gestão e
execução dos serviços de administração, fiscalização e controle aduaneiro; • repressão ao
contrabando e descaminho, no limite da sua alçada; • preparo e julgamento, em primeira instância,
dos processos administrativos de determinação e exigência de créditos tributários da União; •
interpretação, aplicação e elaboração de propostas para o aperfeiçoamento da legislação tributária e
aduaneira federal; • subsídio à formulação da política tributária e aduaneira; • subsídio à elaboração
do orçamento de receitas e benefícios tributários da União; • interação com o cidadão por meio dos
diversos canais de atendimento, presencial ou a distância; • educação fiscal para o exercício da
cidadania; • formulação e gestão da política de informações econômico-fiscais; • promoção da
integração com órgãos públicos e privados afins, mediante convênios para permuta de informações,
métodos e técnicas de ação fiscal e para a racionalização de atividades, inclusive com a delegação de
competência; • atuação na cooperação internacional e na negociação e implementação de acordos
internacionais em matéria tributária e aduaneira. OBS: informações contidas no site oficial da
SRFB: www.receita.fazenda.gov.br.
154
Perguntas da oral do 26º e 27º: Super receita: centralização da arrecadação, extinguiu a Secretaria
da Receita Previdenciaria e passou para a Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Resposta: A criação da Secretaria da Receita Federal do Brasil, na época chamada de Super-Receita

visava unificar a arrecadação de todos os tributos e contribuições federais, inclusive as
previdenciárias. Ela foi o resultado da fusaõ da Secretaria da Receita Federal com a Secretaria da
Receita Previdenciária, na época vinculada à Previdência Social. A fusaõ necessariamente precisou
ser por etapas e de modo gradativo. Apesar da decisão de fazer a fusão, a Secretaria da Receita
Federal e a Secretaria da Receita Previdenciária continuaram funcionando separadamente no início.
O primeiro passo ocorreu quando retirou a Diretoria de Arrecadaçaõ da estrutura do INSS,
transferindo-a para a recém criada Secretaria da Receita Previdenciária – SRP (Lei n° 11.098 de
13/01/05), ligada diretamente ao Ministério da Previdência Social - MPS.
A Super-Receita surgiu inicialmente com a Medida Provisória (MP) no 258, de 21.07.2005, sendo
consolidada posteriormente com a Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007, quando entaõ ocorreu a
fusaõ entre a Secretaria da Receita Federal (SRF) e a Secretaria da Receita Previdenciária (SRP),
criando-se a Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). Foi nesta ocasiaõ da fusaõ , que o novo
órgão foi apelidado pela imprensa de "Super Receita".
Tecnicamente, com esta nova legislação alterou-se a denominaçaõ da Secretaria da Receita Federal
(SRF) para Receita Federal do Brasil (RFB) e transferiu para este órgaõ competências antes
atribuídas à Secretaria da Receita Previdenciária (SRP), quais sejam: a fiscalizaçaõ , arrecadaçaõ ,
administraçaõ e normatização do recolhimento das contribuições sociais para o financiamento da
seguridade social (as "contribuições previdenciárias").
A decisão de reorganizar a administração fazendária federal baseou-se, sobretudo, no princiṕ io
constitucional da eficiência. A principal razaõ para esta unificaçaõ é a racionalizaçaõ e conseqüente
melhoria da atuação do Estado na fiscalização, arrecadação e administraçaõ de tributos.
155
Ponto 10.a. Imunidade tributária de partidos políticos e entidades sindicais

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 25º e 26ª CPR; Eduardo Sabbag. Manual de
Direito Tributário. 2010. Leandro Paulsen. Direito Tributário. Constituição e CTN à luz da doutrina
e da jurisprudência. 2009. Paulo de Barros Carvalho. Curso de Direito Tributário. 2010. Ricardo
Alexandre. Direito Tributário Esquematizado. 2012. Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo. Direito
Tributário na Constituição e no STF. 2009.
Legislação básica: CF, art. 150, inc. VI, “c”, art. 14 do CTN.
1. NOÇÕES GERAIS. A imunidade dos partidos políticos e de entidades sindicais dos

trabalhadores encontra-se expressamente prevista no art. 150, VI, “c”, CF/88, servindo como meio
para a concretização do princípio democrático (art. 5º CF/88), já que a autonomia financeira
dessas instituições é pressuposto de um processo livre e democrático.
Trata-se de uma imunidade subjetiva, que exonera os sujeitos quanto aos impostos incidentes
sobre o patrimônio, renda ou serviços ligados de modo direto aos seus objetivos institucionais.
OBS vitaminada: Assim, prevê o dispositivo constitucional que é vedado instituir impostos sobre:
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assitência social, sem fins lucrativos,
atendidos os requisitos da lei. O art. 14 do CTN estabelece os requisitos que devem ser preenchidos
penas entidades mencionadas, quais sejam: (i) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio
ou de suas rendas, a qualquer título; (ii) aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na
manutenção dos seus objetivos institucionais; (iii) manterem escrituração de suas receitas e despesas
em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. Os serviços são
exclusivamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que
trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos. A imunidade não exclui a
atribuição, por lei, às entidades referidas, da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba
reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento
de obrigações tributárias por terceiros. Não cumpridas essas exigências, assim como não cumpridas
as obrigações na condição de responsáveis, a autoridade competente pode suspender a aplicação do
benefício.
2. TRIBUTOS ABRANGIDOS PELA IMUNIDADE. A imunidade do art. 150, VI, “c”, CF/88
recai exclusivamente sobre os IMPOSTOS que possam onerar de alguma forma o patrimônio, a
renda ou os serviços da entidade imune (interpretação flexível), mais precisamente sobre os
seguintes: (a) imposto sobre a renda (IR), enquanto auferem rendimentos; (b) imposto predial e
territorial urbano (IPTU), sobre os imóveis onde funcionam; (c) imposto sobre serviços (ISSQN),
em relação aos serviços que prestarem a terceiros; (d) imposto sobre a transmissão onerosa inter
vivos de bens imóveis (ITBI), enquanto adquirem imóveis onde vão desenvolver sua atividade
típica, (e) IOF (STF, AI 724793 AgR / SP - SÃO PAULO, 13/4/2011, Primeira Turma), etc.
ICMS: RE 491.574 AGR/RJ, Primeira Turma, unânime, 21/8/2012. Voto do Min. Marco Aurélio:
“Na espécie, a associação não é contribuinte de direito do Imposto sobre Circulação de
Mercadorias e Serviços, descabendo confundi-lo com a figura do contribuinte de fato. O preceito da
alínea “c” do inciso VI do artigo 150 – a brecar a instituição de impostos sobre patrimônio, renda
ou serviços de partidos políticos, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e
de assistência social sem fins lucrativos – está umbilicalmente ligado ao contribuinte de direito. O
156
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços incide sobre a circulação do bem, e não onera
quer o patrimônio, quer a renda, quer os serviços dos entes mencionados. A imunidade prevista no
texto constitucional não impede, dessa forma, a incidência dos chamados impostos indiretos, como
é o caso do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços.”
Não há imunidade dos partidos políticos e entidades sindicais em relação a taxas, contribuições e
demais tributos diversos dos impostos.
Súmula 724/STF: Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituição, desde que o
valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.
Igualmente, estão livres os rendimentos auferidos por exploração do serviço de estacionamento em
imóvel pertencente a ente imune (RE 144.900).
3. SUJEITOS DA IMUNIDADE. (a) PARTIDOS POLÍTICOS: são pessoas jurídicas de direito
privado (associações) que visam a assegurar a autenticidade do regime representativo, no interesse
da democracia. Como verdadeiros instrumentos de governo, gozam de uma série de benefícios e
vantagens, dentre os quais a imunidade aos impostos. Só têm direito à imunidade tributária os
partidos regularmente constituídos, não se reconhecendo tal benesse aos partidos clandestinos ou
criminosos. As fundações mantidas pelos partidos políticos também são imunes a impostos, desde
que preencham igualmente os requisitos do art. 14 do CTN. (b) ENTIDADES SINDICAIS DOS
TRABALHADORES: são os sindicatos (âmbito local), as federações (âmbito regional), as
confederações (âmbito nacional) e as centrais sindicais de trabalhadores. A imunidade não alcança
sindicatos, federações e confederações de empregadores, de empresas ou de setores
econômicos.
4. REQUISITOS LEGAIS. Pela própria dicção da norma constitucional, infere-se que os partidos
políticos e suas fundações, assim como os sindicatos dos trabalhadores, só poderão gozar da
imunidade a impostos se observarem os REQUISITOS PREVISTOS NO ART. 14 DO CTN (que
faz o papel de lei complementar, na forma exigida pelo art. 146, II, CF/88): (a) ausência de fins
lucrativos: evidencia-se pela não-distribuição de seu patrimônio ou de suas rendas e pelo
investimento na própria entidade dos resultados econômicos positivos eventualmente obtidos. Ou
seja, a entidade não está proibida de obter lucro, mas apenas de distribuí-lo a qualquer título. *OBS.:
A imunidade cai por terra quando, sob a aparência de remuneração, os funcionários, dirigentes,
administradores e gestores dessas entidades vêm a ser alvo de verdadeiras distribuições de lucro,
perdendo o caráter de mera contraprestação econômica pela atividade laboral realizada. (b)
aplicação de todos os recursos no país: impede que haja remessa definitiva de divisas ao exterior
ou que a entidade auxilie financeiramente outras congêneres no exterior, pois o fim específico há de
ser procurado e realizado no Brasil. *OBS.: A imunidade permanece íntegra quando, para
aumentarem seu patrimônio, tais entidades fazem investimentos que, eventualmente, levem a
aplicações financeiras no exterior, bastando que os dividendos obtidos venham, na consecução de
suas finalidades, investidos integralmente no país. (c) escrituração das receitas em livro próprio e
de modo adequado: cuida-se de dever instrumental tributário (obrigação acessória), cujo objetivo é
viabilizar a averiguação pelo Fisco do cumprimento dos outros dois requisitos já aludidos. Se esse
objetivo for atendido, ainda que sem a observância de todas as regras da boa técnica contábil,
reconhece-se a imunidade. Do contrário, a entidade permanece temporariamente alijada da
imunidade, até que venha a se organizar.
- Nenhum outro requisito além desses apontados por lei complementar pode ser criado para o pleno
157
desfrute da imunidade, seja por lei ordinária da pessoa política tributante, seja por regulamento,
portaria, parecer normativo ou mesmo ato administrativo fiscalizatório. Outras supostas condutas do
sujeito passivo, ainda que infracionais, não podem acarretar a suspensão da imunidade, ensejando,
quando muito, outro tipo de sanção.
OBS vitaminada: Pergunta da oral do 27º: Fale o que é e para que serve a imunidade dos partidos
e sindicatos.
158
Ponto 10.b. Suspensão do Crédito Tributário.

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo 25º CPR; Resumo do Grupo 26º CPR; Direito
Tributário Esquematizado do Ricardo Alexandre, 3ª Ed; – Direito Tributário na Constituição e no
STF do Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo 16ª Ed; Curso de Direito Financeiro e Tributário do
Ricardo Lobo Torres 17ª Ed; Curso Alcance 2012; Intensivo LFG 2011; informativos STF e STJ;
Roberval Rocha. Código tributário nacional para concursos, Ed. Juspodivm.
Legislação básica: Art. 151 a 155-A da Lei 5.172/66 (CTN).
O assunto está basicamente localizado no Título III da Código Tributário Nacional (Crédito
Tributário), Capítulo III (Suspensão do Crédito Tributário) e na Seção I (Disposições Gerais).
Suspensão do Crédito Tributário. A exigibilidade do crédito tributário surge com o decurso do
prazo legal para adimplir o tributo, ou seja, esgotado tal prazo o crédito se torna exigível. A
suspensão do crédito tributário impede a exigibilidade do tributo, isto é, impede que a
Administração Tributária promova os atos executivos necessários para o recebimento coativo do
crédito tributário, obstando o ajuizamento de execução fiscal.
Hipóteses: As hipóteses de suspensão do crédito tributário estão previstas no artigo 151 do CTN: I –
moratória; II – o depósito do seu montante integral; III – as reclamações e os recursos, nos termos
das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV – a concessão de medida liminar em
mandado de segurança; V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras
espécies de ação judicial; VI – o parcelamento. Trata-se de rol exaustivo, pois o artigo 141 do
CTN 119 afirma que o crédito tributário regularmente constituído somente tem sua exigibilidade
suspensa nos casos previstos no CTN, sendo reforçada pela interpretação literal determinada no
artigo 111, I120, do mesmo código. No entanto, a legislação aduaneira, ao disciplinar os regimes
aduaneiros especiais e os regimes aduaneiros aplicados em áreas especiais, regula casos nos quais se
percebe a suspensão (ou impedimento, caso ainda não constituído o CT) da exigibilidade. Tal
incongruência decorre do fato de que a norma básica dos tributos aduaneiros (Dec-Lei n. 37/66) e o
CTN terem sido elaborados por equipes diferentes, que não se comunicaram, conforme ensina
Ricardo Alexandre. A suspensão do crédito tributário não impede o lançamento, podendo ser ele
realizado normalmente, com a observação de que a exigibilidade está suspensa. Caso contrário,
haveria o risco de se consumar o prazo decadencial em detrimento do Fisco. Sendo anterior ao
lançamento, Ricardo Alexandre entende ser causa impeditiva da exigibilidade, por não se suspender
o que não começou. Art. 151, parágrafo único do CTN: a suspensão não dispensa o cumprimento
das obrigações assessórias dependentes da obrigação respectiva ou dela consequentes.
I - Moratória: É um favor fiscal que implica dilação de prazo para pagamento do tributo, antes ou
durante o prazo originalmente fixado para o adimplemento do crédito. Modalidades: a) de caráter
geral (CTN, art. 152, I): pode ser concedida direta e genericamente por lei, em razão de aspectos
objetivos descritos na lei instituidora; b) de caráter individual ou solene (CTN, art. 152, II):
concedida por ato administrativo declaratório (despacho oficial administrativo) do cumprimento dos
requisitos previstos em lei, levando-se em consideração aspectos particulares (subjetivos) a serem
119 Art. 141. O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou
excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma
da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.
120 Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário.
159
analisados por cada sujeito passivo que a requeira. Não pressupõe litígio entre o fisco e o sujeito
passivo. Moratória autônoma: concedida pela pessoa jurídica de direito público competente para a
instituição do tributo (art. 152, I, a). Moratória heterônoma: concedida pela União sobre tributo de
competência alheia, quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competência federal
e às obrigações de direito privado (art. 152, I, b). Trata-se de moratória em caráter geral. Questiona-
se a constitucionalidade do dispositivo, pois, assim como a isenção heterônoma, vedada no art. 151,
III, CTN, poderia agredir o pacto federativo, retirando a autonomia dos entes federados menores ao
retirar os recursos financeiros necessários. Por outro lado, argumenta-se que é da essência da
moratória a concessão em virtude de excepcionais situações naturais, econômicas ou sociais, que
dificultem o normal adimplemento das obrigações tributárias. Certamente as medidas drásticas
referidas no artigo 152 exigem situação excepcional em suas entrelinhas. Diante da
excepcionalidade da medida, não haveria inconstitucionalidade. Diferenciação entre moratória
parcelada e parcelamento: durante muito tempo vigorou o entendimento de que o parcelamento era
sinônimo de moratória parcelada. No entanto, a Lei Complementar n. 104/2001 incluiu
expressamente o parcelamento como uma das causas de suspensão da exigibilidade do crédito
tributário. Dessa forma, é possível apontar diferenças entre eles, partindo do pressuposto de que a lei
não contém palavras inúteis ou desnecessárias, apesar de não constar esclarecimento expresso no
CTN. Possuem pressupostos de fato e regime jurídico diferentes: a) pressupostos de fato: a
diferença fundamental reside nos pressupostos de fato que ensejam o manejo dos dois institutos. A
moratória é medida excepcional, nas situações naturais, econômicas e sociais que dificultem o
normal adimplemento das obrigações tributárias. Já o parcelamento é corriqueira medida de política
fiscal, que visa a recuperar créditos e a permitir que contribuintes inadimplentes voltem à situação
de regularidade; e b) regime jurídico: As leis concessivas de moratória, reconhecendo que a
dificuldade dos sujeitos passivos para adimplir suas obrigações tributárias decorre de eventos
externos (caso fortuito ou força maior), têm permitido que o futuro pagamento seja feito livre de
qualquer penalidade pecuniária e até mesmo de juros. Já no parcelamento, o próprio CTN indica
que, salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito não exclui a incidência de juros
e multas. Claro que a regra é meramente dispositiva, podendo a lei concessiva dispor de maneira
diferença. Na prática, contudo, parcela-se todo o crédito (com juros e multa) e o pagamento das
prestações é acrescido de juros legais. Créditos abrangidos pela moratória (artigo 154 do CTN):
Somente para créditos lançados ou em fase de lançamento, pois a moratória é causa de suspensão do
crédito, e não havendo lançamento não há crédito. Somente abrange, pois, créditos definitivamente
constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lançamento já tenha sido iniciado
àquela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo. Entretanto, é permitida disposição
legal em contrário, o que pode ser justificável e absolutamente necessário em algumas situações. O
parágrafo único exclui do favor os casos de dolo, fraude ou simulação. Moratória individual e direito
adquirido (artigo 155 do CTN): se o beneficiário não satisfazia as condições e requisitos
instantâneos ou continuados ou deixou de satisfazer os continuados, o benefício deve ser extinto. O
Código fala impropriamente “revogação”, fundada em conveniência e oportunidade, sendo caso, na
verdade, de anulação ou cassação, dependendo do momento em que não preenchidos os requisitos
legais; anulação, antes; cassação, depois. Se no início, anulação, se posteriormente à concessão da
moratória parcelada, cassação. Isso porque a moratória é um ato administrativo vinculado, não
existindo margem de discricionariedade para a Administração Tributária. As consequências da
revogação variam de acordo com a presença ou ausência de dolo. Se existir dolo, aplica-se multa e o
tempo decorrido entre a concessão do benefício e sua “revogação” (cassação ou anulação) não é
computado na contagem do prazo prescricional. Por outro lado, não havendo dolo, não se aplica
160
multa e esse período é contado no prazo prescricional. Com ou sem dolo haverá a imposição de
juros de mora.
II – Depósito do montante integral: Trata-se de direito subjetivo do contribuinte, que não pode ter
seu direito obstado pela Fazenda Pública (STJ, RESP 196.235/RJ). Como a instauração do processo
administrativo já suspende a exigibilidade do crédito tributário, somente faz sentido falar em
depósito do montante integral nos litígios judiciais. Em caso de procedência, o sujeito passivo
levantará o depósito (integral ou parcialmente), com os acréscimos legais, ainda que tenha outros
créditos tributários em aberto (STJ, 1ª Turma, RESP 297.115/SP). Caso se entenda pela procedência
do lançamento, o valor será convertido em renda (depositado definitivamente aos cofres públicos),
que é causa de extinção definitiva do CT, assim como a decisão administrativa irreformável e a
decisão judicial passada em julgado (art. 156 do CTN). No caso de extinção do processo, sem
julgamento do mérito, o STJ entende que o depósito deve ser convertido em renda, pois a única
hipótese que ensejaria o levantamento do depósito – que é feito como garantia à Fazenda – seria
decisão judicial passada em julgado em favor do sujeito passivo (ERESP n. 215.589-RJ). O depósito
deve ser integral e em dinheiro, não sendo possível substituição por fiança bancária (RESP
304.843). Nos casos de lançamento por homologação, realizado o depósito do montante integral
pelo contribuinte, incumbe à Fazenda Pública manifestar sua concordância ou discordância com o
valor depositado. Manifestada a concordância (expressa ou tacitamente), reputa-se efetuado o
lançamento, não mais havendo risco de a Fazenda ver perecer (decair) seu direito de lançar. Assim,
há de se concluir que, em tais hipóteses, não é necessária realização de lançamento de ofício para
prevenir a verificação da decadência (STJ, ERESP 767.328/RS). Ver artigo 49 da MP 449/2000, que
afirma que “para efeito de interpretação do art. 63 da Lei n. 9.430, de 1996, prescinde do
lançamento de ofício destinado a prevenir a decadência, relativo a sujeito ao lançamento por
homologação, o crédito tributário cuja exigibilidade houver sido suspensa na forma do inciso II do
art. 151 da Lei n. 5.712, de 25 de outubro de 1966 – CTN”. Por ser interpretativa, pode ser aplicada
retroativamente (art. 106, I, CTN).
III – reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário
administrativo: toda a reclamação ou recurso administrativo, desde que previstos em lei, têm efeito
suspensivo, impedindo, até decisão final do processo, que a Administração Tributária promova
contra o sujeito passivo litigante qualquer ato de cobrança, bem como que o inscreva em cadastros
de inadimplentes, como é o caso do Cadastro Informativo de Créditos não Quitados do Setor
Público Federal (CADIN). O entendimento é pacífico no STF (AC 1.620). A partir da sessão
realizada em 28/03/2007, o STF passou a entender que é inconstitucional a exigência de depósito
recursal e arrolamento de bens como condição de procedibilidade para recurso interposto em
processo administrativo fiscal, sob o fundamento de agressão ao princípio da isonomia (art. 5º,
“caput”, CF), ao contraditório e à ampla defesa e, por conseguinte, ao devido processo legal (art. 5º,
LV e LIV, CF); à reserva de lei complementar para disciplinar as normas gerais em matéria
tributária, já que o art. 146, III, “b”, não exige o depósito; à regra que assegura a todos,
independentemente do pagamento de taxas, o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de
direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder (CF, 5º, XXXIX, “a”). Súmula Vinculante 21: “É
inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para a
admissibilidade de recurso administrativo”. Súmula 373 do STJ: “É ilegítima a exigência de
depósito prévio para admissibilidade de recurso administrativo”.
OBS vitaminada: STJ. INF 532/2013 (REsp 1.389.892-SP, 2a. Turma): O pedido
administrativo realizado pelo contribuinte de cancelamento de débito inscrito em
161
dívida ativa não suspende a exigibilidade do crédito tributário, não impedindo o

prosseguimento da execução fiscal e a manutenção do nome do devedor no CADIN. A
manifestação de inconformidade ("reclamações" ou "recursos"), para ser dotada de efeito
suspensivo, deve estar expressamente disciplinada na legislação específica que rege o
processo tributário administrativo. O recurso é o meio de impugnação à decisão
administrativa que analisa a higidez da constituição do crédito e, portanto, é apresentado no
curso do processo administrativo, antes de o débito ser inscrito em dívida ativa, possuindo,
por força do art. 151, III, do CTN, aptidão para suspender a exigibilidade da exação. A
manifestação apresentada após a inscrição em dívida ativa (como foi o caso), nada mais é do
que o exercício do direito de petição aos órgãos públicos. É um simples direito de pedir.
Após ter se encerrado o procedimento administrativo, com a confirmação do lançamento e a
inscrição em dívida ativa, caso o devedor apresente algum requerimento pedindo a anulação
dos atos anteriores, tal pedido não terá efeito suspensivo, considerando que existe uma
presunção relativa de que o procedimento foi encerrado de acordo com os parâmetros legais.
IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança: a liminar em mandado de
segurança está disciplinada no artigo 7º, III, da Lei n. 12.016/2009, devendo ser demonstrado o
“periculum in mora” (possibilidade de o tempo prejudicar a eficácia da medida, se ao final
concedida) e o “fumus boni iuris” ou fumaça do bom direito (relevância do fundamento). Não é
necessária a existência do crédito para que o mandado de segurança seja impetrado, em razão da
inafastabilidade da jurisdição, devendo, contudo, ser comprovada, ao menos, a possibilidade de o
impetrante vir a ter seus direitos violados, pois a Súmula 266 do STF dispõe que não cabe mandado
de segurança contra lei em tese.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação
judicial: acrescentada pela Lei Complementar n. 104/2001, pois nem sempre é possível a
impetração de mandado de segurança em razão da ausência de direito líquido e certo ou do
transcurso do prazo decadencial de 120 dias. Antes da previsão legal, a jurisprudência não aceitava a
concessão de liminares e tutela antecipada em outras ações.
VI – o parcelamento: é medida de política fiscal com a qual o Estado procura recuperar créditos e
criar condições práticas para que os contribuintes em situação de inadimplência tenham a
possibilidade de voltar à regularidade. O artigo 155-A do CTN dispõe que o parcelamento será
concedido na forma e condição estabelecidas em lei específica, que é a do membro da Federação
com competência para a instituição do tributo. Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento
do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multa. Trata-se de incorporação ao CTN do
entendimento do STJ de que só se aplicam os benefícios da denúncia espontânea quando há o
pagamento do tributo, não se equiparando o parcelamento. O parcelamento de créditos tributários de
devedor em recuperação judicial deverá ser estabelecida em lei específica, que é específica em
relação a outra lei também específica. Haverá, portanto, duas leis específicas sobre parcelamento em
cada ente federado. Uma lei geral de parcelamento (específica) e outra lei de parcelamento dos
débitos de empresa em recuperação judicial (também específica). Não sendo editada a segunda lei
específica, pode o devedor se beneficiar da lei geral de parcelamento, não podendo o prazo ser
inferior ao concedido pela lei federal específica que trata do parcelamento para empresa em
recuperação judicial. O art. 9º, caput, da lei 10.684/2003 (criou o plano de Recuperação Fiscal –
REFIS -, também chamado de Parcelamento Especial – PAES), trouxe o instituto da suspensão da
pretensão punitiva estatal, que se dá enquanto o agente estiver incluído no regime de
parcelamento. Assim, enquanto tiver suspensa a pretensão punitiva, não pode haver o oferecimento
162
de denúncia. Considerando que a lei não estabeleceu prazo para o agente aderir ao REFIS, entende-
se que o agente poderá fazê-lo a qualquer tempo, mesmo que já haja sentença penal condenatória,
desde que a adesão ao parcelamento tenha se dado antes do trânsito em julgado da sentença penal
condenatória. Registre-se, por fim, que a lei 12.383/2011 acresceu parágrafos ao artigo 83 da Lei n.
9.430/1996, estabelecendo que a concessão de parcelamento impede o encaminhamento ao
Ministério Público de representação fiscal para fins penais relativas aos crimes contra a ordem
tributária definidos nos arts. 1º e 2º da lei 8.137/1990. A proibição somente cessa se houver exclusão
da pessoa física ou jurídica do parcelamento, ficando suspensa a pretensão punitiva e a prescrição
criminal enquanto vigente o favor, desde que o pedido de parcelamento tenha sido formalizado antes
do recebimento da denúncia criminal. A 12.383/2011 é uma verdadeira novatio legis in pejus por
restringir o limite temporal do pedido de parcelamento, pois impôs que este deve ser feito antes do
recebimento da denúncia. Em virtude do art. 5º, XL da Constituição Federal c.c. art. 1º do CP
(princípio da irretroatividade da lei penal mais severa), o novo marco temporal somente poderá ser
aplicado aos delitos praticados após a vigência da lei 12.383/2011
OBS vitaminada:
STJ INF 533/2013 (1ª Turma. AgRg no AREsp 228.080-MG): O contribuinte não pode,
com fundamento no art. 5º, III, da Lei n. 9.964/2000, ser excluído do Programa de
Recuperação Fiscal (REFIS) em razão de, por erro, ter indicado valores a menor para
as operações já incluídas em sua confissão de débitos. Assim, o art. 5º, III (abaixo
transcrito) prevê a exclusão do contribuinte que deixar de incluir débitos no parcelamento,
ou seja, deixar de indicar na confissão de dívidas obrigações tributárias que sabe existentes.
Entretanto, o dispositivo não visa punir aquele que, por erro, subdimensiona os valores das
operações já incluídas em sua confissão de débitos. Com efeito, não demonstrada a conduta
dolosa do contribuinte, não há razão para excluí-lo do programa de parcelamento. Art. 5º A
pessoa jurídica optante pelo Refis será dele excluída nas seguintes hipóteses, mediante ato
do Comitê Gestor: III – constatação, caracterizada por lançamento de ofício, de débito
correspondente a tributo ou contribuição abrangidos pelo Refis e não incluídos na confissão
a que se refere o inciso I do caput do art. 3º, salvo se integralmente pago no prazo de trinta
dias, contado da ciência do lançamento ou da decisão definitiva na esfera administrativa ou
judicial.
STJ INF 512/2013 (REsp 1.144.963-SC, 2ªT): quando interrompido pelo pedido de adesão
ao Refis, o prazo prescricional de 5 anos para a cobrança de créditos tributários devidos pelo
contribuinte excluído do programa reinicia na data da decisão final do processo
administrativo que determina a exclusão do devedor do referido regime de parcelamento de
débitos fiscais.
Súmula vinculante 21 do STF: É inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios

de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso administrativo. Súmula do STJ nº. 437: A
suspensão da exigibilidade do crédito tributário superior a quinhentos mil reais para opção pelo
Refis pressupõe a homologação expressa do comitê gestor e a constituição de garantia por meio do
arrolamento de bens. Súmula do STJ nº. 373: É ilegítima a exigência de depósito prévio para
admissibilidade de recurso administrativo. Súmula do STJ nº. 112: O deposito somente suspende a
exigibilidade do credito tributário se for integral e em dinheiro.
Recurso Repetitivo – REsp 957.509: A lei 10.522/02, em sua redação primitiva considerava haver
deferimento tácito do pedido de adesão ao parcelamento formulado pelo contribuinte, quando
163
decorrido o prazo de 90 dias contados da protocolização do pedido sem manifestação da autoridade

fazendária, desde que efetuado o recolhimento das parcelas estabelecidas. Recurso Repetitivo –
REsp 1.156.668: a fiança bancária não é equiparável ao depósito integral do débito exequendo para
fins de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, ante a taxatividade do art. 151 do CTN e o
teor da Súmula 112 do STJ. Recurso Repetitivo – REsp 1.137.497: a mera discussão judicial da
dívida, sem garantia idônea ou suspensão da exigibilidade do crédito, nos termos do art. 151 do
CTN, não obsta a inclusão do nome do devedor no Cadin. HC 96681/SP – STF: Uma vez alcançado
o parcelamento do débito tributário, a teor do disposto no art. 9º da Lei nº. 10.684/2003, impõe-se a
suspensão da pretensão punitiva e dos prazos prescricionais, sendo que a liquidação do débito
implica a extinção da punibilidade. REsp 1.130.680-RS: Os créditos tributário submetidos a acordo
de parcelamento e, em consequência, com a exigibilidade suspensa não podem ser compensados de
ofício pela Fazenda (DL nº. 2.287/1986). EDcl no AgRg no CC 110.764 – STJ: A doutrina e a
legislação atuais entendem que às sociedades empresárias, mesmo em recuperação judicial, deve ser
assegurado o direito de acesso aos planos de parcelamento fiscal, mantendo, com isso, seu ciclo
produtivo, os empregos gerados e a satisfação de interesses econômicos e de consumo da
comunidade. REsp 1.236.488: Discute-se a legalidade do § 3º do art. 1º. da Portaria Conjunta 6/09-
PGFN/RFB, que regulamentou a Lei 11.941/09, tendo em vista a mencionada portaria restringir a
adesão de sociedade empresária que participe do Simples Nacional ao parcelamento especial
previsto na referida lei. Não há qualquer ilegalidade na vedação constante da portaria para adesão ao
parcelamento da Lei 11.941/09, que se refere tão somente a tributos administrativos pela Secretaria
da Receita Federal do Brasil. HC 100.954 – STJ: Parcelado o débito fiscal, nos termos do art. 9º da
Lei 10.684/03, suspende-se também a pretensão punitiva e a prescrição, pois o escopo maior da
norma penal é o pagamento do tributo. AgRg no RMS 19800 (STJ): a lei 9.703/98 determina que o
depósitos sejam feitos na Caixa Econômica Federal (DARF), que é responsável pela atualização
pela taxa selic, mesmo no caso de ele ser ultimado por guia de depósito inadequada à operação.
164
PONTO 10.c. Matéria Tributária em Juízo: execução fiscal, ação

anulatória de débito fiscal e mandado de segurança.
Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 26º CPR; CUNHA, Leonardo José Carneiro.
A Fazenda Pública em Juízo, 8ª ed. São Paulo: Dialética, 2010; MARINS, James. Direito Processual
Tributário Brasileiro (administrativo e judicial), 6ª ed. São Paulo: Dialética, 2012. Cleide Previtali
Cais. O Processo Tributário. Editora Revista dos Tribunais. 5a ed.
Legislação básica: Lei nº 6.830/60 (Lei de Execução Fiscal); Lei nº 12.016/09 (Lei do Mandado de
Segurança); Código de Processo Civil.
Leituras complementares sugeridas: não tem.
OBS vitaminada: MPF/23º (questão discursiva): Discorra sobre a Fazenda Pública em juízo.
Execução Fiscal; resquisitos, meios de defesa do contribuinte.
1. Execução fiscal: Ação “exacional”. Procedimento executivo específico da Fazenda Pública.

Aplicação subsidiária do CPC. A Fazenda Pública pode ser executada em EF, mas segue-se o rito do
art. 730 do CPC (citação para embargar).
OBS vitaminada (fazenda pública em juízo): o legislador optou por estabelecer, em favor da
Fazenda Pública, prerrogativas processuais que lhe facilitem tanto a defesa do erário quanto a
cobrança de débitos inadimplidos por particulares, tendo em vista que os bens e valores públicos
pertencem, em última instância, à coletividade. Por essa razão foi estabelecido um procedimento
especial para a cobrança da dívida ativa, tributária ou não, pela fazenda pública, pela Lei 6830
(LEF). Essa lei prevê alguns requisitos, como a certidão da dívida ativa (título executivo formado
unilateralmente pela Fazenda, a dispensa de provas na inicial).
Título executivo: certidão de dívida ativa. Formado unilateralmente pelo credor. Presunção de
liquidez e certeza. A declaração de inconstitucionalidade do fundamento legal, por si só, não abala o
título (necessidade de opor embargos e demonstrar o excesso – REsp 1.115.501, repetitivo). Todos
os créditos passíveis de inscrição em dívida, a princípio, podem ser cobrados por execução fiscal
(REsp 1.123.539). Nome do sócio na CDA: inversão do ônus quanto à prova da responsabilidade (o
sócio deve provar a ausência de responsabilidade). Multas impostas pelo Tribunal de Contas: a
cobrança não é feita por execução fiscal (REsp 1.112.617/PB).
Suspensão do curso da prescrição por 180 dias (OBS vitaminada): Dispõe o art. 2º, §3º da LEF que
a inscrição do crédito tributário em dívida ativa gera a suspensão da prescrição por 180 dias ou até
a distribuição da execução fiscal (o que ocorrer primeiro). Veja que esta norma gera um nítido
conflito com o CTN, que tem status de Lei Complementar (norma geral) e não prevê essa hipótese
de suspensão do prazo prescricional. Na verdade, o que ocorre aqui é um alargamento do prazo
prescricional para 5 anos e 6 meses, o que não pode ser regulado por lei ordinária. Essa questão
chegou ao STJ que entendeu que o prazo de 180 dias não se aplica às dívidas tributárias,
porquanto a prescrição do direito do Fisco ao crédito tributário regula-se por lei
complementar, in casu, o art. 174 do CTN; todavia, em relação às dívidas não-tributárias, o art.
2º, §3º da LEF é plenamente aplicável. Cf. STJ, REsp 1055259:
Competência: juízo do domicílio do devedor. Se a execução fiscal for promovida pela Fazenda
165
Pública federal e não houver vara federal no local do domicílio do devedor, a ação deverá ser
ajuizada na vara da Justiça Comum do domicílio do executado, com recurso para o TRF (juiz
estadual exerce jurisdição federal por delegação). Súmula 189/TFR: “Proposta a execução fiscal, a
posterior mudança de domicilio do executado não desloca a competência já fixada”.
Legitimidade ativa: Fazenda Pública (Administração direta + Autarquias + Fundações Públicas). Os
Conselhos profissionais têm legitimidade ativa para propor execução fiscal com vistas à cobrança de
anuidade, que tem natureza tributária (ADI nº 1.717) à EXCEÇÃO: OAB (execução do CPC).
Redirecionamento da execução: Súmula 435/STJ: “Presume-se dissolvida irregularmente a
empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes,
legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.” Recursos Especiais nºs.
1.242.697/SP e 1.104.064/RS. Súmula 430/STJ: “O inadimplemento da obrigação tributária pela
sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. A responsabilidade
do administrador ou sócio-gerente é subjetiva – o Fisco deve provar, no requerimento de
redirecionamento da execução, a responsabilidade nos termos do art. 135, CTN (dívida ativa
tributária) ou art. 50, CC (dívida ativa não tributária). OBS vitaminada: O redirecionamento da
execução contra o sócio deve ocorrer no prazo de 5 anos da citação da pessoa jurídica, sendo
inaplicável ao responsável tributário o art. 40 (que determina a suspensão do processo quando não
encontrado o devedor ou bens penhoráveis), que deve harmonizar-se com as hipóteses do art. 174 do
CTN. Assim, decorridos 5 anos da citação da pessoa jurídica, ocorre a prescrição intercorrente
também dos sócios.
Embargos do devedor: Exigem garantia. Prazo: 30 dias a partir da intimação da penhora121 (REsp
1.112.416, repetitivo). Não têm efeito suspensivo automático: aplica-se o art. 739-A do CPC 122
(STJ, AgRg nos EDcl no Ag 1.389.866). Mas há precedentes novos da 1ª turma do STJ em sentido
contrário (Resp 1.178.883). Súmula 189/STJ: “É desnecessária a intervenção do Ministério Público
nas execuções fiscais”. Execução fiscal por carta precatória: os embargos deverão ser opostos no
juízo deprecado, mas julgados pelo juízo deprecante. OBS vitaminada: Será possível o
oferecimento de títulos da dívida pública em garantia no processo de execução fiscal. A própria
LEF, em seu art. 11, II, trata do assunto (Art. 11 - A penhora ou arresto de bens obedecerá à
seguinte ordem: II - título da dívida pública, bem como título de crédito, que tenham cotação em
bolsa). Com efeito, para o STJ, é possível o oferecimento de títulos da dívida pública em garantia,
desde que eles tenham cotação em bolsa (o que lhes confere maior liquidez).
Exceção de pré-executividade: admissível para matérias de ordem pública e que não exigem
121OBS vitaminada: os embargos são oferecidos no prazo de 30 dias a partir do oferecimento da garantia. O início de prazo de 30
dias para o oferecimento dos embargos depende da garantia ofertada:
Tipo de garantia Início do prazo
Indicação de bens à penhora Intimação da penhora
Depósito judicial Realização do depósito
Carta de fiança bancária Juntada da carta de fiança aos autos
122Art. 739-A. Os embargos do executado não terão efeito suspensivo. § 1º O juiz poderá, a requerimento do embargante, atribuir
efeito suspensivo aos embargos quando, sendo relevantes seus fundamentos, o prosseguimento da execução manifestamente possa
causar ao executado grave dano de difícil ou incerta reparação, e desde que a execução já esteja garantida por penhora, depósito ou
caução suficientes.
166
instrução probatória (REsp 1.110.925, repetitivo).

OBS vitaminada: STJ (EREsp 388000, DJ 28.11.2005): é possível a exceção de pré-
executividade para discutir a inconstitucionalidade de tributo e para discutir a prescrição
relativa à execução fiscal, haja vista que são matérias reconhecíveis de ofício e que não
demandam dilação probatória posterior. STJ, REsp 1110925: O sócio que consta na CDA
não pode oferecer exceção de pré-executividade, pois a consequência da indicação do
sócio na CDA (título executivo) é a inversão do ônus da prova. Assim, será ele que deverá
provar que não cometeu um dos atos previstos do CTN, afastando a presunção de liquidez e
certeza da CDA, o que viola a condição geral para ajuizamento da exceção de pré-
executividade (dispensa dilação probatória). Assim, a dilação probatória deverá ocorrer em
sede de embargos à execução.
OBS vitaminada: MPF/20º: Na execução fiscal, a exceção de pré-executividade é
admissível independentemente de estar seguro o juízo.
Alegação de compensação: LEF: Art. 16 § 3º Não será admitida (nos embargos à execução fiscal)
reconvenção, nem compensação, e as exceções, salvo as de suspeição, incompetência e
impedimentos, serão argüidas como matéria preliminar e serão processadas e julgadas com os
embargos. REsp. n. 1.252.333-PE: “O art. 16, §3º, da LEF deve ser lido com tempero. O que não é
permitido é, em defesa na execução fiscal, o executado apresentar créditos que possui (indébitos
tributários, créditos presumidos ou premiais ou outros créditos contra o ente público exequente tais
como: precatórios a receber e ações diversas ajuizadas) a fim de abater os créditos tributários em
execução. No entanto, nada impede que alegue a existência de compensações efetivamente já
realizadas, efetivadas e reconhecidas, em processo administrativo ou judicial, com os créditos que
são objeto da CDA, e que, por esse motivo, não poderiam ali estar (compensações tributárias
pretéritas)". Súmula 394/STJ: “É admissível, em embargos à execução, compensar os valores de
imposto de renda retidos indevidamente na fonte com os valores restituídos apurados na declaração
anual”.
Penhora (LEF, art. 11): há preferência de dinheiro e BACENJUD, que independe de prévias
diligências (REsp 1.184.765, repetitivo). É lícita a recusa da Fazenda de bem oferecido fora da
ordem legal estabelecida na Lei nº 6.830/80 (REsp 1.090.898, repetitivo). Não existe hasta pública
na LEF, somente leilão (inclusive de bem imóvel).
OBS vitaminada: STJ INF 524/2013 (REsp 1.355.812-RS, 1aSeção): Os valores
depositados em contas em nome das filiais estão sujeitos à penhora por dívidas tributárias da
matriz. Considerar o estabelecimento empresarial uma pessoa jurídica é errado, segundo o
disposto na legislação brasileira. É certo que a filial possui um número próprio de CNPJ
diferente da matriz. No entanto, isso ocorre apenas para facilitar a fiscalização pela
administração tributária, não servindo como argumento para afirmar que foi afastada a
unidade patrimonial da empresa. Além disso, a inscrição da filial no CNPJ é derivada da
inscrição do CNPJ da matriz.
Penhora on line: Está prevista no 185-A do CTN, introduzido pela LC 118/2005. Ela ocorre
quando, tendo sido o devedor citado, houver decorrido o prazo de 5 dias sem que tenha havido
pagamento ou garantia. Segundo o CTN, diante da inércia, o juiz determina ao oficial de justiça que
busque bens para indicar a penhora. Se não forem encontrados bens, será realizada a penhora on
line. A penhora on line representa a indisponibilidade de bens e direitos do devedor, até o limite da
dívida, decretada pelo juiz, que comunica a decisão aos órgãos e entidades de registros de
167
transferência de bens. A penhora on line é desconstituída se o devedor apresentar garantia

substitutiva dos bens. O bloqueio a que alude o art. 185-A é realizado pelo próprio juiz, sem a
intervenção da Fazenda, recaindo sobre o valor total exigível (devendo o juiz determinar o
levantamento da indisponibilidade de bens que excederem esse limite). Ocorre que a Lei
11.382/06, mudando o art. 655 do CPC, passou a tratar de modo igual o dinheiro em depósito no
banco (objeto da penhora on line) e o dinheiro em espécie. Por conta disso, o STJ passou a entender
que, também no âmbito do direito tributário, não se exige mais a tentativa de localizar bens do
devedor, não sendo mais necessário esgotar todos os bens do sujeito passivo para se decretar a
penhora on line. REsp 910497.
Cautelar de indisponibilidade de bens (art. 185-A, CTN) em sede de execução fiscal: é possível,
desde que: (a) se trate de execução fiscal de dívida tributária; e (b) haja o esgotamento prévio de
todas as diligências com vistas à localização de bens do devedor. Medida excepcional (STJ, AgRg
no Ag 1.429.330/BA).
Prescrição (OBS vitaminada): A execução fiscal está submetida a um prazo prescricional de 5 anos,
contados da constituição definitiva do crédito tributário. Muito cuidado: o simples ajuizamento da
execução fiscal não afeta a prescrição. Uma vez ajuizada a execução fiscal, o prazo prescricional
continua correndo, sendo interrompido apenas por ocasião do despacho que determina a citação. É
esse despacho que gera a interrupção. Isso está no art. 174, parágrafo único do CTN: Art. 174. A
ação para a cobranã do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua
constituiçao definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I – pelo despacho do juiz que
ordenar a citação em execução fiscal. De acordo com a redação atual, o despacho interrompe a
prescrição (o prazo prescricional zera e recomeça sua contagem). Mas veja: o despacho do juiz nem
sempre foi considerado como causa interruptiva da prescrição. Na verdade, a redação do art. 174, I
foi dada pela LC 118/05. Antes dessa lei, o que interrompia a prescrição era a própria citação
pessoal feita ao devedor, o que o beneficiava aquele que se escondia da Administração.
A interrupção da prescrição RETROAGE ao ajuizamento da execução fiscal (OBS vitaminada):
Sendo a execução ajuizada dentro do prazo prescricional, se somente após o final do prazo de 5 anos
for proferido o despacho que determina a citação, a interrupção da prescrição retroage à data do
ajuizamento da execução fiscal (o que permite o prosseguimento da execução), não sendo contada a
partir do efetivo momento do despacho (o que tornaria a execução prescrita). STJ, REsp 1.120.295,
j. 21/05/2010: se a execução fiscal for ajuizada no prazo, há retroação da interrupção, que contará
da data do ajuizamento da execução. Portanto, prevalece a data da execução fiscal. Assim, o que
deve ser feito dentro do prazo prescricional é o ajuizamento da execução fiscal, e não o despacho,
que pode ocorrer depois.
Prescrição intercorrente (OBS vitaminada): (LEF, art. 40) Decorrido o prazo máximo de 1 (um)
ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o
arquivamento dos autos. § 4º Se da DECISÃO que ordenar o ARQUIVAMENTO tiver decorrido o
prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, DE OFÍCIO, reconhecer
a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato. Portanto, no prazo de suspensão não corre a
prescrição intercorrente. Súmula 314 STJ: “Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis,
suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição quinquenal
intercorrente”. Consumando-se o prazo prescricional depois do arquivamento, o magistrado deve
ouvir a FP e, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente. Súmula 409 do STJ. Em execução
fiscal, a prescrição ocorrida antes da propositura da ação pode ser decretada de ofício (art. 219,
§5º do CPC). Registre-se que a prescrição a que alude essa Súmula é a MATERIAL (art. 174,
168
CTN) e não a processual (prescrição intercorrente prevista no art. 40, §4º da LEF), mas tanto nunca
como na outra, é admissível a decretação de ofício. A diferença é que somente na hipótese da
prescrição intercorrente é necessária a oitiva prévia da Fazenda Pública, oitiva essa dispensada no
caso de cobranças judiciais cujo valor seja inferior ao mínimo fixado por ato do Ministro de Estado
da Fazenda (art. 174, §5°, CTN).
Prescrição para ajuizamento da execução Prescrição intercorrente
A prescrição para o ajuizamento da execução fiscal é uma A prescrição intercorrente é um prazo PROCESSUAL,
prescrição MATERIAL, pois é relativa ao crédito tributário. podendo ser disciplinado, portanto, pela Lei de Execuções
Nesse caso, esse prazo necessariamente será disciplinado pelo Fiscais (não se refere à constituição do crédito tributário).
CTN (art. 174, CTN). Essa prescrição é tema de norma geral de
direito tributário e, portanto, se houver conflito entre a LEF e o
CTN, deverá prevalecer o CTN.
Recurso: (a) apelação, julgada pelo tribunal; que não terá efeito suspensivo se rejeitar os embargos
(art. 520, V, CPC); (b) ou embargos infringentes, julgados pelo próprio juiz da causa, se a
condenação for inferior a 50 ORTN (LEF, art. 34). Constitucionalidade reconhecida: STF, ARE
637.975, Repercussão Geral.
Honorários: regime diferenciado para a Fazenda Nacional (encargo legal). Não se cobra da Fazenda
quando extinta execução ajuizada em decorrência de erro do contribuinte (aplicação do princípio da
causalidade). Conferir LEF, art. 26 (AgRg EDcl no REsp 1.207.257).
OBS vitaminada: Jurisprudência:
STJ: INF 532/2013 (AI no REsp 1.266.318-RN. Corte Especial): São constitucionais os
arts. 10 e 11, I, segunda parte, da Lei 11.941/2009, que não exigem a apresentação de
garantia ou arrolamento de bens para o parcelamento de débito tributário, embora autorizem,
nos casos de execução fiscal já ajuizada, a manutenção da penhora efetivada.
STJ: INF 511/2013 (1aT, AgRg no REsp 1.335.688-PR): em caso de inadimplemento do
crédito tributário, os juros de mora deverão incidir sobre a totalidade da dívida, ou seja,
sobre o tributo acrescido da multa fiscal punitiva, a qual também integra o crédito tributário.
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge
com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade
pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. Art. 161. O crédito não
integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo
determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação
de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.
OBS vitaminada: Pergunta da oral do 27º: Fale das características da lei de execução fiscal e até
quando a CDA – o título executivo – pode ser alterado. Quais as principais diferenças desta lei para
a execução do processo civil.
2. Ação anulatória de débito fiscal. Pressuposto: crédito definitivamente constituído. Ação

ordinária “anti-exacional” de natureza (des)constitutiva. Não confundir com ação declaratória de
inexistência de débito fiscal (natureza declaratória, atinge a obrigação tributária, e não o crédito;
assim, difere da anulatória, pois não pressupõe o lançamento/constituição do crédito tributário). A
despeito do art. 38, LEF, não é uma ação típica (segue o rito da ação ordinária do CPC).
OBS vitaminada: pode ser promovida pelo contribuinte contra a Fazenda Pública tendo como
169
pressuposto a preexistência de um lançamento fiscal, cuja anulação se pretende. Também pode ser
proposta visando anular uma decisão administrativa denegatória de pedido de restituição de indébito
tributário (CTN, art. 169). Sua propositura, contudo, não inibe a Fazenda Pública de promover a
execução fiscal de sua dívida regularmente inscrita, salvo se a ação anulatória estiver precedida de
depósito preparatório do valor do débito ou se houver concessão de liminar ou tutela antecipada,
mesmo sem o depósito, mas demonstrados os pressupostos do art. 273 do CPC (esse é o
entendimento de Cleide Previtali Cais, p. 521).
Depósito prévio: é inconstitucional como condição da ação (Súmula Vinculante 28), mas se presta
apenas para suspender exigibilidade do crédito. REsp 789.920/MA: “Suspensa a exigibilidade do
crédito tributário, notadamente pelo depósito de seu montante integral (art. 151, II, do CTN), em
ação anulatória de débito fiscal, deve ser extinta a execução fiscal ajuizada posteriormente; se a
execução fiscal foi proposta antes da anulatória, aquela resta suspensa até o final desta última actio”.
Há conexão entre ação anulatória – que pode fazer as vezes dos embargos – e a execução fiscal, mas
só há reunião dos processos se: (a) a ação anulatória preceder a execução fiscal; e (b) a reunião não
importar em modificação de competência absoluta (STJ, CC 105.358).
3. Mandado de segurança: preventivo (impedir lançamento/autuação) ou repressivo
(desconstituir/suspender crédito tributário). Ação “anti-exacional”. Ação constitucional cível de rito
especial abreviado. Limitação probatória: “direito líquido e certo” = prova pré-constituída.
MS preventivo (OBS vitaminada): é cabível diante da edição de determinada norma veiculando
exigência tributária eivada de inconstitucionalidade ou de ilegalidade, é certo que a Administração
não poderá deixar de cumprir sua obrigação lançando e exigindo o tributo. Nesse caso, é cabível o
MS preventivo, requerendo liminar para bloquear a atividade administrativa de lançar e exigir o
tributo decorrente norma inconstitucional ou ilegal.
Autoridade coatora federal: Delegado da Receita Federal da circunscrição do domicílio do
contribuinte. Impossibilidade de aplicação da teoria da encampação com o fim de admitir como
autoridade coatora Secretário da Fazenda estadual/Receita Federal (STJ, RMS 29.478).
Competência absoluta do juízo, fixada em razão da função da autoridade coatora. Prazo decadencial:
120 dias (constitucionalidade do prazo: Súmula 632/STF).
Conteúdo mandamental: pode impor uma ordem diretamente à autoridade coatora (ex.: expedir
CND, realizar despacho aduaneiro, liberar mercadorias apreendidas, impedir a aplicação de pena
administrativa de perdimento de bens). É meio idôneo para declarar o direito à compensação
(Súmula 213/STJ: “O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito
à compensação tributária”); “Contudo, a declaração do direito é condicionada à comprovação de
sua própria existência, ou seja, se o contribuinte não comprova no momento da impetração a
existência dos créditos que pretende compensar, impõe-se a denegação da segurança” (RMS
32.306/GO). Súmula 460/STJ: “É incabível o mandado de segurança para convalidar a
compensação tributária realizada pelo contribuinte”.
Liminar em MS: hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (CNT, art. 151, V).
Independe de depósito prévio para a sua concessão.
Desistência do MS: não é admissível após a sentença (“[...] sentido de inadmitir a desistência do
Mandado de Segurança após sentença de mérito, ainda que favorável ao impetrante, sem anuência
do impetrado.” – STJ, AgRg AgRg REsp 928.453/RJ).
OBS vitaminada: tal entendimento foi recentemente modificado: O impetrante pode desistir
170
de mandado de segurança a qualquer tempo, ainda que proferida decisão de mérito a ele
favorável, e sem anuência da parte contrária. O mandado de segurança, enquanto ação
constitucional, com base em alegado direito líquido e certo frente a ato ilegal ou abusivo de
autoridade, não se reveste de lide, em sentido material. STF. Plenário. RE 669367/RJ, rel.
orig. Min. Luiz Fux, red. p/ o acórdão Min. Rosa Weber, 2/5/2013 (Info 704). STJ. 2ª Turma.
REsp 1.405.532-SP, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 10/12/2013 (Info 533).
“O manejo de mandado de segurança tem o condão de interromper o prazo prescricional em
relação à ação de repetição de indébito tributário” (AgRg no REsp 1.348.276).

OBS vitaminada: MPF/23º (questão discursiva): Ação anulatória de débito fiscal e Mandado
de Segurança: reflexos em relação à execução fiscal: em razão da relação de prejudicialidade
entre as ações autônomas de ipugnação e a execução fiscal, o STJ reconhece que há entre elas
conexão, sendo recomendável a reunião e julgamento conjunto, se atendidos os demais pressupostos
do art. 292 do CPC. Embora não haja litispendência entre a ação anulatória e a execução fiscal, esta
pode ser verificada entre a referida ação e os embargos do devedor, determinando a extinção da
medida que for posterior, caso se verifique a tríplice identidade. Há que ser reconhecido também,
nessa hipótese de tríplice identidade, o óbice da coisa julgada, se a decisão de uma das ações já tiver
se tornado definitiva. Outro reflexo entre essas ações, admitido pela jurisprudência, é a possibilidade
de se considerar garantido o juízo, para fins de apresentação dos embargos, pelo depósito judicial
nos autos da ação anulatória anterior.
Jurisprudência do STJ:
INF 534/2014 (1ª turma, REsp 1.389.795-DF): Se o Fisco demora mais que 5 anos para
examinar pedido de parcelamento e não propõe execução fiscal nesse prazo, haverá
prescrição. Ocorre a prescrição da pretensão executória do crédito tributário objeto de pedido
de parcelamento após cinco anos de inércia da Fazenda Pública em examinar esse
requerimento, ainda que a norma autorizadora do parcelamento tenha tido sua eficácia
suspensa por medida cautelar em ação direta de inconstitucionalidade. A suspensão da lei que
autoriza o pagamento em prestações do débito tributário, por força de medida liminar deferida em
ação direta de inconstitucionalidade, implica o imediato indeferimento do pedido de parcelamento; a
inércia da Fazenda Pública em examinar esse requerimento, por mais de cinco anos, acarreta a
prescrição do crédito tributário. O fato de o Tribunal ter suspendido a eficácia da Lei do
parcelamento não acarretou a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

OBS vitaminada: MPF /15º: A ação de cobrança do crédito tributário prescreve em 5 anos
contados da data do lançamento. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/26º: Viola o princípio da segurança jurídica e os direitos fundamentais do

contribuinte a previsão da LEF de que “o juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for
localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora e, nesses casos,
não corre o prazo da prescrição”.
171
OBS vitaminada: MPF/26º123: O ART. 40, DA LEI 6.830/80 (LEI DAS EXECUÇÕES FISCAIS)
PRECONIZA: "O JUIZ SUSPENDERA O CURSO DA EXECUÇAO, ENQUANTO NÃO FOR
LOCALIZADO O DEVEDOR OU ENCONTRADOS BENS SOBRE OS QUAIS POSSA RECAIR
A PENHORA E, NESSES CASOS, NÃO CORRE O PRAZO DA PRESCRIÇÃO". ESSE
DISPOSITIVO IMPLICA: 
a) lmprescritibilidade de algumas dividas tributárias;
b) Assegurar o pleno exercicio da competência tributåria e impedir a renúncia do Fisco ao seu
direito. porquanto obrigação tributária é indisponivel:
c) Violação ao principio da segurança juridica e aos direitos fundamentais do contribuinte;
d) O prazo da prescrição, no caso, é de 10 (dez) anos a contar da decisão que suspendeu o curso da
execução.
Resposta (Harrison Leite e Tiana Cairo): c) segundo os autores, foi ousado o
entendimento da banca e muito acertado, uma vez que a suspensão da execução e a
interrupção da prescrição permitirão que o processo se torne eterno e imprescritível, pois
sempre a Fazenda poderá peticionar solicitando informações do contribuinte devedor, a fim
de que o processo se eternize. Tal fato, sem dúvida, viola a segurança jurídica (que vai de
encontro à eternização da lide) e os direitos do contribuinte, dentre eles a duração razoável
do processo; a) o erro está em restringir a imprescritibilidade, pois ela alcançaria todas as
dívidas tributárias; b) embora esse possa ser o argumento do Fisco, o mesmo é frágil, pois a
lide fiscalnão poderá ser eternizada por dispositivo legal que favorece sempre ao Fisco em
detrimento da segurança jurídica e de outros princípios constitucionais; d) o prazo, no caso, é
indefinido, pois nunca se sabe quando o executado possuirá bens e sempre o Fisco
peticionará nesse sentido.
172
Ponto 11.a. Imunidade tributária de instituições de educação e de

assistência social.
Principais obras consultadas: TORRES, Ricardo Lobo (RLT). Direitos fundamentais do
Contribuinte no Supremo Tribunal Federal. PAULSEN, Leandro. Direito Tributário. Constituição e
Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 2009. PAULSEN, Leandro e MELO, José
Eduardo Soares de. Impostos Federais, Estaduais e Municipais, 2011. SCHOUERI, Luís Eduardo.
Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2012. Resumo para o 25º Concurso.
Legislação básica: art. 150, VI, "c" e art. 195, §7º, da CF/88; art. 14 do CTN.
As instituições de educação sem fins lucrativos e de assistência social gozam de imunidade (embora
conste como 'isenção' na CF) à tributação por meio de impostos, em razão de previsão constitucional
trazida pelo art. 150, VI, "c". Delas, só as entidades beneficentes de assistência social gozam ainda
de imunidade às contribuições para a seguridade social, prevista no art. 195, §7º, da CF/88. As taxas,
contribuições de melhoria e empréstimos compulsórios podem ser cobrados de todas.
Segundo Ricardo Lobo Torres, o fundamento de tal imunidade é a proteção da liberdade, e pouco
tem a ver com a capacidade contributiva, que é princípio de justiça; os direitos da liberdade estão
compreendidos no mínimo existencial, nas condições iniciais para a garantia da igualdade de chance
(TORRES, p. 755). As instituições de educação e de assistência social são imunes aos impostos em
consideração ao direito à sobrevivência dos pobres e dos desassistidos. A justificativa da imunidade
está em que não se pode cobrar imposto sobre atividade que substancialmente se equipara à própria
ação estatal; tais imunidades constituem instrumento democrático e aberto para a escolha das ações
filantrópicas por decisões não governamentais e para o aumento das possibilidades de atendimento,
no espaço público, das demandas dos necessitados (RLT).
José Eduardo Soares de Melo afirma que o constituinte "objetivou preservar valores de relevante
interesse nacional como a democracia, [...], a educação, a saúde, a previdência e a proteção dos
carentes" (p. 357).
Sacha Calmon, ao tratar do assunto, aponta que, ao contrário dos templos e partidos políticos, que
encontram maior aceitação, a palavra "instituição" no tópico tratado tem para muitos a sua
abrangência questionada, de forma que é minimizado o alcance e a abrangência do dispositivo
imunitório, com interpretação restritiva do vocábulo pelas administrações fiscais (p. 301). Cita
Leopoldo Braga e Luiz Ricardo Gomes Aranha como adeptos de tal posição restritiva, a qual Sacha
Calmon repudia; Sacha Calmon enfatiza o papel pluralista e de liberdade das imunidades ora
tratadas. James Marins, juntamente com Sacha Calmon, ainda cita que as palavras instituição (art.
150) e entidade (art. 195), têm um papel similar (apud Paulsen).
JESM entende que "os vocábulos 'instituições' ou 'entidades' não apresentam peculiaridades e
distinções para as finalidades imunitórias, compreendendo o terceiro setor, (...)" (p. 360).
Enquanto a entidade destinar seus recursos às suas finalidades essenciais, não se poderá falar em
capacidade contributiva; já se o patrimônio, a renda ou os serviços prestados fugirem dos propósitos
da entidade, deverão ser tributados. Nos dizeres de Luís Eduardo Schoueri, "o que se imuniza é o
que está fora do mercado" (SCHOUERI, p. 407).
Instituições de educação sem fins lucrativos. Não se limitam apenas às de caráter estritamente
173
didático, englobando também todas aquelas que aproveitam à educação e à cultura em geral, como o
curso de idiomas, o museu, o centro de pesquisas, etc. (Aliomar Baleeiro, Paulsen). Originou-se na
CF de 1946, mantida em 1967/1969.
Quando se fala em entidade sem fins lucrativos, quer-se significar aquela cujo criador (ou
instituidor, mantenedor etc.) não tenha fim de lucro para si, o que, obviamente, não impede que a
entidade aufira resultados positivos (ingressos financeiros, eventualmente superiores às despesas) na
sua atuação. O que não podem é distribuir lucros.
O fundamento da imunidade das instituições de educação, assim como as de assistência social é a
proteção da liberdade; afinal, não se devem tributar atividades que substancialmente se equiparam à
própria atuação estatal.
Quanto aos requisitos previstos na lei, são os mesmos estudados na imunidade das entidades de
assistência social.
Entidades de Assistência Social. Discute-se na doutrina e na jurisprudência se, conforme já
decidido pela 2ª Turma do STF, o conceito de entidade de assistência social adotado pelo art. 150,
VI, c, da CF, seria o mesmo do art. 203 do Texto Maior, que insere no conceito de assistência social
o caráter altruístico, ou seja, a prestação de serviços a quem deles necessitar, independentemente de
qualquer contraprestação.
Igor Nascimento Souza entende que basta cumprir um dos objetivos do citado art. 203.
Alguns entendem ser entidade de assistência social qualquer pessoa jurídica que se dedique à saúde,
previdência, e à assistência social, desde que sem fins lucrativos e cumpridos os requisitos previstos
em lei (Por todos, ver Misabel Abreu Machado Derzi, nas notas de atualização de Direito Tributário
Brasileiro, de Aliomar Baleeiro, Ed. Forense, 11ª edição, 1999, pp. 138 e segs.).
O Supremo Tribunal Federal já reconheceu em várias oportunidades a imunidade de hospitais que
não prestam assistência gratuita e a colégios e faculdades que cobram mensalidades compatíveis
com outras instituições privadas, ressalvadas as opiniões contrárias do próprio STF. Contudo, ao
apreciar a questão envolvendo a imunidade das entidades fechadas de previdência privada, entendeu
que "o fato de mostrar-se onerosa a participação dos beneficiários do plano de previdência privada
afasta a imunidade prevista na alínea "c" do inciso VI do artigo 150 da Constituição Federal":
"Recurso extraordinário. Entidade fechada de previdência social. Imunidade tributária. - O Plenário
desta Corte, ao julgar o RE 259.756, firmou o entendimento de que a imunidade tributária prevista
no artigo 150, VI, "c", da Constituição apenas alcança as entidades fechadas de previdência privada
em que não há a contribuição dos beneficiários, mas tão-somente a dos patrocinadores, como ocorre
com a recorrida (fls. 22). Recurso extraordinário não conhecido." (RE 259756/RJ, Rel. Marco
Aurélio, J. 28/11/2001, PLENO, DJ 29/8/2003).
RLT salienta que, não obstante o caráter de proteção dos menos afortunados, a imunidade vem
sendo aplicada pelo STF de forma alargada, incidindo sobre a previdência privada, desde que não
sustentada por contribuições de seus próprios beneficiários (o que restou consolidado no Enunciado
nº 730 do STF). Tal autor anota ainda que o STF tem sido contraditório, pois, já reconheceu o
direito a hospitais que não prestam assistência gratuita e a colégios e faculdades que não se propõem
a conceder ensino gratuito a parcela ponderável de seus alunos; já em outros julgados vinculou o
reconhecimento da imunidade das fundações de assistência social à ausência de contribuição
financeira por parte dos beneficiários.
174
O artigo 14 do CTN não indica que a gratuidade dos serviços prestados constitui requisito para o
gozo da imunidade, como ocorre na Alemanha, por exemplo.
Obs.: Há julgados que admitem a imunidade ainda que haja a contribuição dos participantes, desde
que se atendam os requisitos do art. 14 do CTN: julgado do TRF 4; Súmula 05 do TRF 2.
Outra questão importante que se impõe no estudo das imunidades é a possibilidade de lei ordinária
dispor sobre requisitos para o seu gozo. Isso porque a CF, em seu artigo 146, II, afirmou caber à lei
complementar a regulamentação das limitações ao poder de tributar, e no art. 150, VI, "c" assegurou
a imunidade das instituições de educação e de assistência social, de acordo com os requisitos da lei.
A doutrina tem admitido que a lei complementar é necessária para a legitimação dos requisitos para
a imunidade (art. 14 do CTN).
O STF, aliás, já declarou que o art. 150, VI, "c", da CF remete à lei ordinária apenas a competência
para estipular requisitos que digam respeito à constituição e ao funcionamento das entidades imunes,
e que qualquer limitação ao poder de tributar, como previsto no art. 146, II, só pode ser disciplinada
mediante lei complementar (ADI-MC 1802, Min. Pertence).
STF, STJ: não existe direito adquirido ao CEBAS (Certificado de Entidade Beneficente de
Assistência Social).
STF Súmula nº 724 - Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituição, desde que o
valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.
Jurisprudência do STF:
INF 735/2014: A imunidade do art. 195, § 7º da CF/88 (são isentas de contribuição para a
seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências
estabelecidas em lei) é regulamentada por lei ordinária e abrange o PIS (espécie de contribuição
para a seguridade social). As entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências
estabelecidas em lei (entidades filantrópicas) gozam de imunidade tributária com relação à
contribuição para o PIS. A lei necessária para regulamentar o referido § 7º é uma lei ordinária. A CF
reduz a reserva de Lcp ao que diga respeito “aos lindes da imunidade” (à demarcação do objeto
material da vedação constitucional de tributar), mas remete lei ordinária “as normas sobre a
constituição e o funcionamento da entidade educacional ou assistencial imune”. STF. RE
636941/RS
INF 720/2013: As entidades do chamado “Sistema S”, tais como SESI, SENAI, SENAC e
SEBRAE, também gozam de imunidade porque promovem cursos para a inserção de profissionais
no mercado de trabalho, sendo consideradas instituições de educação e assistência social. Se o
SENAC adquire um terreno para a construção de sua sede, já havendo inclusive um projeto nesse
sentido, deverá incidir a imunidade nesse caso, considerando que o imóvel será destinado às suas
finalidades essenciais. (RE 470520/SP, 1a. Turma)
INF 714/2013: o fato de o imóvel de instituições de educação e de assistência social, sem fins
175
lucrativos, estar vago ou sem edificação não é suficiente, por si só, para retirar a garantia
constitucional da imunidade tributária. Não é possível considerar que determinado imóvel está
voltado a finalidade diversa da exigida pelo interesse público apenas pelo fato de,
momentaneamente, estar sem edificação ou ocupação. RE 385091/DF (Vale ressaltar, no entanto,
que há precedente recente em sentido contrário: AI 661713 AgR/SP).
INF 699/2013: A instituição de ensino NÃO pagará imposto sobre o imóvel caso ele esteja alugado
a terceiros. Persiste a imunidade, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades
essenciais de tais entidades (Súm. 724/STF). Se, contudo, o imóvel da instituição de ensino estiver
vago, ele não gozará da imunidade. O referido terreno não goza de imunidade porque, se ele está
vago, significa que não está sendo utilizado em busca do êxito das finalidades essenciais da
instituição. AI 661713 AgR/SP (há precedente em sentido contrário: RE 385091/DF)
INF 535/2014 (1ª Turma. AgRg no AREsp 187.172-DF): Se a instituição de assistência social
conseguiu, por meio de uma perícia contábil, provar que atende os requisitos do art. 150, VI, “c”, da
CF/88 e do art. 14, do CTN, ela terá direito à imunidade tributária, mesmo que não apresente
certificado de entidade de assistência social, documento emitido pelo Ministério do
Desenvolvimento Social e Combate à Fome. Não é possível condicionar a concessão de
imunidade tributária prevista para as instituições de educação e de assistência social sem fins
lucrativos à apresentação de certificado de entidade de assistência social na hipótese em que
prova pericial tenha demonstrado o preenchimento dos requisitos para a incidência da norma
imunizante.
OBS vitaminada: MPF/20º124: A imunidade do patrimônio e renda das instituições de assistência

social (CF, art. 150, VI, “c”):
a) alcança a renda de qualquer natureza e em qualquer circunstância;
b) se aplica para afastar a incidência do IPTU sobre imóveis de propriedade dessas instituições,
ainda quando alugados a terceiros;
c) na hipóteses da línea anterior (“b”) desde que a renda dos aluguéis seja aplicada em suas
finalidades sociais;
d) na hipótese das líneas anteriores (“b” e “c”), não incide a imunidade tributária porque a natureza
do imposto é real.
OBS vitaminada: MPF/16º 125 : A renda obtida pelo Serviço Social do Comércio (SESC) na
prestação de serviços de diversão pública mediante a venda de ingressos de cinema ao público, em
geral, aplicada em obras assistenciais:
a) é isenta do Imposto Sobre Serviços;
b) é isenta do Imposto Sobre Serviços, se os ingressos se destinarem a pessoas abrangidas pelas
atividades assistenciais do SESC;

176
c) não é isenta do Imposto Sobre Serviços;

d) é imune à tributação do Imposto Sobre Serviços.
177
Ponto 11.b. Extinção do crédito tributário: modalidades

Obras consultadas: TORRES, Ricardo Lobo (RLT). Direitos fundamentais do Contribuinte no
Supremo Tribunal Federal. PAULSEN, Leandro. Direito Tributário. Constituição e Código
Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 2009. PAULSEN, Leandro e MELO, José
Eduardo Soares de. Impostos Federais, Estaduais e Municipais, 2011. SCHOUERI, Luís Eduardo.
Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2012. Resumo para o 25º Concurso.
Legislação Básica: não indicou
A obrigação tributária principal mediante o qual o sujeito ativo (Fisco) pode exigir do sujeito
passivo uma prestação pecuniária pode ser extinta. Em regra, a extinção da obrigação tributária se dá
pelo pagamento. Porém, o art. 156 do CTN traz um rol de modalidades extintivas.
A doutrina diverge se o art. 156 é taxativo ou exemplificativo. Quem defende a não taxatividade,
argumenta que há hipóteses de extinção não previstas no art. 156 e admitidas pelo direito civil,
como a confusão e a novação. O STF adota a tese de que o rol é taxativo (ADI 124/SC)
As hipóteses de extinção do crédito tributário devem ser prevista em lei, em decorrência do
princípio da legalidade e da indisponibilidade do interesse público - art. 141 CTN.
PAGAMENTO: é a causa natural de extinção das obrigações. O CTN traz regramento específico:
a) art. 157 - cumulatividade das multas; b) art. 158 - presunção de pagamento (REsp. 511.480) ; c)
art. 159 - local do pagamento; d) art. 160 - tempo do pagamento; e) art. 161 - incidência de juros
moratórios + multa moratória e pendência de processo administrativo de consulta; f) art. 163 -
imputação ao pagamento; g) art. 164 - consignação em pagamento. OBS: ver ponto específico “15.b
extinção do crédito tributário: pagamento.”
COMPENSAÇÃO: diferentemente do direito civil, pode incluir dívidas vincendas. Sua aplicação
depende de lei a ser editada por cada ente. É proibida para aproveitamento de tributo, objeto de
contestação judicial pelo contribuinte antes do trânsito em julgado (art. 170-A CTN). Súmulas STJ:
212; 213 e 460. (OBS: ver Ponto Extra Vitaminado abaixo)
TRANSAÇÃO: diferentemente do direito civil, não tem natureza contratual, mas legal. Somente
pode ser terminativa de litígio, não pode ser preventiva.
REMISSÃO: é o perdão do crédito e só pode ser feita por lei específica (art. 150. §6° CF). Vedada
na hipótese do art. 195, §11° CF. Pode ser total ou parcial. Não gera direito adquirido (art. 172 c/c
art. 155 CTN). (OBS: ver Ponto Extra Vitaminado abaixo)
MPF/14º: A autoridade administrativa pode autorizar, por despacho fundamentado, remissão
parcial do crédito tributário, atendendo a condições peculiares a determinada região do território
da entidade tributante. (FALSO!) Resposta: art. 172 do CTN. A lei pode autorizar a autoridade
administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito
tributário, atendendo: (i) a condições peculiares a determinada região do território da entidade
tributante; (ii) à situação econômica do sujeito passivo; (iii) ao erro ou ignorância escusáveis do
sujeito passivo, quanto a matéria de fato; (iv) à diminuta importância do crédito tributário; (v) a
considerações de equidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso.
MPF/14º: A exoneração legal do pagamento de imposto lançado configura: a) anistia; b) remissão;
178
c) prescrição; d) exclusão. (resposta “b”)

DECADÊNCIA: só pode ser regulada por lei complementar (art. 146, III. B. CF). Extinção do
direito da Fazenda constituir o crédito tributário. Impede o nascimento do crédito. Deve ter por
fundamento uma das hipóteses do art. 172 CTN. Termo inicial - art. 173 CTN: 2 hipóteses.
Antecipação do termo: art. 173, par. único. Interrupção: art. 173, III
PRESCRIÇÃO: também só pode ser regulada por lei complementar. Corresponde à perda do
direito do Fisco de ajuizar a execução fiscal. Termo inicial: constituição definitiva do crédito.
Causas interruptivas - art. 174. Intercorrente: art. 40 LEF. Súmula Vinculante 8.
CONVERSÃO DO DEPÓSITO EM RENDA: modalidade de pagamento. Se o pedido for julgado
improcedente, deve ser feita obrigatoriamente.
PAGAMENTO ANTECIPADO e HOMOLOGAÇÃO DO LANÇAMENTO: art. 150 §1° CTN:
o pagamento antecipado extingue o crédito sob condição resolutória da ulterior homologação ao
lançamento.
CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO: Contribuinte tem o direito de pagar e obter a quitação do
tributo. Hipóteses: art. 164. Só pode versar sobre o que o consignante se dispõe a pagar. Se
procedente, o valor consignado é convertido em renda, há extinção do crédito. Se improcedente,
cobra-se o crédito acrescido de juros de mora e das penalidades cabíveis, não há extinção do crédito.
(OBS: ver Ponto Extra Vitaminado abaixo)
DECISÃO ADMINISTRATIVA IRREFORMÁVEL: a que não pode mais ser objeto de ação
anulatória. Ocorre quando a Administração Fiscal acolhe legitimamente a pretensão do contribuinte.
Coisa julgada administrativa. A fazenda só poderia recorrer a via judicial diante de vícios graves.
(Parecer PGFN/CRJ 1.087/2004).
DECISÃO JUDICIAL PASSADA EM JULGADO: somente extingue o crédito tributário se
favorável ao sujeito passivo.
DAÇÃO EM PAGAMENTO DE BENS IMÓVEIS: de eficácia limitada, sua aplicação depende
de lei do ente. Credor consiste em receber prestação diversa da que lhe é devida.
Jurisprudência do STJ: INF. 528/2013 (AgRg no AREsp 334.227-RS): Não é possível a
compensação de precatórios estaduais com dívidas oriundas de tributos federais. Isso porque, nessa
hipótese, não há identidade entre devedor e credor.
OBS vitaminada: questões relevantes sobre compensação
Declaração de Compensação (esfera federal): Na esfera federal é possível fazer a declaração de
compensação. A declaração de compensação é uma causa de constituição do crédito tributário,
conforme previsto na lei 9.430/96. A declaração fica sujeita à homologação pela autoridade
administrativa. Se ela não homologa, manda uma intimação para que haja o pagamento do débito
declarado. Em face dessa intimação pode se desenvolver um processo administrativo (manifestação
de inconformidade do sujeito passivo). Como a declaração de compensação já constitui o crédito
tributário, se o resultado do processo for que a compensação está errada, esse débito será
diretamente inscrito em dívida ativa, emitida a CDA e ajuizada a execução fiscal (não será
necessário prévio lançamento).
Debate judicial da compensação: O sujeito passivo pode entender que a lei específica da
179
compensação estabelece condições ilegais ou inconstitucionais. Nesse caso, para obter o direito de
compensar, o sujeito passivo tem que pleitear judicialmente para que o juiz reconheça a
ilegalidade/inconstitucionalidade das condições. O reconhecimento deste direito pode ser obtido por
meio de duas vias: 1) AÇÃO DECLARATÓRIA de existência de relação jurídica tributária de
compensação; 2) MANDADO DE SEGURANÇA  O STJ reconhece a adequação do MS para
o reconhecimento do direito de compensar, apesar dos reclames da Fazenda Pública. Súmula 213
do STJ: O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à
compensação tributária. Mas cuidado para não confundir: Súmula 460 do STJ: É incabível o
mandado de segurança para convalidar a compensação tributária realizada pelo contribuinte126.
A partir da edição desta Súmula, os contribuintes em peso passaram a impetrar MS para conseguir a
compensação, requerendo medida liminar. Muitos juízes negaram este pleito, entendendo que não se
poderia extinguir o crédito tributário liminarmente. A questão chegou ao STJ que confirmou que
não cabe liminar para reconhecimento do direito de compensar. Súmula 212 do STJ: A
compensação de créditos tributários não pode ser deferida em ação cautelar ou por medida
liminar, cautelar ou antecipatória. O STJ reconheceu a possibilidade de se realizar compensação
por meio de embargos à execução fiscal, no caso da Súmula 394 do STJ: É admissível, em
embargos à execução fiscal, compensar os valores de imposto de renda retidos indevidamente na
fonte com valores restituídos apurados na declaração anual.
Questões de concursos anteriores relativas a compensação:
MPF/23º: A compensação de tributos somente poderá ser efetuada com o recolhimento de
importância correspondente a imposto, taxa, contribuição federal ou receitas patrimoniais
da mesma espécie e destinação constitucional. (FALSO!) Resposta: MPF/23º: Não é
necessário que sejam tributos da mesma espécie e que tenham mesma destinação
constitucional. Assim entendeu o STJ: “A Lei 10.637/2002 (regime jurídico atualmente em
vigor) sedimentou a desnecessidade de equivalência da espécie dos tributos
compensáveis, na esteira da Lei 9.430/96, a qual não mais albergava esta limitação. Em
consequência, após o advento do referido diploma legal, tratando-se de tributos arrecadados
e administrados pela Secretaria da Receita Federal, tornou-se possível a compensação
tributária, independentemente do destino de suas respectivas arrecadações” (RESP
1137738-SP, 09.12.2009) MPF/23º: É admitida a compensação de créditos do sujeito
passivo perante a Secretaria da Receita Federal, decorrentes de restituição ou
ressarcimento, com seus débitos tributários relativos a quaisquer tributos ou contribuições
sob administração da mesma Secretaria, ainda que não seja da mesma espécie nem tenham
a mesma destinação constituional.
MPF/23º: A compensação ou restituição de tributos, a partir de 19 de janeiro de 1996,
passou a ser acrescida de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia (Selic) para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a
partir da data do pagamento indevido ou a maior até o mês anterior ao da compensação ou
restituição, e de 1% relativamente ao mês em que estiver sendo efetuada. Resposta: §4º do
art. 39 da Lei 9.250/95.
MPF/23º: O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será
de cinco anos contados da data da entrega da declaração de compensação. Resposta: §5º
126Isso porque o mandado de segurança não pode ter efeitos patrimoniais pretéritos. Assim, o MS só deve servir para reconhecer o
direito de compensar, mas não para convalidar a compensação já efetuada.
180
do art. 74 da Lei 9.430/96.

MPF/23º: É admitida a compensação de créditos do sujeito passivo perante a Secretaria da
Receita Federal, decorrentes de restituição ou ressarcimento, com seus débitos tributários
relativos a quaisquer tributos ou contribuições sob administração da mesma Secretaria,
ainda que não seja da mesma espécie nem tenham a mesma destinação constituional.
Resposta: MPF/23º: Não é necessário que sejam tributos da mesma espécie e que tenham
mesma destinação constitucional. Assim entendeu o STJ: “A Lei 10.637/2002 (regime
jurídico atualmente em vigor) sedimentou a desnecessidade de equivalência da espécie dos
tributos compensáveis, na esteira da Lei 9.430/96, a qual não mais albergava esta limitação.
Em consequência, após o advento do referido diploma legal, tratando-se de tributos
arrecadados e administrados pela Secretaria da Receita Federal, tornou-se possível a
compensação tributária, independentemente do destino de suas respectivas arrecadações”
(RESP 1137738-SP, 09.12.2009)
Remissão (art. 156, IV): como visto, a remissão consiste no perdão legal de um tributo ou
penalidade tributária, o que pressupõe um crédito tributário já constituído. A questão mais
importante aqui é saber diferenciar remissão, anistia e isenção:
Isenção Anistia Remissão
Exige lei. Exige lei. Exige lei.
Representa a dispensa legal Dispensa legal de Dispensa legal de tributos e
de tributos. penalidades. penalidades.
Atinge fatos geradores Atinge fatos geradores Atinge fatos geradores passados.
futuros. passados.
Exclusão do crédito (que não Exclusão do crédito (que não Extinção do crédito já constituído.
está constituído). está constituído). Por esse motivo, fala-se em
perdão.
O crédito pode ter sido constituído
pelo lançamento ou declaração do
sujeito passivo.
Consignação em Pagamento: A ação de consignação em pagamento possibilita o pagamento do

tributo em juízo. O art. 164 do CTN trata das hipóteses em que o crédito pode ser consignado
judicialmente: (i) quando há a recusa de recebimento do tributo ou; (ii) quando a Administração
subordina o pagamento do tributo ou penalidade ao cumprimento de obrigação
acessória/exigência sem fundamento legal ou (iii) quando há bitributação – A bitributação ocorre
quando entes diversos cobram tributos ao mesmo sujeito passivo, em relação ao mesmo fato
gerador. Ex: cobrança simultânea de ITR e IPTU sobre o mesmo imóvel.
Ao tratar da bitributação, o art. 164 prevê a consignação em pagamento quando houver exigência
“por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato
gerador”. Veja, portanto, que a lei, em tese, exige que os tributos sejam idênticos, o que nem sempre
ocorre. IPTU e ITR, v.g., não são idênticos, mas, mesmo assim, a jurisprudência aceita a
consignação em casos como estes.
181
Efeito do depósito na ação de consignação em pagamento: com este depósito, o sujeito passivo
evita a mora. Justamente por isso, este depósito não se confunde com aquele previsto no art. 151,
II, que visa à suspensão do crédito e é uma faculdade do sujeito passivo. Aqui, para ajuizar a ação
de consignação em pagamento, necessariamente o sujeito deve realizar o depósito. ATENÇÃO:
Somente há extinção do crédito se a ação de consignação em pagamento for julgada procedente. O
simples ajuizamento não tem o condão de extinguir o crédito.
182
Ponto 11.c: Crédito público: conceito e classificação

Principais obras consultadas: OLIVEIRA, Régis Fernandes. Resumo para o 25º Concurso do MPF
e Resumo de 2010 para TRF 1. HARADA, Kiyoshi. Direito Financeiro e Tributário. Aula de
Tathiane Pscitelli.
Legislação básica: art. 150, VI, "c" e art. 195, §7º, da CF/88; art. 14 do CTN.
Conceito127 - Utilizam-se como sinônimos de crédito público os termos "empréstimo público" e

"dívida pública"; outros ainda os diferenciam. Refere-se, crédito público, ao ato em que o Estado se
beneficia de uma transferência de liquidez com a obrigação de devolvê-la no futuro. A cada soma de
dinheiro que o Estado recebe, a título de empréstimo, corresponde uma contrapartida no passivo,
traduzida pela obrigação de restituir dentro de determinado prazo. Não constitui receita pública, mas
"mera entrada de caixa". Fonte de recurso adicional para o Estado. LC 101-2000: "operação de
crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, emissão e aceite
de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a
termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o
uso de derivativos financeiros".
OBS vitaminada (explicação, para mim, mais esclarecedora): o crédito público é
sinônimo de empréstimo público. Ele possui duas facetas, abarcando, a um só tempo: (i) as
operações em que o Estado toma dinheiro emprestado do particular, bem como (ii) a
faceta em que o Estado empresta dinheiro ao particular. Obs.: a dívida pública não é um
campo autônomo da atividade financeira do Estado, consistindo na primeira faceta do crédito
público, aquela em que o Estado toma dinheiro emprestado dos particulares. Segundo
LUIZ EMÍDIO DA ROSA JÚNIOR, o crédito público resta caracterizado pela faculdade que tem
o Estado de obter recursos de quem deles dispõe, assumindo a contrapartida de restituí-lo nos
prazos fixados. Embora muitos autores utilizem este conceito, em realidade ele se refere a
apenas uma faceta do crédito público, qual seja, a dívida pública. A divida pública, uma
das facetas do crédito, não se confunde com as despesas públicas, campo autônomo da
atividade financeira do Estado.
Natureza jurídica - Ha três correntes que tentam explicá-la (K. Harada): (i) ato de soberania, poder
de autodeterminação e de auto-obrigacão do Estado; decorrente de sua soberania, não poderia ser
objeto de execução específica (é a doutrina do argentino Drago); (ii) ato legislativo, resultado de um
ato legislativo no qual tudo já estaria disciplinado; (iii) contrato (majoritária), que objetiva a
transferência de certo valor em dinheiro de uma pessoa, física ou jurídica, a uma entidade
pública para ser restituído, acrescido de juros, no prazo ajustado. Para Gabriel Franco e Henri
Laufenburger, trata-se de contrato regido pelo direito privado. Para Regis Fernandes de Oliveira, o
empréstimo público é contrato de direito público porque: a) deve haver prévia previsão
orçamentária; b) exige disposição legal específica; c) há obrigatoriedade de autorização e controle
do Senado; d) necessária a presença de finalidade pública; e) possível alteração unilateral de
determinadas cláusulas, se houver previsão legal; f) sujeição à prestação de contas; g) inviabilidade
de execução específica; h) pode ocorrer rescisão unilateral.
Classificação dos créditos públicos: Quanto à forma: a) Créditos voluntários; b) Créditos semi-
127 MPF/22º (questão subjetiva): Crédito Público. Conceito.
183
obrigatórios ou patrióticos; c) Créditos obrigatórios128. Quanto à origem: a) Interno; e b) Externo.

Quanto ao prazo de resgate: a) a prazo curto, contraído para a satisfação de necessidades imediatas
do Tesouro, para resgate no mesmo exercício financeiro (operação de crédito por antecipação de
receita, conforme a CF/88); b) a prazo longo129, quando resgatáveis em períodos superiores a um
exercício financeiro; c) perpétuos, quando não apresentam data de resgate, ficando o Estado
obrigado apenas ao pagamento anual dos juros aos subscritores. Também em relação ao prazo de
resgate, há a classificação em dívida pública flutuante e dívida pública fundada: dívida flutuante
são as obrigações assumidas para amortização em prazo inferior a 12 meses e cujas despesas não
tenham constado do orçamento; dívida fundada são as obrigações assumidas para amortização em
prazo superior a 12 meses e cujas despesas tenham constado do orçamento. Assim, a dívida pública
consolidada é aquela que é emitida para pagamento no exercício financeiro seguinte. Já a dívida
pública flutuante terá o seu pagamento feito no mesmo exercício em que é emitida130.
Dívida pública131: é um dos elementos componentes do crédito público - entende-se tão somente os
empréstimos captados no mercado financeiro interno ou externo, através de contratos assinados com
os bancos e instituições credoras. Assim, a dívida pública deriva do empréstimo público, o qual
pode ser de natureza: a) soberana: que é a obrigação de direito público que o Estado assume
unilateralmente; b) de contrato de direito privado: quando por empréstimo público entende-se que é
uma forma de contrato de direito privado; c) de contrato de direito administrativo: que é o
entendimento doutrinário predominante, considerando os empréstimos como contratos de direito
administrativo de natureza semelhante às demais relações contratuais do Estado. Leia mais:
http://jus.com.br/revista/texto/9328/credito-publico#ixzz1wzOR6Spd
Para outros autores, a noção de crédito público é mais ampla que a de empréstimo público, uma vez
que aquele teria um sentido duplo, seja de operações em que o Estado toma dinheiro como aquelas
em que fornece pecúnia; o empréstimo público seria aquele ato pelo qual o Estado se beneficia de
uma transferência de liquidez com a obrigação de devolvê-lo no futuro, normalmente acrescido de
juros superior a doze meses (art. 29, I, LC 101/00). Também integram a dívida pública consolidada
as operações de crédito de prazo inferior a doze meses cujas receitas tenham constado do orçamento
128 OBS vitaminada: MPF/22º (questão subjetiva): Crédito Público. Crédito forçado. Valdecir Pascoal (p.110): embora existam
autores que tratam o crédito público sob um sentido duplo – tanto relacionado com as operações em que o Estado empresta pecúnia,
como com aquelas em que toma emprestado – trataremos do que se convenciou chamar: empréstimo público. Os empréstimos
forçados ou obrigatórios ocorrem quando o Estado, valendo-se do seu poder de império, intervém na propriedade particular em
situações de guerra, calamidade ou grave crise de liquidez da economia. No Brasil, temos a figura dos empréstimos compulsórios,
que, para a maioria da doutrina, são considerados tributos e, para outros, consistem em créditos públicos impróprios, na medida em
que, não obstante devam ser restituídos pelo erário-credor, não possuem o elemento principal dos empréstimos públicos próprios, que
é a voluntariedade.
129
OBS vitaminada: MPF/19º: A dívida pública contraída a longo prazo ou até sem prazo conceitua-se como: a) empréstimo
compulsório; b) divida flutuante; c) dívida fundada; d) operação de crédito por antecipação. (resposta “c”)
130OBS vitaminada: a LRF trouxe um novo conceito de dívida pública consolidada; agora, além de ser considerada como o
“montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações financeiras do ente da Federação, assumidas em virtude de leis, contratos,
convênios ou tratados e da realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a 12 meses”, abarca também as
“operações de crédito de prazo inferior a 12 meses, cujas receitas tenham constado do orçamento e dos precatórios judiciais não-
pagos durante a execução do orçamento em que houverem sido incluídos”.
131OBS vitaminada: MPF/18º: Assinale a opção correta: a) o conceito específico de dívida pública, no direito financeiro, abrange
os empréstimos captados no mercado financeiro interno e externo, excluída a concessão de garantias e avais, mesmo podendo gerar
endividamento; b) no conceito específico de dívida pública, incluem-se aquelas que se caracterizam como dívidas da Administração
(aquisição de bens, prestação de serviços, condenações judiciais); c) para os efeitos da Lei de Responsabilidade Fiscal, o conceito de
dívida pública consolidada ou fundada, para a área de licitações e contratos, não difere do conceito tradicional contido na Lei
4.320/64; d) nenhuma das alternativas anteriores é correta. (resposta “d”)
184
(art. 29, § 3o, LC 101/00).

OBS vitaminada: a faceta do crédito público mais cobrada em provas de concurso é a
dívida pública. O Estado poderá pedir dinheiro emprestado ao particular basicamente
de duas formas: 1) Celebrando contratos de empréstimo com instituições financeiras
brasileiras (dívida pública interna) ou instituições financeiras internacionais, como o FMI
(dívida pública externa); 2) Emitindo títulos da dívida pública no mercado de capitais,
seja no Brasil (dívida pública interna), seja no exterior (dívida pública externa) – gera a
dívida pública mobiliária. Segundo a LRF (art. 29, III), dívida pública mobiliária é a
“dívida pública representada por títulos emitidos pela União, inclusive os do Bacen, Estados
e Municípios” (LRF, art. 29, II). ATENÇÃO: o art. 34 da própria LRF não permite mais ao
BACEN realizar emissão de títulos da dívida pública: Art. 34. O BACEN não emitirá títulos
da dívida pública a partir de 2 anos após a publicação desta Lei Complementar. Lembrar
também que compete privativamente ao Senado Federal estabelecer limites globais e
condições para o montante da dívida mobiliária dos Estados, do DF e dos Municípios (CF,
art. 52, IX), não sendo competente para estabelecer para a União (pois de competência do
Congresso).
Dívida pública consolidada ou fundada: montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações
financeiras do ente da Federação, assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e
da realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a 12 meses.
OBS vitaminada: esse atual conceito de dívida pública da LRF veio substituir o antigo
conceito da Lei 4.320, art. 98 (a dívida fundada compreende os compromissos de
exigibilidade superiores a 12 meses, contraídos para atender a desequilíbrio orçamentário
ou financeiro de obras e serviços públicos). O novo conceito de dívida pública da LRF
também abarca as operações de crédito de prazo inferior a 12 meses, cujas receitas tenham
constado do orçamento e dos precatórios judiciais não-pagos durante a execução do
orçamento em que ouverem sido incluídos.
OBS vitaminada: devemos lembrar que o não pagamento da dívida fundada por dois
exercícios financeiros consecutivos poderá resultar na intervenção da União nos Estados
ou dos Estados nos Municípios, salvo motivo de força maior (arts. 34 e 35 da CF/88 132).
Lembrar também que compete privativamente ao Senado Federal fixar, por proposta do
Presidente da República, limites globais para o montante da dívida consolidada da União,
dos Estados, do DF e dos Municípios (CF, art. 52, VI). Esquema: ao SF compete estabelecer:
limites globais para o montante da dívida consolidada => da União, Es, DF e Ms; limites
globais para o montante da dívida mobiliária => Es, DF e Ms. ATENÇÃO: para fixação
dos limites da dívida mobiliária da União, representada pela emissão de títulos federais,
caberá ao Congresso Nacional a edição de Lei, após encaminhamento de projeto de lei pelo
Presidente da República (art. 48, VIX da CRFB/88 e art. 30, II da LRF)133. [Piscitelli]
Dívida pública flutuante: A dívida flutuante compreende: (i) os restos a pagar, excluídos os
132 Art. 34. A União não intervirá nos Estados nem no Distrito Federal, exceto para: V - reorganizar as finanças da unidade da
Federação que: a) suspender o pagamento da dívida fundada por mais de dois anos consecutivos, salvo motivo de força maior;
Art. 35. O Estado não intervirá em seus Municípios, nem a União nos Municípios localizados em Território Federal, exceto quando:
I - deixar de ser paga, sem motivo de força maior, por dois anos consecutivos, a dívida fundada
133Art. 48. Cabe ao Congresso Nacional, com a sanção do Presidente da República (...) dispor sobre todas as matérias de
competência da União, especialmente sobre: XIV - moeda, seus limites de emissão, e montante da dívida mobiliária federal.
185
serviços da dívida; (ii) os serviços da dívida a pagar; (iii) os depósitos e os débitos de tesouraria. O
registro dos restos a pagar far-se-á por exercício e por credor distinguindo-se as despesas
processadas das não processadas (art. 92 da Lei n.º 4.320/64). O critério tempo define a dívida
flutuante como aquela que não é considerada dívida fundada, ou seja, as obrigações assumidas para
amortização em prazo inferior a doze meses e cujas despesas não tenham constado do orçamento.
OBS vitaminada: dívida pública externa: A emissão de títulos da dívida pública
externa depende de autorização do Senado Federal, conforme previsto no art. 32, IV, da
LRF e art. 52, V, da CRFB/88. Art. 52. Compete privativamente ao Senado Federal: V -
autorizar operações externas de natureza financeira, de interesse da União, dos Estados,
do Distrito Federal, dos Territórios e dos Municípios. Ou seja, se um Município quiser
pedir dinheiro emprestado a uma instituição financeira estrangeira, deverá pedir autorização
ao Senado Federal. Atente: o fato de ser necessária autorização do Senado Federal não faz
da União uma avalista da dívida. Trata-se, em verdade, de mero formalismo
procedimental, conforme posicionamento que prevalece, à luz da doutrina de PONTES DE
MIRANDA. O ente interessado em efetuar operação de crédito (externa ou interna)
formalizará seu pleito fundamentando-o em parecer de seus órgãos técnicos e jurídicos,
demonstrando a relação custo-benefício, o interesse econômico e social da operação e o
atendimento das seguintes condições: (i) existência de prévia e expressa autorização para a
contratação, no texto da lei orçamentária, em créditos adicionais ou lei específica; (ii)
inclusão no orçamento ou em créditos adicionais dos recursos provenientes da operação,
exceto no caso de operações por antecipação de receita; (iii) observância dos limites e
condições fixados pelo Senado Federal; (iv) autorização específica do Senado Federal,
quando se tratar de operação de crédito externo; (v) observância do limite relativo ao
montante das despesas de capital – regra de ouro (é vedada a realização de operações de
créditos que excedam o montante das despesas de capital, ressalvadas as autorizadas
mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder
Legislativo por maioria absoluta). [Piscitelli]
OBS vitaminada: competências do CN e do SF: Congresso Nacional: dispor sobre
montante da dívida mobiliária federal. Senado Federal: (i) estabelecer limites globais e
condições para o montante da dívida mobiliária dos Es, DF e Ms; (ii) autorizar operações
externas de natureza financeira de interesse da U, Es, DF e Ms; (iii) fixar, por proposta do
PR, limites globais para o montante da dívida consolidada da U, Es, DF e Ms; (iv) dispor
sobre limites globais e condições para operações de crédito externo e interno da U, Es, DF e
Ms, autarquias e entidades controladas pelo poder público federal; (v) dispor sobre limites e
condições para a concessão de garantia da União em operações de crédito externo e interno.
Atenção: CN => dívida mobiliária federal; SF => dívida mobiliária dos Es, DF e Ms; SF:
dívida consolidada da U, Es e Ms.
Vedações: 1) É vedada a realização de operação de crédito entre um ente da Federação,
diretamente ou por intermédio de fundo, autarquia, fundação ou empresa estatal dependente, e
outro, inclusive suas entidades da administração indireta 134 . Não há impedimento de Estados e
134 OBS vitaminada: Excetuam-se de tal vedação operações entre instituição financeira estatal e outro ente da Federação, inclusive
suas entidades da administração indireta, que não se destinem a: (i) financiar, direta ou indiretamente, despesas correntes; (ii)
refinanciar dívidas não-contraídas junto à própria instituição concedente. Essa vedação é conhecida como regra de ouro e está em
harmonia com o art. 167, III, da CF, impedindo que operações de crédito (receitas de capital) financiem despesas de custeio (despesas
correntes) dos entes, como, p.e., despesas de pessoal. Com isso, procura-se assegurar que os empréstimos e os financiamentos só
financiarão despesas que aumentem o Patrimônio Público (PASCOAL, p. 115).
186
Municípios comprarem títulos da dívida da União como aplicação de suas disponibilidades. 2) É

proibida a operação de crédito entre uma instituição financeira estatal e o ente da Federação que a
controle, na qualidade de beneficiário do empréstimo. A instituição financeira controlada pode
adquirir, no mercado, títulos da dívida pública para atender investimento de seus clientes, ou títulos
da dívida de emissão da União para aplicação de recursos próprios. 3) Equiparam-se a operações
de crédito e estão vedados: I - captação de recursos a título de antecipação de receita de tributo ou
contribuição cujo fato gerador ainda não tenha ocorrido; II - recebimento antecipado de valores de
empresa em que o Poder Público detenha, direta ou indiretamente, a maioria do capital social com
direito a voto, salvo lucros e dividendos, na forma da legislação; III - assunção direta de
compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, mercadorias
ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito, não se aplicando esta vedação a
empresas estatais dependentes; IV - assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com
fornecedores para pagamento a posteriori de bens e serviços.
Régis Fernandes de Oliveira traz a classificação constitucional do crédito público: Operação de
crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, emissão e aceite
de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a
termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o
uso de derivativos financeiros (LRF, art. 29, III). Equipara-se a operação de crédito a assunção, o
reconhecimento ou a confissão de dívidas pelo ente da Federação (art. 29, § 1º). Operações de
Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária (ARO): destina-se a atender insuficiência de caixa
durante o exercício financeiro, em qualquer mês. Empréstimos de curto prazo a serem devolvidos no
mesmo exercício financeiro (objetivo de suprir o déficit de caixa). Somente será efetuada após o dia
10 de janeiro (décimo dia do início do exercício), deverá ser liquidada, com juros e outros encargos
incidentes, até o dia 10 de dezembro de cada ano e não será autorizada se forem cobrados outros
encargos que não a taxa de juros da operação, obrigatoriamente prefixada ou indexada à taxa básica
financeira, ou à que vier a esta substituir. As operações ARO estão proibidas enquanto existir
operação anterior da mesma natureza não integralmente resgatada; estão proibidas também no
último ano de mandato do Presidente, Governador ou Prefeito Municipal. As operações ARO
realizadas por Estados ou Municípios serão efetuadas mediante abertura de crédito junto à
instituição financeira vencedora em processo competitivo eletrônico promovido pelo Banco Central
do Brasil. OBS vitaminada: deverá existir prévia e expressa autorização para a contratação no texto
da lei orçamentária, em crédito adicionais ou em lei específica. Deve-se atender à regra de ouro (art.
167, III, da CF): as operações de crédito não poderão exceder o montante das despesas de capital.
Prova oral TJSP: 12. É possível, no último ano, o Prefeito realizar operação de crédito por
antecipação de receita orçamentária? Não por proibição expressa da LRF.
Das Operações com o Banco Central do Brasil: nas suas relações com ente da Federação, é
vedado ao BACEN: a) a compra de título da dívida, na data de sua colocação no mercado; b)
permuta, ainda que temporária, por intermédio de instituição financeira ou não, de título da dívida
de ente da Federação por título da dívida pública federal; c) concessão de garantia. O BACEN só
poderá comprar diretamente títulos emitidos pela União para refinanciar a dívida mobiliária federal
que estiver vencendo na sua carteira. É vedado ao Tesouro Nacional adquirir títulos da dívida
pública federal existentes na carteira do BACEN, ainda que com cláusula de reversão, salvo para
reduzir a dívida mobiliária.
OBS vitaminada: O art. 164 da CRFB/88 define as funções do BACEN em relação à dívida
pública, sendo bastante cobrado em concursos. Confira-se: o BACEN exerce exclusivamente
187
a competência da União para emitir moeda. É vedado ao BACEN conceder, direta ou

indiretamente, empréstimos ao Tesouro Nacional e a qualquer órgão ou entidade que não
seja instituição financeira. Vale ressaltar que não é vedado ao BACEN conceder
empréstimos, mas apenas empréstimos destinados a órgão ou entidade que não seja
instituição financeira ou ao Tesouro Nacional. Apesar de não poder conceder empréstimos
ao Tesouro, o BACEN poderá comprar e vender títulos de emissão do Tesouro Nacional,
com o objetivo de regular a oferta de moeda ou a taxa de juros. Assim, o BACEN é
responsável pelo controle monetário e o controle cambial e, para intervir no domínio
monetário e na taxa de câmbio, ele poderá comprar e vender títulos emitidos pelo
Tesouro. O BACEN não podendo emitir títulos da dívida pública – LRF art. 34. As
disponibilidades de caixa da União serão depositadas no BACEN; as dos Estados, do DF,
dos Municípios e dos órgãos ou entidades do Poder Público e das empresas por ele
controladas, em instituições financeiras oficiais, ressalvados os casos previstos em lei.
Existe divergência acerca de o crédito público configurar ou não receita pública. Aliomar
Baleeiro não vê o crédito público como capaz de compor o elenco regular de receitas públicas
correntes; quando muito, entende-o como uma receita impropriamente dita. A essência de seu
entendimento está no fato de que os empréstimos representados pelos créditos públicos seriam
meras entradas de caixa, uma vez que a cada soma representativa pelo ingresso, no ativo, deve
corresponder um outro lançamento, no passivo, para contrabalancear a operação. É a posição
majoritária. Kiyoshi Harada, a seu turno, expõe argumentos que visam a defender ser o crédito
público componente da receita pública corrente, já que, ao lado da receita tributária, a receita
originada dos créditos públicos vem suprindo, com regularidade, as necessidades financeiras do
Estado.
Da garantia e contragarantia – (OBS vitaminada: concessão de garantia é o “compromisso de
adimplência de obrigação financeira ou contratual assumida por ente da Federação ou entidade a
ele vinculada”: LRF, art. 29, IV). Os entes poderão conceder garantia em operações de crédito
internas ou externas, condicionada ao oferecimento de contragarantia, em valor igual ou superior ao
da garantia a ser concedida, e à adimplência da entidade que a pleitear relativamente a suas
obrigações junto ao garantidor e às entidades por este controladas, observado o seguinte: I - não será
exigida contragarantia de órgãos e entidades do próprio ente; II - a contragarantia exigida pela União
a Estado ou Município, ou pelos Estados aos Municípios, poderá consistir na vinculação de receitas
tributárias diretamente arrecadadas e provenientes de transferências constitucionais, com outorga de
poderes ao garantidor para retê-las e empregar o respectivo valor na liquidação da dívida vencida.
Crédito voluntário. O crédito público próprio 135 é aquele que resulta da livre manifestação de
vontade do credor (mutuante) e do devedor (mutuário), necessariamente uma entidade pública ou
órgão da Administração. O Estado pode contrair empréstimos como um particular ou por meios
peculiares de atração do crédito, como: a) Prêmios de reembolso; b) Juros progressivos; c) Moeda e
empréstimos indexados. d) Títulos da dívida pública; e) Lotos: Loto significa distribuição de
prêmios em dinheiro mediante sorteio periódico, anual ou semestral. a União tem demonstrado total
repúdio à utilização de lotos ou sorteios como método de atrair a subscrição de seus títulos públicos,
não por fatores de ordem moral, mas sim porque a União mantém a loteria como atividade
econômica a ser explorada por concessionários; f) Conversão.
135
OBS vitaminada: há os empréstimos públicos próprios, que têm como elemento principal a voluntariedade e os empréstimos
públicos impróprios, que têm como elemento principal a obrigatoriedade.
188

Controle dos limites do endividamento e sua recondução: O art. 31 da LRF estabelece o
procedimento de controle da dívida a ser realizado a cada quadrimestre e de recondução da
dívida consolidada a seus limites. Se a dívida consolidada de um ente da federação ultrapassar o
respectivo limite ao final de 1 quadrimestre, deverá ser a ele reconduzida até o término dos 3
subsequentes, reduzindo o excedente em pelo menos 25% no primeiro. ATENÇÃO: esse prazo será
suspenso, em caso de calamidade pública, estado de sítio e estado de defesa, e duplicado, em caso
de crescimento negativo da economia (Taxa do PIB < 1%) por período igual ou superior a 4
trimestres (arts. 65 e 66 da LRF). Tendo o ente extrapolado o limite da dívida consolidada, enquanto
perdurar o excesso: (i) não poderá realizar operações de crédito, ressalvado o refinanciamento136
do principal atualizado da dívida mobiliária; (ii) obterá resultado primário necessário à
recondução da dívida ao limite, promovendo, entre outras medidas, a limitação do empenho; (iii)
após os 3 quadrimestres em que deveria ter realizado a recondução da dívida aos limites, se isso não
tiver acontecido, soma-se a essas sanções a vedação de recebimento de transferências voluntárias
(art. 31, §2º da LRF).
MPF/22º (questão subjetiva): Crédito Público. Conceito. Dívida pública flutuante e dívida pública
fundada. Crédito forçado. Técnicas do crédito involuntário.
Resposta137: Crédito Público. Conceito. Em sentido amplo, crédito público é uma expressão
utilizada para definir tanto aquelas operações em que o Estado capta recursos no mercado
interno ou externo, quanto aquelas em que fornece dinheiro. Em sentido restrito, a expressão
crédito público tem o mesmo significado de empréstimo público e dívida pública, qual seja,
contrato que objetiva a transferência de certo valor em dinheiro de uma pessoa, física ou
jurídica, ao Estado para ser restituído dentro do prazo estipulado, acrescido de juros. Sob este
aspecto, o crédito público não é considerado pela doutrina como receita pública, já que
geraria para o Estado uma contrapartida, seria mera entrada de caixa com a correspondência
no passivo. Não obstante, a Lei n. 4.320/64 prevê o crédito público como receita pública. A
doutrina diverge acerca da natureza jurídica do crédito público, prevalecendo,
hodiernamente, a corrente contratualista. Dívida pública flutuante e dívida pública fundada.
A dívida pública é tradicionalmente classificada em dívida pública flutuante e dívida pública
fundada. Aquela é contraída a curto prazo, quando deve ser paga no mesmo exercício
financeiro. Já a dívida pública fundada ou consolidada é realizada para pagamento sem data
previamente definida ou sem prazo de amortização. O art. 98, da Lei n. 4.320/64, estabelece
que a dívida fundada compreende os compromissos de exigibilidade superior a 12 meses,
contraídos para atender a desequilíbrio orçamentário ou a financiamento de obras e serviços
públicos138. Verifica-se que o tempo é o critério adotado para essa classificação. Crédito
136
Refinanciamento da dívida mobiliária é a emissão de títulos para pagamento do principal acrescido da atualização monetária
(LRF, art. 29, V).
Resposta tirada do livro “Questões Discursivas do Concurso de Procurador da República 18º ao 25º concurso respondidas e
137

138 OBS vitaminada: lembrando, mais uma vez, que a LRF trouxe um novo conceito de dívida pública consolidada; agora, além de
ser considerada como o “montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações financeiras do ente da Federação, assumidas em
virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e da realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a 12
meses”, abarca também as “operações de crédito de prazo inferior a 12 meses, cujas receitas tenham constado do orçamento e dos
precatórios judiciais não-pagos durante a execução do orçamento em que houverem sido incluídos”.
189
forçado. Ao contrário do crédito público propriamente dito, em que há livre manifestação de

vontade do mutuante e do mutuário, o crédito público forçado ou dívida forçada é a
assumida em razão de ato de império do Estado. Pode ter diversas formas, por exemplo: a)
empréstimos compulsórios, que hoje, por previsão constitucional, é considerado tributo (art.
148, II, CF); b) depósitos compulsórios feitos pelos bancos junto ao Banco Central. Técnicas
do crédito involuntário. Kiyoshi Harada, citando Aliomar Baleeiro, aponta algumas técnicas
de obtenção de crédito involuntário utilizadas pelo legislador, valendo destacar duas, a saber:
retenção dos depósitos de dinheiro que as pessoas fizeram nas instituições bancárias; e o
poder de imprimir curso forçado a bilhetes bancários ou cédulas do Tesouro.
190
Ponto 12.a. Imunidade tributária de livros, jornais, periódicos e de papel

para impressão.
Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 25º CPR e do 26º CPR; Eduardo Sabbag.
Manual de Direito Tributário. 2010. Leandro Paulsen. Direito Tributário. Constituição e CTN à luz
da doutrina e da jurisprudência. 2009. Paulo de Barros Carvalho. Curso de Direito Tributário. 2010.
Ricardo Alexandre. Direito Tributário Esquematizado. 2012. Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo.
Direito Tributário na Constituição e no STF. 2009.
Legislação básica: Art. 150, VI, d, da CF.
Também chamada de Imunidade Tributária Cultural, prescreve que é vedado instituir impostos
sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
Imunidade genérica: dirige vedação a todas as pessoas políticas (União, Estados, DF e Municípios)
e abrange todos os impostos ditos reais (II, IE, ICMS, IPI, ISS). Os demais (ex. IR sobre as rendas
da editora) incidem normalmente.
Finalidade: defesa de direito fundamental: protege a liberdade de expressão, comunicação,
atividade intelectual, artística e científica e o acesso a informação e à difusão da cultura e da
educação (art. 5º, incs. IV, IX e XIV CF)
Natureza objetiva: recai sobre coisas, outorgada em razão da função do bem. Atinge as operações e
não quem as pratica (livraria recolhe IR, IPTU, etc.).
Divergência na doutrina quanto ao conceito de livro: se apenas o livro feito de papel é imune
(meio físico) ou se o é qualquer veículo de manifestação de ideias (inclusive publicações
eletrônicas). STF entende que a imunidade só alcança o livro impresso. A divulgação eletrônica é
software e não livro, logo tributável. (RE 416.579/RJ, RE 285.870-6/SP; RE 416.579; RE 282.387).
Observar que, reconhecida a ausência de imunidade do software no âmbito do STF, fica apenas a
discussão quanto à espécie de imposto aplicável (ISS quando bem for incorpóreo e ICMS quando o
programa de computador é produzido em série e comercializado no varejo – software de prateleira).
Súmula 657/STF: “a imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e papéis
fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos”.
STF, RE 221.239/SP: a CF não faz ressalva quanto ao valor artístico ou didático, à relevância das
informações divulgadas ou à qualidade cultural de uma publicação - estende essa imunidade ao
álbum de figurinhas, às apostilas (veículo de transmissão de cultura simplificado), catálogo
telefônico.
STF, RE 213.094/ES: a imunidade não alcança os encartes com exclusiva finalidade comercial,
mesmo que inserido em jornais; se a propaganda estiver no corpo da própria publicação, sendo dela
inseparável, há imunidade.
Atenção!! a jurisprudência do STF era consolidada no sentido de que a imunidade não alcançava os
insumos utilizados na fabricação do bem (tinta, cola, linha), salvo o papel e materiais com ele
relacionados, como o papel fotográfico, filmes fotográficos, inclusive filmes destinados à produção
da capa. Porém, no RE 202.149/RS, j. em 26.04.2011 (Informativo 624), a Primeira Turma, em um
julgamento apertado (3 x 2), decidiu que “a imunidade tributária conferida a livros, jornais e
periódicos abrange todo e qualquer insumo ou ferramenta indispensável à edição de veículos
de comunicação”. Nesse caso, a Turma considerou imunes peças sobressalentes de equipamento
191
de preparo e acabamento de chapas de impressão off set para jornais importadas por empresa
jornalística.
STF, RE 630462 AgR/PR (julgado em 7/2/2012): “A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal,
que me parece juridicamente correta, é firme no sentido de que a distribuição de periódicos,
revistas, publicações, jornais e livros não está abrangida pela imunidade tributária da alínea
“d” do inciso VI do art. 150 do Magno Texto”.
STF (INF. 729/2013: RE 434826 AgR/MG): As empresas prestadoras de serviços de composição
gráfica, que realizam serviços por encomenda de empresas jornalísticas ou editoras de livros, não
estão abrangidas pela imunidade tributária de livros prevista no art. 150, VI, d, da CF. As empresas
que fazem composição gráfica para editoras, jornais etc. são meras prestadoras de serviço e, por
isso, a elas não se aplica a imunidade tributária.
STF (RE 628122/SP): a editora de livros NÃO é imune ao pagamento do FINSOCIAL. O
FINSOCIAL é um tributo incidente sobre o faturamento das empresas. Segundo o STF, possui
natureza jurídica de contribuição de competência residual da União. A imunidade não abrangia o
FINSOCIAL porque este tributo incidia sobre o faturamento da editora, sendo considerado um
tributo pessoal e, desse modo, referia-se à pessoa do vendedor de livros. A imunidade cultural é
objetiva e recai, portanto, sobre o livro (objeto tributado) e não sobre o livreiro ou sobre a editora.
Logo, o STF decidiu que a contribuição para o Finsocial, incidente sobre o faturamento das
empresas, não estava abrangida pela imunidade objetiva prevista no art. 150, VI, d, da CF/88.
ATENÇÃO: o FINSOCIAL, criado em 1982, foi extinto em 1991, quando deu lugar ao PIS e à
Cofins. Dessa forma, este julgado somente interessa às editoras que foram autuadas neste período e
que estavam discutindo judicialmente a cobrança do tributo.
STF (RE 221.239/SP): o conteúdo do jornal, da revista ou do periódico NÃO influencia no
reconhecimento da imunidade. O Fisco NÃO pode cobrar o imposto se a revista não tiver “conteúdo
cultural”. Não importa o conteúdo do livro, jornal ou periódico. Assim, um livro sobre anedotas, um
álbum de figurinhas ou uma revista pornográfica gozam da mesma imunidade que um compêndio
sobre Medicina ou História. Em suma, todo livro, revista ou periódico é imune, considerando que a
CF/88 não estabeleceu esta distinção, não podendo ela ser feita pelo intérprete.
STF (AI 530.958; RE 497.028; RE 416.579): Livros veiculados em meio magnético (CD, DVD
etc.) ou em formato digital (e-books) NÃO estão abrangidos pela imunidade. Prevalece no STF que
a mídia que dá suporte físico ao livro eletrônico não pode ser equiparada a papel, motivo pelo qual
não deve ser reconhecida a imunidade em tais casos.
STF (RE 213.094/ES): os jornais gozam de imunidade, mesmo que contenham publicidade em seu
corpo (anúncios, classificados etc.), considerando que isso constitui fonte de renda necessária para
continuar a difusão da cultura. Contudo, algumas vezes, junto com o jornal vêm alguns folhetos
separados contendo publicidade de supermercados, lojas etc. Tais encartes publicitários não são
parte integrante (indissociável) do jornal e não se destinam à difusão da cultura (possuem finalidade
apenas comercial), razão pela qual NÃO gozam de imunidade.
192
Ponto 12.b Pagamento Indevido

Principais obras consultadas: Ricardo Alexandre. Direito Tributário Esquematizado. 2ª Edição.
Ed. Método; Leandro Paulsen. Direito Tributário. Constituição e Código Tributário à Luz da
Doutrina e da Jurisprudência. 11ª Edição. Ed. Livraria do Advogado; Hugo de Brito Machado.
Curso de Direito Tributário, 30ª edição. Ed. Malheiros.
Legislação básica: CTN, arts. 162, §4º, 165 a 169.
1. Conceito. “Alguém (o solvens), falsamente posicionado como sujeito passivo, paga um valor (sob
o rótulo de tributo) a outrem (o accipiens), falsamente rotulado de sujeito ativo” (conceito de
Luciano Amaro citado por Paulsen, pág. 1.118).
Leciona Hugo de Brito Machado que, de "acordo com o art. 165 do CTN, o sujeito passivo tem
direito à restituição do tributo que houver pago indevidamente independentemente de tê-lo feito por
erro ou não. Esse direito independe de prévio protesto [...]. No Direito Civil havia regra expressa
dizendo que quem paga voluntariamente só terá direito à restituição se provar que o fez por erro [...].
Assim, um contribuinte, mesmo sabendo que o tributo é indevido, se o paga, tem direito à
restituição. O que importa é a demonstração de que o tributo é realmente indevido".
OBS vitaminada: MPF/18º139: Para a repetição do indébito por pagamento indevido em
matéria tributária:
a) é preciso demonstrar o erro;
b) sendo obrigação ex lege, é inexigível a prova do erro, bastando que o interessado
evidencie que o pagamento foi ilegal;
c) mesmo sendo obrigação ex lege, não exime o contribuinte de comprovar a sua boa-fé;
d) é necessário prévio protesto.
2. Fundamento constitucional. Propriedade, devido processo legal, legalidade e moralidade. Sobre a
moralidade, sustenta Hugo de Brito Machado tese no sentido que em face da Constituição Federal
vigente a Administração Pública teria o "dever moral de restituir o tributo indevidamente pago,
mesmo depois de prescrita a ação correspondente", por ser "pacífica a doutrina no sentido de que a
prescrição não atinge o direito material, mas somente a ação que o protege". Logo, a Administração
Pública tem "o dever jurídico de devolver o que foi pago indevidamente" em homenagem ao
princípio da moralidade.
3. Hipóteses de Pagamento indevido. O art. 165 do CTN prevê três hipóteses de pagamento
indevido: I) nos casos de cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o
devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do
fato gerador ocorrido; II) nos casos de erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da
alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer
documento relativo ao pagamento; III) nos casos de reforma, anulação, revogação ou rescisão de
decisão condenatória.
Consoante Hugo de Brito Machado, as "duas primeiras hipóteses referem-se a tributos pagos sem
que tenha havido litígio a respeito. A primeira, a rigor, abrange a segunda, pois, na verdade, se o
indébito resultou de erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota, no cálculo
193
ou na elaboração de qualquer documento relativo ao pagamento do tributo, inegavelmente houve

pagamento indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza
ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido. Já a terceira hipótese diz respeito
aos casos em que o sujeito passivo pagou em face de decisão condenatória [...]. O CTN refere-se à
reforma (alteração da decisão por órgão superior), anulação (invalidação da decisão por vício
formal), revogação (o próprio órgão prolator modifica sua decisão no exercício da retratação) ou
rescisão (desfazimento por ação rescisória) de decisão condenatória. Para efeitos práticos, não
importa a distinção, pois conduzem ao mesmo resultado, que é o de ensejar a restituição do tributo.
4. Restituição do tributo indireto. O tributo é direto quando o respectivo ônus financeiro é suportado
pelo próprio contribuinte e indireto quando esse ônus é transferido para terceiros (Hugo de Brito
Machado). De acordo com o art. 166 do CTN: “A restituição de tributos que comportem, por sua
natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver
assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este
expressamente autorizado a recebê-la.” “Por sua natureza”: significa que é necessário que as
normas que disciplinam o tributo prevejam a possibilidade oficial de transferência do encargo.
Trata-se de repercussão jurídica e não apenas econômica.
De acordo com o dispositivo é possível a restituição do tributo indireto nas seguintes e exaustivas
hipóteses: a) Quando o contribuinte de direito comprovar que não transferiu o encargo financeiro do
tributo; b) Quando o contribuinte de direito estiver expressamente autorizado pelo contribuinte de
fato a receber a restituição. Nesse sentido a Súmula 546 do STF: “Cabe a restituição do tributo pago
indevidamente, quando reconhecido por decisão, que o contribuinte ‘de jure’ não recuperou do
contribuinte ‘de facto’ o ‘quantum’ respectivo”.
Em 20/03/2012 a 1ª Turma do STF concluiu, no julgamento da AI 829.292, pela improcedência de
ação de repetição de indébito em face do não atendimento do art. 166 do CTN. Do acórdão colhe-se
a seguinte passagem: "Destaque-se a incidência da regra do art. 166 do CTN, nos casos de repetição
de pagamento de tributo indireto, assim entendido como aquele em que há o repasse do ônus
tributário ao contribuinte de fato, ou seja, ao consumidor final do serviço. In casu, consoante
reiterada jurisprudência do STJ, o ISS assume feição de tributo indireto quando incide sobre a
locação de bens móveis. Daí se infere a ilegitimidade da autora para pleitear a repetição do tributo
pago indevidamente...".
OBS vitaminada: MPF/17º: O art. 166 do CTN, segundo a orientação dos tribunais, tem
aplicação ao IPTU, no caso de imóvel alugado cujo encargo é transferido ao inquilino,
considerado substituto legal. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/17º: O art. 166 do CTN, segundo a orientação dos tribunais, tem
aplicação apenas aos chamados impostos indiretos.
O STJ tem adotado a posição de que o contribuinte de fato, por formalmente não fazer parte da
relação jurídico-tributária, não está autorizado a pleitear judicialmente a restituição do tributo pago
pelo contribuinte de direito. Este sim teria legitimidade para tanto, desde que cumpridas as
exigências do art. 166 do CTN. Nesse sentido REsp 903.394/AL, julgado no regime repetitivo: Em
se tratando dos denominados "tributos indiretos" (aqueles que comportam, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro), a norma tributária (artigo 166, do CTN) impõe que
a restituição do indébito somente se faça ao contribuinte que comprovar haver arcado com o
referido encargo ou, caso contrário, que tenha sido autorizado expressamente pelo terceiro a quem
o ônus foi transferido. À luz da própria interpretação histórica do artigo 166, do CTN, dessume-se
194
que somente o contribuinte de direito tem legitimidade para integrar o pólo ativo da ação judicial
que objetiva a restituição do "tributo indireto" indevidamente recolhido. É que, na hipótese em
que a repercussão econômica decorre da natureza da exação, "o terceiro que suporta com o ônus
econômico do tributo não participa da relação jurídica tributária, razão suficiente para que se
verifique a impossibilidade desse terceiro vir a integrar a relação consubstanciada na prerrogativa
da repetição do indébito, não tendo, portanto, legitimidade processual" (Paulo de Barros Carvalho,
in "Direito Tributário - Linguagem e Método", 2ª ed., São Paulo, 2008, Ed. Noeses, pág. 583).
5. Termo inicial da correção monetária. Súmula 162 STJ: “Na repetição de indébito tributário, a
correção monetária incide a partir do pagamento indevido”.
OBS vitaminada: MPF/15º: Na repetição de indébito do adicional de IR, a correção
monetária é devida desde o pagamento indevido.
6. STJ, taxa SELIC, juros e correção monetária - matéria decidida na sistemática dos recursos
repetitivos. “1. Nas ações de Repetição de Indébito Tributário, os juros de mora são devidos a partir
do trânsito em julgado. 2. Se os pagamentos indevidos ocorreram após 1º.1.1996, incidirá somente a
taxa Selic, desde os recolhimentos, não podendo ser cumulada com qualquer outro índice, seja de
juros, seja de atualização monetária...” (RESP 201001209513, HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, DJE DATA:02/02/2011)
7. Prazo para pleitear a restituição de indébito. O art. 168, do CTN prevê o prazo de 5 anos,
contados:
I- da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou transitar em julgado decisão
judicial que tiver reconhecido o direito à restituição, na hipótese do art. 165, III (reforma, anulação,
revogação ou rescisão de decisão condenatória). Nos termos do REsp 1.110.578-SP (INF. 434
STJ), julgado na forma dos recursos repetitivos, “O trânsito em julgado da declaração do STF
relativa à inconstitucionalidade da lei instituidora do tributo (controle concentrado) ou a publicação
de resolução do Senado Federal que suspenda a execução da lei (declaração da inconstitucionalidade
em controle difuso) não têm influência na contagem do prazo prescricional referente aos tributos
sujeitos ao lançamento de ofício ou por homologação”.
II- da extinção do crédito tributário nas hipóteses do art. 165, I e II (I - cobrança ou pagamento
espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou
da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II - erro na
edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do
débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento). Nos
lançamentos de ofício e por declaração o pagamento extingue imediatamente o crédito tributário.
Nos lançamentos por homologação, a extinção ocorre no momento do pagamento antecipado, nos
termos do art. 3º da LC 118/05 (essa regra só é aplicada a partir da entrada em vigor da LC 118/05,
não tendo efeitos retroativos, conforme STF, RE 566621);
OBS vitaminada: MPF/22º 140 : Nos casos de tributos sujeitos a lançamento por
homologação, com pagamento antecipado, o prazo para a repetição do indebito é contado:
a) da extinção do crédito tributário pela homologação tácita após 5 (cinco) anos da
ocorrência do fato gerador
b) da homologação tácita ou expressa, mesmo pendente de recurso;
195
c) do momento do pagamento antecipado;

d) e correta a alternativa da alínea am porque o disposto na Lei Complementar 118/2005, art.
3°, de caráter interpretativo do art. 168, l, do Código Tributário Nacional, constitui espécie
normativa imune ao controle jurisdicional.
Há discussão doutrinária se o prazo é decadencial ou prescricional (Sabbag, 2009, p. 1038). Ricardo
Alexandre (pág. 427), citando Luciano Amaro, entende que o prazo do art. 168 é decadencial (para
pleitear a restituição) e o do art. 169141 prescricional (para buscar no judiciário a anulação de decisão
que indefira a restituição).
OBS vitaminada: MPF/18º: O prazo para pleitear a restituição de tirbuto pago
indevidamente (CTN, art. 168) é de prescrição.
Nos termos do art. 169 do CTN, prescreve em dois anos a ação anulatória da decisão administrativa
que denegar a restituição. De acordo com o parágrafo único do mesmo dispositivo, o prazo de
prescrição é interrompido pelo início da ação judicial (ou seja, pela sua distribuição, desde que a
citação seja feita nos prazos do art. 219 do CPC), recomeçando o seu curso, por metade, a partir da
data da intimação (o termo correto seria citação) validamente feita ao representante judicial da
Fazenda Pública interessada. Se a interrupção ocorrer na segunda metade do prazo de dois anos
previsto no art. 169, o prazo voltará a fluir por mais um ano. Já se a interrupção ocorrer na primeira
metade do prazo original, não poderá se imaginar que o prazo recomeçará seu curso pela metade,
pois haveria prejuízo do interessado (Ex: ajuíza ação 6 meses após a decisão que lhe denegou a
restituição; o prazo voltará fluir pelo que ainda resta – 18 meses – e não por 1 ano).
De acordo com Maurício Andreiuolo (professor Alcance), à luz do STJ, o art. 169, p. único, CTN,
está em vigor, sendo que ele deve ser interpretado literal e restritivamente, não abarcando as ações
de repetição de indébito tributário. Abrange apenas os casos de ação anulatória de restituição. Não
impede o art. 165, repetição de indébito tributário.
8. Tributo vinculado desafia repetição de indébito? O tributo vinculado é aquele subordinado a uma
atividade estatal específica diretamente relacionada ao contribuinte. A fazenda pública argumenta
que se o indivíduo teve a seu dispor o serviço de saúde, poderia ter usufruído dos serviços e por isso
não seria possível a repetição. No entanto, o STJ, no REsp 1.294.775-RS, Rel. Min. Castro Meira,
julgado em 16/2/2012, 2ª T., entendeu que o tributo vinculado desafia repetição, na literalidade do
art. 165 do CTN, pois o que define a possibilidade de repetição do indébito é a cobrança indevida do
tributo. Quanto ao enriquecimento sem causa, o STJ vai falar: não vai haver enriquecimento sem
causa na hipótese de um tributo declarado inconstitucional.
Jurisprudência do STJ: INF 512/2013 (AgRg no AREsp 242.466-MG): é cabível a repetição do
indébito tributário no caso de pagamento de contribuição para custeio de saúde considerada
inconstitucional em controle concentrado, independentemente de os contribuintes terem usufruído
do serviço de saúde prestado pelo Estado. Se o tributo pago era indevido, o contribuinte tem direito
à restituição dos valores pagos (repetição do indébito) sem qualquer empecilho ou outras
considerações.
141OBS vitaminada: Art. 169. Prescreve em dois anos a ação anulatória da decisão administrativa que denegar a restituição.
Parágrafo único. O prazo de prescrição é interrompido pelo início da ação judicial, recomeçando o seu curso, por metade, a partir
da data da intimação validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pública interessada.
196
OBS vitaminada: MPF/16º: Os juros moratórios, na repetição de indébito, são devidos a partir do
trânsito em julgado da sentença. Resposta: Súm. 162 do STJ.
197
Ponto 12.c. Fundos. Instituição e funcionamento. Controle.

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 25º CPR e do 26º CPR; Direito Financeiro e
Orçamento Público do Sérgio Jung 2ª ed; Direito Financeiro e Controle Externo do Valdecir Pascoal
5ª ed; Direito Financeiro do Lafayete Petter 3ª ed; Livro Secretaria do tesouro nacional, 20 anos Um
marco Institucional na História Econômica do Brasil de autoria coletiva; Jurisprudência do STF e
STJ.
Legislação básica: Art. 165, §9ª, 167, da CF, Lei nº 4.320/64, art. 36, ADCT
Conceito142: “Os fundos públicos são conjuntos de recursos vinculados ou alocados a uma área de
responsabilidade para cumprimento de objetivos específicos, mediante execução de programas com
eles relacionados. São reservas de receitas para aplicação determinada, mas necessariamente
instituído por lei” (Petter, p. 121).
Modalidades: a) fundos de participação: caracterizam-se pela reserva de recursos para distribuição
a pessoas jurídicas determinadas (Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal e Fundo
de Participação dos Municípios)143. Descabe à União e aos Estados estabelecerem qualquer condição
para o repasse, que é automático (exceção144: condicionamento de entrega a pagamento de créditos
do ente ou de sua autarquia e aplicação de recursos mínimos em saúde – art. 160, pú, CF); e b)
fundos de destinação 145 , consistem na vinculação de receitas para aplicação em determinada
finalidade específica (ex.: FNE, FUNDEF, etc.). Os recursos não podem ser destinados a objetivos
diversos. São suas características: (i) descentralização do processo decisório – a decisão de alocação
de recursos é descentralizada para a administração do fundo, constituindo exceção ao princípio da
especialidade do orçamento, segundo o qual os gastos devem estar individualizados146; (ii) não têm
personalidade jurídica (meros lançamentos fiscais).
Prova 25º CPR: “A verba repassada a título de fundo de participação caracteriza-se como receita
corrente”, na modalidade transferências correntes.
“Os fundos públicos constituem uma exceção ao princípio da unidade de tesouraria. Esse princípio
prevê que todas as receitas públicas devem ser recolhidas ao tesouro, para depois serem utilizadas
nas despesas públicas previstas no orçamento” (Petter, p. 122). OBS vitaminada: princípio da
unidade da tesouraria estabelece que todas as receitas devem ser obrigatoriamente depositadas na
Conta Única (mantida junto ao Banco Central), vedada a fragmentação da receitas para a criação de
caixas especiais.
Instituição e Funcionamento. CF: “Art. 165, § 9º. Cabe à lei complementar: II - estabelecer (...)
condições para a instituição e funcionamento de fundos. Art. 167. São vedados: (...) IX - a
142 MPF/20º (questão subjetiva): Fundos públicos. Conceito sob o ponto de vista do Direito Financeiro.
143 O Tribunal de Contas da União é o responsável pelo cálculo do Fundo de Participação – Art. 161, pú, CF e Art. 5, LC 62/82.
144 Há também uma exceção, relacionada a precatórios, prevista no artigo 97, §10, V, ADCT.
145OBS vitaminada: os fundos de destinação são também chamados de “fundos especiais”. A Lei 4.320/64 traz o seu conceito:
“constitui fundo especial o produto de receitas especificadas que por lei se vinculam à realização de determinados objetivos ou
serviços, facultada a adoção de normas peculiares de aplicação”.
146MPF/20º (questão subjetiva): Fundos públicos. Exceção ao princípio orçamentário da especialidade. Os fundos são uma
exceção a essep princípio, pois aqui os gastos não são individualizados, existindo uma dotação global destinada a determinado fundo,
que será administrada pelo seu gestor; este decidirá de que forma aplicará os recursos ao fundo destinados.
198
instituição de fundos de qualquer natureza, sem prévia autorização legislativa.”. O fundo é criado
por lei ordinária, mas a referida lei complementar conferirá parâmetros mais abrangentes, tudo para
o fim de que não sejam frustrados os objetivos de transparência e fiscalização de tais alocações de
recursos.
OBS vitaminada: Competência para a sua instituição.147 Os fundos públicos podem ser
instituídos pela União, Estados e Municípios, através de lei ordinária (art. 167, IX, CF/88).
Não é raro, todavia, a instituição de fundos públicos pela União através da utilização de
emendas à CF, a exemplo do Fundo Social de Emergência (art. 71, ADCT) e do Fundo de
Combate a Erradicação da Pobreza (art. 79, ADCT).
Segundo o STF (ADI 1726 MC / DF) “A exigência de prévia lei complementar estabelecendo
condições gerais para a instituição de fundos, como exige o art. 165, § 9º, II, da Constituição, está
suprida 148 pela Lei 4.320/64, recepcionada pela Constituição com status de lei complementar;
embora a Constituição não se refira aos fundos especiais149, estão eles disciplinados nos arts. 71 a 74
desta Lei, que se aplica à espécie”...“A exigência de prévia autorização legislativa para a criação de
fundos, prevista no art. 167, IX, da Constituição, é suprida pela edição de medida provisória, que
tem força de lei, nos termos do seu art. 62. O argumento de que medida provisória não se presta à
criação de fundos fica combalido com a sua conversão em lei, pois, bem ou mal, o Congresso
Nacional entendeu supridos os critérios da relevância e da urgência.”
Segundo o art. 36 do ADCT os fundos existentes na data da promulgação da CF/88, acaso não
ratificados pelo Congresso Nacional em dois anos, com exceções previstas no citado dispositivo
constitucional, serão extintos. Segundo Lafayete Petter (2008, p. 123) “A ideia predominante é a de
que o controle financeiro e orçamentário das contas públicas, características de um autêntico modelo
democrático, não se compagina com a experiência do passado, onde proliferaram fundos
desprovidos de efetivo controle social.”
Fiscalização 150 : A fiscalização da aplicação dos recursos destinados aos fundos públicos será
realizada pelo Tribunal de Contas competente, sendo que a lei instituidora do fundo público poderá
prever outros mecanismos de controle (art. 74, da Lei nº 4.320/64). Após o repasse dos recursos, a
atribuição fiscalizatória passa aos TCs locais151. No caso de fundos em que há a participação das três
entidades federadas na sua formação, a atribuição é simultânea de todos os TCs envolvidos.
Estabelece o art. 74 da Lei 4.320/64: “A lei que instituir fundo especial poderá determinar normas
peculiares de controle, prestação e tomada de contas, sem de qualquer modo, elidir a competência
147 MPF/20º (questão subjetiva): Fundos públicos. Competência para a sua instituição.
148Lafayete Petter (2008, p.123) adota posicionamento diverso, afirmando “...como não houve a edição da lei complementar a que
alude o artigo 165, §9°, inciso II, a União tem se valido do expediente das emendas constitucionais para a criação de fundos ...”
149“São exemplos de fundos especiais, dentre outros, atualmente em vigor no Brasil, os seguintes: Fundo Municipal de Saúde –
Recursos do SUS; Fundo Municipal de Assistência Social – FMAS; e Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica
– Fundeb.” (Jund, p. 172).
150 MPF/20º (questão subjetiva): Fundos públicos. Fiscalização.
151OBS vitaminada: sabe-se que, em regra, o critério utilizado para se saber qual Tribunal de Contas fiscalizará determinado ente é o
da origem dos recursos (se federal – TCU; estadual – TCE; distrital – TCDF ou municipal – TCM). Contudo, no que tange aos
fundos de participação, deve-se atentear para o fato de que os seus recursos advêm de transferência constitucional obrigatória de
impostos (arts. 157 e 162 da CF – FPE e FPM), sendo receitas próprias dos Estados e Municípios (não podem ser equiparados a
transferências oriundas de convênios, ajustes e acordos – transferências voluntárias, que determinam a competência fiscalizatória do
TC relativo ao ente transferidor). Assim, a aplicação de recursos originários destes fundos não é fiscalizada pelo TCU ou pelo
TC do ente que transferiu, mas sim pelos Tribunais Estaduais ou, se existirem, Municipais, competentes.
199
específica do Tribunal de Contas ou órgão equivalente.”

Desvinculação de Receitas da União (DRU). A DRU é um mecanismo que permite que parte das
receitas de impostos e contribuições não seja obrigatoriamente destinada a determinado órgão, fundo
ou despesa. Tornou-se necessária para enfrentar o problema do elevado grau de vinculações de
receitas no Orçamento Geral da União. Assim, o Poder Executivo propôs ao Congresso Nacional em
1994 um projeto de emenda à Constituição que autorizava a desvinculação de 20% da receita de
impostos e contribuições federais que formava uma fonte de recursos livre de carimbos. Foi criado o
Fundo Social de Emergência, posteriormente denominado Fundo de Estabilização Fiscal que
vigorou até 31 de dezembro de 1999. A partir do ano 2000 foi reformulado e passou a se chamar
Desvinculação de Receitas da União (DRU) tendo sua prorrogação aprovada pelo Congresso
Nacional até 2015 (EC 68/2011).
O dispositivo sempre sofreu críticas por retirar parte da verba destinada à saúde e educação. Em
2009 (EC 59/09) o Governo iniciou uma redução progressiva do percentual de desvinculação no que
se refere a receitas destinadas à educação (art. 212, CF), que desde 2011 encontra-se zerado. A
desvinculação não atinge as transferências constitucionais, contribuição social para o salário
educação, contribuição de empregadores e trabalhadores para o RGPS, contribuição para o plano de
seguridade do servidor e o fundo de combate e erradicação de pobreza.
OBS vitaminada: como é cediço, existe, no direito financeiro, o princípio da não-
afetação/não-vinculação de impostos a fundo, órgão ou despesa e, como já visto,
inúmeras exceções a esse princípio. Diante do exagerado número de exceções, o princípio
em comento restou deturpado, sendo a regra a vinculação dos impostos. Em termos
estatísticos, o orçamento federal se encontra vinculado em 90% do seu conteúdo, em razão
das exceções ao princípio da não afetação, o que é um absurdo. A DRU consiste justamente
em uma resposta a essa vinculação exagerada, que deveria ser exceção. Por ela, no âmbito
federal, é possível desvincular parte do orçamento federal, mais especificamente 20%
daquilo que a União arrecadar a título de impostos, 20% a título de contribuições sociais e a
título de contribuições de intervenção do domínio econômico. Sua previsão consta no art.
76 do ADCT152. A DRU vem sendo constantemente prorrogada, de quatro em quatro anos,
tendo ocorrido a última prorrogação por ocasião da EC n. 68/2011. Há quem alegue a
inconstitucionalidade da DRU, afirmando que se trata de uma afronta flagrante à separação
dos poderes, pois o valor que integra o fundo da DRU pode ser utilizado pelo Poder
Executivo da forma como melhor lhe aprouver. O Poder Legislativo não opina na utilização
do dinheiro da DRU pelo Poder Executivo. Isso não significa que a DRU seja um fundo que
não compõe o orçamento. Ademais, alega-se que ao desvincular a receita auferida por meio
de contribuições, a DRU viola o entendimento do STF, que adota a teoria pentapartite das
152OBS vitaminada: Art. 76 do ADCT. São desvinculados de órgão, fundo ou despesa, até 31 de dezembro de 2015, 20% da
arrecadação da União de impostos, contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, já instituídos ou que vierem a ser
criados até a referida data, seus adicionais e respectivos acréscimos legais. (Redação dada pela EC nº 68/2011) § 1° O disposto no
caput não reduzirá a base de cálculo das transferências a Estados, Distrito Federal e Municípios (...). (EC nº 68/2011) § 2°
Excetua-se da desvinculação de que trata o caput a arrecadação da contribuição social do salário-educação (...). (EC nº 68/2011) §
3° Para efeito do cálculo dos recursos para manutenção e desenvolvimento do ensino de que trata o art. 212 da CF, o percentual
referido no caput será nulo. (EC nº 68/2011) Veja que o § 3º foi substancialmente alterado, pois a redação anterior (dada pela EC n.
56/2007) previa uma gradação na desvinculação: “para efeito do cálculo dos recursos para manutenção e desenvolvimento do ensino
de que trata o art. 212 da Constituição, o percentual referido no caput deste artigo será de 12,5 % (doze inteiros e cinco décimos por
cento) no exercício de 2009, 5% (cinco por cento) no exercício de 2010, e nulo no exercício de 2011”. Concluindo: não mais há
desvinculação de recursos destinados à manutenção e desenvolvimento do ensino!
200
espécies tributárias, afirmando que o que diferencia a contribuição dos impostos é a

vinculação da destinação de sua receita. Assim, com a desvinculação, não haveria como
distinguir contribuições de impostos.
FUNDEB: O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos
Profissionais da Educação (Fundeb) atende toda a educação básica, que alcança da creche ao ensino
médio, a educação de jovens e adultos, a educação especial e a educação de indígenas e quilombolas
(art. 10, Lei 11.494/07). Substituto do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino
Fundamental e de Valorização do Magistério (Fundef), que vigorou de 1997 a 2006, o Fundeb está
em vigor desde janeiro de 2007 e se estenderá até 2020.
Trata-se de fundo de natureza contábil formado com recursos provenientes das três esferas de
governo. Visa a destinar parte do recurso a que se refere o artigo 212 da CF à educação básica e à
remuneração dos trabalhadores da educação.
Os Estados, DF e Municípios atualmente contribuem com 20% de alguns impostos (permanece a
obrigação quanto aos 5% restantes e os 25% dos impostos não abrangidos, totalizando o percentual
previsto no artigo 212 da CF). Já a União, no caso de o valor por aluno não atingir o mínimo
definido nacionalmente, complementa os valores com no mínimo 10% do total dos recursos a que se
refere o artigo 60, II do ADCT. No mínimo 60% de cada fundo deve ser destinada ao pagamento
dos profissionais do magistério da educação básica em efetivo exercício (art. 60, XII, ADCT).
“Para fins de complementação pela União ao Fundef (art. 60 do ADCT), o valor mínimo anual por
aluno (VMAA), de que trata o art. 6°, §1°, da lei 9.424/96, deve ser calculado levando em conta a
média nacional.” (Resp. 1.101.015 – STJ).
OBS vitaminada: Enunciado nº 25 da Câmara de Coordenação e Revisão: Em caso de desvio de
verbas do FUNDEB, se não houve complementação pela União, não cabe ao MPF atuar.
Outras questões relevantes:
* Segundo o Supremo (ADI 1.987/DF) o cálculo utilizado pela LC 62/82 para obtenção dos valores
referentes ao Fundo de Participação dos Estados é inconstitucional (declarou inconstitucionalidade
sem pronúncia de nulidade – manteve a vigência até 31.12.2012) – ver inf 576. Interessante notar
que alguns parlamentares querem utilizar esse mesmo critério para distribuição de Royalties do
petróleo (Emenda Ibsen vetada pelo governo Lula – os parlamentares, no início do ano, estudavam a
possibilidade de derrubar o veto – ver art. 66, §4º da CF).
* Conflito de atribuições: No que se refere a fundos, em regra, entendem os tribunais que a
atribuição do MPF decorre do envolvimento de verbas federais (competência da Justiça Federal –
ver sumulas 208 e 209 do STJ). Entretanto, no inf. 643 o STF entendeu que “cabe ao MPF apurar
eventuais infrações penais cometidas na gestão das verbas educacionais, mesmo que elas não
envolvam repasses de dinheiro federal, uma vez que a política de educação é nacional e há evidente
interesse da União na correta aplicação dos recursos”. O tema tratava de verba do FUNDEF (agora
FUNDEB). A atribuição para a ação de improbidade (ação de responsabilidade civil), o STF
entendeu ser do MP estadual.
Pontos Extra Vitaminado:
MPF/20º (questão subjetiva): Fundos públicos. Conceito sob o ponto de vista do Direito
Financeiro. Competência para a sua instituição. Fiscalização. Exceção ao princípio orçamentário
da especialidade.
201
Resposta153 : Conceito sob o ponto de vista do Direito Financeiro: Fundos Públicos são
conjuntos de recursos específicos (receitas públicas) vinculados, por lei, à realização de
determinados objetivos ou serviços de interesse público, mediante a execução de programas
com eles relacionados. Competência para a sua instituição: Os fundos públicos podem ser
instituídos pela União, Estados e Municípios, através de lei ordinária (art. 167, IX, CF/88),
devendo observar as regras gerais para a sua instituição e funcionamento disciplinadas nos
artigos 71 a 74, da Lei nº 4320/64, que foi recepcionada pela CF como Lei Complementar,
suprindo a exigência prevista no artigo 165, §9º, II, da CF, conforme entendimento pacífico
do STF. Não é raro, todavia, a instituição de fundos públicos pela União através da utilização
de emendas à CF, a exemplo do Fundo Social de Emergência (art. 71, ADCT) e do Fundo de
Combate a Erradicação da Pobreza (art. 79, ADCT). Fiscalização: A fiscalização da
aplicação dos recursos destinados aos fundos públicos será realizada pelo Tribunal de Contas
competente, sendo que a lei instituidora do fundo público poderá prever outros mecanismos
de controle (art. 74, da Lei nº 4.320/64). Exceção ao princípio orçamentário da
especialidade: Os fundos públicos excepcionam o princípio da especialidade, na medida em
que a destinação de seus recursos e o prazo para a efetivação das despesas não se encontram
especificados, individualizados no orçamento. Com isso, há uma descentralização da decisão
de aplicação dos recursos para o gestor do fundo público, o que cria sérios obstáculos ao
controle externo pelo Poder Legislativo, auxiliado pelo Tribunal de Contas.
Resposta tirada do livro “Questões Discursivas do Concurso de Procurador da República 18º ao 25º concurso respondidas e
153
202
PONTO 13.a. Repartição da receita tributária.

Legislação básica: Art. 157 a 162 da CF.
O assunto está basicamente localizado no Título VI da Constituição Federal de 1988 (Da Tributação
e do Orçamento), Capítulo I (Do Sistema Tributário Nacional) e na Seção VI (Da Repartição Das
Receitas Tributárias).
Noção geral: A rigor, o tema em apreço é matéria de direito financeiro, pois somente se refere às
relações jurídicas entre os entes de direito público e não àquelas entre tais entes e os particulares.
Todavia, os programas de concurso público e a maioria da doutrina o inserem dentro do programa
de direito tributário. A necessidade de um sistema de repartição de receitas tributárias decorre
diretamente da forma federativa de Estado, caracterizada pela autonomia dos entes. Ora, não existe
autonomia de um ente que não tenha recursos materiais para desempenhar as competências que a
Constituição lhe atribuiu (não se fala em autonomia política sem autonomia financeira). Para
efetivar o poder de auto-organização, normatização, autogoverno e auto-administração dos entes
federados, se utilizou de duas técnicas: a atribuição de competência tributária própria e a
participação dos entes menores na receita arrecada pelos entes maiores. De tal sorte, o legislador
constituinte, reconhecendo o desequilíbrio na repartição de competência que fizera, onde existe uma
concentração maior de renda no âmbito federal, decidiu por determinar que os entes maiores
entregassem parte da receita arrecadada aos menores. Veja-se que a repartição sempre consiste na
participação dos entes menores na arrecadação dos maiores, nunca ocorrendo o inverso. Daí, a
União entrega parte de sua arrecadação aos Estados, DF, Municípios, não recebendo nada deles. Os
Estados repartem parcela de suas receitas com os Municípios do seu território, não recebendo nada
deles. Já os municípios e o DF (não pode ser dividido em municípios) não fazem qualquer repasse.
A repartição de receita tributária é também chamada por alguns de participação em receitas (na
ótica dos entes menores) e discriminação por produto (espécie de discriminação das rendas).
Princípio do federalismo: A repartição de receitas estabelecidas na CF funda-se no princípio
federalista (diversos entes federativos integrantes da República), bem como na condição da União
ser detentora da maior parte do bolo tributário. A CF-88 instituiu três modalidades de repartição. O
direito à participação nas receitas tributárias nasce com a criação do tributo e com a ocorrência do
fato gerador (Questão Objetiva – MPF/12). Na partilha das receitas tributárias inexiste o instituto da
solidariedade ativa (Questão Objetiva – MPF/12).
OBS vitaminada: MPF/12º: O direito à participação nas recitas tributárias nasce com a
criação do tributo (e não com sua a instituição pela pessoa política competente) e com a
ocorrência do fato gerador, não podendo ser excluído por mútuo acordo entre a pessoa
política competente e o contribuinte de direito.
OBS vitaminada: MPF/12º: Na partilha das receitas tributárias, inexiste o instituto da
solidariedade ativa (entre as pessoas jurídicas tributante e participante), nem mesmo se a
203
pessoa jurídica competente para instituir o imposto permanecer inerte, não havendo também
essa possibilidade no exercício do poder residual de instituir o tributo.
Espécies de Repartição: Basicamente a repartição constitucional de receita tributária ocorre de
duas formas: direta e a indireta. São diretas as repartições previstas nos arts. 153, §5°, 157 e 158 da
CF/88 e indiretas quando relativas aos fundos de participação (CF/88, art. 159, I, a, b e c) ou
compensatórios (CF, art. 159, II). Assim, quando o ente beneficiado pela repartição recebe sua
parcela diretamente, sem qualquer intermediário ou fundo, temos a espécie de repartição direta. Ex:
metade do IPVA dos Estados deve ser entregue diretamente aos municípios. Já quando os recursos a
serem repartidos são destinados a um fundo de participação, cujas receitas são divididas entre os
beneficiários, temos as indiretas. Ex: Fundo de participação dos municípios.
Tributos cujas receitas estão sujeitas à repartição: Os únicos tributos cujas receitas são sujeitas à
repartição são os impostos (pois são não vinculados, e suas receitas também não são vinculadas) e a
CIDE-combustíveis. Porém, alguns impostos não possuem sua receita repartida, de forma que,
todo produto da arrecadação pertence ao ente com competência para sua instituição, quais sejam:
Todos os arrecadados pelos Municípios e pelo DF (os estaduais, mesmo sujeitos a repartição,
quando arrecadados pelo DF não são sujeitos à repartição); o ITCD e os impostos federais sobre
importação, exportação, grandes fortunas e os extraordinários de guerra.
Casos de Repartição direta Prevista na CF/88: IOF-ouro: Existe a repartição direta do IOF-ouro
com o DF ou com os Estados e Municípios, onde a União entrega ao DF (100% - Ricardo
Alexandre; 30% - Marcelo Alexandrino), aos Estados (30%) e Municípios (70%) o valor do IOF
incidente sobre o ouro quando esse é definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial.
IR retido na fonte: O artigo 157 da CF enumera os casos em que os Estados e DF são
contemplados com parcela de arrecadação dos impostos federais. De início, pertencem a esses entes
o produto de arrecadação do IR incidente na fonte, sobre rendimentos pagos a qualquer título por
eles, suas autarquias e fundações. Daí, por exemplo, se o Estado paga a seu servidor um montante
tributável pelo IR, ele não recolhe o valor retido aos cofres federais, pois, nos temos do art. 157, I, o
produto de arrecadação pertence ao próprio Estado. Esse mesmo raciocínio se aplica aos Municípios
(Art. 158, I da CF). Imposto residual: Outro caso de repartição é quando o Estado e DF percebem
20% do produto da arrecadação do imposto que União instituir a titulo de competência residual (art.
154, I, 157, II da CF). ITR: Pertence aos Municípios 50% do produto da arrecadação do ITR,
relativamente aos imóveis rurais nele situados (art. 158, II, CF). Depois da EC 42/03 pode o
Município, na forma da lei, optar em fiscalizar e cobrar o ITR, cabendo-lhe a totalidade da
arrecadação nesse caso. Nesse sentido: a Lei 11.250/05 e a Instrução Normativa SRF 643, de 12 de
abril de 2006. IPVA e ICMS: Devem os Estados entregar a cada Município metade da arrecadação
sobre o IPVA (art. 158, II, CF), relativos aos automóveis nestes situados, bem como 25% do produto
de arrecadação do ICMS. Quanto aos critérios dessa última hipótese, a CF, em seu artigo 158,
parágrafo único, estatuiu que no mínimo 3/4 (75%) do “bolo” do ICMS a ser repartido entre os
Municípios seria creditado proporcionalmente ao valor adicionado nas operações relativas à
circulação de mercadorias e nas prestações de serviço realizados em seus territórios, prestigiando os
Municípios que mais contribuíram com a arrecadação do tributo. Somente no que concerne a parcela
de até 1/4 (25%), os Estado têm autonomia, para, por lei própria, definir os critérios de repartição,
podendo, inclusive, manter a mesma regra prevista para os demais 3/4. Essa discricionariedade
estatal, contudo, é limitada, de modo que, segundo o STF (RE 401.953-1), não pode a legislação
estadual, a pretexto de resolver desigualdades sociais e regionais, alijar, por completo, um município
da participação desses recursos. CIDE-combustíveis: Do total que os Estados receberem da União a
204
título de participação no produto de arrecadação da CIDE-combustíveis (29%), 25% serão entregues

a seus municípios, segundo o mesmo critério de repartição do ICMS ilustrado acima. A EC 42/2003
condicionou expressamente o início de vigência da repartição do produto da arrecadação da CIDE-
combustíveis à publicação da lei que regulamenta a distribuição de seus recursos (ADCT, art. 93 –
Lei 10.8666/04). Lembrando que, os recursos que os Estados e o DF receberem da União relativos à
CIDE-combustíveis devem ser destinados, por eles, ao financiamento de programas de infraestrutura
de transportes.
Casos de Repartição indireta Prevista na CF/88: O sistema constitucional de repartição indireta
se efetiva por intermédio de quatro fundos. Três deles são compostos por 48% da arrecadação do
IPI e do IR (excluída deste, a parcela retida na fonte pelos Estados e DF do imposto incidente sobre
rendimentos pagos). O outro fundo é composto de 10% do IPI, e visa compensar as perdas que os
Estados e Municípios sofrem com a desoneração das exportações.
Fundo de participação e de incentivo ao setor produtivo do Norte, Nordeste e Centro-Oeste:
Ele é formado por 48% da arrecadação do IR e do IPI. Antes da EC 55/2007 o percentual era de
47%. Veja-se que é correto afirmar que 48% do IPI são destinados a esses fundos. Contudo, não o é
em relação ao IR, pois a arrecadação total nacional compreende o que foi arrecadado aos cofres
públicos federais e o que ficou nos cofres públicos do DF, Estados e Municípios (art. 157, I e 158, I
da CF). Logo, quanto ao IR, a regra é semelhante a do IPI, sendo que a base de cálculo é apenas a
arrecadação federal, ou seja, a efetivamente ingressada nos cofres públicos federais. Ver artigo 159,
I, a, b, c, d da CF154. A alínea d estipula acréscimo de 1% ao FPM que somente será creditado no
primeiro decênio do mês de dezembro de cada ano. Com relação à alínea c, percebe-se que o
legislador quis privilegiar as regiões “menos desenvolvidas”, vinculando recursos específicos. Note-
se que não foram fixados percentuais a cada região, de modo que, por exemplo, se o Nordeste em
um período enfrenta maior crise, como uma seca prolongada, pode ser aumentada sua quota e
reduzir a do Norte e Centro-Oeste, caso não estejam passando por problemas dessa ordem. Para
mudar essa quota, para estabelecer normas sobre a entrega desses recursos, é preciso lei
complementar. Mesmo raciocínio aqui esposado deve ser usado no FPM. Lembrando que, devem-se
utilizar critérios de acordo com os objetivos de redução da desigualdade entre as regiões. Ainda com
esses objetivos, a LC 62/89 estipulou que os recursos do FPE seriam divididos em 85% para essas
três regiões, e 15% para a região sul e sudeste. Ela estabeleceu ainda os coeficientes utilizados para
o rateio do FPE e do FPM, estabeleceu também que integram a base de cálculo das transferências,
além do montante do IR e do IPI – inclusive os extintos por compensação ou dação – os respectivos
adicionais, juros, multas moratórias, e atualização monetária. Dos recursos do fundo para os
programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste que
forem destinados à região Nordeste, 50% devem ser assegurados ao seu semiárido. Ressalta-se que o
TCU calcula o repasse para o DF, para cada Estado, e para cada Município e não o montante do IPI
154 OBS vitaminada: Art. 159. A União entregará:

I - do produto da arrecadação do IR e do IPI 48% na seguinte forma:
a) 21,05% o ao FPE;
b) 22,05% ao FPM;
c) 3%, para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de
suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao
semi-árido do Nordeste a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer;
d) 1% ao FPM, que será entregue no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano.
205
e do IR que a União deve entregar ao fundo.

Fundo de compensação à desoneração das exportações: composto por 10% do IPI nacional como
forma de compensar os Estados e o DF pelo prejuízo da não incidência do ICMS sobre exportações
de mercadorias e serviços (art. 155, §2, X, a). Dentro da mesma lógica, devem os Estados repassar
aos Municípios existentes em seu território, 25% dessa parcela recebida. No mais, evitando que essa
compensação se configurasse num instrumento de agravamento das desigualdades regionais (quem
mais exporta são os Estados mais desenvolvidos), ficou estabelecido que a nenhuma entidade
federada poderá ser destinada parcela superior a 20% do montante que compõe o fundo, devendo o
eventual excedente ser distribuído aos demais participantes, mantido em relação a esses, o critério
de partilha estabelecido.
Garantias de Repasse: em vista de garantir o pacto federativo, a autonomia dos entes, a CF em seu
artigo 160 veio impossibilitar, em regra, a retenção ou condicionamento desses repasses. No
parágrafo único, todavia, se estabelece possibilidade de condicionamento, quando o ente federado
que os deveria receber possuir débitos para com eles ou para suas autarquias (não inclui fundação
públicas) e o caso da saúde. É imperioso destacar que não é permitido o condicionamento ao
cumprimento do percentual mínimo de despesas com educação. O dispositivo citado autoriza em
relação à saúde. Veja-se que, como tem possibilidade de trazer exceção ao pacto federativo, não se
permite interpretação extensiva ou analogia.
CAUSUÍSTICA: Súmula do STF nº. 578: não podem os estados, a título de ressarcimento de
despesas, reduzir a parcela de 20% do produto da arrecadação do imposto de circulação de
mercadorias, atribuída aos municípios pelo art. 23, § 8º, da Constituição Federal. Súmula
Vinculante nº 30: É inconstitucional lei etadual que, a título de incentivo fiscal, retém parcela do
ICMS pertencente aos municípios. ADI 2405-MC: foi deferida suspensão cautelar de artigo de lei
estadual que deixa ao estado a possibilidade de somente repassar aos municípios os 25% do ICMS
só quando do vencimento final do título, que eventualmente pode ter sido negociado. ADI 95: são
constitucionais os dispositivos que, ao fixarem em 4/5 e 1/5, respectivamente, os percentuais
relativos ao critério de creditamento, aos municípios, das parcelas que lhes cabem no produto do
ICMS, na forma prevista no art. 158, IV e parágrafo único, incisos I e II da CF, ativerem-se aos
limites estabelecidos nos mencionados dispositivos. RE 401.953-1: com base no disposto no art. 3º,
III da CF, lei estadual disciplinadora do plano de alocação do produto gerado com a arrecadação do
ICMS, nos termos do art. 157, IV, parágrafo único, II, da CF, pode tomar dados pertinentes à
situação social e econômica regional como critério de cálculo. Contudo, não pode a legislação
estadual, sob o pretexto de resolver as desigualdades sociais e regionais, alijar por completo um
Município da participação em tais recursos. RE 572.762: os valores a serem repassados pelos
estados aos municípios, por força de determinação constitucional, pertencem a estes de pleno
direito, sendo vedada aos estados a instituição de benefícios fiscais que tenham como consequência
a redução ou a postergação dos repasses devidos aos municípios. AgRg no Ag 937.798-RS (STJ):
se o servidor quiser contestar a própria retenção do IR, a competência será da justiça estadual, já que
a discussão se dá entre Estado e servidor. Todavia, caso já retido o IR, a competência é da justiça
federal, pois a análise anual do IR é feita pela União. RE 253.906: ato do secretário de fazenda que
dividiu a receita do ICMS devida aos municípios pelo “valor adicionado” apurado de modo
proporcional às áreas comprometidas dos municípios alegados. Inconstitucionalidade formal do ato
normativo estadual que disciplina o “valor adicionado”, por ser matéria reservada à lei
complementar federal. Estender a definição de apuração do adicional de valor, de modo a beneficiar
os municípios em que se situam os reservatórios de água representa a modificação dos critérios de
206
repartição das receitas previstas no art. 158 da CF. ADI 2728: lei estadual que disciplina a forma de
cálculo do valor adicionado para apuração do montante fixado no inciso I do parágrafo único do art.
158 da CF é matéria expressamente reservada à lei complementar, art. 161, I, da CF. ADI 2405-
MC: interfere no sistema constitucional de repartição do produto da arrecadação do IPVA (50%),
sendo, pois inconstitucional, artigo de lei estadual que dispõe que “na data da efetivação do
respectivo registro no órgão competente deverá ser creditado, à conta dos municípios, 25% do
montante do crédito tributário extinto”, ADI 4597-MC: não há qualquer margem à edição de
normas pelos estados-membros que afetem a liberdade de destinação das receitas municipais
originárias, ainda que provenientes da arrecadação de tributos estaduais. O Poder Constituinte
Derivado Decorrente não pode inovar, de modo contrário ao texto constitucional, pois ofende o art.
160 da CF. Enunciado 7 da 5ª Câmara de Coordenação e Revisão: é cabível recomendação aos
Prefeitos para a observância do art. 2º da Lei 9.452/97.
OBS vitaminada: acrescento esta tabela, para melhor memorização:
União Estados e DF Municípios
IRPF retido na fonte 100%
(arts. 157, I e 158, I) 100%
IOF-ouro 30%
(art. 153, § 1º) 70%
Impostos da competência
residual 20%
(art. 157, II)
CIDE-combustível
(art. 157, II) 29% 25%
ITR Se fiscalizado e cobrado pela
União
(art. 158, II) 50%
E fiscalizado e cobrado pelo
Município
100%
IPI
(art. 159, II) 10% 25%
IPVA
(art. 158, III) 50%
ICMS
(art. 158, IV) 25%
IR + IPI 21,5% - FPE 22,5% - FPM
(art. 159, I) 1% - FPM (13º)
3% para regiões N, NE e CO
207
Perguntas da oral do 26º e 27º: Como compensar os Estados e Municípios em relação as

isenções/imunidades previstas na Constituição? (ele queria que falasse da repartição das receitas
tributárias).
208
PONTO 13.b. Decadência.

STF do Marcelo Ale13.axandrino e Vicente Paulo 16ª Ed; Curso de Direito Financeiro e Tributário
do Ricardo Lobo Torres 17ª Ed; Curso Alcance 2012; Intensivo LFG 2011; informativos STF e STJ;
Legislação básica: Art. 146, III, “b” da CF, Arts. 156, V e 173 da Lei 5.172/66 (CTN).
e do Orçamento), Capítulo I (Do Sistema Tributário Nacional) na Seção I (Dos Princípios Gerais) e
no Título III do Código Tributário Nacional (Crédito Tributário), Capítulo IV (Extinção do Crédito
Tributário) e na Seção I (Modalidades de Extinção) e na Seção IV (Demais Modalidades de
Extinção).
Noções Gerais: Com a ocorrência do FG nasce automática e infalivelmente a obrigação tributária

(obrigação que equivale a um dever do sujeito passivo, geralmente de pagamento do tributo). A todo
dever, corresponde um direito (poder-dever), que é o do sujeito ativo exigir o tributo. Esse direito,
segundo o CTN, é classificado como crédito tributário. Crédito esse, que, diferente da obrigação
tributária, não nasce automatica e infalivelmente, exsurgindo a necessidade do lançamento. Com o
lançamento, a obrigação é tornada líquida e certa, surgindo o crédito tributário. O prazo que a
administração pública possui para, por meio da autoridade competente, promover o lançamento é
decadencial, que não se confunde com o para ajuizar a ação de execução fiscal, que é prescricional.
Enquanto a decadência extingue direitos potestativos (o direito de lançar é potestativo – mas não
discricionário), a prescrição extingue o direito a uma prestação (direito de executar o valor lançado).
Perceba, que o lançamento é justamente o marco que separa, na linha do tempo, a prescrição da
decadência. Antes do lançamento, conta-se o prazo decadencial, que é, em suma, o prazo para o
fisco lançar. Quando o lançamento é validamente realizado, se torna definitivo, não se falando mais
em decadência, e sim em prescrição, pois o direito do Estado foi tempestivamente exercido. Operada
a decadência, tem-se por extinto o crédito tributário (CTN). Todavia, pelo até aqui exposto, Ricardo
Alexandre, em crítica, aduz que a fluência do prazo decadencial impede o nascimento do crédito
tributário, de modo que dizer que ela extingue o crédito, é dizer que ela extingue algo que ela
própria impediu que nascesse. Daí, seria melhor ter incluído ela entre as hipóteses de exclusão do
crédito. Entretanto, adota-se aqui a decadência como forma de extinção, como na maior parte dos
concursos. Na prova objetiva do MPF/14º ficou consignado uma distinção entre a decadência no
direito tributário e a decadência no direito privado porque no direito tributário ela é passível de
suspensão [interrupção] ao contrário do direito privado. OBS vitaminada: MPF/14º: A decadência,
no direito tributário, é passível de interrupção; no direito privado, não o é.
Termo Inicial do prazo decadencial: O termo inicial do prazo decadencial não é exatamente a data
da ocorrência do FG, mas uma data em torno deste momento (em regra o primeiro dia do exercício
financeiro subsequente). No caso do lançamento por homologação, contudo, o termo inicial pode
coincidir precisamente com a data do FG. O prazo é de cinco anos. Sendo esse ponto o mais
controverso e relevante sobre a matéria, passamos a analisar cada hipótese. Na prova objetiva do
MPF/19º constou que o prazo da decadência de que trata o código tributário corre desde o fato
209
gerador da obrigação tributária até o lançamento e a respectiva notificação ao contribuinte.

OBS vitaminada: o MPF/17º também: segundo o CTN, o prazo de decadência é contado a
partir do FG da obrigação trbutária até o lançamento e a respectiva notificação ao
contribuinte.
Regra geral: A regra geral está prevista no artigo 173, inciso I, do CTN, onde o direito de a
Fazenda constituir o crédito tributário se extingue após cinco anos, contados do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Ex: Tributo lançado de
ofício em 01/01/07, em tese em 02/01/07 já seria possível efetuar o lançamento, e como a
providência seria em 2007, o direito da Fazenda em tomá-la extingui-se após cinco anos, contados
de 01/01/08. Daí, a decadência estará consumada em 01/01/13, de forma que o lançamento só
poderia ser efetuado até 31/12/12. Veja-se que a administração tributária (AT) acaba tendo mais de
cinco anos para exercer seu direito. Parte da doutrina explica que o prazo para lançar começa a fluir
em momento posterior ao direito de lançar, porque o CTN quis conferir um prazo razoável para que
o fisco tomasse conhecimento da ocorrência do FG. Porém, esse raciocínio não é sempre aplicável,
como no caso das taxas, por exemplo, em que o FG depende de uma atividade estatal, não sendo
razoável imaginar que a administração não tome conhecimento imediato desse fato. Mas, a
justificativa apresentada é de toda forma útil.
Regra da Antecipação de contagem: O parágrafo único do artigo 173 do CTN155 nos traz essa
regra, em que os cinco anos são contados da data em que tenha sido iniciada a constituição do
crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável
ao lançamento. Essa regra se aplica naqueles casos em que, durante o lapso de tempo entre o FG e o
início da fluência do prazo decadencial, a AT adota medida preparatória para o lançamento. Um
exemplo é quando, antes de chegar o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, a AT inicia procedimento de fiscalização relativo ao fato. Na data em que
o sujeito passivo toma ciência do termo de início (meio de deflagração da fiscalização), e, portanto,
do início da fiscalização, inicia-se o prazo de decadência. Essa regra somente tem o condão de
antecipar a contagem do prazo, não gerando efeito algum sobre a contagem de prazo que já teve sua
fluência iniciada. Destarte, iniciada a contagem do prazo decadencial, nenhum fato posterior terá
efeito sobre seu curso, com exceção da regra a seguir estudada.
Regra da anulação de lançamento por vício formal: É a regra do artigo 173, II do CTN, onde os
cinco anos pra lançar são contados da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado,
por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Essa regra é criticada por parte da doutrina,
pois premia o cometimento de ilegalidades, já que estabelece à AT, que praticou o ato viciado, a
devolução do prazo para constituir o crédito.
Essa regra só é aplicável quando o vício que constar no lançamento for de natureza formal
(adjetivo), não se aplicando aos casos de vícios materiais (substantivos). Existe uma discussão se
essa regra se refere a uma hipótese de interrupção da fluência do prazo decadencial. Veja que, se o
lançamento for anulado, não se fala em prescrição ainda, de modo que a decadência volta a ser
contada do zero, pois a AT não está impedida de fazer um novo lançamento com a correção dos
vícios que macularam o primeiro. Daí, é fácil perceber que o CTN adotou a solução mais benéfica à
fazenda pública, qual seja, a restituição integral do prazo. Parte da doutrina entende que a regra
155OBS vitaminada: Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele
previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de
qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
210
estatui hipótese de interrupção do prazo de decadência (porque com a anulação o mesmo foi
devolvido), e outra que teríamos na verdade a concessão de um novo prazo (Ricardo Alexandre). O
CESPE adota o entendimento pela interrupção. OBS vitaminada: o MPF também: MPF/14º: A
decadência, no direito tributário, é passível de interrupção; no direito privado, não o é.
Regra do lançamento por homologação: Nos moldes do artigo 150, §4º do CTN, temos que, se a
lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador;
expirado esse prazo, sem que a Fazenda Pública tenha se pronunciado, considera-se homologado o
lançamento, e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude
ou simulação. Com efeito, a leitura do dispositivo alhures faz com que a maioria da doutrina entenda
que o passar do prazo para homologação, sem que esta tenha sido expressamente realizada, não
apenas configura homologação tácita, mas também a decadência do direito de constituir o crédito
relativo ao valor antecipado pelo contribuinte e aquele que a AT entende devido.
Perceba-se que o que decai, na verdade, é o direito de a AT lançar de ofício as diferenças apuradas,
caso deixe de homologar. Todavia, como visto, passado o prazo sem qualquer providência, reputa-se
efetuado o lançamento. Entenda que normalmente o lançamento por homologação não está sujeito à
decadência, pois, com o passar do prazo sem a providência administrativa, o lançamento se tem por
perfeito e acabado. Contudo, na linha da doutrina majoritária, como visto, o passar do prazo para
homologação extingue o direito de lançar as diferenças. ATENÇÃO (MUITO IMPORTANTE):É
justamente por isso, que o STJ (EResp. 101.407/SP) entende que essa regra do 150, §4º, não é
aplicável aos casos em que o contribuinte não faz, até a data do vencimento, qualquer
pagamento, devendo nesse caso, o prazo decadencial ser contado nos termos do 173, I. Daí, se o
contribuinte antecipou o pagamento dentro do prazo legal, mesmo que o valor recolhido seja ínfimo,
a homologação tácita ocorrerá em cinco anos contados do FG (150, §4°). Se, ao revés, ele não
antecipou qualquer valor, o prazo começará a fluir a partir do primeiro dia do exercício
seguinte em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I). Nos casos em que haja
dolo, fraude ou simulação, sedimentou-se o entendimento de que, na ausência de regra
expressa, a contagem do prazo decadencial deveria ser feita de acordo com a regra geral do
art. 173, I, do CTN.
Lançamento Houve Sim. Com dolo, fraude Sim. Art.173, I
ou simulação?
Por pagamento Não. Art.150, §4º.
Homologação antecipado?
Não. Art.173, I.
A tese dos “cinco mais cinco”: Foi um entendimento adotado pelo STJ a partir de 1995, que possue
o efeito de ampliar o prazo para que a Fazenda constitua créditos tributários relativos a diferenças
apuradas na sistemática do lançamento por homologação. Essa tese decorria do entendimento de que
as regras relativas à decadência do direito de lançar eram exclusivamente aquelas constantes no art.
173 do CTN. Daí, a regra do art. 150, §4, deveria ser completada pela do art. 173, I. Veja-se, por
exemplo, um caso onde o FG ocorreu em 16/03/06 e que o sujeito passivo não realizou pgto até a
data do vencimento, o prazo para homologação seria de cinco anos contados do FG, expirando-se
em 16/04/11 (aplicação do art. 150, §4). Como, no último dia de prazo, a AT poderia deixar de
homologar o lançamento e constituir o crédito (ou seja, esse dia seria ), o prazo para lançar de oficio
seria de cinco anos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte (01/01/12), de modo que
a decadência ocorreria em 1/1/17. Terminado o primeiro prazo, e adm tendo tomado conhecimento
de que não houve pgo de tributo, terá inicio a outro prazo de 5 anos, dessa vez pra lançar. Tal prazo
211
tem fundamento no 173, I do CTN. Logo, na hipótese de não pagamento, só nesta, teríamos uma
aplicação cumulativa de prazos do art.150, §4 e 173 I do CTN. E em virtude dessa aplicação
cumulativa poderíamos chegar até 10 anos.
OBS vitaminada: trecho confuso. Veja: trata-se da interpretação conjugada dos artigos
mencionados. Como o art. 173 do CTN afirma que o prazo decadencial começa a ser contado
do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado
e como o art. 150, §4º, traz a hipótese de homologação tácita até 5 anos após o fato gerador,
concluir-se-ia que o lançamento poderia ter sido efetuado até 5 anos após o fato gerador;
sendo assim, haveria um acréscimo de mais 5 anos, ou seja, os 5 anos do art. 173
começariam a ser contados após os 5 anos do art 150, §4º, vez que, apenas no exercício
seguinte ao último dia dos 5 anos posteriores ao fato gerador, começaria a ser contado o
prazo do art. 173. Ou seja, no dia 01-01-12 (primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado), começaria a contade dos 5 anos do art. 173, de
modo que a decadência apenas ocorreria no dia 01-01-2017. Logo, na hipótese de não
pagamento, só nesta, teríamos uma aplicação cumulativa de prazos do art.150, §4 e 173 I do
CTN. E, em virtude dessa aplicação cumulativa, poderíamos chegar até 10 anos. Esse
entendimento foi superado: Recurso Repetitivo – REsp 973733: o “dies a quo” do prazo
quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no art. 173, I do CTN, sendo
certo que o “primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado” corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência
do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos por homologação, revelando-se
inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos arts. 150, §4º, e
173 do CTN, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal.
O entendimento atual do STJ: O prazo decadencial na sistemática do lançamento por
homologação obedece as seguintes regras: a) Se o tributo não foi declarado e nem pago: o termo
inicial do prazo decadencial é o do 173, I. Ora, essa regra tem razão de ser lógica, pois que a
homologação incide sobre o pagamento. Não havendo pagamento nem declaração de débito, não há
o que homologar, devendo, portanto, ser usada a regra da contagem do prazo decadencial, para
efeito de realização de lançamento de ofício. (Era o caso da tese dos cinco mais cinco). b) Se foi
realizado pagamento: a Fazenda tem o prazo de cinco anos, contados da data do FG, para
homologar o pagamento expressamente ou realizar eventual lançamento suplementar (de ofício);
caso contrário, ocorrerá homologação tácita e o crédito estará definitivamente extinto (aplicação do
150,§4). Aqui não se aplica a regra dos cinco mais cinco, regra já superada. c) Se o tributo foi
declarado e não houve pagamento: não há que se falar em decadência, pois aqui o crédito estará
constituído pela própria declaração de débito do contribuinte, de modo que já pode a Fazenda
inscrever em dívida ativa e posteriormente ajuizar ação de execução fiscal, momento em que a
preocupação será o prazo prescricional. Nesse caso, de acordo com entendimentos do STJ, havendo
declaração de débito sem o pagamento na data do vencimento, temos quatro efeitos: a) início da
contagem do prazo prescricional; b) possibilidade de imediata inscrição do declarante em dívida
ativa; c) impossibilidade de o declarante gozar dos benefícios da denúncia espontânea; d)
impossibilidade de o declarante obter certidão negativa de débitos.
Prazo decadencial e as contribuições para seguridade social: O artigo 45 da Lei 8212/91 estipula
prazo decadencial de dez anos para a realização do lançamento das contribuições para financiamento
da seguridade social. O STJ afirmou que esse dispositivo é formalmente inconstitucional, uma vez
que a matéria relativa à prescrição e decadência tributárias se encontra sob reserva de lei
212
complementar (art. 146, III, b da CF). O STF nesse mesmo sentido editou a Súmula Vinculante n°8.
Os efeitos dessa declaração foram modulados, de modo que os sujeitos passivos que pagaram as
contribuições sem contestá-las ou sem posteriormente formularem pedidos de restituição antes da
edição da aludida súmula, não poderão mais formulá-los. Súmula Vinculante 8: são
inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do decreto-lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46
da lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário.
CAUSUÍSTICA: ADI 124: norma estadual que estabelece hipótese de extinção do crédito
tributário por transcurso de prazo para apreciação de recurso administrativo fiscal. Em matéria
tributária, a extinção do crédito tributário ou do direito de constituir o crédito tributário por decurso
de prazo, combinado a qualquer outro critério, corresponde à decadência. Viola o art. 146, III, “b”,
da CF norma que estabelece hipótese de decadência do crédito tributário não prevista em lei
complementar. Repercussão Geral em RE 559.943-4: exigência de lei complementar para dispor
sobre prescrição e decadência tributárias aplicáveis às contribuições sociais para constituição do
crédito tributário e da respectiva ação de cobrança. Julgado o caso pelo Pleno por unanimidade
declarou a inconstitucionalidade dos artigos 45 e 46 da Lei 8.212/91 e do parágrafo único do art. 5º
do Decreto-lei 1.569/77, com efeito ex nunc, salvo para as ações ajuizadas até 11/6/2008 (data deste
julgamento). A CF reservou à lei complementar o estabelecimento de normas gerais em matéria de
legislação tributária. Recepcionados pela CF/88 como disposições de lei complementar os arts. 173
e 174 do CTN. REsp 1006535: operou-se decadência porquanto o IOF (regime aduaneiro
drawback), com efeito, não objeto de termo de compromisso, inexistindo a sua constituição no ato
da importação. REsp 182241: lançamento de ofício (art. 149 do CTN), prazo decadencial de cinco
anos, nos termos do art. 173, I, do CTN, tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que esse lançamento poderia ser realizado. REsp 1097801: diante da inexistência da declaração
tributária (constitui o crédito) e do pagamento do tributo devido, cabe à fazenda pública efetuar o
lançamento de ofício sob pena de decadência. AgRg no AREsp 14815: somente a existência de
vício formal possibilita a aplicação do art. 173, inc. II, do CTN, ensejando a abertura de novo prazo
decadencial a contar da data em que se tornar definitiva a anulação de lançamento tributário.
OBS vitaminada: MPF/23º: Em matéria de prescrição e decadência, tendo em vista o que dispõe o
§1º do art. 113 e o inciso V do art. 156, ambos do CTN, que versam respectivamente sobre: I – o
surgimento e extinção da obrigação tributária e; II – extinção do crédito tributário, pode-se
afirmar: a decadência importa apenas na caducidade da exigibilidade do crédito tributário.
(FALSO!) Resposta: a decadência é causa de extinção do crédito tributário (art. 156, V do CTN)
Perguntas da oral do 26º e 27º: Qual a diferença entre prescrição e decadência? Complemento do
examinador à minha resposta: Importância da teoria do Agnelo Amorim: a decadência trata de
direitos potestativos, enquanto a prescrição trata de direitos de prestação.
213
PONTO 13.c. Impostos dos Municípios.

Legislação básica: CF, Art. 156; Art. 32 do CTN.
e do Orçamento), Capítulo I (Do Sistema Tributário Nacional) na Seção V (Dos Impostos dos
Municípios) e no Título III do Código Tributário Nacional (Crédito Tributário), Capítulo III
(Imposto sobre o Patrimônio e Renda), na Seção II (Imposto Sobre A Propriedade Predial E
Territorial Urbana), na Seção III (Imposto Sobre A Transmissão De Bens Imóveis E De Direitos A
Eles Relativos), Capítulo IV (Impostos Sobre A Produção E A Circulação), na Seção VI (Imposto
Sobre Serviços De Qualquer Natureza).
Noções Gerais: Os Municípios possuem competência para instituir os três impostos previstos no
artigo 156 da CF, quais sejam o IPTU; ITBI e o ISS. Ressalvada a hipótese de EC, não é possível
aos Municípios instituírem quaisquer impostos além desses três, sendo uma lista exaustiva.
1. IPTU (imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana): A CF diz que ele é imposto
sobre a propriedade, enquanto o CTN sobre a propriedade, o domínio útil e a posse. O fato gerador
(art. 32 do CTN) foi tripartido pelo CTN em propriedade (art. 1.228 do Código Civil e art. 5º da
CF), domínio útil (enfiteuse ou aforamento revogado pelo CC/2002, mas vale para os já constituídos
– art. 1.369) e posse (art. 1.196 do CC) do bem imóvel por natureza ou por acessão física. Zona
urbana é aquela definida em lei municipal, porém, no mínimo, devem existir dois melhoramentos
dispostos no §1º do art. 32 do CTN. Progressividade fiscal: de importância ímpar na arrecadação
municipal, o IPTU incide sobre os imóveis localizados em área urbana, sendo predominantemente
fiscal, sem prejuízo de sua utilização extrafiscal (art. 182, §4, II, CF). A EC 29/00 autorizou que as
alíquotas do IPTU sejam progressivas em razão do valor do imóvel. Por seu turno, entendendo que o
artigo 145, §1, da CF somente permitia que os tributos pessoais tivessem sua incidência ajustada de
acordo com a capacidade contributiva do sujeito passivo, o STF considerou inconstitucionais todas
as leis que estabeleceram a progressividade de alíquotas do IPTU com base no valor do imóvel antes
da aludida EC 29/00 (súmula 668). De tal sorte, a progressividade de alíquotas com base no valor do
imóvel somente é legitima a partir da EC 29/00; tendo ela objetivo fiscal de aumentar alíquota sobre
imóveis mais valiosos; devendo ela ainda se ater aos limites do razoável, sob pena de incidir em
confisco. Note-se que não é correto afirmar que a partir da EC 29/00 os impostos reais passaram a
poder ser progressivos. Na verdade, trata-se de uma exceção à regra, de modo que somente podem
ser progressivos os impostos pessoais e os tributos em que a própria CF autorize tal sistemática. Da
mesma forma, o STF não admite a progressividade das alíquotas do IPTU com base no número de
imóveis do contribuinte (súmula 589). Progressividade extrafiscal: Aqui é a progressividade prevista
originalmente na CF/88 no artigo 182, §4, onde se faculta ao poder público municipal mediante lei
especifica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos de lei federal, do proprietário do
solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova o seu adequado
aproveitamento. Não atendendo os proclames do poder público, exsurge um conjunto de
providências, dentre elas a adoção de IPTU progressivo no tempo. Veja-se que aqui a
214
progressividade tem objetivo extrafiscal, porquanto visa estimular o cumprimento da função social
da propriedade; do mesmo modo ela tem como parâmetro não o valor do imóvel, mas sim o passar
do tempo sem o adequado aproveitamento do solo urbano. A Lei 10.257/01 (estatuto da cidade)
regula essa hipótese, de modo que, determinará a alíquota do IPTU aplicável a cada ano,
obedecendo à restrição de que a mesma não exceda duas vezes o valor referente ao ano anterior,
respeitada a alíquota máxima de 15%, evitando efeito confiscatório. No mais, é vedada a concessão
de isenções e anistias relativas à tributação progressiva. Diferença entre alíquota de acordo com o
uso e a localização: Não se trata aqui de mais um caso de progressividade. A diferenciação de
alíquotas não tem expressão numérica, sendo meras situações de fato. Destarte, a alíquota pode
variar de acordo com a localização do imóvel, permitindo, por exemplo, IPTU distinto entre bairros
nobres, ou não. No que tange ao uso, o STF mesmo antes da EC 29/00 entendeu ser possível a
redução do IPTU sobre imóvel ocupado pela residência de proprietário que não possua outro
(súmula 539). Base de Cálculo; Contribuinte e Lançamento: conforme artigo 33 do CTN, a BC do
IPTU é o valor venal do imóvel. Lembrando que não se considera o valor dos bens móveis mantidos
no imóvel, pois o ITPU incide apenas sobre os imóveis por natureza ou acessão física, e não sobre
acessão intelectual (terminologia antiga do CC/16). O artigo 34 do CTN revela como contribuinte do
IPTU o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título. A
posse no CC/02 não requesta a intenção de ser dono e nem o poder físico sobre a coisa (teoria
objetiva de Ihering). Todavia, o STJ entende que somente é contribuinte do IPTU o possuidor por
direito real que exerce a posse com animus definitivo (REsp 325.489). De tal sorte, jamais poderá
ser chamado de contribuinte do IPTU o locatário ou o comodatário. A autoridade administrativa
constitui o crédito relativo ao IPTU utilizando-se das informações constantes em seu banco de dados
relativas à propriedade do imóvel. Logo, o lançamento é o de ofício. Em arremate, temos que a
função predominante no IPTU é a fiscal; está sujeita ao princípio da legalidade como também ao da
anterioridade; se sujeita à noventena (exceto as alterações da BC); o FG é a propriedade, domínio
útil ou a posse; a BC é o valor venal do imóvel; contribuinte é o proprietário, titular do seu domínio
ou o seu possuidor a qualquer título, e o lançamento é de ofício.
Súmula do STF 724: ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, "c", da constituição, desde que o
valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades. Súmula do STF 668: é
inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da emenda constitucional 29/2000,
alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social
da propriedade urbana. Súmula do STF 589: é inconstitucional a fixação de adicional progressivo
do imposto predial e territorial urbano em função do número de imóveis do contribuinte. Súmula do
STF 583: promitente comprador de imóvel residencial transcrito em nome de autarquia é
contribuinte do imposto predial territorial urbano. Súmula do STF 539: é constitucional a lei do
município que reduz o imposto predial urbano sobre imóvel ocupado pela residência do proprietário,
que não possua outro. Súmula do STJ 399: cabe à legislação municipal estabelecer o sujeito
passivo do IPTU. Súmula do STJ 397: o contribuinte do IPTU é notificado do lançamento pelo
envio do carnê ao seu endereço. Súmula do STJ 160: é defeso, ao Município, atualizar o IPTU,
mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária.
REsp 1128981: a restrição à utilização da propriedade no que concerne à área de preservação
permanente em parte de imóvel urbano não fasta a incidência do IPTU porque não há alteração do
fato gerador. RO 36 (STJ): É de ser reconhecida a imunidade fiscal inscrita na Convenção de Viena
quando se tratar de execução fiscal de IPTU e taxas municipais contra Estado estrangeiro. O STF,
pela palavra do Min. Sepúlveda Pertence preconiza que "em se tratando de execução, e execução
215
fiscal, o caso é de impossibilidade jurídica e, portanto, independe de prévia audiência do Estado

estrangeiro para submeter-se, ou não, a jurisdição brasileira" (AGRACO 527-9-SP, DJ, 30.09.98).
REsp 681406: diante do contrato de cessão de uso por tempo determinado do imóvel de propriedade
da União, não há que se falar em cobrança de IPTU da concessionária. Há recente jurisprudência do
STF em defesa da tese da imunidade do acervo patrimonial da União, mesmo que delegado a uso de
particular. AgRg no Ag 408.512 (STJ): há que se observar a destinação econômica para que se
decida entre a incidência de IPTU ou de ITR. REsp 601129: não constitui fato gerador de IPTU o
direito de servidão de passagem de imóvel alheio. Recurso Repetitivo em REsp 1112646: não
incide IPTU, mas ITR, sobre imóvel localizado na área urbana do Município, desde que
comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial.
OBS vitaminada: MPF/26º: Não incide o IPTU sobre imóvel desapropriado e declarado
de utilidade pública pelo Estado, utilizado por sociedade de economia mista prestadora de
serviço público por acobertado pela imunidade de que trata a alinea “a”, inciso VI, do art.
150, da Lei Magna.
OBS vitaminada: MPF/23º: O princípio da capacidade contributiva não possui um

significado importante para o IPTU visto que este tributo se caracteriza por ser um imposto
real, que abrange o imóvel sem relação com as características pessoais do sujeito passivo.
OBS vitaminada: MPF/19º: A faculdade de os Municípios instituírem alíquotas

progressivas sobre imposto de natureza real depende de resolução do Senado Federal.
(FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/19º: A progressividade do IPTU é prevista apenas nas hipóteses de

assegurar o cumprimento da função social da propriedade. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/23º: A Constituição traça a previsão de uma dupla progressividade

para o IPTU, quais sejam: a) – progressividade em razão do imóvel e b) – progressividade
no tempo.
OBS vitaminada: STF (INF 713/2013: RE 648245/MG): É inconstitucional a majoração, sem

edição de lei em sentido formal, do valor venal de imóveis para efeito de cobrança do IPTU acima
dos índices oficiais de correção monetária. Poderá, contudo, o Município majorar tal valor, mesmo
que acima dos índices oficiais de correção monetária, caso seja por lei. A base de cálculo do IPTU é
o VALOR VENAL do imóvel (art. 33 do CTN). Os Municípios não podem alterar ou majorar, por
decreto, a base de cálculo do IPTU, sob pena de violação ao art. 150, I, da CF/88. A simples
atualização do valor monetário da base de cálculo poderá ser feita por decreto do Prefeito. Assim, os
Municípios podem atualizar, anualmente, o valor dos imóveis, com base nos índices oficiais de
correção monetária, visto que a atualização não constitui aumento de tributo (art. 97, § 1º, do CTN)
e, portanto, não se submete à reserva legal imposta pelo art. 150, I, da CF/88. STJ (INF 520/2013:
REsp 1.347.693-RS): O fisco, verificando a divisão de imóvel preexistente em unidades autônomas,
pode proceder às novas inscrições de IPTU, ainda que não haja prévio registro das novas unidades
em cartório de imóveis.
2. ITBI (Imposto Sobre Transmissão de Bens Imóveis):

216
OBS vitaminada: Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: II -
transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza
ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão
de direitos a sua aquisição. Destrinchando: imposto sobre transmissão inter vivos, por ato
oneroso: (i) de bens imóveis, por natureza ou acessão física; (ii) de direitos reais sobre
imóveis, exceto os de garantia; (iii) de direitos à aquisição desses bens/direitos (imposto
sobre a cessão de direitos sobre esses bens/direitos).
Não obstante o CTN antever apenas um, a CF trouxe dois impostos de transmissão, um estadual
(ITCMD) e outro municipal (ITBI). Evitam-se conflitos entre os Estados e os seus Municípios, na
medida em que, se a transmissão é causa mortis, incide ITCMD; se é inter vivos, deve-se verificar
se ocorreu por ato oneroso (incide o ITBI) ou gratuito – doação (ITCMD). Em ambas as hipóteses, a
finalidade é fiscal. O ITBI incide sobre a transmissão onerosa de direitos reais, exceto os de
garantia. A incidência também ocorre na cessão de direitos de aquisição dos imóveis. Aplica-se
aqui o entendimento no sentido de ser impossível a aplicação de alíquotas progressivas (súmula 656
do STF). Competência para cobrança; Imunidades: Ora, como o ITBI incide apenas sobre a
transferência de bens imóveis e direitos a eles relativos, o imposto compete ao Município da
situação do bem. De tal sorte, se o bem está em Fortaleza, o proprietário em SP, e é alienado para
alguém do RJ, o imposto cabe a Fortaleza. Qto ao DF, como não pode ser dividido em municípios,
onde estiver o bem, seja em que cidade, no DF, lhe pertence o imposto. Conforme artigo 156, §2, I,
da CF 156 , o ITBI não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao
patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre as operações de fusão, cisão,
e incorporação delas. É uma imunidade objetiva. Todavia, se a atividade preponderante for a
compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil,
incidirá. O art. 184, §5 da CF157, apesar de expressar isenção, traz verdadeira imunidade quando
desonera o processo de expropriação e, por conseguinte, a realização de reforma agrária do imposto
em comento. O STF já decidiu nesse sentido, e também que a não incidência não beneficia o terceiro
adquirente dos títulos da dívida agrária, pois que este realiza ato mercantil estranho à reforma
agrária. Fato Gerador; Base de Cálculo; Contribuinte e Lançamento: FG: Com esteio no artigo 35 do
CTN e 156, II da CF o FG do ITBI é a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de
bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia,
bem como cessão de direitos e sua aquisição. Importante frisar, que o STJ entende que não se pode
cobrar o tributo em apreço antes do registro do imóvel no Cartório de Imóveis. Do mesmo modo, o
STJ aplica esse raciocínio para o compromisso de compra e venda não registrado, não o
considerando FG do ITBI (RMS 10.650/DF; AgRg REsp 327.188/DF). Assim, pode-se afirmar que
o registro imobiliário é FG do ITBI. BC: O art. 38 do CTN dispõe que a BC dele é o valor venal
(valor de mercado) dos bens ou direitos transmitidos. CONTRIBUINTE: é qualquer das partes na
operação tributada, como dispuser a lei (art. 42 do CTN). Desse modo, o legislador municipal tem
autonomia para definição legal do contribuinte, desde que a indicação recaia sobre uma das partes
da operação tributada, conforme art. 121, I do CTN. Não obstante a autonomia, a regra tem sido que
as leis municipais definam como contribuinte o adquirente do bem ou direito. LANÇAMENTO: O
156OBS vitaminada: § 2º - O imposto previsto no inciso II (ITBI): I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de
fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a
compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.
157Art. 184, § 5º - São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de imóveis desapropriados
para fins de reforma agrária.
217
IBTI é lançado por declaração, já que a autoridade constitui o crédito com base em informações
prestadas pelo próprio sujeito passivo ou por terceiro. Eventuais omissões do sujeito passivo no
dever de prestar informações podem ensejar, respeitado o prazo decadencial, o lançamento de oficio.
A função predominante do ITBI é a fiscal; está sujeito à legalidade, anterioridade, noventena.
Súmula do STF 656: é inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto
de transmissão "inter vivos" de bens imóveis - ITBI com base no valor venal do imóvel. (Súmula do
STF 470: o imposto de transmissão "inter vivos" não incide sobre a construção, ou parte dela,
realizada, inequivocamente, pelo promitente comprador, mas sobre o valor do que tiver sido
construído antes da promessa de venda. Súmula do STF 110: imposto de transmissão "inter vivos"
não incide sobre a construção, ou parte dela, realizada pelo adquirente, mas sobre o que tiver sido
construído ao tempo da alienação do terreno.) 158 Súmula do STF 75: sendo vendedora uma
autarquia, a sua imunidade fiscal não compreende o imposto de transmissão "inter vivos", que é
encargo do comprador.
OBS vitaminada: STJ INF 534/2014 (2ª Turma. AgRg no AREsp 444.193-RS): Para que o
Município cobre ITBI de um imóvel de Igreja, é preciso que ele prove que esse bem está
desvinculado de sua destinação institucional. Em se tratando de entidade religiosa, há presunção
relativa de que o imóvel da entidade está vinculado às suas finalidades essenciais, o que impede a
cobrança de impostos sobre aquele imóvel de acordo com o art. 150, VI, “c”, da CF. Nesse contexto,
a descaracterização dessa presunção para que incida ITBI sobre imóvel de entidade religiosa é ônus
da Fazenda Pública municipal, nos termos do art. 333, II, do CPC.
3. ISS (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza). De acordo com o art. 156, III, da CF159,
ressalvados os serviços constitucionalmente colocados no campo de incidência do ICMS, qualquer
serviço pode ser tributado pelos Municípios, desde que definido em LC. O tributo em espécie possui
finalidade fiscal. Não incidencia na locação de bens móveis: A prestação de serviços se afigura
como obrigação de fazer, o que levou o STF a declarar a impossibilidade de se confundir locação de
serviços (onde a tributação é legítima) com a locação de bens móveis (onde não se tributa), RE
116.121. Com a LC 116/03, tentou-se colocar a locação de bens móveis na lista de serviços sujeitos
ao ISS, mas foi vetado pelos fundamentos expostos. Alíquotas: concessão de benefícios e isenção
heterônoma. A CF/88 estipulou, mormente a partir da EC 37/02, regras que permitem ao Congresso
Nacional restringir a autonomia municipal da competência relativa ao tributo, evitando a guerra
fiscal. O art. 156, §3, I e III160, aduz caber à LC fixar as alíquotas máximas e mínimas desse
imposto, bem como regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais
serão concedidos e revogados. A rigor, a fixação de alíquota máxima não visa evitar a guerra fiscal,
mas impor limites à sede arrecadatória. Com efeito, a LC 116/03 fixou alíquota máxima de 5%.
Quanto às mínimas, a LC em comento nada trouxe, de forma que continua a aplicar a previsão
constante no artigo 88 do ADCT no sentido de que, enquanto não editada LC, o ISS terá alíquota
mínima de 2%, exceto para os serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo,
158OBS vitaminada: súmula superada; firmou-se o entendimento de que o FG é o registro da transmissão da propriedade no cartório
de imóveis competente.
159OBS vitaminada: Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza, não
compreendidos no art. 155, II (ICMS), definidos em lei complementar.
160Art. 156. §3º Em relação ao ISS, cabe à lei complementar: I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas; III – regular a forma e
as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
218
construção civil, manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres. Veja-se que,
diferente do ICMS, em que a LC necessariamente deve prever a deliberação dos Estados e do DF,
no caso do ISS, isso não ocorre, de modo que a LC nacional diretamente estipula a forma e
condições necessárias à concessão e revogação dos benefícios. Ora, a diferença é que deliberação
conjunta de mais de cinco mil Municípios é impossível. A LC 116 nada falou também sobre as
condições e requisitos para concessão e revogação de benefícios fiscais de ISS, de modo que se
aplica o art. 88 do ADCT, que até o advento de LC, impede a concessão de isenções, incentivos
e benefícios fiscais, que resulte direta ou indiretamente na redução na alíquota mínima de 2%.
De acordo com o art. 156, §3, II, da CF161, cabe à LC excluir a incidência do ISS exportações de
serviços para o exterior. De tal sorte, essa autorização é exceção ao princípio que impede a União
Federal de conceder isenção de tributo que não seja de sua competência. Competência que foi
exercida pela União por meio da LC 116/03 quando aduz o ISS não incidir sobre as exportações.
Fato Gerador: Tem como FG a prestação de serviços constantes na lista anexa, referida na LC
116/03, art. 1. Base de Cálculo: é o preço do serviço. Contribuinte: é o prestador do serviço.
Lançamento: se da por homologação, pois é o próprio sujeito passivo que, a cada FG, calcula o
montante do tributo devido e antecipa o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa,
cabendo a essa homologar, e caso precise, lançar de ofício eventuais diferenças. Assim, a função
predominante dele é a fiscal; está sujeito ao principio da legalidade, anterioridade e noventena. Por
fim, saiba ser possível a cumulação de impostos, nos caso de serviços prestados em conjunto com
mercadorias, se o serviço estiver previsto na LC 116/03, com ressalva de cobrança do ICMS.
OBS vitaminada: STJ INF 514/2013 (REsp 1.328.384-RS, 1aS): os “serviços de registros
públicos, cartorários e notariais” não gozam de imunidade tributária, devendo pagar,
portanto, o ISS. A regra geral é que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço (art. 7º, LC
116/2003). O § 1º do art. 9º do DL n.° 406/68 traz uma exceção a essa regra e prevê que os
contribuintes que prestam serviço sob a forma de trabalho pessoal (pessoas físicas) têm
direito ao regime do chamado “ISSQN Fixo”, segundo o qual é fixada uma alíquota sem
relação com o preço do serviço. Para o STJ, NÃO SE APLICA à prestação de serviços de
registros públicos cartorários e notariais a sistemática de recolhimento de ISS prevista no §
1º do art. 9º do DL 406/68. Desse modo, os serviços notariais e registrais sofrem a incidência
do ISS e a base de cálculo do imposto é o preço do serviço, ou seja, o valor dos
emolumentos.
Súmula Vinculante 31: é inconstitucional a incidência do imposto sobre serviços de qualquer
natureza – iss sobre operações de locação de bens móveis. Súmula do STF 663: os §§ 1º e 3º do art.
9º do decreto-lei 406/1968 foram recebidos pela constituição. Súmula do STF 588: o imposto sobre
serviços não incide sobre os depósitos, as comissões e taxas de desconto, cobrados pelos
estabelecimentos bancários. Súmula do STJ 274: O ISS incide sobre o valor dos serviços de
assistência médica, incluindo-se neles as refeições, os medicamentos e as diárias hospitalares.
Súmula do STJ 167: o fornecimento de concreto, por empreitada, para construção civil, preparado
no trajeto até a obra em betoneiras acopladas a caminhões, e prestação de serviço, sujeitando-se
apenas a incidência do ISS. Súmula do STJ 156: a prestação de serviço de composição gráfica,
personalizada e sob encomenda, ainda que envolva fornecimento de mercadorias, está sujeita,
apenas, ao ISS. Súmula do STJ 138: o ISS incide na operação de arrendamento mercantil de coisas
móveis.
161 Art. 156. §3º Em relação ao ISS, cabe à lei complementar: II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
219
OBS vitaminada: MPF/23º162: ASSINALE A ALTERNATIVA FALSA: O ISSQN:

a) em face do princípio da territorialidade, não incide sobre o serviço proveniente do exterior
do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País;
b) não depende da denominação dada ao serviço prestado para efeito de incidência;
c) não incide sobre o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor
dos depósitos bancários, o principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações de
crédito realizadas por instituições financeiras;
d) tem por contribuinte o prestador, e não o tomador do serviço.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.46)163: EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL FABRICA

PRÉ-MOLDADOS SOB MEDIDA EM SUA SEDE EM DETERMINADO ESTADO-
MEMBRO E OS UTILIZA EM OBRA CONTRATADA EM UNIDADE FEDERATIVA
DIVERSA. ADQUIRIDO O MATERIAL NO ESTADO-MEMBRO, INSTITUIDOR DE
ALÍQUOTA DE ICMS MAIS FAVORÁVEL, É COMPELIDA, NO ESTADO-MEMBRO
DESTINATÁRIO, À SATISFAÇÃO DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS. À
VISTA DESTE ENUNCIADO, APONTE A ALTERNATIVA CORRETA: 
a) A empresa de construção civil é consumidora das mercadorias que adquire e emprega nas
obras que executa, sujeitando-se ao recolhimento da diferença de ICMS na aquisição de bens
e serviços;
b) Pré-moldados fabricados pela empresa e usados em obras sob empreitada da mesma,
devem ser considerados como mercadoria em sentido estrito, para fins de incidência do
ICMS, caracterizada verdadeira circulação de produtos;
c) As construtoras que adquirem material em Estado-membro instituidor de alíquota de
ICMS mais favorável não estão compelidas, ao utilizarem essas mercadorias como insumo
em suas obras, à satisfação do diferencial de alíquotas de ICMS do Estado-membro
destinatário, uma vez que são, de regra, contribuintes do Imposto sobre Serviços de Qualquer
Natureza – ISSQN, de competência dos Municípios;
d) Os pré-moldados fabricados pela empresa e utilizados em obras contratadas por ela, não
se configurando como bens do ativo fixo imobilizado transferido de localidade, configura
fato gerador do ICMS, no caso, só exigível na origem.
Ponto extra vitaminado: principais artigos da LC 116/2003 (importante: foi objeto do 23º):
Art. 1o O ISSQN, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação
de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do
prestador.
§ 1o O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior do País.
OBS vitaminada: MPF/23º: O ISSQN, em face do princípio da territorialidade, não
incide sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior do País (FALSO!)
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao

220
ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.

§ 3o O imposto de que trata esta Lei Complementar incide ainda sobre os serviços prestados mediante a
utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autorização, permissão ou
concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço.
§ 4o A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.
OBS vitaminada: MPF/23º: O ISSQN não depende da denominação dada ao serviço
prestado para efeito de incidência.
Art. 2o O imposto não incide sobre:
I – as exportações de serviços para o exterior do País;
II – a prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e membros de
conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos
gerentes-delegados;
III – o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos bancários,
o principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações de crédito realizadas por instituições
financeiras.
OBS vitaminada: MPF/23º: O ISSQN não incide sobre o valor intermediado no
mercado de títulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos bancários, o
principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações de crédito realizadas
por instituições financeiras.
Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo
resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior.
Art. 3o O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na
falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a
XXII, abaixo (retirei, são muitas):
Art. 4o Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de
prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou
profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de
atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.
Art. 5o Contribuinte é o prestador do serviço.
OBS vitaminada: MPF/23º: O ISSQN tem por contribuinte o prestador, e não o
tomador do serviço (esse pode ser responsável, ver art. 6º, §2º, I).
Art. 6o Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação,
excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento
total ou parcial da referida obrigação, inclusive no que se refere à multa e aos acréscimos legais.
§ 1o Os responsáveis a que se refere este artigo estão obrigados ao recolhimento integral do imposto devido,
multa e acréscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua retenção na fonte.
§ 2o Sem prejuízo do disposto no caput e no § 1o deste artigo, são responsáveis:
I – o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior do País;
Art. 7o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
221
Art. 8o As alíquotas máximas do ISSQN são as seguintes:

II – 5% (cinco por cento).
222
Ponto 14.a. Tributo.

Obras consultadas: ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 5. Ed. São Paulo:
Método, 2011; MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24. Ed. São Paulo:
Malheiros. 2004. Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo. Direito Tributário na Constituição e no
STF. 2009. Leandro Paulsen. Direito Tributário. Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina
e da Jurisprudência. 10ª Edição. Ed. Livraria do Advogado
Legislação básica: CF arts: arts. 24, I, 37, XXII, 43, §2º, III, 48, I, 52, XV, 61, §1º, II, b; arts. 145 a
162; 195 §4º, 215 §2º, 237, 239, 240; CTN arts: 3º, 4º, 5º, 142.
1. Noções Gerais. Tributo é, em essência, um instrumento mediante o qual o Estado se vale para
obtenção de receitas, por ato de império. A doutrina é rica em definições de tributo. A título de
exemplo, Luciano Amaro define tributo como “a prestação pecuniária não sancionatória de ato
ilícito, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesses público”.
Mas, como veremos, a definição de tributo tem sede legal.
2. Conceito. Conceito legal: art. 3° CTN - “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em
moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em
lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”
Diz-se que a obrigação é compulsória, obrigatória, porque ela decorre diretamente da lei. A
vontade do contribuinte é irrelevante e por isso até mesmo os incapazes podem ser sujeitos passivos
das obrigações tributárias.
A lei só pode obrigar o contribuinte a pagar o tributo em moeda corrente do País (obrigação
pecuniária), razão pela qual a doutrina costuma afirmar que em regra nosso direito desconhece o
tributo in natura (parte da mercadoria comercializada é entregue ao Fisco a título de pagamento do
tributo) ou o tributo in labore (a cada mês o sujeito passivo destinaria alguns dias de seu trabalho à
entidade tributante). Contudo, a partir do LC 104/2001, que acrescentou o inciso XI ao art. 156 do
CTN, admite-se a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
Quando o art. 3º do CTN afirma que o tributo não constitui sanção a ato ilícito, quer dizer que a
hipótese de incidência é sempre algo lícito. Observa-se, porém, que situações como a aquisição de
disponibilidade econômica ou jurídica de rendimentos são suficientes para o nascimento de
obrigações tributárias como o imposto de renda (art. 43/CTN), ainda que tais rendimentos sejam
provenientes de atividades ilícitas como o “jogo do bicho” (a hipótese de incidência é a aquisição de
disponibilidade financeira e não o jogo do bicho).
Trata-ser do princípio do non olet, no sentido de que o dinheiro “não tem odor” e de que não seria
justo tributar a renda obtida licitamente e deixar de tributar a renda decorrente de atividades ilícitas
(HC 77.530, STF). Quanto ao imposto de renda, a regra decorre do princípio da universalidade, pelo
qual todas as pessoas que auferirem renda e proventos de qualquer natureza ficarão sujeitas ao
imposto.
O tributo, portanto, não é multa. A multa tem por pressuposto o descumprimento de um dever
jurídico e por finalidade evitar comportamentos nocivos à ordem jurídica, via sanção, enquanto o
tributo tem por pressuposto um fato lícito.
OBS vitaminada: MPF/27º: A multa fiscal insere-se no âmbito conceitual da definição
223
normativa de tributo. (FALSO!)

Natureza jurídica do tributo: CTN art. 4° e 5º: é determinada pelo fato gerador da obrigação. São
irrelevantes: denominação e demais características formais adotadas pela lei + destinação legal do
produto de sua arrecadação (vale para impostos). Para a Constituição: determinam a natureza
jurídica: fato gerador e base de cálculo (art. 145 §2° e art. 154, I). A corrente quinquipartite
(abaixo), adotada pelo STF, supera esta posição (entendimento já adotado em prova objetiva
do MPF).
OBS vitaminada: MPF/24º164: Preconizam os arts. 4º e 5º do CTN: “Art. 4º A natureza
jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo
irrelevantes para qualificá-la: I - a denominação e demais características formais adotadas
pela lei; II - a destinação legal do produto da sua arrecadação. Art. 5º Os tributos são
impostos, taxas e contribuições de melhoria.” Segundo o Sistema Tributário Brasileiro, os
transcritos artigos 4º e 5º, acima, são inteiramente aplicáveis quando consideram que:
a) a natureza jurídica específica de um tributo pode ser determinada exclusivamente pelo
exame do seu fato gerador;
b) são 3 (três) as espécies tributárias: impostos, taxas e contribuições de melhoria;
c) estar o produto de arrecadação afetado ou não a finalidades específicas é que define a
natureza do tributo;
d) os transcritos artigos 4º e 5º, sob exame, acham-se superados.
Ricardo Lobo Torres (in Águias. Resumo MPF) define tributo como: “dever fundamental,
consistente em prestação pecuniária que, limitado pelas liberdades fundamentais, sob a ótica diretiva
dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, do custo/benefício ou da solidariedade do
grupo e com a finalidade principal ou acessória de obtenção de receita para as necessidades públicas
ou para atividades protegidas pelo Estado, é exigido de quem tenha realizado o fato descrito em lei
elaborada de acordo com a competência específica outorgada pela Constituição.”
3. Espécies. CF, art. 145, estabelece que a União, o DF e os Municípios poderão instituir: impostos,
taxas e contribuição de melhoria. Baseado nesses dispositivos uma corrente minoritária adota uma
interpretação restritiva, entendendo que tributos propriamente ditos são apenas três (Corrente
Tripartite – ex. Sacha Calmon, Geraldo Ataliba).
Já a corrente majoritária entende que não existem apenas esses três tributos, mas cinco, que
decorrem duma interpretação sistemática da Constituição (Corrente Quinquipartite ou
Pentapartida – ex. Hugo de Brito Machado, Paulo de Barros Monteiro.). Esse é o entendimento do
STF, que antevê cinco espécies: a) impostos; b) taxas; c) contribuições de melhoria; d)
empréstimos compulsórios, e; e) contribuições especiais. (prova objetiva do MPF considerou
superados os artigos 4º e 5º do CTN). Nesse sentido, os RE’s 560.153 e 556.664 e o REsp 616.348.
OBS vitaminada: segundo MA&VP, as contribuições especiais se dividem em: a)
contribuições sociais; b) contribuições de interesse das categorias profissionais e
econômicas; c) contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE) e d)
Contribuição de iluminação pública.
As contribuições sociais se dividem em: i) contribuições de seguridade social (art. 149 e 195 CF –
saúde, previdência e assistência); b) contribuições sociais gerais (ex. art. 215 §2°, art. 240 CF –
224
contribuição do salário-educação e contribuições para os serviços sociais autônomos); c) outras

contribuições (competência residual – art. 195 §4° CF).
OBS vitaminada: COSIP: Contribuição de Iluminação Pública: Com o objetivo de
melhorar a situação dos municípios, a EC n. 39/02 incluiu o art. 149-A na CF/88, permitindo
a criação da COSIP (contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública). Art. 149-
A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das
respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no
art. 150, I e III. Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o
caput, na fatura de consumo de energia elétrica. ATENÇÃO: É possível criar taxa para o
serviço de iluminação pública? NÃO. O serviço de iluminação pública não é específico
nem divisível. Por conta disso, o STF, na Súmula 670, reconheceu a inconstitucionalidade
da taxa de iluminação pública (“o serviço de iluminação pública não pode se remunerado
mediante taxa”). A COSIP submete-se aos princípios da irretroatividade e da anterioridade
genérica (do exercício e da noventena). Sua instituição deverá ser por lei ordinária municipal,
que deverá estabelecer, ao menos, o seu FG, o contribuinte, e o modo de cálculo (BC e
alíquota) ou, em optando o legislador por valor fixo, o seu montante. Base de cálculo:
Leandro Paulsen (P.174) afirma que poderia ser o consumo da energia elétrica, já que não há
impedimento a que contribuição incida sobre FG e BC a de imposto e que o §3º do art. 155
da CF veda, justamente, a incidência de outro “imposto”, que não o ICMS, sobre operações
relativas à energia elétria. Sujeito ativo: município, a condição de simples arrecadador,
contudo, pode ser delegada a pessoa jurídica de direito privado, como as concessionárias de
energia elétrica. Lançamento: o destaque, pela concessionária, na conta de energia elétrica,
do valor da contribuição mUnicipal não implica lançamento do tributo, pois o lançamento é
ato privativo da autoridade administrativa, nos termos do art. 142 do CTN. Cobrança na
fatura: deve-se interpretá-la como o destaque, na fatura, do montante da contribuição devida
ao Município pelo contribuinte, para que possa haver o pagamento conjunto.
OBS vitaminada: MPF/23º 165 : Para o custeio do serviço de iluminação pública, os
Municípios e o Distrito Federal poderão instituir (EC nº 39/2002): contribuição, facultada
sua cobrança na fatura de consumo de energia elétrica.
Impostos: tributos não vinculados a uma atuação.
Taxas: vinculados a uma atuação estatal direta (exercício do poder de polícia ou na prestação de
serviço público específico e divisível), em utilização efetiva e potencial.
Contribuição de Melhoria: tributo vinculado a uma atuação estatal indireta de que decorra
valorização imobiliária em virtude de obra pública.
Contribuição: instrumentos de atuação da União, cuja arrecadação está atrelada às finalidades
constitucionais apontadas.
Empréstimos Compulsórios: empréstimos forçados, derivados de lei complementar, de
arrecadação vinculada, restituíveis.
4. Classificação
Classificação quanto à função ou finalidade: a) fiscal: arrecadatória; b) extrafiscal: intervenção em
225
atividade econômica ou questão social; c) parafiscal: atribuição da capacidade de arrecadação e

disponibilidade a sujeito ativo diverso do ente competente para implementação de seus objetivos;
Quanto à qualidade (qualitativa): contributivo ou retributivo (comutativo – implica retribuição a
uma atuação estatal);
Quanto à hipótese de incidência: tributos vinculados e tributos não vinculados;
Quanto à discriminação das rendas por competência: tributos federais, estaduais e municipais;
Quanto ao exercício da competência impositiva: privativos, comuns e residuais.
Quanto ao destino da arrecadação: arrecadação vinculada e arrecadação não-vinculada.
Quanto à repercussão do encargo econômico financeiro: diretos e indiretos
Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da hipótese de incidência: reais e pessoais.
Classificação dos impostos no CTN quanto às bases econômicas de incidência: a) sobre o
comércio exterior; b) sobre o patrimônio ou a renda; c) sobre a produção ou circulação; d)
extraordinários.
OBS vitaminada: essa classificação é importante, dentre outras hipóteses, em relação ao
seguinte: o art. 104 do CTN afirma que: entram em vigor no primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos
sobre o patrimônio ou a renda: (i) que instituem ou majoram tais impostos; (ii) que
definem novas hipóteses de incidência; (iii) que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a
lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte (OBS: a isenção, salvo se concedida
por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada
por lei, a qualquer tempo). Ou seja, a revogação da isenção, segundo este artigo do CTN,
deve seguir o princípio da anterioridade do exercício financeiro. ATENÇÃO: o artigo fala
que respeitará a anterioridade apenas a revogação da isenção de tributos sobre o
patrimôno ou sobre a renda. Essa é a disposição da lei. A jurisprudência, contudo, entende
de modo diverso: o STF possui entendimento de que a redução ou revogação de isenção não
observa o princípio da anterioridade. O fato é que, a banca do MPF considerou a letra da lei,
em detrimento do posicionamento jurisprudencial. Veja: MPF/25º: A lei ordinária que reduz
uma isenção tem aplicação imediata no mesmo exercicio de sua entrada em vigor (item
considerado FALSO!).
OBS vitaminada: MPF/23º166: Para o custeio do serviço de iluminação pública, os Municípios e o

Distrito Federal poderão instituir (EC nº 39/2002):
a) taxa de iluminação pública;
b) contribuição de melhoria
c) imposto que tenha como base de cálculo o valor da fatura de consumo
d) contribuição, facultada sua cobrança na fatura de consumo de energia elétrica
226
Ponto 14.b. Fontes do Direito Tributário.

Principais obras consultadas: Resumão do 26º CPR; SABBAG, Eduardo. Manual de Direito
Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010; CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito
Tributário. 22ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010; ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário
Esquematizado. 5ª Ed. São Paulo: Método, 2011; PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário
Completo. 4ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2012; CARRAZZA, Roque Antonio.
Curso de Direito Constitucional Tributário. 24ª ed. São Paulo: Malheiros, 2008; Curso LFG 2011.
Legislação básica: arts. 96, 110, todos do CTN, e art. 59 da CF.
A doutrina divide as fontes do direito em fontes formais e fontes materiais. As fontes formais do
direito tributário podem ser extraídas do exame dos arts. 96 e 100 do CTN, dentre as quais não se
incluem a doutrina e a jurisprudência, a despeito da sua importância; já as fontes reais referem-se
aos pressupostos ou suportes fáticos das imposições tributárias, ou seja, o patrimônio, a renda e os
serviços em geral. Analisaremos apenas as fontes formais. Porém, antes, cabe destacar a distinção
entre as expressões “lei tributária” (art. 97 do CTN) e “legislação tributária” (art. 96 do CTN):
aquela compreende as leis ordinárias e as leis complementares, enquanto esta compreende normas
legais e normas infralegais.
Fontes formais primárias:
Compõem-se dos atos normativos primários, que retiram seu fundamento de validade do texto
constitucional (leis em sentido amplo e tratados internacionais).
Constituição Federal → Prevê regras de competência tributária entre os entes; limitações ao poder
de tributar; e princípios tributários gerais e específicos.
Emendas à Constituição Federal → uma vez aprovadas, passam a ter a mesma força das normas
constitucionais. Não podem, todavia, violar as cláusulas pétreas, embora haja incontáveis exemplos
de vícios: violação ao processo legislativo pela EC 1/94; a duvidosa sistemática da substituição
progressiva pela EC 3/93; a controvertida progressividade do IPTU instituída pela EC 29/00; a
oblíqua criatura da CIDE-Combustível pela EC 33/01; a complexa figura da COSIP pela EC 39/02;
e, por fim, os aspectos controvertidos da EC 42/03, entre outros exemplos.
Lei complementar → O art. 146 da CF estabelece a sua tríplice função: dispor sobre conflitos de
competência (inciso I), regular as limitações constitucionais ao poder de tributar (inciso II) e fixar
normas gerais de direito tributário (inciso III). Além desses três incisos, ainda tem: I – art. 146-A
(SIMPLES); II – art. 148 (empréstimos compulsórios); III art. 153, inc. VII (IGF); IV – art. 154, inc.
I (impostos residuais); V - art. 155, §1º, III (ITCMD de doador domiciliado no exterior ou de de
cujus com bens, residência ou inventário no exterior), §2º, XII (regras relativas ao ICMS 167); art.
167OBS vitaminada: Em relação ao ICMS, cabe à lei complementar: a) definir seus contribuintes; b) dispor sobre substituição
tributária; c) disciplinar o regime de compensação do imposto; d) fixar o local das operações, para efeito de sua cobrança e
definição do estabelecimento responsável; e) excluir da incidência do imposto, nas exportações de serviços e outros produtos além
dos mencionados na CF; f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação de
serviços e de mercadorias; g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e
benefícios fiscais serão concedidos e revogados; h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma
única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b (que prevê a imunidade do
ICMS sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele
derivados, e energia elétrica); i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação de
227
156, III (para definir os serviços sujeitos ao ISS); art. 156, §3º (algumas regras do ISS168); art. 195,
§4º (contribuições residuais); e art. 195, §11, entre outros. A lei complementar a que se refere o art.
146 da CF é o próprio CTN.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.45): Lei ordinária é o diploma legislativo hábil a criar todo
e qualquer tributo. (FALSO!)
Lei ordinária. O art. 97 do CTN regula a chamada estrita legalidade.
OBS vitaminada: Somente a lei pode estabelecer: a instituição de tributos, ou a sua
extinção; a majoração de tributos, ou sua redução (equipara-se à majoração do tributo a
modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso, não constituindo
majoração de tributo a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo); a
definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do seu sujeito passivo; a fixação
de alíquota do tributo e da sua base de cálculo; a cominação de penalidades para as ações ou
omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; as hipóteses
de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de
penalidades..
Lei Delegada. É ato normativo de confecção do Poder Executivo após delegação do Poder
Legislativo. Pode versar matéria tributária, todavia equipara-se à lei ordinária, logo as matérias
reservadas à lei complementar não poderão ser objeto de delegação. Não obstante, é mais comum a
utilização das medidas provisórias ou decretos pelo Presidente da República.
Medida Provisória. Art. 62, § 2o, sendo vedada em matéria reservada à lei complementar (art. 62,
§1º, III). Importante: Súmula 584 do STF (ainda não cancelada).
Decretos legislativos**. art. 49, I, e art. 62, §§3º e 11. Não se confunde com os Decretos. **Os
Decretos Legislativos não possuem aplicação direta em matéria tributária, servindo, basicamente,
para aprovar tratados internacionais e para disciplinar os efeitos de MPs não convertidas em lei.
Resoluções. No âmbito tributário: art. 155, §1º, IV e V, §2º, IV e V, a e b, e §6º, I, da CF.
Importante observar que, embora haja conexão entre as Resoluções e os impostos estaduais, no caso
do ISS municipal, a estipulação de limites máximos e mínimos será por meio de lei complementar
(art. 156, §3º, I, CF).
Tratados internacionais. Art. 98 do CTN. Funções: evitar a dupla tributação, a evasão fiscal e
dispor sobre redução ou exclusão de ônus tributários no comércio internacional.
Tratado x Lei interna: O conflito entre a lei interna e o tratado (possuem a mesma hierarquia, salvo
se versarem sobre direitos humanos) resolve-se a favor da norma especial (do tratado), que
excepciona a norma geral (da lei interna), tornando-se indiferente que a norma interna seja anterior
ou posterior ao tratado. Este prepondera porque traduz preceito especial, harmonizável com a norma
geral.
Obs.: o STJ, em alguns precedentes, diferencia os tratados-contratos (que estabelecem obrigações
bem, mercadoria ou serviço.

168OBS vitaminada: Quanto ao ISS, cabe à Lei Complementar: (i) fixar as suas alíquotas máximas e mínimas; (ii) excluir da sua
incidência exportações de serviços; (iii) regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão
concedidos e revogados.
228
recíprocas entre os pactuantes e poderiam ser revogados por legislação interna) dos tratados-leis
(que estabelecem obrigações genéricas nos âmbito do Direito Internacional).
A proibição de isenção heterônoma na ordem interna não deve ser utilizada como argumento para
impedir que a República Federativa do Brasil disponha sobre o regime tributário de bens e serviços
tributados por ICMS e ISS em sede de tratado internacional, uma vez que o tratado não é norma da
União (lei federal), tendo força de norma nacional.
OBS vitaminada: a banca do MPF entende que a isenção prevista em tratado
internacional não se caracteriza como isenção heterônoma. Ademais, considera que a CF
não veda a concessão de isenções heterônomas (MPF/25º). Questão polêmica, visto que,
de fato, o art. 150, III, da CF, veda. No entanto, atente-se para o fato de que há exceção a
esse princípio, qual seja, a previsão no art. 156, §3º, II, da CF, de que LC federal poderá
excluir da incidência do ISS exportações de serviços para o exterior.
O GATT (tratado internacional multilateral do qual o Brasil faz parte) prevê a equivalência de
tratamento entre o produto importado, quando este ingressa no território nacional, e o produto
similar nacional (é a famosa “regra do tratamento nacional”). A esse respeito, concluiu o STJ que o
art. 98 se sobrepõe ao art. 111, II, ambos do CTN, prevalecendo a legislação de âmbito internacional
(GATT), de maior abrangência (S. 20/STJ e S. 575/STF).
Convênios do ICMS. No que concerne ao ICMS, alguns convênios tem previsão constitucional,
sendo, portanto, normas primárias, não podendo ser classificados como atos meramente
“complementares” (art. 155, § 2º, XII, g, § 4º, IV, e § 5º). São celebrados no âmbito do CONFAZ,
órgão com representantes de cada Estado e do DF, indicados pelo respectivo Chefe do Executivo, e
um representante do Governo Federal. Todavia, apenas passam a valer como direito interno após a
ratificação por meio de decreto legislativo baixado pela respectiva Assembleia Legislativa ou
Câmara Legislativa, no DF.
Fontes formais secundárias.
Compõem-se apenas dos atos normativos secundários.
Decreto. É norma jurídica que integra a expressão “legislação tributária”, sendo ato normativo
secundário que emana do Chefe do Poder Executivo. No âmbito tributário, não há previsão para os
denominados “decretos autônomos”, mas apenas para os “decretos regulamentares ou de execução”,
cuja tarefa primordial é regulamentar o conteúdo das leis (art. 84, IV, da CF), não podendo ir contra
ou além dos balizamentos legais (art. 99 do CTN). Funções: a) instituir os Regulamentos
consolidadores de leis tributárias afetas aos impostos; b) veicular as alterações de alíquotas dos
tributos que mitigam o princípio da legalidade tributária (II, IE, IPI, IOF, CIDE-Combustível e
ICMS- Combustível); c) versar sobre as matérias não submetidas à reserva legal: regras sobre
obrigações tributárias acessórias; atualização da BC dos tributos; e estabelecimento de prazo para
pagamento do tributo.
Obs.: Sabbag classifica o decreto como fonte formal primária.
Instruções Ministeriais. Art. 87, II, da CF, serve para a execução das leis, decretos e regulamentos,
sendo hierarquicamente inferiores a estes.
Circulares, ordens de serviço e outros da mesma natureza. Emitidos pelos chefes dos
departamentos ou seções.
Normas complementares, art. 100 do CTN. Servem para complementar os tratados, os decretos e as
229
leis em sentido amplo (CF, EC, leis ordinárias e complementares, delegadas, MP, decretos
legislativos, resoluções e convênios do ICMS). Sao elas: (a) atos normativos expedidos pelas
autoridades administrativas; (b) decisões administrativas com eficácia normativa; (c) práticas
reiteradas das autoridades administrativas; (d) convênios celebrados pelos entes tributantes
(convênios de cooperação).
Importante observar, quanto aos convênios, que estes podem ser de duas espécies: (i) como “normas
complementares” → entre diferentes pessoas políticas com vistas à fiscalização ou arrecadação de
tributos, troca de informações, etc. (art. 7º do CTN); e (ii) convênios do ICMS, como nítido ato
normativo primário, que possui força de direito objetivo, firmados entre Estados e DF, como base no
art. 155, § 2o, XII, g da CR/88 (concessão e revogação de isenções, incentivos e benefícios fiscais
relativos ao ICMS).
Parágrafo único do art. 100 do CTN → havendo revogação de norma complementar, torna-se
obrigatório o recolhimento do tributo, ou seja, o valor principal, excluindo-se as penalidades, os
juros de mora e a correção monetária.
OBS vitaminada: Art. 100, Parágrafo único. A observância das normas referidas neste
artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do
valor monetário da base de cálculo do tributo. Exegese segundo Marcelo Alexandrino e
Vicente Paulo (p.199): pode acontecer que uma norma complementar (uma instrução
normativa, p.e.) seja editada em desacordo com a lei que pretensamente esteja
regulamentando. Imaginemos que, interpretando erroneamente um dispositivo de uma lei
concessiva de uma isenção, uma instrução normativa tenha determinado o enquadramento,
entre as hipóteses isentas, de uma situação não abangida pela lei. É evidente que a instrução
normativa terá que ser declarada nula. O contribuinte que não pagou o tributo, por se
considerar isento, em razão do incorretamente previsto na instrução normativa, terá que
pagar. Não há dúvida quanto a isso, porque a instrução normativa não poderia isentar
situação não prevista na lei (isenção é matéria sob reserva legal). Entretanto, devido à
presunção de legitimidade dos atos administrativos, e à proteção à boa-fé, o sujeito passivo
não estará sujeito a qualquer espécie de acréscimo no valor de tributo devido, uma vez que
deixou de pagar por estar observando uma norma complementar, integrante da legislação
tributária. Assim, decorre do parágrafo único do art. 100 do CTN que o tributo que deixou de
ser pago por observância de norma complementar, depois declarada nula ou ilegítima, será
exigido, porém sem nenhum acréscimo, ou seja, sem a imposição de juros, multa de mora,
multa de ofício e até mesmo sem atualização monetária (sem correção monetária de qualquer
espécie).
LEITURA COMPLEMENTAR: MOUSSALLEM, Tarek Moyses. Fontes do Direito Tributário.
São Paulo: Noeses.
230
Ponto 14.c: Imposto sobre transmissão causa mortis e doação.

Obras consultadas: ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 5. Ed. São Paulo:
Método, 2011. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24. Ed. São Paulo:
Malheiros. 2004. ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 6. ed. São Paulo:
Malheiros, 2010. PAULSEN, Leandro. Direito Tributário –Constituição e Código Tributário à luz
da Doutrina e Jurisprudência. 10ªedição. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008. Leia mais:
http://jus.com.br/revista/texto/18269/uma-analise-da-juridicidade-do-imposto-sobre-heranca-e-
doacoes-itcmd-progressivo#ixzz1wpV3Ap8b
162; 195 §4º, 215 §2º, 237, 239, 240; CTN arts: 156, V c/c art. 165, I.
1. Noções Gerais. ITCMD é um imposto fiscal, ou seja, que busca carrear recursos para os Estados
e o Distrito Federal. É, ainda, imposto Real (“são impostos reais aqueles cujo aspecto material da
hipótese de incidência limita-se a descrever um fato, ou estudo de fato, independentemente do
aspecto pessoal, ou seja indiferente ao eventual sujeito passivo e suas qualidades” – ATALIBA,
2010 p.141/142).
2. Características
I) fato gerador: a transmissão, causa mortis (aos herdeiros e legatários) e a doação, de quaisquer
bens ou direitos; ou seja, transmissão gratuita sobre quaisquer bens e direitos (exceto nas
transmissões originárias – usucapião e acessão);
Segundo a Súmula 112 do STF: “o imposto de transmissão causa mortis é devido pela alíquota
vigente ao tempo da abertura da sucessão” – abre-se a sucessão com a morte do autor da herança,
embora o cálculo do imposto venha a ser feito posteriormente com o inventário dos bens deixados
(Art. 1784 do CC disciplina o direito de saisine, ou seja, com a amorte, a herança transmite-se
imediatamente aos sucessores, independentemente de qualquer ato dos herdeiros: “aberta a
sucessão, a herança transmite-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários”).
Incidência do ITCMD na morte presumida: Conforme STF súmula 331: “É legítima a incidência do
imposto de transmissão "causa mortis" no inventário por morte presumida”. Fato gerador ocorre no
momento que se declara a morte presumida.
Sobre os honorários do advogado contratado pelo inventariante, não incide o imposto de transmissão
causa mortis (Súmula 115 do STF).
No que tange à doação de bens móveis, entende-se como fato gerador a TRADIÇÃO, sendo que,
como regra, o pagamento ocorrerá no momento da celebração do contrato de doação.
A doação de bens imóveis tem por fato gerador o registro do título no Registro de Imóveis (1245, §
1º, CC). No entanto, a maioria das legislações estaduais exige o recolhimento do imposto antes, não
sendo efetivado o registro sem a comprovação do recolhimento do imposto.
II) natureza jurídica: fiscal (arrecadatória);
III) previsão legal: Art. 155, § 1º, I e II da CF/88 e arts. 35 a 42 do CTN;
IV) distinção com o ITBI: enquanto o ITCMD é a título gratuito, o ITBI é a título oneroso;
V) competência: dos Estados.
231
a) sobre bens imóveis e seus direitos: compete ao Estado da situação do bem (ou ao DF);
b) sobre bens móveis, títulos e créditos: • “causa mortis”: compete ao Estado em que se processar
o inventário ou o arrolamento; • doação: compete ao Estado onde tiver domicílio o doador; • pela
transferência de ações, é devido ao Estado em que tem a sede a companhia (Súmula 435 do STF).
Observação: lei complementar disciplinará a competência se o doador tiver domicílio ou residência
no exterior ou se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado, ou teve o seu inventário
processado no exterior. ENTRETANTO, como não existe referida lei complementar, cada Estado
exerce a competência legislativa plena.
VI) pagamento do tributo na transmissão causa mortis: o cálculo do tributo e a homologação
deste cálculo só ocorrerão após a avaliação dos bens do espólio, sendo exigível somente após a
homologação do cálculo (Súmula 114 do STF); avaliação dos bens do espólio => cálculo do tributo
=> homologação do cálculo => exigência do tributo.
VII) base de cálculo: valor de mercado dos bens ou direitos transmitidos (o CTN, em seu art. 38,
dispõe que a base de cálculo do imposto é o valor venal dos bens ou direitos); O cálculo deve ser
feito sobre o valor dos bens na data da avaliação (Súmula 113 do STF), observada a alíquota
vigente na data da abertura da sucessão (Sumula 112 do STF). Vejam este caso. APELAÇÃO
CÍVEL. ALVARÁ. TRANSFERÊNCIA DE BEM IMÓVEL PERANTE O REGISTRO
IMOBILIÁRIO. DESNECESSIDADE DE INVENTÁRIO. 2. Tendo a alienação do imóvel em
questão sido realizada anteriormente ao falecimento do de cujus, por contrato de promessa de
compra e venda formalizado por escritura pública (...) o imposto incidente sobre a transferência do
bem não será o ITCMD, mas sim o ITBI, a ser recolhido quando da emissão das guias respectivas
pelo registro de imóveis, o qual deverá onerar o adquirente, e não os sucessores do alienante. Apelo
provido. (Apelação Cível Nº 70028385268, Oitava Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS,
Relator: José Ataídes Siqueira Trindade, Julgado em 04/03/2009). Agora, quanto ao que sobejar, ou
seja, o saldo credor da promessa de compra e venda: Calcula-se o imposto de transmissão causa
mortis sobre o saldo credor da promessa de compra e venda de imóvel, no momento da abertura da
sucessão do promitente vendedor (Súmula 590 do STF).
OBS vitaminada: explique-se: nos casos que embasaram esta súmula, o compromisso era
verbal. Portanto, nem transcrição havia no Registro de Imóveis. Logo, os bens pertenciam ao
falecido e, por isso, integram o espólio e, consequentemente, vão a inventário, com o
pagamento do imposto de transmissão. O cálculo feito sobre o saldo devedor é mais justo,
porquanto os herdeiros têm apenas esse valor a receber. Apenas os direitos à percepção do
saldo credor do compromisso são transmitidos aos herdeiros e não o valor integral deste. O
ativo é avaliado; o passivo, liquidado; e o imposto é calculado sobre o resultado líquido, ou
seja, sobre o quinhão hereditário, sobre a herança líquida.
PROGRESSIVIDADE – NÃO CABIMENTO, SALVO PREVISÃO CONSTITUCIONAL
EXPRESSA: "a progressividade, nos impostos reais, é vedada, salvo autorização constitucional
expressa, conforme a jurisprudência do STF, da qual se extrai que não se prestam a revelar
capacidade contributiva e que, por isso não podem ser graduados com base nela" (PAUSEN, 2008.
p. 718).
OBS vitaminada: o STF decidiu em 6.2.2013 (inf. 694: RE 562045/RS) que a lei pode
prever a técnica da progressividade tanto para os impostos pessoais como também para os
reais. O § 1º do art. 145 da CF/88 não proíbe que os impostos reais sejam progressivos (§ 1º
232
Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a
capacidade econômica do contribuinte). O ITCMD (que é um imposto real) pode ser
progressivo mesmo sem que esta progressividade esteja expressamente prevista na CF/88.
Ao contrário do que ocorria com o IPTU (Súmula 668-STF), não é necessária a edição de
uma EC para que o ITCMD seja progressivo. Vale ressaltar que a expressão “sempre que
possível”, acima utilizada, não se aplica para a segunda parte do parágrafo (“capacidade
contributiva”). As conclusões são as seguintes: 1) sempre que possível os impostos terão
caráter pessoal; 2) sempre os impostos serão graduados segundo a capacidade econômica do
contribuinte. O STF decidiu que todos os impostos, independentemente de sua classificação
como de caráter real ou pessoal, podem e devem guardar relação com a capacidade
contributiva do sujeito passivo.
VIII) alíquotas: o Senado Federal por meio da Resolução nº 09/1992, estabeleceu a alíquota
máxima de 8 % (155, §1º, IV, CF: § 1.º O imposto previsto no inciso I (ITCMD): IV - terá suas
alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal);
IX) contribuintes: ausência de determinação constitucional. Pode ser qualquer das partes na
operação tributária, cabendo ao legislador estadual defini-lo. Em regra será: a) causa mortis: o
herdeiro ou legatário; b) doação: o doador ou donatário;
X) lançamento: por declaração (com base em informações prestadas pelo próprio sujeito passivo,
quando este declara o valor do bem, ou por terceiro, podendo citar como exemplo a avaliação
judicial).
VISÃO GERAL DO IMPOSTO (ITCMD)
FUNÇÃO PREDOMINANTE FISCAL

PRINCÍPIO DA LEGALIDADE ESTÁ SUJEITO
PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ESTÁ SUJEITO
PRINCÍPIO DA NOVENTENA ESTÁ SUJEITO
FATO GERADOR A TRANSMISSÃO, POR CAUSA
MORTIS OU POR DOAÇÃO, DE
QUAISQUER BENS OU DIREITOS
BASE DE CÁLCULO É O VALOR VENAL DOS BENS OU
DIREITOS TRASMITIDOS
CONTRIBUINTE É QUALQUER DAS PARTES NA
OPERAÇÃO TRIBUTADA, COMO
DISPUSER A LEI (PARA
TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS:
HERDEIRO OU LEGATÁRIO; PARA
TRANSMISSÃO POR DOAÇÃO:
DOADOR OU LEGATÁRIO,
DEPENDENDO DA LEGISLAÇÃO
ESTADUAL)
LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO
233
MPF/15º: O Estado-membro, ao fixar alíquota progressiva do ITCMD, observado o teto da

alíquota máxima fixada pelo Senado, atende ao princípio da capacidade contributiva.
234
Ponto 15.a: Preço Público

Doutrina e da Jurisprudência. 11ª Edição. Ed. Livraria do Advogado; Regis Fernandes de Oliveira.
Curso de Direito Financeiro. 4ª Edição. Ed. Revista dos Tribunais.
Legislação básica: CF, art. 21, incisos X, XI, XII, XXIII; 145, II, 173, 175.
1. Conceito. Regis Fernandes de Oliveira destaca a grande confusão na doutrina e na jurisprudência

acerca do conceito de preço público. Basicamente, pode-se dizer que o preço público ou a tarifa é
retribuição pecuniária paga pelo usuário ao concessionário em razão da utilização de serviço público
por ele prestado.
Leandro Paulsen afirma que preço público ou tarifa constitui “receita originária decorrente da
contraprestação por um bem, utilidade ou serviço numa relação de cunho negocial em que está
presente a voluntariedade (não obrigatoriedade do consumo)”. Destaca, ainda, que serviços
relativamente aos quais se pode requerer o desligamento, como os de fornecimento de água e de
energia elétrica, tem sido considerados pelo STF (AReg. 201.630) e pelo STJ (REsp. 856.378) como
sujeitos a preço público, ainda que não haja a faculdade de perfurar livremente poços, de modo que
o consumo de água se torne impositivo. Quanto ao pedágio, há precedentes no STF configurando-o
como preço público (ADI 800, MC, 1992) e taxa de serviço, este mais recente (RE 181.475).
2. Preços Públicos e Taxas de Serviço Público. Semelhanças. O serviço público pode ser
remunerado por preço público ou por taxa. Ambos possuem caráter contraprestacional (remuneram
uma atividade prestada pelo Estado) e há a exigência de referibilidade (possível a perfeita
identificação do beneficiário do serviço).
3. Preços Públicos e Taxas de Serviço Público. Diferenças. Taxa: é espécie tributária (art. 145, II,
CF/88) está sujeita ao regime jurídico de direito público; o vínculo obrigacional é de natureza
tributária (legal), não admitindo rescisão; o sujeito ativo é uma pessoa jurídica de direito público; o
vínculo nasce independentemente de manifestação de vontade do sujeito passivo (compulsório);
pode ser cobrada em virtude de utilização efetiva ou potencial do serviço público; a receita
arrecadada é derivada; sujeita-se aos princípios tributários (legalidade, anterioridade, noventena
etc.). Preço público (tarifa): está sujeito ao regime jurídico de direito privado; o vínculo
obrigacional é de natureza contratual, admitindo rescisão; o sujeito ativo pode ser pessoa jurídica de
direito público ou de direito privado (como ocorre nos serviços públicos delegados – concedidos,
permitidos ou autorizados); há necessidade de válida manifestação de vontade do sujeito passivo
para surgimento do vínculo (é facultativo); somente pode ser cobrada em virtude de utilização
efetiva do serviço público; a receita arrecadada é originária; não se sujeita aos princípios tributários.
A esse respeito, Súmula 545 do STF: “Preços de serviços públicos e taxas não se confundem,
porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia
autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu”.
Vale observar, contudo, que o legislador não tem ampla e irrestrita discricionariedade para escolher
entre o regime tributário ou o contratual. Sobre a forma de remuneração dos serviços específicos e
divisíveis, merecem destaque a classificação do Ministro Carlos Velloso, quando relatou o RE
209.365-3:
235
Serviços públicos propriamente estatais, em cuja prestação o Estado atue no exercício de sua
soberania, visualizada sob ponto de vista interno e externo. Esses serviços são indelegáveis e
remunerados por Taxa. Mas o particular pode optar por sua utilização ou não (não pode haver
cobrança pela mera potencialidade). Ex: Emissão de passaportes e o serviço jurisdicional (custas
judiciais);
Serviços públicos essenciais ao interesse púbico: são remunerados por taxa. E porque são
atividades essenciais ao interesse público, à comunidade ou à coletividade, a taxa incidirá sobre a
utilização efetiva ou potencial do serviço. É preciso que a lei estabeleça a cobrança sobre a
prestação potencial, ou admita essa cobrança por razão de interesse público. Ex: o serviço de
distribuição de água, de coleta de lixo, de esgoto, de sepultamento;
Serviços públicos não essenciais e que, quando não são utilizados, disso não resulta dano ou
prejuízo para a comunidade ou para o interesse público. Esses serviços são, em regra, delegáveis,
vale dizer, podem ser concedidos e podem ser remunerados mediante preço público. Ex: serviço
postal, serviço telefônico, telegráfico, de distribuição de energia, de gás etc.
4. Casos importantes.
Serviços notariais e de registro, embora exercidos em caráter privado, por delegação do poder
público (art. 234 da CF/88), são funções essencialmente estatais e que se sujeitam a regime de
direito público. Com isso, o produto da arrecadação das custas ou emolumentos não pode ser
destinado a custear serviços públicos diversos ou entidades meramente privadas, porque isso
desvirtuaria a função constitucional da taxa, que é um tributo vinculado (ADI 2040).
Adicional tarifário, conhecido como “seguro-apagão” (encargo emergencial criado pela Lei
Federal 10.438/02): é preço público, pois a energia elétrica é um serviço facultativo,
disponibilizado por meio de concessionária, cuja contraprestação não se configura como tributo
(STF).
Água e esgoto, segundo STF e STJ, são remunerados por tarifa ou preço público e não por taxas.
Por isso o STJ editou a súmula 412 (“a ação de repetição de indébitos de tarifa de água e esgoto
sujeita-se ao prazo prescricional estabelecido no Código Civil”).
5. Súmula Vinculante:
SV n. 19: A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e
tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o art. 145, II, da
Constituição Federal.
SV n. 12: A cobrança de taxa de matrícula nas universidades públicas viola o disposto no art. 206,
IV, da Constituição Federal.
6. Repercussão Geral:
Recurso Extraordinário 1. Repercussão geral reconhecida. 2. Alegação de inconstitucionalidade da
taxa de renovação de localização e de funcionamento do Município de Porto Velho. 3. Suposta
violação ao artigo 145, inciso II, da Constituição, ao fundamento de não existir comprovação do
efetivo exercício do poder de polícia. 4. O texto constitucional diferencia as taxas decorrentes do
exercício do poder de polícia daquelas de utilização de serviços específicos e divisíveis,
facultando apenas a estas a prestação potencial do serviço público. 5. A regularidade do
exercício do poder de polícia é imprescindível para a cobrança da taxa de localização e
fiscalização. 6. À luz da jurisprudência deste Supremo Tribunal Federal, a existência do órgão
236
administrativo não é condição para o reconhecimento da constitucionalidade da cobrança da taxa de

localização e fiscalização, mas constitui um dos elementos admitidos para se inferir o efetivo
exercício do poder de polícia, exigido constitucionalmente. Precedentes. 7. O Tribunal de Justiça de
Rondônia assentou que o Município de Porto Velho, que criou a taxa objeto do litígio, é dotado de
aparato fiscal necessário ao exercício do poder de polícia. 8. Configurada a existência de
instrumentos necessários e do efetivo exercício do poder de polícia. 9. É constitucional taxa de
renovação de funcionamento e localização municipal, desde que efetivo o exercício do poder de
polícia, demonstrado pela existência de órgão e estrutura competentes para o respectivo
exercício, tal como verificado na espécie quanto ao Município de Porto Velho/RO 10. Recurso
extraordinário ao qual se nega provimento. (RE 588322, julgado em 16/06/2010).
7. Súmulas do SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA:
STJ – SÚMULA 407 - É legítima a cobrança da tarifa de água fixada de acordo com as categorias
de usuários e as faixas de consumo.
STJ – SÚMULA 391 – O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica correspondente à
demanda de potência efetivamente utilizada.
STJ – SÚMULA 356 - É legítima a cobrança da tarifa básica pelo uso dos serviços de telefonia
fixa.
STJ – SÚMULA 50 - O adicional de tarifa portuária incide apenas nas operações realizadas com
mercadorias importadas ou exportadas, objeto do comércio de navegação de longo curso.
8. Repetitivo – STJ.
ADMINISTRATIVO. SERVIÇOS DE FORNECIMENTO DE ÁGUA. COBRANÇA DE TARIFA
PROGRESSIVA. LEGITIMIDADE. REPETIÇÃO DE INDÉBITO DE TARIFAS. APLICAÇÃO
DO PRAZO PRESCRICIONAL DO CÓDIGO CIVIL. PRECEDENTES. 1. É legítima a cobrança
de tarifa de água fixada por sistema progressivo. 2. A ação de repetição de indébito de tarifas
de água e esgoto sujeita-se ao prazo prescricional estabelecido no Código Civil. 3. Recurso
especial da concessionária parcialmente conhecido e, nessa parte, provido. Recurso especial da
autora provido. Recursos sujeitos ao regime do art. 543-C do CPC. (REsp. 1.113.403/RJ, julgado em
18/12/2009).
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. CRÉDITO NÃO-
TRIBUTÁRIO. FORNECIMENTO DE SERVIÇO DE ÁGUA E ESGOTO. TARIFA⁄PREÇO
PÚBLICO. PRAZO PRESCRICIONAL. CÓDIGO CIVIL. APLICAÇÃO. 1. A natureza jurídica
da remuneração dos serviços de água e esgoto, prestados por concessionária de serviço
público, é de tarifa ou preço público, consubstanciando, assim, contraprestação de caráter
não-tributário, razão pela qual não se subsume ao regime jurídico tributário estabelecido para
as taxas. 2[...]. 3. Os créditos oriundos do inadimplemento de tarifa ou preço público integram a
Dívida Ativa não tributária (artigo 39, § 2º, da Lei 4.320⁄64), não lhes sendo aplicáveis as
disposições constantes do Código Tributário Nacional, máxime por força do conceito de tributo
previsto no artigo 3º, do CTN. 4. Consequentemente, o prazo prescricional da execução fiscal em
que se pretende a cobrança de tarifa por prestação de serviços de água e esgoto rege-se pelo disposto
no Código Civil, revelando-se inaplicável o Decreto 20.910⁄32, uma vez que: "... considerando que o
critério a ser adotado, para efeito da prescrição, é o da natureza tarifária da prestação, é irrelevante a
condição autárquica do concessionário do serviço público. O tratamento isonômico atribuído aos
237
concessionários (pessoas de direito público ou de direito privado) tem por suporte, em tais casos, a
idêntica natureza da exação de que são credores. Não há razão, portanto, para aplicar ao caso o art.
1º do Decreto 20.910⁄32, norma que fixa prescrição em relação às dívidas das pessoas de direito
público, não aos seus créditos." (REsp 928.267⁄RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira
Seção, julgado em 12.08.2009, DJe 21.08.2009). 5. O Código Civil de 1916 (Lei 3.071) preceituava
que: Art. 177. As ações pessoais prescrevem, ordinariamente, em 20 (vinte) anos, as reais em 10
(dez), entre presentes, e entre ausentes, em 15 (quinze), contados da data em que poderiam ter sido
propostas. (...) Art. 179. Os casos de prescrição não previstos neste Código serão regulados, quanto
ao prazo, pelo art. 177." 6. O novel Código Civil (Lei 10.406⁄2002, cuja entrada em vigor se deu em
12.01.2003), por seu turno, determina que: "Art. 205. A prescrição ocorre em dez anos, quando a lei
não lhe haja fixado prazo menor. (...) Art. 2.028. Serão os da lei anterior os prazos, quando
reduzidos por este Código, e se, na data de sua entrada em vigor, já houver transcorrido mais da
metade do tempo estabelecido na lei revogada." 7. Consequentemente, é vintenário o prazo
prescricional da pretensão executiva atinente à tarifa por prestação de serviços de água e esgoto,
cujo vencimento, na data da entrada em vigor do Código Civil de 2002, era superior a dez anos. Ao
revés, cuidar-se-á de prazo prescricional decenal. 8. In casu, os créditos considerados prescritos
referem-se ao período de 1999 a dezembro de 2003, revelando-se decenal o prazo prescricional,
razão pela qual merece reforma o acórdão regional. 9. Recurso especial provido, determinando-se o
retorno dos autos à origem, para prosseguimento da execução fiscal, uma vez decenal o prazo
prescricional pertinente. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução
STJ 08⁄2008. (REsp 1.117.903, julgado em 01/02/2010).
238
Ponto 15.b. Extinção do crédito tributário: pagamento

Legislação básica: Arts. 157 a 163 e 165 a 169 do CTN.
Conceito: O pagamento é modalidade direta de extinção do crédito tributário, prescindindo de

autorização por lei. Em regra, deve ser realizado por pecúnia. No entanto, o próprio CTN prevê
outros sucedâneos: cheque, vale-postal, estampilha, papel selado ou processo mecânico.
O pagamento parcial de um crédito tributário, diferentemente do que acontece no Direito Civil, não
importa em presunção de pagamento das demais parcelas em que ele se decomponha (art. 158, inc.
I). Da mesma forma, o pagamento total de um crédito não resulta na presunção do pagamento de
outros créditos, referentes a mesmo ou outro tributo (art. 158, inc. II).
Na linha do completo afastamento das presunções tributária e civilista, o STJ entendeu que “a
expedição de certificado de registro de licenciamento de veículo, embora condicionada à quitação de
tributos incidentes sobre a propriedade de veículo automotor, não é dotada de qualquer eficácia
liberatória de obrigação fiscal” (Resp 511.480/RS)
Cumulatividade das multas. A multa é sempre cumulativa, jamais substituindo o pagamento do
respectivo tributo. Art. 157. A imposição de penalidade não ilide* o pagamento integral do crédito
tributário. OBS vitaminada: ressalte-se que o legislador utilizou a palavra “ilide” (rebate, refuta),
quando objetivava usar “elide” (suprime).
Local e prazo para pagamento. Pela regra do CTN (art. 159), o pagamento é feito na repartição
competente do domicílio do sujeito passivo (dívida portable). Hoje em dia, porém, os tributos são
pagos, via de regra na rede bancária devidamente credenciada pelo Fisco (art. 7º, §3º). O prazo para
o pagamento dos tributos é definido na legislação própria de cada gravame, mas salvo regra
contrária, aplica-se o art. 160 do CTN, a saber, o prazo de trinta dias, contados da data da
notificação do lançamento ao contribuinte (referida regra não se aplica ao lançamento por
homologação, uma vez que o pagamento deve ser antecipado, de forma que o prazo deve estar
previsto na legislação).
Juros de mora, multa de mora e correção monetária. Em direito tributário, os efeitos da mora são
automáticos, não sendo necessário ao credor tomar qualquer providência para “constituir em mora”
o devedor. Somente se aplica a previsão de juros de 1% ao mês (art. 161, §1º, CTN), se não houver
previsão expressa na legislação. No âmbito federal, a correção e os juros de mora estão reunidos em
único índice (SELIC). Não se aplicam multa e juros de mora na pendência de consulta formulada
pelo devedor (art. 161, §2º, CTN).
Imputação em pagamento. Ocorre quando se verifica que o mesmo sujeito passivo possui perante
o mesmo sujeito ativo mais de um débito e oferece para pagamento montante insuficiente para
quitação de tudo o que deve. A ordem de preferência do pagamento é estipulada no art. 163 do
CTN: I - em primeiro lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos
decorrentes de responsabilidade tributária; II - primeiramente, às contribuições de melhoria,
239
depois às taxas e por fim aos impostos; III - na ordem crescente dos prazos de prescrição; IV - na
ordem decrescente dos montantes.
Pagamento antecipado e a homologação do lançamento. Observar que para os tributos sujeitos a
lançamento por homologação, apesar de o CTN falar em extinção do crédito com o pagamento,
referido efeito fica condicionado à homologação pelo fisco, ainda que tácita. O termo inicial de
decadência (5 anos) para o fisco lançar diferenças ou o próprio crédito não declarado inicia-se,
conforme STJ: a) quando não há sequer declaração por parte do contribuinte, ou quando o
pagamento se dá com dolo, fraude ou simulação, a partir do 1º dia do exercício seguinte; b) havendo
pagamento sem os vícios de fraude, dolo ou simulação, a partir da data do fato gerador. Obs.:
quando o contribuinte declara o valor devido, mas não paga, não há o que homologar, de modo que
a partir do vencimento da obrigação já começa a correr o prazo prescricional de cinco anos para
inscrição do débito em dívida ativa e cobrança judicial.
Dação em pagamento. Prevista nos arts. 356 a 359 do CC, o CTN admite, exclusivamente, a dação
em pagamento em bens imóveis. Foi incluida pela Lei Complementar nº 104/2001 e representa
modalidade indireta de extinção do crédito tributário.
Súmulas.
70 do STF: “É inadmissível a interdição de estabelecimento como meio coercitivo para cobrança de
tributo”
323 do STF: “É inadmissível a apreensão de mercadorias como meio coercitivo para pagamento de
tributos.”
547 do STF: “Não é lícito a autoridade proibir que o contribuinte em débito adquira estampilhas,
despache mercadorias nas alfândegas e exerça suas atividades profissionais.”
OBS vitaminada: MPF/25º: Com o pagamento, no lançamento por homologação, pode ser
considerado definitivamente extinto o crédito tributário. (FALSO!) Resposta: com a homologação
é que será definitivamente extinto o crédito tributário (art. 150, §4º, do CTN).
OBS vitaminada: MPF/18º: Tratando-se de tributo com lançamento por homologação, o
pagamento antecipado pelo obrigado extingue o crédito tributário sob condição suspensiva.
(FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/15º: O pagamento antecipado pelo obrigado extingue o crédito tributário:
a) sob condição resolutória; b) sob condição suspensiva; c) sob condição resolutória em relação ao
contribuinte, e sob condição suspensiva em relação à Fazenda Pública; d) não se submete a nenhuma
condição. (resposta “a”)
240
Ponto 15.c – Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias

e prestação de serviços.
Doutrina e da Jurisprudência. 11ª Edição. Ed. Livraria do Advogado; Hugo de Brito Machado.
Curso de Direito Tributário, 30ª edição, Ed. Malheiros.
Legislação básica: CF, art. 155, II e §2º a §5º; Lei Complementar 87/1996 (Lei Kandir).
1. Competência. Competente para a cobrança do ICMS é o Estado em que se verifica a sua hipótese
de incidência. Em se tratando de mercadoria importada, a competência para cobrar o ICMS é do
Estado em que está situado o estabelecimento importador. (Hugo de Brito Machado). O Supremo
Tribunal Federal fixou jurisprudência no sentido de que o sujeito ativo da relação jurídico-
tributária do ICMS é o Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário
jurídico da mercadoria importada, pouco importando se o desembaraço aduaneiro ocorreu por
meio de outro ente federativo (RE-AgR 598051, 12.05.2009)169.
2. Função predominante: fiscal, apesar de a CF permitir que seja seletivo (art. 155, §2, III),
faculdade que se utilizada proporcionaria visíveis notas de extrafiscalidade (obs.: no IPI a
seletividade é obrigatória)170.
3. Mercadoria: O que caracteriza uma coisa como mercadoria é a destinação. Mercadorias são
aquelas coisas móveis destinadas ao comércio. (Hugo de Brito Machado). “É o bem móvel, que está
sujeito à mercancia, porque foi introduzido no processo circulatório econômico” (Souto Maior
Borges, citado por Ricardo Alexandre, p. 568). Ressalvada a energia elétrica (equiparada à
mercadoria pela CF), somente são consideradas mercadorias os bens corpóreos.
Programas de computadores e ICMS: O STF fez a separação entre o licenciamento ou cessão do
direito de uso de determinado programa e o caso do sofware produzido em larga escala para
comercialização (software de prateleira). No primeiro caso há a predominância do serviço, incidindo
o ISS; no segundo, há mercadoria, incidindo o ICMS (STF, RE 176.626/SP, DJ 11.12.1998).
169OBS vitaminada: MPF/25º: O sujeito ativo do ICMS devido nas operações de importação pode ser ou o ente federado em que
localizado o real destinatário jurídico da mercadoria ou o Estado diverso do destinatário final, mediante transferência do bem
importado com “escala”, chamada importação indireta. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/24º: Estado da federação move ação declaratória de legitimidade ativa exclusiva contra outro estado, para
exigência do ICMS sobre importação de álcool carburante, realizada por empresa pública federal. Consta que a entrada física do
álcool carburante, no território brasileiro, deu-se no estado-réu, com destino ao estabelecimento importador situado no estado-autor
para, posteriormente, ser transportado e comercializado em uma terceira unidade federativa. Esta ingressou na lide, postulando ver
reconhecida sua titularidade da exação fiscal, afastando a das partes ex-adversa. No caso concreto o sujeito ativo do impost é a
pessoa política em que estiver localizado o estabelecimento importador.
170OBS vitaminada: MPF/23º: Segundo a CF, no que se refere aos tributos IPI e ICMS, pode-se afirmar que o IPI e o ICMS serão
seletivos apenas com relação aos produtos, mercadorias e serviços definidos em lei complementar. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/23º: Segundo a CF, no que se refere aos tributos IPI e ICMS, pode-se afirmar que o IPI será seletivo, em
função da essencialidade do produto e o ICMS poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços.
241
Gravações em vídeo: empresa contratada para filmar um evento pagará ISS; empresa que vende
cópias cinematográficas gravadas em série pagará ICMS (Súmula 662 do STF).
É necessária a habitualidade no exercício da atividade mercantil para que se reconheça finalidade
comercial na operação e, por conseguinte, incidência do ICMS.
4. Serviços tributados pelo ICMS: As prestações de serviços sujeitas ao ICMS são aquelas
relativas exclusivamente a transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Para
Hugo de Brito Machado, somente as prestações de serviço onerosas ensejam a incidência do ICMS.
OBS vitaminada: MPF/24º171: Comerciante vende mercadoria, a transporta e entrega, ele
próprio, ao comprador, domiciliado em outro estado da federação. Na hipótese: o ICMS
incide sobre a operação relativa à mercadoria e o Imposto sobre Serviços (ISS) sobre o
transporte, consoante a Lei Complementar que confere aos Municípios competências para
que tributem os serviços de qualquer natureza. (FALSO!) Resposta: não há incidência do
ISS sobre a prestação de serviço de transporte interestadual, fato este imponível do ICMS-
Transporte
Súmula 334 do STJ: “O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet”, pois não
são serviços de telecomunicações, e sim serviços de valor adicionado (art. 61 da Lei 9.472/97).
Não incide ICMS sobre habilitação de aparelho celular (mera atividade intermediária).
Não incide ICMS “nas prestações de serviços de comunicação nas modalidades de radiodifusão
sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita”.
OBS vitaminada: Pergunta da prova oral do 27º: No fornecimento de alimentos por restaurante,
incide ICMS ou ISS? Restaurantes e similares: há fornecimento de mercadorias mais serviços, mas
prepondera a mercadoria e incide ICMS.
5. Não-cumulatividade: o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal (art. 155, §2, I, CF).
OBS vitaminada: MPF/23º: Segundo a CF, no que se refere aos tributos IPI e ICMS, pode-
se afirmar que o IPI e o ICMS são impostos não-cumulativos, compensando-se o que for
devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.
De acordo com o art. 155, §2º, II, a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação: a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou
prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores.
Não há ofensa ao princípio da não-cumulatividade na hipótese de a legislação estadual não consentir
com a compensação de créditos de ICMS advindos da aquisição de bens destinados ao consumo e ao
ativo fixo do contribuinte (STF, AI-AgR-ED 487.396, DJ 18.11.05).
Não se pode vedar a compensação do valor recolhido na operação anterior pelo simples fato de a
mercadoria ter sido adquirida usada, com uma diminuição valorativa na base de cálculo (STF, AI-
AgR-ED 389.871, DJ 04.03.05).
Não ofende o princípio da não-cumulatividade a exigência de estorno proporcional de crédito do
ICMS relativo à entrada de mercadorias que, posteriormente, tem a saída tributada com base de
242
cálculo ou alíquota inferior (STF, AI 496.589, DJ 23.09.2005).

O fato de o ICMS ser um tributo calculado “por dentro” (o montante do tributo integra sua própria
base de cálculo) não o torna cumulativo (STF, AI-AgR 319.670, DJ 24.08.2007).
O regime de diferimento, ao substituir o sujeito passivo da obrigação tributária, com o adiamento do
recolhimento do imposto, nada ofende o princípio da não-cumulatividade (STF, RE 112.098, DJ
14.02.1992).
Quanto aos créditos escriturados para futura compensação, somente haverá correção monetária
quando a legislação estadual contiver previsão nesse sentido. (STF, Pleno, RE-ED-ED-Edv 200.379,
DJ 05.05.2006 e STJ, REsp 319.896)
OBS vitaminada: MPF/19º: Quanto ao ICMS, sobre os créditos escriturais, é correto dizer
que os contribuintes do ICMS não têm direito a corrigi-lo monetariamente, quando não há
legislação estadual autorizando tal correção. Resposta: o STF entende que não incide
correção monetária sobre o crédito escritural, por absoluta ausência de previsão legal. A
atualização monetária somente é devida nas hipóteses em que o Fisco impõe resistência
injustificada ao aproveitamento dos créditos.
6. ICMS nas operações interestaduais: nas operações realizadas entre contribuintes situados em
Estados diferentes o produto da arrecadação fica com os estados produtores, mas em contrapartida
foram criadas diversas regras constitucionais que garantem que boa parte da arrecadação da cadeia
produtiva ficará com o Estado em que irá ocorrer o consumo.
1ª regra: Salvo deliberação em convênio (CONFAZ), as alíquotas internas serão maiores ou iguais
às alíquotas interestaduais (art. 155, §2, VI, CF).
2ª regra: em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final
localizado em outro Estado, adotar-se-á: a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for
contribuinte do imposto ou b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele (art.
155, §2, VII, CF). Na hipótese “a”, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto
correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual (art. 155, §2, VIII, CF).
OBS vitaminada STJ inf 526/2013 (AgRg no REsp 1.371.922-SP, 2aT): Na hipótese em
que a base de cálculo real do ICMS for inferior à presumida, é possível pedir a restituição da
diferença paga a maior a estados não signatários do Convênio Interestadual 13/1997. O STF,
ao julgar a ADI 1.851/AL, entendeu que o contribuinte somente tem direito à restituição de
valores recolhidos de ICMS no regime de substituição tributária na hipótese de não
ocorrência do fato gerador, ainda que o preço de venda tenha sido inferior à base de cálculo
presumida. Entretanto, a jurisprudência do STJ, na aplicação da orientação do STF na
mencionada ADI, entendeu que o referido entendimento não se aplica aos Estados não
signatários do Convênio 13/97, a exemplo: São Paulo. No caso de São Paulo, a restituição do
imposto pago a maior, na hipótese em que a base de cálculo real é inferior à presumida, é
possível. Todavia, tal restituição não é imediata e automática, pois há no Estado de São
Paulo legislação específica determinando a forma de restituição dos valores recolhidos a
maior a título de ICMS-ST (substituição tributária).
7. ICMS nas importações: nos termos do art. 155, §2º, IX, a, incidirá ICMS sobre a entrada de bem
ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte
243
habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no
exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do
destinatário da mercadoria, bem ou serviço (pouco importa se o desembaraço aduaneiro ocorreu em
repartição fiscal localizada em ente federativo diverso).
OBS vitaminada: MPF/16º: Ocorre o fato gerador do ICMS, em se cuidando de
mercadoria importada, quando do recebimento da mercadoria, ao ensejo de respectivo
desembaraço aduaneiro. Resposta: Súmula 661 STF: “Na entrada de mercadoria importada
do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro”.
8. ICMS e operações de leasing: a) no caso de leasing interno, não há a incidência do ICMS, salvo
quando efetivada a venda do bem arrendado ao arrendatário; b) na importação realizada mediante
operação de leasing internacional, incide o ICMS, salvo se não houver opção de compra celebrada já
no aperfeiçoamento do contrato e existir, de fato e de direito, a possibilidade de devolução do bem
ao arrendador (que é o caso do leasing de aeronaves e/ou peças e equipamentos de aeronaves),
hipótese em que a incidência do imposto somente ocorrerá se (e quando) for efetivada a venda do
bem arrendado ao arrendatário.
OBS vitaminada: MPF/23º: Na importação de equipamento através de contrato de
arrendamento mercantil (leasing) incide o ICMS.
9. Tributação de mercadorias fornecidas conjuntamente com serviços - hipóteses:
O serviço não está previsto na LC 116/03 (lista dos serviços de competência dos municípios): o
ICMS incidirá sobre o valor total da operação;
O serviço está previsto na LC 116/03, sem ressalva de cobrança do ICMS: o ISS incide sobre o
valor total da operação;
O serviço está previsto na LC 116/03, com ressalva de cobrança do ICMS: o ISS incide sobre o
valor do serviço e o ICMS incide sobre o valor das mercadorias fornecidas.
Súmula 163 do STJ: “O fornecimento de mercadorias com a simultânea prestação de serviços em
bares, restaurantes e estabelecimentos similares constitui fato gerador do ICMS a incidir sobre o
valor total da operação”. OBS vitaminada: Pergunta da prova oral do 27º: No fornecimento de
alimentos por restaurante, incide ICMS ou ISS?
Súmula 156 do STJ: “A prestação de serviço de composição gráfica, personalizada e sob
encomenda, ainda que envolva fornecimento de mercadorias, está sujeita, apenas, ao ISS”.
10. Imunidades - exportações: de acordo com a EC 42/03, que alterou a redação do art. 155, §2º,
X, a, da CF, são imunes ao ICMS todas as exportações de mercadorias e serviços, assegurada a
manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores.
11. Imunidades – combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo e energia elétrica: o
petróleo e seus derivados e a energia elétrica seguem a regra oposta nas operações interestaduais, de
modo que o produto da arrecadação cabe ao Estado em que ocorre o consumo. A operacionalização
técnica dessa decisão política se concretizou mediante a concessão de imunidade às operações que
destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele
derivados, e energia elétrica (CF, 155, §2, X, b)172. De acordo com o STF, a imunidade ora analisada
172 CF, 155, §2, X, b: O ICMS não incidirá sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes,
244
não se aplica a todo e qualquer derivado de petróleo, mas somente aos combustíveis líquidos e
gasosos e lubrificantes (AI 199.516-AgR, Rel. Moreira Alves).
12. ICMS sobre combustíveis e lubrificantes – incidência monofásica e não aplicação de
imunidade: O art. 155, §2º, XII, h, da CF (incluída pela EC 33/01), previu caber à lei
complementar definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma
única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará a imunidade tributária
prevista no art. 155, §2º, X, b (imunidade sobre operações que destinem petróleo e cia. a outros
Estados, acima mencionada: item 11). Trata-se de incidência monofásica com substituição tributária
para frente. Entretanto, mesmo nesse caso, em se tratando de combustíveis e lubrificantes
derivados de petróleo, a totalidade do imposto caberá ao Estado onde ocorrerá o consumo (art. 155,
§4º, I, CF), não havendo, assim, qualquer mácula ao pacto federativo.
Da mesma forma, a nova sistemática garantiu que nas operações interestaduais, com gás natural e
seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não derivados de petróleo (mercadorias que não
faziam parte do pacto de repartição da arrecadação conforme o consumo), seriam mantidos os
critérios de repartição anteriores à EC 33/01, ou seja, tudo em simetria com o que foi estudado do
item 6, “ICMS nas operações interestaduais” acima.
No que concerne ao ICMS monofásico sobre combustíveis e lubrificantes, a EC 33/01 ainda
trouxe outras regras – incluídas no art. 155, §4º, IV – segundo as quais as alíquotas do imposto: a)
Serão definidas mediante deliberação dos Estados e DF (exceção à legalidade); b) Serão uniformes
em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; c) Poderão ser específicas, por
unidade de medida adotada (ex.: centavos por litro), ou ad valorem, incidindo sobre o valor da
operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de
livre concorrência; d) Poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art.
150, III, b, da CF (exceção ao princípio da anterioridade, no caso de restabelecimento de alíquota).
Nos termos do art. 155, §5º, CF, “as regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as
relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos
Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g” (XII - cabe à lei complementar: g) regular
a forma como, mediante deliberação dos Estados e do DF, isenções, incentivos e benefícios fiscais
serão concedidos e revogados.).
13. Fatos geradores – pontos específicos: o art. 155, II, da CF fala em “operações relativas à
circulação de mercadorias”. Essa circulação deve ser jurídica, implicando transferência de
propriedade (não apenas fática). Súmula 573 do STF: “não constitui fato gerador do imposto de
circulação de mercadoria a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato”.
Súmula 166 do STF: “Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria
de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte.” Mercadoria importada: O Plenário do
STF, no julgamento do RE 193.817-0/RJ, a 23.10.1996, por maioria de votos, firmou orientação
segundo a qual, em se cuidando de mercadoria importada, o fato gerador do ICMS não ocorre com a
entrada no estabelecimento do importador, mas, sim, quando do recebimento da mercadoria, ao
ensejo do respectivo desembaraço aduaneiro. (RE-AgR 216251).
OBS vitaminada: MPF/16º: Ocorre o fato gerador do ICMS, em se cuidando de
mercadoria importada, quando do recebimento da mercadoria, ao ensejo de respectivo
desembaraço aduaneiro. Resposta: Súmula 661 STF: “Na entrada de mercadoria importada
combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica.
245
do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro”.

14. Base de cálculo: é o valor da operação. Estão incluídos: a) O frete173 da mercadoria. Mesmo
com cláusula FOB: free on bord (coloca a mercadoria à disposição para o comprador ir pegar), ainda
assim o valor do frete é incluído na base de cálculo; b) O seguro; c) Juros; d) Descontos
condicionais (são descontos condicionados a algum evento por parte do comprador). Os descontos
incondicionais não comporão a base de cálculo (são aqueles dados imediatamente, ex. desconto para
pagamento à vista) – súmula 457 do STJ.
A base de cálculo do ICMS compreende o próprio montante do tributo (imposto “por dentro”). A
regra é válida para todos os casos, inclusive em se tratando de importações (CF, art. 155, §2, XII, i).
O ICMS não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do IPI, quando a operação,
realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização,
configure fato gerador dos dois impostos (CF, art. 155, §2, XI). Quando o adquirente não é
contribuinte do ICMS, o IPI faz parte da base de cálculo.
Venda financiada - os encargos financeiros não integram a base de cálculo do ICMS. Os encargos
financeiros estão relacionados com outra operação, que é a operação de empréstimo, e não com a
compra e venda (súmula 237 STJ: “Nas operações com cartão de crédito, os encargos relativos ao
financiamento não são considerados no cálculo do ICMS”). Se for, porém, uma compra e venda a
prazo, os encargos estão na base de cálculo, porque só há comprador e vendedor, não há uma
terceira pessoa emprestando dinheiro.
15. Contribuinte (art. 4º da LC 87/96): “Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica,
que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de
circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade
ou intuito comercial: (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002) I – importe mercadorias ou bens
do exterior, qualquer que seja a sua finalidade; II - seja destinatária de serviço prestado no exterior
ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; III – adquira em licitação mercadorias ou bens
apreendidos ou abandonados; IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos
derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à
comercialização ou à industrialização.”
173
OBS vitaminada: MPF/24º: COMERCIANTE VENDE MERCADORIA, A TRANSPORTA E ENTREGA, ELE PRÓPRIO, AO
COMPRADOR, DOMICILIADO EM OUTRO ESTADO DA FEDERAÇÃO. NA HIPÓTESE: 
a) o ICMS será exigido sobre a parte do valor praticado na venda da mercadoria;
b) o ICMS será devido, mas com aplicação da alíquota atinente a serviços de transporte transmunicipal;
c) o ICMS será devido sobre o valor total praticado, a ele se aplicando as bases de cálculo, alíquotas, formas de recolhimento etc. do
ICMS - Operações Mercantis;
d) O ICMS incide sobre a operação relativa à mercadoria e o Imposto sobre Serviços (ISS) sobre o transporte, consoante a Lei
Complementar que confere aos Municípios competências para que tributem os serviços de qualquer natureza.
Resposta: “c”. O art. 13, §1º, II, b, da LC 87/96, estabelece que integra a BC do ICMS o valor correspondente ao frete
apenas no caso de o transporte ser efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado,
estando a hipótese da questão aqui incluída. Logo, será devido o tributo sobre o falor total praticado, a ele se aplicando as
BC, alíquotas, formas de recolhimento, dentre outros, do ICMS-Operações Mercantis. Não há incidência do ISS sobre a
prestação de serviço de transporte interestadual, fato este imponível do ICMS-Transporte
246
16. Lançamento: por homologação.

17. Súmulas do STF sobre o ICMS editadas após a CF/1988:
Súmula Vinculante 32: O ICMS não incide sobre alienação de salvados de sinistros pela
seguradora. 660. Não incide ICMS na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja
contribuinte do imposto. Entende-se revogada pela EC-33/2001. 661. Na entrada de mercadoria
importada do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro. 662.
É legítima a incidência do ICMS na comercialização de exemplares de obras cinematográficas,
gravados em fitas de videocassete.
18. Súmulas do STJ sobre o ICMS (em ordem lógica):
509. É lícito ao comerciante de boa-fé aproveitar os créditos de ICMS decorrentes de nota fiscal
posteriormente declarada inidônea, quando demonstrada a veracidade da compra e venda.
26/03/2014!
20. A mercadoria importada de país signatário do GATT é isenta do ICM, quando contemplado com
esse favor o similar nacional. 129. O exportador adquire o direito de transferência de crédito do
ICMS quando realiza a exportação do produto e não ao estocar a matéria-prima. 155. O ICMS
incide na importação de aeronave, por pessoa física, para uso próprio. 198. Na importação de
veículo por pessoa física, destinado a uso próprio, incide o ICMS. 95. A redução da alíquota do
Imposto sobre Produtos Industrializados ou do Imposto de Importação não implica redução do
ICMS174. 457 - Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de
cálculo do ICMS175. 433 - O produto semi-elaborado, para fins de incidência de ICMS, é aquele que
preenche cumulativamente os três requisitos do art. 1º da Lei Complementar n. 65/1991. 432 - As
empresas de construção civil não estão obrigadas a pagar ICMS sobre mercadorias adquiridas como
insumos em operações interestaduais. 431 - É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da
mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal. 395 - O ICMS incide sobre o valor da venda a
prazo constante na nota fiscal. 391 - O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica
correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada.

INF. 739/2014 (RE N. 439.796-PR): Há competência constitucional para estender a incidência do
ICMS à operação de importação de bem destinado a pessoa que não se dedica habitualmente ao
comércio ou à prestação de serviços, após a vigência da EC 33/2001. A incidência do ICMS sobre
174OBS vitaminada: explicando a súmula: várias ações foram ajuizadas, defendendo a aplicação analógica do art. 1º, VI, da LC nº
4/69 (que isentava do ICM as mercadorias importadas e isentas de IPI), para a redução da alíquota do ICMS à mercadorias
importadas com redução de alíquota do IPI; assim dispunha: art. 1º. Ficam isentas do ICM: VI – as entradas de mercadorias cuja
importação estiver isenta do imposto, de competência da União, sobre importação de produtos estrangeiros. Ocorre que a redução
de alíquota não se equipara à isenção parcial, tratando-se de institutos distintos.
175OBS vitaminada: infere-se do texto constitucional que este, implicitamente, delimitou a BC possível do ICMS como sendo o
valor da operação mercantil efetivamente realizada. Neste sentido, a BC do ICMS não é o preço anunciado ou constante de tabelas. É
o valor da operação, e este se define no momento em que a operação se concretiza. Assim, os valores concernentes aos descontos
ditos promocionais, assim como os descontos para pagamento à vista, ou de quaisquer outros descontos cuja efetivação não fique a
depender de evento futuro e incerto (descontos condicionais, este, sim, compõem a BC do ICMS), não integram a BC do ICMS,
porque não fazem parte do valor da operação da qual decorre a saída da mercadoria.
247
operação de importação de bem não viola, em princípio, a regra da vedação à cumulatividade (art.
155, § 2o, I da Constituição), pois se não houver acumulação da carga tributária, nada haverá a ser
compensado.
INF. 738/2014: o sujeito ativo da relação jurídico-tributária do ICMS-importação é o Estado onde

estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico da mercadoria.
INF 734/2014: (i) O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de telefone celular. O ICMS é
um imposto estadual que tem como um dos fatos geradores a prestação onerosa de serviços de
comunicação. Existem alguns serviços prestados pelas empresas que são acessórios aos serviços de
comunicação. Exs: troca de titularidade de aparelho celular, conta detalhada, troca de aparelho etc.
Não incide ICMS sobre a prestação de serviços acessórios aos serviços de comunicação. STF.
Plenário. RE 572020/DF. (ii) É devida a cobrança de ICMS nas operações ou prestações de serviço
de transporte terrestre interestadual e intermunicipal de passageiros e de cargas. STF. Plenário. ADI
2669/DF.
INF. 727/2013: Após a EC 33/2001, é CONSTITUCIONAL a instituição do ICMS incidente sobre

a importação de bens, sendo irrelevante a classificação jurídica do ramo de atividade da empresa
importadora. Antes da EC 33/2001 essa prática era inconstitucional. As leis estaduais anteriores à
LC federal 114/2002 que previam a cobrança de ICMS importação para pessoas que não fossem
contribuintes habituais de imposto são inválidas, considerando que o sistema jurídico brasileiro não
contempla a figura da constitucionalidade superveniente. Para ser constitucionalmente válida a
incidência do ICMS sobre operações de importação de bens, as modificações no critério material na
base de cálculo e no sujeito passivo da regra-matriz deveriam ter sido realizadas em lei posterior à
EC 33/2001 e à LC 114/2002. A súmula 660 do STF está superada (S.660: não incide ICMS na
importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto). RE
439796/PR; RE 474267/RS.
INF. 701/2013: o serviço de fornecimento de água encanada NÃO está sujeito ao pagamento de
ICMS, visto que não é objeto de comercialização, mas sim de prestação de serviço público. Já o
serviço de fornecimento de água envasada (embalada – garrafa de água mineral) está sujeito ao
pagamento de ICMS, pois nesse caso há circulação de mercadoria. Segundo o STF, mercadoria, para
fins de ICMS, é o bem móvel sujeito à mercancia (objeto de atividade mercantil). As águas públicas
derivadas de rios ou mananciais são qualificadas juridicamente como bem de uso comum do povo,
conforme preveem os arts. 20, III, e 26, I, da CF. Logo, não podem ser equiparadas a mercadoria. O
fato de a empresa fazer o tratamento químico da água para que esta se torne apropriada para o
consumo não tem o condão de descaracterizar a água como bem público de uso comum de todos.
Além disso, as concessionárias responsáveis pelo fornecimento da água não detêm poderes jurídicos
de disposição sobre a água, tampouco poderiam lhe dar destinação comercial, dada a sua natureza de
bem público. Assim, não se pode falar que elas fazem a “circulação de mercadoria”. RE 607056/RJ
INF. 537/2014: Súmula 509-STJ: É lícito ao comerciante de boa-fé aproveitar os créditos de
ICMS decorrentes de nota fiscal posteriormente declarada inidônea, quando demonstrada a
248
veracidade da compra e venda. 26/03/2014. O comerciante que adquire mercadoria, cuja nota
fiscal (emitida pela empresa vendedora) tenha sido, posteriormente declarada inidônea, é
considerado terceiro de boa-fé, o que autoriza o aproveitamento do crédito do ICMS pelo princípio
da não-cumulatividade, desde que demonstrada a veracidade da compra e venda efetuada (em
observância ao disposto no art. 136, do CTN). O adquirente de boa-fé não pode ser responsabilizado
pela inidoneidade de notas fiscais emitidas pela empresa vendedora; todavia, para tanto, é necessário
que o contribuinte demonstre que a operação de compra e venda efetivamente se realizou,
incumbindo-lhe, o ônus da prova. O ato declaratório da inidoneidade somente produz efeitos a partir
de sua publicação. Assim, somente se a distribuidora comprasse os produtos após a declaração de
inidoneidade é que não poderia ser feito o creditamento do ICMS.

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.43) 176 : MONTADORA DE VEÍCULOS AUTOMOTORES, AO
VENDÊ-LOS À CONCESSIONÁRIA, É COMPELIDA A RECOLHER O ICMS SOB
PRESUNÇÃO LEGAL DE QUE SERÃO REVENDIDOS. NO CASO:
a) Trata-se de substituição tributária regressiva;
b) Ocorre substituição tributária progressiva;
c) A exigência tributária é indevida, porquanto sequer o fato gerador ocorreu;
d) Não podendo o ICMS pago ser calculado sobre o preço praticado nas vendas subsequentes, leva
as autoridades fazendárias a calcular o tributo sobre um valor arbitrariamente atribuído, o que é
vedado pelo nosso sistema tributário.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.46)177: EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL FABRICA PRÉ-

MOLDADOS SOB MEDIDA EM SUA SEDE EM DETERMINADO ESTADO-MEMBRO E OS
UTILIZA EM OBRA CONTRATADA EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA. ADQUIRIDO
O MATERIAL NO ESTADO-MEMBRO, INSTITUIDOR DE ALÍQUOTA DE ICMS MAIS
FAVORÁVEL, É COMPELIDA, NO ESTADO-MEMBRO DESTINATÁRIO, À SATISFAÇÃO
DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS. À VISTA DESTE ENUNCIADO, APONTE A
ALTERNATIVA CORRETA: 
a) A empresa de construção civil é consumidora das mercadorias que adquire e emprega nas obras
que executa, sujeitando-se ao recolhimento da diferença de ICMS na aquisição de bens e serviços;
b) Pré-moldados fabricados pela empresa e usados em obras sob empreitada da mesma, devem ser
considerados como mercadoria em sentido estrito, para fins de incidência do ICMS, caracterizada
verdadeira circulação de produtos;
c) As construtoras que adquirem material em Estado-membro instituidor de alíquota de ICMS mais
favorável não estão compelidas, ao utilizarem essas mercadorias como insumo em suas obras, à
satisfação do diferencial de alíquotas de ICMS do Estado-membro destinatário, uma vez que são, de
regra, contribuintes do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, de competência dos
Municípios;
d) Os pré-moldados fabricados pela empresa e utilizados em obras contratadas por ela, não se
configurando como bens do ativo fixo imobilizado transferido de localidade, configura fato gerador
do ICMS, no caso, só exigível na origem.

249
Resposta: Súmula 432 do STJ - As empresas de construção civil não estão obrigadas a
pagar ICMS sobre mercadorias adquiridas como insumos em operações interestaduais. A
atividade-fim das empresas de construção civil submete-se à tributação pelo ISS. Por não
serem consideradas contribuintes do imposto estadual, o ICMS incidente sobre as compras
interestaduais dessas empresas não gera crédito para o Estado de destino – estritamente
deferido aos contribuintes do imposto –, além de, obrigatoriamente, ser calculado pela
alíquota interna e recolhido integralmente pelo vendedor ao Estado de origem conforme reza
o art. 155, §2º, VII, b, da CF (VII - em relação às operações e prestações que destinem bens
e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á: b) a alíquota interna,
quando o destinatário não for contribuinte dele). Em virtude disso, não há, nesses casos,
substrato constitucional que embase a cobrança de diferencial de alíquotas interestadais de
ICMS quando da compra de materiais utilizados como insumos para operação das empresas
de construção civil.
OBS vitaminada: MPF/26º 178: PRODUTOS IMPORTADOS DE PAÍSES SIGNATÁRIOS DO

GATT (ACORDO GERAL DE TARIFAS E COMERCIO). QUANTO AO IMPOSTO SOBRE
CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS ICMS, É CERTO AFIRMAR QUE:
a) a isenção de tributo estadual prevista em tratado internacional firmado pela União, caracteriza-se
como isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal;
b) a isenção de tributo estadual prevista em tratado internacional firmado pela União não se
caracteriza como isenção heterônoma;
c) é cabível a isenção inserida em tratado internacional de ICMS firmado pela União relativa a
mercadorias importadas de pais signatário do GATT, mesmo não sendo isento o similar nacional;
d) a isenção, no caso do caput, somente prevalece para os impostos de competência da União.
OBS vitaminada: MPF/25º: O sujeito ativo do ICMS devido nas operações de importação pode
ser ou o ente federado em que localizado o real destinatário jurídico da mercadoria ou o Estado
diverso do destinatário final, mediante transferência do bem importado com “escala”, chamada
importação indireta. (FALSO!) Resposta: na importação, o sujeito ativo do ICMS é o Estado em
que está localizado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, nos termos do
art. 155, § 2º, IX, “a”, da CF: o ICMS incidirá também: sobre a entrada de bem ou mercadoria
importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do
imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior,
cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário
da mercadoria, bem ou serviço.
OBS vitaminada: MPF/25º179:
OBS vitaminada: MPF/24º180: COMERCIANTE VENDE MERCADORIA, A TRANSPORTA E

ENTREGA, ELE PRÓPRIO, AO COMPRADOR, DOMICILIADO EM OUTRO ESTADO DA
FEDERAÇÃO. NA HIPÓTESE: 
a) o ICMS será exigido sobre a parte do valor praticado na venda da mercadoria;

250
b) o ICMS será devido, mas com aplicação da alíquota atinente a serviços de transporte
transmunicipal;
c) o ICMS será devido sobre o valor total praticado, a ele se aplicando as bases de cálculo, alíquotas,
formas de recolhimento etc. do ICMS - Operações Mercantis;
d) O ICMS incide sobre a operação relativa à mercadoria e o Imposto sobre Serviços (ISS) sobre o
transporte, consoante a Lei Complementar que confere aos Municípios competências para que
tributem os serviços de qualquer natureza.
Resposta: o art. 13, §1º, II, b, da LC 87/96, estabelece que integra a BC do ICMS o valor
correspondente ao frete apenas no caso de o transporte ser efetuado pelo próprio remetente
ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado, estando a hipótese da questão aqui
incluída. Logo, será devido o tributo sobre o falor total praticado, a ele se aplicando as BC,
alíquotas, formas de recolhimento, dentre outros, do ICMS-Operações Mercantis. Não há
incidência do ISS sobre a prestação de serviço de transporte interestadual, fato este
imponível do ICMS-Transporte
OBS vitaminada: MPF/24º 181 : A TEOR DO PARÁGRAFO 7º, DO ART. 150, DA CF,
ASSINALE A ALTERNATIVA CORRETA: 
a) é assegurado o direito de o contribuinte do ICMS, sujeito ao regime de substituição tributária para
frente, compensar-se, em sua escrita fiscal, dos valores pagos a maior, nas hipóteses em que a base
de cálculo real tiver sido inferior àquela arbitrada;
b) o conceito de fato gerador não realizado, no regime de substituição tributária para frente, equivale
ao fato gerador de operação realizada em valor inferior ao presumido;
c) considerando a finalidade do instituto da substituição tributária, no caso de a base de cálculo real
vier a ser superior àquela antes estabelecida, fica a Fazenda Pública inibida de cobrar eventual
diferença;
d) somente nos casos de não realização do fato imponível presumido é que se permite a repetição
dos valores recolhidos.
Resposta: o dispositivo mencionado rebate quaisquer dúvidas quanto às assertivas “a”, “b” e
“d”; o STF entende que cabe restituição apenas na hipótese de não ocorrência do fato
gerador presumido, mas não quando, tendo ocorrido, seja a maior ou a menor. A dúvida fica
com a alternativa “c”, cujo entendimento seria até válido, não fosse a afirmativa de que ele
atende a finalidade da substituição tributária. A questão merecia sopesamento da Banca, uma
vez que, se não pode o contribuinte reclamar diferença no pagamento a maior do imposto
presumido, não poderia o Fisco cobrar a diferença a maior.
OBS vitaminada: MPF/24º182: Estado da federação move ação declaratória de legitimidade ativa
exclusiva contra outro estado, para exigência do ICMS sobre importação de álcool carburante,
realizada por empresa pública federal. Consta que a entrada física do álcool carburante, no território
brasileiro, deu-se no estado-réu, com destino ao estabelecimento importador situado no estado-autor
para, posteriormente, ser transportado e comercializado em uma terceira unidade federativa. Esta
ingressou na lide, postulando ver reconhecida sua titularidade da exação fiscal, afastando a das
partes ex-adversa. No caso concreto o sujeito ativo do imposto:
a) concentra-se no Estado onde ocorreu o desembaraço aduaneiro, dado que relevante a entrada

251
física da mercadoria;
b) é o terceiro Estado em que se dá a comercialização do álcool carburante;
c) é a pessoa política em que estiver localizado o estabelecimento importador;
d) sofre limitação à competência tributária porquanto a empresa pública federal é beneficiária de
imunidade, descabendo a cobrança do tributo.
Dispõe o art. 155, §2º, IX, “a”, que incide ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria
importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual
do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no
exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o
estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço. Quanto à alternativa “d”,
sabe-se que empresa pública federal, em regra, não é beneficiária de imunidade, uma vez que
o texto constitucional só estende a imunidade recíproca para autarquias e fundações (§ 2º,
art. 150, CF). No entanto, quando estas prestam serviços públicos obrigatórios, exclusivos do
Estado, a imunidade lhes é estendida o que não ficou evidenciado no enunciado da questão.
OBS vitaminada: MPF/23º 183 : SEGUNDO A CONSTITUIÇÃO FEDERAL, NO QUE SE

REFERE AOS TRIBUTOS IPI E ICMS, PODE-SE AFIRMAR QUE:
I. o IPI e o ICMS são impostos não-cumulativos, compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores;
II. o IPI e o ICMS serão seletivos apenas com relação aos produtos, mercadorias e serviços
definidos em lei complementar;
III. o IPI será seletivo, em função da essencialidade do produto;
IV. o ICMS poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços. Das
proposições acima:
a) Apenas a alternativa I está correta
b) Apenas as alternativas I e II estão corretas.
c) Apenas as alternativas I, III e IV estão corretas.
d) Apenas as alternativas III e IV estão corretas
OBS vitaminada: MPF/23º 184 : NA IMPORTAÇÃO DE EQUIPAMENTO ATRAVÉS DE

CONTRATO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING):
a) incide o ICMS;
b) não incide o ICMS;
c) incide apenas o Imposto sobre Serviços de qualquer natureza (ISS);
d) somente incidirá o ICMS se a arrendatária vier a adquirir o bem.
Resposta: STF: De acordo com a Constituição de 1988, incide ICMS sobre a entrada de
mercadoria importada do exterior. Desnecessária, portanto, a verificação da natureza jurídica
do negócio internacional do qual decorre a importação, o qual não se encontra ao alcance do
Fisco nacional. O disposto no art. 3º, inciso VIII, da Lei Complementar n. 87/96 aplica-se
exclusivamente às operações internas de leasing. (RE 206.069/SP, 1º-09-2005). ATENÇÃO!
STF: Quando não houver opção de compra no contrato de leasing, não incide ICMS sobre as

252
importações, do exterior, de aeronaves, equipamentos e peças realizadas por meio de

contrato de arrendamento mercantil quando não haja circulação do bem, caracterizada pela
transferência de domínio, ainda que sob a égide da EC nº 33/2001 (REAgR553663/RJ, 29-
02-2008).
OBS vitaminada: MPF/18º: A CF vigente abre exceção ao princípio da não-cumulatividade no

imposto sobre circulação de mercadorias e serviços.
OBS vitaminada: MPF/19º: Na venda de bens do ativo fixo da empresa não incide o ICMS porque,
segundo o art. 155, I b, da Lei Magna, não há, em tal situação, circulação de mercadoria no sentido
jurídico-tributário.
253
Ponto 16.a. Pedágio

Legislação básica: Art. 150, inc. V, da CF.
Fundamento constitucional e objetivo. Tem como fundamento o art. 150, inciso V, da CF, que
proíbe aos entes federados o estabelecimento de limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio
de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de
vias conservadas pelo Poder Público. O tema insere-se dentro no Título VI da CF, Capítulo I
(Sistema Tributário Nacional), Seção II (limitações do poder de tributar). O objetivo inicial do
constituinte foi evitar que os entes políticos criassem tributos incidentes sobre a passagem de
pessoas e bens em seus territórios. Em última análise, o que está em causa é a liberdade de
locomoção, mais do que a não discriminação de bens ou pessoas; ademais, prestigiam-se a liberdade
de comércio e o princípio federativo. O mesmo legislador constituinte, todavia, atenuou tal princípio
da não limitação ao tráfego de pessoas e bens, mediante a cobrança de pedágio. Trata-se, portanto,
de exceção ao principio da não-limitação ao tráfego de pessoas e bens. OBS vitaminada: o pedágio
tem como objetivo o custeio do serviço de conservação das vias públicas feita pelo Poder Público e
é cobrado de quem as utiliza.
OBS vitaminada: segundo a banca do MPF, o artigo 150, V, da CF, prevê o princípio da
paridade jurídica, como se pode ver da questão abaixo:
MPF/15º: À vista do princípio da paridade jurídica consagrado no art. 150, V, da CF*, a
União, no exercício de sua competência impositiva prevista no art. 153, V, da Lei
Fundamental não pode cobrar do Município o IOF.
* Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: V - estabelecer limitações ao tráfego de
pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a
cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
Natureza jurídica. O tema é bastante controvertido, no que diz com a natureza jurídica do pedágio,
se tributária ou não. Para o STF, pedágio possui natureza de TAXA de serviço (RE 181.475,
julgado em maio de 1999). O fato gerador seria a utilização (efetiva) da rodovia. A base de cálculo
deve ser fixada em lei, de forma que guarde relação direta com o custo do benefício prestado ao
contribuinte, devendo levar em consideração, portanto, elementos como peso e dimensões do
veículo, número de eixos e a distância percorrida.
Divergências doutrinárias: 1ª corrente: capitaneada por Geraldo Ataliba, Aires Barreto, Luciano
Amaro e Leandro Paulsen, entre outros, perfilham o entendimento do STF, segundo o qual pedágio
possui natureza tributária de TAXA. De acordo com essa corrente, a coisa ou fato estatal a que se
liga o pedágio não é uma prestação de serviço (de conserto), é a estrada, com cuja utilização se
concretiza o enlace do indivíduo à obrigação tributária. 2ª corrente (Paulo Maia, Hely Lopes
Meirelles, Ricardo Lobo Torres): Pedágio como TARIFA/PREÇO PÚBLICO. Aqui, o serviço
254
público considerado “não essencial” à comunidade, mas de interesse de determinadas pessoas ou de

certos grupos, deve ser remunerado por tarifa, fazendo-se com que os encargos de sua manutenção
onerem, unicamente, aqueles que efetivamente o utilizem. 3ª corrente (Ricardo Alexandre, Eduardo
Sabbag, Sacha Calmon Navarro, Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo): entende que o pedágio
pode ser TAXA ou PREÇO PÚBLICO, a depender de quem cobra. Se órgão da Administração
Direta, a exação deverá ser taxa; se cobrado por particulares em regime de concessão, permissão ou
autorização, terá a natureza de preço público ou tarifa.
Principais pontos de divergência que alimentam a controvérsia, segundo Eduardo Sabbag: a) o
pedágio é comumente arrecadado e fiscalizado por entidades privadas com fins lucrativos, que se
colocam na condição de “sujeitos ativos” – paradoxo inconcebível no campo da obrigação tributária;
b) o pedágio é prestação instituída e reajustada por atos diversos de lei, o que afasta da exação a
vestimenta tributária (princípio da legalidade); c) a CF dispõe sobre o pedágio como ressalva a um
princípio tributário, levando o intérprete a associá-lo à fenomenologia tributária; d) não havendo a
existência de via alternativa – rodovia de tráfego gratuito, localizada paralelamente àquela por cujo
uso se cobra –, a exação se torna compulsória; e) como taxa, não se admite o fato gerador calcado na
utilização potencial do serviço; e f) enquadrando-se o pedágio como taxa, há de haver a publicação
de uma LC que venha disciplinar as normas gerais da exação (art.146, II, da CF).
Aspectos da cobrança. Fato Gerador é a efetiva utilização da rodovia. Base de Cálculo deve ser
fixada em lei, tendo em conta o custo do benefício prestado ao consumidor. Não pode haver
cobrança de pedágio municipal, ou seja, para trafegar nas vias do Município (apenas intermunicipal
e interestadual).
Desnecessidade de via alternativa. Para o STJ, a necessidade de colocar uma via alternativa
gratuita para os usuários de rodovia federal administrada por empresa concessionária, em caráter
obrigatório, não deve ser imposta para a cobrança do pedágio, uma vez que tal exigência só poderia
ser feita quando expressa em lei, o que não ocorre na espécie (REsp 617.002); a Lei 9.648/88 não
estabelece a necessidade de via alternativa gratuita para que possa ser exigido o pedágio de rodovia.
Em outro julgado (REsp 927.810), o STJ fez menção à Lei de Concessões (Lei 8.987/95), para
afastar a obrigatoriedade de oferecimento de via alternativa gratuita, ao argumento de que o referido
diploma não a exige.
Pergunta do 27º: Qual a natureza jurídica do pedágio?
255
Ponto 16.b. Isenção e Anistia

Legislação básica: Art. 150, §6º da CF, Arts. 97, 111, inc. I, 155, 175 ao 181 do CTN.
Isenção e anistia são causas de exclusão do crédito tributário, previstas no art. 175 do CTN. Excluir
o crédito tributário significa impedir a sua constituição. Trata-se de situações em que, não obstante a
ocorrência do fato gerador e o consequente nascimento da obrigação tributária, não pode haver
lançamento, de forma que não surgirá o próprio crédito tributário.
Isenção (art. 175, I, CTN). Representa a dispensa legal do pagamento de determinado tributo
devido, com relação a fatos geradores futuros (irretroatividade da lei). Não se confunde com
imunidade, não incidência e alíquota zero, consoante o que segue:
ISENÇÃO: Opera no exercício da competência tributária. Ou seja, o ente detém competência
tributária, mas em função de alguma questão econômica opta por não exercer essa competência.
Portanto, a isenção está sempre prevista em lei 185 , pois atua no exercício legal de uma
competência.
IMUNIDADE: Opera no âmbito da delimitação da competência tributária. A Constituição, ao
definir a competência, excepciona determinadas situações que, não fosse a imunidade estariam
dentro do campo de competência, mas por força da norma de imunidade, permanecem fora do
alcance do poder de tributar. Portanto, as imunidades estarão sempre previstas na CF.
NÃO INCIDÊNCIA: Não há fato gerador, não há incidência e não surge, portanto, obrigação
tributária.
ALÍQUOTA ZERO: A norma permanece intacta. Embora a lei de incidência mantenha-se intacta,
um dos elementos quantitativos do fato gerador sofre nulificação - elemento alíquota. Elementos
quantitativos do FG são a BC e a alíquota. Na alíquota zero o fato imponível se subsume à hipótese
de incidência. Há encontro entre o fato gerador em concreto e o FG em abstrato, nasce uma
obrigação tributária não quantificada porque a alíquota desceu a zero.
A isenção não é extensiva às taxas e às contribuições de melhoria, nem aos tributos instituídos
posteriormente à sua concessão, salvo disposição de lei em contrário (art. 177 do CTN).
MPF/25º: Lei que institui isenção de todos os tributos federais, se explicitamente não diz
que se aplica às taxas e contribuições de melhoria, deve-se entender que a isenção não
abrange estas espécies tributárias.
A isenção pode ser concedida em caráter geral ou individual. Será de caráter geral quando atingir a
generalidade dos sujeitos passivos sem necessidade de comprovação por parte destes de alguma
característica pessoal especial. Ex. Isenção do IR incidente sobre os rendimentos da caderneta de
185OBS vitaminada: CTN, Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as
condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.
256
poupança. Haverá a isenção de caráter individual quando a lei restringir a abrangência às pessoas
que preencham determinados requisitos. Ex. isenção de imposto IPI e IOF concedida aos deficientes
físicos para que adquiram veículos adaptados às suas necessidades. São aplicáveis à isenção de
caráter individual as regras do art. 155 do CTN186.
Segundo o parágrafo único do art. 176 do CTN, é possível que a isenção abranja determinada região
do território da entidade tributante, em função das peculiaridades locais (isenção geográfica). Isso
ocorre, justamente, para compensar as desigualdades entre os locais. Todavia, não se pode perder de
vista o princípio da uniformidade geográfica insculpido no art. 151, inc. I, da CF nos casos em que a
isenção seja concedida pela União.
É possível a revogação de isenção? Segundo estabelece o art. 178 do CTN, a isenção não onerosa
pode ser revogada ou modificada a qualquer tempo por lei. No entanto, as isenções onerosas,
definidas como aquelas que não trazem somente o bônus da dispensa, mas também algum ônus
como condição para o seu gozo, não podem ser livremente suprimidas (Súmula 544 do STF).
Portanto, nas isenções onerosas, ou seja, naquelas concedidas por prazo certo e em função de
determinadas condições, quem cumpre os requisitos para o gozo do benefício durante a vigência da
lei tem direito adquirido pelo prazo previsto na lei, mesmo que ela tenha sido revogada. O STF
entende que a revogação das isenções não onerosas pode ocorrer a qualquer tempo, sem a
necessidade de respeitar o princípio da anterioridade.
OBS vitaminada: merece ser citado o art. 104, III, do CTN, tendo em vista a sua cobrança
em prova anterior (ver logo a seguir): entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o
patrimônio ou a renda, que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de
maneira mais favorável ao contribuinte. Ou seja, a revogação da isenção, segundo este
artigo do CTN, deve seguir o princípio da anterioridade do exercício financeiro. ATENÇÃO:
o artigo fala que respeitará a anterioridade apenas a revogação da isenção de tributos sobre o
patrimôno ou sobre a renda. Essa é a disposição da lei. A jurisprudencia, contudo, entende de
modo diverso: o STF possui entendimento de que a redução ou revogação de isenção não
observa o princípio da anterioridade. MPF/25º: A lei ordinária que reduz uma isenção tem
aplicação imediata no mesmo exercicio de sua entrada em vigor. (FALSO!). ATENÇÃO:
assertiva bastante polêmica. O examinador seguiu o art. 104, III, do CTN, desconsiderando
entendimento do STF de que a redução ou revogação de isenção não observa o princípio da
anterioridade.
Isenção Heterônoma é a concessão de isenção por ente que não detém a competência tributária
correspondente. É expressamente vedada pelo art. 151, III, da CF. Isenções concedidas por tratados
internacionais não constituem exemplos de isenção heterônoma, pois os tratados internacionais
também se qualificam como normas nacionais; não são aprovados pela União, mas sim pela
República Federativa do Brasil (RE 229.096).
OBS vitaminada: a banca do MPF entende que a isenção prevista em tratado
186OBS vitaminada (modifiquei): Art. 155. A concessão da moratória ISENÇÃO em caráter individual não gera direito adquirido e
será revogado de ofício, sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira
ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido de juros de mora: (i) com imposição da
penalidade cabível, nos casos de dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiro em benefício daquele; (ii) sem imposição de
penalidade, nos demais casos. No caso (i), o tempo decorrido entre a concessão da moratória ISENÇÃO e sua revogação não se
computa para efeito da prescrição do direito à cobrança do crédito; no caso (ii), a revogação só pode ocorrer antes de prescrito o
referido direito.
257
internacional não se caracteriza como isenção heterônoma. Ademais, considera que a CF

não veda a concessão de isenções heterônomas (MPF/25º). Questão polêmica, visto que,
de fato, o art. 150, III, da CF, veda. No entanto, atente-se para o fato de que há exceção a
esse princípio, qual seja, a previsão no art. 156, §3º, II, da CF, de que LC federal poderá
excluir da incidência do ISS exportações de serviços para o exterior.
Anistia (art. 175, II, CTN). É o perdão legal de infrações, tendo como consequência a proibição de
que sejam lançadas as respectivas penalidades pecuniárias. Segundo o art. 180 do CTN, o benefício
somente pode abranger as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que o concede. Não
se pode perdoar infração futura, sob pena de se formalizar um incentivo legal à desobediência civil.
Se o crédito tributário já tiver sido constituído, a dispensa só poderá ser realizada via remissão
(instituto situado no âmbito da extinção do crédito tributário).
O CTN previu, ainda, a possibilidade de concessão de anistia em caráter geral ou limitado,
estipulando, no art. 181, II, as restrições que podem ser aplicadas ao segundo caso.
OBS vitaminada: a anistia pode ser concedida limitadamente: a) às infrações da legislação
relativa a determinado tributo; b) às infrações punidas com penalidades pecuniárias até
determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza; c) a
determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela
peculiares; d) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder,
ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa.
A anistia não alcança os atos qualificados como crime, contravenção, dolo fraude ou simulação, e
salvo disposição em contrário, aqueles praticados em conluio (art. 180 do CTN).
Aspectos comuns entre isenção e anistia: Tanto a isenção quanto a anistia consistem em causas de
exclusão do crédito tributário, ou seja, dispensa legal de pagamento (de tributo ou de multa), mas
não dispensa a obrigação de cumprir as obrigações acessórias da obrigação principal cujo crédito
seja excluído (art. 175, parágrafo único, do CTN 187). Ambos dependem de lei específica para a
concessão (art. 150, §6º, da CF) e são interpretados literalmente (art. 111, inc. I, do CTN), ou seja,
os métodos integrativos da legislação tributária (v.g., a analogia) não podem ser utilizados.
Aspectos divergentes entre isenção e anistia: A isenção abrange os fatos geradores posteriores à
lei, sendo “para frente”; já a anistia abrange fatos geradores anteriores à lei, ou seja, a lei de anistia
alcança as situações pretéritas (para trás). Os motivos para a concessão de isenção normalmente
possuem cunho socioeconômico ou sociopolítico, enquanto para a anistia é retirar a situação de
impontualidade do inadimplente de obrigação. OBS vitaminada: a isenção é a dispensa legal do
pagamento de determinado tributo devido; a anistia é o perdão legal de infrações.
Jurisprudência do STJ: INF 514/2013 (AgRg no AREsp 248.264-RS, 2aT): o Poder Judiciário
não pode, por meio de uma decisão judicial, estender isenção fiscal a uma categoria não abrangida
pelo benefício, mesmo que sob o argumento de que haveria na hipótese uma situação discriminatória
e uma ofensa ao princípio da isonomia. A concessão de isenção fiscal é ato discricionário, fundado
em juízo de conveniência e oportunidade do Poder Público, de forma que não pode o Poder
Judiciário, sob o pretexto de tornar efetivo o princípio da isonomia, reconhecer situação
187Art. 175, Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes
da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela conseqüente.
258
discriminatória de categorias não abrangidas pela regra isentiva, estendendo, por via transversa,
benefício fiscal sem que haja previsão legal específica.
MPF/25º188: AS ISENÇÕES, INTEGRANDO O SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO,

BRASILEIRO, SE SUBORDINAM AOS PRINCIPIOS QUE O INFORMAM, E ASSIM É CERTO
ASSEVERAR QUE:
a) a lei ordinária que reduz uma isenção tem aplicação imediata no mesmo exercicio de sua entrada
em vigor;
b) revogada a lei isentiva, a primitiva lei tributária voltará a vigorar porque, na hipótese, ocorre o
efeito repristinatório;
c) os Estados e o Distrito Federal, objetivando criar isenções de ICMS, firmam entre si, por seus
executivos, convênios, celebrados no Conselho Nacional de Politica Fazendária CONFAZ, a serem
ratificados por ato do governador de cada uma das unidades federativas;
d) lei que institui isenção de todos os tributos federais, se explicitamente não diz que se aplica às
taxas e contribuiçoes de melhoria, deve-se entender que a isençao não abrange estas espécies
tributárias.
Resposta: a) assertiva bastante polêmica. O examinador seguiu o art. 104, III, do CTN,
desconsiderando entendimento do STF de que a redução ou revogação de isenção não
observa o princípio da anterioridade; b) é inadmissível o efeito repristinatório tácito da lei; c)
os convênios não são ratificados por quaisquer atos do Governador, mas por decreto; d)
segundo o art. 177, I, do CTN, salvo disposição de lei em contrário, a isenção não é
extensiva às taxas e às contribuições de melhoria.
Pergunta do 27º: O que são as isenções e anistias? Diferenças entre ambas. Entendimento do STF
sobre as isenções condicionais.
259
Ponto 16.c. Imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza

Legislação básica: Arts. 150, inc. III, 'b', 'c' e §1º, 153, inc. III e §2º, da CF, Arts. 43 a 45 do CTN.
Fundamentos constitucional e legal. Competência. Função. Compete à União instituir o IR

(art.153, III e §2º da CF). Os arts. 43 a 45 do CTN estabelecem as normas gerais atinentes ao
imposto sobre a renda e proventos. A sua função é de natureza fiscal (arrecadatória).
Princípios: universalidade (aspecto objetivo: toda a renda é tributável), generalidade (aspecto
subjetivo: todas as pessoas podem ser contribuintes do IR), progressividade (maiores alíquotas para
os rendimentos e proventos mais elevados). Observa a anterioridade anual (art. 150, III, ‘b’), mas
não a anterioridade nonagesimal (art. 150, III, ‘c’ e §1º).
OBS vitaminada: MPF/25º: O IR, de finalidade preponderantemente fiscal, não se submete
ao princípio da noventena.
OBS vitaminada: MPF/23º: Dispõe a CF que o IR “será informado pelos critérios da
generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei”. Desse enunciado é
correto afirmar que o critério da progressividade decorre dos princípios da igualdade e da
capacidade contributiva, na medida em que os contribuintes com maiores rendimento
recebam tratamento fiscal mais gravoso que os de pequeno porte econômico.
OBS vitaminada: MPF/23º: Estabelece expressamente a CF que o IR será progressivo
enquanto o Imposto Sobre a Propriedade Imobiliária poderá ser progressivo.
Fato gerador. É a aquisição da disponibilidade econômica ou de disponibilidade jurídica de
renda e proventos de qualquer natureza. Renda: produto decorrente do capital, do trabalho ou da
conjugação de ambos. Proventos de qualquer natureza: todos os acréscimos não compreendidos
no conceito de renda. “Acréscimo patrimonial” é, pois, o elemento comum e nuclear dos conceitos
de renda e de proventos (art. 43 do CTN). As verbas de natureza indenizatória, por servirem apenas
para recompor o patrimônio, não estão sujeitas ao imposto.
OBS vitaminada: desse princípio decorrem as seguintes súmulas do STJ: 125: O pagamento
de férias não gozadas por necessidade do serviço não está sujeito à incidência do Imposto de
Renda. 136: O pagamento de licença-prêmio não gozada por necessidade do serviço não está
sujeito ao imposto de renda. 215: A indenização recebida pela adesão a programa de
incentivo à demissão voluntária não está sujeita à incidência do imposto de renda. 386: São
isentas de imposto de renda as indenizações de férias proporcionais e o respectivo adicional.
463: Incide imposto de renda sobre os valores percebidos a título de indenização por horas
extraordinárias trabalhadas, ainda que decorrentes de acordo coletivo. OBS: apesar de a
legislação trabahista referir-se a estas verbas como indenizatórias, isto não altera sua
natureza salarial e, portanto, de renda, para fins de tributação pelo IR, cuja incidência
independe da denominação da receita ou do rendimento (CTN, art. 43, §1º: A incidência do
imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição
260
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção).

OBS vitaminada: MPF/23º: O CTN, no §1º do art. 43, ao estatuir que “a incidência do
imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção”, alargou o conceito
de renda e o de proventos de qualquer natureza, de modo a permitir que o legislador
ordinário altere, para mais, o âmbito de abrangência da exação. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/23º: De acordo com a CF, renda e proventos de qualquer natureza
devem representar ganhos ou riquezas novas, de forma a atender o princípio da capacidade
contributiva. Resposta: a incidência do IR ocorrerá em virtude do acréscimo patrimonial,
ou seja, o saldo positivo obtido através do cotejo entre receitas e despesas do contribuinte.
Logo, a renda e proventos de qualquer natureza devem representar ganhos ou riquezas novas,
de forma a atender o princípio da capacidade contributiva.
OBS vitaminada: MPF/18º: O conceito de renda é extraído da CF e conformado pelo
princípio, dentre outros, da capacidade contributiva.
OBS vitaminada: MPF/18º: Não havendo distinção entre os conceitos tributários de
receita e renda, o legislador complementar pode determinar a incidência do imposto de
renda sobre as receitas diretamente. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/18º: A lei complementar poderá definir o conceito tributário de
renda, para o fim de tributação da receita de pessoa jurídica, a título do imposto de que
trata o art. 153, III, da CF. (FALSO!) Resposta: os limites e contornos do IR estão
estabelecidos na CF, não podendo o legislador infraconstitucional dispor incondicionalmente
sobre a materialidade da exação. O conceito de renda é constitucionalmente pressuposto, ou
seja, só é possível cogitar da incidência da exação caso haja acréscimo patrimonial.
Disponibilidade econômica é a obtenção da faculdade de usar, gozar e dispor de dinheiro ou de
coisas conversíveis. Não é sinônimo de disponibilidade financeira. Esta última é somente aquela que
representa incorporação ao patrimônio. Nada impede, no entanto, que a lei ordinária agregue o
elemento financeiro ao fato gerador, desde que tenha havido prévia disponibilidade econômica ou
jurídica (Sabbag).
Disponibilidade jurídica189 é a obtenção de direitos de créditos não sujeitos à condição suspensiva,
representados por títulos ou documentos de liquidez e certeza. Não há a necessidade de o
rendimento ter sido efetivamente recebido pelo sujeito passivo, sendo suficiente que este tenha
adquirido o direito de crédito sobre ele, ou seja, a disponibilidade jurídica (Sabbag). OBS
vitaminada: exemplos de disponibilidade jurídica, prestação de serviço são os juros ou os
dividendos creditados.
Ricardo Alexandre, por sua vez, conceitua de forma distinta. Para o autor, disponibilidade jurídica é
a possibilidade de utilizar a renda que tenha sido recebida em consonância com o direito. Já a
disponibilidade econômica decorre de fato irrelevante ao direito, como os ganhos obtidos com jogos
ou atividades ilícitas, mas que resultem em aumento patrimonial.
Sendo o fato gerador do IR a “aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou
189OBS vitaminada: MPF/26º (questão subjetiva): O imposto sobre a Renda e Proventos de qualquer natureza tem como fato
gerador a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica (CTN, art. 43). Disponibilidade jurídica. Conceito. Indicar dois
exemplos.
261
proventos de qualquer natureza”, não alcança a mera expectativa de ganho futuro ou em potencial,
tampouco a simples posse de numerário alheio. Por conseguinte, se alguém está impedido de
utilizar-se de dinheiro de que tem aparentemente a posse, esse alguém carece da liberdade própria ao
verdadeiro titular da disponibilidade econômica. A disponibilidade jurídica resta caracterizada,
contudo, para o locador de imóvel, quando há o recebimento, pela imobiliária, do aluguel pago pelo
locatário.
Quando ocorre o FG do IR? Seria no último segundo do dia 31/12? Ou se considera que o fato
gerador seria todo o período (1º de Janeiro a 31 de Dezembro)? Há uma grande discussão sobre o
confronto do FG do IR com o Princípio da Irretroatividade Tributária. Este postulado indica que a
lei majoradora do tributo deve ser anterior aos fatos geradores aos quais ela se refere. Correntes: 1ª)
o FG se dá no último segundo do último dia do período – 31/12; 2ª) o FG se dá em todo o (inteiro)
período, devendo a lei antecedê-lo. Conclusão: sob severas críticas da doutrina, o STF, desde a
Súmula 584190, tem defendido a primeira corrente, que passou a ser associada à chamada Teoria da
Retrospectiva ou Retroatividade Imprópria
OBS vitaminada: MPF/21º: Lei, editada em final de dezembro, majora alíquota do IR de
pessoa jurídica. Tem-se, então, que é válida essa majoração porque sobre os rendimentos do
ano base aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a
declaração de rendimentos.
Base de cálculo. A base de cálculo do imposto é o montante real, arbitrado ou presumido, da renda
ou do provento de qualquer natureza tributáveis (art. 44). A incidência ocorre sobre o crédito líquido
do contribuinte, isto é, a diferença entre a renda ou provento bruto auferido e os encargos admitidos
em lei (ex: plano de saúde etc.).
OBS vitaminada: MPF/23º: A base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física
– IRPF é a renda bruta do contribuinte. (FALSO!)
Em relação ao IRPJ, o FG engloba, além das hipóteses tributadas exclusivamente na fonte, o lucro,
sendo de periodicidade trimestral, conforme dito acima. O lucro da pessoa jurídica ou equiparada à
jurídica pode ser obtido pelos critérios: a) da apuração real (apurado com base em contabilidade
real; é o lucro líquido do período-base, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações
prescritas ou autorizadas pela lei), b) da apuração presumida (presunção legal de que o lucro da
empresa é aquele por ela estabelecido com base na aplicação de um percentual sobre a receita bruta)
ou c) da apuração arbitrada (decorre da impossibilidade de se apurar o lucro da pessoa jurídica
pelo critério real ou presumido, em razão do não cumprimento de obrigações tributárias acessórias).
Sujeito passivo. É a pessoa física ou jurídica, titular de renda ou provento de qualquer natureza. A
lei pode atribuir à fonte pagadora da renda a responsabilidade pela retenção e recolhimento do IR
(art. 45, pú).
Lançamento: por homologação.
OBS vitaminada: MPF/26º: IR. Lançamento por homologação. Indique o “dies a quo”
(data certa) do prazo decadencial para a Fazenda Pública homologar, tácita ou
expressamente, ou constituir o crédito tributrário, nos casos de declaração de rendimentos
realizada em 30 de abril de 2001, ano calendário 2010, uma com antecipação de pagamento
190OBS vitaminada: S. 584: Ao imposto de renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício
financeiro em que deve ser apresentada a declaração.
262
e a outra sem pagamento.

OBS vitaminada: MPF/12º: No IR, apurado o lucro real no ano de base de 1991, opera-se
a decadência de a Fazenda Nacional lançar o imposto em 1º de janeiro de 1998.
IR e a tributação internacional191. Como praxe, a renda é tributável no país de quem a aufere (país
onde reside o contribuinte, salvo se tiver em outro país residência fixa ou comércio). Assim,
rendimentos obtidos em qualquer parte do mundo são tributáveis no domicílio do contribuinte.
Existem tratados internacionais com o fim de evitar a bitributação.
Casos específicos. • Não é possível a correção monetária da tabela progressiva do IR pelo Judiciário
(STF, RE 388312). • A imunidade das entidades educacionais e de assistência social abrange os
ganhos de capital e rendimentos de aplicações financeiras (STF, AgRg RE 593358 e ADI-MC
1802/DF). • Os créditos escriturais de PIS e COFINS não são dedutíveis da BC do IRPJ (REsp
1210647 - repetitivo). • A CSLL não é dedutível da base de cálculo do IRPJ (REsp 1113159 -
repetitivo). • Os juros de mora são, em princípio, tributáveis, a depender da natureza da verba
principal (ainda não pacificado); os juros de mora decorrentes de verbas recebidas por rescisão de
contrato de trabalho não são tributáveis (EDcl no REsp 1227133). • O IR incide sobre indenização
decorrente de lucros cessantes (EREsp 695499). • O IR não incide sobre indenização por dano moral
(REsp 1152764 - repetitivo).
Súmulas: 587, 586, 584, 93 do STF. 463, 447, 386, 262, 215, 136, 125 do STJ.
INF 734/2014 (RE N. 582.525-SP): É constitucional o art. 1º e par. ún. da Lei 9.316/1996, que
proíbe a dedução do valor da CSLL para fins de apuração do lucro real, base de cálculo do IRPJ.
Noutros termos, incide IRPJ sobre o lucro real, nele incluído o valor pago a título de CSLL. Esse
valor não perde a característica de corresponder a parte dos lucros ou da renda do contribuinte pela
circunstância de ser utilizado para solver obrigação tributária, nao podendo ser considerado como
despesa operacional ou necessária para fins de apuração do IRPJ, não sendo, pois, dedutível. Art. 1º
O valor da CSLL não poderá ser deduzido para efeito de determinação do lucro real, nem de sua
própria base de cálculo. Parágrafo único. Os valores da contribuição social a que se refere este
artigo, registrados como custo ou despesa, deverão ser adicionados ao lucro líquido do respectivo
período de apuração para efeito de determinação do lucro real e de sua própria base de cálculo.
INF 528/2013 (AgRg no REsp 1.215.211-RJ, 1aT): Não incide imposto de renda sobre o valor da
indenização paga ao empregado demitido sem justa causa no período de estabilidade provisória.
INF 525/2013 (AgRg no REsp 1.375.793-RJ, 2aT): Na declaração anual de imposto de renda, é
possível a dedução de valor referente à despesa do contribuinte com profissional de saúde, mesmo
que este não seja regularmente inscrito no respectivo conselho profissional.
191OBS vitaminada: CTN, Art. 43, § 2º Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo.
263
INF 521/2013 (REsp 1.138.695-SC): Incidem IRPJ e CSLL sobre os juros remuneratórios devidos
na devolução dos depósitos judiciais efetuados para suspender a exigibilidade do crédito tributário.
INF 521/2013 (REsp 1.138.695-SC): Incidem IRPJ e CSLL sobre os juros decorrentes da mora na
devolução de valores determinada em ação de repetição do indébito tributário.
INF 514/2013 (AgRg no AREsp 248.264-RS): incide IRPF sobre os juros moratórios decorrentes
de benefícios previdenciários pagos em atraso. Exceções (não há pagamento de IR sobre os juros de
mora): a) incidentes sobre as verbas remuneratórias ou indenizatórias que são pagas ao trabalhador
demitido ou que teve rescindido seu contrato de trabalho (art. 6º, V, da Lei n. 7.713/1988); b)
decorrentes de verba principal isenta ou fora do seu campo de incidência (tese do acessório que
segue o principal). Ex: não incide IR sobre indenização por dano moral; logo, não incide IR sobre os
juros de mora decorrentes de indenização por dano moral.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.45)192: É CORRETO AFIRMAR QUE: 

a) Lei ordinária é o diploma legislativo hábil a criar todo e qualquer tributo;
b) O legislador ordinário, à vista da vaguidade do preceito constitucional (art. 153, III) pode dizer
livremente o que significa a expressão “renda e proventos de qualquer natureza”;
c) O legislador ordinário pode determinar a incidência do imposto de renda sobre indenizações,
posto constituem acréscimo ao patrimônio;
d) A liberdade do próprio legislador complementar para alterar definição do conceito de
renda encontra limites decorrentes do significado da expressão “renda e proventos de
qualquer natureza” utilizada pela Lei Maior para atribuir competência impositiva à União.
Pergunta do 27º: Hipótese de incidencia do IR. Qual o tipo de lançamento no IR? Qual a natureza
jurídica da declaração do IR? Se a declaração foi correta, fala-se em prazo prescricional ou
decadencial?
264
Ponto 17.a. Limitações ao poder de tributar decorrentes do federalismo.

Obras consultadas: Ricardo Alexandre. Direito tributário Esquematizado, Método, 2008; Leandro
Paulsen. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência,
Livraria do Advogado, 2007; Roberval Rocha Ferreira Filho. Principais julgamentos do STJ. Edição
2012. Salvador: Jus Podivm, 2012; Roberval Rocha Ferreira Filho. Principais julgamentos do STF –
Edição 2012. Salvador: Jus Podivm, 2012.
Legislação básica: Art. 3º, III; 60, §4º, I; 150; 151; 152; 153, IV e §3º; 155, §20, X, ‘a’ e §3º; 156,
§3º, II, todos da CR/88; Arts. 46; 183 a 193; e 191 a 193, todos do CTN; Arts, 655 e 655-A, ambos
do CPC. Decreto 4.544/2002.
Introdução. A CF/88 consagra a forma federativa do Estado, elevando-a ao status de cláusula

pétrea (CF, art. 60, §4º, I). De acordo com Sampaio Dória, federação é a "autonomia recíproca entre
a União e os Estados, sob a égide da Constituição". Como características da federação, tem-se: a
existência de uma Constituição Federal, uma repartição de competências previstas
constitucionalmente, participação dos Estados-membros na vontade federal, inexistência do direito
de secessão, e a existência de uma Corte Nacional responsável por julgar os conflitos entre os Entes
Federados. Decorrência do federalismo e da constatação de que não existiria autonomia dos entes
Federados, se estes não fossem dotados da respectiva autonomia tributária e financeira, é o
estabelecimento, pela Constituição, de diversas limitações ao poder de tributar que têm por escopo a
própria preservação do federalismo.
OBS vitaminada: MPF/12º193: Dentre os priincípios constitucionais que limitam o poder de
tributar em geral, assinale aquele de observância irrestrita: a) legalidade; b) irretroatividade;
c) anterioridade; d) anualidade.
Princípio da uniformidade geográfica da tributação. Previsto no art. 151, I, da CF, veda à União
“instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique em distinção
ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro,
admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento
socioeconômico entre as diferentes regiões do País”. Nota-se que a exceção ao princípio em tela
atende em plenitude ao objetivo fundamental da República, previsto no art. 3º, III. Nesse sentido:
STF, 1ª T., RE 344.331/PR, Rel. Min. Ellen Gracie, DJ 14.03.2003. Incidência prática de tal
exceção consta do art. 40 c/c art. 92, ambos do ADCT, que criou a Zona Franca de Manaus.
Princípio da uniformidade de tributação da renda (CF, art. 151, II). Esta veda à União a
tributação de imposto de renda, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus
agente, sobre: (i) a remuneração e os proventos dos servidores públicos dos entes federados, bem
como (ii) a renda das obrigações das dívidas públicas dos entes, evitando-se que a União concorra
de forma desleal no recrutamento de servidores e no mercado de títulos públicos.
Princípio da vedação de isenções heterônomas. Preliminarmente, isenção é causa de exclusão do
crédito tributário que consiste em dispensa legal do pagamento de tributo. Quando concedida pelo
ente federado detentor da competência tributária respectiva, diz-se autônoma. Já quando concedida
por ente diverso do competente, diz-se heterônoma ou heterotópica. Trata-se de inovação prevista na
265
CF/88. A regra, pois, é a vedação das isenções heterônomas, permitindo exceção apenas no caso de
concessão, pela União, por meio de lei complementar, de ISS, de competência dos municípios, nas
exportações de serviços para o exterior (CF, art. 156, §3º, II). A CF/88 prevê também a isenção
heterônoma para ICMS sobre operações com produtos e serviços destinados ao exterior, a qual
perdeu sentido com a EC 42/03, que alterou o art. 155, §2º, X, ‘a’, da CF/88. Outra exceção
construída pela doutrina é a concessão de isenção heterônoma por meio de tratado internacional, já
que o STF entendeu que os tratados internacionais não são celebrados pela União, mas pela
República Federativa do Brasil, o que afasta a vedação em questão (STF, Pleno, ADI 1.600, Rel. p/
acórdão Min. Nelson Jobim, DJ 20.06.2003). [OBS vitaminada: a banca do MPF entende que a
isenção prevista em tratado internacional não se caracteriza como isenção heterônoma]. Nesse
contexto é que se insere o GATT (Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio). Não se olvide, ainda,
que a taxa judiciária, por constituir tributo, não pode ser objeto de isenção, pela União, em relação a
processos da Justiça Estadual, como sinalizado pela Súmula 178/STJ.
OBS vitaminada: MPF/25º: A CF veda a concessão de isenções heterônomas. (FALSO!)
Resposta: questão polêmica, visto que, de fato, a CF, veda.
OBS vitaminada: MPF/26º194: PRODUTOS IMPORTADOS DE PAÍSES SIGNATÁRIOS
DO GATT (ACORDO GERAL DE TARIFAS E COMERCIO). QUANTO AO IMPOSTO
SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS ICMS, É CERTO AFIRMAR
QUE:
a) a isenção de tributo estadual prevista em tratado internacional firmado pela União,
caracteriza-se como isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal;
b) a isenção de tributo estadual prevista em tratado internacional firmado pela União não se
caracteriza como isenção heterônoma;
c) é cabível a isenção inserida em tratado internacional de ICMS firmado pela União relativa
a mercadorias importadas de pais signatário do GATT, mesmo não sendo isento o similar
nacional;
d) a isenção, no caso do caput, somente prevalece para os impostos de competência da
União.
Princípio da não-discriminação baseada em procedência ou destino. Nos termos do art. 152, da
CF/88, os Estados, DF e Municípios (não inclui a União) não podem estabelecer diferenças
tributárias entre bens ou serviços de qualquer natureza apenas em razão de sua procedência ou
destino. Tal vedação se aplica tanto ao âmbito interno quanto ao externo, impedindo tratamento
tributário diferenciado entre produtos nacionais e importados (cláusula do tratamento nacional).
Nesses termos, súmulas 20, 71 e 575, todas do STJ.
Imunidade tributaria recíproca (CF, art. 150, VI, a) (ver ponto 8.a). A imunidade só tem previsão
para os impostos, não abrangendo as demais espécies tributarias (STF, 1ª T., REAgR 378.144/PR,
Rel. Min. Eros Grau, DJ 22.04.2005). Citando o STF, esclarece Alexandrino: “Representa um fator
indispensável à preservação institucional das próprias imunidades integrantes da Federação.
Destaca-se, dentre as razões políticas subjacentes a tal imunidade, 'a preocupação do legislador
constituinte de inibir, pela repulsa à submissão fiscal de uma entidade federada a outra, qualquer
tentativa que, concretizada, possa, em última análise, inviabilizar o próprio funcionamento da
Federação' (ADIN 939, Min. rel. Celso de Mello)”. Atenção, ainda, para o entendimento do STF de
266
que as empresas públicas prestadoras de serviços públicos (EP) e as sociedades de economia mista
prestadoras de serviços público (SEM) se submetem ao regime de direito público, inclusive à
imunidade tributária recíproca. Tal entendimento, pela relevância, foi cobrado na questão n. 28 do
25º CPR e questões n. 42 e 47 do 26º CPR, todas extraídas da prova objetiva, senão vejamos: “A
Constituição Federal veda a concessão de isenções heterônomas” (questão n⁰ 28: alternativa
incorreta). “Não incide IPTU sobre imóvel desapropriado e declarado de utilidade pública pelo
Estado, utilizado por sociedade de economia mista prestadora se serviço público por acobertado pela
imunidade de que trata a alínea ‘a’, inciso VI, do art. 150, da Lei Magna” (questão n⁰ 42: alternativa
correta). “Produtos importados de países signatários do GATT, quanto ao ICMS é certo afirmar que:
a isenção de tributo estadual prevista em tratado internacional firmado pela União não se caracteriza
como isenção heterônoma” (questão n 47: alternativa correta).
- Limitações ao poder de tributar decorrentes do federalismo. Quais são?
267
Ponto 17.b. Garantias e privilégios do crédito tributário.

Legislação básica: CTN, arts. 151, 205, 206, 183 a 193; Lei 6.830/80, arts. 11 e 29; CPC, arts. 655
e 655-A.
Introdução. Apesar de o CTN não distinguir as garantias dos privilégios, Ricardo Alexandre afirma
que garantias são regras que asseguram direitos, enquanto privilégios são regras que põem o crédito
tributário em posição de vantagem em relação aos demais créditos. Já Maurício Andreiuolo afirma
que garantia é toda norma que assegura ou viabiliza a consecução do crédito tributário, sendo
aferidas por exclusão. Já os privilégios seriam normas processuais asseguradoras de prerrogativas à
Fazenda. Por fim, as preferências seriam prerrogativas que asseguram precedência no pagamento do
crédito tributário. A lista de garantias do crédito tributário é exemplificativa (CTN, art. 183),
podendo a lei ordinária criar outras hipóteses, desde que não se trate de matéria reservada à lei
complementar.
Garantias: O art. 184, CTN, veicula a garantia de que o patrimônio e a renda de determinada
pessoa respondam por suas obrigações (OBS vitaminada: também responde o seu espólio ou sua
massa falida). O mesmo artigo, em sua parte final, veicula privilégio à Fazenda, permitindo-lhe que
o crédito tributário seja quitado por meio de bens que, em regra, não estariam sujeitos à execução
(OBS vitaminada: trata-se dos gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou
impenhorabilidade, excetuados os bens declarados por lei como absolutamente impenhoráveis).
Ressalta-se que, após a LC 118/05, no caso de falência, não mais se fala em precedência do crédito
tributário em relação aos créditos com garantia real.
Presunção de fraude na alienação onerosa de bens ou rendas: Antes da LC 118/05 (que alterou o
art. 185 do CTN), a presunção de fraude dependia da pendência de execução em relação ao crédito
tributário inscrito em dívida ativa. Atualmente, entretanto, basta a inscrição em dívida ativa para se
presumir tal fraude, desde que seja, a mesma, formalmente comunicada ao sujeito passivo, conforme
o STJ. Ressalta-se, ademais, que a presunção de fraude só se configura caso não sejam reservados,
pelo devedor, bens necessários à quitação do débito (CTN, art. 185, parágrafo único).
Penhora on-line (CTN, art. 185-A): A LC 118/05 assegurou a utilização, no processo de execução
fiscal, da penhora requisitada por meio eletrônico, contribuindo para a maior efetividade do processo
executivo. A jurisprudência já assentou a constitucionalidade da medida, posto que proporcional,
limitada ao valor da execução. Ademais, assegura-se ao juiz sua decretação de ofício, a fim de se
resguardar a instrumentalidade do processo. De acordo com o STJ, o art. 185-A do CTN deve ser
interpretado conjuntamente com o art. 11 da Lei 6.830/80, bem como com os arts. 655 e 655-A,
ambos do CPC, em verdadeiro diálogo das fontes. Logo, o juiz não precisa esgotar outros meios
de expropriação para se valer da penhora on-line.
OBS vitaminada: Assim, na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar
nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o
juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão,
268
preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de
transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades
supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas
atribuições, façam cumprir a ordem judicial (art. 185-A). Lembrando que deve o juiz
determinar o imediato levantamento da indisponibilidade que excederem o limite do valor
exigível.
Exigência de prova de quitação de tributos para a extinção da obrigação do falido (CTN, art.
191 a 193): Segundo Ricardo Alexandre, a exigência de prova de quitação de tributos, em que pese
prevista na seção referente às preferências, constitui verdadeira garantia do crédito, muito embora
indireta, já que a exigência de prova de quitação do tributo para prática de certos atos ou para a
concessão de benefícios importa em meio eficaz de cobrança indireta do crédito. Atente-se para o
fato de que o CTN harmoniza a apresentação da prova de quitação de todos os tributos para a
recuperação judicial com o art. 151 (suspensão de exigibilidade do crédito) e os arts. 205 e 206
(certidão negativa de débitos e certidão positiva com efeitos de negativa), todos do CTN, a
evidenciar que a suspensão da exigibilidade do crédito implica na possibilidade do deferimento da
recuperação judicial.
OBS vitaminada: é também exigida prova de quitação de todos os tributos relativos aos
bens do espólio, ou relativos às suas rendas, para que seja proferida sentença de julgamento
de partilha ou adjudicação (art. 192). Outrossim, para a celebração de contrato ou aceitação
de proposta em concorrência pública, é também necessário que o contratante ou proponente
faça prova da quitação de todos os tributos relativos à atividade em cujo exercício contrata
ou concorre, devidos à Fazenda Pública interessada.
Preferências (OBS: há um ponto específico, o ponto 18.b). A regra é que o crédito tributário
prefere a qualquer outro, salvo créditos trabalhistas e decorrentes de acidente de trabalho. Exceção
relevante à regra fica por conta do processo de falência, quando o crédito tributário não precederá
aos créditos extraconcursais, nem às importâncias passíveis de restituição (súmula 307/STJ),
tampouco aos créditos com garantia real, no limite do bem gravado (CTN, art. 186, parágrafo
único). Nota-se que a multa tributária não tem a mesma preferência do crédito relativo ao tributo,
estando abaixo dos créditos quirografários e preferindo apenas aos créditos subordinados.
O art. 187 do CTN traz privilégio (veicula prerrogativa processual) ao afirmar que a cobrança
judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de credores ou habilitação em falência,
recuperação judicial, concordata, inventário ou arrolamento. Dito artigo deve ser interpretado
juntamente com o art. 29 da Lei 6.830/80. Logo, conforme o STJ, havendo concomitância entre a
execução fiscal e a falência, o juiz da execução fiscal conduzirá o processo até a arrematação, após a
qual os autos serão remetidos ao juízo universal da falência, que observará a ordem de pagamento.
Ademais, segundo o STJ, por constituir privilégio, estando diante de justo motivo (ex.: crédito de
pequeno valor), a Fazenda pode abrir mão da não sujeição a concurso, habilitando o crédito
diretamente na falência. Por fim, quanto ao art. 187, parágrafo único, do CTN 195 , tem-se que
tradicionalmente o STJ entendeu que, no concurso entre ente político e entidade de outro ente, os
entes políticos teriam preferência (ex.: no concurso entre um Estado e autarquia da União,
prevaleceria o Estado). Todavia, recentemente, tem-se entendido que a regra estabelecida pelo artigo
195OBS vitaminada: O concurso de preferência somente se verifica entre pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem: (i)
União; (ii) Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e pró rata; (iii) Municípios, conjuntamente e pró rata (art. 187,
pú).
269
deve abarcar inclusive autarquias e fundações.

OBS vitaminada: STJ/S.563: O concurso de preferência a que se refere o parágrafo único,
do art. 187, do CTN, é compatível com o disposto dno art. 9º, I, da CF.
OBS vitaminada: créditos tributários extraconcursais: a Lcp 118/2005 trouxe nova
redação ao art. 188 do CTN afirmando que são extraconcursais os créditos tributários
decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falência. Nesse caso, se for
contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as partes ao processo competente, mandando
reservar bens suficientes à extinção total do crédito e seus acrescidos, se a massa não puder
efetuar a garantia da instância por outra forma, ouvido, quanto à natureza e valor dos bens
reservados, o representante da Fazenda Pública interessada.
OBS vitaminada: há também preferência dos créditos tributários vencidos ou vincendos, a
cargo do de cujus ou de seu espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou
arrolamento, em relação a quaisquer créditos habilitados em inventário ou arrolamento, ou
a outros encargos do monte. Se, no caso for contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as
partes ao processo competente, mandando reservar bens suficientes à extinção total do
crédito e seus acrescidos, se a massa não puder efetuar a garantia da instância por outra
forma, ouvido, quanto à natureza e valor dos bens reservados, o representante da Fazenda
Pública interessada.
Sanção política: É a cobrança abusiva e indireta por meio da qual o Fisco constrange o particular a
pagar tributo pela via oblíqua. A configuração depende de análise casuística. Súmulas pertinentes:
70/STF; 446/STJ; 323/STF; 547/STF. Igualmente: ADI 1454-4 MC.
- Garantias e privilégios do crédito tributário. Discorra.
270
Ponto 17.c: Imposto sobre produtos industrializados.

Legislação básica: CF, art. 150, §1º, 153, IV e §3⁰, 159, I e II; Decreto-Lei 666/69; Decreto
4.544/02 (RIPI), art. 3º.
IPI. O IPI tem natureza eminentemente extrafiscal, razão pela qual, inclusive, tal como o Imposto de
Importação (II) e Imposto de Exportação (IE), pode ter suas alíquotas alteradas pelo Poder
Executivo mediante simples Decreto, atendidas condições e limites exigidos pela lei (exceção à
legalidade).
OBS vitaminada: MPF/26º: É correto afirmar quanto ao IPI que, sendo um tributo de
finalidade destacadamente extrafiscal, a ele não se aplica o princípio da anterioridade
tributária. (FALSO!)
Pela mesma razão, o IPI não se sujeita à anterioridade de exercício, muito embora esteja sujeito à
anterioridade nonagesimal (CF, art. 150, §1º). Nesse sentido, ADI 4661-MC/DF e informativos STF
645 e 649. Ademais, o IPI será obrigatoriamente seletivo, em função da essencialidade do produto
(CF, art. 153, §3º, I), diferentemente do ICMS, em que a seletividade é facultativa. A não-
cumulatividade é, igualmente, característica do IPI, permitindo-se a compensação do que for devido
em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. Inicialmente o STF entendeu pela
existência do direito a crédito de IPI, ainda que os insumos adquiridos tivessem sido beneficiados
por isenção ou alíquota zero, já que, do contrário, o benefício da isenção seria praticamente anulado.
Nesse sentido: STF, 2ª T., REAgR 293.511/RS, rel. Min. Celso de Mello, DJ de 21.03.2003.
Posteriormente, todavia, o STF alterou a posição, e passou a entender que o crédito de IPI
pressupõe recolhimento de tributo na operação anterior, conforme RREE 353657/PR (DJE de
6.3.2008) e 370682/SC (DJE de 19.12.2007).
OBS vitaminada: MPF/26º: É correto afirmar quanto ao IPI que submete-se ao princípio
da anterioridade mitigada, a nonagesiamal.
OBS vitaminada: MPF/26º: É correto afirmar quanto ao IPI que, à vista da seletividade de
que se reveste, de forma que suas aliquotas devem ser fixadas de acordo com a
essencialidade do produto, está autorizado o Poder Executivo a alterar a sua base de
cálculo e as suas alíquotas, atendidas as condições e observados os limites fixados em lei.
(FALSO!) Resposta: o Poder Executivo não está autorizado a alterar a base de cálculo,
apenas a alíquota, sendo, nesse ponto exceção ao princípio da legalidade e não ao da
seletividade.
OBS vitaminada: MPF/23º: O IPI e o ICMS serão seletivos apenas com relação aos
produtos, mercadorias e serviços definidos em Lei Complementar. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/19º: O IPI não é imposto que deva ser suportado, economicamente,
pelo contribuinte de direito. (FALSO!)
271
OBS vitaminada: MPF/13º: O sistema de alíquotas variáveis tem aplicação no IPI.

Estão imunes de IPI as exportações de produtos industrializados (CF, art. 153, §3º, III), bem como
o IPI sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão (CF, art. 150, VI, d); sobre
o ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial (CF, art. 153, §5º), e
ainda sobre energia elétrica, derivados de petróleo, combustíveis e minerais no País (CF, art. 155,
§3º). O fato gerador do IPI, nos termos do art. 46, CTN, é o desembaraço aduaneiro do produto
industrializado advindo do exterior e a saída do produto do estabelecimento. Embora prevista no
CTN como fato gerador do IPI, a arrematação do produto, quando apreendido ou abandonado e
levado a leilão, não tem aplicabilidade, pois “não encontra concretização na legislação ordinária
nem no RIPI” (Leandro Paulsen). A “saída do estabelecimento”, por óbvio, deve decorrer de um
negócio jurídico, não bastando a mera saída fática (TRF4, 1ª T., AC 2000.04.01.126037-3 rel. Des.
Fed. Maria Lúcia Luz Leiria).
OBS vitaminada: o STF (info 438) já firmou entendimento jurisprudencial de que a
aquisição de matéria-prima e/ou insumo não tributados ou sujeitos à alíquota zero utilizados
na industrialização de produto trbutado pelo IPI não enseja direito ao creditamento do tributo
pago na saída do estabelecimento industrial, exegese que se acoaduna com o princípio
constitucional da não cumulativadade (art. 153, §3º, II, da CF).
OBS vitaminada: MPF/26º: É correto afirmar quanto ao IPI que os princípios da não
cumulatividade e da seletividade que o informam ensejam direito de crédito presumido de
IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados ou sujeitos à aliquota zero.
(FALSO!)
Nota-se que quanto ao IPI, a CF/88 coloca como base econômica a ser tributada os negócios
jurídicos com produtos industrializados, mas não necessariamente negócios que impliquem a
transferência do bem, admitindo outros que tenham produto industrializado como objeto. Ademais,
produto não se confunde com mercadoria. Esta é apenas o bem destinado ao comércio e aquele é o
bem destinado ao comércio, ao consumo ou a qualquer outra utilidade.
Industrializado é o produto sujeito a qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento,
o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para o consumo, sendo
exemplificativo o rol do art. 3º do Decreto 4.544/02 (RIPI). Para a incidência do IPI, outrossim, não
basta que se trate de operação que não envolva produto in natura, tampouco basta que o produto
tenha sido industrializado em algum momento. O produto tem que ter sido industrializado por um
dos contratantes da respectiva operação (STJ, 2ª T., Resp 435.575/SP, rel. Min. Eliana Calmon, DJ
04/04/05).
Curiosidades sobre o IPI: “[...] O roubo ou furto da mercadoria depois da saída (implemento do fato
gerador do IPI) não afasta a tributação (REsp 734.403-RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 22/6/2010); “[...] descontos incondicionais (descontos promocionais) não compõem a
real expressão econômica da operação tributada, por isso este Superior Tribunal já declarou por
diversas vezes a possibilidade de dedução desses descontos da base de cálculo do IPI” (REsp
1.149.424-BA, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 28/4/2010, Informativo 432); por fim, o
Decreto-Lei 666/69 isenta de IPI os produtos importados que tenham sido transportados por navio
de bandeira brasileira.
272
INF 735/2014: É incompatível com a CF/88 o art. 3º do Decreto-Lei 1.437/75, que autorizava que o
Fisco exigisse do contribuinte o ressarcimento pelo custo dos selos do IPI. Assim, o selo para
controle de recolhimento de IPI não pode ser cobrado do contribuinte por meio de norma infralegal,
sob pena de violação ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, da CF/88), uma vez que
somente por meio de lei em sentido formal seria possível exigir das empresas o pagamento pelo
selo. STF. Plenário. RE 662113/PR.
RE 577348 (EMAGIS): o crédito-prêmio de IPI foi considerado pelo STF como um incentivo fiscal
de natureza setorial, submetendo-se ao disposto no art. 41 da ADCT (que determina a reavaliação de
todos os incentivos fiscais de natureza setorial então em vigor, sob pena de se considerarem
revogados após 2 anos aqueles que não fossem confirmados por lei). Como o benefício fiscal não foi
confirmado por lei após 2 anos da vigência da CF/88, foi considerado revogado em 05/10/1990, não
subsistindo atualmente. STF. Pleno.
INF 535/2014 (REsp 1.429.656-PR): Não é ilegal a nova incidência de IPI no momento da saída
de produto de procedência estrangeira do estabelecimento do importador, após a incidência
anterior do tributo no desembaraço aduaneiro. Assim, os produtos importados estão sujeitos a
uma nova incidência do IPI quando ocorre a sua saída do estabelecimento importador na operação
de revenda. A primeira tributação recai sobre o preço de compra onde embutida a margem de lucro
da empresa estrangeira e a segunda tributação recai sobre o preço da venda, onde já embutida a
margem de lucro da empresa brasileira importadora. Tal não onera a cadeia além do razoável, pois o
importador, na primeira operação, apenas acumula a condição de contribuinte de fato e de direito em
razão da territorialidade, já que o estabelecimento industrial produtor estrangeiro não pode ser eleito
pela lei nacional brasileira como contribuinte de direito do IPI (os limites da soberania tributária o
impedem), sendo que a empresa importadora nacional brasileira acumula o crédito do imposto pago
no desembaraço aduaneiro para ser utilizado como abatimento do imposto a ser pago na saída do
produto como contribuinte de direito (não-cumulatividade), mantendo-se a tributação apenas sobre o
valor agregado.
INF 530/2013 (REsp 1.370.760-RN, 2aT): Na aquisição de veículo automotor, tem direito à isenção
de IPI o portador de periartrite e artrose da coluna lombossacra na hipótese em que a enfermidade
implicar limitação dolorosa dos movimentos dos ombros, de modo a causar a incapacidade total para
a direção de automóvel sem direção hidráulica e sem transmissão automática.
INF 523/2013 (AgRg no AREsp 292.142-MG, 2a.T): Prescreve em 5 anos a pretensão de

reconhecimento de créditos presumidos de IPI a título de benefício fiscal a ser utilizado na escrita
fiscal ou mediante ressarcimento. Isso porque o referido prazo prescricional deve obedecer ao art. 1º
do Dec. 20.910/1932, e não aos dispositivos do CTN.
INF 521/2013 (EAg 1.220.942-SP): Incide correção monetária sobre o valor relativo a créditos de
IPI na hipótese de mora da Fazenda Pública para apreciar pedido administrativo de ressarcimento
em dinheiro ou mediante compensação com outros tributos.
273
OBS vitaminada: STF/S.591: A imunidade ou a isenção tributária do comprador não se estende

ao produtor, contribuinte do IPI. STJ/S.411: É devida a correção monetãria ao creditamento do Ipi
quando há oposição ao seu aproveitamento decorrentes de resistência ilegítima do Fisco.
OBS vitaminada: MPF/26º196: É correto afirmar quanto ao IPI que:
a) submete-se ao princípio da anterioridade mitigada, a nonagesiamal.
b) sendo um tributo de finalidade destacadamente extrafiscal, a ele não se aplica o princípio;da
anterioridade tributária;
c) à vista da seletividade de que se reveste, de forma que suas aliquotas devem ser fixadas de acordo
com a essencialidade do produto, está autorizado o Poder Executivo a alterar a sua base de
cálculo e as suas alíquotas, atendidas as condições e observados os limites fixados em lei;
d) os princípios da não cumulatividade e da seletividade que o informam ensejam direito de crédito
presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados ou sujeitos à aliquota
zero.

- IPI. Qual o fato gerador? Se aplica a anterioridade? Qual outro princípio é fundamento da
anterioridade? (esse é o examinador mais sussa)
274
Ponto 18.a. Interpretação e integração das leis tributárias.

Principais obras consultadas: Resumo do 26º CPR; Ricardo Alexandre. Direito Tributário
esquematizado. 2012; Eduardo Sabbag. Direito tributário. 2010.
Legislação básica: CTN- arts. 107 a 112.
Vejamos as peculiaridades do CTN (arts. 107 a 112):

- Interpretação literal (art. 111, CTN): como as exceções devem ser interpretadas estritamente,
exigem interpretação literal: 1) suspensão e exclusão do crédito tributário; 2) outorga de isenção; 3)
dispensa do cumprimento de obrigações acessórias. ATENÇÃO: o que se veda aí é a interpretação
analógica, mas não a interpretação extensiva. Assim, o STJ, analisando a lista de doenças cujos
portadores têm proventos isentos de IR, entendeu ser possível interpretar que a cegueira
compreendia tanto a monocular quanto a bilateral, mas, de outro lado, não considerou viável o
enquadramento da surdez na regra isentiva (REsp 1.013.060).
OBS vitaminada: MPF/23°: De acordo com o CTN, a legislação tributária que disponha
sobre dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias deve ser interpretada
literalmente.
- Interpretação benigna das infrações (art. 112, CTN): esse princípio aplica-se apenas à lei que
define infrações ou comina penalidades e somente em caso de dúvida quanto à interpretação (STJ:
EResp.111.926). Assim, na dúvida, aplica-se a interpretação mais favorável ao acusado quanto: 1) à
capitulação legal do fato; 2) à natureza ou às circunstâncias materiais dos fatos, ou à natureza ou
extensão dos seus efeitos; 3) à autoria, imputabilidade ou punibilidade; 4) à natureza da penalidade
aplicável, ou à sua graduação.
- Princípios gerais de direito privado (arts. 109 e 110, CTN): devem ser usados para a pesquisa
da definição do conteúdo e alcance de seus institutos, conceitos e formas. NÃO podem ser usados
para a definição dos respectivos efeitos tributários.
A lei tributária NÃO pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e
formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal,
Constituição Estadual, Leis Orgânicas, para definir ou limitar competências tributárias. A contrario
sensu, conceitos privados que NÃO tenham sido usados pelas citadas leis máximas podem ser
alterados pelo legislador infraconstitucional. Atenção! O STF, no RE 410.691, fixou: o conceito de
faturamento do art. 195, I, da CF, é do direito privado, só englobando receita operacional (não inclui
receita financeira, como os juros).
OBS vitaminada: MPF 27º (Q.45)197: É CORRETO AFIRMAR QUE: 
b) O legislador ordinário, à vista da vaguidade do preceito constitucional (art. 153, III) pode
dizer livremente o que significa a expressão “renda e proventos de qualquer natureza”;
c) O legislador ordinário pode determinar a incidência do imposto de renda sobre
indenizações, posto constituem acréscimo ao patrimônio;
d) A liberdade do próprio legislador complementar para alterar definição do conceito de
renda encontra limites decorrentes do significado da expressão “renda e proventos de
275
qualquer natureza” utilizada pela Lei Maior para atribuir competência impositiva à União.
OBS vitaminada: MPF 2º: O legislador infraconstitucional não possui total liberdade para
difinir renda e proventos de qualquer natureza para fins de tributação por meio do IR.
Resposta: os limites e contornos do IR estão estabelecidos na CF, não podendo o legislador
infraconstitucional dispor incondicionalmente sobre a materialidade da exação. O conceito
de renda é constitucionalmente pressuposto, ou seja, só é possível cogitar da incidência da
exação caso haja acréscimo patrimonial.
- Princípio do pecunia non olet (art. 118 CTN): Nas precisas palavras do doutrinador Sabagg, ele
sintetiza o princípio do pecunia non olet da seguinte forma: “a incidência do tributo sobre as
atividades ilícitas está longe de contrariar ou desvirtuar o dispositivo conceitual de tributo.
Apresenta-se, em verdade, como uma regra política de desincetivo à prática criminosa, como reação
da norma tributária a um comportamento devido, e não realizado”. (Eduardo Sabbag, “Manual de
Direito Tributário, 2012, p. 151)
OBS vitaminada: o art. 118 prescreve que a definição legal do fato gerador é interpretada
abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; além disso, a
definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se dos efeitos dos fatos efetivamente
ocorridos.
- INTEGRAÇÃO: métodos de soluções de lacuna legal. Existem lacunas? A doutrina majoritária
conclui pela plenitude do ordenamento, pois mesmo quando a lei se apresente lacunosa, há previsão,
no próprio sistema, de como colmatar a lacuna.
Regra geral de integração: art.4º, Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro.
Regra específica em matéria tributária: art. 118 CTN: ordem taxativa e sucessiva: 1) analogia; 2)
princípios gerais de direito tributário; 3) princípios gerais de direito público; 4) equidade. Veja: a
discricionariedade existe na manipulação de cada técnica, mas não na escolha entre elas
(procedimento absolutamente vinculado).
Limitações: a) o emprego da analogia não pode resultar na exigência de tributo não previsto em lei
(ex.: navio pesqueiro captura pescado em alto-mar e entra no Brasil; não incide Imposto de
Importação (apesar das semelhanças com o FG deste), pois a mercadoria não é estrangeira); b) o
emprego da equidade não pode resultar na dispensa do pagamento do tributo devido (ex.: sem norma
isentiva, não se pode afastar tributo do caso concreto, sob o fundamento da injustiça daquela
tributação). Fundamento: princípio da legalidade (art. 105, I CF).
Premissa: afora as diferenças específicas previstas no CTN (art. 107 a 112, do CTN), inexiste
disciplina diferenciada de “hermenêutica jurídico-tributária”. Portanto, são aplicáveis os conceitos
básicos e gerais de hermenêutica, com as peculiaridades delineadas nos art. 107 a 112, do CTN.
Obs.¹: Quanto aos efeitos/resultado, a interpretação pode ser declaratória, extensiva ou restritiva. As
três são admissíveis no Direito Tributário. Na ADI 551, v.g., o STF interpretou extensivamente o
art. 150, IV, da CFRB, para entender por aplicável a regra da vedação ao confisco também às multas
tributárias. De outro lado, na ADI 1.135-9, o STF, numa interpretação restritiva no art. 195, § 6º, da
CFRB, restringiu a aplicação da noventena para os casos de instituição e de majoração das
contribuições para a seguridade.
276
Elisão e evasão fiscais: são duas formas de evitar o pagamento de tributos. Evasão fiscal: é o uso
de meios ilícitos para evitar o pagamento de taxas, impostos e outros tributos. Entre os métodos
usados para evadir tributos estão a omissão de informações, as falsas declarações e a produção de
documentos que contenham informações falsas ou distorcidas, como a contratação de notas fiscais,
faturas, duplicatas etc. Na evasão fiscal, há, muitas vezes, uma simulação do ato jurídico. Aqui,
ocorre o fato gerador do tributo e o contribuição intencionalmente não paga a obrigação legal.
Elisão fiscal: configura-se num planejamento que utiliza métodos legais para diminuir o peso da
carga tributária num determinado orçamento. Respeitando o ordenamento jurídico, o administrador
faz escolhas prévias (antes dos eventos que sofrerão agravo fiscal) que permitem minorar o impacto
tributário nos gastos do ente administrado. Diferentemente da evasão fiscal (onde ocorre o fato
gerador do tributo e o contribuinte não paga uma obrigação legal) na elisão fiscal, através do
planejamento, evita-se a ocorrência do fato gerador, ou seja, quando da elisão fiscal ainda não existe
tributo (e nem virá a ocorrer, pois o contribuinte não realizará o fato gerador). E por não ocorrer o
fato gerador, o tributo não é devido. Dessa forma, o planejamento não caracteriza ilegalidade,
apenas usa-se das regras vigentes para evitar o surgimento de uma obrigação fiscal. Há ainda a
figura da elusão fiscal: para alguns, seria hipótese de simulação relaizada antes ou após a realização
do fato gerador. Para outros, como Tathiane Pscitelli, é modalidade e evasão fiscal. Concluindo:
elisão: antes do FG; evasão: após o FG; elusão: antes ou após o FG. Essa conclusão, embora
simplista, visto que, na doutrina há diversas discussões com relação aos termos utilizados, é a que
vem sendo cobrada nos concursos públicos em geral.
Cláusula geral antielisiva: o parágrafo único do art. 116 do CTN contém com que muitos chamam
de uma cláusula antielisiva. A nomenclatura, contudo, é errônea, visto que a elisão, como dito, é
uma forma lícita de se evitar a ocorrência do fato gerador: o contribuinte opta por não realizar o fato
gerador. Tal dispositivo, contudo, deve ser aplicado aos casos de evasão fiscal, em que há simulação
de uma situação inexistente, com o fito de não pagar o tributo, de fato gerador ocorrido. Assim
prescreve o dispositivo: Parágrafo único. A autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou
negócios jurídicos com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a
natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária. ATENÇÃO: atentar para o fato de que a banca do MPF já perguntou
em uma mesma questão se o teor do quanto disposto no art. 116 (que estava numa Medida
Provisória) seria uma cláusula antielisão ou uma cláusula antievasão, considerando ser uma cláusula
antielisão! MPF/21º: Em dispositivo de Medida Provisória, restou consignado: “Os atos ou
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária serão desconsiderados,
para fins tributários, pela autoridade administrativa competente, observados os procedimentos
estabelecidos nos artigos 14 a 19 subsequentes.” Tem-se aí norma: a) antielisão
(VERDADEIRO!); b) antievasão; (FALSO!)
Constitucionalidade da norma antielisiva: Há discussão sobre a constitucionalidade dessa norma,
alegando-se que não seria lícito violentar a norma jurídica tentando enquadrar no seu âmbito de
incidência negócios cuja concepção formal não se subsume ao tipo legal. A doutrina majoritária e o
STJ, contudo, a consideram constitucional, pois a norma antielisiva decorre da influência da
doutrina alemã, segundo a qual é permitida a interpretação econômica do fato gerador,
privilegiando a essência econômica dos fatos em detrimento das características meramente formais;
ou seja, “a realidade econômica deve prevalecer sobre a simples forma jurídica” (STJ, Resp
696.745/CE – T1, DJ 28/08/2005 e questão da PFN/2007). Ela efetiva os princípios da capacidade
contributiva e da isonomia. O STF ainda não se manifestou sobre a questão.
277
MPF/16°198: SÃO ELEMENTOS COMUNS À EVASÃO E À ELISÃO FISCAIS:

e) simulação do ato jurídico;
f) intencionalidade de não pagar o tributo ou pagar a menor e a natureza dos meios
utilizados;
g) ação, intenção, finalidade e o resultado
h) os momentos da utilização dos meios na relação fiscal, ou seja, no instante em que
ocorre o fato gerador ou logo após a sua ocorrência.

- A interpretação das leis tributárias segue a interpretação das leis normais? Sim, com
algumas especificidades: não pode criar tributo por analogia, não pode deixar de exigir por
equidade.
- Qual dos métodos mais se afeiçoa ao sistema tributário? Resposta da candidata: o método
literal ou gramatical, em razão do princípio da legalidade, da interferência na vida do
contribuinte.
MPF/22º (questão subjetiva): Redução do prazo para restituição e compensação de indébitos

tributários (LC 118/05, arts. 3º e 4º). Lei interpretativa ou não do art. 168, I, do CTN. Efeitos.
Momento de extinção do crédito tributário. Termo a quo do prazo para restituição.
MPF/23° 199 : ASSINALE A RESPOSTA CORRETA. Quando o legislador editou a Lei

Complementar nº 118, estava consolidada no STJ a “jurisprudência dos cinco mais cinco”, no que se
refere ao prazo prescricional para restituição de tributo sujeito a lançamento por homologação
recolhido indevidamente, mormente quando a norma que instituiu a exação fora declarada
inconstitucional pelo STF. Assim, naquelas hipóteses em que não se dava a homologação expressa
do pagamento do tributo, o termo a quo, para efeito da prescrição da pretensão a restituição do
indébito, somente iniciaria após o decurso do prazo decadencial para o lançamento (no caso de não
ocorrer a homologação). Estatui a Lei Complementar nº 118/2005: Art. 3º Para efeito de
interpretação do inciso I do art. 168 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário
Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por
homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o parágrafo 1º do art. 150 da
referida Lei. Art. 4º Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias após sua publicação,
observado, quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106. inciso I, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de
1966 – Código Tributário Nacional. Com relação aos processos já ajuizados quando da edição da
Lei Complementar nº 118/2005, firmou-se a jurisprudência do Superior Tribunal da Justiça, quanto
à incidência das normas constantes dos artigos 3º e 4º, no sentido de que:
a) tratando-se de lei interpretativa, aplica-se de imediato aos fatos pretéritos, influenciando,
portanto, o julgamento dos processos pendentes, na forma do art. 106, I, do CTN;
b) inconstitucional a expressão“quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106, inciso I, da Lei nº 5.172,
de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, constante do art. 4º, uma vez que a lei

278
não pode retroagir para ferir direito adquirido;

c) A referida lei, por ter inovado na ordem jurídica, não se aplica às demandas ajuizadas antes da
sua entrada em vigor (120 dias após a sua publicação);
d) nenhuma das afirmativas acima está correta.
MPF/23° 200: DE ACORDO COM O CTN, A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA QUE DISPONHA

SOBRE DISPENSA DO CUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS ACESSÓRIAS
DEVE SER INTERPRETADA:
a) de forma mais benigna ao contribuinte;
b) com observância dos princípios gerais de direito;
c) sob o método teleológico;
d) literalmente.
279
Ponto 18.b. Garantias e privilégios do crédito tributário: preferências.

Principais obras consultadas: Resumão do 26º CPR; ROCHA, João Marcelo. Direito Tributário. 7ª
Edição. Ed. Ferreira. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 31ª Ed. Ed.
Malheiros; ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 5ª Ed. São Paulo: Método,
2011; PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 4ª ed. Porto Alegre: Livraria do
Advogado Editora, 2012. Legislação básica: arts. 183 a 193 do CTN.
Apesar de o CTN não distinguir as garantias dos privilégios, a doutrina o faz.

Garantias são mecanismos estabelecidos em lei que tornam mais efetiva a atividade de cobrança da
dívida fiscal. Trata-se de prerrogativas, em prol da Fazenda, para que se consiga mais facilmente
penetrar no patrimônio do particular e evitar que o devedor frustre a cobrança. As garantias previstas
no CTN não excluem outras expressamente previstas em lei (rol meramente exemplificativo). Todos
os bens ou rendas do sujeito passivo respondem pelo crédito tributário, mesmo os gravados por ônus
real (hipoteca, penhor, anticrese ou usufruto) ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade,
seja qual for a data de constituição do ônus ou da cláusula. As únicas duas exceções são: os bens ou
rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis (art. 649 do CPC) e, na falência, os créditos
com garantia real (art. 186, parágrafo único, do CTN). O fato de ser atribuída uma garantia ao
crédito tributário não altera a natureza deste. O crédito não deixa de ser tributário para ser
hipotecário, por exemplo.
OBS vitaminada: MPF/16º201 (questão atualizada na resposta): A REGRA LEGAL DA
IMPENHORABILIDADE DO BEM DE FAMÍLIA, ISTO É, DO IMÓVEL DA
ENTIDADE FAMILIAR:
a) não se aplica ao crédito tributário à vista das garantias e dos privilégios de que desfruta;
b) aplica-se à cobrança de todos os impostos sem exceção;
c) somente incide se o devedor de crédito tributário dispuser de outros bens e, nesse caso,
para ensejar o exercício do direito de nomear outro bem à constrição;
d) comporta exceção na cobrança de determinado imposto.
Presunção de fraude na alienação onerosa de bens ou rendas. Antes da LC 118/05, a presunção
de fraude dependia da pendência de execução em relação ao crédito tributário inscrito em dívida
ativa. Atualmente, entretanto, basta a inscrição em dívida ativa para se presumir tal fraude, desde
que esta seja formalmente comunicada ao sujeito passivo, conforme o STJ. Ressalta-se, ademais,
que a presunção de fraude é relativa e só se configura caso não sejam reservados, pelo devedor, bens
necessários à quitação do débito (art. 185, parágrafo único, do CTN). E, em face de tal presunção,
não se aplica a S. 375/STJ202 em execução fiscal de crédito de natureza tributária (REsp 1.341.624-
201 Resposta: “d”. OBS vitaminada: de fato, a impenhorabilidade absoluta do bem de família está prevista na lei 8.009/90. Em
algumas situações, o bem de família responderá pela dívida. As mais cobradas no concurso são: (i) execuções fiscais movidas em
razão de não recolhimento de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração creditada aos trabalhadores da própria
residência – aqui se encontra a atualização da questão: ela estaria totalmente correta se estivesse escrito “tributo” no lugar de
“imposto”; (ii) execuções fiscais movidas para cobrança de IPTU, ITR, taxas e contribuições devidas em função do imóvel familiar;
(iii) execuções fiscais movidas por obrigação decorrente de fiança concedida em contrato de locação e (iv) quaisquer execuções
fiscais, quando o devedor, sabendo-se insolvente, tenha adquirido de má-fé (se comprovada) imóvel mais valioso para transferir a
residência familiar, desfazendo-se ou não da moradia antiga.
202 OBS vitaminada: O reconhecimento da fraude à execução depende do registro da penhora do bem alienado ou da prova da má-
fé do terceiro adquirente.
280
SC, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, j. em 6/11/2012).

Penhora on-line (art. 185-A do CTN). A LC 118/05 assegurou a utilização, no processo de
execução fiscal, da penhora requisitada por meio eletrônico, contribuindo para a maior efetividade
do processo executivo. A jurisprudência já assentou a constitucionalidade da medida, posto que
proporcional, limitada ao valor da execução. Ademais, assegura-se ao juiz sua decretação de ofício,
a fim de se resguardar a instrumentalidade do processo. De acordo com o STJ, o art. 185-A do CTN
deve ser interpretado conjuntamente com o art. 11 da Lei 6.830/80, bem como com os arts. 655 e
655-A do CPC, em verdadeiro “diálogo das fontes”. Logo, o juiz não precisa esgotar outros meios
de expropriação para se valer da penhora on-line.
Exigência de prova de quitação de tributos para a extinção da obrigação do falido (CTN, art.
191 a 193): Segundo Ricardo Alexandre, a exigência de prova de quitação de tributos, em que pese
prevista na seção referente às preferências, constitui verdadeira garantia do crédito, muito embora
indireta, já que a exigência de prova de quitação do tributo para prática de certos atos ou para a
concessão de benefícios importa em meio eficaz de cobrança indireta do crédito. Atente-se para o
fato de que o CTN harmoniza a apresentação da prova de quitação de todos os tributos para a
recuperação judicial com o art. 151 (suspensão de exigibilidade do crédito) e os arts. 205 e 206
(certidão negativa de débitos e certidão positiva com efeitos de negativa), todos do CTN, a
evidenciar que a suspensão da exigibilidade do crédito implica na possibilidade do deferimento da
recuperação judicial.
OBS vitaminada: é também exigida prova de quitação de todos os tributos relativos aos
bens do espólio, ou relativos às suas rendas, para que seja proferida sentença de julgamento
de partilha ou adjudicação (art. 192). Outrossim, para a celebração de contrato ou aceitação
de proposta em concorrência pública, é também necessário que o contratante ou proponente
faça prova da quitação de todos os tributos relativos à atividade em cujo exercício contrata
ou concorre, devidos à Fazenda Pública interessada.
Privilégios consistem na posição de superioridade de que desfruta o crédito tributário, com relação
aos demais (Paulo de Barros Carvalho apud PAULSEN) a serem pagos com preferência.
Diferenciação trazida pela LC 118/05 no caso de falência. Sem falência, o crédito tributário só
“perde” para os oriundos da legislação trabalhistas e relativos a indenizações por acidentes de
trabalho (art. 186, caput, do CTN). Com falência, a ordem de prioridade fica sendo a seguinte: (i)
créditos extraconcursais (art. 84 da LF); (ii) créditos trabalhistas, limitados a 150 salários mínimos
por credor, e créditos por acidente de trabalho; (iii) créditos com garantia real até o limite do valor
do bem que serve de garantia; (iv) créditos tributários, excluídas as multas; (v) créditos com
privilégio especial; (vi) créditos com privilégio geral; (vii) créditos quirografários; (viii) multas em
geral, contratuais ou legais, inclusive as multas tributárias; e (ix) créditos subordinados. Obs.: S.
44/TFR: “Ajuizada a execução fiscal anteriormente à falência, com penhora realizada antes desta,
não ficam os bens penhorados sujeitos à arrecadação no juízo falimentar; proposta a execução
fiscal contra a massa falida, a penhora far-se-á no rosto dos autos do processo da quebra, citando-
se o síndico”.
Impossibilidade de requerimento de falência pela Fazenda Pública. Entende o STJ que a
Fazenda Pública poder requerer a quebra da empresa implica incompatibilidade com a ratio essendi
da Lei de Falências, mormente o princípio da conservação da empresa, embasador da norma
falimentar (Resp 363.206/MG, Rel. Min. Humberto Martins, 2ª T., j. em 04/05/2010).
281
OBS vitaminada: MPF/16º: Dentre os privilégios da Fazenda Pública, na cobrança do

crédito tributário, inclui-se o de requerer a falência do contribuinte, se pessoa jurídica.
(FALSO!)
O art. 187 do CTN traz privilégio (veicula prerrogativa processual) ao afirmar que a cobrança
judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de credores ou habilitação em falência,
recuperação judicial, concordata, inventário ou arrolamento. Dito artigo deve ser interpretado
juntamente com o art. 29 da Lei 6.830/80. Logo, conforme o STJ, havendo concomitância entre a
execução fiscal e a falência, o juiz da execução fiscal conduzirá o processo até a arrematação, após a
qual os autos serão remetidos ao juízo universal da falência, que observará a ordem de pagamento.
Ademais, segundo o STJ, por constituir privilégio, estando diante de justo motivo (ex.: crédito de
pequeno valor), a Fazenda pode abrir mão da não sujeição a concurso, habilitando o crédito
diretamente na falência. Por fim, quanto ao art. 187, parágrafo único, do CTN 203 , tem-se que
tradicionalmente o STJ entendeu que, no concurso entre ente político e entidade de outro ente, os
entes políticos teriam preferência (ex.: no concurso entre um Estado e autarquia da União,
prevaleceria o Estado). Todavia, recentemente, tem-se entendido que a regra estabelecida pelo artigo
deve abarcar inclusive autarquias e fundações, tendo o STJ aprovado a S. 497 em 2012: “Os créditos
das autarquias federais preferem aos créditos da Fazenda estadual desde que coexistam penhoras
sobre o mesmo bem”.
OBS vitaminada: STJ/S.563: O concurso de preferência a que se refere o parágrafo único,
do art. 187, do CTN, é compatível com o disposto dno art. 9º, I, da CF.
OBS vitaminada: créditos tributários extraconcursais: a Lcp 118/2005 trouxe nova
redação ao art. 188 do CTN afirmando que são extraconcursais os créditos tributários
decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falência. Nesse caso, se for
contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as partes ao processo competente, mandando
reservar bens suficientes à extinção total do crédito e seus acrescidos, se a massa não puder
efetuar a garantia da instância por outra forma, ouvido, quanto à natureza e valor dos bens
reservados, o representante da Fazenda Pública interessada.
OBS vitaminada: há também preferência dos créditos tributários vencidos ou vincendos, a
cargo do de cujus ou de seu espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou
arrolamento, em relação a quaisquer créditos habilitados em inventário ou arrolamento, ou
a outros encargos do monte. Se, no caso for contestado o crédito tributário, o juiz remeterá as
partes ao processo competente, mandando reservar bens suficientes à extinção total do
crédito e seus acrescidos, se a massa não puder efetuar a garantia da instância por outra
forma, ouvido, quanto à natureza e valor dos bens reservados, o representante da Fazenda
Pública interessada.
Sanção política. É a cobrança abusiva e indireta por meio da qual o Fisco constrange o particular a
pagar tributo pela via oblíqua. A configuração depende de análise casuística. Súmulas pertinentes:
70/STF; 446/STJ; 323/STF; 547/STF. Igualmente: ADI 1454-4 MC.
203OBS vitaminada: O concurso de preferência somente se verifica entre pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem: (i)
União; (ii) Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e pró rata; (iii) Municípios, conjuntamente e pró rata (art. 187,
pú).
282
Ponto 18.c. Imposto Sobre a Propriedade Territorial Rural.

Principais obras consultadas: Resumão do 26CPR; PAULSEN, Leandro. Curso de Direito
Manual de Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Saraiva, 2010; MACHADO, Hugo de Brito. Curso
de Direito Tributário. 29ª Edição. Malheiros. 2008; HARADA, Kiyoshi. Direito Financeiro e
Tributário. 17ª Edição. Atlas. 2008. Legislação básica: art. 153, inciso VI, da CR, e arts. 29 a 31 do
CTN.
1. Noções Gerais. O imposto, de competência da União, sobre a propriedade territorial rural tem
como fato gerador a propriedade, o domicílio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido
na lei civil, localização fora da zona urbana do Município (critério espacial – hoje relativizado). A
base do cálculo do imposto é o valor fundiário, e o contribuinte do imposto é o proprietário do
imóvel, o titular de seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título.
2. Função. Sua função predominante é extrafiscal – auxiliar do disciplinamento estatal da
propriedade rural, de responsabilidade da União. É um importante instrumento no combate aos
latifúndios improdutivos. A Lei no 9.393/96 estabeleceu alíquotas progressivas em função da área
do imóvel e do grau de sua utilização. Em apoio a essa diretriz de política tributária já adotada pelo
legislador ordinário e para afastar questionamentos a respeito da progressividade do imposto, a EC
42/03 inseriu na CF o § 4º ao art. 153. É um imposto real.
3. Fato Gerador. É definido pela lei ordinária da União, dentro do âmbito constitucional de
incidência desse imposto. Conforme o CTN, é ter a propriedade, o domínio útil ou a posse de
imóvel por natureza, conforme definido na lei civil, localizado fora da área urbana do Município (ou
seja, na zona rural do Município). A Lei no 9.393/96 estabeleceu que o ITR é de apuração anual, em
1º de janeiro de cada ano, repetindo o fato gerador delimitado pelo CTN. O ITR é um imposto real
(tem como fato gerador a propriedade de um bem imóvel). A definição de zona rural é dada por
exclusão, uma vez que o artigo 32, § 1º, do CTN traz os requisitos para definição de zona urbana
(OBS vitaminada: entende-se como zona urbana a definida em lei municipal; observado o
requisito mínimo da existência de pelo menos 2 dos seguintes melhoramentos, construídos
ou mantidos pelo Poder Público): meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;
abastecimento de água; sistema de esgotos sanitários; rede de iluminação pública, com ou sem
posteamento para distribuição domiciliar; e escola primária ou posto de saúde a uma distância
máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel. E ainda estabelece o §2º do art. 32: “a lei municipal pode
considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão urbana, constantes de loteamentos
aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao comércio, mesmo que
localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior”.
O Decreto-Lei no 57/66, em seu artigo 15, afirmou que o critério para tributação pelo IPTU ou ITR
é a destinação do imóvel (incide ITR ao imóvel que, comprovadamente, seja utilizado em
exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial). A Lei no 5.868/72 - art. 12 -
revogou o referido dispositivo do DL no 57/66. O STF, em 1988 (RE. 140773) declarou
inconstitucional citada revogação, restabelecendo o critério da destinação do imóvel. O Senado
Federal, em 2005, editou a Resolução nº 9, suspendendo “erga omnes” aludida revogação. Em
suma, o STJ, na sistemática dos Recursos Repetitivos, entendeu que “Não incide IPTU, mas ITR,
sobre imóvel localizado na área urbana do Município, desde que comprovadamente utilizado em
283
exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial (art. 15 do DL 57/1966). [...] pois
é necessário considerar de forma simultânea o critério espacial previsto no CTN sobre a localização
do imóvel e o critério da destinação do imóvel previsto no Decreto-Lei 57/1966, a fim de delimitar a
competência tributária municipal e federal, não incidindo, no caso, o IPTU, conforme jurisprudência
do STF que reconhece a recepção do referido decreto como lei complementar pela Constituição
Federal de 1988, bem como jurisprudência do STJ sobre o tema.” (REsp 1112646 SP, Rel. Min.
HERMAN BENJAMIN, 1ª Seção, j. em 26/08/2009, DJe 28/08/2009). No caso de haver
bitributação pela (União e Município), segundo o artigo 164, III, do CTN, poderá ser utilizada a
ação de consignação em pagamento.
OBS vitaminada: conclui-se, portanto, que, se o imóvel não estiver localizado em área
urbana (critério por exclusão de área rural, ou seja, ele estará em área rural), será tributado
com ITR, independentemente da sua destinação. Por outra lado, se o imóvel estiver
localizado em área urbana, poderá, ainda assim, ser tributado com o ITR, se a sua destinação
for para a prática de atividades rurais; nesse caso, não poderá ser tributado com o IPTU.
4. Tributação da Posse. Há quem sustente ser o artigo 29 do CTN inconstitucional ao determinar a
tributação da posse, pois a CF somente teria autorizado a tributação sobre a propriedade territorial
rural. Para Hugo de Brito MACHADO, falando a Constituição em propriedade, naturalmente
abrangeu a posse, que nada mais é que um elemento da propriedade: “Se está fracionada, isto é, se
ninguém é titular da propriedade plena, ou porque há enfiteuse, ou porque a posse está com pessoa
diversa do proprietário, que é desconhecido, ou imune ao tributo, ou isento, então o tributo recai
sobre o domínio útil ou a posse”. Kyoshi HARADA entende que a expressão “propriedade” não
pode ser interpretada literal e restritivamente, porque o imposto, como captação de riqueza que é,
deve incidir sobre fato econômico, que pode ser representado pela propriedade em si, por seu
domínio útil ou por sua posse – contribuinte deve ser aquele que detém a disponibilidade econômica
do imóvel.
5. Progressividade do ITR. A alíquota do ITR varia de 0,03% a 20% em função da área do imóvel
e do grau de sua utilização. A progressividade do ITR é extrafiscal, possuindo alíquotas progressivas
para desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. Objetiva realizar a função social da
propriedade rural. Quanto maior a produtividade do imóvel, menor será a alíquota do ITR – daí há
autores que se referem à regressividade do ITR (alíquotas diminuem conforme o aumento da
produtividade). Há discussão acerca da constitucionalidade das faixas de alíquotas definidas pela Lei
no 9.393/96 em face do art. 150, IV, da CF (vedação à utilização de tributo com efeito de confisco).
OBS vitaminada: MPF/14º: A parte da lei do ITR que estabelece exação mais onerosa
sobre imóveis inexplorados ou de baixa produtividade, conceitua-se como extrafiscalidade.
6. Base de Cálculo. É o valor fundiário do imóvel. Valor fundiário é o valor da terra nua, isto é, sem
quaisquer benfeitorias, culturas, pastagens e florestas plantadas, excluídas, ainda, as áreas de
preservação permanente, de reserva legal, de interesse ecológico e as comprovadamente
imprestáveis para qualquer exploração agrícola, pecuária, granjeira, aquícola ou florestal (art. 10 da
Lei 9.393/96). O ITR poderá ser reduzido em até 90% a título de estímulo fiscal, em função do grau
de utilização da terra e da eficiência da exploração. Obs.: a isenção tributária do ITR em áreas de
Reserva Legal está condicionada ao registro no CAR (REsp 1027051, j. em 7/4/2011).
7. Contribuinte. É o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil (havendo enfiteuse), ou o
seu possuidor a qualquer título (SABBAG: somente o possuidor ad usucapionem, isto é, aquele com
possibilidade de aquisição do domínio ou propriedade pela usucapião).
284
- Imunidade Específica. Relaciona-se a um determinado sujeito passivo - proprietário de um único

imóvel, de pequena proporção e produtivo. A definição do que seja pequena gleba é dada por lei
(art. 153, §4º, II da CF⁄88).
OBS vitaminada: MPF/16º: O preceito que proclama que o ITR não incide sobre pequenas
glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, só com sua família, o proprietário que
não possua outro imóvel, constitui imunidade.
- Imunidade em Reforma Agrária. Há imunidade (e não isenção) nas operações de transferência de
imóveis para fins de reforma agrária (art. 184, par. 5º, CF). O ITR incide sobre o imóvel declarado
de interesse social para fins de reforma agrária, enquanto não transferida a propriedade, exceto se
houver imissão prévia na posse (art. 2º, par. 1º, I e II, do Decreto 4.382/02).
- Isenção. Vários imóveis previstos no art. 4º e 10 do Decreto 4382.
8. Lançamento. Feito por homologação (a apuração e o pagamento do imposto devem ser feitos
pelo contribuinte, independentemente de prévio procedimento da Administração Tributária).
9. Parafiscalidade. Tendo em vista que a União não possui estrutura para fiscalizar e cobrar o ITR,
permitiu-se ao Município sua fiscalização e cobrança (é uma opção), em troca de 100% da receita
arrecadada pelo imposto (normalmente o Município receberia 50%). É o que dispõe o art. 158, II,
CF. Trata-se de parafiscalidade (fiscalização + cobrança + administração de tributo de competência
de outro ente federativo). Assim, o Município será apto a administrar (aplicar) o valor do ITR
arrecadado.
10. Jurisprudência.
- S. 595/STF: É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem cuja base
de cálculo seja idêntica a do imposto territorial rural.
- STJ/2013 (vitaminada): INF 533. 1ª Turma. AgRg no REsp 1.243.685-PR. A isenção de ITR
prevista no art. 10, § 1º, II, a, da Lei n. 9.393/1996, relativa a área de reserva legal, depende de
prévia averbação desta no registro do imóvel. Art. 10. § 1º Para os efeitos de apuração do ITR,
considerar-se-á: II - área tributável, a área total do imóvel, menos as áreas: a) de preservação
permanente e de reserva legal.
- STJ: “O Imposto Territorial Rural - ITR é tributo sujeito a lançamento por homologação que, nos
termos da Lei 9.393/96, permite a exclusão de sua base de cálculo da área de preservação
permanente, sem necessidade de Ato Declaratório Ambiental do IBAMA” (REsp 665.123/PR, 2ª
Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ de 5.2.2007). Não há, do mesmo modo, necessidade de prévia
averbação em cartório de área de reserva legal para a exclusão de incidência do imposto no
momento da declaração (Resp 969.091-SC, j. em 15/06/2010, Inf. 439).
- STJ: Sujeito Passivo do ITR em compromisso de compra e venda de imóvel rural. [...]
Conseqüentemente, a obrigação tributária, quanto ao IPTU e ao ITR, acompanha o imóvel em todas
as suas mutações subjetivas, ainda que se refira a fatos imponíveis anteriores à alteração da
titularidade do imóvel [...]. O promitente comprador (possuidor a qualquer título) do imóvel, bem
como seu proprietário/promitente vendedor (aquele que tem a propriedade registrada no Registro de
Imóveis) [...] são contribuintes responsáveis pelo pagamento do IPTU (Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, julgado em 10.06.2009, DJe 18.06.2009). 7. É que, nas hipóteses em que
verificada a "contemporaneidade" do exercício da posse direta e da propriedade (e não a efetiva
sucessão do direito real de propriedade, tendo em vista a inexistência de registro do compromisso de
285
compra e venda no cartório competente), o imposto sobre o patrimônio poderá ser exigido de
qualquer um dos sujeitos passivos "coexistentes", [...] (REsp 1073846 SP, Rel. Min. LUIZ FUX, 1ª
Seção, j. em 25/11/2009, DJe 18/12/2009).
- STJ: não ocorrência do fato gerador do ITR no período em que o imóvel encontra-se na posse de
movimento social, por ofensa aos “princípios básicos da razoabilidade e da justiça o fato de o Estado
violar o direito de garantia de propriedade e, concomitantemente, exercer a sua prerrogativa de
constituir ônus tributário sobre imóvel expropriado por particulares (proibição do venire contra
factum proprium). Com a ‘invasão’ do movimento ‘sem terra’, o direito da recorrida ficou tolhido de
praticamente todos seus elementos: não há mais posse, possibilidade de uso ou fruição do bem;
consequentemente, não havendo a exploração do imóvel, não há, a partir dele, qualquer tipo de
geração de renda ou de benefícios para a proprietária” (REsp 1144982/PR, DJe 15/10/2009).
- STF: [...] Necessidade de se interpretar o art. 1.784 em conjunto com o disposto no art. 1.791 e seu
parágrafo único, ambos do Código Civil, de modo que a saisine somente tornaria múltipla a
titularidade do imóvel, o qual permaneceria uma única propriedade até a partilha, unidade que não
poderia ser afastada quando da apuração da área do imóvel para fins de reforma agrária, razão por
que não se poderia tomar cada parte ideal como propriedade distinta. Salientou-se não ser aplicável,
à espécie, o § 6º do art. 46 do Estatuto da Terra (Lei 4.504/64), já que a expressão “para os fins desta
Lei” nele contida teria o objetivo apenas de instrumentar o cálculo do coeficiente de progressividade
do Imposto Territorial Rural - ITR, não servindo o procedimento previsto de parâmetro para o
dimensionamento de imóveis rurais destinados à reforma agrária, matéria afeta à Lei 8.629/93. No
que tange ao apontado erro de cálculo da área do imóvel, afirmou-se que, para os fins dessa última
lei (ou seja, para fins de reforma agrária e não de ITR), deveria ser levada em conta a área global,
sem dedução das áreas não aproveitáveis e da reserva legal (Lei 4.771/65, art. 16, § 2º), o que seria
considerado somente no cálculo da produtividade do imóvel (Lei 8.629/93, art. 6º). Com base nisso,
e tendo em conta o laudo técnico do INCRA, considerou-se o imóvel em questão uma grande
propriedade rural improdutiva passível de desapropriação. MS 24924/DF, rel. orig. Min. Marco
Aurélio, red. p/ o acórdão Min. Joaquim Barbosa, 24.2.2011. (MS-24924).
Obs.: Este último refere-se mais à questão da desapropriação para fins de reforma agrária, mas é
bastante interessante também, para demonstrar que o critério utilizado para definição de
dimensionamento do imóvel no Estatuto da Terra só serve para fins do cálculo do coeficiente de
progressividade do ITR, não servindo para o dimensionamento de imóveis rurais destinados à
Reforma Agrária, que deve observar o disposto na Lei 8629⁄93.
OBS vitaminada: conclusão: • para fins de reforma agrária, leva-se em conta a área
global, sem dedução das áreas não aproveitáveis e da reserva legal; • para fins de cálculo
do ITR: exclui-se as áreas não aproveitáveis, as de reserva legal e a de proteção
permanente.
LEITURA COMPLEMENTAR: ANCELES, Pedro dos Santos. Manual de Tributos da Atividade
Rural. São Paulo: Atlas; PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de. Impostos Federais,
Estaduais e Municipais. Porto Alegre: Livraria do Advogado. MARTINS, Marcelo Guerra. Impostos
e Contribuições Federais. São Paulo: Renovar.
Ponto Extra Vitaminado: Questões de concursos anteriores
OBS vitaminada: MPF/21º: Mediante Medida Provisória, editada em novembro de 2003 e
aprovada no mês subsequente, é majorado o ITR, sendo exigível a majoração a partir do exercício
286
financeiro seguinte, 2004. (FALSO!)

OBS vitaminada: MPF/16º 204 : O preceito que proclama que o ITR não incide sobre pequenas
glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, só com sua família, o proprietário que não possua
outro imóvel, constitui:
a) isenção subjetiva por levar em conta a condição da entidade familiar;
b) elisão ilícita imprópria;
c) isenção real por recair sobre coisa;
d) imunidade.
287
Ponto 19.a. Vigência e aplicação das leis tributárias

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 26º CPR , Resumo do Grupo do TRF 1/2012;
Eduardo Sabbag, Manual de Direito Tributário, 4ª Edição, Ed. Saraiva,2012.
Legislação básica: art. 101 a 106 do CTN.
Noções gerais: “Vigência é a aptidão para incidir, para dar significação jurídica aos fatos”.(Hugo de
Brito Machado) “Vigência é aquele atributo da lei que lhe confere plena disponibilidade para a sua
aplicação”. (Celso Ribeiro Bastos)
1. A vigência da legislação tributária no tempo: Segundo o art. 101 do CTN, “a vigência, no
espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas
jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo”.
A vigência e o princípio da anterioridade tributária são institutos diversos. A CF, no art. 150, III, b e
c, ao tratar do princípio da anterioridade, não abordou a data de vigência das leis tributárias.
Segundo o texto constitucional, a lei que cria ou aumenta tributo subordina-se aos princípios da
anterioridade anual e da anterioridade qualificada ou nonagesimal, sendo também irretroativa, não
podendo alcançar fatos geradores já ocorridos.
# Exceções constitucionais ao princípio da anterioridade: IE, II, IPI, IOF, empréstimo compulsório
por motivo de guerra ou calamidade pública (148,I) e imposto extraordinário de guerra (154,II),
além das contribuições sociais (que seguem o art 195, parágrafo 6).
No CTN, a vigência da lei tributária no tempo está regrada em dois dispositivos: artigos 103 e 104.
OBS vitaminada (arts. 103, 104 e 178): Entram em vigor: (i) os atos administrativos
expedidos pelas autoridades administrativas => na data da sua publicação; (ii) as decisões
dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa, quanto a seus efeitos normativos => 30 dias após a data da sua publicação;
(iii) os convênios que entre si celebrem os entes federativos => na data neles prevista.
Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua
publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: (i)
que instituem ou majoram tais impostos; (ii) que definem novas hipóteses de incidência; (iii)
que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao
contribuinte. A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas
condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo.
2. Validade, vigência e eficácia – noções gerais. A lei que completou todo o seu ciclo de formação
presume-se válida. A validade, portanto, está presente quando o processo de produção e formação
da lei houver observado as diretrizes e os requisitos procedimentais previstos na CF (aspecto formal)
e seu conteúdo não agredir a CF (aspecto material).
A norma vigente tem, em regra, total aptidão para produzir, em maior ou menor grau, efeitos
jurídicos.
A regra é que a norma vigente seja eficaz, porém isto nem sempre acontece. Ex: princípio da
anterioridade, que proíbe aos entes federados cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que
haja sito publicada a lei que os instituiu ou aumentou. Tal princípio não proíbe a vigência da lei que
288
institui ou majora tributo no mesmo exercício de sua publicação, mas tão-somente adia para o
exercício subsequente a produção de efeitos (eficácia) dessa norma. Eficácia é quando a lei está
completamente pronta para gerar imediatamente os efeitos jurídicos pretendidos pelo legislador.
Vigência da lei » aptidão para incidir » automática. Aplicação da lei » depende de alguém »
utilidade em situação concreta. Uma lei pode estar vigente e não ser aplicada, enquanto uma lei
pode ser aplicada, não se encontrando mais vigente (Des. Luiz Alberto Gurgel de Faria).
A vigência deve ser analisada no tempo e no espaço
Regras básicas da vigência no tempo: Leis: 45 dias depois de publicada ou 3 meses, no exterior
(LICC, art. 1º). Essa é a regra geral, mas o normal é a própria lei dizer quando entra em vigor.
Ressalta-se que em matéria tributária devem ser observados os princípios da anterioridade de
exercício e da anterioridade nonagesimal. Para alguns autores, tais princípios estariam
relacionados com os efeitos da lei, não com sua vigência, apesar de o art. 104 do CTN, ao
tratar da anterioridade, usar a expressão “entram em vigor”. De qualquer maneira, devem ser
levados em conta. (OBS: ver mais sobre princípio da anterioridade no ponto 01). Atos normativos:
na data da publicação, salvo disposição em contrário. Decisões com eficácia normativa dos órgãos
singulares ou coletivos de jurisdição administrativa: 30 dias depois da publicação, salvo disposição
em contrário. Convênios: na data em que o próprio convênio estabelecer, salvo disposição em
contrário. O art. 104 do CTN e o princípio da anterioridade: Entram em vigor no primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a
impostos sobre o patrimônio ou a renda: I - que instituem ou majoram tais impostos; II - que
definem novas hipóteses de incidência; III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei
dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.
MUITO IMPORTANTE: O STF entende que a revogação de isenção não se equipara à criação
ou à majoração de tributo, de forma que o tributo volta a ser imediatamente exigível, não sendo
aplicável o princípio da anterioridade (RE 204.062).
Vigência espacial: em regra, a legislação tributária vigora dentro do território do ente que as
editou. Excepcionalmente, a legislação tributária dos Estados, do DF e dos municípios vigora fora
dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os
convênios de que participem ou de que disponham as leis e normas gerais expedidas pela União (art.
102, CTN).
A extraterritorialidade prevista em convênio de cooperação: pode se imaginar como exemplo
um convênio firmado entre Municípios integrantes da região metropolitana de São Paulo prevendo a
fiscalização conjunta do ISS devido pelos prestadores de serviço a cada um desses Municípios.
A extraterritorialidade prevista em norma geral nacional: as leis que estipulem tais devem se
ater a situações em que a extraterritorialidade se imponha como única solução viável para
determinado problema, sob pena de inconstitucionalidade por agressão ao pacto federativo. Exemplo
de aplicação: criação de novo ente político, através de desmembramento territorial de outro.
Regra de vigência espacial extraterritorial prevista no CTN (art. 120): Salvo disposição de lei
em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial
de outra, sub-roga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor
a sua própria.
Aplicação de leis estrangeiras: segundo Luciano Amaro, a lei estrangeira pode integrar a hipótese
289
de aplicação da lei brasileira, em havendo previsão expressa. Tal se dá, p.ex., quando nossa lei do IR
admite que, ao se apurar o imposto devido por contribuinte aqui domiciliado, seja deduzido o
imposto retido no exterior, se a lei do país de origem da renda der igual tratamento ao imposto retido
no Brasil.
3. Aplicação da lei tributária. Conceito: aplicar a legislação tributária é concretizar no mundo
fático a vontade que o legislador manifestou em abstrato na norma. Disposições do CTN sobre o
tema:
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início, mas não esteja completa
nos termos do artigo 116.
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os
seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias
materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída,
nos termos de direito aplicável.
Fatos instantâneos: fatos geradores que ocorrem em um momento preciso da linha do tempo. Ex:
Imposto de Importação
Fatos periódicos: fatos geradores que se prolongam no tempo, sendo considerados ocorridos nos
instantes legalmente determinados; ex: IPVA. Podem ser divididos em simples e compostos
(complexivos). Os fatos periódicos simples tomam por base um único evento que se prolonga no
tempo (Ex: IPTU e IPVA). Já os fatos periódicos compostos são fatos geradores compostos de
diversos eventos que devem ser considerados de maneira global, dentro de um determinado
período de tempo legalmente definido (Ex: IR e CSLL). Obs: existe doutrina205 que defende que
jamais os fatos poderiam ser considerados como pendentes, uma vez que, mesmo nos fatos
periódicos compostos ou complexivos, existe determinação (legal) do instante da completude e
perfeição de tais fatos, o que faz com que possam ser tratados como instantâneos.
Fato gerador pendente: é aquele cujo fato gerador se tenha iniciado, mas não esteja consumado nos
termos do artigo 116 do CTN
O caso do IR: segundo entendimento do STF, o imposto de renda tem fato gerador complexivo,
que começa a ocorrer no início do exercício financeiro (1º de janeiro) e termina no fim do
exercício (31 de dezembro). Assim, qualquer lei que venha a ter vigência até o dia 31 de
dezembro aplica-se ao IR daquele exercício financeiro, dado que o fato gerador ainda está
pendente. Autorizados tributaristas, em discordância com tal tese, têm sustentado que o imposto de
renda deve ser regulado por lei em vigor antes do início do período-base respectivo. Com efeito, o
entendimento, sufragado pelo STF, de que o fato gerador do imposto de renda somente se completa
no dia 31 de dezembro, e assim a lei publicada até tal data aplica-se a todo o período, vale dizer, ao
lucro apurado de 1° de janeiro a 31 de dezembro, na verdade prejudica a segurança jurídica, pois o
contribuinte chega ao final do ano sem saber a que norma se submeterá na apuração do seu imposto
de renda.
205 Segundo Ricardo Alexandre, esta seria a tendência atual.
290
Irretroatividade e IR: SÚMULA Nº 584 do STF: “Ao Imposto de Renda calculado sobre os
rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser
apresentada a declaração.” Tal súmula parece desprezar tanto a anterioridade quanto a
irretroatividade. Não obstante, ainda é aplicada pelo STF, embora a matéria esteja sendo
rediscutida no RE 183.130 (suspenso em razão de pedido de vista). Vale registrar que, no âmbito do
STJ, existem precedentes afirmando a inaplicabilidade da referida Súmula. (entre outros,
AgRg no Ag 1363478, j. 15/03/2011)
Aplicação pretérita da lei tributária:
A) aplica-se a lei tributária ao fato pretérito, em qualquer caso, quando seja expressamente
interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados. Lei
interpretativa é aquela que não inova, limitando-se a esclarecer dúvida surgida com o dispositivo
anterior. A exclusão da aplicação de penalidades beneficia tão somente àquele que interpretou mal a
lei e não àquele que agiu em sua total inobservância.
Obs¹: em que pese discussão doutrinária acerca do tema, o STF admite a existência de leis
meramente interpretativas (interpretação autêntica) (ADI 695/DF).
Obs².: a Corte Especial do STJ, em relação à Lei Complementar nº. 118/2005, que buscou
interpretar a questão da prescrição em tributos sujeitos a lançamento por homologação, entendeu
que a referida lei não era meramente interpretativa. Disse o STJ:
O art. 3º da LC 118/2005, a pretexto de interpretar os arts. 150, §1º, 168, I, do CTN, conferiu-lhes,
na verdade, um sentido e um alcance diferente daquele dado pelo Judiciário. Ainda que defensável
a "interpretação" dada, não há como negar que a Lei inovou no plano normativo, pois retirou das
disposições interpretadas um dos seus sentidos possíveis, justamente aquele tido como correto pelo
STJ, intérprete e guardião da legislação federal. Portanto, o art. 3º da LC 118/2005 só pode ter
eficácia prospectiva, incidindo apenas sobre situações que venham a ocorrer a partir da sua
vigência.
COFINS. SOCIEDADE CIVIL. COMPENSAÇÃO. PRESCRIÇÃO: A Turma conheceu em
parte do recurso e, nessa parte, negou-lhe provimento, reiterando o entendimento segundo o qual o
STF tem reconhecido que o conflito entre lei complementar e lei ordinária - como é o caso da
alegada revogação da Lei Complementar n. 70/1991 pela Lei n. 9.430/1996 - possui natureza
constitucional. Inicialmente o Min. Relator esclareceu que se extingue o direito de pleitear a
restituição de tributo sujeito a lançamento por homologação, não sendo esta expressa, somente após
cinco anos contados da ocorrência do fato gerador, acrescidos de mais cinco anos contados da data
em que se deu a homologação tácita. A Corte Especial acolheu a argüição de
inconstitucionalidade da expressão "observado quanto ao art. 3º o disposto no art. 106, I, da
Lei n. 5.172/1966 do CTN", constante do art. 4º, segunda parte, da LC n. 118/2005. Nessa
assentada, firmou-se o entendimento de que, "com o advento da LC n. 118/2005, a prescrição, do
ponto de vista prático, deve ser contada da seguinte forma: relativamente aos pagamentos
efetuados a partir da sua vigência (que ocorreu em 9/6/2005), o prazo para a ação de repetição
de indébito é de cinco anos a contar da data do pagamento; e, relativamente aos pagamentos
anteriores, a prescrição obedece ao regime previsto no sistema anterior, limitada, porém, ao
prazo máximo de cinco anos a contar da vigência da lei nova". Precedentes citados: EREsp
435.835-SC, DJ 4/6/2007, e EREsp 644.736-PE, DJ 27/8/2007. REsp 955.831-SP, Rel. Min. Castro
Meira, julgado em 28/8/2007 (Informativo n. 329 do STJ)
291
B) aplica-se a lei tributária a fato pretérito, tratando-se de ato não definitivamente julgado206: a)
quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer
exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em
falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na
lei vigente ao tempo da sua prática (obs.: redução de alíquotas não tem aplicação retroativa, exceto
se houver previsão legal expressa).
É importante atentar que as três alíneas do inciso II do art. 106 tratam exclusivamente de infrações
e suas respectivas punições, de forma que não haverá retroatividade de lei que verse sobre
tributo, seja a lei melhor ou pior.
Alguns autores defendem a inexistência de diferença entre as hipóteses das alíneas a e b. Todavia,
para Ricardo Alexandre, a alínea a trataria exclusivamente de penalidade pelo descumprimento de
obrigação principal, e a alínea b, exclusivamente de penalidade pelo descumprimento de obrigação
acessória.
Aplicação retroativa » art. 106, CTN. No tocante ao referido dispositivo, a Justiça vem sendo
constantemente acionada quanto ao real sentido da expressão “ato não definitivamente julgado”,
contida no inciso II, mormente quanto à alínea “c”, que prevê a aplicação da lei a fato pretérito
quando comina penalidade mais branda. A jurisprudência vem se sedimentando no sentido de que
o “ato não definitivamente julgado” não se restringe à seara administrativa, mas também à
judicial. “o CTN, em seu art. 106, estabelece que a lei nova mais benéfica ao contribuinte aplica-se
ao fato pretérito, razão por que correta a redução da multa para 20% nos casos em que a execução
fiscal não foi definitivamente julgada. (...) somente se tem por definitivamente julgada a execução
fiscal quando realizadas a arrematação, adjudicação ou remição”.
Aplicação retroativa x anistia: não há de se confundir aplicação retroativa do artigo 106 com a
anistia. Nesta, não se opera alteração ou revogação de lei antiga, não havendo mudança na
qualificação jurídica do ilícito. Apenas fica extinta a punibilidade em relação a certas infrações
cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede (art. 180).
Existe garantia de irretroatividade das leis para o Estado? A garantia da irretroatividade da
lei, prevista no art. 5º, XXXVI, da Constituição da República, não é invocável pela entidade
estatal que a tenha editado (SUMULA STF nº 654).
Ponto Extra Vitaminado – outras questões de concursos anteriores:
OBS vitaminada: MPF/21º207: Dispositivo de lei que altera, antecipando o prazo de recolhimento
de obrigação tributária:
a) apenas tem aplicação no ano seguinte ao da data da sua edição;
b) recai sobre as exações fiscais de imediato;
c) incide a partir da vigência da lei desde que a alteração do prazo propicie algum benefício ao
contribuinte
d) implicando aumento de tributo, indiretamente, fica sobrestada a sua eficácia para o ano seguinte
ao da sua edição se se trata de tributo cujo lançamento é por homologação.
206 (obs.: se já foi julgado, não se aplica retroativamente)

292
OBS vitaminada: MPF/23º208: SEGUNDO AS REGRAS DE DIREITO INTERTEMPORAL, A

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA, UMA VEZ VIGENTE:
a) pode incidir, em alguns casos, sobre fatos geradores pretéritos e consumados;
b) não se aplica a fatos geradores pendentes;
c) somente se aplica a fatos geradores futuros;
d) aplica-se a fatos geradores futuros e àqueles sob condição suspensiva ou resolutiva.
293
Ponto 19.b: Prescrição.

162; 195 §4º, 215 §2º, 237, 239, 240; CTN arts: 156, V c/c art. 165, I.
1. Noções Gerais. É instituto de direito material (prazo de garantia), atrelado à própria relação
jurídica. Ao contrário do Direito Civil, no Direito Tributário o prazo de prescrição não fulmina
apenas a pretensão jurídica, mas o próprio direito (cf. art. 156, V, do CTN c/c o art. 165, I, do CTN).
O pagamento de débito tributário prescrito implica restituição do indébito.
Opera-se a prescrição quando a Fazenda Pública não propõe, no prazo legalmente estipulado, a ação
de execução fiscal para obter a satisfação coativa do crédito tributário.
OBS vitaminada: MPF/23º: A prescrição extingue apenas a pretensão que emerge do
crédito tributário. (FALSO!)
OBS vitaminada: MPF/23º: A prescrição fulmina a pretensão que emerge do crédito
tributário e, por consequência extingue, também, o direito (obrigação tributária). Resposta:
com efeito, a obrigação principal extingue-se juntamento com o crédito dela decorrente
(CTN: Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge
com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e
extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente).
OBS vitaminada: MPF/15º: A prescrição, em Direito Tributário, extingue não só a ação
como também o próprio direito ao crédito tributário.
2. Conceito. o prazo (de 5 anos - art. 174 do CTN) é contado da constituição definitiva do crédito
tributário, durante o qual a Fazenda pode propor a ação de execução fiscal para obter a satisfação
coativa do crédito tributário, o qual é interrompido nas hipóteses do p.ú. do art. 174 (I209 - pelo
despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II - pelo protesto judicial; III - por
qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV - por qualquer ato inequívoco ainda que
extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor).
3. Prescrição x Decadência. Referem-se a diferentes situações jurídicas: a decadência recai sobre o
direito da Fazenda de constituir (ou segundo alguns “declarar”) o crédito tributário; já a prescrição
refere-se ao prazo para o ajuizamento da ação de execução fiscal do débito já constituído. A
constituição do crédito tributário (decadência) realiza-se de acordo com a categoria de lançamento a
que se sujeita “em tese” o tributo, mas “essa formalização (= constituição do crédito tributário)
pode ocorrer por vários modos. Em primeiro lugar, pelo lançamento, nas suas diversas espécies.
[...] Mas há outras formas de constituição do crédito tributário. "O fato de o cidadão-contribuinte
não poder efetuar o lançamento não significa que ele não possa constituir o crédito tributário",
observou, com inteira razão, Denise Lucena Cavalcante [...] A modalidade mais comum de
constituição do crédito tributário sem que o seja por lançamento é a da apresentação, pelo
contribuinte, de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF” (extrato do voto
no REsp 962379/RS, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, 1ª Seção, j. em 22/10/2008).
Desta maneira, nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, a declaração (DCTF, GFIP,
209Antes da LC 118/05 (que alterou o inciso I) a regra era a interrupção por meio da citação, mas o STJ decidiu que o § 1º do art. 219
do CPC era aplicável aos créditos tributários (Resp 1.120.295-SP, Rel. Min. Luiz Fux, j. em 12/5/2010).
294
GIA etc.) pelo sujeito passivo constitui de pleno direito o crédito tributário (encerrando assim o
prazo de decadência, cf. art. 5º e § 1º do DL 2.124/84), passando a transcorrer apenas o prazo de
prescrição para a execução fiscal em relação ao débito declarado e constituído, consoante a
Súm.436-STJ (A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o
crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco).
Nos casos em que há declaração parcial de valores – mas sem qualquer pagamento -, é possível dois
entendimentos: (i) o prazo será de prescrição quanto ao valor declarado (Súm.436-STJ), sem
prejuízo de a Fazenda efetivar o lançamento suplementar em relação ao montante que não foi
declarado no prazo do art. 173, I, do CTN; (ii) o prazo será apenas de decadência, pois a Fazenda
fará o lançamento de ofício em substituição integral ao lançamento por homologação, em função do
valor inveridicamente declarado, tornando insubsistente a declaração falsa, motivo pelo qual a
prescrição apenas seria contada após o lançamento definitivo.
Por serem normas gerais, a CF exige LC expressamente para sua regulação (art. 146, III, b), por isto,
tanto o STJ (Resp 616.348, j. em 15/10/2007) como o STF (Súm.Vinc. 8) declararam
inconstitucionais os prazos de 10 anos para decadência relativa ao lançamento de contribuições
sociais (obs.: o STF modulou os efeitos da SV-8, não havendo direito de restituição quanto aos
pagamentos feitos sem contestação pelo particular antes desta). Convém ressaltar que diversos
dispositivos da LEF (v.g., o art. 2º, § 3º) se aplicam apenas aos créditos não-tributários, porquanto a
LEF não foi recepcionada como LC, haja vista que desde a CF/1967 exige-se que as normas gerais
de direito tributário sejam objeto de LC (CTN é de 66).
4. Restituição de indébito e prescrição. Para parte minoritária da doutrina, o prazo do art. 168 do
CTN para pleitear a restituição é de decadência, e apenas após o reconhecimento deste direito o
prazo para cobrar a restituição reconhecida seria de prescrição (art. 1º do Decreto 20.910).
Entretanto, a jurisprudência pacífica entende que o prazo do art. 168 do CTN é de prescrição
(pretende-se condenação, e não constituição). Este prazo de prescrição é contado da data de extinção
do crédito tributário (art. 168, I, do CTN), e por isto, antes da LC 118/2005, era pacífico no STJ que
o termo a quo, nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, seria contado ou da
homologação expressa (que raramente ocorre) ou da homologação tácita (que ocorre em 5 anos a
contar da ocorrência do fato gerador, art. 150, § 4º, do CTN). Na prática, o sujeito passivo era
beneficiado por um prazo de 10 anos (5 + 5), pois o prazo do art. 168 era contado apenas após
decorrido o prazo do §4º do art. 150.
Visando alterar esta situação, o art. 3º da LC 118/2005, pretendendo efeitos retroativos ao art. 106, I,
do CTN, se autodeclarou norma interpretativa, dispondo que “para efeito de interpretação do inciso I
do art. 168 [...] a extinção do crédito ocorre [...] no momento do pagamento antecipado de que trata
o § 1º do art. 150 do CTN”. O STJ se negou a dar efeitos retroativos à lei, porquanto haveria
inconstitucionalidade: “2. O advento da LC 118/05 e suas conseqüências sobre a prescrição, do
ponto de vista prático, implica dever a mesma ser contada da seguinte forma: relativamente aos
pagamentos efetuados a partir da sua vigência (que ocorreu em 09.06.05), o prazo para a repetição
do indébito é de cinco a contar da data do pagamento; e relativamente aos pagamentos anteriores,
a prescrição obedece ao regime previsto no sistema anterior, limitada, porém, ao prazo máximo de
cinco anos a contar da vigência da lei nova. 3. Isto porque a Corte Especial declarou a
inconstitucionalidade da expressão "observado, quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106, I, da Lei
nº 5.172 [...]", constante do artigo 4º, segunda parte, da Lei Complementar 118/2005 (AI nos
ERESP 644736/PE, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 06.06.2007)” (REsp
1002932/SP, Rel. Min. Luiz Fux, 1ª Seção, j. em 25/11/2009).
295
Ressalte-se que, segundo o STJ, para a aplicação do regime anterior à LC 118/05, é irrelevante a
data de ajuizamento da ação, mas apenas a data do pagamento, pois a prescrição é prazo de garantia,
portanto, de direito material e atrelado à própria relação jurídica por ato jurídico perfeitamente
realizado, sob pena de dar-lhe efeitos retroativos. Porém, em controle difuso, o STF decidiu
contrariamente: “[...] Quando do advento da LC 118/05, estava consolidada a orientação da Primeira
Seção do STJ [...] embora tenha se autoproclamado interpretativa, implicou inovação normativa,
tendo reduzido o prazo de 10 anos contados do fato gerador para 5 anos contados do pagamento
indevido [...] implicam ofensa ao princípio da segurança jurídica em seus conteúdos de proteção da
confiança e de garantia do acesso à Justiça. Afastando-se as aplicações inconstitucionais e
resguardando-se, no mais, a eficácia da norma, permite-se a aplicação do prazo reduzido
relativamente às ações ajuizadas após a vacatio legis, conforme entendimento consolidado por esta
Corte no enunciado 445 da Súmula do Tribunal. O prazo de vacatio legis de 120 dias permitiu aos
contribuintes não apenas que tomassem ciência do novo prazo, mas também que ajuizassem as ações
necessárias à tutela dos seus direitos [...]” (RE 566621, Rel. Min. Ellen Gracie, Pleno, j. em
04/08/2011). O art. 169 do CTN estabelece prazo de decadência de 2 anos para anular decisão
administrativa, mas este prazo é concomitante ao de prescrição de 5 anos do art. 168 do CTN, e
como o contribuinte não é obrigado a exaurir as vias administrativas ou a anular a decisão
administrativa para depois pleitear a restituição do indébito, este prazo tem pouca relevância.
Ademais, o p.ú. do art. 169 do CTN estabeleceu prazo de prescrição intercorrente, que obviamente
só se aplica em relação à inércia que possa ser imputada ao particular.
OBS vitaminada: Suspensão do prazo prescricional: O CTN não prevê expressamente
hipóteses de suspensão da fluência do prazo prescricional. Todavia, em face da regra
prevista no p. ún. do art. 155, durante o tempo decorrido entre a concessão de moratória em
caráter individual obtida de maneira fraudulenta e a sua “revogação” (anulação ou cassação),
não corre a prescrição. É lícito afirmar, portanto, que ocorreu a suspensão do prazo
prescricional no período. A suspensão da prescrição ocorre implicitamente na moratória,
parcelamento, remissão, isenção e à anistia obtidos em caráter individual com base em
procedimento fraudulento. Além disso, tem-se entendido que, em todos os casos em que a
exigibilidade do crédito tributário está suspensa (art. 151, CTN), também estará
suspenso o referido prazo prescricional. CESPE: “constitui hipótese de suspensão da prescrição a
concessão de medida liminar em MS”. CERTO.
296
Ponto 19.c. Imposto sobre operações financeiras

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo do 25º CPR; ALEXANDRE, Ricardo. Direito
Tributário esquematizado. 6. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: forense, 2012. A Constituição e o
Supremo.
Legislação básica: Constituição Federal, artigo 153, V, §5º; Código Tributário Nacional, artigo 63 e
ss.
Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro e sobre operações relativas a títulos e valores
mobiliários ou Imposto sobre operações financeiras (IOF)
FATO GERADOR
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre
operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do
valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado;
II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou
estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em
montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este;
III - quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice ou do documento
equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável;
IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão, transmissão,
pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável.
Parágrafo único. A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV, e reciprocamente,
quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título representativo de uma mesma operação de
crédito.
HIPÓTESES DE INCIDÊNCIA DO IOF – JURISPRUDÊNCIA
O STF entende legítima a incidência de IOF sobre operações de factoring (operações de desconto
de títulos para empresas mercantis, com o fim de disponibilizar numerário para o capital de giro
destas), uma vez que a CF autoriza a União Federal a instituir impostos sobre operações relativas a
títulos ou valores mobiliários, operações estas em que estão incluídas as de factoring.
Diversamente, declarou inconstitucional a incidência do imposto sobre saques efetuados em
cadernetas de poupança, entendendo que o saque em caderneta de poupança não consubstancia
operações de crédito, cambio ou seguro , nem operação relativa a títulos ou valores mobiliários, não
se enquadrando, portanto, em nenhuma das hipóteses de incidência do IOF autorizadas pela CF (RE
232. 467- SP) – vide súmula 664 do STF. (BACEN 2009)
BASE DE CALCULO DO IOF: Segundo o art. 64 do CTN, a base de calculo do imposto é: I -
quanto às operações de crédito => o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros;
II - quanto às operações de câmbio => o respectivo montante em moeda nacional, recebido,
entregue ou posto à disposição; III - quanto às operações de seguro => o montante do prêmio; IV -
quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários: a) na emissão => o valor nominal
mais o ágio, se houver; b) na transmissão => o preço ou o valor nominal, ou o valor da cotação em
297
Bolsa, como determinar a lei; c) no pagamento ou resgate => o preço.

Art. 65. O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites estabelecidos em lei, alterar as
alíquotas ou as bases de cálculo do imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política monetária.
Art. 66. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, como dispuser
a lei.
Art. 67. A receita líquida do imposto destina-se a formação de reservas monetárias, na forma
da lei.
LANÇAMENTO DO IOF- É feito por homologação, nos termos do art. 150 do CTN. O
responsável, vale dizer, a instituição financeira ou o segurador, efetua o recolhimento do valor
respectivo independentemente de qualquer exame ou verificações por parte da Secretaria da Receita
Federal.
O IOF não se sujeita ao princípio da legalidade, no que se refere à alteração de alíquotas (artigo
153, §1º, da CF), nem aos princípios da anterioridade e da noventena. Isso porque, por possuir o
IOF finalidade extrafiscal, faz-se necessário conceder à União uma certa agilidade na alteração da
alíquota do tributo.
Art. 153, §5º: “O ouro, definido como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se,
exclusivamente, ao IOF, devido na operação de origem: CF, art. 153, § 5º. Inconstitucionalidade do
inciso II do art. 1º da Lei 8.033/1990.” (RE 190.363, Rel. Min. Carlos Velloso, julgamento em 13-
5-1998, Plenário, DJ de 12-6-1998.) No mesmo sentido: RE 181.849-AgR, Rel. Min. Dias Toffoli,
julgamento em 8-5-2012, Primeira Turma, DJE de 28-5-2012.
Leitura complementar: ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário esquematizado. 6. ed. rev. e
atual. Rio de Janeiro: forense, 2012, p. 556-560.
MPF/15º 210 : À vista do princípio da paridade jurídica consagrado no art. 150, V, da CF*, a
União, no exercício de sua competência impositiva prevista no art. 153, V, da Lei Fundamental:
a) pode cobrar do Município o IOF, posto que o investimento no Sistema Financeiro não se insere
entre as finalidades essenciais do ente federado;
b) não pode cobrar do Município o IOF;
c) não pode cobrar somente se o Município comprovar que a aplicação destina-se a constituir renda
para pagar a sua dívida fundada e evitar a medida preconizada no art. 35, I, da CF;
d) não pode cobrar se houver convênio firmado entre a União e o Estado, em que haja previsão de
compensação de créditos.
* Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou
bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio
pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
298
Ponto 20.a. Dívida ativa. Certidões negativas.

Principais obras consultadas: Resumo do Grupo 26º CPR; Alexandre, Ricardo. Direito Tributário
Esquematizado. 6ª ed. ver. e atual. – 2012; Paulsen, Leando. Direito Tributário. 11ª ed. Livraria do
Advogado; Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo (MA&VP). Manual de Direito Tributário. 7ª
edição.
Legislação básica: arts. 201 a 208 do CTN; arts. 2º e 3º da LEF
1. Dívida Ativa
Definição do CTN → art. 201211. Definições de Paulo de Barros Carvalho → ato de apuração e
de inscrição do débito no livro de registro da dívida pública. "É o único ato de controle de
legalidade, efetuado sobre o crédito tributário já constituído, que se realiza pela apreciação crítica de
profissionais obrigatoriamente especializados: os Procuradores da Fazenda. Além disso, é a
derradeira oportunidade que a Administração tem de rever os requisitos jurídicos-legais dos atos
praticados." Para ele, não cria o crédito (este é criado pelo lançamento), mas sim o título
executivo extrajudicial (a CDA, Certidão da Dívida Ativa).
OBS vitaminada: concluindo, a inscrição do crédito tributário na dívida ativa possui uma
dupla finalidade: 1) o controle da legalidade pela Administração e 2) a obtenção de um título
executivo extrajudicial. A denominada dívida ativa da fazenda pública divide-se em
tributária e não tributária. Dívida ativa não tributária: composta de crédito da fazenda
decorrentes de relações jurídicas não disciplinadas no âmbito do direito tributário, como
créditos relativos a aluguéis de imóveis de propriedade de entes públicos, indenizações
devidas à fazenda, multas não tributárias, a exemplo das multas administrativas etc. Não se
encontra, evidentemente, tratada no CTN.
Termo de inscrição na dívida ativa: é o documento que consta do livro da dívida ativa e
consubstancia a inscrição do devedor em dívida. Hoje em dia, é essencialmente eletrônico, tanto
quanto a própria CDA, ao menos no que tange à PFN.
Certidão da dívida ativa: é o título executivo extrajudicial que embasa a execução fiscal.
Requisitos do termo de inscrição da dívida ativa → Art. 202 do CTN212. A LEF ainda acrescenta
mais três requisitos no art. 2º. Por ser mais completo, será reproduzido aqui: art. 2º §5º da LEF: I - o
nome do devedor, dos co-responsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou residência de um e
de outros; II - o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros
de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato; III - a origem, a natureza e o fundamento
legal ou contratual da dívida; IV - a indicação, se for o caso, de estar a dívida sujeita à atualização
monetária, bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo; V - a data e o
211OBS vitaminada: Art. 201. Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na
repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em
processo regular. Parágrafo único. A fluência de juros de mora não exclui, para os efeitos deste artigo, a liquidez do crédito.
212 OBS vitaminada: Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará
obrigatoriamente: I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem como, sempre que possível, o domicílio ou a
residência de um e de outros; II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos; III - a origem e natureza do
crédito, mencionada especificamente a disposição da lei em que seja fundado; IV - a data em que foi inscrita; V - sendo caso, o
número do processo administrativo de que se originar o crédito. Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste
artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição.
299
número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; e VI - o número do processo administrativo ou

do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida. A LEF acrescentou o requisito do
inciso IV, relativo à atualização monetária.
Obs. 1: a ausência de qualquer dos requisitos do CTN 202 é causa de nulidade (relativa – o
contribuinte deve demonstrar o prejuízo) da inscrição e do processo de cobrança. A Fazenda
pode requerer a substituição da CDA até a decisão de 1.ª Instância, isto é, até a decisão
proferida pela 1ª instância relativa aos embargos à execução interposto pelo executado. Nesta
hipótese, há a devolução do prazo para a defesa ao executado213 (LEF art. 2.º, § 8º; Súm.STJ 392).
Obs. 2: A declaração prestada pelo contribuinte ao sujeito ativo da obrigação tributária
(entrega de declaração ou confissão para fins de obtenção de parcelamento) é suficiente para
inscrição em Dívida Ativa. “EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE
INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. DÉBITO FISCAL DECLARADO E NÃO PAGO.
AUTOLANCAMENTO. DESNECESSIDADE DE INSTAURAÇÃO DE PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO PARA COBRANÇA DO TRIBUTO. Em se tratando de autolançamento de
débito fiscal declarado e não pago, desnecessária a instauração de procedimento administrativo para
a inscrição da dívida e posterior cobrança. Agravo regimental improvido.” (AI 144609 AgR / SP –
São Paulo - Julgamento: 11/04/1995. Segunda Turma. Rel. Min. Maurício Corrêa).
OBS vitaminada: STJ/S.446: Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuite, é
legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa.
Obs. 3: competência para processar e julgar a execução da Dívida Ativa → Varas da Fazenda
Pública e exclui a de qualquer outro Juízo (LEF 5.º e Súmula 40 do TFR: “A execução fiscal da
Fazenda Pública Federal será proposta perante o Juiz de Direito da Comarca do domicílio do
devedor, desde que não seja ela sede de Vara da Justiça Federal.”).
Simples Nacional: Créditos tributários relativos ao Simples Nacional serão apurados, inscritos em
Dívida Ativa da União e cobrados judicialmente pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. A
PGFN, mediante convênio, poderá delegar aos Estados e Municípios a inscrição em dívida ativa
estadual e municipal e a cobrança judicial dos tributos estaduais e municipais (LC 123/2006, art.
41).
Valores mínimos: Para inscrição: acima de R$1.000,00. Para execução: acima de R$20.000,00. A
PGFN, por determinação de Portaria do Ministro da Fazenda, só inscreve em Dívida Ativa da União
dívidas superiores a R$1.000,00, e só ajuíza execução para débitos superiores a R$20.000,00. Parte
final da Portaria afirma que podem ser estabelecidas exceções (Portaria MF nº 75, de 22 de março de
2012, alterada pela Portaria MF nº 130, de 19 de abril de 2012).
Efeitos da inscrição em Dívida Ativa: 1 - Atribui executoriedade ao crédito tributário; 2 - Concede
ao crédito tributário presunção de liquidez e certeza (art. 204 CTN e art. 3º LEF); 3 – No caso das
dívidas não tributárias, suspende a prescrição por 180 dias214. (essa informação estava no resumo do
213Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da
inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância,
mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente
poderá versar sobre a parte modificada.
214OBS vitaminada: risquei o comentário que vem logo após, devido ao seguinte: Art. 2º, §3º da LEF: A inscrição (...) suspenderá a
prescrição, para todo os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo
aquele prazo. Veja que esta norma gera um nítido conflito com o CTN, que tem status de Lei Complementar (norma geral) e não
prevê essa hipótese de suspensão do prazo prescricional. Na verdade, o que ocorre aqui é um alargamento do prazo prescricional para
300
26 CPR, por isso está aqui. Entretanto, cumpre destacar que, segundo Ricardo Alexandre, "a Lei
4.320/64 divide a dívida ativa em tributária e não tributária, mas a LEF retira qualquer efeito
prático da distinção, ao tratar da mesma forma a execução de ambas as modalidades"); [OBS
vitaminada: 4 – tem efeito de prova pré-constituída (art. 204). Tal prensunção é relativa e pode ser
ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite (parágrafo
único)].
A inscrição não é ato de constituição do crédito tributário, mas sim o lançamento.
OBS vitaminada: Presunção de fraude (art. 185 do CTN): Dispõe o art. 185 do CTN que,
se aquele que foi notificado da inscrição em dívida ativa aliena ou onera seus bens ou
rendas, presumem-se fraudulentas essas operações. Para evitar essa presunção, o devedor
deve provar que deixou bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita.
ATENÇÃO: a redação do art. 185, como está prevista agora, foi trazida pela LC 118/2005.
Assim, cuidado com provas de concurso: pela regra antiga, a presunção de fraude somente
ocorria em fase de execução (o que já caiu em concursos). Contudo, pela nova regra não se
exige que a alienação tenha sido realizada em faze executória. Obs: Segundo Ricardo
Alexandre, “apesar de a exigência da comunicação formal da inscrição não constar
expressamente no CTN, ela decorre do bom senso, não sendo razoável presumir que
obrou em fraude sujeito passivo que não sabia que seu débito estava inscrito em dívida
ativa. [...] Se, no passado, era necessária a ciência oficial do processo de execução (citação),
hoje deve ser considerada indispensável a comunicação formal da inscrição em dívida ativa”.
Para a garantia da efetividade da execução fiscal, a Fazenda pode se valer tanto da presunção
de fraude prevista no art. 185 do CTN como da medida cautelar fiscal.
OBS vitaminada: STJ. INF 532/2013 (REsp 1.389.892-SP, 2a. Turma): O pedido
administrativo realizado pelo contribuinte de cancelamento de débito inscrito em
dívida ativa não suspende a exigibilidade do crédito tributário, não impedindo o
prosseguimento da execução fiscal e a manutenção do nome do devedor no CADIN. A
manifestação de inconformidade ("reclamações" ou "recursos"), para ser dotada de efeito
suspensivo, deve estar expressamente disciplinada na legislação específica que rege o
processo tributário administrativo. O recurso é o meio de impugnação à decisão
administrativa que analisa a higidez da constituição do crédito e, portanto, é apresentado no
curso do processo administrativo, antes de o débito ser inscrito em dívida ativa, possuindo,
por força do art. 151, III, do CTN, aptidão para suspender a exigibilidade da exação. A
manifestação apresentada após a inscrição em dívida ativa (como foi o caso), nada mais é do
que o exercício do direito de petição aos órgãos públicos. É um simples direito de pedir.
Após ter se encerrado o procedimento administrativo, com a confirmação do lançamento e a
inscrição em dívida ativa, caso o devedor apresente algum requerimento pedindo a anulação
dos atos anteriores, tal pedido não terá efeito suspensivo, considerando que existe uma
presunção relativa de que o procedimento foi encerrado de acordo com os parâmetros legais.
Se fôssemos atribuir efeito suspensivo a esse pedido, haveria uma subversão do ordenamento
5 anos e 6 meses, o que não pode ser regulado por lei ordinária. Essa questão chegou ao STJ que entendeu que o prazo de 180 dias
não se aplica às dívidas tributárias, porque o CTN não prevê hipóteses de suspensão e ele prevalece; todavia, em relação às
dívidas não-tributárias, o art. 2º, §3º da LEF é plenamente aplicável. Cf. STJ, REsp 1055259: A suspensão de 180 dias do prazo
prescricional a contar da inscrição em Dívida Ativa, prevista no art. 2.º, § 3.º, da Lei 6.830⁄80, aplica-se tão-somente às dívidas de
natureza não-tributária, porquanto a prescrição do direito do Fisco ao crédito tributário regula-se por lei complementar, in casu, o
art. 174 do CTN.
301
jurídico, pois se estaria conferindo ao administrado o poder de duplicar ou "ressuscitar", tantas vezes
quantas lhe for possível e/ou conveniente, o contencioso administrativo.
2. Certidões Negativas:
Certidões negativas de débitos (CND): documento apto à comprovação de inexistência de
débito de determinado contribuinte, de determinado tributo ou relativo a determinado
período (Ricardo Alexandre). V. art. 205 do CTN. Prazo máximo para fornecimento10 dias215.
Fundamento constitucional: art. 5.º XXXIV, b da CF (direito de certidão). Princípio da legalidade
e no da razoabilidade (se a Administração Pública tem o poder de exigir CND, tem também o dever
de fornecê-la). Da sua negativa, cabe MS.
Elementos essenciais da CND: I - identificação do contribuinte; II - domicílio fiscal; III - ramo de
negócio ou atividade; IV - período a que se refere o pedido.
OBS vitaminada: STJ INF 533/2013 (REsp 1.126.515-PR, 2aT): O STJ, alterando sua
antiga posição, passou a entender que é possível o protesto da Certidão de Dívida Ativa
(CDA). Lei n. 9.492/97, Art. 1º Protesto é o ato formal e solene pelo qual se prova a
inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos e outros documentos
de dívida. Parágrafo único. Incluem-se entre os títulos sujeitos a protesto as certidões de
dívida ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e das respectivas
autarquias e fundações públicas. (Incluído pela Lei n. 12.767/2012)
OBS vitaminada: STJ INF 531/2013 (AgRg no AREsp 370.295-SC, 2aT): A ausência de
prévio processo administrativo não enseja a nulidade da Certidão de Dívida Ativa
(CDA) nos casos de tributos sujeitos a lançamento de ofício, uma vez que só haverá
processo administrativo se o contribuinte entender que foi incorreta a cobrança e, assim,
impugnar o lançamento. No lançamento de ofício, a Fazenda Pública possui todas as
informações para a constituição do crédito, não necessitando de processo administrativo
fiscal em autos. Após constituído, a Fazenda envia o carnê do IPTU ao contribuinte, o que
equivale à notificação do lançamento, e, recebida esta, abre-se o prazo para a impugnação. A
remessa, ao endereço do contribuinte, do carnê de pagamento do IPTU é ato suficiente para a
notificação do lançamento tributário.
STJ tem considerado válida a recusa de CND por descumprimento de obrigação acessória. (REsp
1236805 / CE, DJe 13/04/2011).
CND e Precatórios: STF decidiu ser inconstitucional a exigência de CND para o levantamento de
precatórios, previsto no art. 19 da Lei 11033/04. (ADI 3453/DF julgada em 11/2006).
Certidões positivas com efeitos de negativas (CTN 206): outro tipo de certidão é aquela que atesta
a existência de débito fiscal, mas cujos efeitos são idênticos àqueles da certidão negativa, pois o
contribuinte está em situação regular. Hipóteses: I - Créditos não vencidos; II – Créditos em curso
de cobrança executiva na qual o Juízo foi garantido; III – Créditos cuja exigibilidade esteja suspensa
215OBS vitaminada: Art. 205. A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por
certidão negativa, expedida à vista de requerimento do interessado, que contenha todas as informações necessárias à identificação
de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade e indique o período a que se refere o pedido. Parágrafo único. A
certidão negativa será sempre expedida nos termos em que tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da
entrada do requerimento na repartição.
302
(art. 151 do CTN, entre elas o parcelamento).

OBS vitaminada: STJ. INF 532/2013 (AgRg no Ag 1.185.481-DF): O contribuinte pode,
após o vencimento de sua obrigação e antes da execução fiscal, garantir o juízo de
forma antecipada mediante o oferecimento de fiança bancária, a fim de obter certidão
positiva com efeitos de negativa. De fato, a prestação de caução mediante o oferecimento
de fiança bancária, ainda que no montante integral do valor devido, não se encontra
encartada nas hipóteses elencadas no art. 151 do CTN, não suspendendo a exigibilidade do
crédito tributário. Entretanto, tem o efeito de garantir o débito exequendo em equiparação ou
antecipação à penhora, permitindo-se, neste caso, a expedição de certidão positiva com
efeitos de negativa.
STJ: desde que o contribuinte esteja cumprindo regularmente as obrigações assumidas no
parcelamento, expedição de certidão positiva com efeitos de negativa não pode ser negada sob
argumento de não haver garantia para o débito se, no momento da adesão ao parcelamento, a
garantia não foi exigida. (REsp 1279057 / MG, DJe 14/02/2012).
OBS vitaminada: STJ/S.355: É válida a notificação do ato de exclusão do programa de
recuperação fiscal do Refis pelo Diário Oficial ou pela internet.
STJ tem entendimento de que entes federados têm direito à expedição de certidão positiva com
efeitos de negativa quando, na qualidade de contribuintes, sofrerem execução fiscal e opuserem
embargos à execução mesmo sem garantir o juízo, uma vez que não se sujeitam à penhora de bens.
(AgRg no Ag 1281290 / MG, DJe 04/02/2011).
Arts. 207 e 208 são autoexplicativos:
Art. 207. Independentemente de disposição legal permissiva, será dispensada a prova de quitação de
tributos, ou o seu suprimento, quando se tratar de prática de ato indispensável para evitar a
caducidade de direito, respondendo, porém, todos os participantes no ato pelo tributo porventura
devido, juros de mora e penalidades cabíveis, exceto as relativas a infrações cuja responsabilidade
seja pessoal ao infrator.
OBS vitaminada (exegese de MA&VP, p. 394): exemplo sempre mencionado na doutrina:
participação em licitações. Imaginemos que tenha sido aberta uma licitação e o sujeito
passivo igresse, em tempo hábil, com um pedido de certidão negativa, indispensável à sua
habilitação na licitação. Imaginemos também que a fazenda não emita a certidão dentro do
prazo máximo de 10 dias. Nessa hipótese, o sujeito passivo tem direito a participar da
licitação, mesmo sem apresentar a certidão negativa, porque se trata de “ato indispensável
para evitar a caducidade de direito”, no caso, o direito de participar da licitação.
Art. 208. A certidão negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra a Fazenda
Pública, responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito tributário e juros de
mora acrescidos. Parágrafo único. O disposto neste artigo não exclui a responsabilidade criminal e
funcional que no caso couber.
OBS vitaminada: essa responsabilidade tributária não se aplica em caso de culpa, por mais
grave que ela seja. A responsabilidade pelo pagamento do “crédito tributário e juros de mora
acrescidos” só ocorre se o servidor agir com dolo ou fraude. Essa responsabilidade não
exclui a possibilidade de a fazenda cobrar do sujeito passivo, ou seja, entre o servidor e o
sujeito passivo há solidariedade. (MA&VP, p. 395)
303
Ponto 20.b: Lei de responsabilidade fiscal (LRF): aplicação e inovações (LC

101/00).
Obras consultadas: Obras consultadas: Tathiani Piscitelli. Direito Financeiro Esquematizado.
2011; Alexandre Mazza. Manual de Direito Administrativo. 2012. Ives Gandra da Silva Martins;
Carlos Valder do Nascimento. Comentários à Lei de Responsabilidade Fiscal. 2012. Valdecir
Pascoal. Direito Financeiro e Controle Externo. Editora Elsevier.
Legislação básica: LC 101/2000
OBS vitaminada: artigos da LRF mais cobrados em provas: art. 1º, 2º, 4º, 5º, 8, 12, 14 a 23, 25, 26,
29 a 38, 42, 43 a 46, 48 e 49.
Aspectos gerais. A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) foi promulgada para fins de regulamentar
o art. 163, da CF/88216. Conforme sua exposição de motivos, foi concebida como parte integrante do
Programa de Estabilidade Fiscal de 1998. Trata-se de LEI NACIONAL, aplicando-se
simultaneamente aos 3 Poderes da União, dos Estados, DF e Municípios, inclusive às respectivas
entidades da Administração Indireta, MESMO QUANDO HOUVER PRESTAÇÃO DE SERVIÇO
MEDIANTE TERCEIRIZAÇÃO.
O que se busca é redesenhar o modelo econômico brasileiro, com a implementação de mudanças no
regime fiscal, para permitir o tão almejado equilíbrio das contas públicas. Isto implica dizer que,
doravante, o Estado não pode gastar mais do que arrecada. Este o cerne do Programa de Estabilidade
Fiscal feito pelo Ministério da Fazenda, assim recomendando no pertinente ao conteúdo da Lei de
Responsabilidade Fiscal. (Ives Gandra; Carlos Valder, 2012).
A LRF está calcada em quatro pilares, quais sejam, planejamento, transparência, controle e
responsabilidade.
A LRF tem por fim uma ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem
desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de
resultados entre receitas e despesas, obediência a limites e condições no que tange a renúncia de
receita, geração de despesas com pessoal, da seguridade social, dívidas consolidada e mobiliária,
operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em
Restos a Pagar.
São seus destinatários a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, compreendidos, o
Poder Executivo, o Poder Legislativo, inclusive os Tribunais de Contas, o Poder Judiciário e o
Ministério Público; as respectivas administrações diretas, fundos, autarquias, fundações e empresas
estatais dependentes.
Planejamento. A ação do Poder Público vincula-se ao conjunto de instrumentos que norteia o
planejamento governamental, delineada em normas jurídicas estruturadas em sintonia com o texto
constitucional. São eles: o plano plurianual, a lei de diretrizes orçamentárias e a lei orçamentária
anual. Nesta estão compreendidos o orçamento fiscal, o da seguridade social e o de investimentos.
Com isso, o Estado busca ordenar suas atividades, bem como estabelecer as prioridades na
216O STF entende que “por abranger assuntos de natureza diversa, pode-se regulamentar o art. 163 da Constituição por meio de mais
de uma lei complementar. ADI 2238
304
persecução dos seus objetivos primordiais. De modo que o planejamento constitui a ferramenta
básica para que o Estado alcance o seu fim último – o bem comum. Como nem sempre se pode
dispor de bens e serviços para todos em abundância, é necessário saber lidar com a escassez,
implementando programas. Assim, deve o governo agir como agente do desenvolvimento e da
justiça social. Afinal, como averbam Stéphanes e Ferreira, “o Governo é o principal agente para a
consecução desse objetivo e tem no planejamento um dos instrumentos de ação, pretendendo
corrigir desequilíbrios e ajustar o desenvolvimento”. Por outro lado, a moderna política econômica
planejada incorpora três elementos fundamentais: previsão, coordenação e consecução de objetivos
determinados. Desse modo, o planejamento tornou-se uma atividade normal no âmbito estatal, ao
lado de outras funções governamentais. Para empreender essa tarefa o País mantém órgão de
planejamento. Cada país adota uma denominação para esse órgão e em alguns um Ministério inteiro
é responsável por essa atividade (Ives Gandra et al).
O PPA é o instrumento de planejamento mais abrangente. Ele estabelece as diretrizes, objetivos e
metas da Administração Pública, em especial aquelas relativas às despesas de capital e aos
programas de duração continuada. A LDO compreende as metas e as prioridades da Administração
Pública, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente; serve de
orientação para a elaboração da lei orçamentária anual e dispõe sobre alterações na legislação
tributária.
Sistemas de controle. Os sistemas de controle deverão ser capazes de tornar efetivo e factível o
comando legal, fiscalizando a direção da atividade administrativa para que ocorra em conformidade
com as novas normas.
A fiscalização, que há de ser rigorosa e contínua, exigirá atenção redobrada de seus executores,
principalmente dos tribunais de contas. É o que prevêem os arts. 59 e 67 da LRF, este último
prevendo a criação de um Conselho de Gestão Fiscal, composto de representantes de todos os
Poderes e esferas de Governo, do Ministério Público e de entidades técnicas representativas da
sociedade.
Responsabilidade. Para os administradores que descumprirem os preceitos da LRF, há dois tipos de
sanções: as institucionais, previstas na própria LRF, e as pessoais, previstas na lei ordinária que trata
de Crimes de Responsabilidade Fiscal. Como exemplos de sanções institucionais, temos a suspensão
das transferências voluntárias, geralmente vindas da União ou dos Estados, transferidos, por
exemplo, através de convênios. Há também as sanções pessoais, previstas em uma lei ordinária: os
governantes poderão ser responsabilizados pessoalmente e punidos, por exemplo, com: perda de
cargo, proibição de exercer emprego público, pagamento de multas e até prisão.
OBS vitaminada: MPF/22°: Conforme a LRF (LC 101/2000), é correto dizer que nela
estão previstas sanções institucionais, não à pessoa responsável pelo ato irregular ou ilegal,
mas à própria instituição a que está ou esteve vinculada, recaindo sobre o ente federado.
Transparência. A transparência colocará à disposição da sociedade diversos mecanismos de cunho
democrático, entre os quais merecem relevo: a participação em audiências públicas e a ampla
divulgação das informações gerenciais, através do Relatório Resumido da Execução Orçamentária,
do Relatório de Gestão Fiscal, bem como dos Anexos de Metas e Riscos Fiscais.
Segundo o art. 48 da LRF, a transparência é assegurada através da divulgação ampla, inclusive pela
internet, de planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; relatórios de prestações de contas
e respectivos pareceres prévios; relatórios resumidos da execução orçamentária e gestão fiscal, bem
305
como das versões simplificadas de tais documentos.

O Relatório Resumido da Execução Orçamentária, publicado até 30 dias após o encerramento de
cada bimestre, sob pena do Ente Federativo ficar impedido de receber transferências voluntárias e
contratar operações de crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento do principal atualizado da
dívida mobiliária.
O Relatório de Gestão Fiscal, que será publicado ao final de cada quadrimestre, até 30 dias após o
encerramento do período a que corresponder.
A LRF prevê a prestação de contas pelos Chefes do Poder Executivo, incluindo, além das suas
próprias, as dos Presidentes dos órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do Chefe do
Ministério Público, sendo que as contas do Poder Judiciário da União serão apresentadas pelos
Presidentes do Supremo Tribunal Federal e dos Tribunais Superiores, consolidando as dos
respectivos tribunais; e a do Poder Judiciário dos Estados, pelos Presidentes dos Tribunais de
Justiça, consolidando as dos demais tribunais.
Deverá a prestação de contas evidenciar o desempenho da arrecadação em relação à previsão,
destacando as providências adotadas no âmbito da fiscalização das receitas e combate à sonegação,
as ações de recuperação de créditos nas instâncias administrativa e judicial, bem como as demais
medidas para incremento das receitas tributárias e de contribuições.
Ponto Extra vitaminado: Inovações trazidas pela LRF:
- Quais as principais inovações da LRF? Resposta da candidata: (1) Limitação de despesa com
pessoal, (2) Limitação para despesas no final do mandato, (3) Transparência, (4) Maior poder ao
TCU, (5) atribuiu ao cidadão para fazer representação.
MPF/27º: No tocante à seção “da fiscalização contábil, financeira e orçamentária”, o controle

privado da execução orçamentária encerra inovação inaugurada pela CF de 1988.
ATENÇÃO: NÃO SÃO INOVAÇÕES DA LRF: (i) o controle prévio em relação ao controle
externo, (ii) o princípio da unidade orçamentária e (iii) o princípio da anualidade.
MPF/22°: Do complexo de normas e procedimentos relativos a gestão fiscal de que trata a lei
complementar 101/2000, é mecanismo inovador, no processo de controle, pelos tribunais de contas,
o ato administrativo de alerta.
ATENÇÃO: NÃO SÃO INOVAÇÕES DA LRF: (i) a revigoração do instituto do registro
prévio, (ii) o exercício da função repressora da conduta de malversação ou desperdício de
recursos públicos; (iii) exercício da legitimidade a pedir ao Congresso Nacional ou à Assembleia
Legislativa, conforme se trate do Tribunal de Contas da União ou dos Estados ou do Distrito
Federal, suste o ato atentatório ao disposto nos arts. 4° e 9° , da referida lei.
Inovações em relação aos Tribunais de Contas: (i) limite de alerta (como já explicitado); (ii)
verificação dos cálculos dos limites da despesa total com pessoal de cada Poder e órgãos (nesse
caso, os TC também têm competência para verificar o cálculo da RCL); (iii) acompanhamento do
cumprimento das vedações impostas ao BACEN nos §§ 2º, 3º e 4º do art. 39 da LRF.
Inovações em relação à LDO: segundo Valdecir Pascoal (p.38), a LRF trouxe uma série de
inovações em relação à LDO. Aumentou ou seu contúdo e a tranformou no principal instrumento
de planejamento para uma administração orçamentária equilibrada. Além das atribuições da CF, a
306
LDO deverá, ainda, segundo a LRF: (i) dispor sobre o equilíbrio entre receitas e despesas; (ii)
aprovar normas para o controle de custos e a avaliação dos resultados dos programas financiados
pelo orçamento; (iii) disciplinar as transferências de recursos a entidades públicas e privadas (art.
26); (iv) definir o resultado primário a ser obtido com vistas à redução do montante da dívida e
das despesas com juros; (v) estabelecer critérios e formas de limitação de empenho, caso
ocorram os seguintes fatos: 1º) arrecadação da receita inferior à estimada, de modo a compromoeter
as metas de resultado primário e norminal; 2º) necessidade de se reconduzir a dívidas aos limites
estabelecidos; (vi) fixar, em percentual da RCL, o montante da reserva de contingência. A princial
inovação da LRF, em matéria de LDO, foi a previsão de anexos, que necessariamente deverão
integrar a LDO. Dois deles (o anexo de metas fiscais e o anexo de riscos fiscais) exigidos para
todos os entes federativos e um anexo específico para a União (que conterá: i) os objetivos das
políticas monetária, creditícia e cambial e ii) os parâmetros e as projeções para seus principais
agregados variáveis e as metas de inflação para o exercício subsequente).
Inovações em relação à LOA: segundo Valdecir Pascoal (p.43), a LRF também introduz inovações
no conteúdo da LOA, que deverá conter: (i) um demonstrativo da compatibilidade da
programação do orçamento com as metas da LDO previstas no respectivo Anexo de Metas
Fiscais; (ii) o demonstrativo previsto no art. 165, §6º, da CF, devidamente acompanhado das
medidas de compensação a renúncias de receitas e ao aumento de despesas obrigatórias de caráter
continuado; (iii) reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base
na RCL, deverão estar assinalados na LDO – destina-se ao pagamento de passivos contingentes,
além de outros riscos fiscais imprevistos; essa reserva, decorre do princípio contábil da prudência e
destina-se a cobrir as despesas já assinaladas no anexo de riscos fiscais, bem como outras imprevitas
decorrentes, por exemplo, de calamidade pública. Essa é uma dotação global e consiste numa exeção
ao princípio da especificação; (iv) todas as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou
contratual e respectivas receitas, sendo o refinanciamento da dívida (e suas receitas)
demonstrado de forma separada, tanto na LOA como nas leis de créditos adicionais.
Inovações em relação à Despesa Pública: segundo Valdecir Pascoal (p.76), a LRF, na busca do
equilíbrio orçamentário, passou a estabelecer uma série de medidas com vistas a controlar o
montante da despesa pública. As principais medidas contidas na LRF dizem respeito a: (i) situações
ensejadoras de limitação de empenho de despesa (art. 9º); (ii) geração de novas despesas (arts. 15
e 16); (ii) despesas obrigatórias de caráter continuado (art. 17); (iii) fixação de limites para
despesas de pessoal (arts. 18-23); (iv) despesas nulas (art. 21); (v) transferências vonluntárias
(art. 25); (vi) despesas de competência de outro ente (art. 62) e (vii) inscrições a pagar.
Inovações em relação à Receita Pública: segundo Valdecir Pascoal (p.105), a LRF, na busca do
equilíbrio orçamentário, passou a exigir: (i) o planejamento rigoroso em relação à previsão de
receitas públicas, (ii) a exigir que o Governo se valesse de toda sua capacidade arrecadadora,
(iii) a restringir ao máximo as possibilidades de renúncias de receitas públicas e, ainda, (iv) a
definir como limite para os dispêndios públicos a Receita corrente Líquida, revelando, nesse
ponto, uma preocupação do legislador com a identificação daquelas receitas realmente disponíveis
(líquidas), desoneradas de quaisquer vinculações.
Inovações em relação ao Crédito Público: segundo Valdecir Pascoal (p.113), a LRF, além de A)
alterar o conceito legal de dívida pública contido na Lei 4320/64, B) estabeleceu uma série de
regras restritivas e controladoras para o endividamento público.
A) Novas definições trazidas pela LFR da dívida pública: dívida pública consolidada ou
307
fundada: montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações financeiras do ente da Federação,
assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e da realização de operações de
crédito, para amortização em prazo superior a doze meses. ATENÇÃO: Em regra, somente as
operações de crédito de longo prazo integram a dívida fundada consolidada. Mas o §3º do art. 29
excepciona as operações de crédito de curto prazo (inferior a 12 meses) que tenham constado do
orçamento. Também devem ser incluídos na dívida pública consolidada os precatórios judiciais não
pagos durante a execução do orçamento. Se não houver o pagamento do precatório no tempo, a
conseqüência é a sua inclusão na dívida consolidada; dívida pública mobiliária: dívida pública
representada por títulos emitidos pela União, inclusive os do Banco Central do Brasil, Estados e
Municípios; operação de crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura
de crédito, emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de
valores provenientes da venda a termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras
operações assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros; concessão de garantia:
compromisso de adimplência de obrigação financeira ou contratual assumida por ente da Federação
ou entidade a ele vinculada; refinanciamento da dívida mobiliária: emissão de títulos para
pagamento do principal acrescido da atualização monetária.
B.1) Limites da dívida pública – proposta de alteração: Os limites da dívida pública podem ser
objeto de proposta de manutenção ou alteração pelo Presidente da República. A proposta irá para o
Senado ou Congresso, conforme o caso. O Presidente da República enviará ao Senado Federal ou ao
Congresso Nacional, conforme o caso [somente a dívida pública mobiliária federal será
encaminhada ao Congresso Nacional, as demais serão enviadas para o Senado], proposta de
manutenção ou alteração dos limites e condições previstos.
B.2) Limites da dívida pública e recondução: A apuração dos limites da dívida pública é realizada
de 4 em 4 meses (por quadrimestre). O ente compara a receita corrente líquida com a dívida que
possui. Quando o ente exceder seus limites, a dívida deve ser reconduzida a seus limites. Caso o
ente não consiga se reenquadrar, irá se submeter às seguintes restrições: Art. 31. Se a dívida
consolidada de um ente da Federação ultrapassar o respectivo limite ao final de um quadrimestre
[período de apuração], deverá ser a ele reconduzida até o término dos três subseqüentes,
reduzindo o excedente em pelo menos 25% (vinte e cinco por cento) no primeiro. § 1º Enquanto
perdurar o excesso, o ente que nele houver incorrido: I - estará proibido de realizar operação de
crédito interna ou externa, inclusive por antecipação de receita, ressalvado o refinanciamento do
principal atualizado da dívida mobiliária; II - obterá resultado primário necessário à recondução
da dívida ao limite, promovendo, entre outras medidas, limitação de empenho, na forma do art. 9º.
§ 2º Vencido o prazo para retorno da dívida ao limite, e enquanto perdurar o excesso, o ente ficará
também impedido de receber transferências voluntárias da União ou do Estado.
ATENÇÃO: lembrar que as restrições do §1º não são aplicadas imediatamente com o
excesso da dívida, mas apenas após o prazo de recondução, sem que ela tenha sido
efetuada. A exceção está no §3º, que prevê a regra de fim de mandato: § 3º As restrições do
§ 1º aplicam-se imediatamente se o montante da dívida exceder o limite no primeiro
quadrimestre do último ano do mandato do Chefe do Poder Executivo. Cuidado: diferenciar
os prazos de recondução da dívida de pessoal dos prazos para recondução de dívida pública.
Dívida de pessoal  O prazo de recondução será de 2 quadrimestres para reconduzir a
dívida ao limite, com percentual mínimo de redução de 1/3 no primeiro quadrimestre. Dívida
pública  o prazo de recondução será de 3 quadrimestres, com percentual mínimo de
redução de 25% no primeiro quadrimestres.
308
Estatais controladas dependentes: novidade da LRF em relação a seu campo de atuação. São
assim conceituadas pela LRF: Empresa controlada é aquela em que o ente federativo tem mais de
50% do capital social com direito a voto. Ex: Embrapa e Petrobrás. As empresas controladas se
distinguem em dependentes e independentes: Empresa controlada dependente  Depende de
recursos do ente federativo para arcar com suas despesas CORRENTES e de CAPITAL (pois não
tem condição de gerar receitas próprias). A empresa controla dependente se sujeita à LRF e integra o
orçamento fiscal. Recebe recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de
custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de
participação acionária; Empresa controlada independente  Pode receber recursos do ente
federativo, se ele quiser aumentar sua participação acionária ou se for a título de pagamento por
serviços prestados ao ente da federação. Não se sujeita à LRF e não faz parte do orçamento fiscal.
Veja: Nem toda transferência de recursos para a controlada a torna dependente (e, por conseguinte,
sujeita à LRF). É possível que uma estatal independente se torne dependente, conforme previsto na
Portaria 589/01 da STN, segundo a qual, em outras palavras, a estatal independente que recebeu,
durante 2 anos, recursos para arcar com despesas correntes e de capital, deixará de ser independente
e passará a ser dependente. Sendo dependente, estará obrigada a observar às normas da LRF e fará
parte do orçamento fiscal.
Condições para a geração de despesa ou assunção de obrigações: antes da LRF, para que uma
despesa pudesse ser gerada ou para que uma obrigação pudesse ser assumida, bastava que houvesse
crédito na LOA, inicial ou adicional. Depois da LRF, o regime foi alterado: hoje, serão consideradas
não autorizadas, irregulares e lesivas ao patrimônio público a geração de despesa ou assunção de
obrigação que não esteja acompanhada de: (i) estimativa do impacto orçamentário-financeiro no
exercício em que deva entrar em vigor e nos dois subseqüentes; [planejamento trienal – vale para a
renúncia de receita e para a geração de despesa] e (ii) declaração do ordenador da despesa de que
o aumento tem adequação orçamentária e financeira com a LOA e compatibilidade com o PPA
e LDO.
Inclusão da terceirização no limite para despesa com pessoal: antes da LRF já havia um limite
para a despesa com pessoal, mas a terceirização era uma prática comum utilizada para burlar o
limite imposto pela Lei Camata, já que o valor gasto com a terceirização não entrava no limite da
despesa com pessoal. O art. 18 da LRF incluiu o valor gasto com a terceirização de mão-de-obra
realizada para substituir servidores (prática ilegal) na contabilização das “OUTRAS DESPESAS DE
PESSOAL”: Art. 18, §1º Os valores dos contratos de terceirização de mão-de-obra que se referem
à substituição de servidores e empregados públicos serão contabilizados como "Outras Despesas
de Pessoal".
Regra Final do Mandato e Restos a Pagar: Antes da LRF, uma prática comum nas Prefeituras era
a aplicação da teoria das terras arrasadas (gastar e não pagar). Em razão da LRF, não se pode
contrair obrigação nos últimos 2 quadrimestres do mandato sem que haja disponibilidade de caixa.
Art. 42. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois quadrimestres
do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro
dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente
disponibilidade de caixa para este efeito. Parágrafo único. Na determinação da disponibilidade de
caixa serão considerados os encargos e despesas compromissadas a pagar até o final do exercício.
O parágrafo único conceitua a disponibilidade de caixa como sendo a receita existente em caixa,
descontados os encargos e despesas compromissadas a pagar até o final do exercício.
Outros pontos vitaminados:
309
Destinação de recursos para o setor privado: Quando os recursos se destinam ao setor privado,
não se chama de “transferências voluntárias”, mas “destinação de recursos”. Para haver destinação
de recursos para o setor privado é necessário: (i) Lei específica – Não é necessário que haja uma lei
para cada item doado, mas apenas regulando a destinação; (ii) Atendimento da LDO; (iii) Crédito
orçamentário, inicial ou adicional. Veja: Art. 26. A destinação de recursos para, direta ou
indiretamente, cobrir necessidades de pessoas físicas ou déficits de pessoas jurídicas deverá ser
autorizada por lei específica, atender às condições estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias
e estar prevista no orçamento ou em seus créditos adicionais. § 1º O disposto no caput aplica-se a
toda a administração indireta, inclusive fundações públicas e empresas estatais, exceto, no
exercício de suas atribuições precípuas, as instituições financeiras e o Banco Central do Brasil. § 2º
Compreende-se incluída a concessão de empréstimos, financiamentos e refinanciamentos, inclusive
as respectivas prorrogações e a composição de dívidas, a concessão de subvenções e a participação
em constituição ou aumento de capital.
Preservação do patrimônio público: Regar geral: receita corrente financia despesa corrente;
receita de capital financia despesa de capital. A regra geral visa manter o equilíbrio patrimonial.
EXCEÇÕES em que uma receita de capital pode financiar a despesa corrente: (i) Despesas
autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados
pelo Poder Legislativo por maioria absoluta (Art. 167, III da CF); (ii) Se a despesa corrente for
destinada por lei aos regimes da previdência social, RGPS e RPPS (Art. 44 da LRF: É vedada a
aplicação da receita de capital derivada da alienação de bens e direitos que integram o patrimônio
público para o financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes de
previdência social, geral e próprio dos servidores públicos). OBS: A lei orçamentária e as de
créditos adicionais só incluirão novos projetos após adequadamente atendidos os em andamento e
contempladas as despesas de conservação do patrimônio público, nos termos em que dispuser a
lei de diretrizes orçamentárias (LRF, art. 45).
Jurisprudência do STJ: INF 539/2014 (REsp 1.372.942-AL, 1º/4/2014.): A restrição para

transferência de recursos federais a Município que possui pendências no Cadastro Único de
Exigências para Transferências Voluntárias (CAUC) não pode ser suspensa sob a justificativa de
que os recursos destinam-se à pavimentação de vias públicas. Existem exceções a essa regra, ou
seja, hipóteses em que seja possível a transferência dos recursos mesmo estando o ente figurando no
CAUC. Tais situações excepcionais são previstas tanto na LC n. 101/2000 (ações de educação,
saúde e assistência social) como na lei que regulamenta o CADIN (Lei n. 10.522/2002 – ações
sociais ou ações em faixa de fronteira). A pavimentação de vias públicas não pode ser enquadrada
no conceito de ação social previsto no art. 26 da Lei n. 10.522/2002. O conceito da expressão
“ações sociais”, para o fim da Lei n. 10.522/2002, deve ser resultado de uma interpretação
restritiva, teleológica e sistemática, mormente diante do fato de que qualquer ação governamental
em prol da sociedade poderia ser passível de enquadramento no conceito de ação social. A ação
social a que se refere a Lei n. 10.522/2002 é referente às ações que objetivam atender a direitos
sociais assegurados aos cidadãos, cuja realização é obrigatória por parte do Poder Público, como
aquelas mencionadas pela CF/88 nos arts. 6º, 193, 194, 196, 201, 203, 205, 215 e 217 (alimentação,
moradia, segurança, proteção à maternidade e à infância, assistência aos desamparados, ordem
social, seguridade social, saúde, previdência social, assistência social, educação, cultura e desporto).
310

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.48) 217 : INDIQUE, DENTRE AS ALÍNEAS ABAIXO, NO
TOCANTE À SEÇÃO “DA FISCALIZAÇÃO CONTÁBIL, FINANCEIRA E
ORÇAMENTÁRIA”, AQUELA QUE ENCERRA INOVAÇÃO INAUGURADA PELA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988: 
a) Controle privado da execução orçamentária;
b) Controle prévio em relação ao controle externo;
c) Princípio da unidade orçamentária;
d) Princípio da anualidade.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.49-ANULADA) 218 : A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL

(LEI COMPLEMENTAR Nº 101, DE 04 DE MAIO DE 2000) EDITADA SOB IMPULSO DOS
FATORES DE ORDEM POLÍTICO-ECONÔMICA, POLÍTICO-FINANCEIRA E POLÍTICO-
SOCIAL, INOVA NO ATINENTE: 
a) À delegação de competência entre os entes políticos;
b) À coordenação e controle entre Estados da federação com vistas a evitar a chamada “guerra
fiscal”;
c) Às licitações e contratações públicas;
d) À descentralização das funções do Estado para com os seus Municípios.
MPF/25° 219 : DE ACORDO COM O ART. 169 DA CONSTITUIÇÃO, COMPETE A LEI

COMPLEMENTAR DEFINIR OS LIMITES PARA A DESPESA COM PESSOAL ATIVO E
INATIVO DOS ENTES POLÍTICOS. A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL FIXOU
PERCENTUAIS DA RECEITA CORRENTE LÍQUIDA A SEREM OBSERVADOS PELA
UNIÃO, ESTADOS E MUNICÍPIOS, NA REALIZAÇÃO DAS SUAS DESPESAS NO TÓPICO
PESSOAL. NESSE CONTEXTO, INDIQUE A ALTERNATIVA CORRETA:
a) do teto estabelecido para despesa com pessoal não se exclui nenhuma parcela;
b) na hipótese de os limites de despesas de pessoal serem ultrapassados, o ente federado corrigirá o
excesso no exercício seguinte, abatendo-se da previsão orçamentária;
c) a unidade federativa, se extrapolados os limites de despesa de pessoal, fica impedida de contratar
operações de crédito, salvo se para refinanciar a divida ou promover a redução de despesa de
pessoal;
d) extrapolado o limite fixado para despesa de pessoal é facultado ao ente estatal proceder à
transferência de recursos de uma categoria de programação para outra, mediante ato da autoridade
administrativa.
MPF/24° 220 : SEGUNDO A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (LC 101/2000) E O

ENTENDIMENTO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, IMPÕE-SE DIZER QUE: 
a) os Conselhos de Fiscalização Profissionais, considerados entes autárquicos sui generis, estão
também sujeitos aos limites de gastos nela fixados;

218 Questão anulada. Gabarito preliminar: “c”.
219 Resposta: “c”
220 Resposta: “c”
311
b) o pagamento de agentes políticos (Prefeito, Vice-Prefeito, Vereadores) não deve ser levado em
conta para efeito de cálculo dos 60% a que se refere o art. 19;
c) a limitação imposta pelo art. 72, da Lei de Responsabilidade Fiscal abrange as despesas com
serviços de terceiros, entendidos estes como os serviços apenas permanentes;
d) na aplicação de multa, pelo Tribunal de Contas, por infração á citada lei, ao agente público, incide
o princípio da responsabilidade solidária.
MPF/22° 221 : CONFORME A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (LC 101/2000), É

CORRETO DIZER QUE:
a) nela estão previstas sanções institucionais e sanções pessoais por atos irregulares praticados na
gestão pública;
b) a atuação do Ministério Público se circunscreve aos lindes de sua competência constitucional;
c) a contratação de operações de crédito por antecipação de receita facultada aos Estados, Distrito
Federal e Municípios, deve ser precedida de autorização do Senado Federal;
d) nela estão previstas sanções institucionais, não à pessoa responsável pelo ato irregular ou ilegal,
mas à própria instituição a que está ou esteve vinculada, recaindo sobre o ente federado.
MPF/22°222: DO COMPLEXO DE NORMAS E PROCEDIMENTOS RELATIVOS A GESTÃO

FISCAL DE QUE TRATA A LEI COMPLEMENTAR 101/2000, ASSINALE NO PROCESSO DE
CONTROLE, PELOS TRIBUNAIS DE CONTAS, O MECANISMO INOVADOR:
a) revigoração do instituto do registro prévio;
b) exercício da função repressora da conduta de malversação ou desperdício de recursos públicos;
c) exercício da legitimidade a pedir ao Congresso Nacional ou à Assembleia Legislativa, conforme
se trate do Tribunal de Contas da União ou dos Estados ou do Distrito Federal, suste o ato
atentatório ao disposto nos arts. 4° e 9° , da referida lei;
d) o ato administrativo de alerta.

- Quais as principais inovações da LRF? Resposta da candidata: (1) Limitação de despesa com
pessoal, (2) Limitação para despesas no final do mandato, (3) Transparência, (4) Maior poder ao
TCU, (5) atribuiu ao cidadão fazer representação.
221 Resposta: “d”

312
Ponto 20.c. Impostos sobre importação e exportação.

Principais Obras consultadas: Ricardo Alexandre, Direito Tributário esquematizado, 2012.
Legislação básica: arts. 19 a 28, do CTN; regulamento aduaneiro (Decreto 6.759/09: disciplina os
regimes aduaneiros especiais) e DL 37/66 (ainda em vigor).
Características comuns (II e IE). Ambos possuem finalidade marcadamente extrafiscal; são
exceções à legalidade estrita quanto às alíquotas (ressalvando que a alteração de alíquotas deve ser
fundamentada, não sendo ato meramente discricionário) e à anterioridade (anual e nonagesimal); são
impostos reais (incidem sobre coisas), indiretos e proporcionais.
- Imposto sobre a Importação de produtos estrangeiros (II). Conforme o artigo 19 do CTN, "o
imposto, de competência da União, sobre a importação de produtos estrangeiros tem como fato
gerador a entrada destes no território nacional". O fato gerador (FG) não é, portanto, comprar
mercadoria estrangeira, mas fazê-la entrar em território nacional, independentemente da existência,
ou não, de contrato de compra e venda. Os artigos 23 e 44 do Decreto-lei 37/66 estabelecem,
todavia, que, em se tratando de mercadoria despachada para consumo, considera-se ocorrido o FG
na data de registro, na repartição aduaneira, da declaração feita para fins de desembaraço aduaneiro
(ocasião do registro da declaração de importação, realizado eletronicamente através do
SISCOMEX).
Diante disso, a doutrina e o STJ costumam falar em FG MATERIAL / ESPACIAL (entrada da
mercadoria em território nacional) e FG TEMPORAL (registro da declaração de importação). Aduz
o STJ: “embora o FG do II se dê com a entrada da mercadoria estrangeira no território nacional (...),
ele apenas se aperfeiçoa com o registro da declaração de importação no regime comum (REsp
362.910/02). Outro julgado mais recente diz que “o fato gerador ocorre na data do registro da
declaração de importação do bem. Logo, a alíquota vigente nessa data é a que deve ser aplicada para
o cálculo do imposto, até porque o STJ já pacificou o entendimento de que não existe
incompatibilidade entre o art. 19 do CTN e o art. 23 do DL n. 37/1966, uma vez que o desembaraço
aduaneiro completaria a importação e, consequentemente, representaria, para efeitos fiscais, a
entrada de mercadoria no território nacional” (REsp 1.220.979-RJ/2011).
Seu FG, entretanto, não é qualquer entrada de mercadoria estrangeira no Brasil. A entrada há de ser
de mercadoria que se destine a uso ou consumo internos, mesmo porque, se assim não fosse, o
simples trânsito de bens destinados a outro país poderia ser o pressuposto de fato da obrigação
tributária.
A base de cálculo do II (art. 20, CTN) é o valor aduaneiro do produto, assim considerado não
necessariamente aquele pelo qual foi realizado o eventual negócio jurídico, mas o preço normal que
o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre
concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no país. Com isso, quis o
legislador permitir uma tributação pelo valor real da mercadoria, que, a rigor, independeria do que
foi declarado na Alfândega.
O II é lançado por homologação (salvo o incidente sobre a bagagem, lançado por declaração).
OBS vitaminada: MPF/21º: A taxa de licenciamento de impotação é indevida, sendo
possível, se eventualmente recolhida, a sua compensação com o Imposto de Importação em
313
razão de ambos serem arrecadados pela Secretaria da Receita Federal.

Institutos relacionados ao II – regimes aduaneiros especiais:
a) Drawback – “é a operação na qual a matéria-prima ingressa em território nacional com isenção
ou suspensão de impostos, mas é reexportada após beneficiamento (...). Não é lícito exigir uma nova
certidão negativa de débitos (CND) para o desembaraço aduaneiro da importação, se a comprovação
da quitação dos tributos já foi apresentada quando da concessão do benefício fiscal de drawback”.
(STJ: REsp/RR 1.041.237/SP). O STJ decidiu, em sede de recurso repetitivo, que, se foi exigida a
CND para ingressar no regime, e foi deferido o ingresso, é ilegal a exigência da certidão a cada
operação que for fazer (foi questão de prova de Procurador Federal). Assim, esse instituto serve para
incentivar a economia quanto às importações para, na sequência, exportar. Permite que alguém
importe mercadoria e insumos sem pagar tributo, desde que ele pegue essa mercadoria, beneficie,
faça uma mais elaborada, e exporte. É uma importação com a intenção de fomentar a exportação. Se
deixar de exportar, terá que pagar todos os tributos, além de penalidades. É ex. de condição
suspensiva não exatamente com relação ao fato gerador (está isento desde que exporte), mas com
relação à regra tributária em si. “(...) Frustrada a condição na qual se embasou a isenção (aplicação
em produtos destinados ao exterior), retorna-se à data do fato gerador e desaparece a isenção. 3.
Nacionalização dos insumos que implica no pagamento de todos os impostos devidos à época da
internação, inclusive o ICMS (...)”.REsp 223.708/SP, de 2001.
b) Zonas Francas - Zona Franca é o local onde se produz/industrializa mercadorias destinadas à
exportação ou ao consumo interno, sendo que vindo do exterior não incide imposto de importação e
para o mercado interno são estabelecidas cotas, que, quando extrapoladas, ensejam a incidência do
imposto.
c) Contingenciamento - é o estabelecimento de cotas permitidas para importação.
d) Entreposto Aduaneiro - permite a entrada e o depósito de produto importado no país. O produto
fica em local determinado pelo Fisco sem incidência do imposto de importação. À medida que o
importador vai se utilizando do produto, vai pagando o imposto.
e) Entreposto Industrial - É o local onde as indústrias que estão sob o regime de drawback
depositam e industrializam seus produtos destinados à exportação.
f) Colis Postaux - É a importação via correios, catálogos. Quando a mercadoria chega nos correios
do país importador, o adquirente é comunicado e, na agência dos correios, faz todo o desembaraço
da mercadoria, inclusive pagando o imposto.
g) Preço de transferência - O termo "preço de transferência" tem sido utilizado para identificar os
controles a que estão sujeitas as operações comerciais ou financeiras realizadas entre partes
relacionadas, sediadas em diferentes jurisdições tributárias, ou quando uma das partes está sediada
em paraíso fiscal. Em razão das circunstâncias peculiares existentes nas operações realizadas entre
essas pessoas, o preço praticado nessas operações pode ser artificialmente estipulado e,
consequentemente, divergir do preço de mercado negociado por empresas independentes, em
condições análogas - preço com base no princípio “arm’s length”.
O Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio ou Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio
(em inglês: General Agreement on Tariffs and Trade, GATT) foi estabelecido em 1947, tendo em
vista harmonizar as políticas aduaneiras dos Estados signatários. Está na base da criação da
Organização Mundial de Comércio. É um conjunto de normas e concessões tarifárias, criado com a
314
função de impulsionar a liberalização comercial e combater práticas protecionistas, regulando,

provisoriamente, as relações comerciais internacionais.
Aplica-se à importação de países signatários do GATT a mesma forma de tributação aplicável a um
bem similar nacional. Devem incidir os mesmos tributos da ordem interna. Se o similar for isento,
quando importar o bem, também não haverá incidência sobre o produto importado. O GATT não
quer um tratamento favorecido, mas igualitário.
Súmula 71/STJ: “O bacalhau importado de país signatário do GATT é isento do ICM.”
Súmula 20/STJ: “A mercadoria importada de país signatário do GATT é isenta do ICM, quando
contemplado com esse favor o similar nacional.” A Súmula 20 STJ enuncia a mesma coisa da
Súmula 575/STF.
Súmula 575/STF “À mercadoria importada de país signatário do (GATT), ou membro da (ALALC),
estende-se a isenção do imposto de circulação de mercadorias concedida a similar nacional.”
Súmula 71: se não tem similar no Brasil, como é o caso do bacalhau, teria que tributar? Mas essa
súmula tem fundo em jurisprudência antiga do STF (antes da CF 88). O STF entendeu que, de fato,
não tem bacalhau no Brasil, todavia há peixe seco e salgado nacional (semelhante ao bacalhau), que
é isento de ICMS. O STJ, em 2007, resgatou o histórico da Súmula 71. Na época, o peixe seco e
salgado era isento por ocasião de um convênio. Depois, o convênio teve sua vigência encerrada e
não foi renovado. Então, a Súmula nº 71 deveria ser limitada ao período em que o convênio valia.
Por isso, o STJ entende atualmente que a Súmula 71 só vale até as exportações realizadas até
30/04/1999, quando do último dia de validade do Convênio nº 60/1991.
- Imposto sobre a Exportação de produtos nacionais ou nacionalizados (IE). Segundo o artigo
23 do CTN, o "imposto, de competência da União, sobre a exportação, para o estrangeiro, de
produtos nacionais ou nacionalizados tem como fato gerador a saída destes do território nacional".
Nacionais são os produzidos no próprio país. Nacionalizados são os produtos estrangeiros que
tenham ingressado regularmente para incorporação a economia nacional.
OBS vitaminada: MPF/27º(Q.41): A exportação para o exterior, assim considerada a
saída do produto nacional ou nacionalizado, para fins de incorporação ou não à economia
interna de outro país, configura hipótese de incidência do Imposto sobre a Exportação.
(FALSO!)
Entretanto, assim como no II, a legislação optou por considerar, para efeito de cálculo, um outro
momento como FG do tributo: a data do registro da exportação no SISCOMEX (art. 213, do Decreto
6759/09: O imposto de exportação tem como fato gerador a saída da mercadoria do território
aduaneiro. Parágrafo único. Para efeito de cálculo do imposto, considera-se ocorrido o fato
gerador na data do registro de exportação no Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex)”.
Portanto (atenção), não importa quando o negócio é fechado, pois o tributo será calculado com base
na legislação vigente na data do registro das exportações, mesmo que, na data da efetiva saída da
mercadoria do território nacional, tenha havido alguma alteração na legislação (stf – re – agr – ed
234.954).
Institutos relacionados ao IE.
a) Portos secos - criados pelo governo, em 1995, para diminuir o congestionamento de mercadorias
nos portos e aeroportos; foram instalados em cidades do interior e funcionam como postos da
Receita Federal, nos quais se faz desembaraço aduaneiro. Na verdade, são armazéns usados para
315
estocar bens enquanto a Receita libera seu comércio no país ou seu embarque para o exterior. São
geridos por concessionários da Receita e cobram 33% menos que os portos e 90% menos que os
aeroportos.
b) Exportação Temporária - consiste na permissão dada para saída de produto nacional ou
nacionalizado para o exterior por período determinado, desde que retorne ao Brasil. Ex.: carros que
vão participar de feiras ou exposição; ou produtos importados que voltam para reparação. Não se
sujeita à incidência do IE.
OBS vitaminada: STJ INF 532/2013 (REsp 1.240.005-RS) É aplicável a pena de multa (art. 108
do Decreto-Lei 37/1966) – e não a pena de perdimento (art. 105, VI) – na hipótese de
subfaturamento de mercadoria importada. Isso porque a pena de perdimento, prevista no art. 105,
VI, do Decreto-Lei 37/66, incide nos casos de falsificação ou adulteração de documento necessário
ao embarque ou desembaraço da mercadoria, enquanto a multa prevista no parágrafo único do art.
108 do mesmo diploma legal destina-se a punir declaração inexata em seu valor, natureza ou
quantidade da mercadoria importada.
OBS vitaminada: STJ INF 517/2013 (REsp 1.268.210–PR, 1aT): É possível a aplicação da pena
de perdimento de veículo objeto de contrato de arrendamento mercantil com cláusula de aquisição
ao seu término utilizado pelo arrendatário para transporte de mercadorias objeto de descaminho ou
contrabando. O STJ entendeu que, mesmo sendo o veículo ainda do arrendador (banco) e não do
arrendatário (criminoso), ainda assim será aplicada a pena de perdimento, tendo em vista que ao
arrendador cabe ajuizar o arrendatário.
316
PONTO EXTRA: PROVA DE TRIBUTÁRIO E FINANCEIRO DO 27º

CONCURSO.
QUESTÃO 41223: É CERTO AFIRMAR QUE: 

a) A capacidade contributiva, ao lado da propriedade, como princípio, fundamenta a vedação do
confisco;
b) A multa fiscal insere-se no âmbito conceitual da definição normativa de tributo;
c) Nas hipóteses, em matéria tributária, das exceções ao princípio da anterioridade, desde que
presente o caráter de urgência e relevância, pode ser instituído tributo mediante Medida Provisória;
d) A exportação para o exterior, assim considerada a saída do produto nacional ou nacionalizado,
para fins de incorporação ou não à economia interna de outro país, configura hipótese de incidência
do Imposto sobre a Exportação.
QUESTÃO 42224: A ECT É PRESTADORA DE SERVIÇOS PÚBLICOS. NO QUE SE REFERE

À IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE QUE TRATA O ART. 150 (INCISO VI, “A” E PARÁGRAFO
2º) DA LEI MAGNA, PODE-SE ASSEVERAR QUE:
a) a empresa pública somente é alcançada pelo benefício constitucional quando exerce atividades em
regime de exclusividade;
b) o exercício simultâneo de atividades em regime de exclusividade e em regime de concorrência
com a iniciativa privada, a exemplo de atividade bancária conhecida como “banco postal” e venda
de títulos de capitalização, não se inserindo no conceito de serviço postal – é irrelevante para a
incidência da imunidade tributária;
c) a empresa pública, mesmo quando presta serviço público essencial, não goza de imunidade
tributária à mingua de previsão constitucional;
d) a regra estatuída no citado preceito da Magna Carta, em virtude do método de interpretação
teleológico, não impede a incidência da lei ordinária de tributação.
QUESTÃO 43 225 : MONTADORA DE VEÍCULOS AUTOMOTORES, AO VENDÊ-LOS À

CONCESSIONÁRIA, É COMPELIDA A RECOLHER O ICMS SOB PRESUNÇÃO LEGAL DE
QUE SERÃO REVENDIDOS. NO CASO:
a) Trata-se de substituição tributária regressiva;
b) Ocorre substituição tributária progressiva;
c) A exigência tributária é indevida, porquanto sequer o fato gerador ocorreu;
d) Não podendo o ICMS pago ser calculado sobre o preço praticado nas vendas subsequentes, leva
as autoridades fazendárias a calcular o tributo sobre um valor arbitrariamente atribuído, o que é
vedado pelo nosso sistema tributário.
QUESTÃO 44 226 : “A UNIÃO, OS ESTADOS, O DISTRITO FEDERAL E OS MUNICÍPIOS

317
PODERÃO INSTITUIR OS SEGUINTES TRIBUTOS: II - TAXAS, EM RAZÃO DO

EXERCÍCIO DO PODER DE POLÍCIA OU PELA UTILIZAÇÃO, EFETIVA OU POTENCIAL,
DE SERVIÇOS PÚBLICOS ESPECÍFICOS E DIVISÍVEIS, PRESTADOS AO CONTRIBUINTE
OU POSTOS À SUA DISPOSIÇÃO” (CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ART. 145, II);  Ante este
inciso, é verdadeiro expressar:  
a) O texto constitucional não diferencia as taxas decorrentes do exercício do poder de polícia
daquelas de utilização de serviços específicos e divisíveis quanto à prestação potencial do serviço
púbico;
b) É admissível o exercício potencial do poder de polícia;
c) Apenas às taxas de utilização de serviços específicos e divisíveis faculta a Constituição Federal a
prestação potencial do serviço público;
d) A existência de órgão administrativo e estrutura competentes para o exercício do poder de polícia
não constitui elemento demonstrador para se inferir o seu efetivo exercício qual exigido
constitucionalmente.
QUESTÃO 45227: É CORRETO AFIRMAR QUE: 

b) O legislador ordinário, à vista da vaguidade do preceito constitucional (art. 153, III) pode dizer
livremente o que significa a expressão “renda e proventos de qualquer natureza”;
c) O legislador ordinário pode determinar a incidência do imposto de renda sobre indenizações,
posto constituem acréscimo ao patrimônio;
d) A liberdade do próprio legislador complementar para alterar definição do conceito de renda
encontra limites decorrentes do significado da expressão “renda e proventos de qualquer natureza”
utilizada pela Lei Maior para atribuir competência impositiva à União.
QUESTÃO 46 228 : EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL FABRICA PRÉ-MOLDADOS SOB

MEDIDA EM SUA SEDE EM DETERMINADO ESTADO-MEMBRO E OS UTILIZA EM
OBRA CONTRATADA EM UNIDADE FEDERATIVA DIVERSA. ADQUIRIDO O MATERIAL
NO ESTADO-MEMBRO, INSTITUIDOR DE ALÍQUOTA DE ICMS MAIS FAVORÁVEL, É
COMPELIDA, NO ESTADO-MEMBRO DESTINATÁRIO, À SATISFAÇÃO DO
DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS. À VISTA DESTE ENUNCIADO, APONTE A
ALTERNATIVA CORRETA: 
a) A empresa de construção civil é consumidora das mercadorias que adquire e emprega nas obras
que executa, sujeitando-se ao recolhimento da diferença de ICMS na aquisição de bens e serviços;
b) Pré-moldados fabricados pela empresa e usados em obras sob empreitada da mesma, devem ser
considerados como mercadoria em sentido estrito, para fins de incidência do ICMS, caracterizada
verdadeira circulação de produtos;
c) As construtoras que adquirem material em Estado-membro instituidor de alíquota de ICMS mais
favorável não estão compelidas, ao utilizarem essas mercadorias como insumo em suas obras, à
satisfação do diferencial de alíquotas de ICMS do Estado-membro destinatário, uma vez que são, de
regra, contribuintes do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, de competência dos
Municípios;
d) Os pré-moldados fabricados pela empresa e utilizados em obras contratadas por ela, não se

318
configurando como bens do ativo fixo imobilizado transferido de localidade, configura fato gerador
do ICMS, no caso, só exigível na origem.
QUESTÃO 47229: INDIQUE A OPÇÃO CERTA: 

b) As convenções particulares, no tocante à responsabilidade pelo pagamento de tributos, desde que
efetivadas por escritura pública e levadas a registro no cartório competente, podem ser opostas à
Fazenda Pública, em determinadas situações;
QUESTÃO 48230: INDIQUE, DENTRE AS ALÍNEAS ABAIXO, NO TOCANTE À SEÇÃO “DA

FISCALIZAÇÃO CONTÁBIL, FINANCEIRA E ORÇAMENTÁRIA”, AQUELA QUE
ENCERRA INOVAÇÃO INAUGURADA PELA CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988: 
a) Controle privado da execução orçamentária;
b) Controle prévio em relação ao controle externo;
c) Princípio da unidade orçamentária;
d) Princípio da anualidade.
QUESTÃO 49231: A LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL (LEI COMPLEMENTAR Nº 101,

DE 04 DE MAIO DE 2000) EDITADA SOB IMPULSO DOS FATORES DE ORDEM POLÍTICO-
ECONÔMICA, POLÍTICO- FINANCEIRA E POLÍTICO-SOCIAL, INOVA NO ATINENTE: 
a) À delegação de competência entre os entes políticos;
b) À coordenação e controle entre Estados da federação com vistas a evitar a chamada “guerra
fiscal”;
c) Às licitações e contratações públicas;
d) À descentralização das funções do Estado para com os seus Municípios.
QUESTÃO 50232: A COMPENSAÇÃO FINANCEIRA DE QUE TRATA O § 1º DO ARTIGO 20

DA CF CLASSIFICA-SE DOUTRINARIAMENTE COMO:
a) tributo;
b) receita corrente;
c) receita originária;
d) não há consenso doutrinário quanto ao seu conceito.

231 Questão anulada. Gabarito preliminar: “c”.
232 Questão anulada. Gabarito preliminar: “d”.
319

Tributario e Financeiro - Santo Graal Vitaminado

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Santo Graal Vitaminado – Atualizado por: Bruno Torres

PONTO 1.A: COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA. 5

PONTO 2.A. CONFLITOS DE COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA. 14

PONTO 3. A: RECEITAS PÚBLICAS: CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO. 25

PONTO 4.A: PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. 39

PONTO 5.A. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. 58

PONTO 6.A: PRINCÍPIOS DA IGUALDADE, UNIFORMIDADE E DA CAPACIDADE

PONTO 7.A: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. 98

PONTO 8.A: IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA 114

PONTO 9.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA: AUTARQUIAS E EMPRESAS

PONTO 10.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE PARTIDOS POLÍTICOS E ENTIDADES

PONTO 11.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO E DE

PONTO 12.A. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DE LIVROS, JORNAIS, PERIÓDICOS E DE

PONTO 13.A. REPARTIÇÃO DA RECEITA TRIBUTÁRIA. 203

PONTO 14.A. TRIBUTO. 223

PONTO 15.A: PREÇO PÚBLICO 235

PONTO 16.A. PEDÁGIO 254

PONTO 17.A. LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR DECORRENTES DO

PONTO 18.A. INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS. 275

PONTO 19.A. VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS 287

PONTO 19.C. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS 296

PONTO 20.A. DÍVIDA ATIVA. CERTIDÕES NEGATIVAS. 299

PONTO EXTRA: PROVA DE TRIBUTÁRIO E FINANCEIRO DO 27º CONCURSO.

Ponto 1.a: Competência Tributária

CONCEITO: A competência tributária é a habilidade privativa e constitucionalmente atribuída ao

Ponto Extra vitaminado:

Limitações Dispensa LEGAL do O ente tributante tem Refere-se às situações em

Perguntas da oral do 26º e 27º:

Ponto 1.b: Obrigação tributária.

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47)2: INDIQUE A OPÇÃO CERTA:

Perguntas da oral do 26º e 27º:

Ponto 1.c: Direito Financeiro. Conceito e objeto.

CONCEITO: segundo Valdecir Pascoal, o Direito Financeiro é a disciplina jurídica da atividade

Ponto Extra Vitaminado:

Questões de concursos passados:

Ponto 2.a. Conflitos de competência tributária.

Conflito de competência tributária consiste no desrespeito às competências tributárias previstas na

2011 PUBLIC 27-06-2011).

cálculo com a do imposto, o que é vedado relativamente ás taxas;

Ponto 2.b. Fato Gerador.

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47)8: INDIQUE A OPÇÃO CERTA:

d) A solidariedade tributária não comporta o benefício da ordem.

LEITURA COMPLEMENTAR: FALCÃO, Amilcar de Araújo. Fato Gerador da Obrigação

PONTO 2.c. Sujeito ativo e sujeito passivo da obrigação tributária.

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47): As convenções particulares, no tocante à

PONTO 3.a: Receitas Públicas: conceito e classificação.

Classificação de Aliomar Baleeiro: Receitas em movimentos de caixa ou de fundos e em receitas

Ponto Extra Vitaminado:

RECEITAS CORRENTES: decorrentes RECEITAS DE CAPITAL: decorrentes de

RECEITA TRIBUTÁRIA OPERAÇÕES DE CRÉDITO

MPF/25º (questão subjetiva): A prestação pecuniária cobrada pela municipalidade em ecorrência

Ponto 3.b. Contribuições de intervenção no domínio econômico e de

rendimentos decorrentes da exploração de obras cinematográficas e videofonográficas ou por sua

MPF/15°: A contribuição social de interesse da categoria de trabalhadores fixada de acordo com o

inciso IV, do art. 8º, da CF:

PONTO 3.c: Processo tributário administrativo.

depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do

PONTO 4.a: Princípio da legalidade.

pública, de guerra externa ou sua iminência (não se aplicando ao empréstimo compulsório

OBS vitaminada: MPF/25º: A atualização do valor monetário da base de cálculo do

Ponto extra vitaminado :

Questão de concurso anterior:

OBS vitaminada: MPF/27º(Q.47)8: INDIQUE A OPÇÃO CERTA: 