A S E S O R Í A

TRIBUTARIA

Emisión electrónica de los recibos por honorarios

y del libro de ingresos y gastos
ESPECIAL TRIBUTARIO

Raúl ABRIL ORTIZ(*)

RESUMEN EJECUTIVO

D esde hace algunos años, la Sunat viene incentivando la emisión de compro-

bantes de pago y el llevado de libros y registros vinculados a asuntos tributarios,
así como la conservación de estos, utilizando medios electrónicos. Y es que el
avance tecnológico y de comunicación virtual hace inevitable su aprovechamiento,
tanto para facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y reducir los
costos que representa la conservación y el uso de papel como para la utilización
de la información por parte de la Sunat para el cumplimiento de sus funciones.
Es por ello que en el presente informe, se abordarán las implicancias que trae con-
sigo esta nueva obligación por parte de los trabajadores independientes que deban
emitir sus recibos por honorarios a partir del 1 de octubre de 2014 a las entidades
de la Administración Pública como de quienes deban emitirlos a partir del 1 de
enero de 2015 a las personas, empresas y entidades que sean agentes de retención
de rentas de cuarta categoría.

INTRODUCCIÓN Asimismo, continuando con el proceso de incor-

Con la finalidad de implementar mecanismos
para un mejor control en cumplimiento de sus
funciones, la Administración Tributaria ha venido
regulando la emisión de comprobantes de pago
electrónicos, de manera progresiva, empezando
por impulsar la afiliación opcional o voluntaria
mediante la Resolución de Superintendencia
N° 182-2008/Sunat, en una primera etapa, en la
cual se realizaron diversas pruebas de la acepta-
ción del sistema de emisión y de la operatividad
de este, y se solucionaron los inconvenientes que
pudiesen haber existido en dicha implementación,
para luego, y a partir del periodo de octubre del
presente ejercicio, mediante la Resolución de
Superintendencia N° 374-2013/Sunat(1), designar
(esta vez de manera obligatoria), al primer grupo de
emisores de Recibos por Honorarios Electrónico(2),
siendo estos sujetos obligados, aquellos que deban
emitir recibos por honorarios por los servicios que
brinden a entidades de la Administración Pública.
poración progresiva, de un mayor número de
contribuyentes obligados a la emisión electrónica,
mediante la Resolución de Superintendencia 287-
2014/Sunat(3), a partir del 1 de enero de 2015, se
designó un nuevo grupo de emisores electrónicos.
I. AFILIACIÓN AL SISTEMA
El artículo 3 del Decreto Ley N° 25632(4) establece
que la Sunat señalará las características y los re-
quisitos mínimos de los comprobantes de pago,
y los mecanismos de control para la emisión o
utilización de comprobantes de pago, incluyendo
la determinación de los sujetos que deberán o
podrán utilizar la emisión electrónica.
Es así que la Sunat reguló las condiciones para
la afiliación al sistema de emisión de los RHE(5),
estableciendo que los contribuyentes que ge-
neraran rentas de cuarta categoría, de manera
optativa podían emitirlos, para lo cual señalaba
que la afiliación podría ser realizada por quienes

(*) Contador Público Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario
de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat). Asesor y
consultor en temas tributarios y contables.
(1) En: <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2013/374-2013.pdf>, publicado el 28 de diciembre de 2013.
(2) En adelante, RHE.
(3) En: <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2014/287-2014.pdf>, publicado el 20 de setiembre de 2014.
(4) Decreto Ley N° 25632, Ley Marco de Comprobantes de Pago, publicado el 24/07/1992, vigente desde el 01/09/1992.
(5) Artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 182-2008/Sunat.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-1
4 ASESORÍA TRIBUTARIA

cuenten con código de usuario y clave
SOL, y cumpla con las condiciones que
se detallan a continuación:
1. Tener en el RUC la condición de
domicilio fiscal habido.
2. No encontrarse en el RUC en estado
de suspensión temporal de actividades
o baja de inscripción.
3. Encontrarse afecto en el RUC, al Im-
puesto a la Renta de cuarta categoría.
Asimismo, señalaba la norma, que en caso
de incumplir con las condiciones arriba
descritas, será rechazada la afiliación al
sistema.
Dicha afiliación se realizaba ingresando
al portal de Sunat Operaciones en Línea,
y esta tenía carácter definitivo, pudiendo
luego imprimir su constancia de afiliación.
Así pues, a partir del 1 de octubre, ya no
será necesaria dicha afiliación, puesto
que se adquiere la calidad de emisor
electrónico con la emisión del primer
RHE, debiendo para ello encontrarse ac-
tivo, habido y afecto a rentas de cuarta
categoría.
Además, la Sunat podrá determinar
a aquellos contribuyentes que deban
emitir obligatoriamente el RHE, desde
la fecha que esta señale y conforme
se disponga mediante Resolución de
Superintendencia, para lo cual, la única
condición será que perciba rentas de
cuarta categoría.
Es de esta forma, que la Sunat busca incen-
tivar el uso voluntario del sistema portal y
facilitar el acceso a este, dejando a elección
del contribuyente que perciba rentas de
cuarta categoría del Impuesto a la Renta, la
posibilidad de adquirir la calidad de emisor
electrónico con la emisión del primer RHE.
(Ver cuadro N° 1).
II. EMISIÓN DEL RHE
- Tipo de renta que percibe por el ser-
vicio prestado, según la clasificación
prevista en el artículo 33 de la LIR.
- Si el emisor electrónico está o no
afecto a la retención del Impuesto a
la Renta de cuarta categoría.
- Tipo de moneda y monto de los
honorarios(7).
La falta de registro de esta información
no permitirá la emisión del RHE.
Además de la información ingresada, el
sistema consignará automáticamente
en el recibo emitido el mecanismo de
seguridad y la siguiente información:
- Datos de identificación del emisor
electrónico: apellidos y nombres,
domicilio fiscal y el número de RUC.
- Denominación del comprobante de
pago: RECIBO POR HONORARIOS.
- Numeración: serie alfanumérica com-
puesta por cuatro caracteres y número
correlativo(8).
- Monto discriminado del tributo que
grava la operación con indicación de
la tasa de retención, de ser el caso.
- Importe neto recibido por el servicio
prestado, expresado numérica y lite-
ralmente.
Voluntarios
Perceptor de renta de cuarta
categoría que se encuentre:
• Habido
• Activo
Elección del contribuyente con
la emisión del primer RHE
No tiene impedimento
- El régimen pensionario al que se en-
cuentre afiliado, de corresponder, de
lo contrario deberá elegir la opción
sin régimen pensionario(9).
- Fecha de emisión.
III. OTORGAMIENTO DEL RHE
El RHE se considerará otorgado:
1. Si el usuario cuenta con clave SOL, al
momento de su emisión.
2. Si el usuario no cuenta con clave
SOL, cuando el emisor electrónico a
elección del usuario:
- Remita el RHE al correo electró-
nico que proporcione el usua-
rio; u,
- Otorgue al usuario una repre-
sentación impresa del RHE.
Cuando la prestación de un servicio sea
a título oneroso, el otorgamiento deberá
efectuarse en el momento en que se
perciba la retribución y por el monto
de esta, por el contrario, en el caso de
servicios prestados a título gratuito, este
deberá realizarse a la culminación del
servicio; sin embargo, para ambos casos,
la emisión del RHE podrá ser previo a los
momentos señalados.
CUADRO N° 1
Emisores de RHE
Designados
Condiciones para ser emisor Designado por la Sunat
La calidad de emisor Determinación de la Sunat,
electrónico se obtiene por: desde la fecha que señale y
conforme lo disponga.
Si por causas no imputables a él
Emisión en formatos impresos no puede emitir RHE, y debe pro-
porcionar información a la Sunat.

Para emitir el RHE, se debe ingresar al

menú de Sunat Operaciones en Línea e
Posibilidad de emitir RHE
ingresar a la opción “TRÁMITES CON-
SULTAS, DECLARACIONES INFORMA-
TIVAS”, dentro de la cual debemos seguir
la siguiente ruta:
COMPROBANTES DE PAGO / Sistema de
emisión electrónica desde SOL / Recibo
por Honorarios Electrónico / Emisión de
Recibo por Honorarios Electrónico.
Obligación de emitir RHE,
Efectos de la Incorporación
conforme disponga la Sunat
• Utilización de la información por parte de la Sunat
• Obligación de llevar Libro de Ingresos y Gastos
• Obligación de ingresar al sistema la información respecto de la emisión de recibos por hono-
rarios físicos y la renta percibida
• Autorización del uso de la información ingresada a la Sunat
• Sustitución de la Sunat para almacenar, archivar y conservar RHE y el Libro de Ingresos y
Gastos electrónico

Una vez dentro de la opción se debe

ingresar la siguiente información:
- Apellidos y nombres o denominación
o razón social y número de RUC del
usuario(6).
- Descripción o tipo de servicio
prestado.
(6) Cuando el usuario no proporcione su número de RUC y siempre que no requiera sustentar gasto o costo para fines
tributarios, podrá registrar otro tipo de documento de identificación del usuario (DNI, carné de extranjería, pasaporte
o cédula diplomática de identidad), debiendo indicar el número. Si el usuario no proporciona alguno de los mencio-
nados documentos de identificación, el emisor electrónico deberá registrar dicha situación.
(7) Si el servicio se presta a título gratuito, se deberá indicar tal circunstancia, así como el tipo de moneda y monto de
los honorarios que hubieran correspondido.
(8) La numeración correlativa del recibo por honorarios electrónico es independiente de la de los recibos por honorarios
emitidos en formatos impresos y/o importados por imprentas autorizadas.
(9) Cabe hacer mención que con la Ley N° 30237, se deroga el aporte obligatorio de los trabajadores independientes
a partir del 18 de setiembre de 2014.

A-2 1ra. quincena - Octubre 2014


• Reversión del recibo por honorarios
electrónico
En los casos en que el emisor electrónico
detecte que ha consignado erróneamente
alguno de los siguientes datos:
- Apellidos y nombres o denominación
o razón social y número de RUC del
usuario.
- Descripción o tipo de servicio prestado.
- Tipo de renta que percibe por el ser-
vicio prestado
Podrá revertir el RHE previamente emitido
y/u otorgado, siempre que no existan
pagos ni se hayan emitido notas de cré-
dito respecto de este. No obstante ello,
dicho RHE revertido mantendrá el número
correlativo que le asignó el sistema y no
le será asignado a ningún otro RHE.
Si un perceptor de rentas de cuarta cate-
goría, que voluntariamente haya emitido
por primera vez un RHE, obteniendo, por
lo tanto, la calidad de emisor electrónico,
revierte este, no verá afectada su condi-
ción de emisor electrónico.
IV. NOTA DE CRÉDITO ELECTRÓNICA
Esta emisión se rige por lo siguiente:
- Solo se podrá emitir al mismo usuario
para modificar un RHE o un recibo emi-
tido en formato impreso, el cual previa-
mente debió ser registrado en el Libro
de Ingresos y Gastos Electrónico.
- Se emitirá a través del menú SOL, y
se deberá consignar en él, la serie y
número del recibo por honorarios que
modifica, el motivo de la emisión y el
monto del ajuste.
- El otorgamiento de la nota de crédito
electrónica se regirá por las disposi-
ciones para el otorgamiento del RHE.
V. LIBRO DE INGRESOS Y GASTOS
ELECTRÓNICO
El emisor electrónico deberá registrar en
el sistema la información respecto de los
recibos por honorarios y notas de crédito
emitidos en formatos impresos y/o impor-
tados por imprenta autorizada, incluyendo
los anulados, si estos se emitieron antes
de haber obtenido la calidad de emisor
electrónico, también deberán ingresarse al
sistema los emitidos a partir del primer día
del mes en que adquirieron dicha condición.
La información mínima que debe contener
el Libro de Ingresos y Gastos Electrónico
es la siguiente:
a) Fecha de cobro, ingreso o puesta
a disposición de la renta de cuarta
categoría.
b) Fecha de emisión del recibo por ho-
norarios electrónico o del recibo por
ESPECIAL TRIBUTARIO
honorarios emitido en formato im-
preso y/o importado por imprenta
autorizada.
c) Inciso aplicable del artículo 33 de la
Ley del Impuesto a la Renta(10).
d) Serie y número del RHE o del recibo
por honorarios emitido en formato
impreso y/o importado por imprenta
autorizada.
e) Tipo de documento de identificación
del usuario del servicio, de corres-
ponder.
f) RUC o número del documento de
identidad del usuario del servicio.
g) Apellidos y nombres, denomina-
ción o razón social del usuario del
servicio.
h) Monto de la renta bruta.
i) Monto del Impuesto a la Renta rete-
nido, de corresponder.
j) Aporte al SNP o SPP, de corresponder.
k) Monto cobrado, ingresado o puesto
a disposición.
l) Fecha de emisión de la nota de crédito
electrónica o de la nota de crédito
emitida en formato impreso y/o im-
portado por imprenta autorizada.
m) Serie y número de la nota de crédito
electrónica o de la nota de crédito
emitida en formato impreso y/o im-
portado por imprenta autorizada.
n) Monto del ajuste en los honorarios y
del Impuesto a la Renta retenido.
Además deberá registrar la información
correspondiente a las rentas de cuarta
categoría percibidas, detallando lo
siguiente:
a) La fecha de percepción.
b) El detalle correspondiente a la forma
del pago: efectivo o mediante medio
de pago.
c) El monto cobrado, ingresado o puesto
a disposición.
De haberse percibido estas rentas con
anterioridad a la fecha en que se adquiere
la calidad de emisor electrónico, deberán
registrarse aquellas percibidas desde el
primer día del mes de adquirida esta
condición.
Es importante señalar, que también se
deben registrar aquellas rentas perci-
bidas respecto de recibos por honora-
rios emitidos en formatos impresos y/o
importados por imprentas autorizadas,
así como también por operaciones en las
que se encuentre exceptuados de emitir
comprobantes de pago.
(10) Son rentas de cuarta categoría las obtenidas por:
a) El ejercicio individual, de cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en
la tercera categoría.
b) El desempeño de funciones de director de empresas, síndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y
actividades similares, incluyendo el desempeño de las funciones del regidor municipal o consejero regional,
por las cuales perciban dietas.
(11) Obligación establecida en el último párrafo del artículo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
5
• Plazo para el registro de la opera-
ción en el sistema
La información referida a los RHE y notas
de crédito electrónicas o aquellos emitidos
en formatos impresos y/o importados por
imprentas autorizadas, incluyendo los anu-
lados, deberá registrarse en el sistema hasta
el décimo día hábil del mes siguiente al
de la emisión o de percepción o puesta a
disposición de la renta de cuarta categoría.
• Generación del Libro de Ingresos
y Gastos Electrónico
La obligación del llevado del Libro de
Ingresos y Gastos(11) se entenderá cum-
plida con la generación electrónica de
este, que se produce cuando el emisor
electrónico utiliza la opción correspon-
diente del sistema, por primera vez; dicha
generación deberá ser efectuada hasta
el décimo día hábil del mes siguiente al
de emisión del primer RHE o al ingreso
en el sistema del primer recibo por ho-
norarios emitido en formato impreso y/o
importado por imprenta autorizada o de
la primera percepción o puesta a dispo-
sición de las rentas de cuarta categoría
que se produzca en el mes en el que se
adquiere la calidad de emisor electrónico.
VI. VENTAJAS DE LA EMISIÓN ELEC-
TRÓNICA
Por último, es menester nombrar las ven-
tajas que tiene el sistema:
- No requiere autorización de impresión
de comprobantes de pago.
- No se tiene que elaborar el Libro de
Ingresos y Gastos de manera manual,
con el tiempo y dedicación que este
requiere, el sistema le permite gene-
rarlo en forma electrónica.
- Puede enviar su recibo por honorarios
al correo electrónico de su cliente.
- Puede realizar consultas de sus
recibos por fecha de emisión, rango
de numeración y destinatarios.
- Reduce costos de impresión y de
conservación de los recibos por
honorarios.
- Reduce costos de adquisición y legali-
zación del Libro de Ingresos y Gastos.
- Es posible realizar la emisión desde
cualquier ordenador, evitándose el
inconveniente de tener que llevar
consigo el talonario físico de los re-
cibos por honorarios para ello.
A-3
6 ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME PRÁCTICO
Convenios de doble imposición: tratamiento
de los convenios vigentes
IMPUESTO A LA RENTA

Arturo FERNÁNDEZ VENTOSILLA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

L a doble imposición internacional se refleja cuando dos o más Estados exigen

dos o más impuestos similares a un mismo contribuyente sobre un mismo objeto
imponible y en relación con el mismo periodo de tiempo.
En ese sentido, la doble imposición provoca consecuencias indeseables desde la
perspectiva de la justicia tributaria, así como efectos perniciosos para el desarrollo de
los intercambios de bienes y servicios y para los movimientos de capitales, tecnolo-
gías y personas, que pueden verse obstaculizados. Por ello, los Estados, actuando
de manera aislada o como miembros de la comunidad internacional, utilizan tra-
tados internacionales o se adhieren a organizaciones internacionales, con el único
objeto de intentar mitigar o reducir dichas consecuencias.

INTRODUCCIÓN doble imposición internacional jurídica, nos en-

Actualmente, el Perú ha suscrito y tiene en vigencia
Convenios(1) para evitar la doble imposición con
los países de Chile, Canadá, Brasil y los países
integrantes de la Comunidad Andina. Sin embargo,
recientemente se han suscrito convenios para evitar
la doble imposición que entrarán en vigencia a
partir del 1 de enero de 2015 con la República de
Corea, México, Portugal y la Confederación Suiza.
contraremos ante una renta de fuente extranjera
obtenida por un residente en Perú que ha sido
gravada en el extranjero, mediante un impuesto
similar al Impuesto sobre la Renta de los No
Residentes peruanos o mediante una retención
–gravamen en el Estado de la fuente– y que con
posterioridad, vuelve a ser sometida a gravamen
en el Impuesto a la Renta peruano –gravamen en
el Estado de la residencia–.

Ante ello, en la primera parte del presente informe,
se desarrollará el tratamiento tributario de los
convenios para evitar la doble imposición tribu-
taria suscritos y que tengan vigencia actualmente,
quedando los convenios suscritos y que no tengan
vigencia, a la fecha de publicación del presente
artículo, reservados para la segunda parte del
presente informe.
I. CONCEPTOS
Es muy importante al momento de analizar un
convenio para evitar la doble imposición, que
se realice la distinción entre la doble imposición
jurídica y la doble imposición económica, así como
de los métodos que existen para evitarla.
1. La doble imposición jurídica
Es aquella que se produce cuando la misma renta
obtenida por la misma persona física o jurídica es
sometida a gravamen por dos o más impuestos
o autoridades tributarias. En los supuestos de
2. La doble imposición económica
Es aquella que se produce cuando una misma
renta es sometida a gravamen en sede de dos
personas diferentes. En los supuestos de doble
imposición económica internacional, las rentas
obtenidas por la sociedad residente en Perú han
sido sometidas a gravamen previamente en el
extranjero, soportando dicho gravamen otra per-
sona y posteriormente, esa misma renta es some-
tida a gravamen en Perú en el Impuesto a la Renta
en sede de la entidad residente. Por ejemplo, en
el caso de los dividendos percibidos por la matriz
de una filial situada en el extranjero, que tributan
primero como beneficio de la filial por el impuesto
extranjero y luego como dividendo al integrarse
en la base imponible de la matriz por el Impuesto
a la Renta que grava a esta última.
3. Métodos para evitar la doble imposición
Los distintos convenios para evitar la doble im-
posición sobre la renta y el patrimonio recogen
varios preceptos en los que los Estados firmantes

(*) Abogado por la Universidad de San Martín de Porres. Expositor en temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio.
Exfuncionario de la Sunat.
(1) La doble imposición se produce, normalmente, por la superposición de criterios de sujeción de carácter personal que gravarán al sujeto pasivo
correspondiente por toda su renta mundial (“unlimited tax liability”) con criterios de sujeción reales (vinculados al principio de territorialidad),
por las rentas obtenidas en su territorio (“limited tax liability”). Dado que en la actualidad el empleo de la nacionalidad como criterio de sujeción
a los tributos resulta inusual, en la práctica el supuesto más típico de conflicto de este género (y, en general, de todos aquellos susceptibles
de ser incluidos en la categoría general de la doble imposición internacional) es el de los sujetos residentes en un Estado que perciben rentas
en otro.

A-4 1ra. quincena - Octubre 2014


delimitan su poder tributario atribuyendo al Estado de la resi-
dencia la potestad exclusiva para exigir tributos o permitiendo
que el Estado de la fuente, de forma parcial o ilimitada, exija
tributos. Ahora bien, también es posible que los Estados
renuncien unilateralmente al gravamen de determinados
hechos, actos o negocios sobre los que exista un conflicto
relacionado con la doble imposición internacional, a través del
establecimiento de supuestos de no sujeción o de exenciones.
Para el supuesto de que los rendimientos o bienes estén su-
jetos a gravamen en ambos Estados, los métodos para evitar
la doble imposición se adoptan por el Estado de la residencia,
que es quien exige el tributo por la renta o el patrimonio
mundial. En concreto, caben distintas posibilidades como las
que se proceden a detallar en el siguiente cuadro:
Exención íntegra: declarar, sin más, la
exención de las rentas obtenidas fuera del
estado de la residencia.
Exención con progresividad: declararlas
exentas, pero tomándolas en consideración
a efectos de la progresividad del impuesto.
Métodos para
evitar la doble Imputación íntegra: permitir la deducción
imposición en cuota del impuesto de idéntica o aná-
loga naturaleza satisfecho en el Estado de
la fuente.
Imputación ordinaria: permitir esa misma
deducción pero con el límite de la cantidad
que correspondería pagar en el Estado de
residencia por las rentas o por el patrimonio
extranjeros.
En definitiva, los métodos para evitar la doble imposición pasan
por efectuar un reparto del poder tributario entre el Estado de
la fuente y el Estado de la residencia, reparto que no resulta
sencillo teniendo en cuenta el distinto grado de desarrollo
económico de los países y la diferente posición frente a qué
Estado debe gravar cada tipo de renta. Los Estados exportadores
de capitales (desarrollados) abogan por la primacía del criterio
de gravamen en residencia, frente a los Estados importadores
de capitales (en vías de desarrollo) que prefieren el criterio de
la fuente para garantizar la tributación de las inversiones que
reciben antes de su repatriación.
II. LA RESIDENCIA DENTRO DE LOS CONVENIOS PARA
EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN CON LOS PAÍSES DE
CHILE, CANADÁ, BRASIL Y LOS PAÍSES INTEGRANTES DE
LA COMUNIDAD ANDINA
Una de las principales diferencias en el tratamiento tributario
de los convenios analizados para evitar la doble imposición
tributaria, surge en cuanto a la determinación de la residencia,
ya que para la determinación de la condición de residente a
efectos de aplicación de los convenios se indica que se deben
remitir a la legislación de los Estados contratantes.
Para la acreditación de la residencia en un determinado Estado,
resulta imprescindible aportar el correspondiente documento emi-
tido por las autoridades fiscales del país en cuestión que declare que
el interesado es residente a efectos de la aplicación del Convenio.
En ese sentido, la trascendencia de que el contribuyente
resida en uno u otro país, junto con la posible dificultad de
determinar dicha residencia en cada caso particular, obliga
a concluir que para determinar si un contribuyente tiene su
residencia en uno u otro estado contratante deba mediar una
certificación administrativa.
IMPUESTO A LA RENTA 7
Por tanto, la residencia habitual de una persona se contempla
desde el punto de vista fiscal, no pudiéndose, en principio, dar
validez a otros certificados de residencia. Se considera que una
persona tiene residencia fiscal en un determinado país cuando
está sometido a imposición en él por obligación personal, esto
es, por su renta mundial.
En ese escenario, planteamos el siguiente ejemplo: una sociedad
residente en Perú es subcontratada por una entidad chilena
para ejecutar parte del proyecto de construcción, explotación
y mantenimiento de una línea de Alta Velocidad. Para llevar a
cabo el proyecto, la sociedad peruana desplazaría a trabaja-
dores de su planilla a Chile. En ese supuesto, la Administración
Tributaria peruana deberá considerar, para acreditar la residencia,
se valoren, entre otros, los documentos en que conste la fecha
de salida del territorio peruano, la fecha de comienzo de la
prestación del trabajo en el extranjero, así como la existencia
de datos objetivos en esa relación laboral que hagan previsible
que, como consecuencia de la prestación de trabajo en otro
país, la permanencia en dicho país sea superior a 183 días
durante el año natural en que se produce el desplazamiento
o, en su defecto, en el siguiente.
De otra parte, una característica común en los convenios anali-
zados, es que no se podrán considerar residentes a las personas
que estén sujetas, exclusivamente, por la renta que obtengan de
fuentes situadas en ese Estado o por el patrimonio situado en
este. Es decir, se excluye a las sociedades y otras personas que no
estén plenamente sujetas a imposición en un Estado contratante,
debido a que, aún siendo residentes de ese Estado en virtud de su
normativa fiscal, se las considere residentes de otro Estado en virtud
de lo dispuesto en un convenio celebrado entre ambos Estados.
Ahora, en cuanto a la diferencia del tratamiento tributario, la
remisión a la legislación interna (para determinar la residencia)
de ambos Estados contratantes puede dar lugar a supuestos
de doble residencia, dado que pueden utilizar puntos de
conexión distintos o varios puntos de conexión alternativos.
Estas situaciones de doble residencia resultan inadmisibles
en orden a la aplicación del correspondiente Convenio, pues
su propio diseño exige que uno de los Estados contratantes
sea considerado como Estado de la fuente y, el otro, el de la
residencia. En efecto, una de las técnicas empleadas por los
convenios analizados para evitar la doble imposición consiste
en la atribución de la potestad para exigir tributos bien al Es-
tado de la fuente o al de la residencia, mientras que otra viene
dada por la aplicación, por parte del Estado de la residencia,
de una deducción de los impuestos pagados en el Estado de
la fuente o de una exención de las rentas por las que ya se ha
tributado en este último.
Entonces es necesario determinar en estos casos cuál de los
Estados ha de ser considerado el de la residencia, al no poder
serlo los dos al mismo tiempo. En primer lugar, el individuo
será considerado residente del Estado donde tenga una vivienda
permanente a su disposición. En la configuración del criterio
resolutorio, lo esencial es la permanencia en la residencia, con
lo que quedan excluidas las viviendas ocupadas con carácter
ocasional (con motivo de viajes de placer, de negocios, de
estudios o de la estancia en una escuela, etc.), exigiéndose,
además, que el interesado haya adoptado las medidas precisas
para poder ocupar la vivienda en condiciones de uso perma-
nente o a largo plazo. Si de la aplicación de este primer criterio
resultase que la persona física tiene una vivienda permanente a
su disposición en ambos Estados, se considerará residente del
Estado en el que mantenga relaciones personales y económicas
más estrechas (centro de intereses vitales).
Ahora bien, no es descartable que la utilización de los crite-
rios antes aludidos no resuelva el conflicto, pues puede que
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
A-5
8 ASESORÍA TRIBUTARIA
no quede claro cuál sea el Estado en el que radique el centro
de intereses vitales de la persona o que esta carezca de una
vivienda permanente tanto en uno como en otro Estado.
En ese sentido, la norma internacional establece que la per-
sona física será considerada residente del Estado donde viva
habitualmente. Pero es posible que este criterio no resulte aún
definitivo, bien porque el sujeto viva habitualmente en ambos
Estados o porque no lo hiciera en ninguno, en cuyo caso será
considerado residente del Estado del que sea nacional.
En el caso de personas jurídicas y entes sin personalidad
jurídica, pero con trascendencia subjetiva para fines tributarios,
si de la aplicación de las legislaciones internas de los Estados
contratantes resultase un supuesto de doble residencia, este se
resolverá considerando que la persona jurídica o entidad reside
en el Estado en el que radique su sede de dirección efectiva.
III. BENEFICIOS EMPRESARIALES DENTRO DE LOS CON-
VENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN CON LOS
PAÍSES DE CHILE, CANADÁ, BRASIL Y LOS PAÍSES INTE-
GRANTES DE LA COMUNIDAD ANDINA
Los beneficios empresariales son considerados rendimientos
íntegros de actividades económicas a aquellos que, procediendo
del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno
solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente
la ordenación por cuenta propia de medios de producción y
de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Los rasgos definitorios de las actividades económicas son, por
tanto, asunción de riesgos y organización de la actividad por
parte del que la desarrolla.
Ahora, un supuesto que siempre causa confusión a nivel de
aplicación de los convenios analizados para la obtención de
los beneficios empresariales es distinguir entre un contrato de
know-how y un contrato de prestación de servicios:
• A diferencia de lo que ocurriría en un contrato de prestación
de servicios, en el contrato de know-how, el cedente se limita
a suministrar al cesionario la información contratada, pero
no interviene ni colabora en la aplicación o utilización que
este último haga de las fórmulas cedidas, no garantizando
tampoco el resultado.
• Los contratos de know-how se refieren a informaciones que
ya existen, de forma que, generalmente, la actividad del
proveedor se limitará a aportar la información disponible
o reproducir el material existente.
• Los contratos de know-how suelen incluir cláusulas de confi-
dencialidad sobre las informaciones suministradas, las cuales
no suelen aparecer en los contratos de prestación de servicios.
A mayor abundamiento, proponemos el siguiente ejemplo: una
empresa residente en el Perú que está dedicada a la realización de
cartografía aérea por sistema láser. Parte del personal de la empresa
se ha trasladado a Brasil, junto con los equipos de fabricación propia,
con el fin de realizar un trabajo encargado por un cliente residente
en territorio brasileño. Una vez finalizado el producto, la empresa
peruana va a facturar el trabajo realizado al cliente brasileño. En
ese supuesto, se distinguen dos situaciones:
• UNO: Se transmite la propiedad sobre los mapas elaborados,
en cuyo caso estaremos ante un pago por el ejercicio de
una actividad económica, la cual, si se presta a través de
entidades con personalidad jurídica propia, tendrá cabida
en el convenio para evitar la doble imposición firmado entre
Brasil y Perú, en lo concerniente a rentas empresariales. Como
no parece que exista un establecimiento permanente según
los parámetros establecidos en el convenio, los beneficios
A-6 1ra. quincena - Octubre 2014
obtenidos en Brasil no estarán sujetos a imposición en dicho
territorio y, por lo tanto, no será preciso que la empresa
realice una retención en la factura.
• DOS: En el supuesto de que la operación realizada consistiese
en una cesión de uso y no en la transmisión de la plena pro-
piedad o de los derechos sobre los mapas elaborados, podría
tratarse de un rendimiento a calificar como canon, en cuyo
caso estaría sometido a imposición en Brasil, de acuerdo con
la legislación brasileña, pero el impuesto así exigido no podrá
exceder del 10% del importe bruto pagado por dicho canon,
tal como prevé el convenio peruano brasileño.
En conclusión, resulta lógico que los países ricos o exportadores
de capital pretendan atribuir un sentido restringido al concepto
de establecimiento permanente, mientras que los Estados con
menor grado de desarrollo, importadores de capital, quieran
asignarle un significado mucho más amplio
amplio.
IV. DIVIDENDOS DENTRO DE LOS CONVENIOS PARA EVITAR
LA DOBLE IMPOSICIÓN CON LOS PAÍSES DE CHILE,
CANADÁ, BRASIL Y LOS PAÍSES INTEGRANTES DE LA
COMUNIDAD ANDINA
Según las normas internacionales, son dividendos los rendi-
mientos de las acciones, o bonos de disfrute, de las partes de
minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto
los de crédito, que permitan participar en los beneficios, así
como las rentas de otras participaciones sociales sujetas al
mismo régimen fiscal que los rendimientos de las acciones
por la legislación del Estado del que la sociedad que hace la
distribución sea residente.
Entonces, se trata de rendimientos que se obtienen como
consecuencia de aportaciones al capital de una empresa y que
dependen de los beneficios obtenidos por esta, que pueden
ser, monetarios o no monetarios, aunque siempre valuables
económicamente.
Del mismo modo, tendrán la consideración de dividendos
(a efectos de los convenios analizados) aquellas retribuciones
con apariencia de intereses, pero a las que las respectivas legis-
laciones internas atribuyan la condición de dividendos, pero solo
en la medida en que la retribución constituya contraprestación
de los riesgos de la empresa asumidos por el prestamista.
A mayor abundamiento, proponemos el siguiente ejemplo: una
persona jurídica residente en Perú con la intención de reducir capital
tiene como socios a una persona natural y a otra persona jurídica.
Ambos socios son residentes fiscales en Chile. El pago que va a
realizar en concepto de reducción de capital a la persona jurídica
es superior al coste de adquisición de las participaciones. En el
caso planteado, será de aplicación el Convenio entre el Perú y Chile
para evitar la doble imposición y mediante el cual se establece el
tratamiento fiscal de dividendos ofreciendo una definición abierta,
esto es, se establece que podrán tener dicha consideración, aque-
llas rentas que conforme a la legislación interna tengan el mismo
régimen fiscal que las rentas de las acciones.
V. SERVICIOS PERSONALES INDEPENDIENTES DENTRO DE
LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN
CON LOS PAÍSES DE CHILE, CANADÁ, BRASIL Y LOS PAÍSES
INTEGRANTES DE LA COMUNIDAD ANDINA
Dos notas caracterizan principalmente este género de rentas:
su percepción de modo independiente, que las distingue de
las rentas derivadas de los servicios personales dependientes
(o rentas del trabajo), y su procedencia de servicios personales,
lo que las diferencia de las rentas empresariales.

Se consideran actividades profesionales las independientes de
carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico,
así como las actividades independientes de médicos, abogados,
ingenieros, arquitectos, odontólogos y contables. No obstante,
en todos los convenios analizados se aclara que tal enumeración
no es exhaustiva.
1 CASO PRÁCTICO
El señor Edwin Carlos Cabrera Vargas, representante
legal de la empresa Asesores Jurídicos y Contables
EJ.SRL, señala que en mayo de 2013 ha firmado un con-
trato de prestación de servicios profesionales jurídicos con
una empresa colombiana.
De otro lado, indica que la duración del contrato es cinco
meses y será para implementar la producción de la empresa
colombiana en la exportación de café a nuestro país.
Ante estos hechos, el gerente de la empresa nos consulta:
1) ¿cuál es la retención que debió efectuar al abogado
peruano domiciliado en Colombia, entendiendo que dicho
país es miembro de la Comunidad Andina de Naciones?
2) En el supuesto de que se haya retenido en exceso, ¿quién
debe efectuar la devolución, la empresa o el no domiciliado?
Solución:
Según el artículo 7 de la Ley del Impuesto a la Renta,
un peruano que ha perdido la condición de domiciliado
recupera tal condición inmediatamente al regresar al país,
siempre y cuando se quede más de 183 días dentro de un
periodo de 12 meses; en el presente caso, se entiende que
el abogado peruano domiciliado en Colombia ha sido con-
tratado a partir de mayo de 2013, con lo cual aún tiene la
condición de no domiciliado.
Siguiendo la idea del párrafo precedente y, en respuesta
a la primera inquietud del gerente general de la empresa,
debemos establecer que en todos los casos en los cuales
se haga referencia a servicios profesionales(2), dependien-
tes o independientes, prestados por ciudadanos de los
países miembros de la Comunidad Andina de Naciones
(Colombia, Ecuador, Bolivia), será de aplicación el
Informe N° 183-2010-SUNAT/KB0000 y la cláusula de no
discriminación(3) regulada en el artículo 18 de la Decisión
578 de la Comunidad Andina de Naciones.
En ese sentido, tratándose de un domiciliado en Colombia,
este tendrá derecho a la deducción de las 7 UIT (según el
artículo 46 de la Ley del Impuesto a la Renta) y a la aplica-
ción de la escala progresiva acumulativa del artículo 53 de
la Ley del Impuesto a la Renta. Por tanto, el empleador no
debió efectuar la retención del 30% que establece el inciso
f) del artículo 76 y el inciso g) del artículo 54 de la Ley
del Impuesto a la Renta sino la retención estipulada en el
artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Como respuesta a la segunda inquietud del gerente, se
aplicará el artículo 42, inciso b) del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta y el procedimiento establecido en
la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/Sunat. En
ese sentido, el trabajador no domiciliado debe solicitar la
devolución directamente al empleador, teniendo como pla-
zo el de la prescripción del tributo.
Sobre este punto, debemos dejar establecido que el no
domiciliado colombiano tiene derecho a tributar por sus
IMPUESTO A LA RENTA 9
rentas provenientes del trabajo dependiente obtenidas en
el Perú al igual que un domiciliado, pero adquirirá la con-
dición de domiciliado en nuestro país para los demás efec-
tos a partir del 1 de enero de 2014.
De otro lado, si el empleador ha pagado en exceso, tiene
las siguientes opciones reflejadas en el siguiente cuadro:
Retención
Rectificar su Declaración Jurada (Plame) y solicitar su
devolución por pago indebido
en exceso
por parte del
Presentar un escrito de reconocimiento de pago, con error
empleador a
cambiado de código 3062 al 3052, rectificar su Declara-
un trabajador
ción Jurada (Plame) y aplicarlo como crédito en la Plame.
domiciliado
en un país
miembro de Presentar un escrito de reconocimiento de pago con error
la CAN cambiado de Código Tributario 3062 al 3052, rectificar su
Declaración Jurada (Plame y pedir su devolución a la Sunat.
Si bien la Resolución de Superintendencia
Nº 036-98/SUNAT no indica que debe rectifi-
car, ello no exime al contribuyente a que de-
clare correctamente sus declaraciones, por lo
que debería rectificar para reflejar lo retenido
en exceso y tomarlo como crédito.
2 CASO PRÁCTICO
Un contador boliviano ha sido contratado por la empresa
peruana Osorio SPA. S.A. para realizar la contabilidad de
dicha empresa, en cuanto a sus proyecciones de incurrir en
el mercado de Bolivia, por la cual le pagarán la suma de
S/. 60,000.
El servicio es prestado en el país y desea saber cuál sería
el porcentaje que le van a retener.
Solución:
Según al inciso f) del artículo 9 de la Ley del Impuesto a la
Renta, es renta de fuente peruana aquella originada en el
trabajo personal que se lleve a cabo en territorio nacional.
Dado que el contador es boliviano, es de aplicación la
Decisión 578, específicamente en sus artículos 13 y 18, en
ese sentido, la renta percibida por el contador boliviano
deberá ser gravada en el Perú, por lo que deberá sujetarse
a las disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta y rea-
lizarle la retención similar como a un connacional.
En conclusión, no se le retendrá el 24% (tasa efectiva),
sino solo el 10% de su ingreso, debiendo emitir el com-
probante de pago equivalente a un recibo por honorarios
aceptado en Bolivia con base en el artículo 51 de la Ley
del Impuesto a la Renta.
(2) Artículo 13.- Rentas provenientes de prestación de servicios personales
Las remuneraciones, honorarios, sueldos, salarios, beneficios y compensaciones simila-
res, percibidos como retribuciones de servicios prestados por empleados, profesionales,
técnicos o por servicios personales en general, incluidos los de consultoría, solo serán
gravables en el territorio en el cual tales servicios fueren prestados, con excepción de
sueldos, salarios, remuneraciones y compensaciones similares percibidos por:
a) Las personas que presten servicios a un País Miembro, en ejercicio de funciones
oficiales debidamente acreditadas; estas rentas solo serán gravables por ese
País, aunque los servicios se presten dentro del territorio de otro País Miembro.
b) Las tripulaciones de naves, aeronaves, autobuses y otros vehículos de transpor-
te que realizaren tráfico internacional; estas rentas solo serán gravables por el
País Miembro en cuyo territorio estuviere domiciliado el empleador.
(3) Artículo 18.- Tratamiento tributario aplicable a las personas domiciliadas en
los otros Países Miembros
Ningún País Miembro aplicará a las personas domiciliadas en los otros Países Miem-
bros, un tratamiento menos favorable que el que aplica a las personas domiciliadas en
su territorio, respecto de los impuestos que son materia de la presente Decisión.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239 A-7
10 ASESORÍA TRIBUTARIA

CASOS PRÁCTICOS

Supuestos y requisitos para la deducción de gastos

en los contratos de arrendamiento y subarrendamiento
Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)
INTRODUCCIÓN

D e acuerdo con nuestra legislación, mediante un contrato de arrendamiento, el arrendatario podrá hacer uso y
disfrute temporal de los bienes cedidos por el arrendador a fin de que pueda utilizarlos en el desarrollo de sus
actividades de negocio, pagando para ello una retribución que puede ser pactada de manera mensual o tomando
en consideración periodos distintos.
El arrendamiento o subarrendamiento es un contrato que no transfiere propiedad alguna, por lo que la retribución
pactada no tendrá como propósito recuperar el costo de los bienes arrendados. De acuerdo con lo expuesto, para
fines contables, el arrendamiento tiene como característica esencial el hecho de que no se produce una transferen-
cia sustancial de todos los riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad, y en consecuencia no corresponde que
procedamos a activar los bienes arrendados, ni tomar la depreciación que estos podrían haber generado con su
adquisición, sino únicamente el gasto correspondiente a la merced conductiva.

Subarrendamiento de un inmueble arrendado

Caso: de bienes muebles e inmuebles que generen rentas de

El Sr. Luis Ricardo Valderrama ha tomado en arrendamiento
una oficina administrativa por la que paga S/. 5,000.00
mensuales, pero dado que no va a hacer uso de ella decide
subarrendarla a la empresa JP & CR Inmobiliaria SA, por un
importe ascendente a S/. 6,500.00. Toda vez que la men-
cionada empresa necesita sustentar el gasto del alquiler,
nos consulta si es correcto que el Sr. Luis Ricardo Valderra-
ma realice el pago de su Impuesto a la Renta de primera
categoría, tomando una base imponible de S/. 1,500.00,
pues con dicho pago no acredita el importe total del gasto.
Solución:
El arrendamiento o subarrendamiento de predios, incluidos
sus accesorios, así como el importe pactado por los servicios
suministrados por el locador y el monto de los tributos que
tome a su cargo el arrendatario y que legalmente corresponda
al locador, constituyen renta de primera categoría, pues así lo
dispone el inciso a) del artículo 23 del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta(1).
Asimismo, el mencionado inciso precisa que tratándose de sub-
arrendamiento, la renta bruta está constituida por la diferencia
entre la merced conductiva que se abone al arrendatario y la
que este deba abonar al propietario.
Por lo que el Sr. Luis Ricardo Valderrama deberá tributar sobre
sus rentas netas de primera categoría, las que conforme al
artículo 36 de la mencionada ley se determinan deduciendo
el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta cons-
tituida por la diferencia calculada, según lo expuesto en el
párrafo precedente.
primera categoría.
De lo indicado en el párrafo anterior, encontramos que el
mencionado recibo es regulado por la Resolución de Super-
intendencia N° 099-2003/Sunat, la que declara al Formulario
N° 1683 como el recibo por arrendamiento generado por el
Sistema Pago Fácil como resultado de la declaración y pago a
cuenta del Impuesto a la Renta de primera categoría emitido
por la Sunat y por los bancos autorizados.
Asimismo, la norma establece que el deudor tributario entre-
gará el Formulario N° 1683 al arrendatario o subarrendatario,
según sea el caso. Cuando corresponda que el deudor tribu-
tario acredite la declaración y el pago a cuenta mensual del
Impuesto a la Renta de primera categoría, será suficiente la
copia fotostática del Formulario N° 1683 - Impuesto a la Renta
de primera categoría, siempre que los datos consignados en
la referida copia fotostática coincidan con los registrados en
el Sistema Informático de la Sunat.
Teniendo en cuenta que el referido formato solicita consignar el
monto del alquiler en moneda nacional y haciendo la precisión
de que en el caso de subarrendamiento dicho importe deberá
corresponder a la diferencia del monto del alquiler pactado
entre el inquilino y el que deba abonar al propietario, resulta
que el recibo solo podría acreditar el pago del impuesto de
una renta bruta de S/. 1,500.00.
Siendo ello así, no podría repararse el gasto de S/. 6,500 que
representa para la empresa JP & CR Inmobiliaria SA el alquiler
de su local, en virtud de que el recibo solo acredita el gasto por
S/. 1,500, pues con documentación adicional podría sustentarse
la diferencia de los S/. 5,000 restantes.

Por otro lado, tenemos que el numeral 6.2 del artículo 4 del
Reglamento de Comprobantes de Pago(2) contempla en su
inciso a) como documento que permite sustentar gasto o
costo, y siempre que se identifique al adquirente o usuario,
a los recibos por el arrendamiento o subarrendamiento
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad
Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia Universidad Católica del
Perú. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas de la Sunat.
(1) Aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, con fecha 08/12/2004.
(2) Aprobado por la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/Sunat, con fecha
24/01/1999.

A-8 1ra. quincena - Octubre 2014


En efecto, dada la insuficiencia normativa en lo que se refiere
a comprobantes de pago, para este caso, el gasto debería
admitirse con el sustento del contrato suscrito entre el Sr. Luis
Sustento de gasto de arrendamiento de una EIRL
Caso:
El Sr. Raúl Abril Copitan es el representante legal de la em-
presa La Vueltita SAC con N° RUC: 20100099999, la cual
por el volumen de sus ventas y prestaciones de servicios,
se ve en la necesidad de arrendar un nuevo inmueble. Así,
el mencionado señor tiene un terreno disponible, el cual
piensa arrendar a su misma empresa.
Ante ello, nos plantea la siguiente consulta:
¿Sería aceptable el gasto por el pago de un contrato de arren-
damiento suscrito entre el titular de una Empresa Individual de
Responsabilidad Limitada (EIRL) que a su vez, como persona
natural, es propietaria del inmueble dado en arrendamiento?
Solución:
El gasto de alquiler que corresponde a la EIRL sería un gasto
aceptable, toda vez que la persona natural propietaria del
Arrendamiento de bienes muebles entre empresas vinculadas
Caso:
Agro Industrias
Industrias Rodríguez SAC necesita una minivan
para transportar a sus trabajadores a su centro de pro-
ducción, donde el Sr. Bruce Paredes es socio de la em-
presa con el 50% de acciones, quien desea ceder en uso
su vehículo.
¿Qué tipo de renta genera la persona natural?, y ¿cuál
sería el valor de la renta que corresponde cobrar por esta
operación?
Solución:
Respecto a la primera consulta, tenemos que el arrendamiento
y subarrendamiento de bienes inmuebles, así como la locación
o cesión en uso de bienes muebles, se consideran rentas de
1a categoría, de acuerdo con lo establecido por el artículo 23
del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, en la medida en que el cedente sea una persona
natural sin negocio, como se detalla en el caso planteado, el
ingreso calificará como renta de 1a categoría.
Caso:
La empresa Real Asesores FC SAC celebró un contrato de
arrendamiento con el Sr. Ronny Sánchez, por el cual este se
obligó a cederle en uso su predio ubicado en el distrito de
Magdalena por 1 año comprendido desde el 01/11/2013
al 31/10/2014.
IMPUESTO A LA RENTA 11
Ricardo Valderrama y las facturas de alquiler por S/. 5,000.00
que demuestren que este, si bien tributa por S/. 1,500.00, cobra
por concepto de subarrendamiento un total de S/. 6,500.00.
inmueble y la EIRL son sujetos diferentes, el primero es persona
natural y el segundo es persona jurídica.
De otro lado, la persona natural que otorga en alquiler un bien
inmueble debe pagar el Impuesto a la Renta de 1a categoría,
siendo el recibo de pago de dichas rentas, el que sustenta el
gasto por arrendamiento de acuerdo con lo dispuesto por el
numeral 6.2 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes
de Pago.
El contrato de alquiler lo firmaría la persona natural
como propietaria del inmueble y también como titular
de la EIRL.
Finalmente, debemos señalar que el contrato debe ser legali-
zado notarialmente con la finalidad de que los desembolsos
por este sean deducidos como gasto por la EIRL a efectos del
Impuesto a la Renta de 3a categoría.
Por su parte, en lo que se refiere a la segunda consulta sobre
el valor de la renta que corresponde cobrar por la operación
realizada, tenemos que, en el caso planteado, quien cede el
uso del vehículo es el socio de la empresa, el que por su parti-
cipación accionaria resulta ser un sujeto vinculado a ella, razón
por la cual, para determinar el valor de la renta en mención, se
deberán aplicar las reglas sobre precios de transferencia esta-
blecidas en el artículo 32-A de la Ley del Impuesto a la Renta.
Por lo tanto, las empresas o personas son vinculadas cuando
existe control, participación en la administración, dirección o
el capital. En ese sentido, según lo dispone el numeral 1) del
artículo 24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta(3),
existe vinculación, entre otros supuestos, cuando “una persona
natural o jurídica posea más del 30% del capital de otra per-
sona jurídica, directamente o por intermedio de un tercero”.
Por lo cual, podemos concluir en el caso planteado, teniendo en
cuenta que es un socio vinculado quien cede en uso el vehículo
a la empresa, por aplicación de las normas sobre precios de
transferencia, que deberá tomarse como renta de 1a categoría
el valor de mercado de la merced conductiva que un arrendador
cobra a un arrendatario no vinculado por ese tipo de vehículos.
Contrato de arrendamiento legalizado
Por su parte, el contador general nos comenta que con
motivo de aproximarse la fecha del término del contrato de
arrendamiento celebrado con el Sr. Ronny Sánchez puede
acreditar el pago del Impuesto a la Renta por parte del
(3) Aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, con fecha 21/09/1994.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239 A-9
12 ASESORÍA TRIBUTARIA
arrendador (guía de arrendamiento pagadas por el arren-
dador), pero se percata de que el referido contrato no se
encuentra con las firmas legalizadas notarialmente.
Por lo cual, nos plantea: si tendrá algún problema respecto
del gasto para el Impuesto a la Renta.
Solución:
De acuerdo con lo consultado, el artículo 37 del Texto Único
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta señala que a fin de
establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la
renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su
fuente, así como los vinculados con la generación de ganancia
capital, en tanto la deducción no se encuentre prohibida por
la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el artículo 44 de la referida ley establece que no
son deducibles para la determinación del Impuesto a la Renta
imponible de tercera categoría, entre otros, los gastos cuya
documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos
y características mínimas establecidas en el Reglamento de
Comprobante de Pago.
Por otro lado, el artículo 84 de la citada norma indica que
los contribuyentes que obtengan rentas de 1 a categoría
abonarán un pago a cuenta de renta mediante un re-
cibo por arrendamiento, el cual es el Formulario Nº 1683.
Asimismo, señala que el arrendatario se encuentra en la
obligación de exigirle al arrendador el recibo de pago de
dicho arrendamiento.
Ahora bien, el inciso a) del numeral 6.2 del artículo 4 del
Reglamento de Comprobante de Pago dispone que permitirá
sustentar gasto a efectos del Impuesto a la Renta, el recibo
por arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles o
inmuebles que generen rentas de 1a categoría, siempre que se
identifique al arrendatario.
Recibos de servicios públicos en un arrendamiento
Caso:
La empresa DVM Inversiones SAC alquila un inmueble y
acuerda con el arrendador Eduardo Quiroz persona natu-
ral sin negocio, que la empresa asumirá los gastos de luz
S/. 490.00 y agua potable S/. 380.00, para que dichos pa-
gos sean aceptados como gasto y poder ejercer el derecho
al crédito fiscal por la empresa DVM Inversiones SAC, dado
que los recibos se encuentran girados a nombre del arren-
dador como persona natural.
Por lo cual nos plantea la siguiente consulta:
¿Qué requisitos deberá cumplir la empresa DVM Inver-
siones SAC, para que dichos pagos sean aceptados como
gasto y crédito fiscal?
Solución:
De conformidad con el artículo 18 de la Ley del IGV, uno
de los requisitos sustanciales para la toma del crédito fiscal
es el hecho de que el bien o servicio sea un costo o gasto
aceptado a efectos del Impuesto a la Renta. En este orden
de ideas, considerando que según el literal j) del artículo
44 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que para que
A-10 1ra. quincena - Octubre 2014
De acuerdo con lo indicado en los párrafos anteriores, el docu-
mento que servirá para sustentar el gasto deducible a efectos del
Impuesto a la Renta, por las cuotas pagadas por arrendamiento,
será el voucher emitido por el banco, Formulario Nº 1683.
En tal sentido, si el contrato de arrendamiento no cuenta con
firmas legalizadas ante un notario, no da lugar a que se des-
conozca el gasto por las cuotas pagadas por el arrendamiento
efectuado por la empresa Real Asesores FC SAC, siempre que
en dicho recibo se le haya identificado.
Asimismo, debemos mencionar en qué casos la norma tribu-
taria ha establecido la obligación de contar con un contrato
de arrendamiento con firmas legalizadas ante un notario, así
tenemos los siguientes supuestos:
• Se deberá contar con el contrato de arrendamiento con las
firmas legalizadas ante notario, para acreditar el periodo en
que el predio estuvo arrendado o subarrendado, cuando
el arrendamiento, subarrendamiento o cesión gratuita o a
precio no determinado, se realiza por un plazo menor al
ejercicio gravable, a efectos de que el arrendador calcule
la renta presunta o ficta en forma proporcional al número
de meses del ejercicio, conforme con lo establecido en el
numeral 7 del artículo 13 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.
• Se deberá contar con el contrato de arrendamiento con las
firmas autenticadas ante notario, cuando el arrendatario
pretenda deducir el gasto de un recibo de servicios públicos
de suministro de energía y agua, emitido a nombre del
arrendador o subarrendatario, conforme con lo establecido
en el sexto párrafo del literal d) del inciso 6.1 del numeral
6 del artículo 4 del Reglamento de Comprobante de Pago.
Por lo cual podemos concluir en el presente caso, respecto al
gasto para el Impuesto a la Renta por las cuotas de arrenda-
miento, que no se exigirá que el contrato se encuentre con las
firmas legalizadas notarialmente.
los gastos sean deducibles se debe contar con una docu-
mentación sustentatoria que cumpla con los requisitos y
características mínimas establecidos en el reglamento de
comprobantes de pago y que según este, debe identificarse
al adquirente o usuario, no se cumpliría este al contar el
documento con el nombre de un tercero.
Asimismo, el literal d) del punto 6.1 del artículo 4 del Regla-
mento de Comprobante de Pago prescribe que para que los
recibos de servicios públicos por concepto de suministro de
energía eléctrica y agua emitidos a nombre del arrendador del
inmueble sean deducibles, se deberá de identificar al arrendatario
como usuario de los servicios públicos a través del contrato
de arrendamiento, en donde se estipule que la cesión del uso
del inmueble incluye a los servicios públicos suministrados en
beneficio del bien y que las firmas de los contratantes estén
legalizadas notarialmente.
De tal forma que si las firmas son legalizadas con posterioridad
al inicio del plazo del arrendamiento, solo se permitirán sustentar
gasto o costo para fines tributarios, crédito deducible o ejercer
el derecho al crédito fiscal, los recibos emitidos a partir de la
fecha de certificación de las firmas.

JURISPRUDENCIA COMENTADA
La vigencia de la Decisión N° 578 y su aplicación
a las actividades de transporte
Análisis de la RTF N° 03256-3-2013, que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria
INTRODUCCIÓN
Mediante la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 03256-3-2013, el Tribunal Fiscal
resolvió el recurso de apelación presen-
tado por un contribuyente contra la
Resolución de Intendencia que declaró
infundada la reclamación contra otras
dos Resoluciones que a su vez decla-
raron improcedentes las solicitudes de
devolución presentadas por concepto
de Renta - Distribución de Dividendos.
I. POSICIÓN DEL CONTRIBUYENTE
El contribuyente señaló que al ser una
sucursal de una empresa constituida
en Ecuador, le corresponde la devo-
lución de los pagos realizados por
concepto de Renta - Distribución de
Dividendos de abril de 2008 y abril de
2009 conforme con el artículo 8 de la
Decisión Nº 578.
II. POSICIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA
Por su parte, la Administración sos-
tuvo que no corresponde la devolución
solicitada en tanto que el contribuyente
tiene la condición de sucursal de em-
presa domiciliada en Ecuador, por lo
que es domiciliada en el Perú respecto
de sus rentas de fuente peruana, y así
aquellas que obtiene por las actividades
realizadas en el país, como es el caso
del servicio de transporte internacional
de pasajeros, transporte terrestre de
equipaje, etc.; deben tributar en el
Perú, conforme con el artículo 11 de
la Decisión Nº 578.
III. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL
El Tribunal Fiscal resolvió la apelación
revocando la resolución apelada, indi-
cando que el pago de dividendos por
la recurrente no se encontraba sujeto
a imposición respecto del Impuesto a
la Renta, en aplicación de la Decisión
Nº 578.
IMPUESTO A LA RENTA
 Nuestra opinión
Carlos Alexis Camacho Villaflor(*)
Adicionalmente a nuestra opinión sobre
el fallo del Tribunal, queremos aprovechar
la presente resolución para recordar la
controversia que existía sobre la aplica-
ción de la Decisión N° 578, y que habría
quedado zanjada a nivel jurisprudencial
y en opinión de la Sunat.
Aplicación de la Decisión N° 578
La realización de operaciones transfronte-
rizas ha ocasionado que un mismo sujeto
vea gravada determinada operación en
más de un país, es decir, en el país donde
tiene su domicilio (criterio de residencia)
y en el país donde se produce la renta
(criterio de la fuente).
Así, a fin de evitar esta doble imposición
las diferentes jurisdicciones suscriben
convenios, en su mayoría bilaterales.
No obstante, existen casos en donde las
comunidades de naciones se someten
a convenios multilaterales con el fin de
evitar que las operaciones entre los países
miembros se encuentren gravadas en más
de un país miembro. Tal es el caso de la
Comunidad Andina de Naciones que ha
dictado dos (2) decisiones a efectos de
evitar la doble imposición del Impuesto
a la Renta. La primera la Decisión N° 40;
aprobada por el Congreso del Perú y
ratificada por el Presidente del Perú; y la
segunda, la Decisión N° 578; publicada
en la Gaceta Oficial de la Comunidad
Andina de Naciones.
A fin de entender el origen de la con-
troversia, debemos reseñar el artículo
56 de la Constitución Política del Perú,
el cual dispone que los tratados deben
ser aprobados por el Congreso antes
de su ratificación por el Presidente de
la República. La Ley N° 26647, Ley que
(*) Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú con Segunda Especialidad en Derecho Tributario y estudios
de Maestría en Derecho Tributario en la misma universidad. Exasesor en Tributos Internos del Tribunal Fiscal y
actual abogado del Estudio Solari, D’auriol & Asociados Abogados.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
13
establece las normas y regula los actos
relativos al perfeccionamiento nacional
de los tratados celebrados por el Es-
tado peruano, en su artículo 2 dispone:
“La aprobación legislativa de los tra-
tados a que se refiere el artículo 56 de
la Constitución Política, corresponde
al Congreso de la República, mediante
Resolución Legislativa; y su ratificación
al Presidente de la República, mediante
Decreto Supremo”.
Es precisamente, la Decisión N° 40, la
que cumplió con este procedimiento y
no hubo dudas de su aplicación, por lo
menos hasta la existencia de la Decisión
N° 578 que derogaba a la primera, pero
que, sin embargo, no ha sido sometida
al procedimiento exigido por el artículo
56 de la Constitución, es justamente
este hecho en el que se basan los que
niegan la vigencia de la Decisión N° 578.
Es decir, que la Decisión N° 578 no ha
cumplido con el procedimiento exigido
por la Constitución para integrarse al
ordenamiento nacional.
No obstante, los defensores de su vi-
gencia e integración al ordenamiento
peruano sostienen que al no ser un tra-
tado internacional (acuerdo entre dos
o más naciones), sino una norma ema-
nada de un organismo supranacional,
del cual forma parte el Perú, a la Decisión
N° 578 no le resulta aplicable lo dispuesto
en la Constitución para la vigencia de
los tratados.
La posición en pro de la vigencia de la De-
cisión N° 578 también encuentra sustento
en el hecho de que la Decisión N° 472,
“Protocolo de Cochabamba”, dispone
que, “las Decisiones del Consejo Andino
de Ministros de Relaciones Exteriores o
de la Comisión o las Resoluciones de la
Secretaría General serán directamente
aplicables en los Países Miembros a
partir de la fecha de su publicación en
A-11
14 ASESORÍA TRIBUTARIA
“
Los defensores de su vigencia e inte-
gración al ordenamiento peruano sostie-
nen que al no ser un tratado internacional
(acuerdo entre dos o más naciones), sino
una norma emanada de un organismo
supranacional, del cual forma parte el
Perú, a la Decisión N° 578 no le resulta
aplicable lo dispuesto en la Constitución
”
para la vigencia de los tratados.
la Gaceta Oficial del Acuerdo, a menos
que las mismas señalen una fecha poste-
rior”, siendo que esta decisión (Decisión
rior”
N° 472) sí cumplió con el procedimiento
Constitucional para su incorporación al
derecho interno peruano, al haber sido
aprobada por el Congreso de la República
mediante Resolución Legislativa N° 26674
y ratificada por el Ejecutivo a través del
Decreto Supremo N° 044-96-RE.
En ese sentido, los defensores de esta
posición sostienen que la Decisión
N° 578, al haberse publicado en la
Gaceta Oficial de la CAN el 5 de mayo
de 2004, entró en vigencia el 1 de
enero de 2005, dejando sin efecto la
Decisión N° 40.
Así autores como Rene Villagra y Fernando
Zuzunaga han sostenido que:
“(...) Es preciso notar que nos en-
contramos ante la aprobación en la
Comunidad Andina de una norma
supranacional emitida en cumpli-
miento de un tratado suscrito por el
Estado peruano (la Decisión 472) y no
frente a la aprobación de un tratado
propiamente dicho”(1).
“En cuanto a la vigencia de la De-
cisión 578, la ausencia de normas
internas que regulen la incorporación
en nuestro ordenamiento de dispo-
siciones comunitarias secundarias o
derivadas, origina que existan ciertos
cuestionamientos. Como quiera que
el Protocolo de Cochabamba adoptó
la doctrina monista e internacio-
nalista, según la cual las normas
comunitarias –entre ellas la Deci-
sión 578– forman parte directamente
del derecho interno (incorporación
automática) y dado que dicho Pro-
tocolo fue debidamente ratificado
por el Perú, por seguridad jurídica,
debe privilegiarse la aplicación del
derecho internacional sobre el de-
recho interno, sin que nuestro país
pueda oponer su normativa interna
–ni siquiera la propia Constitución–.
A-12 1ra. quincena - Octubre 2014
En consecuencia, la Decisión
578 está vigente”(2).
Con el pronunciamiento
emitido por el Tribunal Fiscal
materia del presente comen-
tario, dicho colegiado ya ha
marcado su posición respecto
de la aplicación de la Decisión
N° 578, sosteniendo que:
“(... ) c o n r e l a c i ó n a l a
aplicación de la Decisión
N° 578 –Régimen para evitar
la Doble Tributación y Pre-
venir la Evasión Fiscal entre
los países miembros de la
Comunidad Andina–, el ar-
tículo 55 de la Constitución
Política del Perú establece que los
tratados celebrados por el Estado y
en vigor forman parte del derecho
nacional”.
Este criterio no es nuevo para el Tribunal
Fiscal, pues este también ha sido reco-
gido en anteriores pronunciamientos, así
como por la Administración Tributaria
(Sunat) en los Informes N°s 183-2010-
Sunat/ 2B0000, 116-2011-Sunat/2B0000,
008-2012-Sunat/2B0000 y 027-2012-
Sunat/2B0000, en los que ha aplicado
la Decisión N° 578.
Beneficios de empresas de transportes
El artículo 3 de la Decisión N° 578
dispone que, independientemente de
la nacionalidad o domicilio de las per-
sonas, las rentas de cualquier natura-
leza que estas obtuvieren, solo serán
gravables en el País Miembro en el
que tales rentas tengan su fuente pro-
ductora, salvo los casos de excepción
previstos en dicha Decisión.
Añade el citado artículo que, los demás
Países Miembros que, de conformidad
con su legislación interna, se atribuyan
potestad de gravar las referidas rentas,
deberán considerarlas como exoneradas,
a efectos de la correspondiente determi-
nación del Impuesto a la Renta o sobre
el patrimonio.
Por su parte, el artículo 6 de la Decisión
N° 578 establece que los beneficios
resultantes de las actividades empre-
sariales solo serán gravables por el
País Miembro donde estas se hubieren
efectuado, para lo cual se considerará
que una empresa realiza actividades
en el territorio de un País Miembro
cuando tiene en este:
(1) VILLAGRA, Renée. “Identificación de los criterios de sujeción de las rentas en los CDIs celebrados por el Perú.
Ponencia individual”. En: IX Jornadas Nacionales de Tributación. IFA, Lima, 2008, pp. 2 y 3 (Jornadas desarrolladas
el 22 y 23 de abril de 2008, <http://www.ifaperu.org/jornadas.htm>.
(2) ZUZUNAGA DEL PINO, Fernando. “Tema 2: Convenios para evitar la doble imposición. Ponencia General”. En: IX
Jornadas Nacionales de Tributación. IFA, 2008, p. 79, <http://www.ifaperu.org/jornadas.htm>.
1. Una oficina o lugar de administración
o dirección de negocios.
2. Una fábrica, planta o taller industrial
o de montaje.
3. Una obra de construcción.
4. Un lugar o instalación donde se ex-
traen o explotan recursos naturales,
tales como una mina, pozo, cantera,
plantación o barco pesquero.
5. Una agencia o local de ventas.
6. Una agencia o local de compras.
7. Un depósito, almacén, bodega o
establecimiento similar destinado a la
recepción, almacenamiento o entrega
de productos.
8. Cualquier otro local, oficina o insta-
lación cuyo objeto sea preparatorio
o auxiliar de las actividades de la
empresa.
9. Un agente o representante.
En el caso resuelto por el Tribunal Fiscal
mediante la Resolución N° 03256-3-
2013, una empresa ecuatoriana reali-
zaba actividades en el Perú a través de
una sucursal, que encajaría dentro del
concepto de oficina o lugar de admi-
nistración o dirección de negocios, por
lo que las rentas obtenidas a través de
dicha sucursal deberían estar gravadas
en el Perú, al amparo del citado artículo
6 de la Decisión N° 578.
Sin embargo, el Tribunal Fiscal se-
ñaló que al tratarse de un servicio
de transporte, las rentas obtenidas
por la sucursal no se encontraban
gravadas con el Impuesto a la Renta
peruano, debiendo ser sometidas a
imposición únicamente en el país de
residencia, esto es, Ecuador.
“Que el artículo 1 de la Decisión
Nº 578, establece que es aplicable
a las personas domiciliadas en cual-
quiera de los países miembros res-
pecto de los impuestos sobre la renta
y sobre el patrimonio, puntualizando
que se aplica, entre otros, en el Perú
y en Ecuador, respecto del Impuesto
a la Renta; que su artículo 3 señala
que independientemente de la nacio-
nalidad o domicilio de las personas,
las rentas de cualquier naturaleza que
estas obtuvieren, solo serán gravables
en el País Miembro en el que tales
rentas tengan su fuente productora,
salvo los casos de excepción previstos
 IMPUESTO A LA RENTA 15

en esta Decisión, y que por tanto, los generadas a través de una

demás Países Miembros que, de con- oficina o lugar de administra-
formidad con su legislación interna, ción o dirección de negocios

se atribuyan potestad de gravar las
referidas rentas, deberán considerarlas
como exoneradas, para los efectos
de la correspondiente determinación
del Impuesto a la Renta o sobre el
patrimonio.
Que a su vez indica, en su artículo 8,
(sucursal) ubicada en el Perú.
Creemos que dicha posi-
ción encontraría sentido en
el artículo 3 de la Decisión
N° 578 y en el principio de
especialidad.
El artículo 1 establece como
“
Sin embargo, el Tribunal Fiscal señaló
que al tratarse de un servicio de transpor-
te, las rentas obtenidas por la sucursal no
se encontraban gravadas con el Impuesto
a la Renta peruano, debiendo ser someti-
das a imposición únicamente en el país de

que los beneficios que obtuvieren
las empresas de transporte aéreo,
terrestre, marítimo, lacustre y flu-
vial, solo estarán sujetos a obliga-
ción tributaria en el País Miembro
en que dichas empresas estuvieren
domiciliadas.
Que de acuerdo con el criterio ex-
puesto por este Tribunal en la Reso-
lución N° 00329-3-2013, tratándose
de empresas domiciliadas en otro País
Miembro de la Comunidad Andina
que cuenten con sucursal en Perú y
cuya actividad sea la prestación de
servicio de transporte, estas están
comprendidas dentro de lo dispuesto
en el citado artículo 8.
(...)
Que la recurrente tenía la condi-
ción de sucursal, cuya casa matriz
era Transportes y Turismo Rutas de
América Compañía Limitada, cons-
tituida y domiciliada en Ecuador;
y al respecto en su condición de
empresa de transporte terrestre,
solo estaba sujeta al Impuesto a
la Renta del País Miembro en que
estuvo domiciliada, y bajo esta pre-
misa en Perú debía ser considerada
como exonerada del Impuesto a
la Renta, en aplicación del citado
artículo 3 de la Decisión Nº 578”.
Como se aprecia, el Tribunal Fiscal con-
sideró que las rentas obtenidas por la
sucursal de la empresa domiciliada en el
Ecuador, solo se encontraban gravadas en
dicho país y no en el Perú, ello en atención
a que existe una regla especial para los
beneficios obtenidos por empresas de
transportes, recogida en el artículo 8
de la Decisión N° 578, según el cual los
beneficios que obtuvieren las empresas
de transporte aéreo, terrestre, marítimo,
lacustre y fluvial, solo estarán sujetos a
obligación tributaria en el País Miembro
en que dichas empresas estuvieren
domiciliadas.
Ahora bien, a efectos de que el fallo del
Tribunal sea completo, consideramos que
este debió señalar, expresamente, por
qué, en este caso, no resultaba aplicable el
artículo 6 de la Decisión N° 578, pues
si bien la empresa ecuatoriana era una
empresa de transportes sus rentas eran
regla general que las rentas
residencia, esto es, Ecuador.
obtenidas por un sujeto
de un país miembro serán
gravadas en el país donde
se producen, criterio que
es recogido en el artículo 6 para los
beneficios obtenidos a través de una
oficina o lugar de administración o
dirección de negocios. No obstante,
el mismo artículo 3 de la Decisión
N° 578 dispone que dicha regla general
no será aplicable en el caso de las excep-
ciones contempladas en la propia De-
cisión; como lo sería la contenida en el
artículo 8 respecto de los beneficios de
empresas de transportes, cuya renta
solo puede ser gravada en el país de
residencia o domicilio del sujeto que la
genera.
En este contexto, para el Tribunal Fiscal
los beneficios empresariales obtenidos
por un sujeto de un país miembro de la
Comunidad Andina de Naciones obte-
nidos a través de una oficina o lugar de
administración o dirección de negocios
situada en el Perú estarán gravadas en
el país, al amparo del artículo 6 de la
Decisión siempre que dicha renta no sea
regulada por otro artículo de la Decisión,
como es el caso de los beneficios de
empresas de transporte, en cuyo caso se
aplicará esta última como regla especial
sobre la general.
Habiendo concluido el Tribunal Fiscal
que las rentas obtenidas en el Perú por
una sucursal de una empresa ecuato-
riana dedicada a la actividad de trans-
porte no se encuentra sometida al Im-
puesto a la Renta en el Perú, concluye
también que las remesas al Ecuador de
la mencionada sucursal, tampoco se
encuentran gravadas en el Perú como
dividendos, tal como dispone el artículo
11 de la Decisión N° 578.
Sobre el particular, el Tribunal Fiscal
señaló que,
“(...) si bien es cierto, conforme con
el citado artículo 11 los dividendos y
participaciones son objeto de impo-
sición en el País Miembro donde es-
tuviere domiciliada la empresa que
los distribuye; también lo es que en
este caso en particular, en razón al
tratamiento diferenciado otorgado
”
a las empresas de transporte, re-
sulta de aplicación la exoneración
del Impuesto a la Renta a favor
de Transportes y Turismo Rutas de
América Compañía Limitada, quien
es aquella sobre la que finalmente
recae el tributo cuya devolución se
solicita.
Que de otro lado, debe tenerse
en cuenta que no obstante las
sucursales de personas jurídicas
no domiciliadas en el país, tienen
la condición de domiciliadas en
el Perú, en cuanto a su renta de
fuente peruana; dada la existencia
de una regla particular aplicable
a las empresas de transporte re-
gidas por el artículo 8 de la Decisión
Nº 578, en rigor los ingresos obte-
nidos en el Perú –dentro de los que se
encuentran los derivados de pagos re-
mesados por la domiciliada en calidad
de dividendos– no están gravados
con el Impuesto a la Renta peruano,
no habiéndose previsto restricción o
excepción alguna a esta regla, para el
caso en que la presencia de la empresa
ecuatoriana se lleve a cabo a través
de una sucursal”.
Si bien el Tribunal omite nuevamente
indicar con claridad por qué las remesas
no pueden ser gravadas en el Perú como
dividendos a la luz del artículo 11 de la
Decisión N° 578, creemos que ello en-
contraría sentido en dos razones:
Primero: Si bien las remesas enviadas por
una sucursal a su matriz podrían calificar
como dividendos para la legislación pe-
ruana, matriz y sucursal siguen siendo una
misma entidad, por lo que las remesas,
en estricto, no tienen la condición de
dividendo.
Segundo: Gravar las remesas de la
sucursal como dividendos en el Perú su-
pondría gravar de manera indirecta los
beneficios de la empresa domiciliada en
el Ecuador obtenidos por actividades de
transporte en el Perú, situación negada
por la Decisión N° 578.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239 A-13

16 ASESORÍA TRIBUTARIA

INFORME PRÁCTICO
Requisitos de los comprobantes de pago para
el correcto uso del crédito fiscal
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

José Andrée CACHAY CASTAÑEDA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n el presente artículo el autor analiza los requisitos formales para la utiliza-

ción del crédito fiscal, vinculados a los comprobantes de pago, que sustentan
las adquisiciones de bienes y servicios por parte de los contribuyentes del Impuesto
General a las Ventas (IGV), centrándose en los aspectos generales de la cuestión a
tratar. Analiza, además, las consecuencias de la inobservancia de dichos requisitos
legales y reglamentarios.

INTRODUCCIÓN Valor de venta • 100

Entre los requisitos para ejercer el crédito fiscal,
además de los sustanciales previstos en el artículo
18 de la Ley del IGV, se encuentra el cumplimiento
de determinadas formalidades previstas en el
artículo 19 de esta, desarrolladas en su Reglamento,
y que analizaremos a continuación. Cabe señalar
que siendo parámetros de índole formal, esto es,
que su previsión tiene más propósitos de control
que de acceso efectivo al crédito fiscal, la doctrina
ha sido unánime en sostener que siempre debe
existir la posibilidad para el contribuyente de sub-
sanar la omisión de cualquiera de estos requisitos
formales mediante otros medios alternativos que,
dentro de un escenario razonable, le permitan a
la autoridad fiscal realizar un correcto control de
las obligaciones tributarias.
a) El impuesto debe estar consignado por
separado
De acuerdo con el inciso a) del artículo 19 de la
Ley del IGV, se ha establecido como un primer
requisito formal para el ejercicio del crédito fiscal
que el Impuesto esté consignado por separado en
el comprobante de pago que acredite la compra
del bien, el servicio afecto, el contrato de construc-
ción o, de ser el caso, en la nota de débito, o en
la copia autenticada por el Agente de Aduanas o
por el fedatario de la Aduana de los documentos
emitidos por la Sunat, que acrediten el pago del
impuesto en la importación de bienes.
A ello se agrega que los comprobantes de pago y
documentos a que se hace referencia en el citado
inciso son aquellos que, de acuerdo con las normas
pertinentes, sustentan el crédito fiscal. Al respecto,
lo que tenemos en el presente requisito es que
del comprobante de pago se pueda visualizar
al menos tres datos puntuales: i) valor de venta,
ii) IGV, y iii) precio de venta.
IGV • 18
Precio de venta • 118
Dicha formalidad tiene una razón de ser: la discri-
minación del IGV soportado en las adquisiciones
coadyuva al contribuyente a conocer el importe
exacto de este, registrarlo de manera adecuada,
así como llevar una contabilidad más ordenada
de sus operaciones de compra. De modo paralelo,
la discriminación del tributo en el comprobante
de pago permite a la Sunat controlar los montos
relativos al crédito fiscal con una mayor facilidad.
b) Los comprobantes de pago o documentos
deben consignar el nombre y número del
RUC del emisor
El presente requisito conlleva que el adquirente
realice una contrastación de la información conte-
nida en los comprobantes de pago con aquella que
figura en los medios de acceso público de la Sunat.
Ello implica una actividad de comprobación de la
exactitud o autenticidad de algún dato referido
al emisor, utilizando principalmente la opción de
la Consulta RUC.
RUC
Uno de los datos a verificarse es que al momento
de contrastar los datos del RUC y el nombre del
emisor, este debe estar habilitado para emitir los
comprobantes de pago, lo que implica, a saber, que
no deben presentarse las siguientes circunstancias:
i) Que el contribuyente (proveedor) se encuentre
en la condición de no habido;
ii) La Sunat haya determinado la baja de oficio
provisional del contribuyente;
iii) El contribuyente tenga en su condición de RUC
la baja de oficio definitiva.
Al respecto, el Tribunal Fiscal, en senda juris-
prudencia como la contenida en la Resolución

(*) Abogado por la Universidad de San Martín de Porres. Especialista en Derecho Tributario. X Premio a la Excelencia Académica en Derecho
2010 “José León Barandiarán Hart”.

A-14 1ra. quincena - Octubre 2014


N° 05704-1-2003, ha considerado que si
bien la verificación de la correcta emisión
del comprobante de pago corresponde al
adquirente, dicho requisito debe exigirse
de manera razonable por parte de la Ad-
ministración Tributaria, reduciendo este a
aquellos casos en que se pueda realizar
tal verificación al momento mismo de
la operación.
¿Qué función cumple la factura para el
ejercicio del crédito fiscal?
De acuerdo con lo establecido en el inciso
a) del numeral 2.1 del artículo 6 del Re-
glamento de la Ley del IGV, el derecho al
crédito fiscal se ejercerá únicamente con el
original del comprobante de pago emitido
por el vendedor del bien, constructor o
prestador del servicio, en la adquisición en
el país de bienes, encargos de construcción
y servicios, o la liquidación de compra, los
cuales deberán contener la información
establecida por el inciso b) del artículo 19
de la Ley del IGV, la información prevista
por el artículo 1 de la Ley N° 29215 y los
requisitos y características mínimos que
prevén las normas reglamentarias en ma-
teria de comprobantes de pago vigentes al
momento de su emisión.
Sin embargo, nótese que en todos los
casos resueltos por el Tribunal Fiscal
–Resoluciones N°s 8626-5-2001, 559-
3-2001, 118-1-2000, 2353-4-96, entre
otras–, la presentación de una copia lega-
lizada de la factura fue aceptada a efectos
de que se levante el reparo al crédito
fiscal realizado primigeniamente por la
Sunat, pues dicho documento, aunado
a otros, permitía acreditar la fehaciencia
de la operación, aun cuando no se trate
del documento original.
c) Los comprobantes de pago, notas
de débito, los documentos emitidos
por la Sunat o el formulario donde
conste el pago del impuesto en la
utilización de servicios deben ha-
ber sido anotados en cualquier mo-
mento en el Registro de Compras
El Registro de Compras es un libro con-
table cuya función es centralizar la infor-
mación y registro relativos a las adqui-
siciones de bienes o de las prestaciones
de servicios de las que se es beneficiario
para fines de control del crédito fiscal.
Hoy en día se asume pacíficamente
que el deber formal de anotación en el
Registro de Compras solo tiene como
función el de exteriorizar el ejercicio
del crédito fiscal previamente adquirido
y probado a través de la posesión del
comprobante de pago correspondiente.
Así pues, siendo que la anotación de
tales documentos está supeditada a
un plazo para el ejercicio del derecho,
ello hace suponer que la función que
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
cumple el presente deber formal no es el
de probar la existencia, sino únicamente
exteriorizar su ejercicio.
Al respecto, cabe indicar que la Ley
N° 29214 dispuso que para ejercer el
derecho al crédito fiscal los comprobantes
de pago deben ser anotados en cualquier
momento por el sujeto del impuesto en
su Registro de Compras. Añade que el
mencionado registro deberá estar legali-
zado antes de su uso y reunir los requisitos
previstos en el Reglamento.
Dicha disposición, a su vez, fue complemen-
tada por la Ley N° 29215, que establece que
los comprobantes de pago y documentos
deberán haber sido anotados por el sujeto
del impuesto en su Registro de Compras
en las hojas que correspondan al mes de
su emisión o pago del impuesto, según sea
el caso, o en el que corresponda a los 12
meses siguientes, debiéndose ejercer en
el periodo al que corresponde la hoja en
la que dicho comprobante o documento
hubiese sido anotado.
Aún más, de acuerdo con el segundo
párrafo del artículo 2 de la citada ley,
incorporado por el Decreto Legislativo
N° 1116, se ha dispuesto que no se
perderá el derecho al crédito fiscal si la
anotación de los comprobantes de pago
y documentos a que se refiere el inciso a)
del artículo 19 de la Ley del IGV –como
dijimos, en las hojas que correspondan al
mes de emisión o de pago del impuesto
o a los 12 meses siguientes– se efectúa
antes que la Sunat requiera al contribu-
yente la exhibición y/o presentación de
su Registro de Compras(1).
Por su parte, cabe destacar que la Ley
N° 29214 ha dispuesto que el incum-
plimiento parcial, tardío o defectuoso
de los deberes formales relacionados
con el Registro de Compras no implicará
la pérdida del derecho al crédito fiscal,
el que se ejercerá en el periodo al que
corresponda la anotación del compro-
bante de pago, ello sin perjuicio de las
sanciones aplicables a las infracciones que
pudieran haberse configurado.
Así pues, la legalización del Registro de
Compras ya no será más un requisito sin
el cual no se pueda ejercer el derecho al
crédito fiscal. De acuerdo con el criterio
contenido en la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 1580-5-2009, el incumplimiento
parcial, tardío o defectuoso de tal requi-
sito no determina la pérdida del crédito
fiscal, ni tampoco su diferimiento, porque
tal derecho se debe ejercer en el periodo
de emisión del comprobante de pago,
(1) De modo tal que si se utiliza el crédito fiscal antes del momento en que se efectúa el registro del comprobante de
pago en la hoja que corresponda al periodo en que se efectúa la declaración, no procederá efectuar reparo alguno
por este motivo, salvo que la anotación se realice con posterioridad a que surta efecto la notificación del requeri-
miento en el que se solicite la exhibición y/o presentación del registro de compras.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
17
en el mes de pago o dentro de los 12
meses siguientes.
Cumplimiento parcial: implica que dentro de los
plazos para entregar cierta información o cumplir
ciertos requisitos normativos, no se llega a com-
pletar del todo, existiendo una parte de requisitos
que no se llegaron a cumplir o ejecutar.
Cumplimiento tardío: su manifestación acontece
cuando se cumple de manera extemporánea con
lo dispuesto por la normativa, o, lo que es lo mis-
mo, fuera de fecha.
Cumplimiento defectuoso: el cumplimiento de los
requisitos normativos se produce de una manera
indebida o con errores.
Sin perjuicio de todo lo antes seña-
lado, nótese que el artículo 2 de la Ley
N° 29215 anula la posibilidad de aplicar
la prevalencia de la sustancia sobre la
forma cuando el contribuyente no puede
ejercer el derecho al crédito fiscal dentro
de los plazos antes señalados, en cuyo
caso perderá el derecho al crédito fiscal.
Finalmente, nótese que la Ley N° 29214
dispuso que regirá a partir del día
siguiente de su publicación en el diario
oficial El Peruano y se aplicará, incluso,
a las fiscalizaciones de la Sunat en curso
y a los procesos administrativos y/o con-
tenciosos tributarios en trámite, sea ante
la Sunat o ante el Tribunal Fiscal.
Por su parte, la Ley N° 29215 dispuso
que para los periodos anteriores a su
vigencia, el incumplimiento o el cum-
plimiento parcial, tardío o defectuoso
de los deberes formales relacionados
con el Registro de Compras, no implica
la pérdida del derecho al crédito fiscal.
Esto se aplicaría incluso a los procesos
administrativos y/o jurisdiccionales sea
ante la Sunat, el Tribunal Fiscal, el Poder
Judicial o el Tribunal Constitucional, así
como a las fiscalizaciones en trámite y a
las situaciones que no hayan sido objeto
de alguna fiscalización o verificación por
parte de la Administración Tributaria que
estén referidas a dichos periodos.
Comprobantes de pago que omitan con-
signar de modo discriminado el IGV o
este sea equivocado
De acuerdo con el tercer párrafo del inciso
c) del artículo 19 de la Ley del IGV, cuando
en el comprobante de pago se hubiere
omitido consignar de forma separada el
monto del impuesto, estando obligado a
ello, o, en su caso, se hubiere consignado
por un monto equivocado, procederá la
subsanación conforme a lo dispuesto en
el Reglamento, añadiendo que el crédito
fiscal solo podrá aplicarse a partir del
mes en que se efectúe tal subsanación.
A-15
18 ASESORÍA TRIBUTARIA
Al respecto, el numeral 7 del artículo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV precisa los
mecanismos para poder subsanar el error de
los comprobantes de pago en el cual se con-
signa un monto del Impuesto equivocado,
señalándose que en dicho caso se deberá
anular el comprobante de pago y emitir uno
nuevo. En caso ello no sea posible, en su
defecto se procederá de la siguiente manera:
• Si el impuesto que figura en el com-
probante de pago se hubiera con-
signado por un monto menor al que
corresponda, el interesado solo podrá
deducir el impuesto consignado en él.
• Si el impuesto que figura es por un
monto mayor, procederá la deduc-
ción únicamente hasta el monto del
impuesto que corresponda.
Comprobantes de pago que incumplen
con los requisitos legales y reglamentarios
De acuerdo con el cuarto párrafo del
artículo 19 de la Ley del IGV, se ha esta-
blecido que tratándose de comprobantes
de pago, notas de débito o documentos
que incumplan con los requisitos legales
y reglamentarios no se perderá el de-
recho al crédito fiscal cuando se cumplan
determinadas condiciones, las cuales
mencionaremos más adelante.
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 1
de la Ley N° 29215, además de lo estable-
cido en el inciso b) del artículo 19 de la Ley
del IGV (identificación plena del emisor),
los comprobantes de pago o documentos
emitidos según las normas sobre la ma-
teria, que permiten ejercer el derecho al
crédito fiscal, deberán consignar como
información mínima la siguiente:
i) Identificación del emisor y del adqui-
rente o usuario (nombre, denomi-
nación o razón social y número de
RUC), o del vendedor tratándose de
liquidaciones de compra (nombre y
documento de identidad);
ii) Identificación del comprobante de
pago (numeración, serie y fecha de
emisión);
iii) Descripción y cantidad del bien, ser-
vicio o contrato objeto de la opera-
ción; y
iv) Monto de la operación (precio uni-
tario, valor de venta e importe total
de la operación).
Excepcionalmente, agrega la indicada
norma, se podrá deducir el crédito fiscal aun
cuando la referida información se hubiere
consignado en forma errónea, siempre que
el contribuyente acredite en forma objetiva
y fehaciente dicha información.
¿Qué consecuencias traerá la inobser-
vancia de estos requisitos?
El primer párrafo del artículo 3 de la Ley
N° 29215 ha dispuesto que no dará
A-16 1ra. quincena - Octubre 2014
derecho al crédito fiscal el comprobante
de pago o nota de débito que consigne
datos falsos(2) en lo referente a la des-
cripción y cantidad del bien, servicio o
contrato objeto de la operación y al valor
de venta, así como los comprobantes de
pago no fidedignos(3).
Agrega que tratándose de comprobantes
de pago, notas de débito o documentos
sustentatorios que incumplan con los
requisitos legales o reglamentarios en
materia de comprobantes de pago, pero
que consignen los requisitos de infor-
mación señalados en el artículo 1 de la
citada Ley N° 29215, no se perderá el
derecho al crédito fiscal siempre que se
cumpla con las mismas condiciones que
señala el cuarto párrafo del artículo 19
de la Ley del IGV.
¿En qué medida son subsanables los
incumplimientos de los requisitos legales
y reglamentarios en los comprobantes
de pago?
De una interpretación de los dispositivos
citados, se tiene que el artículo 1 de
la Ley N° 29215 ha establecido que la
inobservancia de determinados requisitos
de información en los comprobantes de
pago acarrea en el caso de omisión en su
consignación, la pérdida irremediable del
crédito fiscal y en caso de su consignación
errónea, la posibilidad de mantener el
crédito fiscal, siempre que se cumpla con
la acreditación objetiva y fehaciente de
la información.
Asimismo, el segundo párrafo del ar-
tículo 3 de la citada ley ha dispuesto
que respecto de los demás requisitos y
características que deben cumplirse en
materia de comprobantes de pago, su
incumplimiento no implicará la pérdida
del crédito fiscal en la medida en que se
utilicen medios de pago y se cumplan
requisitos que el Reglamento de la Ley
del IGV señale al respecto.
En ese sentido, dada la existencia del
tratamiento descrito en el párrafo anterior,
entendemos que la posibilidad de sub-
sanar el incumplimiento de requisitos y
características mediante el uso de medios
de pago está circunscrita al cumplimiento
de los requisitos y características distintos
a los de información señalados en el
artículo 1 de la Ley N° 29215
29215, como se
indica en el segundo párrafo del artículo
3 de esta, entendimiento avalado por
la Exposición de Motivos del Decreto
(2) Por “falsedad” podemos entender aquello contrario a lo cierto, a lo verdadero y que contiene un elemento subjetivo
de intencionalidad, esto es, buscar efectivamente mostrar algo contrario a la verdad.
(3) Comprobante de Pago No Fidedigno: aquel documento que contiene irregularidades formales en su emisión y/o
registro. Se consideran como tales: comprobantes emitidos con enmendaduras, correcciones o interlineaciones;
comprobantes que no guardan relación con lo anotado en el Registro de Compras; comprobantes que contienen
información distinta entre el original y las copias; comprobantes emitidos manualmente en los cuales no se hubiera
consignado con tinta en el original la información no necesariamente impresa.
(4) Por su parte, por “error” se entiende al “concepto equivocado o juicio falso”.
Supremo N° 137-2011-EF –por el cual se
modificó el Reglamento de la Ley del IGV
para adecuarla a los cambios introducidos
por las Leyes N°s 29214 y 29215–.
Así pues, en la medida en que la Ley
N° 29215 ha distinguido entre información
mínima cuyo cumplimiento erróneo puede
subsanarse con la acreditación objetiva y fe-
haciente de esta y el resto de la información
cuyo incumplimiento acarrea la pérdida del
crédito fiscal salvo que se utilicen medios de
pago; en la referida Exposición de Motivos
se ha optado por considerar expresamente
el siguiente tratamiento:
i) Los requisitos mínimos de información
del artículo 1 de la Ley N° 29215 que:
• Si son omitidos
omitidos, acarrean la pér-
dida del derecho al crédito fis-
cal, no pudiendo ser validados
por el uso de medios de pago.
• Si son consignados errónea-
mente(4), se mantendrá el dere-
cho al crédito fiscal siempre que
se acredite objetiva y fehaciente
la información real, no pudien-
do en ese caso añadirse como
exigencia adicional para la vali-
dación de dicho crédito fiscal el
uso de medios de pagopago. De no
efectuarse tal acreditación, el
crédito fiscal sería objeto de re-
paro, no pudiendo ser validado
por el uso de medios de pago.
ii) Los demás requisitos de información
y características que prevé el Regla-
mento de Comprobantes de Pago que
sí son omitidos acarrean la pérdida del
derecho al crédito fiscal, pudiendo no
obstante ello levantarse dicho reparo
siempre que se utilicen medios de
pago expresamente autorizados por
el Reglamento de la Ley del IGV, tales
como transferencias de fondos; che-
ques con la cláusula “no negociable”,
“intransferibles”, “no a la orden” u
otro equivalente; u órdenes de pago.
Con datos falsos respecto a la des-
cripción del bien, servicio o contrato
objeto de la operación; o por omitir
requisitos del artículo 1 de la Ley
N° 29215: se pierde CF.
Comprobantes
de Con errores en los requisitos del
pago artículo 1 de la Ley N° 29215: se
mantiene CF si se acredita de manera
objetiva y fehaciente la operación.
Omisión de requisitos distintos a los del
artículo 1 de la Ley N° 29215: mantie-
ne CF si se utilizaron medios de pago.
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
CASOS PRÁCTICOS
Servicios vinculados a las operaciones sujetas al SPOT
INTRODUCCIÓN
E n el presente informe se analizarán algunas situaciones referidas al Sistema de Pagos de Obligaciones Tribu-
tarias con el Gobierno Central (SPOT) en el que se determinará si dichas situaciones se encuentran sujetas
al Sistema. Es por ello, que bajo ese panorama se desarrollará el aspecto teórico-práctico para despejar algunas
inquietudes sobre los casos mencionados en este informe.
I. ASPECTOS GENERALES
En cada oportunidad en que una persona, quien realiza
actividad empresarial, reciba o preste un servicio, le resulta
útil para evitar futuras contingencias tributarias analizar la
naturaleza del servicio para tener en cuenta las obligaciones
Detracciones a las operaciones de movimiento de carga realizadas por
operadores aduaneros: servicio de logística
Caso:
En el mes de setiembre del presente ejercicio, la empresa
NEWS WORLD TRANSPORT ha brindado servicios de
logística (servicio de movimiento de carga) a la empresa
COMERCIAL INTERNACIONAL SAC por un importe total de
$ 4,820.00 incluido IGV.
Se desea saber ¿cuál sería el tratamiento a seguir?, si la
empresa COMERCIAL INTERNACIONAL SAC no ha efec-
tuado ningún pago al proveedor a la fecha de realizar el
análisis de la operación.
Datos adicionales:
Fecha de la operación : 24/09/2014
Tipo de Cambio : 2.875
Fecha de anotación del comprobante : Setiembre
Fecha de análisis y subsanación : 10/10/14
Solución:
En primer lugar, cabe indicar que según el artículo 15 de la
Ley General de Aduanas(1) se precisa que son operadores de
comercio exterior los despachadores de aduana, transpor-
tistas o sus representantes, agentes de carga internacional,
almacenes aduaneros, empresas del servicio postal, empresas
de servicio de entrega rápida, almacenes libres (duty free),
beneficiarios de material de uso aeronáutico, dueños,
consignatarios y en general cualquier persona natural o
jurídica interviniente o beneficiaria, por sí o por otro, en
los regímenes aduaneros previstos en el presente Decreto
Legislativo sin excepción alguna.
Asimismo, se deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo
23 de la mencionada norma en la que se define a los agentes
de aduana como las personas naturales o jurídicas autorizadas
19
Pablo R. ARIAS COPITAN(*)
que acarreará por dicha operación. Es por ello, que en el
ámbito de aplicación, según lo contemplado en el De-
creto Legislativo N° 940, se encuentra sujeta al Sistema la
prestación de servicios gravados con el IGV, cuyo ingreso
constituya renta de tercera categoría a efectos del Impuesto
a la Renta.
por la Administración Aduanera para prestar servicios a ter-
ceros, en toda clase de trámites aduaneros, en las condiciones
y con los requisitos que establezcan este Decreto Legislativo
y su Reglamento.
Ahora bien, en lo que se refiere al Sistema de Detracciones
(SPOT), el inciso a) del artículo 3 del TUO del Decreto
Legislativo N° 940 establece que se entenderán por ope-
raciones sujetas al SPOT, entre otras, a la venta de bienes
muebles o inmuebles, prestación de servicios o contratos
de construcción gravados con el Impuesto General a las
Ventas (IGV) y/o Impuesto Selectivo al Consumo o cuyo
ingreso constituya renta de tercera categoría a efectos del
Impuesto a la Renta.
Por su parte, el artículo 12 de la Resolución de Superinten-
dencia N° 183-2004/Sunat señala que están sujetos al SPOT
los servicios gravados con el IGV señalados en el Anexo 3 de
la citada Resolución.
Ahora bien, en el numeral 4 del Anexo 3 de la mencionada
Resolución se encuentra incluido el servicio de movimiento
de carga
carga, el cual comprende a la estiba o carga, desestiba o
descarga, movilización y/o tarja de bienes.
Asimismo, en dicho numeral se señala que para tal efecto se
entenderá por:
a) Estiba o carga: A la colocación conveniente y en forma
ordenada de los bienes a bordo de cualquier medio de
transporte, según las instrucciones del usuario del servicio.
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional
Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Aprobado por el Decreto Supremo N° 1053 (27/06/2008).
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239 A-17
20 ASESORÍA TRIBUTARIA
b) Desestiba o descarga: Al retiro conveniente y en forma
ordenada de los bienes que se encuentran a bordo de
cualquier medio de transporte, según las instrucciones del
usuario del servicio.
Por otra parte, de conformidad con lo establecido en
la Tercera Disposición Final Complementaria de la R.S.
N° 158-2012/Sunat señala que los SERVICIOS PRESTADOS
POR OPERADORES DE COMERCIO EXTERIOR no están
incluidos en los numerales 4, 5 y 10 del Anexo 3 de la
Resolución, los servicios prestados por operadores de
comercio exterior a los sujetos que soliciten cualquiera
de los regímenes o destinos aduaneros especiales o de
excepción, siempre que tales servicios estén vinculados a
operaciones de comercio exterior.
A efectos de lo señalado en el párrafo anterior, se consideran
operadores de comercio exterior a los siguientes, siempre que
hubieran sido debidamente autorizados para actuar como tales
por las entidades competentes:
1. Agentes marítimos y agentes generales de líneas navieras.
2. Compañías aéreas.
3. Agentes de carga internacional.
4. Almacenes aduaneros.
5. Empresas de servicio de entrega rápida.
6. Agentes de aduana.
Cabe añadir el criterio vertido por la Administración Tributaria
a través de la Carta N° 022-2007-SUNAT, en la cual se señala
que no existe legislación específica aplicable a los servicios
logísticos integrales, por lo que deberá evaluarse, en cada
Las detracciones aplicadas a los espectáculos públicos por el
cual el cobro de las entradas las realiza un tercero
Caso:
La empresa PRODUCCIONES RELAX SAC, dedicada a la or-
ganización de espectáculos públicos, en el mes de setiem-
bre, contrata los servicios de la empresa PERUTICKETS SA
para que reciba del público usuario el importe correspon-
diente a la entrada del espectáculo.
De otro lado, la empresa PERUTICKETS SA subcontrata
a una tercera empresa para realizar la recaudación del
dinero a fin de poder cumplir con la prestación de dicho
servicio.
Datos adicionales:
Monto pactado por la prestación del servicio: S/. 5,310.00
Monto recaudado en el mes: S/.186,450.00
Solución:
De acuerdo con lo establecido en el artículo 2 de la Resolución
de Superintendencia N° 250-2012/SUNAT, se encuentran
sujetos al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias
(SPOT) los espectáculos públicos gravados con el Impuesto
General a las Ventas, cualquiera sea el monto del Importe
de la Operación .
A-18 1ra. quincena - Octubre 2014
caso concreto, la naturaleza de las prestaciones que brinda el
operador logístico integral a sus clientes y sus alcances jurídicos.
En ese orden de ideas, se puede concluir que los servicios
prestados por NEWS WORLD TRANSPORT en calidad de
operador logístico sí se encontrarían afectos al sistema de
detracciones del IGV, siendo el porcentaje aplicable del 9%
(numeral 10 del Anexo 3 de la Resolución de Superinten-
dencia Nº 183-2004-Sunat).
• Determinación del importe del depósito
Considerando lo señalado en el artículo 14 de la R.S. N° 183-
2004/Sunat, el monto del depósito resultará de aplicar los
porcentajes que se indican en el Anexo 3 sobre el importe de
la operación.
En ese sentido, según lo indicado por el inciso j) de la R.S.
N° 183-2004/Sunat, se considera importe de operación
tratándose de operaciones por la prestación de servicios
al valor de retribución por servicio determinado de confor-
midad con lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley del IGV,
aun cuando la operación no estuviera gravada, más el IGV
de corresponder.
Monto del depósito = Importe de la operación x % establecido
(indicado en el Anexo 3)
Conversión a moneda nacional = Importe de la operación x
T.C. Venta Publicado
Conversión a moneda nacional = 4,820 x 2.875 (2) =
S/. 13,857.50
Monto del depósito = 13,857.50 x 9 % = 1,247.18
Monto del depósito = 1,247.00(3)
Es en ese sentido, que el literal b) del artículo 1, de la
Resolución en mención define que se entiende por “Es-
pectáculo Público” “al espectáculo público no deportivo
en vivo a que se refiere el artículo 54 del TUO de la Ley
de Tributación Municipal, aprobado por el Decreto Su-
premo Nº 156-2004-EF y normas modificatorias, salvo
que esté comprendido en los incisos a) o b) del artículo
57 de esa Ley.
De esta manera, es necesario a traer a colación lo que
dispone la Ley mencionada anteriormente en la cual se
indica que el Impuesto a los Espectáculos Públicos no
Deportivos se paga por presenciar o participar en espec-
táculos públicos no deportivos que se realicen en locales
y parques cerrados.
(2) Según lo dispuesto en el artículo 20 de la R.S. N° 183-2004/Sunat, en el caso de las
operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión en moneda nacional se
efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la SBS.
(3) De acuerdo con la Quinta Disposición Final de la R.S. N° 183-2004/Sunat, el dépo-
sito se podrá efectuar sin incluir decimales.
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 21

Por su parte, el segundo párrafo del literal b) del artículo 1 • Registro contable
de la Resolución de Superintendencia Nº 250-2012/Sunat Teniendo en cuenta lo dispuesto en la dinámica contable
agrega que: “Los espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, con- establecida en el Plan Contable General Empresarial (PCGE),
ciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore esta operación sería considerada un gasto operacional, por
nacional no están incluidos en la presente definición cuando lo cual el asiento contable a efectuarse sería de la siguiente
sean calificados como culturales de acuerdo con el numeral 4 manera:
del Apéndice II de la Ley del IGV”.
ASIENTO CONTABLE
De otro lado, numeral 4 del Apéndice II del TUO de la Ley
del IGV, aprobado por Decreto Supremo Nº 055-99-EF, -------------------------------- x ------------------------------
dispone que califican como servicios exonerados del IGV: 63 Gastos de servicios prestados por terceros 4,500.00
“4. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de
639 Otros servicios prestados por terceros
música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore na-
cional, calificados como espectáculos públicos culturales por 6393 Servicios de recaudo de dinero
una comisión integrada por el Director Nacional del Instituto 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
Nacional de Cultura, que la presidirá, un representante de de pensiones y de salud por pagar 810.00
la Universidad Pública más antigua y un representante de 401 Gobierno central
la Universidad Privada más antigua”.
4011 Impuesto general a las ventas
Tratándose del referido supuesto, el artículo 4 de la citada Re- 40111 IGV - Cuenta propia
solución señala que el sujeto obligado a efectuar el depósito es
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros 5,310.00
el que reciba del usuario el pago del Importe de la Operación,
ya sea el Promotor o el Tercero. 421 Facturas, boletas y otros comprobantes
por pagar
A tal efecto, según lo dispuesto en los incisos f) y h) del
4212 Emitidas
artículo 1 de la misma Resolución, se entiende por “promotor”
al sujeto del IGV por la prestación del servicio de espectáculo 24/09/14 Por el servicio recibido por parte de la em-
público, y por “tercero” al sujeto que en virtud de un mandato presa PERUTICKETS SA.
o la prestación de un servicio recibe el pago del Importe de la -------------------------------- x ------------------------------
Operación, por cuenta del Promotor.
Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, se Por otra parte, en el momento en que los clientes (usuarios
encuentran sujetos al SPOT los espectáculos públicos gra- finales del espectáculo) efectúen la cancelación de la entrada a
vados con el IGV, cualquiera sea el monto del importe de la la empresa PERUTICKETS SA, la empresa PRODUCCIONES RELAX
operación, siendo el sujeto obligado a efectuar el depósito SAC deberá efectuar el siguiente registro contable:
de la detracción el que reciba del usuario el pago de la ASIENTO CONTABLE
operación, ya sea el promotor o el tercero que en virtud de
un mandato o la prestación de un servicio recibe tal pago -------------------------------- x ------------------------------
por cuenta del promotor. 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 186,450.00

En este caso, se puede observar que en la operación bajo análisis 121 Facturas, boletas y otros comprobantes
se encuentran dos servicios sujetos a detracción, los cuales se por cobrar
calculan a continuación: 1211 No emitidas
• Determinación del importe del depósito por el servicio de 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 186,450.00
recaudo de dinero 122 Anticipos de clientes

El servicio brindado por la empresa PERUTICKETS SA se en- x/x Por el reconocimiento de los anticipos de los clientes.
contrará sujeto al SPOT teniendo en cuenta el numeral 10 del -------------------------------- x ------------------------------
Anexo 3 de la R.S. 183-2004/Sunat.
Monto del depósito = importe de la operación x % establecido Por último, en la fecha en que la empresa PERUTICKETS SA
(indicado en el Anexo 3) deposite en la cuenta de detracciones de la empresa PRODUC-
CIONES RELAX SAC, esta última empresa deberá realizar según
Monto del depósito = 5,310.00 x 10 % = 531.00 el PCGE el siguiente asiento contable:
• Determinación del importe del depósito por el servicio de ASIENTO CONTABLE
espectáculos públicos
-------------------------------- x ------------------------------
Como ya se indicó anteriormente, los espectáculos públicos se 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 13,051.00
encontrarán sujetos al SPOT teniendo en cuenta el artículo 2
107 Fondos sujetos a restricción
de la R.S. N° 250-2012/Sunat.
1071 Fondos sujetos a restricción
Asimismo, el artículo 3 de la mencionada resolución señala 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 13,051.00
que el monto del depósito resultará de aplicar el porcentaje
121 Facturas, boletas y otros comprobantes
del 7% sobre el importe de la operación.
por cobrar
Monto del depósito = Importe de la operación x % establecido 1211 No emitidas
(indicado en el Anexo 3)
x/x Por el depósito recibido en la cuenta de detracciones.

Monto del depósito = 186,450.00 x 7 % = 13,051.50 -------------------------------- x ------------------------------

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239 A-19

22 ASESORÍA TRIBUTARIA
JURISPRUDENCIA COMENTADA
Se consideran como contratos de construcción a las actividades
corrientes y especializadas de construcción de edificios y obras
de ingeniería civil
Análisis de la RTF N° 01117-10-2014 que no constituye jurisprudencia de observancia obligatoria
INTRODUCCIÓN
El Tribunal Fiscal revoca la Resolución de
Intendencia N° 085-014-0001531 en el
extremo referido al reparo del crédito
fiscal por no efectuar los depósitos por
operaciones sujetas al sistema de detrac-
ciones, dejando sin efecto las Resoluciones
de Determinación N° 082-003-0003356
a N° 082-003-0003367.
Al respecto, la Administración Tribu-
taria sostenía que las facturas materia
de observación están sujetas al sistema
de detracciones, ya que corresponden a
actividades de arquitectura e ingeniería
y actividades conexas de asesoramiento
técnico comprendidas en la clase 7241
de la Clasificación Industrial Internacional
Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas-
Tercera Revisión, por lo cual declaró in-
fundada la reclamación formulada por el
administrado, el cual cuestiona la posición
adoptada por la Sunat, en el sentido de
que considera que las facturas emitidas
no corresponden a actividades de arqui-
tectura e ingeniería y actividades conexas
de asesoramiento técnico, sino que a
actividades de construcción, las que a
dicha fecha no se encontraban sujetas
al sistema de detracciones.
Al respecto, cabe mencionar que el inciso
d) del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV
señala que a efectos de la aplicación del
Impuesto se entiende por construcción
a las actividades clasificadas como cons-
trucción en la Clasificación Internacional
Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones
Unidas. Por lo tanto, a efectos de deter-
minar si un servicio debe de ser com-
prendido efectivamente bajo el concepto
de contratos de construcción debemos
de remitirnos a esta clasificación, la cual
comprende desde la construcción de
un edificio hasta la instalación de aire
acondicionado.
I. ARGUMENTOS DE LA SUNAT
La Administración Tributaria señala que
según el anexo N° 3 de la Resolución de
Superintendencia N° 183-2004/Sunat,
A-20 1ra. quincena - Octubre 2014
vigente a partir del ejercicio 2007, están
sujetos al sistema de detracciones, entre
otros, los provenientes de las actividades
de arquitectura e ingeniería y actividades
conexas de asesoramiento técnico com-
prendidas en la clase 7241 de la Clasifi-
cación Industrial Internacional Uniforme
(CIIU) de las Naciones Unidas-Tercera
Revisión, y que para el mencionado ejer-
cicio dicho anexo no incluía a los contratos
de construcción, precisando que estos se
encuentran sujetos al indicado sistema
recién desde el 1 de diciembre de 2010.
Al respecto, señala que del análisis a las
clases 7421 “actividades de arquitectura
e ingeniería y actividades conexas de
asesoramiento técnico” y 4520 “cons-
trucción de edificios completos y de
partes de edificios, obras civiles” se tiene
que la primera incluye actividades de
servicios como el diseño, consultoría,
dirección, mantenimiento y reparación
de obras especializadas relacionadas con
la ingeniería, mientras que la segunda
incluye las actividades de ejecución o
construcción de una obra previamente
diseñada.
Los Contratos N°s RP-213-2006/Electrono-
roeste S.A., RP-133-2007/Electronoroeste
S.A y RP-272-2006/Electronoroeste SA.
celebrados por la recurrente con los pro-
veedores Tecsur S.A., Avanzit Perú S.A.C y
Consorcio Dovas-Zavatec, señalan que los
servicios de ampliación y mantenimiento
de redes están relacionados con obras
de construcción ya existentes, y que a
efectos de conocer si dichos contratos
correspondían a la ejecución de obras
cuyo perfil o diseños se habían efectuado
previamente, mediante Requerimiento
N° 085055000967 solicitó a la recurrente
en la instancia de reclamación que exhi-
biera, entre otros documentos, los con-
tratos y/o expedientes técnicos de diseño,
perfil, descripción o ingeniería de detalle,
de los servicios u obras que fueron materia
de ejecución, así como los comprobantes
de pago recibidos por los proveedores por
los expedientes técnicos de diseño.
En tal sentido, considera que los docu-
mentos presentados por la recurrente no
corresponden a un expediente técnico de
diseño, de perfil, descripción o ingeniería
de detalle, concluyendo que al no haber
un perfil o estudio previo de ingeniería,
las actividades ejecutadas de acuerdo con
los aludidos contratos no califican como
construcción sino que son servicios de
ingeniera comprendidos en la clase 7421
del CIIU en obras ya existentes, los cuales
se encuentran sujetos a detracción.
Por lo tanto, la Administración ha
reparado el crédito fiscal de las facturas
emitidas aduciendo que estas corres-
ponden a “servicios de ingeniería “ y que
por estar estos comprendidos en la clase
7421 del CIIU-Actividades de arquitectura
e ingeniería y actividades conexas de
asesoramiento técnico, correspondía que
la recurrente efectuara la detracción , sin
considerar aquella.
II. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE
La recurrente indica que los servicios pres-
tados por las empresas Tecsur S.A, Avanzit
Perú S.A.C. y Consorcio Dovas-Zavatec
corresponden a servicios comprendidos
en la división 45 de la CIIU, pues al ser
actividades de construcción de líneas
de transmisión eléctrica califican como
construcción (construcción de líneas de
transmisión de energía eléctrica, insta-
lación de centrales de energía eléctrica,
instalaciones eléctricas, instalación de
transformadores eléctricos) y, por ende,
no están sujetas a detracción, acotando
que el desarrollo de las actividades
de construcción se puede corroborar
además en los propios cuadernos de
obra de cada una de las obras efec-
tuadas y el peritaje de parte ofrecido
como medio probatorio.
Asimismo, señala que del detalle de las
valorizaciones correspondientes al Con-
trato N° RP-213-2006/Electronororeste
S.A. celebrado con Tecsur S.A. se aprecia
que principalmente se desarrollan obras
civiles y que además suministra materiales
a ser utilizados en la obra y servicios de
transporte, por lo que no corresponde
propiamente a un servicio de ingeniería

sino a las actividades propias de un con-
trato de construcción.
Al respecto, las obras civiles comprenden:
apertura de camino de acceso, limpieza
de vegetación, trabajos de explanación de
la plataforma de SET con tractor modelo,
construcción de instalaciones provisio-
nales, oficina de campo para residente
y supervisión, almacén de materiales,
herramienta área de explanación y servi-
cios higiénicos, acopio de materiales de
construcción, trazo y replanteo general,
construcción de un tanque para el al-
macenamiento del agua, construcción
de cerco perimétrico, construcción de
edificio de control, construcción de malla
de tierra profunda para el patio de llaves,
colocación y compactado de afirmado
para el acceso exterior, excavaciones,
eliminación de material, asentado de
ladrillo, montaje electrodoméstico SET.
Por otro lado, el Contrato N° RP-272-
2006/Electronoroeste S.A. tuvo como
objeto la reubicación de postes en redes
eléctricas e implica las siguientes activi-
dades: trazo y replanteo, excavación de
hoyos para instalación de postes de baja
tensión y de retenidas, cimentación de
postes, izado de postes, desmontaje de
conductor, montaje de conductor y man-
tenimiento de armado, retiro de pastoral
y/o luminaria, instalación de pastoral y/o
iluminaria incluida la conexión a red BT
con accesorios e instalación de postes
BT y accesorios.
Asimismo, del detalle de las valorizaciones
correspondientes al Contrato N° RP-133-
2007/Electronoroeste S.A celebrado con
Avanzit Perú S.A.C., se puede apreciar
que principalmente se desarrollan obras
civiles en las cuales además se suministra
materiales a ser utilizados en la obra y
servicios de transporte, por lo que no
corresponde propiamente a un servicio de
ingeniería sino al de actividades propias
de un contrato de construcción.
III. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL
El Tribunal Fiscal revoca la Resolución de
Intendencia N° 085-014-0001531 en el
extremo referido al reparo del crédito
fiscal por no efectuar los depósitos por
operaciones sujetas a detracciones.
Al respecto, señala que de acuerdo con
el inciso a) del artículo 3 del Texto Único
Ordenado del Decreto Legislativo N° 940
se entenderá por operaciones sujetas al
sistema, a la venta de bienes muebles
o inmuebles, prestación de servicios o
contratos de construcción gravados con
el Impuesto General a las Ventas y/o Im-
puesto Selectivo al Consumo cuyo ingreso
constituya renta de tercera categoría
a efectos del Impuesto a la Renta.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
Asimismo, el inciso a) del numeral 5.1
del artículo 5 de la referida ley establece
que son sujetos obligados a efectuar el
depósito, entre otros, el adquiriente del
bien mueble o inmueble, usuario del
servicio o quien encarga la construc-
ción, tratándose de las operaciones a
que se refiere el citado inciso a) de su
artículo 3.
Por otro lado, el inciso b) del artículo 7
del Decreto Legislativo N° 940 señala que
en el caso de la prestación de servicios el
depósito deberá de efectuarse en su inte-
gridad en cualquiera de los siguientes mo-
mentos: i) Con anterioridad a la prestación
del servicio, dentro del plazo señalado
por la Sunat, ii) Hasta la fecha de pago
parcial o total al prestador del servicio,
iii) Con posterioridad a la anotación del
comprobante de pago en el Registro de
Compras, dentro del plazo que señale la
Sunat, y iv) Cuando se efectúe el pago del
peaje en las garitas o puntos de peaje de
las Administradoras de Peaje, tratándose
del servicio de transporte de pasajeros
realizado por vía terrestre.
En tal sentido, el numeral 1 de la Primera
Disposición Final del mencionado decreto
legislativo, sustituido por la Ley N° 28605,
dispone que en las operaciones sujetas al
sistema los adquiriente de bienes, usua-
rios de servicios o quienes encarguen
la construcción, obligados a efectuar
la detracción, podrán ejercer el de-
recho al crédito fiscal o saldo a favor
del exportador, a que se refieren los
artículos 18, 19, 23, 34 y 35 de la Ley
del Impuesto General a las Ventas o
cualquier otro beneficio vinculado con
la devolución del Impuesto General a
las Ventas, en el periodo en que hayan
anotado el comprobante de pago en el
Registro de Compras de acuerdo con
las normas que regulan el mencionado
impuesto, siempre que el depósito se
efectúe en el momento establecido
por la Sunat de conformidad con el
artículo 7 de la indicada Ley, siendo
que en caso contrario el derecho se
ejercerá a partir del periodo en que se
acredita el depósito.
El artículo 12 de la Resolución de Super-
intendencia N° 183-2004/Sunat que es-
tableció las normas para la aplicación del
Sistema de Pago de Obligaciones Tributa-
rias con el Gobierno Central contempla
que están sujetos al Sistema los servicios
gravados con el Impuesto General a las
Ventas indicados en el Anexo N° 3. Dicho
anexo detalla los servicios sujetos al sis-
tema, estableciendo como “otros servicios
empresariales a cualquiera de las activi-
dades comprendidas en la Clasificación
Industrial Internacional Uniforme (CIIU)
de las Naciones Unidas-Tercera Revisión,
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
23
siempre que no estén comprendidas en
la definición de intermediación laboral y
tercerización contenida en dicho anexo.
De la revisión de los contratos, se puede
observar que las empresas Tecsur S.A.,
Avanzit Perú S.A.C. y Zavatec S.A. se
obligaron a realizar las obras materia
de contratación mediante un contrato
de “llave en mano”, que incluía diversas
actividades y suministros de bienes y
personal, a cambio de lo cual acordó
el pago de un precio que incluía la
retribución por dichas prestaciones en
su conjunto.
Tecsur S.A., Avanzit Perú S.A.C. y Zavatec
S.A. se comprometieron a ejecutar una
obra determinada, asumiendo estos
la responsabilidad global de la obra,
siendo que si bien en los contratos
antes mencionados se estipuló que
dentro de las actividades que aquellas
realizarían se encontraban la corres-
pondiente a “Ingeniería de Detalle de
la Obra del Proyecto” también acor-
daron otras actividades tales como
replanteo de obra, ingeniería de la
obra del proyecto (incluida lotización),
montaje electromecánico de materiales
y equipos, postes nuevos y accesorios,
pruebas de recepción, y adicionalmente
el suministro de materiales y equipos
que se requerían para la realización
de estas, el transporte de estos al sitio
de obra y almacenaje de materiales
nuevos, personal técnico, desmontaje,
traslado de postes, de red antigua a
nuevas estructuras, cajas de derivación
y acometidas, entre otros, habiéndose
pactado un único precio, que sería
pagado de acuerdo con un cronograma
establecido y según el avance de la obra
(valorizaciones).
En tal sentido, las facturas emitidas no
han sido giradas específicamente por la
prestación de servicios comprendidos en
la clase 7421 del CIIU-“Actividades de
arquitectura e ingeniería y actividades
conexas de asesoramiento técnico”, sino
que han sido emitidas por el concepto
de “adelantos en efectivo” o “valoriza-
ciones” de las obras ”Montaje para la
remodelación y ampliación de redes en
Piura y Tumbes 2006-I Etapa”, “Sumi-
nistro y montaje para la remodelación y
ampliación de redes en Piura y Tumbes
2006-III Etapa”, y “Reemplazo para postes
de baja tensión en 06 UU.NN. “ a que se
refieren los Contratos N°s RE.213-2006/
Electronoroeste S.A., RP-133-2007/Elec-
tronoroeste S.A. y RP-272/Electronoroeste
S.A., lo cual es comprensible dada la
modalidad de dichos contratos.
Por lo tanto, al no haber acreditado la
Administración que las facturas obser-
vadas se encuentran referidas a servicios
A-21
24 ASESORÍA TRIBUTARIA
comprendidos en la clase 7421 del CIIU y
dado que tales facturas no se encuentran
sujetas a detracción, el reparo bajo análisis
no está debidamente sustentado, de-
biendo de dejar sin efecto las Resoluciones
de Determinación N° 082-003-0003356
a N° 082-003-0003367.
 Nuestra opinión
Luciana Borrego Ganoza(*)
Para poder determinar si el servicio pres-
tado se encuentra sujeto a detracción,
se tiene que tomar en cuenta no solo el
concepto que figura en el comprobante
de pago emitido, sino que debemos
remitirnos a lo que señala el contrato
que dio nacimiento a la prestación,
ya que en muchos casos el concepto
plasmado en el comprobante es muy
escueto y no es capaz de determinar
de manera fehaciente la naturaleza
real de esta.
Asimismo, independientemente de la
definición que las partes le den al
contrato, lo que va a determinar la
naturaleza de este es la intención de
las partes que se ve plasmada a través
de las cláusulas.
De las cláusulas establecidas en los
contratos celebrados por la recurrente,
podemos observar que califican como
contratos de obra, ya que del análisis
de estos se puede apreciar que su
finalidad es la prestación de hacer
obras relacionadas con la ingeniería
eléctrica, además, de que en su preám-
bulo se indica que estos constituyen
un contrato de obra bajo el sistema
de precios unitarios en la modalidad
de llave en mano. En tal sentido,
de acuerdo con el artículo 1771 del
Código Civil por el contrato de obra el
contratista se obliga a hacer una obra
determinada y el comitente a pagarle
una retribución.
La Primera Disposición Final del Decreto
Supremo N° 155-2004-EF dispone que
en las operaciones sujetas al sistema de
detracciones los adquirientes de bienes,
usuarios de servicios o quienes encarguen
la construcción podrán ejercer el derecho
al crédito fiscal en el periodo en que hayan
anotado el comprobante de pago en el
Registro de Compras de acuerdo con
las normas que regulan el mencionado
impuesto, siempre que el depósito se
efectúe en el momento establecido por
la Sunat, siendo que en caso contrario el
derecho se ejercerá a partir del periodo en
que se acredita el depósito. Por lo tanto,
a efectos de poder gozar del derecho al
crédito fiscal es necesario que se haya
llevado a cabo el pago de la detracción;
sin embargo, cabe recordar que si bien es
A-22 1ra. quincena - Octubre 2014
cierto los contratos de construcción están
sujetos a esta, ello recién se dio a través
de la Resolución de Superintendencia
Nº 293-2010/Sunat, la cual incorporó
a los contratos de construcción dentro
de los servicios contenidos en el Anexo
3 de la Resolución de Superintendencia
N° 183-2004/Sunat (normas para la
aplicación del Sistema de Pago de Obliga-
ciones Tributarias con el Gobierno Central
al que se refiere el Decreto Legislativo
N° 940), es decir, dentro del sistema de
detracciones.
Cabe mencionar, que a efectos del Im-
puesto a la Renta es distinto, ya que el
hecho de no llevar a cabo la detracción o
hacerla de forma tardía no traerá consigo
consecuencia alguna al respecto, es decir,
no genera que se pierda el derecho a
deducir dicho gasto.
En este orden de ideas, nos encon-
tramos de acuerdo con la Resolución
emitida por el Tribunal Fiscal en el sen-
tido de que del análisis del contrato
se puede ver que no se trata de un
contrato de ingeniería, sino de obra,
no debiendo de realizarse la detracción,
ya que a la fecha en que se llevó a cabo
dicha operación este tipo de contratos
no estaban sujetos a esta.
Por lo tanto, no corresponde desco-
nocerse el crédito fiscal del cual goza
válidamente la recurrente, ni aplicársele
multa alguna.
Actualmente, a efectos del Impuesto
General a las Ventas, a partir del año
2010, se considera como contrato de
construcción a aquel por el cual se
acuerda la realización de las actividades
señaladas en la Clasificación Industrial
Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas
y que sean ejecutadas en territorio na-
cional, cualquiera sea su denominación,
sujeto que lo realice, lugar de cele-
bración del contrato o de percepción
del ingreso. Al respecto, la Revisión
N° 4 de la CIIU (última versión vigente)
señala en la sección que corresponde
a Construcción lo siguiente:
“Esta sección comprende las activi-
dades corrientes y especializadas de
construcción de edificios y obras de
ingeniería civil. En ella se incluyen las
obras nuevas, reparaciones, amplia-
ciones y reformas, la erección in situ
de edificios y estructuras prefabri-
cadas y también la construcción de
obras de carácter temporal.
(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especialización Avanzada en Derecho Tributario de la
Pontificia Universidad Católica del Perú. Ex asesora tributaria de la División de Centros de Servicios de la Superin-
tendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat).
Las actividades corrientes de construc-
ción abarcan la construcción completa
de viviendas, edificios de oficinas,
locales de almacenes y otros edificios
públicos y de servicios, locales agro-
pecuarios, etc., y la construcción de
obras de ingeniería civil, como carre-
teras, calles, puentes, túneles, líneas
de ferrocarril, aeropuertos, puertos
y otros proyectos de ordenamiento
hídrico, sistemas de riego, redes de
alcantarillado, instalaciones indus-
triales, tuberías y líneas de transmisión
de energía eléctrica, instalaciones
deportivas, etcétera.
Estas actividades pueden llevarse a
cabo por cuenta propia, a cambio
de una retribución o por contrato.
La ejecución de partes de obra, y
a veces de obras completas, puede
encomendarse a subcontratistas. Se
clasifican en esta sección las unidades
a las que corresponde la responsa-
bilidad general de los proyectos de
construcción.
También se incluyen las actividades
de reparación de edificios y de obras
de ingeniería.
Esta sección abarca la construcción
completa de edificios (división 41),
la construcción completa de obras
de ingeniería civil (división 42) y las
actividades especialidad de cons-
trucción, si se realizan solo como
parte del proceso de construcción
(división 43).
El alquiler de equipo de construcción
con operarios se clasifica con la acti-
vidad de construcción concreta que
se realice con ese equipo.
Esta sección comprende asimismo el
desarrollo de proyectos de edificios
u obras de ingeniería mediante la
reunión de recursos financieros,
técnicos y materiales para la realiza-
ción de los proyectos con miras a su
venta posterior. Si esas actividades
no se realizan con miras a la venta
posterior de los proyectos de cons-
trucción, sino para su explotación
(por ejemplo, para alquilar espacio
en esos edificios o para realizar
actividades manufactureras en esas
instalaciones), la unidad no se clasi-
fica en esta sección, sino con arreglo
a su actividad operacional, es decir,
entre las actividades inmobiliarias,
manufactureras, etcétera”.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 25

Fiscalización Sunat: obligación

de llevar libros (segunda parte)
FISCALIZACIÓN

Luciana BORREGO GANOZA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

L os contribuyentes del Impuesto General a las Ventas se encuentran obligados

a llevar un registro de compras y un registro de ventas e ingresos, en el cual
deberán de anotar las operaciones que realicen respecto a dicho impuesto. En el
presente informe se abordarán los aspectos de una fiscalización que conlleva la
solicitud de la presentación de distintos registros, centrándonos en el registro de
compras y en el registro de ventas e ingresos.

I. REGISTROS VINCULADOS A ASUNTOS Los perceptores de rentas de tercera categoría cuyos

TRIBUTARIOS
La Resolución de Superintendencia N° 234-2006/
Sunat de fecha 30/12/2006 (normas referidas a
libros y registros vinculados a asuntos tributarios)
señala que son considerados como libros y regis-
tros vinculados a asuntos tributarios, los libros de
actas, los libros y registros contables u otros libros
y registros exigidos por las leyes, reglamentos o
Resolución de Superintendencia.
En tal sentido, de acuerdo con lo establecido en
la Resolución mencionada precedentemente son
considerados como registros vinculados a asuntos
tributarios: el Registro de Ventas e Ingresos y el
Registro de Compras(1).
Al respecto, la norma señala que los libros y
registros vinculados a asuntos tributarios deberán de
ser legalizados antes de su uso, incluso cuando sean
llevados en hojas sueltas o continuas, debiendo de
ser legalizados por los notarios o, a falta de estos, por
los jueces de paz letrados o jueces de paz, cuando
corresponda, de la provincia en la que se encuentre
ubicado el domicilio fiscal del deudor tributario, salvo
tratándose de las provincias de Lima y Callao, en
cuyo caso la legalización podrá ser efectuada por los
notarios o jueces de cualquiera de dichas provincias.
Los libros y /o registros deberán de ser legalizados
antes de su uso, incluso cuando sean llevados en
hojas sueltas o continuas.
Por otro lado, los libros que se lleven utilizando
hojas sueltas o continuas deberán empastarse, de
ser posible, hasta por un ejercicio gravable. No
debiendo de cumplirse dicha obligación, cuando
el número de hojas sueltas o continuas a empastar
sea menor a veinte, en cuyo caso el empaste podrá
comprender dos o más ejercicios gravables. El
empaste deberá efectuarse, como máximo, dentro
de los cuatro primeros meses del ejercicio gravable
siguiente al que correspondan las operaciones
contenidas en dichos libros o registros.
ingresos brutos anuales no superen las 150 UIT
deberán de llevar, independientemente del régimen
en el que se encuentren (general o especial) un
Registro de Ventas y un Registro de Compras(2).
Por otro lado, los perceptores de rentas de tercera
categoría que generen ingresos brutos anuales
desde 150 UIT hasta 500 UIT deberán llevar como
mínimo un Registro de Compras y un Registro de
Ventas e Ingresos, así como los perceptores de
rentas de tercera categoría cuyos ingresos brutos
anuales sean superiores a 500 UIT hasta 1,700 UIT
y los obligados a llevar contabilidad completa(3).
Cabe mencionar, que de pertenecer usted al Nuevo
RUS (ya sea porque se ha constituido como una
persona natural con negocio o por ser una EIRL),
no se encuentra obligado a llevar ni el Registro de
Compras, ni el Registro de Ventas e Ingresos, ya que
de conformidad con lo que señala el artículo 20 del
Decreto Legislativo N° 937, los sujetos que perte-
necen al Nuevo RUS no se encuentran obligados a
llevar libros y registros. Por lo tanto, de haber sido
notificado con algún tipo de esquela en la cual se
le solicite la presentación de estos registros, usted
tendrá que manifestar frente a la Administración
su acogimiento válido al Nuevo RUS.
II. REGISTRO DE VENTAS E INGRESOS
Las personas que sean contribuyentes del Impuesto
General a las Ventas se encuentran obligadas a
llevar, de acuerdo con lo que señala el artículo 37
de dicha Ley, un registro de ventas e ingresos, en
el que se anotarán las operaciones que se realicen.
En tal sentido, de acuerdo con el artículo 10 del
Reglamento de dicha Ley, el registro de ventas
deberá de contener la siguiente información:
a) Fecha de emisión del comprobante de pago.
b) Tipo de comprobante de pago o documento.
c) Número de serie del comprobante de pago o
de la máquina registradora.

(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especialización Avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica
del Perú. Ex asesora tributaria de la División de Centros de Servicios de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tribu-
taria (Sunat).
(1) Incisos 8) y 14) del Anexo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 234-2006/Sunat.
(2) Artículo 65 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF.
(3) Artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 226-2013/Sunat que modificó la Resolución de Superintendencia N° 234-2006/Sunat.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-23
26 ASESORÍA TRIBUTARIA
d) Número del comprobante de pago,
en forma correlativa por serie o por
número de la máquina registradora.
e) Número de RUC del cliente.
f) Valor de la exportación.
g) Base imponible de la operación
gravada.
h) Importe total de las operaciones exo-
neradas o inafectas.
i) Impuesto Selectivo al Consumo.
j) Impuesto General a las Ventas y/o
Impuesto de Promoción Municipal.
k) Otros tributos y cargos que no forman
parte de la base imponible.
l) Importe total del comprobante de pago.
No solo el Reglamento de la Ley del Im-
puesto General a las Ventas establece los
datos que deberá de contener el Registro de
Ventas, sino que también la Resolución de
Superintendencia N° 234-2006/Sunat esti-
pula dicha información. Al respecto, señala
que deberá de consignarse en columnas
separadas la siguiente información mínima:
a) Número correlativo del registro o código
único de la operación de venta.
b) Fecha de emisión del comprobante
de pago o documento.
c) Fecha de vencimiento y/o pago del
servicio.
d) Tipo de comprobante de pago o
documento.
e) Número de serie del comprobante de
pago, documento o de la máquina
registradora, según corresponda.
f) Número del comprobante de pago o
documento, en forma correlativa por
serie o por número de la máquina
registradora, según corresponda.
g) Tipo de documento de identidad del
cliente.
h) Número de RUC del cliente, cuando
cuente con este, o número de docu-
mento de identidad; según corresponda.
i) Apellidos y nombres, denominación
o razón social del cliente.
j) Valor de la exportación, de acuerdo
con el monto total facturado.
k) Base imponible de la operación gravada.
l) Importe total de las operaciones exo-
neradas o inafectas.
m) Impuesto Selectivo al Consumo.
n) Impuesto General a las Ventas y/o
Impuesto de Promoción Municipal.
o) Otros tributos y cargos que no forman
parte de la base imponible.
p) Importe total del comprobante de pago.
q) Tipo de cambio utilizado.
r) En el caso de las notas de débito o
las notas de crédito, adicionalmente,
A-24 1ra. quincena - Octubre 2014
se hará referencia al comprobante de
pago que se modifica.
s) Totales.
Cabe mencionar, que a efectos de no
cometer una infracción, debe de observar
los plazos de atraso máximo establecidos
para el llevado de libros y registros vincu-
lados a asuntos tributarios, de acuerdo
con el anexo 2 de la Resolución de Super-
intendencia N° 234-2006/Sunat. En el
caso del Registro de Ventas e Ingresos,
el plazo máximo de atraso será de diez
días hábiles contados desde el primer
día hábil del mes siguiente a aquel en
que se emita el primer comprobante
de pago.
III. REGISTRO DE COMPRAS
Las personas que sean contribuyentes
del Impuesto General a las Ventas
se encuentran obligadas a llevar, de
acuerdo con lo que señala el artículo 37
de dicha Ley, un registro de compras,
en el que se anotarán las operaciones
que se realicen.
El artículo 10 del Reglamento de dicha
Ley señala la información que deberá
de contener dicho registro. Asimismo,
la Resolución de Superintendencia
N° 234-2006/Sunat estipula que de-
berá de consignarse en columnas
separadas la siguiente información
mínima:
a) Número correlativo del registro
o código único de la operación de
compra.
b) Fecha de emisión del comprobante
de pago o documento.
c) Fecha de vencimiento o fecha de
pago en los casos de servicios de
suministros.
d) Tipo de comprobante de pago o
documento.
e) Serie del comprobante de pago o
documento.
f) Año de emisión de la Declaración
Única de Aduanas o de la Declaración
Simplificada de Importación.
g) Número del comprobante de pago o
documento o número de orden del
formulario físico o formulario virtual
donde conste el pago del impuesto.
h) Tipo de documento de identidad del
proveedor.
i) Número de RUC del proveedor, o
número de documento de identidad;
según corresponda.
j) Apellidos y nombres, denominación
o razón social del proveedor.
k) Base imponible de las adquisiciones
gravadas que dan derecho a crédito
fiscal y/o saldo a favor por exporta-
ción, destinadas exclusivamente a
operaciones gravadas y/o de expor-
tación.
l) Monto del Impuesto General a las
Ventas correspondiente a la adqui-
sición registrada.
m) Base imponible de las adquisiciones
gravadas que dan derecho a crédito
fiscal y/o saldo a favor por exporta-
ción, destinadas a operaciones gra-
vadas y/o de exportación y a opera-
ciones no gravadas.
n) Monto del Impuesto General a las
Ventas correspondiente a la adqui-
sición registrada.
o) Base imponible de las adquisiciones
gravadas que no dan derecho a cré-
dito fiscal y/o saldo a favor por ex-
portación, por no estar destinadas a
operaciones gravadas y/o de expor-
tación.
p) Monto del Impuesto General a las
Ventas correspondiente a la adqui-
sición registrada.
q) Valor de las adquisiciones no
gravadas.
r) Monto del Impuesto Selectivo al
Consumo.
s) Otros tributos y cargos que no formen
parte de la base imponible.
t) Importe total de las adquisiciones
registradas según comprobantes de
pago.
u) Número de comprobante de pago
emitido por el sujeto no domiciliado
en la utilización de servicios o adqui-
siciones de intangibles provenientes
del exterior.
v) Número de la constancia de depósito
de detracción, cuando corresponda.
w) Fecha de emisión de la constancia
de depósito de detracción, cuando
corresponda.
x) Tipo de cambio utilizado.
y) En el caso de las notas de débito o
las notas de crédito, adicionalmente,
se hará referencia al comprobante de
pago que se modifica.
z) Totales.
A efectos de no cometer una infrac-
ción, debe de tomar en cuenta que de
acuerdo con lo señalado en el anexo 2
de la Resolución de Superintendencia
N° 234-2006/Sunat, el plazo máximo
de atraso para el Registro de Compras
será de diez días hábiles contados desde
el primer día hábil del mes siguiente a
aquel en que corresponda el registro
de acuerdo con las normas sobre la
materia.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 27

La tercería excluyente de propiedad como medio

de defensa en un procedimiento de cobranza coactiva
MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE

Johanna Janette LOPEZ YAURI(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E l TUO del Código Tributario, en su artículo 102, señala que el Ejecutor Coactivo
es el encargado de resolver la solicitud de tercería excluyente de propiedad
interpuesta en un procedimiento de cobranza coactiva; este medio de defensa favo-
rece al tercero que ve afectado al inmueble de su propiedad con la medida cautelar
de embargo dictado por la Autoridad Administrativa.

INTRODUCCIÓN I. ASPECTOS GENERALES

Dentro de un proceso civil de ejecución de ga-
rantías ocurre que se embargan por error bienes
que se considera pertenecen al ejecutado; sin
embargo, resulta que son bienes pertenecientes
a un tercero. Para estos casos, nuestro ordena-
miento jurídico estableció un remedio procesal
en favor del tercero propietario. Esta acción
que se denomina: TERCERÍA DE PROPIEDAD,
se sigue contra el obligado y se tramita dentro
del mismo procedimiento.
Sabemos que la Administración Tributaria, en
función de la potestad que le otorga nuestro
ordenamiento jurídico para ejecutar por sí sola
sus propias decisiones, sin necesidad de acudir al
órgano jurisdiccional, establece un procedimiento
de cobranza coactiva, dentro del cual puede tam-
bién dictar medidas cautelares, con la finalidad de
poder asegurar el pago de los tributos o multas
emitidas al deudor tributario.
Al igual que en el proceso civil, ocurre también
que al momento de la ejecución coactiva de un
contribuyente se embarguen bienes de propiedad
de un tercero, debido a que erróneamente se ha
considerado que pertenecen al ejecutado, por lo
que se adopta la figura establecida en el proceso
civil y se entabla como remedio procesal a la tercería
excluyente de propiedad
propiedad, la que se sigue contra el
obligado y se tramita dentro del procedimiento de
ejecución coactiva ante el ejecutor coactivo. Esto
con la única finalidad de levantar el embargo en
atención a que el bien afectado no corresponde
al ejecutado.
A través del presente artículo buscamos definir a
la tercería de propiedad como un mecanismo de
defensa dentro de un procedimiento de cobranza
coactiva. Así, comenzaremos por señalar los ante-
cedentes históricos, concepto; y estableceremos las
diferencias de esta acción tanto en el Derecho Civil
como en el Derecho Tributario, para, finalmente,
centrarnos en sus alcances y aplicación dentro de
un procedimiento de cobranza coactiva iniciado
por la Administración Tributaria.
Los antecedentes de la tercería de propiedad son
escasos, se remontan a la Ley de Enjuiciamiento
Española de 1855; solo ahí podemos encontrar
algunos antecedentes de ordenamiento jurídico.
Etimológicamente, tercería proviene del término
latino tertium
tertium, que significa tercero del proceso y
terciar, que significa tercera.
Entendemos por tercería a la intervención de un
tercero en un proceso judicial ya sea por el embargo
practicado sobre un bien que es de su propiedad
o exigiendo el pago preferencial de su crédito
con lo obtenido por la venta del bien embargado.
Por medio de la tercería, el tercero puede alegar
ser el dueño, tener el dominio del bien embargado
o puede ser de mejor derecho para el pago de la
deuda, teniendo por objeto reclamar la preferencia
para el pago. Es natural que la tercería de derecho
deba ser promovida necesariamente antes que el
ejecutante haya cobrado su crédito.
Así, el artículo 537 del TUO del Código Procesal
Civil señala que admitida la tercería de derecho
preferente, se suspende el pago al acreedor hasta
que se decida en definitiva sobre la preferencia,
salvo que el tercerista otorgue garantía suficiente
a criterio del juez para responder por el capital,
intereses, costas, costos y multa.
En el ámbito tributario, el tercero solamente inter-
viene en el procedimiento de cobranza coactiva,
para solicitar se respete su derecho de propiedad
del bien embargado, no pudiendo, el tercero,
intervenir para reclamar la preferencia en el pago
de su crédito, con el resultado del bien que ya ha
sido ejecutado
ejecutado; como sí sucede en el Derecho Civil;
puesto que efectuado el remate y adjudicado el
bien embargado por la Administración Tributaria,
sin que exista un mandato judicial que reconozca el
derecho preferente de pago del tercero
tercero, el Ejecutor
Coactivo destinará el resultado del remate, a cubrir
el pago de la deuda tributaria, toda vez que estas
deudas tienen prelación sobre los demás créditos,
con las excepciones de Ley (deudas por concepto

(*) Asesora tributaria de Contadores & Empresas. Abogada por la Universidad Privada Antenor Orrego de Trujillo, con estudios de Maestría y
Especialización en Derecho Tributario, egresada del 1° CAAT (Curso de Aduanas y Administración Tributaria). Resolutora de la Gerencia de
Reclamaciones de la Sunat. Con especialización avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-25
28 ASESORÍA TRIBUTARIA
de alimentos, remuneraciones, beneficios sociales adeudados a
los trabajadores, entre otras deudas específicamente señaladas
en el artículo 6 del TUO del Código Tributario).
II. LA TERCERÍA EN EL DERECHO CIVIL
La tercería en el Derecho Civil puede ser:
• Tercería de propiedad: es aquella acción por la cual el propie-
tario de un bien, que de manera equivocada se ve afectado
por una medida cautelar o de ejecución dictada en otro
proceso para satisfacer una obligación ajena y en el cual no
es parte, acude al órgano jurisdiccional demostrando que
tiene la propiedad de los bienes embargados a fin de lograr
la liberación del bien.
• Tercería de pago, de mejor derecho o de derecho prefe-
rente, es la acción que interpone un tercero para reclamar
rente
la preferencia para el pago preferencial de su crédito con
lo obtenido por la venta del bien embargado.
El tercero acude al órgano jurisdiccional a solicitar que se le
reconozca como parte de la relación jurídica procesal indicando
un derecho incompatible con el remate o un derecho preferente
de pago, vía proceso abreviado.
Así, de acuerdo con el numeral 5) del artículo 486 del men-
cionado TUO del Código Procesal Civil, el propietario del bien
puede interponer la demanda de tercería de propiedad, soli-
citando ingresar en la relación jurídica procesal, indicando un
derecho incompatible con el remate o un derecho preferente
de pago, vía proceso abreviado.
III. LA TERCERÍA DE PROPIEDAD EN EL DERECHO TRIBUTARIO
Al igual que en el Derecho Civil, para el Derecho Tributario,
tercería excluyente de propiedad es la acción que interpone
el propietario de un bien para solicitar se respete su derecho
de propiedad y no se ejecute la medida cautelar de embargo
interpuesta por la Administración Tributaria contra el bien
inmueble y/o mueble objeto de su propiedad.
Ahora bien, la tercería de propiedad se admitirá solo si el
tercero prueba su derecho con documento privado de fecha
cierta, documento público u otro documento que acredite de
modo fehaciente la propiedad de los bienes antes de haberse
trabado la medida cautelar
cautelar.
¿Qué entendemos por documento de fecha cierta?
De acuerdo con el Código Procesal Civil, son documentos de
fecha cierta:
• Documentos extraprotocolares: documentos privados que
adquieren fecha cierta desde la presentación del documento
ante notario público a fin de que certifique la fecha o le-
galice la firma; por lo que adquieren fecha cierta a partir
del momento en que el notario interviene;
• Documentos públicos denominados instrumentos públicos
protocolares que son aquellos expedidos por un funcionario
público en el ejercicio de sus funciones o también por un
notario (tales como las escrituras públicas y demás actas
que el notario incorpora al protocolo notarial).
De lo dicho entendemos entonces que una tercería excluyente
de propiedad puede ser admitida si esta se sustenta únicamente
en un documento privado de fecha cierta o un documento
público como también pueda ser sustentada mediante la pre-
sentación de otro tipo de documentos cuya fehaciencia debe
ser merituada por el ejecutor coactivo (por ejemplo, contratos
privados y, letras de cambio).
A-26 1ra. quincena - Octubre 2014
Es menester precisar que más importante que el tener documento
de fecha cierta, lo es, que al momento de haberse trabado un
embargo, el tercero ya había adquirido la calidad de propietario
con antelación a dicha medida
medida, sin que sea requisito que este
derecho de propiedad esté o no inscrito en Registros Públicos.
Recordemos que el artículo 949 del Código Civil señala que la
sola obligación de enajenar un inmueble determinado hace al
acreedor propietario de él, salvo disposición legal diferente o
pacto en contrario, consagrando la transferencia consensual
de la propiedad
propiedad, siendo suficiente por ejemplo un contrato de
compraventa para que se dé la transferencia de propiedad. Lo
señalado tiene asidero si sabemos que la inscripción en Registros
Públicos de dichos títulos otorga únicamente seguridad jurídica.
La tercería excluyente de propiedad se presenta ante el Ejecutor
Coactivo que dirige dicho procedimiento (quien es el encargado
de resolverla). Si bien el TUO del Código Tributario no señala
plazo para interponer una tercería de propiedad, puesto que
esta se puede presentar en cualquier etapa del procedimiento;
sí existen límites temporales a tenerse en cuenta, dado que la
tercería excluyente de propiedad puede interponerse desde el
momento de afectación de los bienes hasta el momento de
inicio del remate de estos, entendiéndose como tal aquel en
donde participan postores y el bien termina siendo adjudicado.
Finalmente, si la solicitud de tercería excluyente de propiedad es
declarada infundada o improcedente por el ejecutor coactivo,
el tercero solicitante podrá interponer recurso de apelación a
efectos de que este sea resuelto por el Tribunal Fiscal.
Una vez producida la transferencia de propiedad ya no cabe
tercería de propiedad.
Modelo de solicitud de intervención excluyente de tercería de propiedad
EXPEDIENTE EJECUCIÓN COACTIVA: (número del Expediente)
SUMILLA : Interpongo Tercería de Propiedad
SEÑOR EJECUTOR COACTIVO (indicar la Intendencia que conoce del proceso principal)
ESTEBAN ALTÚNEZ SOSSA, con DNI 41813120, con domicilio real en (…), señalando domicilio procesal en (…);
a Ud. respetuosamente, digo:
I. DEL EJECUTADO
1. OMAR ROSALES CUBAS, ejecutado en el proceso principal, a quien se le deberá de notificar en (…)
II. OPORTUNIDAD
Según lo dispuesto en el artículo 120 del TUO del Código Tributario, la tercería excluyente de propiedad puede
ser interpuesta por el tercero que sea propietario de bienes embargados, ante el Ejecutor Coactivo, en cual-
quier momento antes que se inicie el remate del bien y, debe tramitarse de acuerdo a las reglas contenidas
en dicho artículo.
III. PETITORIO
Como pretensión principal, solicito intervención excluyente de tercería de propiedad para que se disponga la
suspensión del proceso de ejecución coactiva (…), siendo que existe medida cautelar de embargo del bien
inmueble consistente en la Casa Habitación ubicada en (…) con ficha registral (…)
Como pretensión accesoria, solicito se reconozca mi derecho de propiedad respecto del bien inmueble con-
sistente en la Casa Habitación ubicada en (…) y se deje sin efecto la medida cautelar de embargo en forma de
inscripción dictada por Resolución (…)
IV. FUNDAMENTOS DE HECHO
1. Quien interpone la presente solicitud de tercería de propiedad, es propietario del bien inmueble consistente
en la Casa Habitación ubicada en (…) con Escritura Pública (…), tal como se puede verificar del Testimonio
de Escritura Publica N° (…) emitida por la NOTARÍA GÓMEZ.
2. Es del caso, que en Escritura Pública se verifica como propietario actual a mi persona, este documento
constituye un documento público de fecha cierta que acredita mi derecho de propiedad adquirido con
anterioridad a la obligación contraída con la Administración Tributaria, por lo que adjunto a la presente copia
legalizada de la Escritura Pública de Compraventa de (…) que acredita la compra de dicho bien inmueble
en la ciudad de Lima.
3. En estas circunstancias, en el presente proceso se ha dictado medida cautelar de embargo respecto de un
bien inmueble de mi propiedad utilizando una Ficha Registral emitida por la Oficina de Registros Públicos
de Lima en donde se hace constar como propietario del bien inmueble al Sr (…) ejecutado en el presente
proceso.
4. De esta manera, he tomado conocimiento de este proceso principal por medio de una notificación dejada
por debajo de la puerta en esta mi propiedad.
5. Dentro de este contexto, solicito se declare fundada la presente solicitud.
V. FUNDAMENTOS DE DERECHO
Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 133-2013-EF, publicado el
22-06-2013 y modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).
Texto Único Ordenado del Código Procesal Civil, aprobado por Resolución Ministerial N° 10-1993-JUS, publi-
cado el 23.4.1993 y modificatorias (en adelante, TUO del CPC).
Ley N° 27444, publicada el 11.4.2001 y modificatorias, Ley del Procedimiento Administrativo General
(en adelante L.P.A.G.).
VI. MEDIOS PROBATORIOS
1. Copia Legalizada de Escritura Pública de Compraventa del bien embargado, documento público de fecha
cierta que sustenta la inscripción en Registros Públicos.
VII. ANEXOS
POR LO EXPUESTO:
A UD. pido admitir a trámite la presente solicitud.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 29

Infracción por no adjuntar el balance de

comprobación en la declaración jurada anual
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS

Raúl ABRIL ORTIZ(*)

RESUMEN EJECUTIVO

L a obligación de presentar el balance de comprobación en la regularización jurada

anual del Impuesto a la Renta se establece en la Resolución de Superintendencia
que aprueba las disposiciones y los formularios para la declaración en cada ejercicio;
sin embargo, ¿qué infracción se comete cuando no se presenta esta información? En el
presente informe el autor analiza las consecuencias de esta omisión.

I. ASPECTOS GENERALES es decir, cuáles serían los elementos constitutivos

El artículo 11 de la Resolución de Superinten-
dencia N° 366-2013/Sunat establece que aque-
llos contribuyentes que superen las 500 UIT,
correspondientes al ejercicio 2013, deberán
presentar “como información adicional” un
balance de comprobación. Los montos que se
deben considerar para determinar los ingresos
son establecidos en la citada resolución, que
detalla los números de las casillas que formarán
parte de este cálculo.
Por otro lado, el artículo 176 del Código Tributario
señala cuáles son las infracciones relacionadas con
la obligación de presentar declaraciones y comu-
nicaciones ante la Administración Tributaria, entre
las cuales se encuentran las siguientes:
• Numeral 2 2: No presentar otras declaraciones
o comunicaciones dentro de los plazos esta-
blecidos.
• Numeral 3 3: Presentar las declaraciones que
contengan la determinación de la deuda tri-
butaria en forma incompleta.
• Numeral 8 8: Presentar las declaraciones, in-
cluyendo las declaraciones rectificatorias, sin
tener en cuenta la forma u otras condiciones
que establezca la Administración Tributaria.
Además, el numeral 88.1 denominado Defini-
ción, forma y condiciones de presentación
presentación, del
artículo 88, del Código Tributario, establece que la
declaración tributaria es la manifestación de hechos
comunicados a la Administración Tributaria, en la
forma, y lugar establecidos por Ley, Reglamento o
Resolución de Superintendencia o norma de rango
similar, la cual podrá constituir la base para la
determinación de la obligación tributaria.
Agrega la norma que los deudores tributarios
deberán consignar en su declaración, en forma
correcta y sustentada, los datos solicitados por la
Administración Tributaria.
II. EL TIPO INFRACTOR
En principio para analizar la infracción cometida,
se debe tener conocimiento del supuesto que
debe acreditarse para incurrir en una infracción,
del tipo infractor.
El contribuyente de acuerdo con lo establecido
deberá presentar su declaración jurada anual del
Impuesto a la Renta, agregando como información
adicional a esta, el balance de comprobación, que
detalla los saldos iniciales, movimientos del ejercicio
y los saldos finales. El medio para agregar esta
información en la declaración jurada anual es el
PDT(1), que activa una pestaña para el ingreso de la
información, en la medida en que el contribuyente
responde que “SÍ”, en la pestaña de identificación,
a la pregunta: ¿Ha obtenido ingresos al 31 de
diciembre de 2013, iguales o superiores a 500
UIT, y se encuentra obligado a declarar el balance
de comprobación (…)?.
De este mensaje surge la pregunta: ¿Este balance de
comprobación que debe adicionarse en la determi-
nación de la declaración jurada anual del Impuesto
a la Renta constituye una declaración informativa?
III. DECLARACIÓN INFORMATIVA
La Resolución de Superintendencia N° 002-2000/
Sunat que dicta las disposiciones referidas a la
utilización de PDT, para la presentación de de-
claraciones tributarias, en su artículo 1, hace la
siguiente definición:
“Declaraciones
Declaraciones Informativas: Son las decla-
raciones en las que el declarante informa sus
operaciones o las de terceros que no implican
determinación de deuda tributaria”.
Asimismo, añade la norma, en su artículo 3 que:
“Se encuentran obligados a presentar Declaraciones
Informativas utilizando el PDT, los Declarantes que
se establezcan en las correspondientes Resoluciones
de Superintendencia”.
La declaración jurada anual del Impuesto a la Renta
está regulada por Resolución de Superintendencia
que se emiten todos los años, precisando además,
la información adicional que se debe adjuntar en
esta, sin que esta información adicional tenga
carácter de declaración jurada informativa.
Por lo tanto, nuestra posición es que el balance
de comprobación forma parte de la misma de-
claración jurada anual determinativa, tal como

(*) Contador Público Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario
de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Sunat). Asesor y
consultor en temas tributarios y contables.
(1) Para el ejercicio 2013, el PDT aprobado es el 684.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-27
30 ASESORÍA TRIBUTARIA

lo es el número de colegiatura del contador responsable, o
el detalle de las cuentas por pagar que no superan las 3 UIT,
o el nombre de los socios, las pérdidas extraordinarias, los
alquileres, los vehículos, etc.
IV. DECLARACIÓN COMPLETA
Según lo señalado en el artículo 6 de la Resolución de Super-
intendencia N° 100-97/Sunat, la declaración será considerada
completa, cuando habiendo cumplido con los datos mínimos
para considerar presentada la declaración-pago, además se
incluyen datos referidos a la información que debe declarar
el deudor tributario y cuya omisión impediría determinar la
deuda tributaria, por cada concepto.
V. DECLARACIÓN SIN OBSERVAR LAS FORMAS Y CONDICIONES
Respecto de la infracción por presentar las declaraciones, sin
tener en cuenta las formas y condiciones que establezca la
Administración Tributaria, el artículo 5 de la Resolución de
Superintendencia N° 143-2000/Sunat, que establece las formas
y condiciones para la utilización y presentación de declaraciones
generadas por los PDT, señala que se deberán instalar los dis-
tintos PDT y registrar la información siguiendo las instrucciones
establecidas en la web de la Sunat o en las ayudas contenidas
en cada PDT. Luego de registrar la información esta se grabará
en disquete de capacidad 1.44 MB de 3.5 pulgadas, a efectos
de su presentación.

En ese sentido, la declaración-pago deberá consignar informa- Una vez efectuada la presentación de las declaraciones y recibida
ción numérica que permita determinar la deuda correspondiente la constancia de presentación, el contribuyente deberá registrar
a los tributos a los que el deudor tributario estuviese afecto. En en el archivo correspondiente a las Declaraciones presentadas
el caso de no existir monto a declarar por determinado periodo, el número de orden que se le entregue.
se deberá consignar cero (00) en las siguientes casillas: Sin embargo, se debe aclarar que el uso de los disquetes de
CUADRO N° 1 capacidad 1.44 MB, solo pudieron ser utilizados hasta el 25
Tributos Conceptos
de abril de 2014, según lo establecido en la Resolución de
Impuesto General a las Ventas Ventas gravadas - Base Imponible
Superintendencia N° 089-2014/Sunat, a partir del 26 de abril
de 2014, solo podrán realizarse las declaraciones mediante USB
Impuesto General a las Ventas Retenciones - IGV - Base Imponible
o disco compacto, cuando la presentación de la información
Impuesto General a las Ventas e Tipo de régimen - Base Imponible
Impuesto a la Renta - Tercera Cate-
se hace de forma presencial y mediante internet, cuando se
goría / Régimen Amazonía realiza vía web.
Renta Cuarta Categoría - Cuenta Propia En ese orden de ideas, la infracción tipificada en el numeral 8
Impuesto a la Renta / Trabajadores
- Pago a cuenta por servicios prestados - del artículo 176 debe entenderse que se refiere al uso del medio
Independientes
Base Imponible
establecido, es decir, el número de formulario, el número del
Retenciones de Segunda Categoría - Base
Imponible
PDT, o la versión de este.
Impuesto a la Renta / Retenciones Retenciones de Cuarta Categoría
- Por servicios prestados - Base Imponible VI. LA ESQUELA
Retenciones No Domiciliados - Tributo
Impuesto Extraordinario de Solida- Trabajadores independientes En los últimos días, la Administración Tributaria ha enviado la
ridad - IES - Base Imponible siguiente esquela:
Cuenta propia Retenciones efectuadas a trabajadores
Cuenta de terceros independientes - Base imponible
Apéndice III - Base Imponible
Apéndice IV - Base Imponible
Impuesto Selectivo al Consumo Juegos de Azar y apuestas - Loterías,
Bingos, Rifas y Sorteos - Base Imponible
Juegos de Azar y apuestas - Eventos
Hípicos - Base Imponible

Asimismo, la declaración no será considerada completa cuando:

a) No exista información en las casillas detalladas en el cuadro

N° 1, que correspondan a los conceptos referidos a los
tributos a los que el deudor tributario estuviese afecto.
b) Exista información en alguna casilla correspondiente a la
columna tributo, no existiendo información en la casilla de
la misma línea de la columna base imponible.
En estos casos se incurrirá en la infracción de presentar las
declaraciones que contengan la determinación de la deuda
tributaria en forma incompleta, tipificada en el numeral 3 del
artículo 176 del Código Tributario. La declaración se entenderá
incompleta respecto de cada concepto, en forma independiente.
Como se puede apreciar, la norma que establece cuándo una
declaración se considera completa, se basa mayormente en
las declaraciones que se solían efectuar mediante formularios
físicos, los cuales ya no se utilizan en estos tiempos, puesto que
ahora, con el uso de los medios informáticos para presentar la
declaración, es operativamente imposible efectuarla si no se
consideran los conceptos señalados en el cuadro N° 1.
Como se puede observar, la infracción de no agregar como
información adicional el balance de comprobación, según la
Sunat, se configura en la infracción del artículo 176, numeral 2
del Código Tributario. En nuestra opinión, dicha falta no estaría
comprendida en ninguno de los tres numerales expuestos, por
lo que el legislador tendría que tipificar una nueva infracción
por no adjuntar la información informativa en la declaración
jurada anual del Impuesto a la Renta, ya que el principal pro-
blema radica en la obligación de presentar una información
que no llega a tener carácter de declaración, dentro de una
declaración determinativa
determinativa.

A-28 1ra. quincena - Octubre 2014


Devolución de impuestos a los turistas
TRIBUTACIÓN SECTORIAL
RESUMEN EJECUTIVO
S egún las normas tributarias vigentes, se ha establecido que procede la
devolución del impuesto indirecto que grava las compras (IGV) realizadas
por turistas en nuestro país. En ese sentido, en el presente informe se brindará al
lector los parámetros necesarios para el entendimiento del mencionado proceso y
su respectiva aplicación.
1. ¿Qué es el impuesto indirecto que grava las
compras (IGV)?
El IGV es un impuesto de naturaleza indirecta
porque recae sobre una manifestación indirecta
de la capacidad económica, concretamente, el
consumo de bienes y servicios. Este impuesto
grava tres clases de operaciones distintas, a saber:
i) entregas de bienes y prestaciones de servicios
realizadas por empresarios en el desarrollo de su ac-
tividad; ii) adquisiciones de bienes que, en general,
también son realizadas por empresarios aunque en
ocasiones pueden ser realizadas por particulares;
iii) importaciones de bienes, cualquiera que sea
quien las realice, ya sea empresario, o particular.
Base legal:
- Artículo 1 de la Ley del IGV.
2. ¿Qué es la devolución de impuestos a turistas?
Es un supuesto de hecho establecido en el artículo
76 de la Ley del IGV y en su reglamento; y me-
diante el cual se declaran exentas las entregas de
bienes a turistas, haciendo efectiva esta exención
mediante el reembolso al turista del impuesto
soportado (crédito fiscal). Es decir, en el momento
de la compra soportan el impuesto, pero pueden
solicitar la devolución posteriormente.
Base legal:
- Artículo 76 de la Ley del IGV.
- Artículo 11-A del Reglamento de la LIGV.
3. ¿Quién es el turista para fines tributarios?
Se considera turista a la persona natural extranjera
no domiciliada que ingresa al Perú con la calidad
migratoria de turista a que se refiere el inciso j)
del artículo 11 de la Ley de Extranjería aprobada
por el Decreto Legislativo N° 703 y normas mo-
dificatorias, y que permanezca en el territorio
nacional por un periodo no menor a cinco (5)
días calendario ni mayor a sesenta (60) días ca-
lendario, por cada ingreso al país. Lo cual deberá
acreditarse con la Tarjeta Andina de Migración
y el pasaporte, salvoconducto o documento de
identidad que de conformidad con los tratados
internacionales celebrados por el Perú sea válido
para ingresar al país.
(*) Abogado por la Universidad de San Martín de Porres. Expositor en temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio. Exfuncio-
nario de la Sunat.
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
ASESORÍA TRIBUTARIA 31
Arturo FERNÁNDEZ VENTOSILLA(*)
Base legal:
- Artículo 76 de la Ley del IGV.
- Artículo 11-A del Reglamento de la LIGV.
- Artículo 11, inciso j) del Decreto Legislativo
N° 703 y normas modificatorias.
4. ¿La devolución del IGV se realiza respecto
de cualquier bien comprado en cualquier
establecimiento comercial?
No. La devolución se realizará respecto de las
adquisiciones de bienes que se efectúen en los
establecimientos calificados por la Sunat como
aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la
devolución del Impuesto General a las Ventas a
los turistas, los cuales deberán encontrarse en el
régimen de buenos contribuyentes e inscribirse
en el registro correspondiente. El referido registro
tendrá carácter constitutivo, debiendo cumplirse
con las condiciones y requisitos que señale el
Reglamento para inscribirse y mantenerse en este.
Base legal:
- Artículo 76 de la Ley del IGV.
- Artículo 11-D del Reglamento de la LIGV.
5. ¿Cuáles son los requisitos que se necesitan
para que proceda la devolución?
El requisito más importante es que estos bienes
siempre deben ser llevados por el propio turista
al exterior en el momento del retorno a su país
por vía aérea o marítima.
Los requisitos adyacentes establecidos por las
normas tributarias serían:
• Que los viajeros tengan su residencia habitual
fuera del territorio peruano. La residencia ha-
bitual de los viajeros se acreditará mediante
el pasaporte, un documento de identidad u
otro medio de prueba.
• Que los bienes adquiridos salgan efectivamente
del territorio peruano.
• Que el conjunto de bienes adquiridos no cons-
tituya una expedición comercial, es decir, que
se trate de bienes adquiridos ocasionalmente
para uso personal o familiar o para ser ofrecidos
A-29
32 ASESORÍA TRIBUTARIA
como regalos y que por su naturaleza
y cantidad no pueda presumirse su
utilización comercial.
• Que la adquisición de los bienes esté
sustentada con la factura emitida de
acuerdo con las normas sobre la ma-
teria. En este caso no será requisito
mínimo del comprobante de pago el
número de RUC del adquirente. La
factura que sustente la adquisición de
los bienes por los que se solicita la de-
volución no podrá incluir operaciones
distintas a estas. Al momento de so-
licitar la devolución en el puesto de
control habilitado, se deberá presentar
copia de la factura antes mencionada.
• Que el precio de venta de cada bien por
el que se solicita la devolución no sea
inferior a S/. 50.00 (cincuenta y 00/100
nuevos soles) y que el monto mínimo
del IGV cuya devolución se solicita sea
S/. 100.00 (cien y 00/100 nuevos soles).
• Que el pago por la adquisición de los
bienes hubiera sido efectuado utili-
zando una tarjeta de débito o crédito
válida internacionalmente cuyo titular
sea el turista.
• Exhibir los bienes adquiridos al mo-
mento de solicitar la devolución en
el puesto de control habilitado.
• Presentar la(s) constancia(s) “Tax Free”
debidamente emitida(s) por un esta-
blecimiento autorizado respecto de
los bienes por cuya adquisición se
solicita la devolución.
• Exhibir la tarjeta de débito o crédito
válida internacionalmente cuyo titular
sea el turista, en la que se realizará, de
corresponder, el abono de la devolución.
El número de dicha tarjeta de débito o
crédito deberá consignarse en la soli-
citud de devolución, salvo que exista
un dispositivo electrónico que permita
registrar esa información al momento
en que se presenta la solicitud.
• Indicar una dirección de correo elec-
trónico válida. La dirección de correo
electrónico deberá continuar siendo
válida hasta la notificación del acto
administrativo que resuelve la solicitud.
Base legal:
- Artículo 76 de la Ley del IGV.
- Artículo 11-G del Reglamento de la
LIGV.
6. ¿Qué es un establecimiento autorizado?
El Registro de Establecimientos Autori-
zados a que se refiere el artículo 76 de
la LIGV es un mecanismo que sirve para
que los diferentes establecimientos se
inscriban y así sus ventas den derecho a
la devolución del IGV al turista extranjero
no domiciliado. Cabe indicar que dicho
registro tendrá un carácter constitutivo
y estará a cargo de la Sunat.
A-30 1ra. quincena - Octubre 2014
En ese sentido, los contribuyentes tendrán la
oportunidad de solicitar su inscripción en el
referido Registro de Establecimientos Auto-
rizados en la primera quincena de los meses
de noviembre y mayo de cada año y dicha
inscripción operará a partir de la fecha que
se señale en el acto administrativo respectivo.
Base legal:
- Artículo 76 de la Ley del IGV.
- Artículos 11-A y 11-D del Reglamento
de la LIGV.
7. ¿Cuáles son las condiciones y requi-
sitos que se deben cumplir para soli-
citar la inscripción en el Registro de
Establecimientos Autorizados?
• Ser generador de rentas de tercera
categoría a efectos del Impuesto a
la Renta.
• Encontrarse incorporado en el Régimen
de Buenos Contribuyentes.
• Vender bienes gravados con el IGV.
• No tener la condición de domicilio fiscal
no habido o no hallado en el RUC.
• Que su inscripción en el RUC no esté
de baja o no se encuentre con sus-
pensión temporal de actividades.
• Haber presentado oportunamente la
declaración y efectuado el pago del
íntegro de las obligaciones tributarias
vencidas durante los últimos seis (6)
meses anteriores a la fecha de presen-
tación de la solicitud. Para tal efecto, se
entiende que se ha cumplido oportu-
namente con presentar la declaración
y realizar el pago correspondiente, si
estos se han efectuado de acuerdo
con las formas, condiciones y lugares
establecidos por la Sunat.
• No contar con resoluciones de cierre
temporal o comiso durante los últimos
seis (6) meses anteriores a la fecha de
presentación de la solicitud. A efectos
de lo dispuesto en el presente literal,
no se considerarán las resoluciones
antes indicadas si hasta la fecha de
presentación de la solicitud: i) existe
resolución declarando la procedencia
del reclamo o apelación; ii) hubieran
sido dejadas sin efecto en su inte-
gridad mediante resolución expedida
de acuerdo con el procedimiento legal
correspondiente.
• No haber sido excluido del Registro de
Establecimientos Autorizados durante
los últimos seis (6) meses anteriores a
la fecha de presentación de la solicitud.
La inscripción en el Registro de Estable-
cimientos Autorizados operará a partir
de la fecha que se señale en el acto ad-
ministrativo respectivo.
Base legal:
- Artículo 11-D del Reglamento de la
LIGV.
8. ¿Qué debo hacer si soy un esta-
blecimiento autorizado y tengo un
cliente extranjero?
• Solicitar al adquirente la exhibición
de la Tarjeta Andina de Migración
(TAM) y del documento de iden-
tidad, a efectos de constatar si este
no excede el tiempo de permanencia
máxima en el país a que alude el
inciso g) del artículo 11-A, en cuyo
caso emitirán además de la factura
respectiva la constancia denominada
“Tax Free”.
• Publicitar en un lugar visible del local
respectivo las leyendas “TAX FREE
Shopping” y “Establecimiento Libre
de Impuestos”.
• Remitir a la Sunat la información a
través de los sistemas telemáticos
en el plazo de vencimiento de las
declaraciones juradas.
• Anotar en forma separada en el
Registro de Ventas las facturas que
emitan por las ventas que dan de-
recho a la devolución.
Base legal:
- Artículo 11-G del Reglamento de la
LIGV.
9. ¿Cómo se debe solicitar la devolución?
• La devolución solo puede ser solici-
tada por el turista a quien se hubiera
emitido el comprobante de pago que
sustenta la adquisición de los bienes
y la constancia “Tax Free”.
• La solicitud será presentada en la
forma y condiciones que establezca la
Sunat, pudiendo inclusive establecerse
la utilización de medios informáticos.
• El turista presentará la solicitud de
devolución del IGV que haya gravado
la adquisición de los bienes, a la sa-
lida del país, en el puesto de control
habilitado por la Sunat.
Una vez verificado en el puesto de
control habilitado el cumplimiento
de lo indicado en el párrafo anterior,
se entregará al turista una constancia
que acredite la presentación de la
solicitud de devolución.
• La solicitud de devolución se resolverá
dentro del plazo de sesenta (60) días
hábiles de emitida la constancia se-
ñalada en el numeral 3 del presente
artículo.
• El acto administrativo que resuelve la
referida solicitud será notificado de
acuerdo con lo establecido en el inciso
b) del artículo 104 del Código Tributario.
Base legal:
- Artículo 11-H del Reglamento de la
LIGV.

Nuevas disposiciones en la inscripción y/o
modificación del domicilio fiscal
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
INTRODUCCIÓN
Como es de conocimiento de los administrados,
mediante Decreto Legislativo Nº 943, se aprobó
la Ley del Registro Único de Contribuyentes, la
cual, en su artículo 6, dispone que la Sunat,
mediante Resolución de Superintendencia
Nº 210-2004-Sunat, establecerá la forma, plazo,
información, documentación y demás condiciones
para la inscripción en el RUC, así como para la
modificación y actualización permanente de la
información proporcionada al registro.
Asimismo, mediante la publicación de la Resolu-
ción de Superintendencia N° 290-2014/Sunat, a
tratar en el presente informe, la Administración
Tributaria a efectos de generar una comunicación
más personalizada con los contribuyentes y/o
responsables y otros obligados a inscribirse en el
RUC, y considerando el uso masivo de la telefonía
móvil y del internet, ha estimado conveniente
dictar disposiciones para establecer que para la
inscripción en dicho registro deberá proporcio-
narse de manera obligatoria la información de
una dirección de correo electrónico y un número
de teléfono móvil.
Por otro lado, y con el objetivo de otorgar mayores
facilidades a los contribuyentes y/o responsables
y otros obligados a inscribirse en el RUC, se ha
estimado oportuno incluir documentos adicionales
que, de manera opcional, podrán ser utilizados
por dichos sujetos para sustentar el domicilio fiscal
o establecimientos anexos que se declaren en el
citado registro.
I. ¿CÓMO SE EFECTÚA EL CAMBIO DEL DOMICILIO
FISCAL?
La Administración Tributaria nos brinda, para
llevar a cabo el cambio del domicilio fiscal, dos
opciones:
• En forma presencial en los centros de servicios
de atención al contribuyente o en las depen-
dencias de la Sunat.
• De manera virtual a través del portal de Sunat
Operaciones en Línea (SOL), ingresando en la
siguiente dirección: <http://www.sunat.gob.pe>.
II. ¿CÓMO SE EFECTÚA EL CAMBIO DE DOMICILIO
FISCAL DE MANERA PRESENCIAL?
Para efectuar este trámite, el contribuyente o
representante legal deberá acudir a los centros
de servicios al contribuyente o en la dependencia
de la Sunat correspondiente a su jurisdicción,
exhibiendo y/o presentando el documento de
identidad original.
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Público por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por la Pontificia
Universidad Católica del Perú. Ex asesor tributario de la División Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria (Sunat).
CONTADORES & EMPRESAS / N° 239
ASESORÍA TRIBUTARIA 33
Pedro CASTILLO CALDERÓN(*)
Adicionalmente, tendrá que exhibir en original y
presentar fotocopia simple de uno de los siguientes
documentos detallados en el numeral 3 del pro-
cedimiento 3 del TUPA de la Sunat:
a) Recibo de agua, luz, telefonía fija, telefonía
móvil y de internet, gas natural, televisión
por cable o estados de cuenta de las enti-
dades bancarias y financieras supervisadas
por la Superintendencia de Banca y Seguros
y AFP,
AFP cuya fecha de vencimiento de pago se
encuentre comprendida en los dos (2) últimos
meses. Estos documentos deben ser emitidos
por la entidad acreditada ante el organismo
supervisor correspondiente. No se aceptarán
documentos emitidos de forma virtual.
b) La última declaración jurada del Impuesto
Predial o autoavalúo.
c) Contrato de alquiler o cesión en uso de predio
con firmas legalizadas notarialmente.
d) Acta probatoria levantada, con una antigüedad
no mayor a dos (2) meses, por el fedatario
fiscalizador de la Sunat donde se señale el
domicilio que se declara a la Sunat como
domicilio fiscal.
e) En caso de mercados, galerías o centros
comerciales: carta firmada por el presidente
de la asociación de comerciantes, inscrito en
el RUC, indicando la dirección, que se declara
a la Sunat como domicilio fiscal. Dicha carta
deberá tener una antigüedad no mayor de
quince (15) días calendario.
f) Ficha registral o partida electrónica con la fecha
de inscripción en los registros públicos.
g) Escritura pública de la propiedad inscrita en
los registros públicos.
h) Contrato de compraventa del inmueble o título
de propiedad emitido por Cofropi.
i) Constancia de la junta de usuarios o comisión
de regantes en la cual se acredita al conductor
del predio como usuario de las aguas de la
zona geográfica en donde se ubica el predio
o recibo del pago de los derechos sobre el uso
del agua para fines agrícolas, la cual no deberá
tener una antigüedad mayor de dos (2) meses
a la fecha en que se realiza el trámite.
j) Constancia o certificado de numeración emitido
por la municipalidad distrital correspondiente.
k) Excepcionalmente, de no tener alguno de los
documentos antes mencionados, se podrá
presentar un documento emitido por una
entidad de la Administración Pública en el que
conste de manera expresa la dirección que se
declara como domicilio.
A-31
34 ASESORÍA TRIBUTARIA
El documento que se presente para sustentar el domicilio fiscal
deberá contener de manera expresa la dirección completa de
dicho domicilio.
Si el trámite es realizado por un tercero, adicionalmente, deberá
exhibir su documento de identidad original y presentará una foto-
copia de dicho documento, así como el Formulario 2127 –“Solicitud
de modificación de datos, cambio de régimen o suspensión temporal
de actividades”–, el cual deberá encontrarse firmado por el titular
o por su representante legal acreditado en el RUC.
A continuación, se muestra el formulario mencionado:
III. ¿CÓMO SE EFECTÚA EL CAMBIO DE DOMICILIO FISCAL DE
MANERA VIRTUAL?
Los contribuyentes podrán actualizar o modificar la siguiente
información del registro a través del portal de la Sunat, utilizando
para ello el Formulario Virtual N° 3128 - “Modificación de datos
del RUC por Internet”; tal como se muestra a continuación:
1. Ingresar a la opción Sunat Operaciones en Línea con su
clave SOL y código de usuario.
A-32 1ra. quincena - Octubre 2014
2. Ingresar a la opción “modificación de datos RUC”.
3. Ingresar a la opción “Para modificar datos del domicilio fiscal”.
4. Verificar que los datos del domicilio fiscal se encuentren
consignados correctamente e ingresar a la opción “confir-
mación de domicilio fiscal registrado en Sunat” e ingresar
a la opción “Aceptar”.
IV. CASOS EN LOS QUE SE PUEDE EFECTUAR EL CAMBIO DE
DOMICILIO FISCAL DE MANERA VIRTUAL
El cambio de domicilio fiscal a través de Sunat Operaciones en
Línea (SOL) solo podrá realizarse siempre que se comunique
dentro del plazo establecido por el Reglamento, es decir, dentro
del día hábil siguiente de producido dicho cambio.
Por otro lado, si el contribuyente tiene la condición de no
habido también se encuentra imposibilitado de utilizar Sunat
Operaciones en Línea (SOL) para la actualización y declara-
ción del domicilio fiscal, así como los que se encuentren en
las situaciones señaladas en el siguiente punto.
V. CASOS EN LOS QUE NO SE PERMITE LA MODIFICACIÓN
DEL DOMICILIO FISCAL
Los contribuyentes o responsables se encontrarán impedidos
se modificar el domicilio declarado en el RUC cuando la
Administración Tributaria les haya notificado sobre:
• La programación de una verificación o fiscalización.
• El inicio de un procedimiento de cobranza coactiva.
 ASESORÍA TRIBUTARIA 35

Implicancias tributarias por tener trabajadores

por recibos por honorarios debiendo de estar
en planilla - Multas y formas de subsanar
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES

Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n nuestro país, en diversas ocasiones, los empleadores, tratando de evitar

la generación de costos laborales (descansos remunerados, gratificaciones,
Compensación por Tiempo de Servicios (CTS), seguro social, etc.), de modo frau-
dulento simulan la celebración de un contrato de locación de servicios con el obje-
to de ocultar una relación de trabajo subordinado. Sobre el particular, el Tribunal
Constitucional (TC) ha sintetizado cuáles serían los rasgos de laboralidad que nos
permite identificar la existencia de un vínculo laboral.

I. ELEMENTOS SUSTANCIALES DEL VÍNCULO
LABORAL
De conformidad con lo dispuesto en el artículo
4 del Decreto Supremo N° 003-97-TR, existen
elementos esenciales del contrato de trabajo en
toda prestación personal de servicios remunerados
y subordinados, que presumen la existencia de un
contrato de trabajo a plazo indeterminado.
Es en ese mismo sentido, en que algunas de las
manifestaciones de los elementos esenciales del
contrato de trabajo, tales como remuneración,
prestación personal y subordinación, se pueden ob-
servar a través de las siguientes situaciones prácticas:
1. El tiempo de trabajo, ya que si los horarios reales
de trabajo se asemejan a lo que sería una jornada
según lo dispuesto por la legislación laboral,
es muy posible que se trate de una verdadera
relación de trabajo. Por ejemplo, el caso de un
maestro electricista, contratado como locador,
que se ocupa de darle mantenimiento a las
máquinas de producción de la empresa durante
la jornada de la empresa, y no se puede retirar
antes de la hora de la salida, y que asiste a la-
borar todos los días, reportándose justamente
a la hora de ingreso. En este caso es probable
que estemos frente a una relación laboral.
2. La forma de determinar el trabajo, mediante
la cual se puede presumir que el objeto real
del contrato ha sido la prestación de trabajo
en general y no la de un trabajo en particular.
Por ejemplo, el caso de una digitadora que
supuestamente se le contrató como locadora,
para que actualice datos en el sistema de
cobranzas; sin embargo, después de haber
actualizado el sistema, continúa trabajando
realizando labores cotidianas necesarias para
el funcionamiento del sistema.
3. La forma de efectuar el pago, si el pago de
la remuneración es en intervalos regulares es
muy posible que la relación sea de naturaleza
laboral. Por ejemplo, el caso de una persona
que supuestamente brinda servicios de asesoría
en informática y le pagan cada fin de mes al
igual que al resto del personal y en los meses
de julio y diciembre le pagan el doble. En este
caso aparentemente le estarían pagando en julio
y diciembre su respectiva gratificación y sería
razonable pensar que hay una relación laboral.
O cuando la empresa paga a sus trabajadores
vía cuenta de haberes de 5ª categoría, con el
correspondiente depósito en cuenta, para lo cual
ha presentado al banco una carta-declaración
jurada en la que bajo su exclusiva responsabilidad,
declaran bajo juramento –según lo establecido
en la Ley N° 28194, sexta disposición final–, que
todos los pagos instruidos en el archivo adjunto a
esa carta, corresponden a remuneraciones o pen-
siones cuya renta es efectivamente de 5ª categoría
y se declaran responsables de estos y, asimismo,
declaran que la cuenta de cargo indicada en esa
carta y en el archivo pertenecen al empleador del
personal incluido en la relación adjunta.
4. El trabajo personal, supervisión y control dis-
ciplinario son otros de los criterios para poder
determinar el carácter laboral o no de una
relación entre quien ejecuta un trabajo o presta
un servicio y quien lo recibe, como por ejemplo,
descuentos por tardanzas. Este podría ser el caso
del contador de una empresa, que no obstante
ejercer una labor que puede ser desarrollada
independientemente, tiene la obligación de
asistir todos los días a trabajar, cumpliendo
un horario, utilizando los bienes y materiales
de la empresa, recibiendo órdenes e, incluso,
sanciones, por tardanza, en este caso estaríamos
frente al caso de un trabajador dependiente.
5. En el caso de los profesionales integrados a una
estructura empresarial, que se desempeñan en
tareas relacionadas con la actividad principal
del empleador, en su establecimiento, para
lo cual le pagan periódicamente, lo que hace
presumir la existencia del contrato de trabajo.

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas
tributarios y contables.

A-24 CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-33
36 ASESORÍA TRIBUTARIA
No resulta relevante la cantidad de días y horas trabajadas, ni
que el empleador le imparta pocas órdenes o ninguna a su
dependiente profesional, ya que esto no altera la obligación
contractual de este a obedecer, pues la libertad que tenga para
realizar sus tareas, conforme a su competencia, no le quita
condición de subordinado. Si el profesional tuviere otro trabajo
o trabajos, dependientes o autónomos, en nada modifica las
conclusiones expuestas, en tanto la exclusividad no es una nota
típica del contrato de trabajo.
6. El trabajador realiza una labor o presta servicios en un cargo,
similar o equivalente, a la de otro trabajador registrado
en las planillas de pago de la empresa. Por ejemplo, una
secretaria de administración que gira recibos por honorarios
y en la planilla hay cuatro secretarias que están registradas.
7. La inclusión dentro del organigrama de la institución. Esto
es, un asesor que figura como gerente en el organigrama.
8. El supuesto locador aporta solo su trabajo, no puede subcon-
tratar el trabajo, no aporta sus propios materiales para realizar
el trabajo, no aporta herramientas y equipo propio de su oficio.
9. No se expone personalmente a ningún riesgo financiero
por el hecho de realizar el trabajo, no asume ninguna
responsabilidad por concepto de inversiones o gestión
del negocio, carece de oportunidades para beneficiarse
pecuniariamente de la correcta gestión del trabajo o la
ejecución de las labores encomendadas.
10. Le pagan los gastos de subsistencia o transporte, o ambos.
11. Tiene derecho al pago de horas extraordinarias o a la con-
cesión de un descanso compensatorio.
12. Haber ejecutado ese mismo trabajo anteriormente en
calidad de empleado registrado en planillas; y no presentar
indicios de realizar actividades empresariales.
13. Usar el uniforme, tarjetas y correo electrónico de la empresa.
14. En cuanto a los convenios de formación laboral juvenil, prácticas
preprofesionales o aprendizaje, cuando habiendo concluido
o superado los límites legales, la persona continúa prestando
los mismos servicios a la empresa que lo contrató.
II. CONTINGENCIAS TRIBUTARIAS
En lo que respecta a las consecuencias vinculadas para fines
tributarios, se podrían indicar las siguientes:
1. Declaración Jurada
En el ámbito referido a la presentación de la Plame, se pro-
ducirá el hecho de no haber incluido en la declaración actos
gravados que incidan en la determinación de la obligación
tributaria por parte del empleador, por conceptos que no se
presentaron, tales como:
EsSalud, ONP, Renta de Quinta categoría; esta situación generaría
la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del
Código Tributario, dicha sanción, según lo dispuesto en el inciso
e) de la nota 21 del Código Tributario tiene una multa equivalente
al 100% del tributo omitido.
Dicha multa podrá ser rebajada hasta en un 95%, según lo dis-
puesto en el Régimen de Gradualidad(1), siempre que se cumpla
con subsanar la infracción con anterioridad a cualquier notificación
o requerimiento relativo al tributo o periodo a regularizar.
2. Pago extemporáneo de tributos
De acuerdo con lo descrito en el punto anterior, se puede apreciar
que los conceptos no consignados en la Declaración generarán
conceptos pendientes de pago (ejemplo: EsSalud, ONP), por lo
cual estos darán origen a una deuda tributaria conformada por el
tributo más los intereses moratorios.
A-34 1ra. quincena - Octubre 2014
III. ASPECTO CONTABLE
De acuerdo con el párrafo 8 de la NIC 19: Beneficios a los empleados,
los beneficios a corto plazo de trabajadores son aquellos que deben
ser atendidos en el término de los doce meses siguientes al cierre
del ejercicio en el cual los trabajadores han prestado sus servicios,
dentro de este grupo se encuentran: las remuneraciones propia-
mente dichas, las contribuciones a la seguridad social, las ausencias
retribuidas, la participación en las utilidades de la empresa y los
beneficios no monetarios. Dichos beneficios deben reconocerse
a medida que el trabajador adquiere el derecho a percibirlos, de
acuerdo con los servicios prestados a la empresa. En virtud de lo
expuesto y conforme al párrafo 10 de la NIC referida, la empresa
debe reconocer el beneficio como un pasivo (gasto acumulado o
devengado) y como un gasto del periodo (salvo que formen parte
del costo de un activo según las NIC 2 y 16).
En tal sentido, se puede tomar como claro ejemplo el derecho
a la remuneración vacacional, el cual se adquiere por cada mes
que se brinda el servicio, es así que mensualmente deberá
reconocerse el gasto (o costo) correspondiente.
Por lo tanto, la empresa registrará el gasto de forma propor-
cional, en la medida en que el trabajador adquiera el derecho
a percibirlos, de acuerdo con los servicios que el trabajador le
brinde a la empresa.
1 CASO PRÁCTICO
En el mes de setiembre del presente ejercicio, la empresa
EL NUEVO AMANECER SRL tiene una fiscalización, en
la cual se determina que el Sr. Mariano Rodríguez
Turbino debió estar en planilla desde el mes de noviembre
del ejercicio anterior.
Se sabe además que el Sr. Rodríguez por la prestación de sus
servicios personales emitía Recibo por Honorarios.
Datos adicionales:
Remuneración del trabajador: S/. 2,700.00
Asignación familiar : S/. 75.00
Se pide determinar qué conceptos deberá pagar la empresa
al trabajador.
Solución:
En primer lugar, se deberán identificar los beneficios
sociales que el trabajador pueda obtener al amparo de las
normas vigentes.
Gratificación de diciembre de 2013:
Remuneración x (N° meses trabajados/6) = 2,700.00 x (2/6) = S/. 900.00
Gratificación de julio de 2014:
Remuneración x (N° meses trabajados/6) = 2,700.00 x (6/6) = S/. 2,700.00
Compensación por Tiempo de Servicios (CTS) mayo:
Remuneración computable(2)/12 x 6 = 2,925 /12 x 6 = S/. 1,462.50
Remuneración computable:
Remuneración = 2,700.00
1/6 Gratificación = 150.00
Asignación Familiar = 75.00
Total S/. 2,925.00
Vacaciones acumuladas:
Remuneración x (N° meses laborados/12) = 2,700.00 x (11/12) = S/. 2,475.00
(1) Aprobada por la R.S. N° 063-2007/Sunat.
(2) Señalado en el artículo 9 del Decreto Supremo N° 001-97-TR.
A-25
 ASESORÍA TRIBUTARIA 37

La exportación de servicios: ¿se encuentra

exonerada o inafecta del pago del Impuesto
General a las Ventas?
OPINIÓN DE LA SUNAT

INFORME N° 045-2014-SUNAT/5D0000

I. MATERIA arancelarios y del IGV, así como cualquier

Se consulta si el servicio de transporte de bienes
prestado desde el resto del territorio nacional hacia
la ZOFRATACNA califica como una exportación
de servicios inafecta del Impuesto General a las
Ventas (IGV).
II. BASE LEGAL
- Ley N° 27688, Ley de Zona Franca y Zona
Comercial de Tacna, publicada el 28.3.2002,
y normas modificatorias (en adelante, Ley de
ZOFRATACNA).
- Texto Único Ordenado del Reglamento de
la Ley de Zona Franca y Zona Comercial de
Tacna, aprobado por el Decreto Supremo
N° 002-2006-MINCETUR, publicado el
11.2.2006, y normas modificatorias (en ade-
lante, TUO del Reglamento de ZOFRATACNA).
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas
modificatorias (en adelante, Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por el Decreto Supremo N° 029-
94-EF, publicado el 29.3.1994, y normas mo-
dificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley
del IGV).
III. ANÁLISIS
1. De acuerdo con lo establecido en el primer
párrafo del artículo 24 de la Ley de ZOFRA-
TACNA, el ingreso de bienes nacionales y
nacionalizados, así como la prestación de
servicios provenientes del resto del territorio
nacional hacia la ZOFRATACNA, se considera
como una exportación definitiva o temporal,
según corresponda. Agrega la norma que, si
la exportación tiene el carácter de definitiva,
le son aplicables las normas referidas a la
restitución simplificada de los derechos
otra que, en materia tributaria, se dicte
vinculada a las exportaciones.
En similar sentido, el artículo 22 del TUO del Re-
glamento de ZOFRATACNA señala que el ingreso
definitivo de bienes nacionales y nacionalizados,
así como la prestación de servicios provenientes del
resto del territorio nacional hacia la ZOFRATACNA
califica como una exportación, y por ende le será
de aplicación el régimen de restitución simplifi-
cada de derechos arancelarios, el IGV, así como
cualquier otra norma que en materia tributaria
se dicte vinculada a las exportaciones, en lo que
fuera aplicable.
2. Ahora bien, conforme a lo dispuesto en el
artículo 33 de la Ley del IGV, la exportación
de bienes o servicios, así como los contratos
de construcción ejecutados en el exterior, no
están afectos al IGV. Añade la norma que
las operaciones consideradas como expor-
tación de servicios son las contenidas en el
Apéndice V(1), el cual podrá ser modificado
mediante decreto supremo refrendado por el
Ministro de Economía y Finanzas.
Siendo que tales servicios se consideran expor-
tados cuando cumplan concurrentemente con
los siguientes requisitos:
a) Se presten a título oneroso, lo que debe
demostrarse con el comprobante de pago
que corresponda, emitido de acuerdo con
el reglamento de la materia y anotado en el
Registro de Ventas e Ingresos;
b) El exportador sea una persona domicilia-
da en el país;
c) El usuario o beneficiario del servicio sea
una persona no domiciliada en el país; y,
d) El uso, explotación o el aprovechamiento
de los servicios por parte del no domici-
liado tengan lugar en el extranjero.
No obstante, tratándose específicamente de
servicios prestados hacia la ZOFRATACNA, el
numeral 6 del artículo 9 del Reglamento de
la Ley del IGV establece que dichos servicios
se considerarán exportados hacia los usuarios

(1) Dicho Apéndice detalla como operaciones consideradas como exportación de servicios las siguientes:
Servicios de consultoría y asistencia técnica, arrendamiento de bienes muebles, servicios de publicidad, investigación de mercados y en-
cuestas de opinión pública, servicios de procesamiento de datos, aplicación de programas de informática y similares, servicios de colocación
y de suministro de personal, servicios de comisiones por colocaciones de crédito, operaciones de financiamiento, seguros y reaseguros, los
servicios de telecomunicaciones destinados a completar el servicio de telecomunicaciones originado en el exterior, únicamente respecto a
la compensación entregada por los operadores del exterior, según las normas del Convenio de Unión Internacional de Telecomunicaciones,
servicios de mediación u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliados en el país en favor de agencias u
operadores turísticos domiciliados en el exterior, cesión temporal de derechos de uso o de usufructo de obras nacionales audiovisuales y todas
las demás obras nacionales que se expresen mediante proceso análogo a la cinematografía, tales como producciones televisivas o cualquier
otra producción de imágenes, a favor de personas no domiciliadas para ser transmitidas en el exterior, el suministro de energía eléctrica a favor
de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que sea utilizado fuera del país. El suministro de energía eléctrica comprende todos los cargos
que le son inherentes, contemplados en la legislación peruana, los servicios de asistencia que brindan los centros de llamadas y de contactos
a favor de empresas o usuarios, no domiciliados en el país, cuyos clientes o potenciales clientes domicilien en el exterior y siempre que sean
utilizados fuera del país, los servicios de apoyo empresarial prestados en el país a empresas o usuarios domiciliados en el exterior; tales como
servicios de contabilidad, tesorería, soporte tecnológico, informático o logística, centros de contactos, laboratorios y similares.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 239

A-35
38 ASESORÍA TRIBUTARIA
de la ZOFRATACNA cuando cumplan
concurrentemente con los siguientes
requisitos:
a) Se encuentren incluidos en el
Apéndice V de la Ley del IGV;
b) Se presten a título oneroso, lo que
debe demostrarse con el compro-
bante de pago que corresponda,
emitido de acuerdo con el Regla-
mento de la materia y anotado en
el Registro de Ventas e Ingresos;
c) El exportador sea un sujeto
domiciliado en el resto del terri-
torio nacional;
d) El beneficiario del servicio sea
calificado como usuario por el
Comité de Administración o el
Operador; y,
e) El uso, explotación o aprovecha-
miento de los servicios tenga lugar
íntegramente en la ZOFRATACNA.
Cabe destacar que la citada norma
reglamentaria del IGV fue incorporada
por el artículo 3 del Decreto Supremo
N° 011-2002-MINCETUR, que aprobó
el Reglamento de la Ley de ZOFRA-
TACNA, permaneciendo su texto, hasta
la fecha, sin variación alguna.
3. Como se puede apreciar, para que un
determinado servicio, prestado desde
cualquier lugar del territorio nacional
hacia la ZOFRATACNA se considere
exportación a efectos del IGV, debe
cumplir, entre otros requisitos, con
estar incluido en el Apéndice V de la
Ley del IGV, el cual contiene la relación
de operaciones consideradas como
exportación de servicios.
Así, dado que el servicio de transporte
de bienes no se encuentra incluido en
el mencionado Apéndice V, se puede
concluir que el servicio materia de con-
sulta, esto es, el servicio de transporte de
bienes prestado desde cualquier punto
del territorio nacional hacia la ZOFRA-
TACNA, no califica como exportación de
servicios a efectos del IGV y, por tanto, no
se encuentra infecto de dicho Impuesto.
IV. CONCLUSIÓN
El servicio de transporte de bienes pres-
tado desde cualquier punto del territorio
nacional hacia la ZOFRATACNA no califica
como exportación de servicios a efectos del
IGV y, por tanto, no se encuentra inafecto
de dicho Impuesto.
 Nuestra opinión
Johanna Janette Lopez Yauri(*)
A efectos de analizar el presente informe,
emitido por la Administración Tributaria,
y determinar la correcta aplicación con
A-36 1ra. quincena - Octubre 2014
respecto a que la exportación de bienes o
servicios se encontraría exonerada del Im-
puesto General a las Ventas (en adelante,
IGV) es preciso señalar lo establecido por
el artículo 2 de la Ley N° 27688(2), donde
se indica que se entenderá por Zona
Franca a una área geográfica delimitada
dentro del territorio nacional, en donde
se desarrollan actividades industriales
de bienes y de servicios, o actividades
comerciales, bajo una normativa especial
en materia tributaria, aduanera y de
comercio exterior. De esta manera, los
bienes que se introduzcan a las zonas
francas por parte de los usuarios se
consideran fuera del territorio aduanero
nacional a efectos de los impuestos a
las importaciones y a las exportaciones.
Precisando que esta ficción de extrate-
rritorialidad se aplica únicamente para
fines tributarios aduaneros.
Por su parte, el artículo 24 de la citada
Ley prescribe que el ingreso de bienes
nacionales y la prestación de servicios
provenientes del resto del territorio na-
cional hacia la ZOFRATACNA (Zona Franca
de Tacna) se considerarán exportación
definitiva o temporal, según corresponda.
Ahora bien: ¿qué se entiende por expor-
tación? Una exportación se define como
cualquier bien o servicio enviado a otra
parte del mundo, con propósitos comer-
ciales. Asimismo, es el tráfico legítimo de
bienes y/o servicios nacionales de un país
pretendidos para su uso o consumo en
el extranjero. Las exportaciones pueden
ser cualquier producto enviado fuera de
la frontera de un Estado, y son general-
mente llevadas a cabo bajo condiciones
específicas(3).
Por otro lado, entendemos por exone-
ración (también denominada en otros
países exención) a la liberación o dispensa,
temporal, del pago de un tributo o dis-
pensa de una obligación tributaria por
disposición legal;
legal en este caso, si bien se
configura en la realidad el hecho impo-
nible, por diversas razones se exime ex-
presamente, por Ley del pago del tributo.
presamente
Es menester señalar que a diferencia de
la inafectación
inafectación, donde no se ha configu-
rado o producido el hecho imponible
imponible, no
resulta necesaria una regulación expresa
por Ley en razón de que justamente está
fuera del ámbito de esta (exceptuando
lo dispuesto por el artículo 18 de la Ley
(*) Asesora tributaria de Contadores & Empresas. Abogada por la Universidad Privada Antenor Orrego de Trujillo, con
Estudios de Maestría y Especialización en Derecho Tributario, egresada del 1° CAAT (Curso de Aduanas y Admi-
nistración Tributaria). Resolutora de la Gerencia de Reclamaciones de la Sunat. Con especialización avanzada en
Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú.
(2) Ley de Zona Franca y Zona Comercial de Tacna.
(3) En: <http://es.wikipedia.org/wiki/Exportaci%C3%B3n>.
del Impuesto a la Renta) no así en la
exoneración, ya que constituye requisito
fundamental que esta esté plenamente
regulada por Ley.
Asimismo, si partimos del hecho de que
si se venden bienes y/o prestan servicios
en el territorio peruano por parte de una
persona que es habitual y que genera
rentas de tipo empresarial, existirá la
afectación al pago del Impuesto General
a las Ventas, toda vez que el consumo
se produce en el Perú. Ello permite que
se cumpla el supuesto señalado por el
literal a) del artículo 1 de la Ley del IGV al
producirse la venta de bienes en el país.
En cambio, si se realiza la venta de un
bien que es llevado fuera del territorio
nacional, o se presta un servicio a un no
domiciliado fuera del territorio nacional
de manera inmediata, observaríamos
que la regla del párrafo anterior no se
estaría cumpliendo, puesto que como
indicamos líneas arriba estaríamos ante
una exportación, ya que estos bienes y/o
servicios nacionales estarían destinados
para su uso o consumo en el extranjero.
Sin embargo, nuestra legislación adopta
la posición de que las exportaciones se
encuentran gravadas con tasa cero (0%),
ello para que de esta forma se puedan
considerar como operaciones gravadas y,
por tanto, el monto del IGV que hubiera
sido consignado en los comprobantes de
pago correspondientes a las adquisiciones
de bienes, servicios, contratos de construc-
ción y las pólizas de importación puedan
deducirse íntegramente del Impuesto
Bruto a cargo del sujeto exportador o en
su defecto solicitar la devolución del Saldo
a Favor Materia del Beneficio (SFMB).
Finalmente, señalamos que para consi-
derar a la exportación como una opera-
ción exonerada del Impuesto General a
las Ventas implicaría que previamente se
deba encontrar gravada; entonces debería
considerarse dicha actividad dentro de
las operaciones señaladas en el texto del
artículo 1 de la Ley del Impuesto General
a las Ventas, toda vez que en aquella
norma se determinan las operaciones que
se encuentran afectas al pago de dicho
impuesto, e incluir luego de ello, dicha
exoneración en los Apéndices I y II de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, el que
detalla las ventas y servicios exonerados
del pago de este impuesto.