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CLAUDIA A. CHIARADÍA(1)
La doctora Chiaradía analiza en la presente colaboración la situación actual de la aplicación del impuesto al
valor agregado (IVA) en la actividad agropecuaria, focalizando en particular los aspectos más controvertidos en
cuanto a los siguientes puntos: aplicación de la tasa reducida, casos especiales con relación al objeto del
impuesto, período de liquidación (IVA anual) y contratos agropecuarios. En el transcurso del tratamiento de
estas cuestiones, la autora no sólo se refiere a la evolución normativa en la materia sino que considera la
jurisprudencia emitida al respecto, sin dejar de expresar sus propios juicios surgidos del análisis propuesto.
1. INTRODUCCIÓN
En la actividad agropecuaria en nuestro país, la producción en gran medida se destina a la exportación, y los
precios varían de acuerdo al tipo de cambio y de los precios internacionales.
Los ciclos productivos tienen características distintivas, y dependen de aspectos vinculados a factores de tipo
climáticos.
Otra característica de la actividad es la diversidad de negocios y formas asociativas que van cambiando de
acuerdo a las necesidades y los usos y costumbres propios de la actividad.
Por todo lo descripto es que el tratamiento del IVA en la actividad agropecuaria dada la importancia en
nuestra economía requiere consideraciones especiales. Existen dos posturas con respecto a la gravabilidad en el
IVA en la etapa primaria o bien su exención.
No es motivo del presente trabajo estudiar esta disyuntiva, tan discutida en doctrina, sino examinar la
problemática en el IVA de acuerdo al contexto actual, donde la actividad está gravada en determinados casos a la
alícuota general y en otros a la reducida, siendo aplicables para algunos casos regímenes de retención.
Analizaremos en particular temas relacionados con:
- La aplicación de la tasa reducida en la actividad agropecuaria.
- Algunos casos especiales relacionados con el objeto del impuesto.
- Período de liquidación (IVA anual).
- Síntesis de jurisprudencia relacionada con contratos agropecuarios.
El sector agropecuario en nuestro país, ha sido objeto de diversos tratamientos, los que se enuncian a
continuación:
- Ley 20361 - 1/1/1975: eximió a los productos agropecuarios.
Como no se preveía ningún tipo de mecanismo para neutralizar el IVA contenido en las compras, el impuesto
en definitiva resultaba ser un mayor costo de la explotación.
- Ley 22294 - 6/10/1980: permitió al productor agropecuario exento, computar un crédito fiscal presunto
equivalente al 4% del monto de las compras realizadas, con recupero del IVA en la compra de sus insumos.
En realidad la idea central del crédito presunto, era que efectivamente significara un verdadero mejoramiento
del precio pagado al productor por el comprador, hecho que no se verificó en la práctica.
- Ley 22817 (desde 26/5/1983 hasta el 31/12/1989): el productor agropecuario continuaba exento y se le permitía
la imputación del crédito fiscal del IVA por sus compras contra el impuestos a las ganancias y sobre los
capitales.
- Ley 23765 - 1/2/1990: elimina la exención para el sector agropecuario.
En una primera instancia desde el 1/2/1990 al 31/10/1990, los productores no se inscribían y los adquirentes
de productos agropecuarios actuaban como agentes de retención.
A partir del 31/10/1990, pasaron a ser sujetos del gravamen, con regímenes de retención, percepción y pagos a
cuenta.
Actualmente en la actividad agropecuaria están conviviendo dos alícuotas diferentes, la general y la reducida.
2.1. Operaciones alcanzadas con alícuota reducida en el sector
Según el artículo 28, incisos a), b) y l), se encuentran gravadas a alícuotas reducidas los siguientes bienes y
servicios:
5. CONTRATOS AGROPECUARIOS
5.1. Generalidades
En el tema de contratos agropecuarios es donde mayor cantidad de dictámenes encontramos, y solo una
resolución interpretativa referida al contrato de pastoreo y pastaje.
En efecto, durante más de tres años el Fisco interpretó que pastoreo y pastaje eran contratos similares y
pretendía gravarlos a ambos (Dict. 18/1993), hasta que finalmente emite la resolución general 4201/1996, como
debiera ser en todos los casos, dejando reglamentada por la vía correspondiente la cuestión.
Vamos a sintetizar a continuación las opiniones del Fisco en esta materia, sin dejar de enfatizar que es
fundamental que los mismos se plasmen en normas positivas dado que no podemos en una actividad tan
importante como la agropecuaria regirnos con tanta inseguridad jurídica, donde los negocios agropecuarios
pueden fracasar si no tenemos en claro la incidencia de la carga tributaria en cada uno de ellos, desalentando en
definitiva la inversión tan importante en la actividad.
5.2. Jurisprudencia administrativa
Capitalización de hacienda
Dict. (DAT) 81/1992 - 23/7/1992
- En los convenios de capitalización de hacienda no existe venta o pago de servicios, sino que hay distribución
de los frutos obtenidos.
- Dicha adjudicación no constituye hecho imponible frente al IVA. Una vez repartidos los frutos, cada una de
las partes tendrá la obligación tributaria.
- En la capitalización de hacienda con destino a engorde y venta el fruto está dado en el aumento de kilos de
los animales, el cual será repartido entre ambas partes, dueño del campo y capitalizador, pero en este caso el
capitalizador tributará el total de la operación a su nombre y el dueño del campo asume la responsabilidad frente
al gravamen facturando al capitalizador la proporción en precio de kilos que le corresponda, ingresando el IVA
respectivo.
Contrato de pastoreo
Dict. (DAT) 18/1993 - 19/2/1993
En este dictamen la Dirección de Asuntos Técnicos considera que tanto:
- el pastaje;
- el arrendamiento para la explotación ganadera;
- contrato de pastoreo.
Cuyos precios se estipulan por kilo de carne o por el valor de quintales de granos por hectárea, como el fin
último de estos es el pastoreo independientemente de la figura jurídica que adoptó la operación, y debido a que
en definitiva lo que se realiza es la transferencia de alfalfa, pasto, etc., estaría gravado con IVA.
Por la resolución general 4201 de la Dirección General Impositiva resuelve que el contrato de pastoreo que
implique ceder el uso y goce de un predio rural por un precio determinado, con la finalidad de que el arrendatario
lo utilice para alimentar su ganado, se encuentra comprendido en la exención dispuesta en el articulo 7, inciso h),
apartado 22, de la ley del impuesto al valor agregado, y dice en su artículo segundo que el pastaje está gravado
por ser un negocio en el cual el titular del predio rural no cede el uso y goce del inmueble.
Contratos de préstamo de productos primarios
Dict. (DAT) 89/1992 - 21/9/1992
- Se trata de una operación de préstamo entre exportadores de productos primarios a fin de evitar sanciones
por falta de cumplimiento con el exterior y realizado por breve plazo, no recibiendo el prestamista ningún
adicional a cambio.
BIBLIOGRAFÍA
* Balán, Chiaradía, Sáenz Valiente, Olego, Labroca: "Actividad agropecuaria. Aspectos impositivos comerciales y
laborales - LL - 2004.
* Balán, Osvaldo y Chiaradía, Claudia: "Reducción de la tasa del IVA para ciertas actividades agropecuarias" -
ERREPAR - DTE - abril/2003 - pág. 314.
* Balán, Osvaldo y Chiaradía, Claudia: "Importantes modificaciones en el IVA para las actividades
agropecuarias" - El Cronista Fiscal & Previsional - 20/2/2003.
* Bavera, Frankel y Vanney: Agricultura & Ganadería - ERREPAR - 2003.
* Diez, Humberto: "Impuesto al valor agregado" - ERREPAR - 1997 - págs. 31/40.
* Chiaradía, Claudia: "Análisis de la interpretación fiscal sobre temas específicos de la actividad agropecuaria" -
página Web del CPCECABA.
* Fenochietto, Ricardo: "Impuesto al valor agregado. Análisis económico, técnico y jurídico" - LL - 2001.
Notas:
[1:] El trabajo completo ha sido presentado en el Congreso Metropolitano de Ciencias Económicas - 60º
Aniversario 16 al 18 de noviembre de 2005 - Ciudad Autónoma de Buenos Aires
[2:] Balán, Osvaldo; Chiaradía, Claudia; Sáenz Valiente, Santiago; Olego, Perla y Labroca, José: "La actividad
agropecuaria. Aspectos impositivos, comerciales y laborales - LL - 2004 - pág. 331
[3:] Balán, Osvaldo; Chiaradía, Claudia; Sáenz Valiente, Santiago; Olego, Perla y Labroca, José: "La actividad
agropecuaria. Aspectos impositivos, comerciales y laborales - LL - 2004 - pág. 349
[4:] "Impuesto al valor agregado. Análisis económico, técnico y jurídico" - LL - 2001 - pág. 405
[5:] Chiaradía, Claudia: "Análisis de la interpretación fiscal sobre temas específicos de la actividad agropecuaria"
- página Web del CPCECABA
Edición 2017