JURISPRUDENCIA

Roj: STSJ M 13783/2018 - ECLI: ES:TSJM:2018:13783

Id Cendoj: 28079330092018100886
Órgano: Tribunal Superior de Justicia. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 9
Fecha: 20/12/2018
Nº de Recurso: 734/2017
Nº de Resolución: 905/2018
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Ponente: RAMON VERON OLARTE
Tipo de Resolución: Sentencia

Resoluciones del caso: STSJ M 13783/2018,

AATSJ M 50/2019

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Novena
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG: 28.079.00.3-2017/0020855
Procedimiento Ordinario 734/2017
Demandante: D./Dña. Catalina
PROCURADOR D./Dña. JOSE ALVARO VILLASANTE ALMEIDA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
COMUNIDAD DE MADRID
LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA
SENTENCIA No 905
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN NOVENA
Ilmos. Sres.
Presidente:
D. Ramón Verón Olarte
Magistrados:
Da. Ángeles Huet de Sande
D. José Luis Quesada Varea
D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

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En la Villa de Madrid, a veinte de diciembre de dos mil dieciocho.

Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de
Madrid, el presente recurso contencioso administrativo nº 734/2017 en, interpuesto por la Procuradora de los
Tribunales Sra. Villasante Almeida, en nombre y representación de doña Lina y doña Catalina , contra la
resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 30 junio 2017 que desestima
la reclamación económico-administrativa número NUM000 , interpuesta por las demandantes contra la
liquidación tributaria practicada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, modalidad sucesiones, por
importe de 9173, 91 euros; habiendo sido parte la Administración demandada, representada y asistida por el
Abogado del Estado y la Comunidad Autónoma de Madrid, representada por su Servicio Jurídico.

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos en la ley, se emplazó a la demandante
para que formalizara la demanda, lo que verificó dentro de plazo, mediante escrito en el que se suplica se dicte
sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución administrativa objeto de impugnación.
SEGUNDO .- El Letrado de los Servicios Jurídicos de la Comunidad y el Abogado del Estado contestan a la
demanda, mediante escrito en el que suplican se dicte sentencia en la que se confirme la resolución recurrida
por encontrarse ajustada a derecho.
TERCERO .- No habiéndose recibido el presente proceso a prueba, quedaron los autos pendientes para votación
y fallo.
CUARTO .- En este estado se señala para votación el día 20 diciembre 2018, teniendo lugar así.
QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.
Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. Don Ramón Verón Olarte.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO .- A través del presente recurso jurisdiccional PO nº 734/2017 en, interpuesto por la Procuradora de
los Tribunales Sra. Villasante Almeida, en nombre y representación de doña Lina y doña Catalina , impugnan
la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 30 junio 2017 que desestima
la reclamación económico-administrativa número NUM000 , interpuesta por las demandantes contra la
liquidación tributaria practicada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, modalidad sucesiones, por
importe de 9173, 91 euros.
SEGUNDO .- Son hechos a tener en cuenta en la presente resolución, extraídos del expediente administrativo
y de las alegaciones las partes, los siguientes:
a) El día 16 noviembre 1992 fallece doña Sandra , en estado de soltera, sin ascendientes y descendientes. La
única heredera de doña Sandra era su hermana doña Virginia .
b) No consta, y así es admitido por las partes, que la heredera, doña Virginia , aceptará ni repudiar la herencia
de su hermana.
c) Años después, el 24 diciembre 2017 fallece doña Virginia aquí en heredan doña Lina y doña Catalina ,
sobrinas de la causante.
c) Las herederas de doña Virginia presenta dos liquidaciones, con copia de la escritura pública de herencia.
En una, liquidan la herencia de doña Virginia , viniendo obligadas a ingresar la cantidad de 9173, 91 €; en la
otra liquidan la herencia de la premuerta doña Sandra si bien no hacen ingreso alguno al considerar prescrita
la herencia.
d) Por el contrario, la Comunidad de Madrid práctica liquidación complementaria en la que, aceptando los
valores declarados por las interesadas en relación con la herencia de doña Virginia , incluyen dentro de ese
caudal relicto los bienes que componían la herencia de doña Sandra . Es decir, aplica la normativa tributaria
que sostiene la existencia de dos transmisiones, una, de la primera causante a la segunda y, otra, de la segunda
causante a las herederas (transmisario).
e) Las demandantes se oponen a tal liquidación dando preferencia a la aplicación de la norma civil que, para
estos casos, entiende que sólo vive una transmisión, desde el primer causante, indirectamente, al heredero
transmisario. Por ello, interponen reclamación económica administrativa que es desestimada por resolución

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del TEAR de 30 junio 2017 contra la que se interponen el presente procedimiento judicial que, a través de la
presente sentencia, se resuelve.
TERCERO .- Es decir, la actora ha entendido que por aplicación del art 1006 C.c . ellas no han sucedido en
la parte de la que resultada propietaria doña Sandra , a través de la herencia de doña Virginia (segunda
causante), sino que su adquisición ha sido directamente de doña Sandra (causante primera o inicial).
Es decir, al amparo de la jurisprudencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo sobre el art. 1006 CC , entienden
que la herencia recibida de su tía doña Sandra no debió incluirla en la autoliquidación presentada por la
herencia de su tía doña Virginia ya que no la heredó de ésta, sino directamente de su tía doña Sandra .
El asunto ha sido objeto de diversas resoluciones de esta Sección. Así, ad exemplum cabe citar la recaída en
el RCA 603/15, de fecha 15 marzo 2017, en la que se recoge:
Ocurre, sin embargo, que en el ámbito del Impuesto de Sucesiones la Sala Tercera del Tribunal Supremo
ha resuelto esta misma cuestión, dando preferencia a los preceptos de la legislación fiscal reguladora del
impuesto sobre la regulación contenida en el Código Civil, realizando una interpretación del art. 1006 CC , en
relación con el art. 24.1 LISyD ( En las adquisiciones por causa de muerte el impuesto se devengará el día del
fallecimiento del causante ) y el art. 10 de su Reglamento, aprobado por RD 1629/1991, de 8 de noviembre ( 1.
Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título
sucesorio. ... 2. Las adquisiciones a que se refiere la letra a) del apartado anterior se entenderán realizadas el día
del fallecimiento del causante, por lo que para exigir el Impuesto bastará que esté probado el hecho originario
de la transmisión, aunque no se hayan formalizado ni presentado a liquidación los documentos, inventarios o
particiones ) en la que se concluye que en los supuestos del art. 1006 CC se producen dos transmisiones, una
primera, del primer causante (en este caso, la tía de la actoras, doña Sandra ) a su heredera y a la vez segunda
causante (Dª Virginia ) y, la segunda transmisión, de esta segunda causante al heredera transmisaria (las aquí
actoras). Por todas, STS Sala 3ª, Secc. 2ª de 14 de diciembre de 2011, FJ 2º (recurso nº 2610/2008 ), invocada
en la contestación a la demanda por el Letrado de la Comunidad de Madrid.
Así pues, conforme a la doctrina de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, en el caso de autos
ha habido dos transmisiones de la herencia de la tía Dª Sandra a su hermana doña Virginia , una primera, y
una segunda, de ésta a las actoras, y ello determina que se deban girar dos liquidaciones, una primera a doña
Virginia por la herencia de doña Sandra (liquidación que, fallecida su tía, se debió girar a la actora como
heredera suya, sin perjuicio de su posible prescripción) y una segunda a las actoras por el total de la herencia
recibida de su tía de la que ya formaba parte la herencia de su hermana premuerta.
CUARTO .- Sin embargo, el sistema acogido por la Sala tercera de manera tradicional se ha visto rechazado
por la STS de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso de fecha 05 de junio de 2018 (Sent 936/2018, Recurso:
1358/2017 ) en cuyo fundamento tercero se recoge:
" Por su parte, la resolución del TEAC en que se fundamentaba la postura de la Administración pretende
descansar, también, en la jurisprudencia, pero lo hace de forma claramente errónea. En lo que respecta a la
proveniente de esta Sala, manifestada en nuestras sentencias de 14 de diciembre de 2011 y 25 de mayo de 2011
( dictadas en recursos de casación números 2610/2008 (ES:TS:2011:9073 ) y 3362/2007 (ES:TS:2011:3281 ),
respectivamente), deben entenderse sobrevenidamente sobrepasadas por la nueva jurisprudencia civil, a la que
tal resolución no hace alusión alguna, pese a la fecha en que ha sido dictada.
Esa imprecisión conceptual se agrava cuando el TEAC afirma que "...esta Sala comparte la tesis de la teoría
clásica, sostenida en las sentencias y resoluciones que se mencionarán, de acuerdo con las cuales cuando
fallece un heredero que no ha aceptado ni repudiado la herencia (como sucede en el presente caso), el "ius
delationis" -que es uno los derechos que integran su patrimonio- se transmite a sus herederos, produciéndose
una doble transmisión...".
Además de citarse a sí mismo y mencionar la jurisprudencia de esta Sala Tercera, complementa su
argumentación afirmando que "...no es sólo criterio de los Tribunales contencioso-administrativos la anterior
postura, sino que, de forma reiterada, los órganos de la jurisdicción civil vienen manteniendo también, para el
supuesto que estamos examinando, la existencia de dos transmisiones, o de dos sucesiones. Sin ánimo de ser
exhaustivos, baste como referencias, los Autos de la Audiencia Provincial de Zaragoza..." y otras Audiencias
Provinciales que menciona.
Convendría que el TEAC se atuviera al sistema de fuentes del ordenamiento jurídico establecido en el Título
Preliminar del Código Civil, atendiendo a la jurisprudencia como fuente complementaria ( art. 1.6 C.c .), según
el cual "6. La jurisprudencia complementará el ordenamiento jurídico con la doctrina que, de modo reiterado,
establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la ley, la costumbre y los principios generales del derecho".

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 JURISPRUDENCIA

Obviamente, la mención al Tribunal Supremo que contiene dicho precepto excluye la invocación de doctrina
integrante de la comúnmente denominada jurisprudencia menor, procedente de otros tribunales de instancia
cuyo criterio debe ceder ante el establecido con valor y fuerza de jurisprudencia. Esto es, lo que sería admisible,
en algunos casos, como argumentación complementaria, siempre en defecto de doctrina establecida, deviene
incomprensible cuando el TEAC ha prescindido, en su resolución de 12 de marzo de 2015, de la existencia de
la sentencia de la Sala Primera de este Tribunal de 11 de septiembre de 2013 a la que hemos hecho constante
referencia, que crea jurisprudencia directamente aplicable, para citar otras inferiores que la contradicen. De
haberse tenido en cuenta aquélla, habría determinado una resolución de signo contrario al desestimatorio que
se acuerda en el fallo.
Lo declarado por la Sala de lo Civil de este Tribunal Supremo, en las particulares características de la sentencia
que hemos reseñado como expresivas de una clara voluntad de formar jurisprudencia definitiva sobre una
materia necesitada de ella, nos vincula para la decisión del presente asunto, no sólo porque ha decidido,
concluyentemente, que en el caso de ejercicio del ius transmissionis por los herederos del transmitente se
produce una sola transmisión -no dos-, sino, lo que es más importante, porque tal decisión es prejudicial y
determinante de la que nos corresponde adoptar ahora al interpretar la ley fiscal porque, a nuestro juicio, la
Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones -LISD- incorpora elementos y
conceptos fiscales fundados a su vez en nociones que ha de suministrarnos necesariamente el Derecho civil
(sucesión, transmisión, adquisición, aceptación, etc.), para definir las nociones de hecho imponible y el devengo.
Por lo tanto, en presencia de tal jurisprudencia, hemos de rectificar la doctrina establecida en nuestras sentencias
de 25 de mayo y 14 de diciembre de 2011 , debiendo especificarse que en ésta última se contiene un voto
particular, cuyo criterio coincide con el posteriormente establecido en interpretación del artículo 1006 C.c . y que,
por lo tanto, consideramos el criterio acertado. Se dice en él lo que sigue:
"[...] El artículo 3º.1a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ,
establece que "Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o
cualquier otro título sucesorio".
La adquisición, es, por tanto, requisito imprescindible para que se produzca el hecho imponible.
En el caso enjuiciado, la hermana del causante murió sin aceptar la herencia de éste, por lo que la adquisición
no se ha producido. Esto determina que el hecho imponible no tuviera lugar, no pudiendo practicarse liquidación
por el mismo.
Es cierto que el artículo 24 de la Ley 29/1987 establece que el impuesto se devenga el día del fallecimiento del
causante, pero esto lo único que supone es retrotraer los efectos tributarios del Impuesto a ese momento, y así
hay que entenderlo en concordancia con el artículo 989 del Código Civil , que establece que "Los efectos de la
aceptación y de la repudiación de la herencia se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona a
quien se hereda", lo que significa que es el hecho de la aceptación el determinante de la adquisición.
Ahora bien, lo anterior implica que los hijos de Doña Leonor ...no heredan de ésta los bienes de su hijo
(hermano, en realidad) Don Laureano ..., sino solo su "ius delationis", por tanto los bienes los heredaría, con
su aceptación, directamente de éste, por lo que lo procedente hubiera sido desde el punto de vista del Impuesto
sobre Sucesiones, que se girase una sola liquidación por el gravamen correspondiente a esta sucesión, pero
como esta pretensión ha sido expresamente excluida por los recurrentes, es por lo que entiendo que debe
desestimarse la casación".
En la articulación de este sencillo esquema se resume la buena doctrina que impide hablar de adquisición de la
herencia cuando no ha habido aceptación. Esto es, que: a) sólo hay adquisición en caso de aceptación -expresa
o tácita- ( artículo 3.1.a) LISD); b) la aceptación retrotrae sus efectos a la fecha del fallecimiento ( art. 24 LISD
y 989 C.c .) lo que no equivale a la posibilidad de suceder sin aceptar y, desde el punto de vista tributario, a que
haya una aceptación presunta o ficticia de quien se sabe de modo formal y cierto que no aceptó; c) si sólo hay
una adquisición acontece una sola vez el hecho imponible (artículo 3.1.a) LISD); y d) el derecho de transmisión
opera un efecto transmisivo no de la herencia del transmitente, sino una traslación del ius delationis en favor de
los transmisarios para aceptar en lugar de aquél la herencia del que hemos llamado causante.
Es imprescindible añadir a lo anteriormente expuesto que una interpretación propiamente tributaria, esto es,
sin condicionantes conceptuales importados del derecho privado, de los preceptos aplicables al caso de la
LISD, basada en la esencial regla exegética del principio de capacidad económica, converge claramente con la
tesis ampliamente expuesta, pues a la imposibilidad ontológica de establecer la ficción de que ha habido dos
transmisiones -una de ellas a cargo de quien ha fallecido y, además, no ha aceptado ni repudiado la herencia de
que se trata- se debe unir la evidencia de que sólo ha habido una transmisión en sentido rigurosamente tributario,
manifestada por la aceptación (art. 3.1.a) de la LISD) y a cargo del causahabiente.

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No es casual que el artículo 5, sobre los sujetos pasivos, disponga que "...estarán obligados al pago del
Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas: a)... En las adquisiciones "mortis causa", los
causahabientes".
Pues bien, el Diccionario del Español Jurídico define la voz causahabiente como "heredero o persona que recibe
bienes o derechos como consecuencia del fallecimiento del causante", definición que, en lo sustancial y con
algún matiz diferenciador, contiene también el Diccionario de la Real Academia Española, conforme al cual
causahabiente es "la persona que ha sucedido o se ha subrogado por cualquier título en el derecho de otra u
otras".
En ambas definiciones queda explícito que no se es causahabiente por el solo hecho de la delación o llamamiento
a la herencia, sino que se precisa la recepción de los bienes o derechos mortis causa , lo que requiere, en caso de
herencia, su aceptación (en la definición del Diccionario del Español Jurídico); o en un sentido algo diferente y no
constreñido a la sucesión hereditaria, el Diccionario de la RAE pone el acento en la sucesión o subrogación de una
persona en el derecho de otra, lo que nos conduce al mismo punto de llegada, pues tal sucesión o subrogación
tampoco es hacedera sin la aceptación de la herencia ".
QUINTO .- Es en el fundamento cuarto donde de una forma clara y terminante se acoge el cambio de criterio
cuando recoge el "contenido interpretativo de esta sentencia", afirmando que:
" La cuestión cuyo esclarecimiento nos encomienda el auto de admisión es la de "...determinar si, fallecido el
heredero sin aceptar la herencia de su causante y transmitido a los suyos el derecho a hacerlo, al aceptar estos
últimos la herencia de su causante -que falleció sin aceptar la del suyo- se produce una doble transmisión y
adquisición hereditaria y, por ello, un doble devengo del impuesto sobre sucesiones, o sólo uno...".
La respuesta que hemos de ofrecer, en atención a todo lo expuesto y, fundamentalmente, en consideración a la
jurisprudencia establecida en la sentencia 539/2013, de 11 de septiembre de 2013, de la Sala de lo Civil de este
Tribunal Supremo , es que se produce una sola adquisición hereditaria y, por ende, un solo hecho imponible, no
dos hechos imponibles ni dos devengos del impuesto, corolario de lo cual es la afirmación final de la reseñada
sentencia civil según la cual "los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y
en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente".
Tal afirmación es válida para las sucesiones mortis causa regidas, en el Derecho común, por el Código Civil, así
como aquellas otras que menciona la sentencia, en comunidades que reconozcan en su derecho civil común o
especial el ius transmissionis , de forma semejante, las que no hacen al caso en este recurso de casación.
Con tal criterio, que trae directa causa de la doctrina civil a que hemos hecho referencia, la cual entraña una
cuestión prejudicial no devolutiva que hemos de despejar para resolver este recurso ( artículos 4 LJCA y 10 LOPJ
), corregimos la doctrina establecida en nuestras sentencias de 14 de diciembre de 2011 y 25 de mayo de 2011
( recursos de casación nº 2610/2008 y 3362/2007 )".
La consecuencia de lo expuesto es que si el transmisario adquiere directamente del primer causante la
Administración debe practicar dos liquidaciones, una por cada una de las herencias a que es llamado el
transmisario, sin que se pueda practicar una sola liquidación en la que se incluyan los bienes dejados tanto
por el primer causante común por el segundo.
Por ello, en el caso examinado procede la anulación de la liquidación impugnada ante el TEAR habida cuenta
que se incluyen los bienes que componen las herencias de las hermanas Sandra Virginia , sin que, en este
caso, quepa practicar liquidación en relación con la herencia de doña Sandra pues al haber fallecido el 16
noviembre 1992 el Impuesto de Sucesiones se encuentra prescrito de tal manera que se ha de estar a valores
declarados, habiendo actuado las demandantes adecuadamente al practicar dos autoliquidaciones y tener por
prescrito el impuesto referido a la herencia de doña Sandra .
SEXTO .- Establece el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción : "en primera o única instancia, el órgano
jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se
promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que
aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho.
En los supuestos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonará las costas
causadas a su instancia y las comunes por mitad, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente,
las imponga a una de ellas por haber sostenido su acción o interpuesto el recurso con mala fe o temeridad".
En el caso que nos ocupa, no apreciando la concurrencia de dudas de hecho ni de derecho en el planteamiento
o resolución de la litis, la Sala entiende que no resulta procedente la condena en costas a las demandadas
dado el reciente cambio jurisprudencial.

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 JURISPRUDENCIA

FALLAMOS
Que ESTIMANDO en parte el presente recurso contencioso administrativo nº 734/2017 en, interpuesto por
la Procuradora de los Tribunales Sra. Villasante Almeida, en nombre y representación de doña Lina y
doña Catalina , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha
30 junio 2017 que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , interpuesta por
las demandantes contra la liquidación tributaria practicada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones,
modalidad sucesiones, por importe de 9173, 91 euros, DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS la resolución del
TEAR ya citada por no ser ajustada a derecho, así como ANULAMOS la liquidación tributaria de la que trae
causa.
No ha lugar a hacer un especial pronunciamiento sobre las costas causadas en esta instancia.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo
de treinta días , contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación
del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso-administrativa , con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución
del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo
apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y
Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2583-0000-93-0734-17 (Banco de Santander, Sucursal
c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata
de un "Recurso" 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria,
se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se
consignará el número de cuenta-expediente 2583-0000-93-0734-17 en el campo "Observaciones" o "Concepto
de la transferencia" y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
D. Ramón Verón Olarte DÑA. Ángeles Huet de Sande
D. José Luis Quesada Varea D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo