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NOVEDADES WEB
Existencias: aplicación práctica
(Primera parte)
CPC Rosa Ortega Salavarría(*)

Voces: Norma internacional de información financiera – Normas internacio- e. Alcance parcial


nales de Contabilidad – NIC 2 – Inventarios – Existencias – Costo de adquisi- No será de aplicación para la Valoración de las existencias manteni-
ción- Valuación de existencias – Costo de adquisición – Costo de producción das por:
– Costo computable. - Productores de productos agrícolas y forestales, de productos agrí-
colas tras la cosecha o recolección, así como de minerales y produc-
Introducción tos minerales; siempre que sean medidos por su Valor Neto Reali-
zable de acuerdo con prácticas bien consolidadas en esos sectores.
Las existencias o inventarios, son bienes de cambio de propiedad de la - Intermediarios que comercialicen con materias primas cotizadas;
empresa, producidos o comprados, que representan uno de los principales siempre que valoren sus existencias al Valor Razonable menos
recursos de que dispone una entidad. los costos de ventas.
En consideración a ello, en el presente artículo se desarrolla a través
de un análisis práctico el tratamiento contable que corresponde otorgar a 2. Definición de Existencias
determinados tópicos vinculados al rubro de Existencias, de acuerdo con
lo previsto en los principios contables y las NIIF. Además de corresponder, Según el párrafo 6 de la NIC 2 Inventarios –en adelante NIC 2:
se aborda respecto a la incidencia o efectos tributarios que debe tenerse “Son activos:
en consideración. a. Poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación;
b. En proceso de producción con vistas a esa venta; o
1. NIC 2: Inventarios c. En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el pro-
ceso de producción, o en la prestación de servicios.”
A continuación presentamos en forma esquemática los principales
aspectos que son tratados en la NIC 2: Inventarios. En función a dicha definición, corresponde señalar que existencias
son todos aquellos bienes que tiene una empresa y que se encuentra dis-
NIC 2: Inventarios ponible para la venta en el periodo regular, que pueden estar en proceso
de producción o que se eximirán al ser empleados en la elaboración de
a. Objetivo otros productos o al ser usados para consumo propio de las operaciones.
Prescribir el tratamiento contable de las existencias Conforme con el párrafo 8 de la NIC 2, entre los inventarios se inclu-
b. Aspectos que regula yen los bienes comprados y almacenados para su reventa, entre los que
– Monto a reconocer como activo, es decir determinación del costo se encuentran, por ejemplo, las mercaderías adquiridas por un minorista
del bien. para su reventa a sus clientes, y también los terrenos u otras propiedades
– Fórmulas para la valuación de los inventarios. de inversión que se tienen para ser vendidos a terceros; los productos ter-
– Reconocimiento como gasto, incluyendo cualquier castigo para minados o en curso de fabricación mantenidos por la entidad, así como los
llevarlo al valor neto realizable. materiales y suministros para ser usados en el proceso productivo.
c. Aspectos importantes
– Las existencias deben reconocerse cuando se produce la transfe-
rencia de los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad, inde-
pendientemente del lugar en que se encuentren.
– Para el reconocimiento inicial, éstas se miden por su costo de ad-
quisición o costo de transformación, según corresponda.
– Se realiza una clasificación de las fórmulas de costeo para la va-
luación de salida de las existencias en los párrafos 23 a 27 de la
mencionada NIC 2.
– El valor final de las existencias debe corresponder a su costo o
valor neto realizable, el menor, según el párrafo 9.
d. Alcance
Se aplica a todas las existencias, salvo:
- Los trabajos en curso de contratos de construcción.
- Los instrumentos financieros.
- Los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola y
productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección.
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3. Reconocimiento y Valuación de Existencias

3.1. Reconocimiento
El registro de las transacciones en el caso de adquisición de
existencias se realiza cuando la transferencia de los riesgos y
beneficios de la propiedad pasan a la empresa, esto común-
mente se produce cuando los bienes se entregan al adquirente,
sin embargo, no necesariamente ello es así como en el caso de
existencias entregadas en consignación que se mantienen en
propiedad del consignador mientras que quienes las reciben en
consignación, depósitos, demostración, exhibición o proceso no
las deben incluir como sus existencias debiendo registrarlas en
cuentas de orden.
Por lo tanto, atendiendo a la sustancia y realidad económica significa
que la empresa debe poseer un bien en el sentido de contar con los
derechos de uso, de disfrute, derecho de disposición y derecho de 3.2.2. Otros costos atribuibles
propiedad sobre estos bienes. Uno de los aspectos que en cierta medida resulta importante seña-
A nivel práctico, procede referir que el reconocimiento de Existen- lar, es el referente a otros costos que deberán incorporarse al costo
cias se plasma a través del registro contable en las cuentas del Ele- computable de las existencias, es así que de acuerdo al párrafo 15
mento 2: Activo Realizable del Plan Contable General Empresarial de la NIC 2, se dispone que: “Se incluirán otros costos, en el costo de
sin importar el lugar en que se encuentren o el hecho que no estén en los inventarios, siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a los
los almacenes o establecimientos de la empresa. mismos su condición y ubicación actuales. Por ejemplo, podrá ser apro-
piado incluir, como costo de los inventarios, algunos costos indirectos
3.2. Valuación no derivados de la producción, o los costos del diseño de productos
En el caso concreto de un activo, Kieso y Weigandt opinan que debe para clientes específicos.”
registrarse a un Valor de Entrada equivalente al valor justo de mer-
cado de aquello a que se renuncia para adquirirlo, o a su propio valor 3.2.3. Caso Práctico
justo de mercado; lo que resulte más evidente. a. Enunciado
En línea con ello, la NIC 2 considera que un tema fundamental en En el mes de junio, la empresa Distribuidora PRODUCTOS S.A.
la contabilidad de los inventarios, es la cantidad de costo que debe efectuó un pedido a su proveedor FREX S.A. de los bienes que se
reconocer como un activo, para que sea diferido hasta que los in- muestran a continuación con sus respectivas características:
gresos correspondientes sean reconocidos. Consecuencia de lo
anterior, a las partidas que conforman las Existencias se aplica el Peso por
Item Unidades C.U. Costo total
criterio del Costo. unidad
La NIC 2 suministra lineamientos en cuanto a la determinación del Producto 1 210 25 S/. 5,250.00 5 Kg
costo, así como para su subsiguiente reconocimiento como un gasto Producto 2 150 12 1,800.00 3 Kg
del periodo. Producto 3 720 9 6,480.00 1 Kg

3.2.1. Costo de adquisición y costo de Transformación Se sabe que FREX S.A. para efectos formales-tributarios emitió la
Factura N° 001-3457 y posteriormente otorgó un descuento por
COSTO DE ADQUISICIÓN volumen de compra del 10%, por lo que emitió la correspondiente
Comprende el costo del producto y aquellos costos nota de crédito.
necesarios para colocar el producto en la empresa Distribuidora PRODUCTOS S.A. a efectos de transportar dichos
bienes a su almacén contrató a la empresa TRASLADANDO S.A,
la que procedió a emitir la Factura N° 001-213 por el importe de
S/. 3,510 más IGV.
Se pide determinar el costo de los bienes adquiridos por Distri-
buidora PRODUCTOS S.A. y el registro contable a efectuar.

b. Análisis y determinación del Costo

b.1. Servicio de transporte


El valor del servicio de transporte contratado por la empre-
sa adquirente, constituye un desembolso necesario para
que los bienes se encuentren en su ubicación y condición
actuales. Por tanto, debe formar parte del costo de los pro-
ductos adquiridos.
Al respecto, dado que el servicio de transporte se relaciona con
COSTO DE PRODUCCIÓN O TRANSFORMACIÓN la adquisición de varios productos, deberá realizarse su res-
Corresponde a todos los costos directos e indirectos, pectiva asignación o distribución; para lo cual consideramos
necesarios para la elaboración del producto. que podría efectuarse en base al peso de cada uno de ellos.
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Peso por Costo a El primer tipo de costo computable, corresponde al Costo de Ad-
Item Unidades Peso total Porcentaje quisición, el cual comprende aquellos casos en que los bienes
unidad asignar
Producto 1 210 5 Kg 1,050 47.30% S/. 1,660.14 han sido incorporados mediante la adquisición efectuada a ter-
Producto 2 150 3 Kg 450 20.27% 711.48
ceros, vinculados o no, a través de operaciones onerosas.
Por tal razón, el numeral 1 del artículo 20° del TUO LIR lo concep-
Producto 3 720 1 Kg 720 32.43% 1,138.38
tualiza de la forma siguiente: “la contraprestación pagada por el
TOTAL 9 Kg 2,220 100.00% 3,510.00 bien adquirido y los costos incurridos con motivo de su compra tales
b.2. Descuento por volumen de compra como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, insta-
Respecto al descuento por volumen de compra (denominado lación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el
“descuento comercial”), en virtud de lo dispuesto por el pá- enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gas-
rrafo 11 de la NIC 2: Inventarios debe afectar al costo de los tos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros
bienes adquiridos. gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones
Por consiguiente, el costo de los bienes disminuido como con- de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente”.
secuencia del descuento será el siguiente: Complementariamente a ello, en el literal j) del artículo 11° del
reglamento del TUO de la LIR, se regula que se aplicarán suple-
Item Costo total Descuento (10%) Costo neto toriamente las NIIF, en tanto no se opongan a lo dispuesto en la
Producto 1 S/. 5,250.00 (525.00) S/. 4,725.00 LIR y su reglamento.
En consideración al desarrollo efectuado, apreciamos que para el
Producto 2 1,800.00 (180.00) 1,620.00
presente caso práctico el costo determinado de los bienes adqui-
Producto 3 6,480.00 (648.00) 5,832.00 ridos, también es válido para fines tributarios.
TOTAL S/. 13,530.00 (1,353.00) S/. 12,177.00
d. Registro contable
b.3. Costo unitario y total de productos adquiridos Presentamos a continuación los registros contables que se deben
Considerando la imputación al costo del valor del servicio de realizar, considerando la dinámica contable establecida por el
transporte y la disminución producto del descuento comercial Plan Contable General Empresarial (PCGE).
obtenido por la empresa, el costo total y unitario de los pro-
ductos adquiridos corresponderá a: d.1. Adquisición de mercadería

Descuento Costo neto Costo por Costo REGISTRO CONTABLE


Item Costo total Costo total unitario
(10%) transporte CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER
Producto 1 S/. 5,250.00 ( 525.00) S/. 4,725.00 S/. 1,660.14 S/. 6,385.14 30.41 60 COMPRAS S/. 13,530
Producto 2 1,800.00 ( 180.00) 1,620.00 711.48 2,331.48 15.54
601 Mercaderías
Producto 3 6,480.00 ( 648.00) 5,832.00 1,138.38 6,970.38 9.68
6011 Mercaderías manufacturadas
TOTAL S/. 13,530.00 (1,353.00) S/. 12,177.00 S/. 3,510.00 S/. 15,687.00
60111 Mercaderías manufacturadas

c. Costo computable para fines tributarios TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES


40 Y APORTES AL SISTEMA DE 2,435.40
El artículo 20° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en ade- PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
lante TUO LIR, regula que:
401 Gobierno Central
“La renta bruta está constituida por el conjunto de ingresos
afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. 4011 Impuesto general a las ventas
Cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, 40111 IGV - cuenta propia
la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el CUENTAS POR PAGAR
42 S/. 15,965.40
ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo COMERCIALES – TERCEROS
computable de los bienes enajenados, siempre que dicho costo Facturas, boletas y otros comproban-
421
esté debidamente sustentado con comprobantes de pago (…).” tes por pagar
4212 Emitidas
Complementariamente a ello, procede señalar que de acuerdo 42121 Facturas
al citado artículo 20°, la conceptualización del costo computable
x/x Por la adquisición de mercaderías de la
se encuentra supeditada a la esencia de la operación que genera empresa FREX SA,sustentada a nivel for-
la incorporación de tales bienes a la propiedad de la empresa. mal tributario con la factura N° 001-3457.
Es así que la ley del IR ha señalado principalmente tres tipos de
costo computable. REGISTRO CONTABLE
CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER
20 MERCADERÍAS S/. 13,530.00
201 Mercaderías manufacturadas
2011 Mercaderías manufacturadas
20111 Costo
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS S/. 13,530.00
611 Mercaderías
6111 Mercaderías manufacturadas
x/x Por la recepción de mercaderías en el
almacén de la empresa.
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d.2. Servicio de transporte REGISTRO CONTABLE


Facturas, boletas y otros comproban-
REGISTRO CONTABLE 421
tes por pagar
CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER
4212 Emitidas
60 COMPRAS S/. 3,510.00
42121 Facturas
609 Costos vinculados con las compras
Costos vinculados con las compras de TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES
6091 40 Y APORTES AL SISTEMA DE 243.54
mercaderías
60911 Transporte PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES 401 Gobierno Central
40 Y APORTES AL SISTEMA DE 631.80 4011 Impuesto general a las ventas
PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR
401 Gobierno Central 40111 IGV – cuenta propia
4011 Impuesto general a las ventas 60 COMPRAS S/. 1,353.00
40111 IGV – cuenta propia 601 Mercaderías
CUENTAS POR PAGAR
42 S/. 4,141.80 6011 Mercaderías manufacturadas
COMERCIALES – TERCEROS
Facturas, boletas y otros comproban- 60111 Mercaderías manufacturadas
421
tes por pagar x/x Por el descuento comercial obteni-
4212 Emitidas do por volumen de compra, concedido
42121 Facturas por el proveedor FREX S.A., sustentada
x/x Por el servicio de transporte realiza- a nivel formal tributario con la nota de
do por la empresa TRASLADANDO S.A., crédito N° 002-101.
sustentado a nivel formal tributario con
la factura N° 001-213.
REGISTRO CONTABLE

REGISTRO CONTABLE CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER


CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS S/. 1,353.00
20 MERCADERÍAS S/. 3,510.00 611 Mercaderías
201 Mercaderías manufacturadas 6111 Mercaderías manufacturadas
2011
Mercaderías manufacturadas
20 MERCADERÍAS S/. 1,353.00
20111
Costo
201111
Producto 1 1,660.14 201 Mercaderías manufacturadas
201112
Producto 2 711.48 2011 Mercaderías manufacturadas
201113
Producto 3 1,138.38 20111 Costo
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS S/. 3,510.00
x/x Por la disminución del costo de la
611 Mercaderías mercadería producto del descuento co-
6111 Mercaderías manufacturadas mercial obtenido.
x/x Por la asignación al costo del servicio de
transporte contratado para el traslado de la
mercadería a los almacenes de la empresa. NOTA
(*) Contadora Pública Colegiada, con estudios de Maestría en Tributación y Po-
d.3. Descuento comercial lítica Fiscal por la Universidad de Lima. Socia Fundadora y Directora Conta-
ble – Tributaria de la firma “Idioma NIIF, Tributación y Finanzas”. Consultora
independiente en Doctrina Contable, NIIF y su impacto o repercusiones tribu-
REGISTRO CONTABLE tarias. Miembro del Instituto Peruano de Investigación y Desarrollo Tributario
CÓDIGO DENOMINACIÓN DEBE HABER (IPIDET) y del Grupo Peruano de la Asociación Fiscal Internacional (IFA). Co-
rreo electrónico: rosa.ortega.salavarria@gmail.com
CUENTAS POR PAGAR
42 S/. 1,596.54
COMERCIALES – TERCEROS (Continuará la próxima quincena)