AULA 1

ANÁLISE DE CUSTOS

Prof. Alexandre Ercoli Moreira

CONVERSA INICIAL
Olá, tudo bem? Sou o professor Alexandre Ercoli. Sou economista por
formação, e possuo outras duas especializações: uma em Finanças das
Empresas e outra em Gestão Executiva de Negócios. Além de atuar na área
educacional, sou consultor de empresas e empresário.
Seja você um empreendedor ou funcionário de uma empresa, entender um
dos assuntos de gestão mais importantes, como é o caso da Análise de Custos,
é imprescindível para que as empresas tenham sucesso em seus resultados.
Há duas formas de se conseguir bons resultados em qualquer negócio:
aumentando receita ou reduzindo despesas/custos. A combinação das duas
ações é o ideal para que as corporações tenham sucesso e apresentem
resultados satisfatórios aos seus stakeholders (partes interessadas ou
intervenientes).
É dos métodos de Análises de Custos e de sua importância que trataremos
neste módulo. Vamos lá?

CONTEXTUALIZANDO
André é proprietário de uma empresa de pequeno porte na área industrial.
Apesar de a empresa apresentar bons faturamentos, ela não tem uma
estrutura hierárquica com setores bem definidos. Assim, falta nela um setor
específico de contabilidade e finanças que lhe deem todo o suporte necessário e
adequado para tomar decisões mais precisas no que diz respeito à gestão de
custos.
André tem informações superficiais sobre a correta classificação de custos
e despesas, e devido à falta de conhecimento dos conceitos que envolvem esses
assuntos tem dificuldades em realizar a alocação adequada desses
custos/despesas em suas contas contábeis corretas. Sendo assim, André faz a
gestão com as informações que tem de antemão.
Vamos tentar ajudá-lo a dar mais consistência na gestão de custos da sua
empresa, apresentando-lhe conceitos corretos e, com isso, aperfeiçoando suas
análises e auxiliando André na tomada de decisões mais precisas.

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TEMA 1 – INTRODUÇÃO A ANÁLISE DE CUSTOS
A Análise de Custos é uma ferramenta estratégica no processo decisório,
sendo indispensável na execução de diversas tarefas gerenciais, tais como
formação de preços, otimização da produção, valorização de estoques etc.
A qualidade da informação disponível é essencial para a qualidade da
tomada de decisão. Um sistema de informação eficiente é imprescindível para o
sucesso gerencial.
Ter conhecimento de custos é uma premissa básica para se gerir uma
empresa, seja ela uma empresa de pequeno, médio ou grande porte, seja ela do
segmento de serviços, uma indústria ou um comércio.
Em tempos de mercado extremamente competitivo, gestão é a palavra-
chave para determinar o sucesso de uma corporação. Levando isso em
consideração, não colocar a análise de custos em primeiro plano em um
planejamento estratégico e de gestão é um erro grave e que certamente impactará
o resultado da empresa analisada.
Simplesmente fazer cálculos envolvendo custos provenientes de compras
de produtos, despesas do dia a dia como luz, água, aluguel etc., não significa que
as análises estejam sendo feitas dentro de um sistema de custeio adequado para
a melhor tomada de decisão.
Com o ciclo de vida dos produtos cada vez mais encurtado, por conta da
competição acirrada no mercado atual, aproveitar ao máximo esse ciclo de vida e
extrair dele o melhor resultado financeiro possível é de extrema importância.
Somando-se a isso os produtos cada vez mais personalizados e diversificados,
sistemas produtivos igualmente diversificados tornam-se cada vez mais
necessários. Para que isso ocorra, a análise de custos é ponto fundamental.
A análise de custos não está voltada somente para sistemas produtivos.
Ela engloba todas as áreas da empresa, como custos de projetos de engenharia,
custos de marketing, pesquisa e desenvolvimento de novos produtos, logística,
atendimento a clientes, entre outros.
Antes de tudo, entenderemos a terminologia, os conceitos e as definições
básicas que darão embasamento para as análises que surgirão durante os temas
subsequentes.

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TEMA 2 – CONCEITOS E DEFINIÇÕES
É importante fazermos uma relação entre os custos e a contabilidade. O
benefício de se manter um sistema formal de controle de custos de produção se
origina da necessidade de atender aos seguintes objetivos:
• manter uma sistemática de análise de gastos criteriosa;
• classificar e contabilizar essas informações;
• gerar relatórios e informações de apoio às decisões sobre os custos de
produção.

A contabilidade é a responsável por fornecer informações sobre custos por

meio da utilização de sistemas integrados, nos quais são lançadas todas as
informações financeiras e contábeis que serão processadas e auxiliarão, entre
outras coisas, a construção de relatórios gerenciais utilizados para tomada de
decisões.
A clássica definição de contabilidade descreve-a como a ciência que estuda
e controla o patrimônio das empresas, por meio do registro, da demonstração
expositiva e da interpretação dos fatos ocorridos. A contabilidade tem o objetivo
de fornecer informações sobre a composição, as variações e os resultados
econômicos decorrentes do gerenciamento da riqueza patrimonial.
Entendida a função da contabilidade, passamos para o entendimento de
que uma empresa, para realizar suas atividades, efetua uma série de gastos.
Esses gastos são analisados e classificados em três grandes grupos:
• investimentos;
• custos;
• despesas.

O principal motivo que justifica a separação dos gastos dessa forma é a

possibilidade de apurar o custo correto de produção nas organizações
empresariais. Todos os gastos incorridos no processo produtivo de uma empresa
industrial ou no processo da execução de determinado serviço são classificados
pela contabilidade como custos de produção.

2.1 Investimentos
Segundo o autor Evandir Megliorini (2007, p. 7),
[i]nvestimentos correspondem à parcela dos gastos registrada em
contas do ativo da empresa. Pode se referir à aquisição de matéria-
prima, mercadorias para revenda e materiais diversos (registrados em

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 contas representativas de estoque), à aquisição de máquinas ou
veículos (registrados em contas de ativo imobilizado) ou ao menos à
aquisição de ações de outras empresas.

2.2 Custos
Custos são “sacrifícios” providos pelas empresas para consumo de algo
visando à geração de um produto.
Megliorini (2007) define custos como correspondentes à parcela dos gastos
consumida no ambiente fabril para a fabricação do produto, ou seja, a aquisição
de mercadorias para renda e para a realização de serviços.

2.3 Despesas
Ainda segundo Megliorini (2007, p. 7), “despesas correspondem à parcela
de gastos consumidas para administrar empresas e realizar vendas, isto é, para
gerar a receita. São representadas pelas despesas administrativas e pelas
despesas de vendas”.
Há um outro conceito importante na análise de custos, que é o conceito de
gastos. Gastos são compromissos financeiros que a empresa assume para
adquirir:
• recursos que serão consumidos no processo de fabricação;
• produtos para serem revendidos;
• recursos que serão utilizados na prestação de serviços;
• compras realizadas para os setores administrativo e comercial.

Para entendermos melhor os conceitos apresentados, vamos tomar como

exemplo a aquisição de uma matéria-prima. O ato de compra dessa matéria prima,
sendo ela paga à vista ou a prazo, é caracterizada como gasto.
A partir do momento em que essa matéria-prima é abastecida no estoque,
ela passa a ser caracterizada como investimento. Esse processamento contábil
que registra o valor despendido na aquisição do material será alocado na conta
do ativo circulante, e somente será categorizada novamente no momento em que
essa matéria prima entrar na linha de produção de um produto. O valor da matéria
prima será então contabilizado como custo. Quando o produto final está acabado
e aguarda no estoque de produtos acabados, pronto para venda, ele volta a ser
contabilizado como investimento, com a particularidade de que é registrado
como custo de fabricação no estoque de produto acabado. Ao ser removido do
estoque de produtos acabados para fins de venda, teremos um custo do produto

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vendido. Ao se processar a venda desse produto acabado, teremos gastos que
incorrerão sobre o processo de venda. Esses gastos administrativos serão
contabilizados como despesas.

2.4 Stakeholders
É uma pessoa ou grupo que possui participação, investimento ou ações em
uma determinada empresa ou negócio. O termo tem origem no inglês, sendo a
tradução de stake “participação”, “interesse”. Holder, por sua vez, quer dizer
“aquele que possui”.
Os stakeholders podem ser internos, provenientes dos setores de níveis
estratégicos, táticos ou operacionais, ou podem ser stakeholders externos, como
bancos, fornecedores, acionistas, entre outros.

TEMA 3 – CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS

É necessário classificar os custos para que eles possam atender às
inúmeras finalidades para as quais são apurados. Com o objetivo de facilitar o
entendimento dessa classificação, adotaremos como exemplo uma empresa do
setor industrial e os produtos que ela fabrica.
Sendo assim, há duas classificações básicas que devemos considerar. A
primeira diz respeito ao custo da fabricação do produto em si. A segunda
considera o volume de produção que essa empresa pode fabricar. Assim, temos
o seguinte cenário:
1. Considerando os produtos fabricados, as apropriações desses custos de
fabricação são classificadas como custos diretos e custos indiretos.
2. Considerando o volume de produção que essa indústria pode obter e a
correta determinação dos custos para cada volume de produção, os custos
são classificados como custos fixos e custos variáveis.

3.1 Custos diretos e indiretos

Os custos diretos são todos aqueles que podemos qualificar se foram
aplicados diretamente ao produto. Via de regra, se for possível identificar a
quantidade correta do elemento de custo que foi aplicado na fabricação do
produto, esse custo será classificado como direto. São exemplos de custos
diretos: materiais ou matérias-primas, mão de obra operacional, equipamentos.
Por outro lado, nos casos em que essa identificação não for possível, a
classificação será como custo indireto. São exemplos de custos indiretos:
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despesas administrativas, energia elétrica, higiene e limpeza, salário dos
gerentes, despesas comerciais.
No custo direto apropria-se ao produto o dispêndio que a produção daquele
item de fato utilizou. Os custos diretos, na grande maioria das situações, são
materiais e mão de obra. Havendo uma unidade de medida ou mensuração de
consumo que possa identificar sua utilização na produção do item fabricado, a
classificação será de custo direto. Outros exemplos são material de embalagem,
depreciação de máquinas e equipamentos, energia elétrica (nos casos em que for
possível saber o quanto foi consumido na produção de cada produto).
Já no caso do custo indireto essa identificação do custo não é tão clara e a
apropriação deve ser feita em forma de rateio, motivo pelo qual a apropriação é
descaracterizada como direta. Consideram-se, no caso do custo indireto, custos
de mão de obra indireta, materiais indiretos, depreciação de máquinas e
equipamentos utilizados na fabricação de mais de um produto, aluguel das
instalações da fábrica, gastos com limpeza e conservação da fábrica, energia
elétrica que não pode ser associada diretamente ao produto, entre outros.
Por não apresentar um meio de medição objetiva e por necessitar de
alocações por estimativas ou arbitrariedade, esses custos são classificados como
indiretos.

3.2 Custos fixos e variáveis

A classificação de custos fixos e custos variáveis é considerada a mais
importante das classificações de custo, pois toma como premissa o valor total dos
custos e a variação de volume de produção/atividade em um período específico
de tempo analisado.
Megliorini (2007, p. 10) explica que “para um certo volume de produção
incorre-se um determinado montante de custos. Se esse volume aumentar ou
diminuir, o consumo de alguns elementos de custos acompanhará a oscilação
para mais ou menos, outros não”.
Os custos fixos são aqueles que, independente da variação do volume de
produção (aumentando ou diminuindo), não sofrem alteração em seus valores.
Tomando como exemplo uma fábrica e imaginando que ela não tenha nenhum
tipo de produção (ou seja, ela está parada), há custos que mesmo assim existirão,
pois são valores correspondentes à estrutura da fábrica. Por isso os custos fixos
também são conhecidos como custos estruturais ou de estrutura. Se a fábrica não
produzir nada ou produzir 10.000 unidades do seu produto, o valor do custo fixo é
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o mesmo. Alguns exemplos de custos fixos são: aluguel da fábrica, seguro da
fábrica, salário do setor administrativo, entre outros.
Para que fique mais claro o entendimento, a seguir mostramos o
comportamento do custo fixo quando a produção é 0 (zero) ou 10.000 (dez mil)
unidades produzidas.

Gráfico 1 – Custo fixo

Quanto maior é o volume produzido, menor será o custo fixo unitário ou

custo por unidade fabricada, por conta da economia de escala proporcionada.

Gráfico 2 – Custo Fixo Unitário

A partir do momento em que a empresa começa a operar, o processo

produtivo se inicia e naturalmente começa também a demanda por matéria-prima,
energia elétrica e outros elementos de custos gerados pelo ato de
produzir/fabricar. Esses são os custos variáveis, que estão diretamente
atrelados ao processo produtivo e às suas variações de produção. Esse tipo de
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custo somente é identificado quando há produção (ou operação, em caso de uma
empresa de serviços). São exemplos de custos variáveis: a matéria-prima (se a
empresa produz mais, consome mais matéria-prima; se a produção diminui,
consequente haverá redução de uso de matéria-prima) e a energia elétrica
destinada ao processo produtivo (havendo produção, haverá consumo de energia;
com o aumento da produção, as máquinas ficarão operando por mais tempo e,
consequentemente, maior será o consumo de energia elétrica).
É importante observar que o custo fixo unitário não se inicia no zero e sim
da primeira unidade produzida, pois a primeira unidade absorve todo o custo.

Gráfico 3 – Custo variável

No Gráfico 3 representamos o comportamento do custo variável. Note que

quando a produção é zero, o custo variável também é zero. Nesse caso, só há
custo fixo na produção igual a zero. Diferente do custo fixo unitário, o aumento da
quantidade produzida mantém o custo variável unitário.

Gráfico 4 – Custo Variável Unitário

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 Note que o custo variável unitário não começa do zero, e sim da primeira
unidade produzida, pois a primeira unidade recebe todo o custo, e só após a
produção da primeira unidade o custo é dividido entre as demais unidades
produzidas.

A representação gráfica abaixo mostra a composição do custo total, que é

a soma do custo fixo e do custo variável.

Gráfico 5 – Custo total

TEMA 4 – OUTROS CONCEITOS IMPORTANTES

Para dar continuidade à apresentação de termos importante no âmbito da
análise de custos, analisaremos agora os conceitos de desembolso, perda e
desperdício.

4.1 Desembolso
O desembolso se refere à saída de dinheiro do caixa ou da instituição
financeira, sendo efetivamente o pagamento feito por compras de bens ou
serviços independentemente da forma de pagamento — dinheiro, cheque, boleto
bancário, transferências etc. — utilizada para efetuar a aquisição, seja ela à vista
ou até mesmo assumida anteriormente.
São exemplos de desembolso: compra de matéria-prima (à vista),
pagamento de salários, compra e pagamento de material de escritório.

4.2 Perda
Uma perda é um gasto involuntário ou anormal que ocorre em um dado
momento do processo operacional. Esse gasto não tem relação com a operação

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da unidade produtiva da empresa, e na maioria das vezes decorre de fatos
imprevistos.
São exemplos de perdas: incêndios, vazamentos que atinjam produtos ou
matérias-primas, enchentes, problemas com equipamentos que tragam prejuízos,
greves de trabalhadores, entre outros.

4.3 Desperdícios
Os desperdícios são tipos de gastos que decorrem do processo produtivo.
Não provocam perda de qualidade ou quantidade e não afetam a receita de forma
significativa.
A classificação do desperdício pode ser feita como custo ou despesa. A
empresa deve combater o desperdício de forma intensa. Em um mercado
extremamente globalizado e competitivo, ter eficiência no processo produtivo ou
na entrega de serviços é de alta relevância para determinar o sucesso ou o
fracasso da companhia.

TEMA 5 – ACUMULAÇÃO DE CUSTOS

A metodologia de acumulação de custos é a etapa mais básica nos
processos de operações sistêmicas e nas modalidades de custeio. Antes mesmo
da escolha da modalidade de custeio utilizada pela empresa, deverá ser escolhido
o sistema de acumulação de custo. Essa escolha está atrelada ao modelo de
produção da empresa, que pode ser o sistema de produção por encomenda ou o
sistema de produção contínua.
O sistema de produção por encomenda caracteriza-se por uma
produção descontinuada e por produtos que não são padronizados. Esse modelo
de produção sugere a utilização do sistema de acumulação de custos por
ordem de produção ou encomenda.
O sistema de produção contínua tem por característica a produção em
série de produtos que são padronizados. Nesse modelo de produção a tendência
mais natural é que a empresa utilize o sistema de acumulação de custos por
processo.

5.1 Sistema de acumulação de custos por ordem de produção

Nesse sistema cada item do custo é acumulado mediante ordens diferentes
de produção que se referem a um produto específico ou a um lote de produtos.
Cada ordem de produção é emitida para o início da produção do produto
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solicitado, e enquanto o processo produtivo está em curso nenhum outro trabalho
pode ser iniciado até seu fim.
O sistema de ordem de produção é pouco utilizado pela indústria que tem
o modelo de produção em série. É mais comum que sejam adotadas por sistemas
de produção por encomenda.
Uma desvantagem do sistema de acumulação de custos por ordem de
produção é o seu custo administrativo elevado, que exige um trabalho burocrático
maior e muito mais minucioso para que as ordens de produções sejam emitidas
de forma adequada. Outra desvantagem é o controle rígido e permanente que o
modelo exige para assegurar que os materiais e a mão de obra sejam alocados
nas ordens de produções corretas. Por último, quando acontece um embarque
parcial de uma ordem de produção específica é necessário que se faça uma
estimativa para determinar o custo de venda dos produtos ao cliente.

5.2 Sistema de acumulação de custos por processo

O processo de produção massificada (ou produção em massa) contabiliza
seus custos pelo sistema de acumulação de custos por processos. O principal
objetivo desse sistema é fazer o suprimento do estoque com os produtos que são
fabricados pela empresa. Esse processo produtivo tem a característica de ser
contínuo ter unidades de produção iguais. Assim, a padronização dos processos
é uma identidade desse modelo de produção.
Algumas características importantes se destacam nesse sistema.
Primeiramente, os custos, sejam eles diretos ou indiretos, são acumulados
durante um período. Os produtos departamentalizados, ou seja, aqueles que
passam em mais de departamento em seu processo produtivo, vão acumulando
os custos em cada área que passam. Eles chegam ao final do processo produtivo
com a acumulação de todos os custos de produção. O custo médio por unidade
para o período é encontrado pela divisão entre o custo total de cada processo e o
total da produção.

FINALIZANDO
O André, proprietário daquela empresa industrial mencionada no começo
da aula, tinha muita dificuldade em contabilizar os custos de forma mais
profissional no seu setor financeiro. Por isso, tinha informações superficiais sobre
o seu negócio.

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 Com os conceitos apresentados nesta aula, André tem informações
teóricas suficientes para começar a profissionalizar a classificação de custos por
produtos e começar a aloca-las nos centros de custos corretos.

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REFERÊNCIAS
MEGLIORINI, E. Custos: análise e gestão. 2. ed. São Paulo: Person Prentice Hall,
2007.

PORTAL DE CONTABILIDADE. Disponível em:

<http://www.portaldecontabilidade.com.br>. Acesso em: 28 jul. 2017.

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