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Adicionalmente, qualquer problema com sua turma/curso deve ser resolvido, em primeira
instância, pela secretaria de sua unidade. Caso você não tenha obtido, junto a sua
secretaria, as orientações e os esclarecimentos necessários, utilize o canal institucional da
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SUMÁRIO

1. PROGRAMA DA DISCIPLINA ........................................................................... 1


1.1 EMENTA .......................................................................................................... 1
1.2 CARGA HORÁRIA TOTAL ................................................................................... 1
1.3 OBJETIVOS ..................................................................................................... 1
1.4 CONTEÚDO PROGRAMÁTICO ............................................................................. 1
1.5 METODOLOGIA ................................................................................................ 1
1.6 CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO ............................................................................... 1
1.7 BIBLIOGRAFIA RECOMENDADA .......................................................................... 2
CURRICULUM VITAE DO PROFESSOR ....................................................................... 2

2. O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL E A ANÁLISE DOS PRINCIPAIS


IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS ............................................................. 3
2.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................. 3
2.2 O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ................................................................... 3
2.3 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS .................................................... 4
2.4 LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR ................................................................ 5
2.5 ELEMENTOS FUNDAMENTAIS DO TRIBUTO .......................................................... 6
2.6 IMPOSTOS EXTRAFISCAIS ................................................................................ 7
2.6.1 IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II) ....................................................................... 7
2.6.2 IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE) ...................................................................... 8
2.7 TRIBUTOS INDIRETOS ...................................................................................... 9
2.7.1 IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS) ............................ 10
2.7.2 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E
SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E
INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÃO (ICMS) ........................................................ 11
2.7.3 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) .................................... 15
2.7.4 PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL (PIS) E CONTRIBUIÇÃO AO FINANCIAMENTO
DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) ........................................................................ 18
2.8 TRIBUTOS DIRETOS ........................................................................................ 21
2.8.1 LUCRO REAL TRIMESTRAL ............................................................................. 21
2.8.2 LUCRO REAL ANUAL (LRA) ........................................................................... 30
2.8.3 LUCRO PRESUMIDO ..................................................................................... 32
2.8.4 O SIMPLES NACIONAL .................................................................................. 36
2.8.5 LUCRO ARBITRADO ...................................................................................... 38

3. ASPECTOS GERAIS DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO.................................... 43


1

1. PROGRAMA DA DISCIPLINA

1.1 Ementa
Sistema tributário brasileiro. Normas gerais da legislação tributária. Os tributos e as
contribuições sobre o faturamento e o lucro. Exame dos Principais Tributos: Imposto de
Importação, Imposto de Exportação, ISS, ICMS, IPI, IR e Contribuições Sociais. Noções
de planejamento tributário.

1.2 Carga horária total


24 horas/aula.

1.3 Objetivos
• Analisar o Sistema Tributário Nacional e os Princípios Constitucionais Tributários;
• Identificar as Limitações ao Poder de Tributar;
• Analisar os tributos e as contribuições sociais que incidem sobre o faturamento e o
lucro;
• Analisar a tributação das receitas e a dedutibilidade das despesas;
• Oferecer noções de planejamento tributário.

1.4 Conteúdo programático


• Sistema Tributário Nacional;
• Princípios constitucionais tributários;
• Limitações ao poder de tributar;
• Elementos fundamentais do tributo;
• Impostos extrafiscais: Imposto de Importação e Imposto de Exportação;
• Impostos indiretos: ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS;
• Impostos diretos: IRPJ e CSL (Lucro Real, Lucro Presumido, Simples Nacional e
Lucro Arbitrado);
• Noções de Planejamento Tributário.

1.5 Metodologia
As aulas são conduzidas de maneira a levar o aluno a atingir os objetivos definidos para
a disciplina. A vivência dos conceitos é realizada pela prática de cálculo de operações
com mercadorias e serviços com a incidência dos impostos indiretos e diretos. Dessa
forma, é solicitada a resolução de exercícios, discussão em grupos e outros recursos
facilitadores do processo ensino-aprendizagem.

1.6 Critérios de avaliação


O grau total que será atribuído ao aluno obedecerá à seguinte ponderação: 30%
referentes às atividades individuais e/ou em grupo realizadas em sala de aula e 70%
referentes à avaliação individual, sob a forma de prova, a ser realizada após o término da
disciplina.

Gestão de Tributos
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1.7 Bibliografia recomendada


FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade Tributária. 15. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
OLIVEIRA, Luís Martins de et al. Manual de Contabilidade Tributária. 10. ed. São
Paulo: Atlas, 2011.
PÊGAS, Paulo Henrique. Manual de Contabilidade Tributária. 8. ed. Rio de janeiro:
Freitas Bastos, 2014.
REZENDE, Amaury José et al. Contabilidade Tributária – Entendendo a Lógica dos
Tributos e seus Reflexos sobre os Resultados das Empresas. São Paulo: Atlas,
2010.
VIVEIROS DE CASTRO, Flávia de Almeida; OLIVEIRA NETO, Arnaldo Marques; SOUSA
JUNIOR, Artur Antônio Leite; SOUSA FILHO, Rodolfo de Castro. Gestão e Planejamento
de Tributos. Rio de Janeiro: Ed. FGV, 2ª Edição, 2011.

Curriculum Vitae do professor


Luiz Henrique de Freitas é mestre em Ciências Contábeis e Financeiras (PUCSP), MBA em
Corporate Finance (IMT–Mauá), especialista em Administração Contábil e Financeira
(FAAP) e Bacharel em Ciências Contábeis (MACK). Consultor empresarial com ênfase nas
áreas contábil, financeira, tributária e de reorganização societária. Professor da Fundação
Getúlio Vargas (FGV) nos cursos de MBA Executivo em Gestão Empresarial, Gestão
Financeira, Controladoria e Auditoria, Corporate Finance e Gestão Financeira e
Estratégica de Tributos. Lecionou durante anos, com destaque, nos cursos de graduação
e pós-graduação da Universidade Presbiteriana Mackenzie. Além disto, possui sólida
experiência profissional em instituições financeiras de grande porte, em cargos de
gerência e direção, atuando em suas diversas áreas, inclusive internacional.

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2. O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL E A ANÁLISE DOS


PRINCIPAIS IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

2.1 Introdução
A redução dos custos é uma necessidade para todas as empresas brasileiras que estão
em condição de elevada competitividade. Tal redução é algo que se impõe de forma
ainda mais premente no que tange aos custos tributários, dado seu fortíssimo
incremento nos últimos anos e sua característica de não gerar benefícios diretos às
organizações. Desta forma, além da escrituração fiscal e do controle dos tributos que
incidem sobre as atividades de uma empresa, uma das funções da Gestão Tributária
corresponde ao conjunto de atuações e procedimentos operacionais de uma empresa que
a levaria a uma redução legal do ônus tributário, recolhendo ao governo exatamente o
montante devido que foi gerado em suas operações, fazendo com que venha a obter
melhores resultados em termos de rentabilidade e competitividade. Tais iniciativas
recebem o nome de Planejamento Tributário.

2.2 O Sistema Tributário Nacional


De acordo com o Código Tributário Nacional (CTN) em seu artigo 96 “a expressão
‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os
decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos
e relações jurídicas a eles pertinentes”.

A Constituição Federal de 1988 trouxe profundas alterações no Sistema Tributário


Nacional, não só em relação à quantidade e ao campo de incidência dos tributos, mas
também quanto à própria distribuição dos valores arrecadados entre União, Estados e
Municípios, o que atualmente vem comprometendo uma razoável reforma tributária
principalmente em razão de não haver consenso entre os governantes de como devem
ser repartidos os valores arrecadados.

O Código Tributário Nacional (CTN) conceitua tributos como toda prestação pecuniária
compulsória, em moeda ou em cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua
sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada.

No que se refere às espécies de tributos, o Sistema Tributário Nacional está estruturado


de forma a permitir ao Estado a cobrança de:
- impostos: que decorem de situação geradora independente de qualquer
contraprestação do estado em favor do contribuinte;

- taxas: que estão vinculadas à utilização efetiva ou potencial por parte do contribuinte,
de serviços públicos específicos e divisíveis;

- contribuições de melhoria: que são cobradas quando do benefício trazido aos


contribuintes por obras públicas.

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Com a edição da Constituição Federal de 1988, surgiram para financiamento das


atividades sociais as contribuições sociais, que, embora tenham sido tratadas no capítulo
dos tributos, assumem as características destes para fazer face aos investimentos do
governo nesse setor. As contribuições sociais instituídas têm como base os lucros das
sociedades, a folha de pagamento dos empregados e o faturamento das empresas.
Atualmente, são subdivididas em contribuições ao INSS, Contribuição Sindical,
Contribuição ao PIS, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL) e a Contribuição
para o Fundo de Investimento Social (COFINS).

A referida Constituição distribui, entre os diversos níveis de governo, a competência de


estabelecer tributos.

Assim, compete à União instituir impostos sobre:


- importação de produtos estrangeiros;
- exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
- rendas e proventos de qualquer natureza;
- produtos industrializados;
- operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
- propriedade territorial rural;
- grandes fortunas.

Por sua vez, compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
- operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;
- propriedade de veículos automotores;
- transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens e direitos.

Por fim, ao Município compete instituir impostos sobre:


- serviços de qualquer natureza;
- propriedades predial e territorial urbana;
- transmissão inter vivos, por ato oneroso, de bens imóveis e de direitos reais sobre
imóveis, ressalvadas as exceções legais.

Essa amplitude e detalhamento dado pelo texto constitucional promoveram um


crescimento desordenado dos tributos cobrados nos últimos anos, o que tem provocado
constantes recordes de arrecadação.

2.3 Princípios Constitucionais Tributários


Os princípios constitucionais tributários prevalecem sobre todas as demais normas
jurídicas, as quais só têm validade se editadas em rigorosa consonância com os mesmos.
Tais princípios são vistos a seguir:

Princípio da competência: previsto no art. 150, § 6º, e no art. 151, inciso III, da
Constituição Federal, o exercício da competência tributária é dado à União, ao Estado ou
ao Município, que, por meio de sua Casa Legislativa, exercitarão as competências
tributárias, não sendo permitida qualquer delegação ou prorrogação desta competência
para outro ente que não seja aquele expressamente previsto na Constituição.

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Princípio da uniformidade geográfica: nos termos do art. 151, Inciso I, a tributação


da União deverá ser uniforme em todo o território nacional, não podendo criar distinções
em relação aos Estados, aos Municípios e ao Distrito Federal.

Princípio da não discriminação tributária: o art. 152, visando à procedência e ao


destino dos bens, proíbe a manipulação de alíquotas, bases de cálculo ou qualquer outra
fórmula tributária em benefício ou prejuízo da economia da União, dos Estados ou dos
Municípios.

Princípio da capacidade contributiva: o art. 145, § 1º, estabelece o princípio da


capacidade econômica do contribuinte, que, por mera definição, seria a possibilidade
econômica de pagar tributos.

Princípio da autoridade tributária: no art. 145, § 1º, aparece o princípio da


autoridade tributária e são justificadas as prerrogativas da administração tributária.

Princípio da tipologia tributária: as taxas e os impostos não podem ter a mesma base
de cálculo; portanto, as espécies tributárias são definidas pela distinção de dois fatores:
hipótese de incidência e base de cálculo, conforme se depreende do art. 145, § 2º.

2.4 Limitações ao Poder de Tributar


Além de estabelecer quais são os tributos que a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios podem instituir e cobrar, a Constituição Federal estabelece os limites, que
funcionam como princípios gerais, aos quais devem se subordinar todas as normas de
natureza tributária.

Os princípios constitucionais que funcionam como limitações ao poder coercitivo dos


governos em suas diversas esferas passam a ser analisados a seguir.

Princípio da legalidade: estabelece que os entes federativos não podem exigir (instituir
e cobrar) ou aumentar tributos sem que isto tenha sido estabelecido por lei. Para alguns
tributos, que além da função de arrecadação cumprem a função de regulação da
economia, o poder de aumentar os tributos é concedido ao Poder Executivo, dentro das
condições e limites estabelecidos em lei. Citam-se, neste caso, o II, o IE, o IPI e o IOF.

Princípio da isonomia: estabelece que o agente arrecadador deve tratar de forma igual
os contribuintes com situação econômica semelhante. A situação econômica equivalente
é chamada no âmbito tributário de capacidade contributiva. Segundo este princípio,
quem possui maior poder aquisitivo deve pagar mais tributos.

Princípio da irretroatividade: proíbe os entes federativos de retroagir os efeitos da lei,


cobrando, assim, tributos sobre fatos ocorridos antes do início da vigência da legislação
que os houver instituído ou aumentado.

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Princípio da anterioridade: quando a Constituição Federal foi promulgada, o texto do


art. 150, III, alínea b, continha a proibição da cobrança de um tributo no mesmo
exercício financeiro da lei que houvesse instituído ou aumentado efetuadas algumas
exceções aos tributos que, por sua natureza extrafiscal, ou seja, de intervenção na
economia, necessitavam de uma maior agilidade em suas mudanças. A lógica subjacente
ao princípio da anterioridade era proporcionar ao contribuinte segurança jurídica, ao
conceder-lhe tempo para que se planejasse em relação às mudanças. No entanto, na
forma como estava estabelecida a regra constitucional, se uma lei fosse publicada até 31
de dezembro, já poderia se aplicar aos fatos geradores ocorridos em 1º de janeiro e, de
fato, o poder público vinha adotando em larga escala tal procedimento. A Emenda
Constitucional nº 42 (19.12.2003) corrigiu tal distorção ao acrescentar a alínea “c”,
estabelecendo que a cobrança do tributo não pode ocorrer antes de decorridos 90 dias da
data de publicação da lei que o instituiu ou aumentou. O prazo de 90 dias de
antecedência, denominado de anterioridade nonagesimal, deve ser observado de
forma paralela e cumulativa à anterioridade de exercício.

Princípio da vedação ao confisco: estabelece que o tributo não pode ter caráter
confiscatório, ou seja, não pode destruir o patrimônio daquele que está sendo tributado,
ou inviabilizar as atividades econômicas produtoras de riqueza.

Liberdade de tráfego: a Constituição estabelece que os entes da Federação não podem


limitar o tráfego de pessoas e mercadorias por meio de tributos interestaduais ou
intermunicipais. Assim, não pode haver elevação de tributos pelo simples fato de serem
interestaduais ou intermunicipais.

2.5 Elementos Fundamentais do Tributo


Obrigação Tributária. Fato Gerador. Base de Cálculo. Alíquotas.

A obrigação tributária é uma relação de direito público, prevista em lei, que descreve o
fato pelo qual o governo (Fisco) pode exigir do contribuinte uma prestação, podendo a
mesma ser:
- Principal: surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o pagamento do
tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela
decorrente.

- Acessória: decorrente da necessidade do Fisco de controlar e arrecadar o tributo. O


fato de sua inobservância converte-se em obrigação principal relativamente à
penalidade pecuniária; ou seja, caso a obrigação acessória não seja cumprida, haverá
punição para o contribuinte, que se transforma, no caso, em obrigação principal
pecuniária.

Dentre os elementos fundamentais da obrigação tributária têm-se o fato gerador que é


a situação definida em lei, que ao ser praticado, dá origem à obrigação de pagar
determinado tributo. É a concretização da hipótese de incidência tributária prevista em
abstrato na lei que gera a obrigação tributária. Como exemplos, citam-se os atos de
prestar serviços (ISS), fazer circular mercadorias (ICMS) e obter rendas (IR), dentre
outros.

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Para o cálculo dos impostos deve-se identificar a base de cálculo que é o valor sobre o
qual é aplicada a alíquota (percentual) para apurar o valor do tributo a pagar.

As alíquotas dos impostos são determinadas segundo a legislação do ente competente.


Assim, as alíquotas dos impostos obedecem aos seguintes critérios:
- as alíquotas do Imposto de Importação e do Imposto de Exportação podem ser
específicas (valor em reais) ou “ad valorem” (expressa em percentual);

- as alíquotas do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) variam segundo a


legislação de cada município. Ressalte-se que independentemente do município, a
alíquota mínima é de 2%, conforme estabelecido pelo artigo 3º da Emenda Constitucional
37 de 13/06/2002, e a máxima é de 5%, conforme determinado pelo artigo 8º da Lei
Complementar nº 116/03;

- as alíquotas do Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre


a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação
(ICMS) variam segundo a legislação de cada Estado, em função da essencialidade da
mercadoria;

- as alíquotas do Imposto sobre produtos industrializados (IPI) variam conforme


determinação da tabela TIPI, em função da essencialidade do produto;

- as alíquotas do Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o


Financiamento da Seguridade Social (COFINS) variam conforme a personalidade jurídica
da entidade (pessoa jurídica de direito público ou pessoa jurídica de direito privado), da
finalidade de obtenção ou não de lucro e do regime de apuração (cumulativo, não
cumulativo, importação);

- as alíquotas do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido variam


segundo a atividade (comercial, industrial, prestadora de serviços, instituição financeira)
e o montante do lucro apurado pela pessoa jurídica.

2.6 Impostos Extrafiscais


Os impostos com finalidade extrafiscal podem ser definidos como aqueles que possuem
o escopo de intervir ou regular a situação estatal. Esta espécie de imposto não pode ser
confundida como “não arrecadatória”, contudo sua intenção basilar é estimular, ou
desestimular, certos comportamentos sociais.

2.6.1 Imposto de Importação (II)

O Imposto de Importação (II) é uma tarifa alfandegária brasileira. É um imposto federal,


ou seja, somente a União tem competência para instituí-lo (Art.153, I, da Constituição
Federal).

O fato gerador do Imposto de Importação ocorre quando da entrada de produtos


estrangeiros no território nacional. No entanto, se um produto estrangeiro ingressa no
país com a finalidade de retornar para o exterior dentro de um prazo certo, o lançamento
do tributo fica suspenso até ser dispensado no caso de serem cumpridas as condições

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estipuladas para o retorno do produto ao exterior dentro do prazo, ou até que sejam
descumpridas as condições, ocasião em que o imposto deve ser lançado com a alíquota
que estava em vigor na data do registro da Declaração de Importação no Siscomex.

A base de cálculo do imposto é o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria,
ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para
entrega no porto ou lugar de entrada do produto no país. Quando se tratar de produto
apreendido ou abandonado, levado a leilão, o preço da arrematação.

O contribuinte do imposto é o importador, ou quem a ele a lei equiparar. Em alguns


casos, o contribuinte é o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados.

A alíquota utilizada depende de ato infralegal, ou seja, decreto presidencial, pois sendo
extrafiscal não está totalmente sujeito ao principio da legalidade (art. 150, I da CF/88),
de maneira que o imposto deve ser obrigatoriamente instituído por Lei ordinária federal,
mas a fixação de alíquotas pode ser realizada por ato normativo do poder executivo
(legalidade mitigada). A base de cálculo, quando a alíquota for "ad valorem" é o valor
aduaneiro apurado segundo as normas do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio (GATT).
A função do Imposto de Importação é puramente econômica, ou regulatória. Por essa
razão, a Constituição previu que este imposto não precisa obedecer o princípio da
anterioridade: ou seja, alterações nas alíquotas podem valer para o mesmo exercício
financeiro (ano) em que tenha sido publicada a lei que o aumentou.

2.6.2 Imposto de Exportação (IE)


Segundo a Constituição Federal (art. 153, II), o Imposto de Exportação (IE) é de
competência exclusiva da União.

O fato gerador se caracteriza com o fato material da saída de produto nacional, ou


nacionalizado, para outro país, qualquer que seja a finalidade de quem remete, e não
com o negócio jurídico da compra e venda do exportador para o estrangeiro.

Com exceção dos casos pessoais, como bagagens, estabelecidos no art. 23 do CTN e art.
1º do Decreto-Lei nº 1.578/77, não importa que se trate de doação ou mercadoria do
próprio remetente, o fato da “saída do país” ocasiona o fato gerador.

Uma de suas características é a cobrança com função fiscal e regulatória, não só na


medida em que se presta a arrecadação, mas também de acordo com a variação de suas
alíquotas, à disciplina do fluxo de exportação.

O imposto de exportação não se sujeita ao princípio da anterioridade, podendo ser


alterado no mesmo exercício financeiro.

É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei,


alterar as alíquotas do IE.

Considera-se ocorrido o fato gerador no momento da expedição da Guia de Exportação


ou documento equivalente. O Poder Executivo relacionará os produtos sujeitos ao
imposto.

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A base de cálculo do imposto é o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria,
ao tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência no mercado
internacional, observadas as normas expedidas pelo Poder Executivo, mediante ato do
Conselho Monetário Nacional.
O preço à vista do produto, FOB ou posto na fronteira, é indicativo do preço normal.

Quando o preço do produto for de difícil apuração ou for suscetível de oscilações bruscas
no mercado internacional, o Poder Executivo, mediante ato do Conselho Monetário
Nacional, fixará critérios específicos ou estabelecerá pauta de valor mínimo, para
apuração de base de cálculo.

Para efeito de determinação da base de cálculo do imposto, o preço de venda das


mercadorias exportadas não poderá ser inferior ao seu custo de aquisição ou produção,
acrescido dos impostos e das contribuições incidentes e de margem de lucro de quinze
por cento sobre a soma dos custos, mais impostos e contribuições.

A lei pode adotar como base de cálculo a parcela do valor ou do preço excedente de valor
básico, fixado de acordo com os critérios e dentro dos limites por ela estabelecidos.

O contribuinte do imposto é o exportador ou quem a lei a ele equiparar, considerada


qualquer pessoa que promova a saída de produtos do território nacional, podendo
também a lei equiparar terceiro ao exportador. (art. 27 do CTN e art. 5º do Decreto-Lei
nº. 1.578/77).

A alíquota do imposto é de 30%, facultado ao Poder Executivo reduzi-la ou aumentá-la,


para atender aos objetivos da política cambial e do comércio exterior.

Em caso de elevação, a alíquota do imposto não poderá ser superior a 150%.

O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites estabelecidos em lei, alterar as
alíquotas ou as bases de cálculo do imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política
cambial e do comércio exterior.

Devido ao fato de que o equilíbrio da balança comercial depende fundamentalmente do


esforço de exportação e que o imposto é extrafiscal, o imposto é minimamente exigido,
sendo comum o uso da alíquota zero, pois o fator constitutivo do dever tributário não
está na sua hipótese de incidência (ou fato gerador), mas sim, no mandamento da
norma de tributação.

2.7 Tributos Indiretos


Consideram-se indiretos aqueles tributos que a cada etapa econômica são repassados
para o preço do produto, mercadoria ou serviço sendo que à esta técnica dá-se o nome
de repercussão que significa o ato de transferir o ônus tributário para o consumidor final.
Como exemplos serão estudados o ISS, o ICMS, o IPI, o PIS e a COFINS.

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2.7.1 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS)


Os dados relativos ao ISS mencionados neste material têm como base o Decreto-Lei
Federal 406 de 31/12/1968, que estabelece normas gerais aplicáveis ao ISS e a Lei
Complementar 116 de 31/07/2003, que dispõe sobre o ISS.

O ISS é de competência dos municípios e pode ser conceituado como um tributo


municipal, indireto e que incide sobre os serviços prestados ao consumidor final, listados
no anexo da LC 116 de 31/07/2003. O que faz nascer a obrigação tributária de pagar o
imposto é a prestação de serviço, qualquer que seja a sua denominação e, para tanto,
considera-se prestação de serviço a transferência onerosa, por parte de uma pessoa
(física ou jurídica) para outra, de um bem imaterial.

O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior ou cuja prestação se


tenha iniciado no exterior do País. Por outro lado, na exportação de serviços não há
incidência do imposto. Ressalte-se que não é considerada exportação os serviços
desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja
feito por residente no exterior.

Em geral, o serviço é considerado prestado e o imposto devido no local do


estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do
prestador. Porém, existem diversas exceções, onde o local é específico como, por
exemplo, nos casos de:
a) importação de serviço: local do estabelecimento do tomador ou intermediário do
serviço;
b) locação de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas (item 3.05 da lista): local
da instalação;
c) engenharia e construção civil (diversos subitens do item 7 da lista): local da execução
da obra;
d) estacionamento e vigilância (diversos subitens do item 11 da lista): local onde o bem
estiver estacionado ou guardado.

O contribuinte do imposto é o prestador do serviço. Porém, em diversos casos a lei


delega a responsabilidade pelo recolhimento do imposto aos tomadores ou intermediários
de serviços, os quais devem reter o ISS na fonte como, por exemplo, na contratação de
serviços de:
a) Locação de andaimes... (item 3.04 ou 3.05)
b) Engenharia e construção civil... (diversos subitens do item 7);
c) Vigilância, segurança... (item 11.02)
d) Fornecimento de mão-de-obra, mesmo em caráter temporário... (item 17.05)

A base de cálculo do imposto é o preço do serviço prestado, assim considerada a receita


bruta a ele correspondente, sem nenhuma dedução, nem do próprio valor do imposto,
exceto os descontos ou abatimentos incondicionais. Ressalte-se que o montante do
imposto é considerado parte integrante e indissociável do preço, constituindo, o seu
destaque nos documentos fiscais, mera indicação de controle.

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Na prestação de serviços de construção civil, tais como os serviços descritos nos subitens
7.02 (obras de construção civil...), 7.04 (demolição), 7.05 (conservação de edifícios,
estradas...) e 7.19 (exploração de petróleo...), a base de cálculo é a remuneração pelos
serviços, deduzidos os valores:
a) dos materiais fornecidos pelo prestador de serviços;
b) das subempreitadas, exceto quando prestadas por profissional autônomo.

Na prestação de serviços por profissionais autônomos (pessoas físicas) e sociedades de


profissionais a base de cálculo do ISS é específica, em função da natureza do serviço,
independentemente da quantia recebida a título de remuneração pelos serviços
prestados.

As alíquotas do imposto variam de acordo com o município e o tipo de serviço, não


podendo ser:
- inferior a 2%, conforme o artigo 3º da Emenda Constitucional nº 37 de 12 de junho de
2002;
- superior a 5%, conforme a Lei Complementar nº 116 de 31 de julho de 2003.

O imposto é apurado mensalmente e deve ser recolhido nos prazos determinados na


legislação de cada município.

2.7.2 Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e


sobre a Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS)
Os dados relativos ao ICMS têm como base a Lei Complementar Federal nº 87, de 13 de
setembro de 1996, que dispõe sobre o ICMS dos estados e do distrito federal, a Lei 6.374
de 01 de março de 1989, que dispõe sobre a instituição do ICMS no Estado de São Paulo
e o Decreto 45.490, de 30-11-2000, que aprovou o RICMS-SP.

A Lei 406 de 31/12/68 instituiu o ICM que vigorou até 1988 e que abrangia apenas a
tributação de mercadorias, enquanto outros bens e serviços estavam sujeitos a
tributação específica:
- Energia Elétrica: Imposto sobre Energia Elétrica (IEE);
- Combustíveis e Lubrificantes: Imposto Único sobre Combustíveis e Lubrificantes
Líquidos e Gasosos (IUCLLG);
- Minerais: Imposto Único sobre Minerais (IUM);
- Transportes: Imposto sobre Transportes Rodoviários (ISTR); e,
- Comunicações: Imposto sobre Serviços de Comunicação (ISSC).

A partir de 1989, com a edição da Lei 6.374 de 01/03/89 foi criado o ICMS, que passou
a tributar, além das mercadorias, outros bens e serviços (energia elétrica, combustíveis e
lubrificantes, minerais, transportes intermunicipais e interestaduais, serviços de
comunicação).

Gestão de Tributos
12

Pode-se conceituar o ICMS como um tributo pertencente à esfera estadual, indireto, não
cumulativo, seletivo e calculado “por dentro”, que incide sobre as operações relativas à
circulação de mercadorias realizadas por produtores, comerciantes e prestadores de
serviços, estes quando não destinados a uso do encomendante.

É um imposto indireto porque o ônus trazido por sua incidência é transferido para o
consumidor final; não cumulativo porque o imposto não se acumula sendo compensado
em operação posterior relativo à circulação de mercadorias ou prestação de serviços,
com o montante cobrado nas operações anteriores, pelo mesmo Estado ou por outro, ou
pelo Distrito Federal; seletivo por ser norteado pelo princípio da essencialidade (quanto
mais essencial for o produto, menor será a alíquota e quanto mais supérfluo for o
produto, maior será a alíquota do ICMS). Trata-se ainda de um imposto calculado “por
dentro”, ou seja, ele está contido em sua própria base de cálculo.

O fato gerador do ICMS compreende as operações de circulação de mercadorias,


prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação e
fornecimento de energia elétrica, assim como a entrada de mercadoria importada do
exterior, ainda quando se tratar de bem destinado a uso, consumo ou ativo-permanente
do estabelecimento.

São exemplos de fatos geradores:


- saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que
para outro estabelecimento do mesmo titular;
- desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior;
- entrada, em estabelecimento de contribuinte, de mercadoria oriunda de outro Estado
destinada a uso ou consumo ou ao ativo permanente;
- prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via.

A legislação considera contribuinte do ICMS qualquer pessoa natural ou jurídica, que, de


modo habitual comercialize mercadorias ou preste serviços de transporte interestadual
ou intermunicipal, ou ainda, de comunicação.

A base de cálculo do imposto depende da destinação da mercadoria ou produto a ser


dada no adquirente. Se a mercadoria for para aplicação no processo produtivo ou para
revenda do adquirente, a base de cálculo do ICMS é igual ao valor da mercadoria mais as
despesas acessórias, tais como frete e seguro cobrados do adquirente e identificados na
nota fiscal de venda. Assim:

BC (ICMS) = Valor das Mercadorias + Frete + Seguro

Se a aplicação da mercadoria no cliente for para uso ou consumo próprio ou para o ativo
permanente a base de cálculo é o valor total da nota fiscal de venda.

BC (ICMS) = Valor das Mercadorias + Frete + Seguro + IPI

Gestão de Tributos
13

Nas operações de importações, a base de cálculo do imposto será:

BC (ICMS) = Valor constante do documento de importação (CIF) + Valor


do Imposto de Importação (II) + Valor do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) + Valor do Imposto sobre Operações Financeiras
(IOF) + quaisquer outros impostos, taxas (SISCOMEX), contribuições
(CIDE, PIS e COFINS) e despesas aduaneiras.

Ressalta-se que o montante do imposto, inclusive na importação, integra a sua própria


base de cálculo, constituindo, o seu destaque nos documentos fiscais, mera indicação
para fins de controle.

As alíquotas do ICMS variam de acordo com a mercadoria e a localização do destinatário,


obedecendo ao princípio da seletividade. Nas operações realizadas entre vendedor e
adquirente situados dentro do mesmo Estado aplicam-se as alíquotas internas. No Estado
de São Paulo, embora variem entre 7%, 12%, 18% e 25%, a alíquota que tem maior
incidência é a de 18%.

A empresa poderá creditar-se do imposto referente à aquisição de:


- insumos para consumo no processo produtivo;
- mercadorias para revenda;
- devoluções de vendas;
- fretes, nas aquisições para revenda ou para o processo produtivo;
- combustíveis e lubrificantes referentes ao consumo no processo produtivo ou revenda;
- energia elétrica (somente a consumida no processo industrial);
- ativo imobilizado (para a área comercial e industrial).

O ICMS é apurado mensalmente e recolhido em diversas datas, em função da atividade


econômica do contribuinte, do regime em que esteja enquadrado e da operação que está
sendo realizada.

Os saldos devedores e credores resultantes da apuração no regime periódico, efetuada a


cada período, em cada um dos estabelecimentos do mesmo titular, localizado em
território paulista, poderão ser compensados de forma centralizada, sendo o resultado,
quando devedor, objeto de recolhimento único.

Os prazos de recolhimento do ICMS no Estado de São Paulo estão nos artigos 112 e 113
e no Anexo IV do Regulamento do ICMS (RICMS).

2.7.2.1 O ICMS e as alíquotas interestaduais


O Senado Federal possui competência exclusiva para determinar alíquotas interestaduais
de ICMS. Esta competência é exercida através de Resolução expedida pelo próprio
Senado. Todavia, para a correta utilização dessas alíquotas, devemos observar o
seguinte:
a) Quando o destinatário não for contribuinte do ICMS, deve-se aplicar a alíquota
interestadual e consultar a alíquota interna do Estado de destino para aplicar o
Diferencial de Alíquota (Convênio ICMS 152/2015);

Gestão de Tributos
14

b) Quando o destinatário for contribuinte do imposto, as seguintes alíquotas


serão utilizadas:
- 7%: utilizada nas operações e/ou prestações promovidas por
estabelecimentos localizados nas Regiões Sul e Sudeste, com destino a
estabelecimentos localizados nas regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste,
inclusive no Estado do Espírito Santo, que para esse fim, faz parte da Região
Nordeste;

- 12%: utilizada para os demais casos, ou seja, para transferências entre as


Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste; para transferências entre os Estados
das Regiões Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo; e para transferências de
estabelecimentos localizados nas Regiões Centro-Oeste, Norte e Nordeste e
Estado do Espírito Santo para as Regiões Sul e Sudeste.

- 4% nas prestações interestaduais de transporte aéreo de passageiro, carga e


mala postal, em que o destinatário do serviço seja contribuinte do imposto.

2.7.2.2 O ICMS e o modelo de substituição tributária (ICMS-ST)


Buscando tornar mais eficiente e eficaz a arrecadação do ICMS, a legislação instituiu a
figura do substituto tributário, que é o contribuinte obrigado a calcular, cobrar e recolher
o imposto que será devido nas operações posteriores. Neste caso, o que acontece é a
antecipação do imposto, cobrado antes da existência do seu fato gerador que seria a
venda ao consumidor final. Esta cobrança antecipada justifica-se em razão da
necessidade de fiscalização que seria prejudicada com o ICMS sendo devido em cada
etapa da produção como em sua estrutura original.

Assim, o fabricante ou importador das mercadorias (contribuinte substituto) fica


responsável também pelo recolhimento do ICMS que será devido nas etapas seguintes da
comercialização, até o consumidor final, pelos revendedores, atacadistas e varejistas
(contribuintes substituídos).

Desse modo, ao realizar a venda das mercadorias ao revendedor, o fabricante ou


importador se torna devedor do ICMS incidente sobre o seu preço de venda e também do
ICMS calculado sobre a diferença entre esse preço e o preço máximo ou único a ser
praticado na revenda das mercadorias ao consumidor final, quando fixado pelo
fabricante, importador ou autoridade competente. Na ausência desse preço fixado,
calcula-se o imposto devido pelos contribuintes substituídos (revendedores) com base no
valor da operação praticado pelo contribuinte substituto (fabricante ou importador),
incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos e outros encargos
transferíveis, acrescidos do valor resultante de aplicação do percentual de Margem de
Valor Agregado estabelecido pela legislação do ICMS, em cada caso.

O fabricante ou importador cobram do adquirente das mercadorias, mediante adição ao


preço da operação, na sua nota fiscal, o valor do ICMS devido na condição de
contribuinte substituto. O atacadista ou distribuidor, assim como o varejista de
mercadorias submetidas a esse regime de cobrança do ICMS, ficam dispensados do
recolhimento do imposto por ocasião da revenda das mercadorias.

Gestão de Tributos
15

2.7.3 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)


Os dados relativos ao IPI têm como base o Decreto nº 4.544 de 26 de dezembro de
2002, que regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do IPI,
com vigência a partir de 27/12/2002 e o Decreto nº 6.006 de 28/12/2006, que aprova a
Tabela de Incidência do IPI – TIPI, com vigência a partir de 01/01/2007.

O IPI é um tributo definido como indireto, cobrado pela União e que pode ser rotulado
como extrafiscal, ou seja, possui a função arrecadatória de controle da economia. Trata-
se de um tributo indireto, não cumulativo e seletivo (características estas já definidas
quando do estudo do ICMS) que incide sobre produtos industrializados nacionais e sobre
produtos estrangeiros. Abrange a saída de produtos industrializados do estabelecimento
industrial ou do estabelecimento equiparado à industrial. Suas alíquotas são definidas
pela Tabela do IPI (TIPI), de acordo com a essencialidade do produto. O fato de ser
calculado “por fora”, significa que o mesmo não está contido em sua base de cálculo.

Entende-se por estabelecimento industrial aquele que executa qualquer uma das
operações caracterizadas como industrialização. Por sua vez, industrialização é qualquer
operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou
a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo. As operações de industrialização
podem ser de:
- transformação: é a operação que, exercida sobre matéria-prima ou produto
intermediário, importe na obtenção de espécie nova. Nesta operação normalmente
ocorrerá mudança da classificação fiscal do produto final em relação ao transformado;
- beneficiamento: consiste em modificar, aperfeiçoar ou alterar o funcionamento, a
utilização, o acabamento ou a aparência do produto. Por meio dele, o produto apenas
sofre um melhoramento, conservando a classificação fiscal original;
- montagem: reunião de produtos, peças ou partes e da qual resulte em um novo
produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal;
- acondicionamento ou reacondicionamento: altera a apresentação do produto, pela
colocação de embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a
embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria;
- renovação ou recondicionamento: é a operação que, exercida sobre produto usado
ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, o renove ou restaure para
utilização.

Estabelecimentos equiparados a industrial são aqueles que, embora não façam


industrialização, são contribuintes do IPI, obrigatoriamente ou por opção, em função das
suas atividades. Os estabelecimentos equiparados a industrial obrigatoriamente são,
exemplificativamente:
- os estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira, que derem
saídas a esses produtos;
- os estabelecimentos, ainda que varejistas, que receberem, para comercialização,
diretamente da repartição que os liberou, produtos importados por outro estabelecimento
da mesma firma;
- os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização tenha sido realizada
por outro estabelecimento da mesma empresa ou de terceiro, mediante a remessa, por
eles efetuada, de matérias-primas, produtos intermediários, embalagens, recipientes,
moldes, matrizes ou modelos.

Gestão de Tributos
16

Os estabelecimentos equiparados a industrial por opção são, exemplificativamente:


- os estabelecimentos comerciais que derem saídas a bens de produção, para
estabelecimentos industriais ou revendedores;
- as cooperativas, constituídas nos termos da Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de 1971,
que se dedicarem a venda em comum de bens de produção, recebidos de seus
associados para comercialização;
- os estabelecimentos industriais quando derem saída a MP, PI e ME, adquiridos de
terceiros, com destino a outros estabelecimentos, para industrialização ou revenda.
Assim, serão considerados estabelecimentos comerciais de bens de produção e,
obrigatoriamente, equiparados a um estabelecimento industrial em relação a essas
operações.

Consideram-se bens de produção:


- as matérias-primas;
- os produtos intermediários, inclusive os que, embora não integrando o produto final,
sejam consumidos ou utilizados no processo industrial;
- os produtos destinados a embalagem e acondicionamento;
- as ferramentas, empregadas no processo industrial, exceto as manuais; e
- as máquinas, instrumentos, aparelhos e equipamentos, inclusive suas peças, partes e
outros componentes, que se destinem a emprego no processo industrial.

A legislação considera como contribuinte do IPI o:


a) importador ou quem a lei a ele equiparar, em relação ao fato gerador decorrente do
desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira;
b) industrial ou quem a lei a ele equiparar;
c) comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes
definidos nos itens anteriores; e,
d) arrematante em leilão de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.

O IPI tem como fato gerador (com relação a determinado bem):


a) o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
b) a sua saída dos estabelecimentos industriais ou equiparados;
c) a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.

A base de cálculo do IPI varia em função da origem do produto. Para os produtos de


procedência estrangeira a base de cálculo é:
a) o valor que servir de base para o cálculo dos tributos aduaneiros (CIF), por ocasião do
despacho de importação, acrescido do montante desses tributos (Imposto de
Importação) e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele
exigíveis;

b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento equiparado a


industrial, compreendendo o preço do produto, acrescido do valor do frete e das
demais despesas acessórias cobradas do destinatário.

Gestão de Tributos
17

Para os produtos de procedência nacional a base de cálculo é o valor total da operação


de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial,
compreendendo o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas
acessórias cobradas do destinatário.

Na industrialização por encomenda, será acrescido (pelo fabricante) ao valor da


operação, o valor das matérias-primas, produtos intermediários e materiais de
embalagem fornecidos pelo encomendante, caso este não destine os produtos
industrializados:
a) a comércio;
b) a emprego, como matérias-primas ou produtos intermediários, em nova
industrialização; ou
c) a emprego no acondicionamento de produtos tributados.

O IPI incidente sobre produtos usados, adquiridos de particulares ou não, que sofrerem o
processo de industrialização (renovação ou recondicionamento), será calculado sobre a
diferença entre o preço de aquisição e o de revenda.

No caso do frete referir-se a diversos produtos e haver produtos com alíquotas


diferenciadas de IPI, o frete deve ser rateado a cada produto de acordo com o peso de
cada um.

Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos,


concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente.

Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se,


exemplificativamente:
a) do imposto relativo à matéria prima, produtos intermediários e materiais de
embalagens, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que, embora
não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
b) do imposto pago no desembaraço aduaneiro;
c) do imposto relativo a bens de produção recebidos por comerciantes equiparados a
industrial.

Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão, ainda, creditar-


se do imposto relativo à matéria-prima, produtos intermediários e materiais de
embalagem, adquiridos de comerciante atacadista não-contribuinte, calculado pelo
adquirente, mediante aplicação da alíquota a que estiver sujeito o produto, sobre 50% do
seu valor, constante da respectiva nota fiscal.

É permitido, também, ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial,


creditar-se do imposto relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno,
total ou parcial.

Gestão de Tributos
18

O período de apuração do IPI é mensal; porém, para os seguintes produtos o período de


apuração é decendial:
a) do capítulo 22 da TIPI (bebidas, líquidos alcoólicos, e vinagres);
b) do código 2402.20.00 da TIPI (cigarros que contêm fumo);
c) das posições 84.29, 84.32 e 84.33 da TIPI (máquinas e aparelhos);
d) das posições 87.01a 87.06 e 87.11 da TIPI (automóveis e chassis, tratores e
motocicletas);

O recolhimento do imposto deve ser efetuado:


- antes da saída do produto da repartição que processar o despacho, nos casos de
importação;
- até o terceiro dia útil do decêndio subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores,
nos casos dos produtos classificados no Capítulo 22 e no código 2402.20.00 da TIPI;
- até o último dia útil do decêndio subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores, nos
casos dos produtos classificados nas posições 84.29, 84.32, 84.33, 87.01a 87.06 e 87.11
da TIPI;
- no caso dos demais produtos: até o último dia útil da quinzena subsequente ao mês de
ocorrência dos fatos geradores;
- até o último dia útil do mês subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores para as
Microempresas e as Empresas de Pequeno Porte.

Salienta-se que é vedada a utilização de DARF para o recolhimento do imposto inferior a


R$ 10,00. No caso do imposto resultar inferior a R$ 10,00 deverá ser adicionado ao
imposto correspondente aos períodos subsequentes, até que o total seja igual ou
superior a R$ 10,00 quando, então, será recolhido no prazo estabelecido na legislação
para este último período de apuração.

2.7.4 Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição ao


Financiamento da Seguridade Social (COFINS)
Os dados relativos ao PIS e à COFINS têm como base a Lei Complementar nº 7 de
07/09/1970, que institui o PIS cumulativo, a Lei Complementar nº 70 de 30/12/1991,
que institui a COFINS cumulativa, o Decreto 4.524, de 17/12/02, que regulamentou o
PIS e a COFINS (cumulativos), a Lei 10.637, de 30/12/02, que dispõe sobre o PIS não
cumulativo, a Lei 10.833, de 29/12/03, que dispõe sobre a COFINS não cumulativa e a
Lei 10.865, de 30/04/04, que institui o PIS e a COFINS sobre a importação de bens e
serviços.

As modalidades de contribuição do PIS e da COFINS consideram a natureza jurídica (se


Pessoa Jurídica de Direito Público ou de Direito Privado), a finalidade ou não de lucro e a
atividade de importação. Assim, têm-se as seguintes modalidades de contribuição:
- das entidades com fins lucrativos (cumulativas ou não-cumulativas);
- sobre as importações;
- das entidades sem fins lucrativos;
- das pessoas jurídicas de direito público.

Gestão de Tributos
19

As contribuições cumulativas das entidades com fins lucrativos estão vinculadas ao


pagamento do imposto de renda da empresa pelo regime do lucro presumido. Os
contribuintes nessa modalidade são as empresas com atividades de indústria, comércio e
serviços com finalidade lucrativa e que recolhem o imposto de renda pelo regime do lucro
presumido.

As alíquotas do PIS e da COFINS na modalidade cumulativa são 0,65% e 3%,


respectivamente.

O PIS e a COFINS cumulativos incidem sobre a receita bruta, assim considerada o total
das receitas realizadas pela entidade, independentemente da sua denominação contábil:
receita de vendas, de serviços, financeiras e outras, inclusive as não operacionais. A base
de cálculo é apurada da seguinte forma:

BC = Total das Receitas (operacionais e não operacionais) − Exportações de Bens e


Serviços − Devoluções de Vendas – Revendas com alíquota zero − Descontos
Incondicionais − IPI – ICMS Substituição Tributária – Receitas de Variação Cambial –
Reversões de Provisões – Recuperação de Créditos − Ganho na Equivalência Patrimonial
− Lucro na Venda de Ativo Permanente.

O período de apuração é mensal e o recolhimento deve ser efetuado até o dia 25 do mês
subsequente.

As contribuições não cumulativas das entidades com fins lucrativos estão vinculadas ao
pagamento do imposto de renda da empresa pelo regime do lucro real. Os contribuintes
nessa modalidade são as empresas com atividades de indústria, comércio e serviços com
finalidade lucrativa e que recolhem o imposto de renda pelo regime do lucro real.

As alíquotas do PIS e da COFINS na modalidade não cumulativa são 1,65% e 7,6%,


respectivamente.

O PIS e a COFINS não cumulativos incidem, também, sobre a receita bruta, assim
considerada o total das receitas realizadas pela entidade, independentemente da sua
denominação contábil: receita de vendas, de serviços, financeiras e outras, inclusive as
não operacionais. A base de cálculo é apurada da seguinte forma:

BC = Total das Receitas (operacionais e não operacionais) − Exportações de Bens e


Serviços − Devoluções de Vendas – Revendas com alíquota zero − Descontos
Incondicionais − IPI – ICMS Substituição Tributária – Receitas de Variação Cambial –
Reversões de Provisões – Recuperação de Créditos − Ganho na Equivalência Patrimonial
− Lucro na Venda de Ativo Permanente.

Gestão de Tributos
20

Quando da modalidade não-cumulativa, do total dos débitos apurados de PIS e COFINS


sobre a receita bruta, podem ser deduzidos créditos apurados sobre diversas operações,
tais como:
- estoque de abertura;
- bens adquiridos para revenda;
- bens e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção,
inclusive combustíveis e lubrificantes;
- energia elétrica e térmica consumidas nos estabelecimentos;
- aluguéis de prédios e equipamentos, pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no país;
- parcelas de arrendamento mercantil;
- depreciação e amortização de bens utilizados na produção ou na prestação de serviços,
adquiridos a partir de 01/05/04;
- benfeitorias em imóveis de terceiros;
- gastos com armazenagem e fretes sobre vendas;
- Vale transporte, alimentação e uniformes (em empresas de limpeza e conservação)
- importação de mercadorias e insumos, a partir de 01/05/04.

Mensalmente é feita a apuração das contribuições e, se apurado saldo devedor, deve ser
recolhido até o dia 25 do mês subsequente.

O PIS e a COFINS sobre as importações incidem sobre os bens e serviços importados do


exterior, mesmo que para uso e consumo do importador. A base de cálculo é apurada
da seguinte forma:

BC (Bens) = Valor Aduaneiro + ICMS + PIS + COFINS

BC (Serviços) = Valor pago ou creditado, antes das retenções de IR


+ ISS + PIS + COFINS

As alíquotas do PIS e da COFINS sobre a importação de bens e serviços são 1,65% e


7,6%, respectivamente.

As entidades sem finalidade lucrativa são contribuintes do PIS incidente, à alíquota de


1%, sobre a folha de salários. A COFINS incide à alíquota de 3%, somente sobre as
receitas não decorrentes da atividade principal.

Não integram a base de cálculo o salário família, o aviso prévio indenizado, o Fundo de
Garantia por Tempo de Serviço (FGTS) pago diretamente ao empregado na rescisão
contratual e a indenização por dispensa, desde que dentro dos limites legais.

Gestão de Tributos
21

São consideradas entidades sem finalidade lucrativa as seguintes:


- templos de qualquer culto;
- partidos políticos;
- instituições de educação e de assistência social que preencham as condições e
requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532, de 1997;
- instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, que
preencham as condições e requisitos do art. 15 da Lei nº 9.532, de 1997;
- sindicatos, federações e confederações;
- serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
- conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
- fundações de direito privado;
- condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e
- Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB) e as organizações estaduais de
cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1º da Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de
1971.

As contribuições das entidades sem finalidade lucrativa são apuradas mensalmente e


recolhidas até o dia 25 do mês subsequente.

As pessoas jurídicas de direito público são contribuintes somente do PIS, com a


incidência de 1% sobre o valor mensal das receitas correntes arrecadadas e das
transferências correntes e de capital recebidas no mês.

As contribuições das pessoas jurídicas de direito público são apuradas mensalmente e


recolhidas até o dia 25 do mês subsequente.

2.8 Tributos Diretos


São aqueles que não são repassados no preço de venda ou serviço, cujo ônus do imposto
é suportado pelo contribuinte. Compreende o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e
a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL), que podem ser apurados das seguintes
formas: lucro presumido, lucro real trimestral, lucro real anual ou lucro arbitrado.

Os dados relativos ao IRPJ e à CSL têm como base o Decreto 3.000, de 26 de março de
1999 que regulamentou o Imposto de Renda.

2.8.1 Lucro Real Trimestral


Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou
compensações prescritas ou autorizadas pela legislação do imposto de renda.

O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos


outros resultados operacionais (antigos “não operacionais” e das participações, e deverá
ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial).

Gestão de Tributos
22

Observe-se que:
a) Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações nos
lucros da pessoa jurídica:
- asseguradas a debêntures de sua emissão;
- atribuídas a seus empregados segundo normas gerais aplicáveis, sem discriminações, a
todos que se encontrem na mesma situação, por dispositivo do estatuto ou contrato
social, ou por deliberação da assembleia de acionistas ou sócios quotistas;

b) Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para efeito de determinar


o lucro real, as participações nos lucros da pessoa jurídica atribuídas a partes
beneficiárias de sua emissão e a seus administradores.

Estão obrigadas à apuração do lucro real por determinação legal (Lei nº 9.718/98, art.
14; RIR/99, art. 246), as pessoas jurídicas:

1. cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de


R$ 78.000.000,00 ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a
doze meses;

2. cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de


desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores
mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de
arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de
capitalização e entidades de previdência privada aberta;

3. que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

4. que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à


isenção ou redução do imposto;

5. que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime


de estimativa;

6. que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de


assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração
de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultante de vendas
mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

Nesta forma de pagamento o IRPJ e a CSL serão apurados trimestralmente sobre o Lucro
Real.

O lucro real trimestral será apurado por meio do resultado contábil de cada trimestre,
ajustado pelas adições, exclusões e compensações determinadas pela legislação.

Gestão de Tributos
23

2.8.1.1 Análise da Tributação das Receitas e da Dedutibilidade das


Despesas
Na determinação do lucro real, para efeito de cálculo do imposto de renda, poderão ser
excluídos (consideradas receitas não tributáveis) do lucro líquido do período de
apuração, exemplificativamente:
1. resultado positivo da avaliação, pela equivalência patrimonial, de participações
societárias em sociedades coligadas ou controladas, caracterizadas como investimento
relevante;

2. lucros e dividendos recebidos de participações societárias não sujeitas à avaliação


pela equivalência patrimonial;

3. reversão de provisões não dedutíveis que tenham sido constituídas e adicionadas à


base de cálculo da contribuição em período de apuração anterior;

4. parcela do lucro de empreitada ou fornecimento de bens ou serviços contratados com


pessoa jurídica de direito público ou empresa sob seu controle, empresa pública,
sociedade de economia mista ou sua subsidiária, proporcional ao valor das receitas
desses contratos computadas no resultado e não recebidas até o término do período que
está sendo encerrado;

5. perdas em operações nos mercados de renda variável e de swap que tenham sido
adicionadas ao lucro líquido de período de apuração anterior, por terem excedido aos
ganhos auferidos em operações da mesma natureza, até o limite da diferença positiva
entre ganhos e perdas decorrentes dessas mesmas espécies;

6. encargos financeiros incidentes sobre créditos vencidos e não recebidos, auferidos


após decorridos dois meses do vencimento do crédito, desde que observadas as
condições pertinentes;

7. ganho de capital auferido na alienação de bens do ativo permanente realizada no


período, cujo preço deva ser recebido, no todo ou em parte, após o término do ano
calendário subsequente ao da contratação, se houver opção pelo diferimento da
tributação;

8. valor adicionado ao lucro líquido e registrado na Parte “B” do Lalur em período de


apuração anterior, relativo à amortização de ágio pago na aquisição de participações
societárias permanentes avaliadas pela equivalência patrimonial, que tenham sido
alienadas ou liquidadas no período que está sendo encerrado;

9. amortização de deságio obtido na aquisição de participações societárias permanentes,


avaliadas pela equivalência patrimonial, cujo valor deve ser registrado em conta de
controle na Parte “B” do Lalur para ser computado no lucro real do período de apuração
em que ocorrer a alienação ou a baixa do investimento;

Gestão de Tributos
24

10. diferença a maior entre o valor de mercado e o valor contábil de bens e direitos
avaliados a preço de mercado, recebidos a título de devolução de participação no capital
social de outra sociedade;

Na determinação do lucro real, para efeito de cálculo do imposto de renda, serão


adicionados (consideradas despesas não dedutíveis) ao lucro líquido contábil do
período de apuração, exemplificativamente:
1. os pagamentos efetuados a sociedade civil de prestação de serviços profissionais
relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada, quando a beneficiária for
controlada, direta ou indiretamente, por pessoas físicas que sejam diretores, gerentes ou
controladores da pessoa jurídica que pagar ou creditar os rendimentos, bem como pelo
cônjuge ou parente de primeiro grau das referidas pessoas;

2. depreciação de bem que tenha sido objeto de depreciação acelerada a título de


incentivo fiscal, contabilizada a partir do momento em que a soma da depreciação
acumulada normal, registrada na escrituração comercial, com a depreciação acumulada
incentivada, registrada no Lalur, atingir a 100% do custo de aquisição do bem;

3. perdas incorridas em operações financeiras iniciadas e encerradas no mesmo dia (day


trade), realizadas em mercado de renda fixa ou variável, exceto as apuradas por
instituição financeira e assemelhadas;

4. contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de


saúde e benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social, instituídos
em favor de empregados e dirigentes da pessoa jurídica, observado o limite de 20% do
total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa;

5. parcela da soma das despesas com contribuições para entidades de previdência


privada e com contribuições para o Fundo de Aposentadoria Programada Individual
(Fapi), cujo ônus seja da pessoa jurídica, que exceder ao limite de 20% do total dos
salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa, vinculados ao
referido plano;

6. doações, exceto as efetuadas em favor de projetos de natureza cultural previamente


aprovados pelo Ministério da Cultura, que dão direito a deduzir incentivo fiscal de valor
até 40% das doações e até 30% dos patrocínios e em favor de instituições de ensino e
pesquisa sem finalidade lucrativa, até o limite de 1,5% do lucro operacional da doadora,
e doações a entidades civis sem fins lucrativos que prestem serviços gratuitos em
benefícios de empregados da pessoa jurídica doadora e de seus dependentes ou da
comunidade em que atuem, até o limite de 2% do lucro operacional da doadora;

9. perdas apuradas em operações realizadas nos mercados de renda variável e de swap,


que excederem os ganhos auferidos em operações dessa mesma natureza, exceto perdas
incorridas em operações de cobertura (hedge) e operações de renda variável realizadas
em bolsa, no mercado de balcão organizado, autorizado pelo órgão competente;

Gestão de Tributos
25

10. depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas,


seguros, contraprestações de arrendamento mercantil e aluguel de bens, móveis ou
comercialização dos bens e serviços;

11. resultado negativo da avaliação, pela equivalência patrimonial, de


investimentos relevantes em sociedades coligadas ou controladas;

12. amortização de ágio pago na aquisição de participações societárias sujeitas à


avaliação pela equivalência patrimonial, cujo valor deve ser computado no lucro real do
período de apuração em que ocorrer a alienação ou a liquidação do investimento;

13. contrapartida da constituição ou reforço de qualquer provisão, com exceção da


provisão para férias e 13º salário de empregados e para reservas técnicas das
companhias de seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência
privada;

14. Multas por infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória (multas de


mora) e as impostas por infrações de que não resulte falta ou insuficiência de pagamento
de tributo; por transgressões a normas de natureza não-tributária, tais como as previstas
em leis administrativas (de trânsito, de vigilância sanitária, de controle de poluição
ambiental, de controle de pesos e medidas ...), trabalhistas ...;

15. tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa, em virtude de depósito do


seu montante integral; reclamações ou recursos em processo tributário administrativo ou
concessão de medida liminar em mandado de segurança;

16. prejuízo na alienação ou baixa de investimentos adquiridos mediante incentivo fiscal


de dedução do imposto de renda;

17. remuneração indireta de administradores, diretores, gerentes e seus assessores,


quando não identificados e individualizados os beneficiários, bem como o imposto de
renda na fonte incidente sobre essa remuneração;

18. despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores, exceto quando


enquadradas como remuneração indireta, com a identificação dos beneficiários;

19. gratificações e participações no resultado ou nos lucros atribuídas a dirigentes ou


administradores e participações nos lucros atribuídas a partes beneficiárias emitidas pela
empresa;

20. brindes;

21. juros remuneratórios do capital próprio que excederem aos limites de dedutibilidade
ou houverem sido contabilizados sem observância das determinações legais;

22. perdas decorrentes de créditos não liquidados que houverem sido computadas no
resultado sem observância dos limites e das condições legais;

Gestão de Tributos
26

23. encargos financeiros incidentes sobre débitos vencidos e não pagos, incorridos a
partir da data da citação inicial em ação de cobrança ajuizada pela empresa credora;

24. prejuízo por desfalque, apropriação indébita ou furto, praticados por empregados ou
terceiros, se não houver sido instaurado inquérito administrativo nos termos da
legislação trabalhista ou apresentada queixa perante a autoridade policial;

25. juros pagos ou creditados, relativos a empréstimos efetuados a partir de 13.03.2000


a empresa coligada ou controlada, incidentes sobre o valor equivalente aos lucros não
disponibilizados por empresas controladas, domiciliadas no exterior;

26. parcela do lucro decorrente de contratos com entidades governamentais que haja
sido excluído do lucro real em período de apuração anterior, proporcional ao valor das
receitas desses contratos recebidas no ano que está sendo encerrado.

27. o valor, considerado lucro distribuído disfarçadamente, que for adicionado ao lucro
líquido do período que está sendo encerrado, para fins de determinação do lucro real;

28. a reserva de reavaliação baixada no período que está sendo encerrado e não
computada em conta de resultado, observando-se que:
a) a contrapartida da reavaliação de quaisquer bens da pessoa jurídica somente pode
ser computada em conta de resultado ou na determinação do lucro real e da base de
cálculo da CSL, quando ocorrer a efetiva realização do bem reavaliado, em virtude de
alienação sob qualquer forma ou mediante depreciação, amortização, exaustão ou
baixa por perecimento;

b) deverá ser adicionada ao lucro líquido, inclusive, a parcela da reserva de


reavaliação de imóveis que integram o ativo permanente, incorporada ao capital até
31.12.1999 e ainda não computada na base de cálculo da CSL, proporcional ao
aumento do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado no ano que está
sendo encerrado mediante depreciação, amortização ou exaustão ou alienação a
qualquer título.

Para efeito de compensação, o prejuízo compensável é o apurado na


demonstração do lucro real e registrado no LALUR.

A compensação de prejuízos fiscais, tanto para o IR, quanto para a CSL, poderá ser total
ou parcial, em um ou mais períodos de apuração, à opção do contribuinte, observado o
limite previsto de 30% do lucro líquido ajustado. Os prejuízos não operacionais, apurados
pelas pessoas jurídicas somente poderão ser compensados com lucros da mesma
natureza, observado o limite de 30%, não se aplicando em relação às perdas decorrentes
de baixa de bens ou direitos do ativo permanente em virtude de terem se tornados
imprestáveis, obsoletos ou caído em desuso, ainda que posteriormente venham a ser
alienados como sucata. Consideram-se não operacionais os resultados decorrentes da
alienação de bens ou direitos do ativo permanente.

Gestão de Tributos
27

A pessoa jurídica não poderá compensar seus próprios prejuízos fiscais se entre a data
da apuração e da compensação houver ocorrido, cumulativamente, modificação de seu
controle societário e do ramo de atividade.

A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar
prejuízos fiscais da sucedida.

No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios
prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido.

A alíquota do imposto de renda a ser aplicada sobre o lucro real trimestral é de 15%.
Sobre o lucro real trimestral que exceder a R$ 60.000,00 haverá a incidência de um
adicional de imposto de renda de 10%.

A alíquota da contribuição social sobre o lucro líquido é de 9% aplicável sobre a base de


cálculo própria, apurada trimestralmente.

Do imposto de renda apurado trimestralmente poderão ser deduzidos:


- incentivos fiscais;
- IRRF sobre receitas computadas no lucro;
- imposto pago a maior anteriormente.

Com relação à Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa, a Lei nº 9.430, de 1996,
art. 9º e 14, revogou a sua dedutibilidade, sendo dedutíveis apenas as efetivas perdas no
recebimento dos créditos decorrentes da atividade da pessoa jurídica, observadas as
condições previstas na lei.

Para fins da legislação fiscal poderão ser registrados como perda, os créditos, (RIR/1999,
art. 340, § 1º):
I. em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, mediante
sentença emanada do Poder Judiciário;

II. sem garantia de valor:


a) até R$ 5.000,00, por operação, vencidos há mais de seis meses,
independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b) acima de R$ 5.000,00 até R$ 30.000,00, por operação, vencidos há mais de
um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu
recebimento, porém mantida a cobrança administrativa;
c) acima de R$ 30.000,00, vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e
mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

III. com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;

IV. contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária,


relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar.
Caso a pessoa jurídica concordatária não honre o compromisso do pagamento de parcela
do crédito, esta também poderá ser deduzida como perda, observadas as condições
gerais para dedução das perdas (IN SRF no 93, de 1997).

Gestão de Tributos
28

No caso de contrato de crédito em que o não pagamento de uma ou mais parcelas


implique o vencimento automático de todas as demais parcelas vincendas, os limites a
que se referem as letras "a" e "b" do Inciso II (sem garantia de valor – até R$ 5.000 -
vide slide anterior), serão considerados em relação ao total dos créditos, por operação,
com o mesmo devedor.

Considera-se operação a venda de bens, a prestação de serviços, a cessão de direitos, a


aplicação de recursos financeiros em operações com títulos e valores mobiliários,
constante de um único contrato, no qual esteja prevista a forma de pagamento do preço
pactuado, ainda que a transação seja realizada para pagamento em mais de uma parcela
(IN SRF nº 93, de 1997, art. 24, § 2º).

No caso de empresas mercantis, a operação será caracterizada pela emissão da fatura,


mesmo que englobe mais de uma nota fiscal (IN SRF nº 93, de 1997, art. 24, §3º). Os
limites de que trata a legislação serão sempre calculados sobre o valor total da operação
ainda que tenha honrado uma parte do débito, o devedor esteja inadimplente de um
valor correspondente a uma faixa abaixo da que se encontra o valor total da operação.

Para fins de efetuar o registro da perda, os créditos referidos no Inciso II do § 1º do art.


24 da IN SRF nº 93, de 1997 serão considerados pelo seu valor original acrescido de
reajustes em virtude de contrato, inclusive juros e outros encargos pelo financiamento da
operação, e de eventuais acréscimos moratórios em razão da sua não-liquidação,
considerados até a data da baixa (IN SRF nº 93, de 1997, art. 24, § 4º).

São considerados créditos com garantia, aqueles provenientes de vendas com reserva de
domínio, alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras garantias reais
(RIR/1999, art. 340, § 3º).

No caso de crédito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a dedução da


perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou da concessão da
concordata, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se
comprometido a pagar, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais
necessários para o recebimento do crédito. A parcela do crédito, cujo compromisso de
pagar não houver sido honrado pela empresa concordatária, poderá, também, ser
deduzida como perda, observadas as condições previstas na legislação (RIR/1999, art.
340, §§ 4º e 5º).

A legislação fiscal não admite a dedução a título de perda no recebimento de créditos


com pessoa jurídica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem
assim com pessoa física que seja acionista controlador, sócio, titular ou administrador da
pessoa jurídica credora ou parente até terceiro grau dessas pessoas físicas (RIR/1999,
art. 340, § 6º).

Gestão de Tributos
29

De acordo com o art. 341 do RIR/1999, o registro contábil das perdas será efetuado a
débito de conta de resultado e a crédito:
- da conta que registra o crédito, quando este não tiver garantia e seu valor for de até
R$ 5.000,00, por operação, e estiver vencido há mais de seis meses, independentemente
de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

- de conta redutora do crédito, nas demais hipóteses previstas no § 1º do art. 9º da Lei


nº 9.430, de 1996.

Ocorrendo a desistência da cobrança pela via judicial, antes de decorridos cinco anos do
vencimento do crédito, a perda eventualmente registrada deverá ser estornada ou
adicionada ao lucro líquido para determinação do lucro real do período da desistência,
considerando-se como postergação o imposto que deixar de ser pago desde o período de
apuração em que tenha sido reconhecida a perda.

Os valores registrados na conta redutora do crédito poderão ser baixados definitivamente


em contrapartida à conta que registre o crédito, a partir do período de apuração em que
se completarem cinco anos do vencimento do crédito, sem que este tenha sido liquidado
pelo devedor (Lei nº 9.430, de 1996, art. 10 e §§).

Os encargos financeiros incidentes sobre o crédito, contabilizados como receitas, poderão


ser excluídos do lucro líquido na apuração do lucro real, parte A do LALUR, após dois
meses do seu vencimento, sem que tenha havido o recebimento, na hipótese em que a
pessoa jurídica houver tomado as providências de caráter judicial necessárias ao
recebimento do crédito, exceto para os créditos sem garantia de valor até R$ 30.000,00.

Os valores excluídos do lucro líquido deverão ser mantidos na parte B do LALUR, para
posterior adição na apuração do lucro real do período de apuração em que se tornarem
disponíveis para a pessoa jurídica credora ou em que for reconhecida a respectiva perda
(RIR/1999, art. 342).

A pessoa jurídica devedora deverá adicionar ao lucro líquido, na parte A do LALUR, na


apuração do lucro real, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre débito vencido
e não pago que tenham sido deduzidos como despesa ou custo, incorridos a partir da
citação judicial inicial para o seu pagamento. Os valores adicionados deverão ser
mantidos na parte B do LALUR para posterior exclusão no período de apuração em que
ocorra a quitação do débito por qualquer forma (RIR/1999, art. 342, §§ 3º e 4º).

A pessoa jurídica que recuperar em qualquer época ou a qualquer título inclusive no caso
de novação da dívida ou arresto dos bens recebidos em garantia, deverá computar na
determinação do lucro real do período de apuração em que se der a recuperação o
montante dos créditos recuperados. No caso de serem recebidos bens para quitação do
débito, aqueles deverão ser escriturados pelo valor do crédito ou avaliados pelo valor
definido na decisão judicial que tenha determinado a sua incorporação ao patrimônio do
credor (RIR/1999, art. 343).

Tanto o IRPJ quanto a CSL devem ser pagos até o último dia útil do mês seguinte ao do
trimestre de competência ou em até três parcelas, mensais, iguais e sucessivas de valor
mínimo de R$ 1.000. Se o pagamento for parcelado haverá juros pela taxa Selic entre os
meses de vencimento e pagamento mais um por cento no mês de pagamento.

Gestão de Tributos
30

2.8.2 Lucro Real Anual (LRA)


O Lucro Estimado decorre do Lucro Real Anual.

O lucro real anual deve ser apurado por meio de balanço levantado em 31 de dezembro
de cada ano. Assim, a empresa que optar por esta forma de recolhimento do imposto
deve calcular mensalmente o IRPJ e a CSL com base em Estimativa. A base de cálculo do
LRA é apurada mensalmente, por meio do lucro estimado, e anualmente, por meio do
lucro real.

O Lucro Estimado Mensal (LEM), para cálculo do imposto de renda, é apurado com base
nos seguintes valores:
a) percentuais aplicados sobre a Receita Bruta Mensal;
b) ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos.

A receita bruta mensal compreende o produto da venda de bens nas operações de conta
própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta
alheia.

Na receita bruta não se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais


concedidos e os impostos não cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou
contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero
depositário (IPI e ICMS-ST).

Na apuração do lucro estimado mensal não devem ser computadas as seguintes receitas:
- rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa, submetidos à incidência do IRRF;
- ganhos líquidos em operações financeiras de renda variável, submetidos à tributação
mensal separadamente;
- lucros e dividendos recebidos de participações societárias avaliadas pelo custo de
aquisição;
- resultado positivo na equivalência patrimonial;
- recuperação de créditos que não representem ingresso de novas receitas;
- reversão de provisões;
- juros sobre o capital próprio.

A base de cálculo para cálculo da CSL é apurada com base na soma dos seguintes
valores:
- aplicação do percentual de 12% sobre a Receita Bruta Mensal;
- ganhos de capital;
- rendimentos de aplicações financeiras;
- demais receitas.

Na Receita Bruta Mensal não devem ser computados o IPI, os descontos incondicionais e
as devoluções de vendas.

Gestão de Tributos
31

Segundo a Lei 10.684, de 30/05/2003, a partir de 01/09/2003, a base de cálculo da CSL


sobre o lucro das empresas optantes pela estimativa mensal será de 32% para aquelas
que exerçam as seguintes atividades:
- prestação de serviços em geral, exceto serviços hospitalares;
- intermediação de negócios;
- administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer
natureza;
- prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica,
gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação
de serviços (factoring).

Os percentuais definidos pela legislação do IRPJ para apuração do Lucro Estimado são os
seguintes:

Atividades Percentuais (%)


Revendas de combustíveis 1,6
Fabricação própria 8,0
Revenda de mercadorias 8,0
Industrialização por encomenda 8,0
Transporte de cargas 8,0
Serviços hospitalares 8,0
Atividade rural 8,0
Serviços de transporte, exceto carga 16,0
Instituições financeiras 16,0
Administração de consórcios 32,0
Hotelaria e estacionamento 32,0
Serviços de profissionais habilitados 32,0
Representante comercial 32,0
Administração e locação de imóveis 32,0
Corretagem em geral 32,0
Serviços de construção civil 32,0
Factoring 32,0

A base de cálculo mensal do imposto das pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras


de serviços (exceto para aquelas que prestam serviços hospitalares e de profissão
legalmente regulamentada), cuja receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00 será
determinada mediante aplicação do percentual de 16% sobre a receita bruta auferida
mensalmente.

A apuração do imposto de renda será feita mediante a aplicação da alíquota de 15%


sobre o lucro estimado mensal, mais um adicional de 10% do lucro estimado mensal que
superar o valor de R$ 20.000,00.

A apuração da CSL será feita mediante a aplicação da alíquota de 9% sobre a base de


cálculo mensal estimada.

Gestão de Tributos
32

Do imposto de renda apurado poderão ser deduzidos:


- incentivos de dedução do imposto;
- IRRF, sobre receitas computadas na base de cálculo;
- IRPJ pago a maior em períodos anteriores.

Da CSL apurada poderão ser deduzidos a CSL:


- paga mensalmente, correspondentes aos meses anteriores do mesmo ano calendário;
- retida na fonte por órgãos públicos;
- a compensar de anos anteriores, nos quais a empresa foi tributada pelo lucro real
anual.

A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto de renda e da


CSL devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes
mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional,
calculado com base no lucro real do período em curso. O balanço ou balancete deverá ser
transcrito no Diário.

O imposto de renda e a CSL deverão ser pagos:


a) Apuração Mensal (Estimativa): até o último dia útil do mês subsequente ao da
apuração;

b) Apuração Anual (Lucro Real): o saldo deverá ser recolhido, em quota única, até o
último dia útil do mês de março, acrescido da Taxa Selic a partir de 01 de fevereiro e de
1% no mês do pagamento.

2.8.3 Lucro Presumido


Lucro presumido é uma forma de pagamento do imposto de renda e da contribuição
social sobre o lucro líquido, cujo lucro, sobre o qual será calculado o IRPJ e a CSL, é
apurado por presunção, mediante aplicação de percentuais sobre o valor da receita
bruta.

As pessoas jurídicas não obrigadas à apuração do lucro real poderão optar pela
tributação com base no lucro presumido, cuja apuração será trimestral, com períodos
encerrados em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada
ano-calendário.

A opção será considerada como definitiva para todo o ano calendário, e será manifestada
com o pagamento da primeira quota ou quota única do imposto devido, correspondente
ao primeiro período de apuração.

Podem optar as pessoas jurídicas que:


a) no ano-calendário anterior tiverem receita bruta total que, acrescida das demais
receitas e dos ganhos de capital, não seja superior a R$ 78.000.000,00 (limite em vigor
a partir de 01.01.2014);
b) que não estejam obrigadas à tributação pelo lucro real em função da atividade
exercida ou da sua constituição societária ou natureza jurídica;

Gestão de Tributos
33

c) as demais pessoas jurídicas que não se enquadrem nas condições a que se refere o
item "b" anterior, observado o limite de receita bruta, poderão exercer a opção pela
sistemática do lucro presumido, inclusive:
- as sociedade civis de profissão regulamentada;
- as pessoas jurídicas que exploram atividade rural;
- as sociedade por ações, de capital aberto;
- as empresas que se dediquem à compra e à venda, ao loteamento, à incorporação ou
à construção de imóveis e à execução de obras da construção civil;
- as empresas que tenham sócios ou acionistas residentes ou domiciliados no exterior;
- as empresas constituídas sob qualquer forma societária, de cujo capital participem
entidades da administração pública, direta ou indireta, federal, estadual ou municipal;
- que sejam filiais, sucursais, agências ou representações, no país, de pessoas
jurídicas com sede no exterior;
- as empresas que vendam bens importados, qualquer que seja o valor da receita
auferida com a venda desses produtos.
- as corretoras de seguro, por serem consideradas empresas de intermediação de
negócios.

Com exceção das Instituições Financeiras e equiparadas (Lei nº 9.718/1998, art. 14,
inciso II), as demais pessoas jurídicas obrigadas ao Lucro Real poderão optar pelo lucro
presumido durante o período em que estiverem submetidas ao PROGRAMA DE
RECUPERAÇÃO FISCAL - REFIS (Lei nº 9964/2000, art. 4º).

Para efeito da verificação do limite, considera-se como receita bruta total o produto da
venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o
resultado auferido nas operações de conta alheia, acrescidos das demais receitas, como
rendimentos de aplicações financeiras (renda fixa e variável), ganhos de capital, receita
de locação de imóveis, descontos ativos, variações monetárias ativas, juros recebidos
como remuneração do capital próprio, etc. (RIR/99, arts. 518, 519 e 521).

Na receita bruta se inclui o ICMS e deverão ser excluídos as vendas canceladas, os


descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos cobrados
destacadamente do comprador, dos quais o vendedor ou prestador é mero depositário
(IPI e ICMS Substituição Tributária) (RIR/99, art. 224, parágrafo único, c/c o art. 519).

Nos casos em que a PJ iniciou as atividades ou submeteu-se a algum processo de


incorporação, fusão ou cisão durante o curso do ano-calendário anterior, o limite a ser
considerado será proporcional ao número de meses em que esteve em funcionamento no
referido período, isto é, deverá ser multiplicado o valor de R$ 6.500.000,00 pelo número
de meses em que esteve em atividade, para efeito de verificação do limite em relação à
receita bruta total (Lei nº 9.718/98, art. 13).

Quando a pessoa jurídica ultrapassar o limite legal em algum período de apuração dentro
do próprio ano-calendário, tal fato não implica necessariamente mudança do regime de
tributação, podendo continuar sendo tributada com base no lucro presumido dentro deste
mesmo ano. Contudo, automaticamente, estará obrigada à apuração do lucro real no
ano-calendário subsequente, independentemente do valor da receita bruta que for
auferida naquele ano. Daí por diante, para que a pessoa jurídica possa retornar à opção
pelo lucro presumido deverá observar as regras gerais aplicáveis à espécie.

Gestão de Tributos
34

Em qualquer ano-calendário subsequente ao da opção, a pessoa jurídica poderá retirar-


se, voluntariamente, desse regime mediante o pagamento do imposto de renda com base
no lucro real correspondente ao primeiro período de apuração (trimestral ou mensal no
caso da estimativa) do ano-calendário seguinte.

A base de cálculo do lucro presumido, para cálculo do IRPJ, será o montante determinado
pela soma das seguintes parcelas:
1. o valor resultante da aplicação dos percentuais, variáveis conforme o tipo de atividade
operacional exercida pela pessoa jurídica, sobre a receita bruta auferida nos trimestres
(períodos de apuração encerrados em: 31/03, 30/06, 30/09 e 31/12) de cada ano
calendário (RIR/99, art. 518);

2. ao resultado obtido na forma do item 1 anterior deverão ser acrescidos os ganhos de


capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras (renda fixa
e variável), as variações monetárias ativas e todos os demais resultados positivos
obtidos pela pessoa jurídica, inclusive os juros recebidos como remuneração do capital
próprio, descontos financeiros obtidos e os juros ativos não decorrentes de aplicações.

Também deverão ser incluídos os valores recuperados, correspondentes a custos e


despesas, inclusive com perdas no recebimento de créditos, salvo se o contribuinte
comprovar não ter deduzido tais valores em período anterior no qual se tenha submetido
à tributação com base no lucro real, ou que se refiram a período a que se tenha
submetido ao lucro presumido ou arbitrado (RIR/99, art. 521).

Para as pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços (exceto as que prestam


serviços hospitalares e as sociedades civis de prestação de serviços de profissão
legalmente regulamentada), cuja receita bruta anual não ultrapassar R$ 120.000,00, o
percentual a ser considerado na apuração do lucro presumido será de 16% sobre a
receita bruta de cada trimestre (RIR/99, art. 519, § 4º).

Os percentuais a serem aplicados sobre a receita bruta para apuração do lucro presumido
são os seguintes (RIR/99, art. 519):
Receitas Base do Base da
IR CSL
Venda ou Revenda de bens e produtos 8% 12%
Prestação de Serviços 32% 32%
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer
32% 32%
natureza (inclusive imóveis)
Transporte de passageiros 16% 12%
Transporte de Cargas 8% 12%
Serviços hospitalares 8% 12%
Prestação de serviços até R$ 120 mil/ano, menos regulamentadas 16% 32%
Revenda, para o consumo de combustível derivado de petróleo,
1,6% 12%
álcool etílico carburante e gás natural
Outras receitas não definidas no estatuto ou contrato social 100% 100%

Gestão de Tributos
35

Como se pode observar, no caso de a pessoa jurídica explorar atividades diversificadas


deverá ser aplicado especificamente, para cada uma delas, o respectivo percentual
previsto na legislação, devendo as receitas ser apuradas separadamente (RIR/99, art.
223, § 3º).

O percentual a ser aplicado sobre a receita bruta para apuração da base de cálculo do
lucro presumido na atividade de prestação de serviço de construção civil é de 32%
quando houver emprego unicamente de mão-de-obra, ou de 8% quando houver emprego
de materiais, em qualquer quantidade. O percentual de 32% poderá ser reduzido para
16% quando o valor da receita bruta anual não ultrapassar R$ 120.000 (RIR/99, arts.
246, 516, parágrafo 3º, 519, parágrafo 1º, III, "a", ADN Cosit nº 06/97).

Compreende-se no conceito de receita bruta o produto da venda de bens nas operações


de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de
conta alheia (RIR/99, art. 224). Da receita bruta só podem ser excluídos: as vendas
canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos
cobrados destacadamente do comprador, dos quais o vendedor ou prestador é mero
depositário (IPI e ICMS Substituição Tributária) (RIR/99, art. 224, parágrafo único).

A base de cálculo do lucro presumido, para cálculo da CSL, será o montante determinado
pela soma das seguintes parcelas:
1. o valor resultante da aplicação do percentual de 12% sobre a receita bruta (receita de
vendas e de serviços) auferida nos trimestres (períodos de apuração encerrados em
31/03, 30/06, 30/09 e 31/12) de cada ano calendário;

2. ao resultado obtido na forma do item 1 anterior deverão ser acrescidos os ganhos de


capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras (renda fixa
e variável), as variações monetárias ativas e todos os demais resultados positivos
obtidos pela pessoa jurídica, inclusive os juros recebidos como remuneração do capital
próprio, descontos financeiros obtidos e os juros ativos não decorrentes de aplicações.

Também deverão ser incluídos os valores recuperados, correspondentes a custos e


despesas, inclusive com perdas no recebimento de créditos, salvo se o contribuinte
comprovar não ter deduzido tais valores em período anterior no qual se tenha submetido
à tributação com base no lucro real, ou que se refiram a período a que se tenha
submetido ao lucro presumido ou arbitrado.

A base de cálculo da CSL das pessoas jurídicas desobrigadas de escrituração contábil


será de 32% para aquelas que exerçam as seguintes atividades:
- prestação de serviços em geral, exceto serviços hospitalares;
- intermediação de negócios;
- administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer
natureza;
- prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica,
gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação
de serviços (factoring).

Gestão de Tributos
36

A alíquota do IRPJ que incidirá sobre a base de cálculo (lucro presumido) é de 15%
(RIR/99, art. 541). Sobre a parcela do lucro presumido que exceder ao valor de R$
60.000,00 em cada trimestre haverá a incidência do adicional do imposto de renda que
será calculado mediante a aplicação do percentual de 10%. O valor do adicional deverá
ser recolhido integralmente, não sendo admitidas quaisquer deduções. Na hipótese de
período de apuração trimestral inferior a três meses (início de atividade, por exemplo),
deverá ser considerado para fins do adicional o valor de R$ 20.000,00 multiplicado pelo
número de meses do período.

A alíquota da CSL que incidirá sobre a base de cálculo (lucro presumido) é de 9%.

A pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido deverá (RIR/99, art. 527):
- manter escrituração contábil nos termos da legislação comercial. Para efeitos fiscais, é
dispensável a escrituração quando a pessoa jurídica mantiver Livro Caixa, devidamente
escriturado, contendo toda a movimentação financeira, inclusive bancária;
- manter o Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques
existentes no término do ano-calendário abrangido pela tributação simplificada;
- manter em boa guarda e ordem, enquanto não decorrido o prazo decadencial e
prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração
obrigatórios determinados pela legislação fiscal específica, bem assim os documentos e
demais papéis que servirem de base para escrituração comercial e fiscal.

Do imposto apurado com base no lucro presumido não é permitida qualquer dedução a
título de incentivo fiscal (RIR/99, art. 526, in fine).

Não há compensação de prejuízos fiscais no regime do lucro presumido.

Os lucros distribuídos ficam isentos do IR até o valor da Base de Cálculo do IRPJ,


deduzido do IRPJ, da CSL, do PIS e da COFINS.

A empresa que mantiver escrituração contábil regular, se apurar lucro líquido (após a
dedução do IR) de valor superior ao do lucro presumido, poderá distribuí-lo sem a
incidência do imposto.

O pagamento do IRPJ e da CSL deverá ser feito por meio do Documento de Arrecadação
de Receitas Federais – DARF, até o último dia útil do mês seguinte ao do encerramento
do período de apuração, em parcela única ou em até três parcelas de valor mínimo de R$
1.000,00.

2.8.4 O Simples Nacional


Trata-se de um Regime compartilhado de arrecadação, cobrança e fiscalização de
tributos aplicável às Microempresas e Empresas de Pequeno Porte previsto na Lei
Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Abrange a participação de todos os
entes federados e é administrado por um Comitê Gestor composto por oito integrantes:
quatro da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), dois dos Estados e do Distrito
Federal e dois dos Municípios.

Gestão de Tributos
37

Para o ingresso no Simples Nacional é necessário o cumprimento das seguintes


condições:
- enquadrar-se na definição de microempresa ou de empresa de pequeno porte;
- cumprir os requisitos previstos na legislação; e
- formalizar a opção pelo Simples Nacional.

Da definição de microempresa e de empresa de pequeno porte:


• I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta igual
ou inferior a R$ 480.000,00;
• II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira, em cada ano-calendário,
receita bruta superior a R$ 480.000,00 e igual ou inferior a R$ 4.800.000,00.

Principais características do Simples Nacional:


• É facultativo e irretratável para todo o ano-calendário;
• Abrange os seguintes tributos: IRPJ, CSL, PIS, COFINS, IPI, ICMS, ISS e a
Contribuição para a Seguridade Social destinada à Previdência Social a cargo da
pessoa jurídica (CPP);
• O recolhimento dos tributos abrangidos ocorre mediante documento único - DAS;
• Apresentação de declaração única e simplificada de informações socioeconômicas
e fiscais;
• Possibilidade de os Estados adotarem sublimites para EPP em função da
respectiva participação no PIB. Os estabelecimentos localizados nesses Estados,
cuja receita bruta total extrapolar o respectivo sublimite, deverão recolher o ICMS
e o ISS diretamente ao Estado ou ao Município.

Não poderá beneficiar-se do Regime a pessoa jurídica que:


• I - de cujo capital participe outra pessoa jurídica;
• II - que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de pessoa jurídica
com sede no exterior;
• III - de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como empresário ou
seja sócia de outra empresa que receba tratamento jurídico diferenciado nos
termos desta Lei Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o
limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
• IV - cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento) do capital de
outra empresa não beneficiada por esta Lei Complementar, desde que a receita
bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
• V - cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica
com fins lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que
trata o inciso II do caput deste artigo;
• VI - constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
• VII - que participe do capital de outra pessoa jurídica;
• VIII - que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e de
desenvolvimento, de caixa econômica, de sociedade de crédito, financiamento e
investimento ou de crédito imobiliário, de corretora ou de distribuidora de títulos,
valores mobiliários e câmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de seguros
privados e de capitalização ou de previdência complementar;

Gestão de Tributos
38

• IX - resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de


desmembramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5
(cinco) anos-calendário anteriores;
• X - constituída sob a forma de sociedade por ações.

As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional


poderão, opcionalmente, adotar contabilidade simplificada para os registros e
controles das operações realizadas, conforme regulamentação do Comitê Gestor, ou
seja, para fins fiscais, pode optar pelo Livro Caixa e o Livro Registro de Inventário.

No entanto, citam-se alguns bons motivos para manter a escrituração contábil:


a) Servir de prova em juízo e em eventuais acertos de direitos dos sócios, acionistas,
seus herdeiros e sucessores (Código Comercial Brasileiro);
b) No Livro Caixa não são registradas as compras e vendas a prazo, os empréstimos
e os demais valores a pagar ou a receber;
c) O levantamento de balancetes e de balanços que buscam reduzir a insegurança e
os prejuízos que podem ser acarretados pela falta de registro de direitos e
obrigações.

2.8.5 Lucro Arbitrado


O lucro arbitrado é uma forma de apuração do imposto de renda e da contribuição social
cuja finalidade é onerar o contribuinte que não cumprir as normas da legislação.
Destaque-se que o arbitramento do lucro não exclui a aplicação das penalidades cabíveis.

O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado


com base nos critérios do lucro arbitrado, quando:
- o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração
na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações
financeiras exigidas pela legislação fiscal;

- a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de


fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou,
b) determinar o lucro real;

- o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da


escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa;
- o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;
- representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da
sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no exterior;
- o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.

Quando conhecida a receita bruta o contribuinte poderá efetuar o pagamento do imposto


correspondente com base no lucro arbitrado, observadas as seguintes regras:

Gestão de Tributos
39

- a apuração com base no lucro arbitrado abrangerá todo o ano-calendário, assegurada,


ainda, a tributação com base no lucro real relativa aos trimestres não submetidos ao
arbitramento, se a pessoa jurídica dispuser de escrituração exigida pela legislação
comercial e fiscal que demonstre o lucro real dos períodos não abrangidos por aquela
modalidade de tributação;

- o imposto apurado na forma do item anterior, terá por vencimento o último dia útil do
mês subsequente ao do encerramento de cada período de apuração.

Quando a receita bruta for conhecida o lucro arbitrado será determinado mediante a
aplicação dos percentuais fixados no RIR, acrescidos de 20%.

Atividades Percentuais (%)


Atividades em geral (RIR/1999, art.532) 9,6
Revenda de combustíveis 1,92
Serviços de transporte (exceto transporte de cargas) 19,2
Serviços de transporte de cargas 9,6
Serviços em geral (exceto serviços hospitalares) 38,4
Serviços hospitalares 9,6
Intermediação de negócios 38,4
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer
38,4
natureza (inclusive imóveis)
Factoring 38,4
Bancos, instituições financeiras e assemelhados 45

As pessoas jurídicas que se dedicarem à venda de imóveis construídos ou adquiridos para


revenda, ao loteamento de terrenos e à incorporação de prédios em condomínio terão
seus lucros arbitrados, deduzindo-se da receita bruta trimestral o custo do imóvel
devidamente comprovado. O lucro arbitrado será tributado na proporção da receita
recebida ou cujo recebimento esteja previsto para o próprio trimestre.

Gestão de Tributos
40

Para as pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviço, cuja receita bruta anual
seja de R$ 120.000,00 o percentual será de 19,2%, exceto para as pessoas jurídicas
que prestam serviços hospitalares, de transporte e de profissões legalmente
regulamentadas. Quando a receita bruta não for conhecida o lucro arbitrado será
determinado através de procedimento de ofício, mediante a utilização de uma das
seguintes alternativas de cálculo:

Bases Alternativas Coeficiente


Lucro real referente ao último período em que a pessoa jurídica manteve 1,5
escrituração de acordo com as leis comerciais e fiscais.
Soma dos valores do ativo circulante, realizável a longo prazo e 0,04
permanente, existentes no último balanço patrimonial conhecido.
Valor do capital, inclusive correção monetária contabilizada como reserva 0,07
de capital, constante do último balanço patrimonial conhecido ou
registrado nos atos de constituição ou alteração da sociedade.
Valor do patrimônio líquido constante do último balanço patrimonial 0,05
conhecido.
Valor das compras de mercadorias efetuadas no mês. 0,4
Soma, em cada mês, dos valores das folhas de pagamento dos 0,4
empregados e das compras de matérias-primas, produtos intermediários e
materiais de embalagem.
Soma dos valores devidos no mês a empregados. 0,8
Valor mensal do aluguel. 0,9

Importante observar que:

1. O art. 535, § 1o, RIR/1999 estabelece que, a critério da autoridade lançadora,


poderão ser adotados limites e preferências na aplicação dos percentuais, levando em
consideração a atividade da empresa:
a) atividade industrial - soma da folha de pagamento dos empregados, das compras de
matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem;
b) atividade comercial - valor das compras;
c) atividade de prestação de serviço - soma dos valores devidos aos empregados.

2. De acordo com a IN SRF nº 93, de 1997, art. 43, deve ser observado:
a) no caso de empresa com atividade mista, os percentuais serão adotados isoladamente
em cada uma delas;
b) se o critério eleito for o lucro real, quando este for decorrente de período-base anual
ou mensal, o valor que servirá de base ao arbitramento será proporcional ao número de
meses do período-base considerado;
c) ao valor determinado de acordo com estes percentuais serão adicionados, para efeitos
de se determinar o lucro arbitrado, outros resultados.

Gestão de Tributos
41

Deve-se ressaltar que:


1. Serão acrescidos à base de cálculo os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos
líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos
decorrentes de receitas não abrangidas pela receita bruta.

2. Os valores recuperados, correspondentes a custos e despesas, inclusive com perdas


no recebimento de créditos, deverão ser adicionados ao lucro arbitrado para
determinação do imposto devido, salvo se o contribuinte comprovar não os ter deduzido
em período anterior no qual tenha se submetido ao regime de tributação com base no
lucro real ou que se refiram a período ao qual tenha se submetido ao regime de
tributação com base no lucro presumido ou arbitrado.

3. A pessoa jurídica que, até o ano-calendário anterior, houver sido tributada com base
no lucro real, deverá adicionar à base de cálculo do imposto, correspondente ao primeiro
período de apuração no qual for tributada com base no lucro arbitrado, os saldos dos
valores cuja tributação havia diferido, controlados na parte "B" do LALUR.

4. Na hipótese de arbitramento do lucro da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, os


lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior serão adicionados ao lucro
arbitrado para determinação da base de cálculo do imposto.

5. Para os fins de apuração do ganho de capital, as pessoas jurídicas observarão os


seguintes procedimentos:
a) tratando-se de bens e direitos cuja aquisição tenha ocorrido até o final de
1995, o custo de aquisição poderá ser atualizado monetariamente até 31 de
dezembro desse ano, não se lhe aplicando qualquer atualização monetária a partir
dessa data;

b) tratando-se de bens e direitos adquiridos após 31 de dezembro de 1995, ao


custo de aquisição dos bens e direitos não será atribuída qualquer atualização
monetária.

Do imposto apurado sobre o lucro arbitrado no trimestre, poderão ser deduzidos os


seguintes valores:
- IR pago ou retido sobre receitas computadas na base de cálculo;
- imposto pago a maior em períodos anteriores.

Verificada omissão de receita, o montante omitido será computado para determinação da


base de cálculo do imposto devido e do adicional, se for o caso, no período de apuração
correspondente. Assim, a autoridade determinará o valor do imposto e do adicional a
serem lançados de acordo com o regime de tributação a que estiver submetida a pessoa
jurídica no período de apuração a que corresponder a omissão.

Verificada por indícios a omissão de receita, a autoridade tributária poderá, para efeito
de determinação da base de cálculo sujeita à incidência do imposto, arbitrar a receita do
contribuinte, tomando por base as receitas, apuradas em procedimento fiscal,
correspondentes ao movimento diário das vendas, da prestação de serviços e de
quaisquer outras operações. A renda mensal arbitrada corresponderá à multiplicação do
valor correspondente à média das receitas apuradas pelo número de dias de
funcionamento do estabelecimento naquele mês.

Gestão de Tributos
42

Para efeito de arbitramento da receita mínima do mês, serão identificados pela


autoridade tributária os valores efetivos das receitas auferidas pelo contribuinte em três
dias alternados desse mesmo mês, necessariamente representativos das variações de
funcionamento do estabelecimento ou da atividade.

A diferença positiva entre a receita arbitrada e a escriturada no mês será considerada na


determinação da base de cálculo do imposto e não integrará a base de cálculo de
quaisquer incentivos fiscais previstos na legislação tributária.

O arbitramento do lucro por omissão de receitas não dispensa o contribuinte da emissão


de documentário fiscal, bem como da escrituração a que estiver obrigado pela legislação
comercial e fiscal.

A omissão de receita poderá, também, ser determinada a partir de levantamento por


espécie de quantidade de matérias-primas e produtos intermediários utilizados no
processo produtivo da pessoa jurídica.

Apurar-se-á a diferença, positiva ou negativa, entre a soma das quantidades de produtos


em estoque no início do período com a quantidade de produtos fabricados com as
matérias-primas e produtos intermediários utilizados e a soma das quantidades de
produtos cuja venda houver sido registrada na escrituração contábil da empresa com as
quantidades em estoque, no final do período de apuração, constantes do Livro de
Inventário.

Considera-se receita omitida, nesse caso, o valor resultante da multiplicação das


diferenças de quantidade de produtos ou de matérias-primas e produtos intermediários
pelos respectivos preços médios de venda ou de compra, conforme o caso, em cada
período de apuração abrangido pelo levantamento.

Os critérios de apuração de receita omitida aplicam-se, também, às empresas


comerciais, relativamente às mercadorias adquiridas para revenda.

Caracterizam-se, também, como omissão de receita os valores creditados em conta de


depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais
o titular, pessoa jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação
hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.

O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou recebido
no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.

Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na
base de cálculo do imposto a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de
tributação específica, prevista na legislação vigente à época em que forem auferidos ou
recebidos.

Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados


individualizadamente, observado que não serão considerados os decorrentes de
transferência de outras contas da própria pessoa jurídica.

Gestão de Tributos
43

3. ASPECTOS GERAIS DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO


Planejamento tributário pode ser definido como o estudo realizado preventivamente,
antes da realização do fato administrativo, pesquisando-se os seus efeitos jurídicos e
econômicos e as alternativas legais menos onerosas.

Trata-se então da utilização da interpretação tributária de forma legal em busca da


ausência de previsão do legislador ou de alguma hipótese que poderá trazer mais
benefícios ao contribuinte, a fim de permitir que a conduta normalmente onerada de
forma mais gravosa possa ser beneficiada por uma redução da carga tributária ou, até
mesmo, por uma situação de não incidência de tributos. A este conjunto de
procedimentos dá-se o nome de elisão fiscal. Nela, o agente licitamente visa a evitar,
minimizar ou postergar a ocorrência do fato gerador que daria origem à obrigação
tributária.

Por sua vez, conceitua-se evasão fiscal como sendo a atuação do contribuinte que, por
meios ilícitos, visa eliminar, reduzir ou retardar o recolhimento de um tributo, já devido
pela ocorrência do fato gerador.

A doutrina vem optando pelo termo evasão fiscal para exprimir a sonegação fiscal
mediante procedimentos ilícitos e elisão fiscal nos casos de ações legais do contribuinte
para reduzir ou evitar o pagamento de tributos.

Por meio da análise das alternativas e lacunas (brechas) existentes na legislação fiscal,
percebe-se que, ao longo dos anos, o Fisco vem buscando eliminá-las por sucessivas
alterações das leis. Mas, apesar destes esforços governamentais, fatores como a
globalização e a abertura da economia e a criação de mercados regionais vêm trazendo
mudanças rápidas e oferecendo novas alternativas e lacunas na lei.

Há ainda a utilização do termo elusão fiscal que se conceitua por ser um fenômeno
transparente ao Fisco, pois atende aos requisitos formais e materiais exigidos e
encontra-se entre a evasão e a elisão fiscal, não se enquadrando como evasão, pois seus
atos não são ocultos, encobertos ou inexistentes, nem como elisão, pois a economia
fiscal que se verifica, após sua ocorrência, advém de uma violação da lei tributária.

Figura Descrição
Prática lícita; ocorre antes do fato gerador. Objetivo: não pagar ou reduzir o
Elisão
valor do tributo. Eficaz perante o Fisco.
Prática abusiva; ocorre antes do fato gerador. Objetivo: não pagar ou reduzir
Elusão
o valor do tributo. Não tem eficácia perante o Fisco.
Prática criminosa; ocorre depois do fato gerador. Objetivo: sair da relação
Evasão jurídica tributária por meio de fraude ou sonegação. É crime e deve ser
combatida pelo Fisco.
Fonte: Viveiros de Castro et al (2011, pág. 48)

Gestão de Tributos
44

O planejamento tributário pode abranger setores e atividades de empresas de qualquer


porte de forma tal a resultar em maior segurança, ou até mesmo, em benefício
financeiro. No entanto, quanto maior for a empresa, mais sofisticado deverá ser o seu
planejamento fiscal.

Na prática, o planejamento tributário por ser caracterizado como sendo:


- operacional: refere-se aos procedimentos formais prescritos pelas normas e pelo
costume, ou seja, na forma específica de contabilizar determinadas operações e
transações, sem alterar as suas características básicas; e

- estratégico: implica em mudança de algumas características estratégicas da empresa


como sua estrutura de capital, localização, tipos de empréstimos, dentre outras.

Como alguns exemplos de um planejamento tributário operacional, citam-se as


possibilidades:

- das empresas que não possuam impedimento legal para tanto, em optar por um regime
de tributação (Lucro Presumido, Lucro Real ou Lucro Arbitrado) para fins de recolhimento
do IRPJ e, consequente apuração da CSL, que lhes seja menos onerosa;

- da utilização de taxas anuais de depreciação acelerada (para itens do ativo imobilizado


com excessivo desgaste ou rápida obsolescência) amparada por laudo técnico ou por
utilização dos referidos equipamentos por turnos superiores ao normal na vida útil dos
bens móveis (depreciação acelerada);

- da distribuição de lucros sem tributação, desde que obedeça ao limite de isenção (inciso
I, § 2º, Art. 48, da IN SRF 93/98), ou seja, a parcela de lucros ou dividendos que
excederem o valor da base de cálculo do imposto como base no lucro presumido ou
arbitrado, diminuída de todos os impostos e contribuições federais (IRPJ, CSL, PIS e
COFINS) a que a pessoa jurídica estiver sujeita. O RIR permite que os lucros apurados
contabilmente (a partir de 1º de janeiro de 2006) e distribuídos a sócios ou acionistas,
por empresas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não estarão
sujeitas à incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Desta forma, a
escrituração contábil se mostra como forma eficiente de economia tributária;
- da retenção na fonte do IRPJ, CSL, PIS e COFINS. Para efeito de planejamento
tributário, tais valores serão considerados como antecipação do que for devido pelo
contribuinte que sofreu a retenção, podendo ser compensados com o imposto e as
contribuições da mesma espécie;

- do fato de as contrapartidas das variações monetárias de obrigações cambiais e


monetárias na realização de créditos (variação monetária passiva) poderem ser
deduzidas para determinação do lucro operacional, desde que registradas com base no
regime de competência;

- do fato do RIR (art. 301) permitir que se deduza como despesa operacional o custo
unitário do bem imobilizado no valor de até R$ 326,61, desde que, para sua utilização,
não se exija um conjunto desses bens. Assim, em lugar de contabilizar a imobilização do
bem, efetua-se o lançamento em conta de resultado (despesa), reduzindo o montante
tributável, no caso de empresas tributadas pelo Lucro Real, com a respectiva redução do
IRPJ e CSL;

Gestão de Tributos
45

- do faturamento antecipado, quando uma empresa vendedora emite nota fiscal e fatura,
com a anuência do comprador, referente a um bem que ainda não foi produzido ou que
ainda não foi adquirido de seu fornecedor ou ainda referente a um serviço que ainda não
foi executado. Nestes casos, o reconhecimento da receita se dará somente no momento
de entrega efetiva do bem ou quando estiver pronto e à disposição do comprador,
postergando-a e, consequentemente, a sua tributação;

- de, por meio da implementação de adequados métodos de apuração e controle dos


créditos fiscais (como créditos acumulados de IPI), utilizá-los, mediante compensação,
com outros tributos a vencer (como COFINS, PIS, IRPJ, CSL);

- do aproveitamento de incentivos fiscais outorgados pelos governos federal, estadual ou


municipal na forma de isenções, devoluções ou reduções de tributos devidos pelas
empresas de determinada região ou até mesmo de um determinado setor econômico
visando ao seu desenvolvimento;

- da dedução do lucro líquido, na determinação do Lucro Real e da base de cálculo da


CSL, das despesas operacionais relativas aos dispêndios realizados com pesquisa
tecnológica e desenvolvimento de inovação tecnológica de produtos (art. 39 da Lei nº
10.637/02).

Como exemplos de um planejamento tributário estratégico, destacam-se as


possibilidades:
- ao se deparar com imposições por parte do Fisco, em que haja dúvida quanto à sua
licitude ou, ainda, quanto à aplicação da lei que determina que seja efetivado o
pagamento do tributo, na qual a certeza de ser devedor não seja cristalina, o
contribuinte deve consultar um advogado tributarista para manifestar-se sobre os
aspectos jurídicos da questão. Assim, no planejamento das ações da organização, um
exemplo do fator a ser considerado diz respeito à decisão de se ingressar com uma ação
de impugnação na esfera administrativa e, somente no caso de não alcançar êxito,
recorrer ao judiciário, ou, então, ingressar diretamente com a ação na esfera judicial;
- de, havendo previsão contratual entre as partes e comprovação por documento hábil,
segregando, em certas operações de vendas, as receitas próprias das receitas de
terceiros, admite-se o repasse dos custos e despesas diretamente em nome do
contratante, uma vez que tais receitas não pertencem a empresa contratada. Esta
exclusão do valor repassado da base de cálculo de tributos como o ISS, o PIS, a COFINS,
o IRPJ e a CSL poderá ser realizada sem a necessidade de uma lei que a autorize e deixa
de gerar, na empresa contratada, encargos tributários complementares desnecessários;

- utilizar as contraprestações pagas por força do contrato de arrendamento mercantil


(leasing) como custo ou despesa operacional da pessoa jurídica arrendatária. As cotas de
depreciação do preço de aquisição do bem serão admitidas como custos das pessoas
jurídicas arrendadoras, sendo que, nos casos de operações de vendas de bens que
tenham sido objeto de arrendamento mercantil, o saldo não depreciado será admitido
como custo para efeito de apuração do lucro tributável pelo Imposto de Renda;

Gestão de Tributos
46

- da análise da existência de boas oportunidades oferecidas pelos governos (estadual e


municipal) por meio de benefícios concedidos pelos mesmos no intuito de atraírem novos
investimentos e, consequentemente, obterem um aumento da receita fiscal e
desenvolvimento para a região. Normalmente, tais benefícios consubstanciam-se em
renúncia de uma parcela ou mesmo da totalidade dos impostos indiretos devidos ao
Estado (é a denominada “guerra fiscal”);

- de, por meio da implementação de processos de reorganização empresarial


(incorporação, fusão e cisão) buscar obter vantagens no âmbito tributário. Uma análise
prévia, criteriosa e responsável faz-se necessária tendo em vista as implicações
tributárias (tanto positivas, quanto negativas) a que possam levar tais alternativas;

- da implementação de contratos de franquia empresarial (franchising) em uma empresa


que possui várias filiais, podendo, desta forma, reduzir a sua carga tributária. Ao
implementar uma rede de franquias, as franqueadoras poderão optar por qualquer
regime de tributação, obedecidos os limites estabelecidos em lei, obtendo a franqueada
redução tributária no IRPJ, na CSL, no PIS, na COFINS e demais impostos abrangidos,
além do INSS, uma vez que as empresas franqueadoras não estão abrangidas no mesmo
CNPJ da franqueada.

No âmbito internacional, o planejamento tributário tem assumido uma das seguintes


formas organizacionais:
- uso de países com tributação favorecida: é a utilização dos benefícios fiscais,
concedidos por alguns países, comumente denominados paraísos fiscais (tax havens). À
luz da legislação brasileira são considerados países com tributação favorecida aqueles
que tributam a renda à alíquota máxima de 20% (art. 24 da Lei nº 9.430/96);

- uso abusivo de acordos internacionais mais benéficos (treaty shopping): trata-se da


utilização de interpostas pessoas para beneficiar indevidamente determinada pessoa
jurídica que não seria abrangida por determinado acordo internacional para evitar a
bitributação (cria-se uma residência fiscal fictícia em um dos países signatários do
acordo, de modo a estender seus efeitos a empresas situadas em países diversos dos
signatários);

- sub-capitalização de empresas (thin-capitalization): situação que ocorre quando o


capital da empresa é pequeno em relação ao seu passivo. A companhia realiza
empréstimos com empresas vinculadas para capitalizar seus negócios, ao invés de
utilizar capital próprio. Com esta prática, obtém vantagem tributária, uma vez que a
remuneração do empréstimo irá reduzir o seu resultado tributável;

- preços de transferência (transfer price): operação de empréstimo financeiro ou de


compra e venda realizada entre empresas vinculadas, localizadas em jurisdições
diferentes, utilizando-se preços artificiais, de modo a reduzir o lucro da empresa situada
em país de maior pressão fiscal, em benefício da companhia situada em país onde a
tributação é menor. Dentre as formas ora citadas, o transfer price tem ocupado lugar de
destaque nos últimos tempos.

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Considerações Finais

Uma boa gestão tributária contribui, sobremaneira, para a garantia da sustentabilidade


das organizações, partindo-se do princípio de que a mesma tende a reduzir ou eliminar
tanto os riscos de autuação fiscal (por sonegação ou inconsistência nos dados
registrados), como o ônus tributário (o que representa mais recursos disponíveis para
investimentos). Neste âmbito, o Planejamento Tributário ou a “elisão fiscal” envolve a
escolha, entre alternativas igualmente válidas, de situações fáticas ou jurídicas, sempre
que isto for possível dentro dos limites da ordem jurídica.

Há uma enorme diferença de significação entre elisão fiscal e evasão fiscal. Enquanto a
elisão é a atividade lícita de busca de identificação de alternativas que levem a uma
menor carga tributária, a evasão ou sonegação fiscal é o resultado de ação ilícita punível
com pena restritiva de liberdade e multa.

Estabelecer uma linha divisória entre a elisão e a sonegação fiscal é discernir entre o ato
lícito do ilícito e esse discernimento nem sempre é uma tarefa fácil porque certos
fenômenos estão no limiar entre uma figura e outra e sempre dependendo da análise das
circunstâncias fáticas e jurídicas do caso concreto.

Ligado à ideia de eficiência, o planejamento tributário é direito subjetivo de qualquer


pessoa, e visa, em última análise, otimizar, nos marcos da ordem jurídica, o montante
dos encargos tributários a serem suportados por uma pessoa natural ou coletiva. Assim,
como exemplo, pode-se citar a possibilidade, prevista pela legislação, da escolha entre
regimes de tributação (lucro presumido ou lucro real) que podem levar a uma carga
tributária menor.

Há casos em que o planejamento tributário se converte num dever, pois o administrador


escolhido para dirigir uma empresa deve adotar medidas legais que tragam as menores
desvantagens possíveis para a empresa. O dever de diligência a que é submetido todo
administrador deve nortear a sua atuação na busca da otimização da carga tributária.
Estas considerações valem também, integralmente, para sócios que administram o seu
próprio negócio que devem agir da mesma forma que um administrador profissional, com
a única diferença de que agem em seu próprio interesse.

Depreende-se, portanto, que uma gestão tributária adequada requer conhecimentos


sobre os negócios e sobre leis, além do que deve ser pensada e conduzida segundo as
particularidades de cada caso e ser implementada com o máximo cuidado e zelo.

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Referências bibliográficas

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1988. Disponível em http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/Constituicao/principal.htm
Acesso em 31/01/2016.

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arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer
Natureza. Disponível em http://idg.receita.fazenda.gov.br/acesso-rapido/tributos/IRPJ
Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Decreto 4.524, de 17 de dezembro de 2002: Regulamenta a Contribuição para


o PIS/Pasep e a COFINS devidas pelas pessoas jurídicas em geral. Disponível em
https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/d4524.htm. Acesso em 31/01/2016.

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arrecadação e administração do IPI. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm. Acesso
em 31/01/2016.

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Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-
2014/2011/decreto/d7660.htm Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970. Institui o Programa de


Integração Social, e dá outras providências. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp07.htm. Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Lei Complementar nº 70 de 30 de dezembro de 1991. Institui contribuição para


financiamento da Seguridade Social, eleva a alíquota da contribuição social sobre o lucro
das instituições financeiras e dá outras providências. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp70.htm. Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Lei Complementar Federal nº 87, de 13 de setembro de 1996. Dispõe sobre o


ICMS dos estados e do distrito federal e dá outras providências. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp87.htm Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Lei Complementar 116, de 31.07.03. Dispõe sobre o ISSQN, de competência dos
Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp116.htm. Acesso em 31/01/2016.

BRASIL. Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Dispõe sobre a não-cumulatividade na


cobrança da contribuição para os Programas de Integração Social (PIS) e de Formação
do Patrimônio do Servidor Público (Pasep), nos casos que especifica; sobre o pagamento
e o parcelamento de débitos tributários federais, a compensação de créditos fiscais, a
declaração de inaptidão de inscrição de pessoas jurídicas, a legislação aduaneira, e dá
outras providências. Disponível em
http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/LEIS/2002/L10637.htm. Acesso em 31/01/2016.
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Instrução Normativa nº 213 de 07 de
outubro de 2002. Dispõe sobre a tributação de lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior pelas pessoas jurídicas domiciliadas no País. Disponível em
http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=compilado&idAto=
15088. Acesso em 31/01/2016.

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Apêndice
Resumo sobre os Lucros Presumido, Real e Arbitrado

Lucro Presumido: Base de Cálculo e Alíquotas

Receitas Base do Base da


IR CSL
Venda ou Revenda de bens e produtos 8% 12%
Prestação de Serviços 32% 32%
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer
32% 32%
natureza (inclusive imóveis)
Transporte de passageiros 16% 12%
Transporte de Cargas 8% 12%
Serviços hospitalares 8% 12%
Prestação de serviços até R$ 120 mil/ano, menos regulamentadas 16% 32%
Revenda, para o consumo de combustível derivado de petróleo,
1,6% 12%
álcool etílico carburante e gás natural
Outras receitas não definidas no estatuto ou contrato social 100% 100%

• Para cálculo do limite:

– A receita total de R$ 78.000.000 inclui as não tributáveis, como as de


“equivalência patrimonial”.

– Da receita total são deduzidas:

• Vendas canceladas, devolvidas ou anuladas;

• Descontos incondicionais concedidos;

• IPI e o ICMS ST, quando registrados como receita.

• Os descontos incondicionais concedidos e as vendas canceladas ou devolvidas são


deduzidos da receita correspondente, antes da aplicação do % de presunção.

• Também não integram a base de cálculo:

– Receitas de participações avaliadas pelo MEP;

– Receitas de dividendos de investimentos avaliados pelo Método de Custo


de Aquisição;

– Reversões de provisões operacionais, quando não representarem ingresso


de novos recursos.

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Lucro Real

Regra Geral = Toda receita é tributável.

• No entanto, algumas delas são contabilizadas, mas não são exigidas pelo Fisco
(não tributáveis):

– Reversão de Provisões constituídas em períodos anteriores;

– Dividendos recebidos de investimentos avaliados pelo método de custo;

– Participação em controladas e coligadas;

– Amortização de deságio apurado na aquisição de investimentos.

• Valores registrados e aceitos como despesa pelo Fisco (dedutíveis):

– Depreciação acelerada incentivada;

– Juros sobre capital próprio;

– Incentivo fiscal para atividade audiovisual;

– Exploração de petróleo cru pela PETROBRÁS.

Quatro regras básicas para a dedutibilidade:

• Serem despesas necessárias;

• Serem comprovadas e escrituradas;

• Serem debitadas no período-base competente;

• Não serem computadas nos custos.

Situações de dedutibilidade e indedutibilidade:

• Despesas com Provisões (são dedutíveis: férias, 13º salário e provisões técnicas)

– Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa; (não dedutível)

– Provisão para perdas em processos trabalhistas; (não dedutível)

– Riscos Fiscais e tributos com exigibilidade suspensa; (não dedutível)

– PPR ou PLR; (dedutíveis, desde que sejam efetivadas como despesas)

– Provisão para perdas em processos cíveis; (não dedutível)

– Provisão para ajustes a valor de mercado; (não dedutível)

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– Provisão para garantias de produtos com defeitos; (não dedutível)

– Provisão para manutenção de bens do imobilizado; (não dedutível)

– Provisão para contingências; (não dedutível)

• Doações (não dedutíveis desde 1996), exceto:

– Doações a entidades civis; (limitada a 2% do lucro operacional, antes de


computada a própria doação)

– Doações a institutos de ensino e pesquisa; (limitada a 1,5% do lucro operacional,


antes de computada a própria doação e da doação a entidades civis)

– Doações a Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público – OSCIP; (limitada


a 2% do lucro operacional, antes de computada a própria doação)

– Doações a projetos enquadrados na Lei Rouanet (dedutível sem limitação e


incentivada a 4% da alíquota básica sendo tal incentivo limitado a 40% do valor da
doação e/ou 30% do valor do patrocínio);

– Doações para o fundo da criança e do adolescente; (não são dedutíveis, mas são
incentivadas como redução direta do IR devido – 1% do valor do imposto calculado
pela alíquota básica, limitada ao valor da própria doação).

• Gastos com cartões de crédito; (não dedutíveis, exceto quando integrem as


remunerações bases de cálculo de IR da PF)

• Previdência Privada; (dedução limitada à 20% do total dos salários dos empregados
e da remuneração dos dirigentes da empresa beneficiados pelo Plano)

• Perdão de dívida; (não dedutível – tributada na empresa que teve a sua dívida
perdoada)

• Resultado negativo de equivalência patrimonial; (não dedutível)

• Alimentação de acionistas, administradores e sócios; (não dedutível)

• Honorários e participações de administradores. (dedutíveis, exceto benefícios)

• Multas (não são dedutíveis aquelas de caráter punitivo) e Juros (são dedutíveis);

• Despesas com propaganda (são dedutíveis), brindes (não dedutíveis) e bonificações


(são dedutíveis);

• Prejuízos por desfalques, roubos, furtos ou apropriação indébita praticada por


empregados ou terceiros; (são dedutíveis se houver inquérito nos termos da
legislação trabalhista ou queixa policial e, se bens segurados, somente o valor que
ultrapassar o reembolso)

• Despesas com viagens; (não são dedutíveis se estiverem sem comprovação ou


pagas pela empresa para empregados em gozo de férias)

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• Despesas com benefícios indiretos a empregados; (somente se remunerados via


holerith)

• Gratificações a empregados; (são dedutíveis)

• Despesas médicas, odontológicas e farmacêuticas; (são dedutíveis desde que


destinados a todos os seus empregados)

• Demais adições (todas as despesas que não se enquadrem como necessárias às


atividades e à manutenção da respectiva fonte produtora, não são aceitas para fins
de IR).

Lucro Arbitrado

Base de Cálculo quando conhecida a receita bruta

Será determinado mediante a aplicação dos percentuais fixados no RIR,


acrescidos de 20%.

Atividades Percentuais
Atividades em geral (RIR/1999, art. 532) 9,6%
Revenda de combustíveis 1,92%
Serviços de transporte (exceto transporte de carga)
PJ exclusivamente prestadora de serviços com receita bruta anual até R$
19,2%
120.000 (exceto serviços hospitalares, de transportes e de profissões
regulamentadas)
Serviços de transporte de cargas 9,6%
Serviços em geral (exceto serviços hospitalares) 38,4%
Serviços hospitalares 9,6%
Intermediação de negócios 38,4%
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer natureza
38,4%
(inclusive imóveis)
Factoring 38,4%
Bancos, instituições financeiras e assemelhados 45%

Base de Cálculo quando não conhecida a Receita Bruta

Bases Alternativas Coeficiente


- Lucro real referente ao último período em que a PJ manteve
1,5
escrituração de acordo com as leis comerciais e fiscais.
- Soma dos valores do ativo circulante, realizável a longo prazo e
0,04
permanente, existentes no último balanço patrimonial conhecido.
- Valor do capital, inclusive correção monetária contabilizada como
reserva de capital, constante do último balanço patrimonial conhecido ou 0,07
registrado nos atos de constituição ou alteração da sociedade.
- Valor do patrimônio líquido constante do último balanço patrimonial
0,05
conhecido.
- Valor das compras de mercadorias efetuadas no mês 0,4
- Soma, em cada mês, dos valores da folha de pagamento e das
compras de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de 0,4
embalagem
- Soma dos valores devidos no mês a empregados 0,8
- Valor mensal do aluguel 0,9

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