1.

UVOD:

U svakodnevnom životu susrećemo se s troškovima i oni utječu na naš život. U

poduzetništvu troškovi utječu na život tvrtke. Da bi tvrtka opstala, poduzetnik treba poznavati
osnove teorije troškova i kako troškovi utječu na poslovanje. Smatram da bi svatko trebao biti
upoznat s tom temom jer su troškovi sastavni dio života, a za poduzetnika to je obvezno
gradivo koje treba savladati prije nego pokrene vlastiti biznis. Troškovi izravno utječu na
dobit, a niti jedan poduzetnik ne ulazi u biznis bez cilja da što više zaradi.
Teorija troškova poduzetniku omogućuje upoznati prirodu troškova, njihovo
nastajanje, obilježja i ponašanje u radnom procesu, kako bi mogao poslovno odlučivati i
politiku troškova usklađivati s politikom prihoda radi osiguranja zadovoljavajućeg poslovanja
i ostvarivanja što veće dobiti. Učinkovitost poduzetnika bit će veća što je s manje troškova
ostvario veći profit.
U ovom radu ću opisati neke od osnovnih vrsta troškova i njihove podjele te posebnu
vrstu troškova, a to je oportunitetni trošak. Također, ponudit ću načine za smanjivanje
troškove te automatski ostvarivanje veće dobiti i o tumačenju kritičnih točaka u poslovanju
tvrtke.
Ovu temu sam izabrala za maturalnu radnju iz razloga što su mi troškovi
najzanimljivije područje ekonomije, a koristit će mi u samostalnom životu u koji većina
maturanata (pa tako i ja) sada krećemo.

1
2. TROŠKOVI I NJIHOV UTJECAJ NA
POSLOVANJE

Za svakog poduzetnika je posebno važno prikupljati razne informacije vezane uz

njegovo poslovanje, prerađivati ih na određeni način i proučavati, tj. analizirati ih. Svaka
njegova poslovna odluka mora biti što bliža sigurnoom očekivanom ishodu jer se jedino na taj
način uklanja neizvjesnost poslovnih prilika. Praćenjem troškova i predviđanjem njihovih
vrijednosti u budućnosti može se usmjeravati svaka poslovna aktivnost. Poznavanje osnova
teorije troškova mu u tome može uvelike pomoći. Teorija troškova je onaj dio
mikroekonomske teorije koji proučava nastanak, obilježja i ponašanje troškova u poslovnim
procesima. Troškove se definira kao utrošak različitih dobara potrebnih za nastanak nekog
proizvoda ili usluge koje će se realizirati prodajom na tržištu. Troškovi su vrijednosno
izraženi utrošci činitelja procesa stvaranja (proizvodnje) učinaka, koji su nastali ili su
uvjetovani poslovnom aktivnošću poduzetnika. Poznavanje teorije omogućuje poduzetniku
upoznati prirodu troškova, njihovo nastajanje, obilježja i ponašanje u radnom procesu i
politiku troškova uskladiti s politikom prihoda radi osiguranja zadovoljavajućeg poslovanja i
ostvarivanja što veće dobiti. Zato se troškovi nikad ne promatraju odvojeno od ostalih
kategorija važnih za poslovanje, kao što su na primjer: prihodi, cijene, obujam proizvodnje,
obujema prodaje i slično.
Evidencija i nadzor nad troškovima, koju obavlja knjigovodstvo, ima tri glavne
zadaće:
- utvrditi razliku između troškova i prihoda, tj. gubitak ili dobit u poslovanju
- izmjeriti učinkovitost poduzeća u odnosu na ostale konkurente (troškovna efikasnost)
- osigurati informacijsku podlogu za odlučivanje (menadžersko računovodstvo)

Budući da je primjena troškova u raščlambama koje prethode poslovnom odlučivanju

vrlo raznolika, u teoriji su definirane brojne vrste troškova. Njihova primjena u raščlambi
omogućuje detaljniji nadzor, preciznije planiranje i točnije mjerenje odstupanja.

2
2. 1. POJAM I VRSTE TROŠKOVA

Troškovi su definirani poslovni rashodi, tj. onaj dio utroška materijalnih dobara,
vremena i novca koji se može ukalkulirati u cijenu nastalog učinka (proizvoda ili usluge).
Zato se troškove još naziva i ukalkulirani poslovni rashodi. Za potpunije razumijevanje pojma
troškova nužno ih je pojmovno razlikovati od pojma utroška, rashoda i izdataka.
Utrošak je uobičajen izraz koji pokazuje koliko je utrošeno pojedinih činitelja u
procesu stvaranja učinaka (primjerice, količina utrošenih sirovina i materijala, sati rada i sl.).
Rashodi su troškovi sadržani u prodanim učincima (primjer: nabavna vrijednost
prodane trgovačke robe ili troškovi proizvodnje prodanih proizvoda i usluga). Kada rashod
nastaje kao uvjet ili posljedica obavljanja radnog procesa, tada je identičan pojmu troša, pa su
takvi rashodi zapravo troškovi poslovanja. Međutim, pojam rashoda širi je od pojma troška, i
on obuhvaća svako trošenje novčanih i materijalnih vrijednosti koje su vezane z aobavljanje
gospodarskih djelatnosti, ali mogu nastati i mimo njih, poput izdataka vezanih za financiranje
i izdataka koji nisu uvjetovani ostvarivanjem poslovnog učinka.
Izdatak je svako izdavanje materijala, proizvoda ili robe iz skladišta, kao i smanjenje
novca u blagajni ili na računu u banci. Izdaci mogu biti ekonomski povezani uz troškove ali i
ne moraju. Kada su izdaci i troškovi međusobno povezani, vremenski se mogu, ali ne moraju
preklapati. Izdatak može nastati prije troška (primjer: izdatak novca za nabavu sirovina
prethodi trošku sirovina), može nastati istodobno s troškom (primjer: plaćanje neke usluge),
ali i nakon troška (primjer: plaćanje računa za prethodno potrošenu električnu energiju). Kada
izdaci i troškovi nisu ekonomski međusobno povezani, izdatak može nastati a da troška uopće
nema (primjer: posudba sirovine koja će biti vraćena ili kupnja vrijednosnih papira za novac)
ili pak da postoji trošak a da nema izdatka (primjer: trošenje poklonjene opreme).

S obzirom na brojne kriterije kojima se troškovi mjere i proučavaju, postoje različite

vrste troškova. (vidi tablicu)

Kriterij za podjelu Vrste troškova

 planski (budući, očekivani)
Vrijeme nastanka
 stvarni (povijesni)
 pogon (proizvodnja)
Mjesto nastanka  administracija (uprava i prodaja)
 sirovina i materijala
 usluga
 rezerviranja za troškove i rizike
Prirodne vrste (podrijetlo)  amortizacije
 vrijednosnog usklađivanja
 osoblja
 financiranja
 nabave
 proizvodnje
Poslovne funkcije  prodaje
 financiranja
 uprave (menadžmenta)
Način uračunavanja u cijenu gotovih  izravni (direktni)
proizvoda  opći (indirektni, neizravni, režijski)
Stupanj zaposlenosti (iskorištenja)  fiksni (stalni)

3
 Kapaciteta  varijabilni (promjenjivi)
 po jedinici (prosječni)
Broj proizvoda
 u masi
 proizvoda
MRS 2
 obračunskog razdoblja

Iz tablice je vidljivo da se troškove može promatrati na različite načine, ovisno o

potrebama raščlambe u kojoj se te troškove promatra. Za pdouzetnika je najvažnije da
njegovo knjigovodstvno evidentira sve stvarno nastale troškove u jednom obračunskom
razdoblju i sačuva podatke o tomu, a on će sam prosuditi kako će donositi poslovne odluke
temeljem dostupnih podataka. Zato je nužno da poduzetnik dobro razumije barem najvažnije
dijelove teorije troškova u njihovoj osvisnosti o prihodima i poslovnom rezultatu.
Postoji također još jedna vrsta troškova, a to je oportunitetni trošak. Oportunitetni
trošak je vrijednost dobara i usluga koje nismo koristili, a mogli smo. Primjer: Hoćemo li ići
u kino ili pročitati knjigu? Hoćemo li nakon završetka srednje škole odmah početi raditi ili
studirati? U svakom od ovih slučajeva, donošenje odluke, za jednu alternativu(mogućnost),
ima za posljedicu žrtvovanje druge mogučnosti. S ograničenim resursima, odluku da imamo
više jedne stvari, automatsko znači imati manje druge stvari. Dobra je definicija da je to
"trošak propuštene šanse", dakle, gubitak zarade od neke aktivnosti, jer smo odabrali drugu.

2. 1. 1. Troškovi prema vremenu nastanka

Podjela troškova po vremenu njihova nastanka ima važnost za poduzetnika u vođenju

poslovne politike zato što omogućuje razlikovanje već nastlih troškova od onih koji će se tek
dogoditi. To je nužno zato što se planiranje budućih troškova mora temeljiti na analizi već
ostvarenih troškova. Prema tom kriteriju razlikujemo stvarne (povijesne) i planske (buduće)
troškove.
Stvarni troškovi, nastali u prošlom obračunskom razdoblju, pokrit će se prihodima iz
tog razdoblja ili prihodima u sljedećim razdobljima. U stvarne troškove ubrajamo sve one to
ih je knjigovodstvena služba evidentirala u minulom obračunskom razdoblju, a nastaju kao
posljedica trošenja materijalnih vrijednosti i drugih sastavnica radnog procesa radi postizanja
korisnih učinaka. Na njih se više ne može utjecati, ali njihovo poznavanje može utjecati na
poslovne odluke u sadašnjosti i u budućnosti. Treba nastojati sa što manje troškova ostvariti
što bolji rezultat poslovanja, odnosno što veću dobit. Dobit se može povećati smanjivanjem
troškova ili pak povećanjem prihoda uz zadržavanje troškova na istoj razini. Zato je važnost
stvarnih troškova velika, kako za evidencju tako i za analizu, temeljem koje će se donositi
nove poslovne odluke.
Planski troškovi nisu još nastali, poduzetnik ih tek predviđa temeljem raščlambe
podataka iz prošlosti i temeljem očekivanja poslovnih događaja u budućnosti. Troškovi koje
poduzetnik očekuje u budućnosti važni su za njegovo planiranje jer predviđanje visine
troškova, zajedno s predviđanjem visine prihoda, omogućuje poduzetniku sastavljanje
planskog računa dobiti i gubitka. Ako planske veličine pokazuju da nema dobiti za
poduzetnika to znači da mora preispitati svoju poslovnu politiku i odluku o započinjanju
procesa u novom obračunskom razdoblju.

4
2. 1. 2. Troškovi prema mjestu nastanka

Poznavanje mjesta nastanka pojedinog troška za poduzetnika je vrlo važno jer tada
može lakše štedjeti i nadzirati troškove, a osim toga i lakše izvršiti usporedbe s
konkurencijom.
Proizvodni (pogonski) troškovi nastaju u onim dijelovima poduzeća u kojima se
odvija proizvodnja. Ovi troškovi obuhvaćaju sve troškove vezane uz materijal, proces
proizvodnje, nadzor nad kvalitetom i montažu proizvoda (ako je predviđena tehnološkim
procesom). Tu su osnovni i pomoćni materijal te drugi troškovi proizvodnje. U ovu skupinu
idu svi troškovi koje nameće tehnologija, zatim održavanje strojeva i oprme, tu su plaće
proizvodnim radnicima (nadglednicima) u pogonu, zatim troškovi energije, grijanja, čišćenja i
održavanja; dakle sve ono bez čega ne bi mogao nastati gotov proizvod koji će tvrtka ponuditi
tržištu.
Troškove koji obuhvaćaju opće troškove izrade i plaće izrade naziva se jednim
imenom troškovima konverzije.
Troškovi administracije, uprave i prodaje nastaju kao opći ili režijski troškovi izvan
proizvodnog pogona i obuhvaćaju troškove tzv. potpornih funkcija bez kojih se proizvod ne bi
mogao oblikovati (u razvojnom odjelu), ni ponuditi kupcima (bez istraživanja tržišta,
promocije i slično). Odvajanje ovih troškova ima smisla jer poduzetnik uvijek mora znati
koliko mu pojedina faza poslovanja opterećuje jedinicu outputa, budući da se pokrivaju na
teret obračunskog razdoblja.
Osim toga, postoje slučajevi kad neki poduzetnik preuzima samo proizvodnju i njezinu
organizaciju, a naručitelj će mu osigurati dizajn proizvoda, dopremu materijala i distribuciju
proizvoda na tržištu. Ove tzv. lohn poslove poistovjećuje se s prodajom isključivo
proizvodnog rada i nisu ništa drugo nego najniži oblik sudjelovanja poduzetnika u tuđem
poslovnom lancu. Takvi su poslovi tipični za nerazvijene države u kojima je niža cijena rada
jedini čimbenik koji stimulira poduzetnike iz razvijenih država da prepuštaju jedan dio
tehnološkog procesa drugima, a sve ostalo izravno nadziru. To su ujedno i vrlo plaćeni
poslovi kod kojih se najčešće ugovara samo satnica za proizvodne radnike te minimalna
naknata poduzetniku za organizaciju posla. Ipak, u Hrvatskoj su mnoge tvrtke nastale i
preživjele zahvaljujući lohn poslovima. Ako poduzetnik stekne potrebno iskustvo na tim
poslovima i osigura potreban kapital, moći će samostalno ponuditi tržištu svoj gotov proizvod
i ostvariti veću zaradu.

2. 1. 3. Troškovi po načinu uračunavanja u cijenu proizvoda

Za poduzetnika je vrlo važno kako će nastale troškove uračunati u cijenu svojih

proizvoda ili usluga. Za neke je troškove to vrlo lako učiniti, a kod drugih troškova postoje
različite mogućnosti kojima se nastoji postići što bolje rješenje. Poduzetnik mora odlučiti koje
mu je rješenje povoljnije i potom takav način uračunavanja mora dosljedno primjenjivati.
Izravni ili direktni troškovi jesu svi oni koje se može neposredno uračunati u
novonastali proizvod. Ako se cipelu izrađuje od kože, a stolicu od drva, tada se troškove
materijala izrade, u našem slučaju kože i drva, može neposredno ugraditi u cijenu
proizvoda/proizvodnje putem normativa utroška. Slično se u pekarstvu može utvrditi koliki je
trošak brašna u svakom komadu proizvedenog kruha. Jednako kao direktni materijal i direktni
se rad uz primjenu normativa utroška može unijeti u cijenu proizvodnje gotovog proizvoda.
Tako će biti vrlo jednostavno utvrditi koliko minuta rada jednog pekara ulazi u proizvodnju
komada kruha ili koliko sati rada stolara treba za izradu stolice, odnosno koliko sati rada
postolara ulazi u par proizvedenih cipela.

5
 Opće troškove, neizravne ili režijske troškove se ne može izravno uključiti u cijenu
proizvodnje/proizvoda. Takve se troškove evidentira po mjestima nastanka (proizvodnja,
pogon, administracija, prodajna služba i uprava), a zatim se prenose na gotove proizvode
posredno, pomoću različitih tipova kalkulacija. Svrha je kalkulacije da se sve troškove
rasporedi po nositeljima (proizvodima ili uslugama) doljednom primjenom najpovoljnijih
kriterija (na primjer: kao postotak po norma satima izravnih radnika ili po utrošku izravnog
materijala).

2. 1. 4. Troškovi prema iskorištenju kapaciteta

Jedno od najvažnijih pitanja u organiziranju proizvodnje za poduzetnika je iskorištenje

kapaciteta s kojima raspolaže. Jednom kupljena i instalirana oprema izaziva određene
troškove, bez obzira na to jesu li strojevi uključeni ili stoje zbog kvara. Ako je za planiranu
poslovnu djelatnost zaposleno desetak radnika, a onda je došlo do zastoja koji ne ovise o
njihovoj volji, poduzetnik im mora isplatiti plaću i za one sate kad su oni prisilno bili bez
posla, a uz to mora podmiriti svoje obveze prema državi. Dakle, troškovi nastaju prema
dinamici – tijekom određenog vremenskog razdoblja pa se pojavljuju kao stalni i promjenjivi.
Fiksni troškovi su svi troškovi koji postoje, bez obzira na stupanj iskorištenja
kapaciteta (koliko je učinaka ostvareno). Označavaju se sa FT. Troškovi opreme i zgrada,
većina općih troškova poput najamnina, telefonske pretplate, registracije službenih vozila,
zatim troškovi režijskog osoblja i financiranja postoje u poduzeću neovisno o tomu koliko je
nastalo gotovih proizvoda ili koliko je usluga pruženo. Ove troškove poduzetnik mora
naročito dobro poznavati jer ih mora podmiriti, bez obzira na sve ostale čimbenike u
poslovanju. Veličina fisknih troškova najveći je teret za poduzetnika. Njegova politika prema
toj vrsti troškova može biti usmjerena jedino na njihovo relativno smanjivanje. Fiskne se
troškove može zorno prikazati na koordinatnom sustavu.

Slika 1. Fiksni troškovi u masi

Na slici se vidi da u prikazanom slučaju visina fiksnih troškova iznosi 350.000,00

kuna. Be z obzira na to hoće li tvrtka proizvoditi 1000 ili 5000 komada svog proizvoda, visina
fisknih troškova u masi neće se promjeniti. Stalnost tih troškova na grafikonu je vidljiva po
pravcu koji je paralelan s osi x (broj komada), a siječe os y u točki koja pokazuje vrijednost

6
od 350.000,00 kuna. Kad bi u zamišljenom poduzeću fiksni troškovi iznosili 200.000,00 kn,
tada bi pravaca paralelan s osi x sjekao os y u točki koj pokazuje 200.000,00 kuna.
Dobar primjer fiksnih troškova može se naći kod automobila. Godišnji troškovi
registracije i osiguranja vozila stalni su, bez obzira na to stoji li auto u garaži ili godišnje
prijeđe 10 000 ili 50 000 kilometara.

Varijabilni troškovi su promjenjivi i ovise o broju proizvedenih komada nekog

proizvoda. To znači da se pojavljuju s realizacijom učinaka. Zato su to troškova za nabavljeni
materijal, potrošenu energiju pri stvaranju outputa, plaće zaposlenicima koji su sudjelovali u
njihovu stvaranju (mogu se povećavati ako su plaćeni po ostvarenom učinku) i sl. Označava
ih se sa VT.
Zamišljeni automobil potrošit će više godriva i ulja ako godišnje vozi veći broj
kilometara. Ako stoji u garaži godinu dana, tada će potrošnja benzina i ulja iznositi 0 litara.
Sve direktne, izravne troškove može se poistovjetiti s varijabilnim troškovima jer oni ovise o
iskorištenju kapaciteta i povećavaju se usporedo s povećanjem broja proizvedenih proizvoda.
Ako se na primjer po normativu utroška, za jedan par cipela potroši 0,30m 2 onda će se za 10
000 pari cipela utrošiti 3 000 m2 kože, a to znači da će visina takvog troška rasit
proporcionalno s porastom iskorištenja kapaciteta. Porast izravnih troškova, u odnosu na
porast kapaciteta (stvaranje učinaka) može biti proporcionalan, degresivan ili progresivan što
se može dobro promatrati kod prosječnog iznosa troškova po jedini proizvoda.
(Proporcionalan je ako raste istim intenzitetom kao povećanje učinaka, degresivan je ako raste
sporijim intenzitetom nego se stvaraju učinci, a progresivni porast troškova postoji ako je
njihov rad brži od porasta broja učinaka.) Ako se općenito promatra kretanje varijabilnih
troškova u masi u odnasu na povećanje učinaka, može se uočiti da je ono relativno
konstantno; u početku njihova je promjena degresivna, a kasnije je progresivna. Kako će se
ponašati, ovisi o tomu zašto su nastali.

Slika 2. Varijabilni troškovi u masi

Na slici se vidi kako varijabilni troškovi rastu zajedno s povećanjem iskorištenja

kapaciteta. Iz krafikona se vrlo lako može utvrditi sljedeće:
o ako se uopće ne proizvodi, tada nema varijabilnih troškova i oni iznose 0 kuna
o ako se proizvede 1000 komada proizvoda, tada varijabilnih troškovi iznose 100.000,00
kuna

7
 o ako se proizvede 2000 komada proizvoda, tada varijabilni troškovi iznose 200.000,00
kuna
o ako se proizvede 3000 komada proizvoda, tada varijabilni troškovi iznose 300.000,00
kuna itd.
Poduzetnik prati kretanje varijabilnih troškova nastojeći ih zadržati u granicama
tehničko-tehnoloških normativa. Ako se ovi troškovi nesrazmjerno povećaju, odmah se mora
utvrditi uzro. Slično kao kod automobila, ako je očekivana potrošnja 8 litara na 100
kilometara, tada je potrošnja od 10 litara normalna, uz oštriju vožnju, ali potrošnja od 12 litara
na 100 kilometara bi natjerala svakog vlasnika da potraži pomoć u servisu za održavanje
vozila.
Sve uloženo u nekom poduzetničkom pothvatu u ukupnom iznosu predstavlja
troškove poslovanja. Prikazuje ih se kao zbroj fiksnih i varijabilnih troškova; tada ih se
naziva ukupnim troškovima.

Slika 3. Ukupni troškovi

2. 1. 5. Troškovi po količini proizvedenih proizvoda

Podjela troškova po broju proizvedenih proizvoda izuzetno je važna za poduzetnika jer

on nastoji postići što nižu cijenu u proizvodnji svojih proizvoda. Zato se i fiksne i varijabilne
troškove može promatrati u masi (za zadanu količinu proizvoda pa se naziva ukupnim
fiksnim ili ukupnim varijabilnim troškovima) ili pojedinačno, po jednom proizvedenom
komadu (tada se nazivaju prosječnim fiksnim ili prosječnim varijabilnim troškovima).
Prosječni su oni troškovi koji otpadaju na pojedini proizvod. I fiksne i varijabilne
troškove može se promatrati po jedinici proizvoda, bez obzira na to što su jedni povezani s
povećanjem proizvodnje, a drugi nisu. Označava ih se s malim slovima: fiksni sa ft i
varijabilnis sa vt.
Pokušajmo zamisliti fiksne troškove sa slike 1 (fiksni troškovi, 1). Oni iznose
350.000,00 kuna godišnje i uopće se ne mijenjaju u odnosu na promjenu iskorištenja

8
kapaciteta. Ako poduzetnik uopće ne proizvodi, on mora podmiriti spomenute troškove,
jednako kao i u slučaju da proizvodi određen broj komada.

Tablica 1: Raspored ukupnih fiksnih troškova po broju proizvedenih komada proizvoda

Godišnji iznos fiksnih Visina fiksnih troškova po
Broj proizvedenih komada
troškova jednom proizvodu
proizvoda
(u kunama bez lipa) (u kunama)
350.000 0 350.000,00*
350.000 1000 350,00
350.000 2000 175,00
350.000 3000 116,67
350.000 4000 87,50

*Matematički bi se dijeljenjem s nulom dobilo ∞ (neizmjerno), ali u ovom slučaju poduzetnik

mora podmiriti iznos stvarno nastalih troškova.

Ove vrijednosti iz tablice 1 mogu se prikazati i grafički:

Slika 4. Fiksni troškovi po jedinici proizvedenih proizvoda

Na grafikonu se vidi kako visina fiksnih troškova po jedinici proizvoda opada s

povećanjem iskorištenja kapaciteta (većom količinom proizvedenih-prodanih proizvoda ili
usluga). Ta se spoznaja može iskoristiti pri politici snižavanja cijena određene proizvodnje jer
će udio fiksnih troškova po jedinici proizvoda/usluga biti sve manji čim se povećava broj
učinaka. To je logika koja je pokrenula industrijsku (masovnu) proizvodnju jer se velik iznos
fiksnih troškova raspoređuje na veći broj komada proizvoda pa se onda može računati i na
smanjivanje cijene tako proizvedenih proizvoda. U tako vođenoj proizvodnji počinje nakon
određenog vremena i dodatnih ulaganja inputa djelovati zakon rastućih prinosa
(GOSPODARSTVO) pa se često naziva ekonomija razmjera ili ekonomija opsega.
Ovu pojavu poduzetnik može iskoristiti za sniženje cijene proizvodnje svojih
proizvoda, ako mu tržište može prihvatiti veću količinu ponuđenih proizvoda. Isto tako, samo
smanjivanje fiksnih troškova još uvijek ne znači da će ostali troškovi ostati u zadanim
okvirima.

9
 Na primjeru automobila, fiksni će troškovi biti manji po prijeđenom kilometru ako se
godišnje prijeđe po 50 000 kilometara, a ne 10 000 kilometara, ali će povećana kilometraža
izazvati dodatne troškove servisa, a možda i veće kvarove na vozilu.
Jednako kao i fiksne troškove, poduzetnik mora promatrati i varijabilne troškove po
jedinici proizvoda. Kao što je vidljivo na slici 2(varijabilni troškovi slika 2) varijabilni se
troškovi povećavaju s iskorištenjem kapaciteta. Njihov raspored po broju proizvedenih
komada prikazan je u tablici 2.

Tablica 2: Raspored ukupnih varijabilnih troškova po broju proizvedenih komad proizvoda

Godišnji iznos varijabilnih Visina varijabilnih troškova po
Broj proizvedenih komada
troškova jednom proizvodu
proizvoda
(u kunama bez lipa) (u kunama)
0 0 0
100.000 1000 100
200.000 2000 100
300.000 3000 100
400.000 4000 100

Ove vrijednosti iz tablice 2 mogu se prikazati i grafički:

Slika 5. Varijabilni troškovi po jedinici proizvedenih proizvoda

Slika pokazuje da su varijabilni troškovi po jedinici proizvoda stalni, što je sasvim

razumljivo, budući da su u prikazanom slučaju varijabilni troškovi u masi proporcionalni s
povećanjem iskorištenja kapaciteta.
U primjeru automobila, njegova propisana potrošnja od 8 litara na 100 kilometara bit
će uvijek 8 litara, uz nepromijenjeni režim vožnje. Ako se poveća udio gradske voženje ili se
poveća prosječna brzina, tada će i potrošnja goriva progresivno rasit. Ako se pak u ukupnoj
prijeđenoj kilometraži poveća broj kilometara na otvorenoj autocesti i ako vozač odluči
primijeniti štedljivu varijantu vožnje, tada će prosječna potrošnja biti između 6 i 7 litara po
prijeđenom kilometru, dakle bit će degresivna u odnosu na standardnu potrošnuju.
Poduzetnika zanima koliko će ga stajati stvaranje dodatne jedinice outputa. S obzirom
da prosječni varijabilni troškovi pokazuju koliko je prosječno potrebno za proizvodnju
jedinice outputa, to će saznati prikazom graničnih (marginalnih) troškova – gt. To su

10
prosječni varijabilni troškovi zadnjeg „sloja“, tj. zadnjeg uloga, perioda ulaganja da bismo
dobili novu jedinicu outputa. Prema tomu poduzetnik također može procijeniti isplati li mu se
dodatno ulagati ili ne.
Kao što se prikazuje prosječne fiksne i prosječne varijabilne troškove, tako se može
prikazati i prosječene ukupne troškove, označene s ut (koliki su minimalni troškovi
poslovanja po jedinici proizvedenog proizvoda).

3. ODNOS TROŠKOVA I UČINAKA

Poduzetnik očekuje da će kao rezultat poslovnog procesa, nakon nužnih troškova koje
stalno nadzire, nastati i određeni učinci. Ti će se učinci pojaviti u obliku proizvoda ili usluga
namijenjenih tržištu. Njihovom realizacijom ili prodajom poduzetnik ostvaruje prihode koji su
dovoljno veliki da pokriju sve nastale troškove i još osiguraju neku dobit za poduzetnika. Cilj
je minimizirati troškove, a maksimizirati učinke.
Budući da se poslovanje odvija neprekinuto, obračunska razdoblja obuhvaćaju
određene vremenske odsječke (godinu dana, polugodište, tromjesečje, mjesec, tjedan i sl.)
moguće je da nastanak troškova, učinaka koji su proizvedeni zahvaljujući tim trokovima te
naplata prihoda, ostvarenog prodajom učinaka, vremenski ne podudaraju. Poduzetnik mora
voditi računa o toj vremenskoj neusklađenosti i nastojati da u svakom trenutku ima dovoljno
kapitala na raspolaganju, za neprekinuto poslovanje.
Da bi se osiguralo ravnomjerno terećenje proizvodnih učinaka visokim troškovima
ulaganja u dugotrajnu imovinu (zemljište, zgrade, strojevi, oprema, patenti, licencije i slično)
koji nastaju u određenom trenutku, u računovodstvu se primjenjuje postupak razgraničenja tih
troškova ulaganja. Razgraničenje omogućuje da se troškove dugotrajne imovine prenosi na
nositelje, tj. učinke – proizvode i usluge, tijekom nekoliko godina, putem amortizacije.
Prvo usklađivanje troškova i učinaka te prihoda koje se očekuje, poduzetnik postiže
izradom godišnjih planova i proračuna poslovanja. Nakon završenog obračunskog razdoblja,
može se usporediti stvarne (povijesne) troškove s nastalim prihodima u istom razdoblju te
izračunati razlika koja se pokazuje kao dobiti ili gubitak u poslovanju. Tako nastale rezultate
u raščlambi se uspoređuje s proračunskim veličinama, a poduzetnik donosi ocjenu o visini
odstupanja i priprema nove poslovne odluke kojima će usmjeravati poslovni proces u
sljedećem planskom razdoblju.

11
4. TOČKA POKRIĆA

Poduzetnik koji brine o troškovima i prihodima iz redovitog poslovanja može

iskoristiti različite metode njihova planiranja, evidentiranja, nadziranja, raščlanjivanja i
ocjenjivanja. Za što veću poslovnu uspješnost bitno je poznavati i kritične točke u
poslovanju, kao poseban dio teorije troškova. Jedna od vrlo praktičnih metoda sastoji se od
grafičkog prikazivanja tih točaka.
Kritične točke su karakteristična sjecišta krivulja troškova, prihoda i financijskog
rezultata. Ima ih sedam:
1. prag rentabilnosti (profitabilnosti)
2. granica rentabilnosti
3. poslovni minimum
4. poslovni maksimum
5. optimum troškova
6. maksimum pozitivnog financijskog rezultat
7. maksimum negativnog financijskog rezultata

Prag rentabilnosti (profitabilnosti) naziva se točkom pokrića. To je ono mjesto na

grafikonu u kojem se sijeku pravci (ili krivulje) prihoda i troškova te je financijski rezultat
jednak nuli.
Točka pokrića je prijelomna točka u poslovanju jer označava količinu proizvodnje kod
koje poduzeće ostvarenim prihodima pokriva nastale ukupne troškove. Znači da se u
poslovanju po prvi put ne ostvaruje gubitak, ali nema ni dobitka. Dakle, poznavanje te točke
je neophodno za lakše utvrđivanje količine proizvodnje (iskorištenja kapaciteta) pri kojoj su
svi troškovi pokriveni, što je posebno važno pri planiranju novog poduzetničkog pothvata. Za
pretpostaviti je da će se u sljedećem poslovnom ciklusu (novom ulaganju) ostvarivati dobit, tj.
pozitivan financijski rezultat. Ovu se točku često naziva donjom točkom pokrića ili pragom
rentabilnosti (profitabilnosti).

U točki pokrića može se utvrditi i visina ukupnih troškova po jednom učinku/outputu,

a to znači da se dolazi do cijene koja pokriva samo troškove, bez dobiti i bez plaćanja poreza.
Na temelju poznavanja te cijene poduzetnik može formirati svoju veleprodajnu cijenu koja će
njemu omogućiti ostvarivanje dobiti. Naravno, tako utvrđena cijena mora biti prihvaćena na
tržištu. Ako je tržišna cijena niža od utvrđene, poduzetnik mora odustati od proizvodnje jer će
imati gubitak ili mora sniziti neke troškove, a da ipak ne ugrozi kvalitetu proizvodnje i
sigurnost poslovanja.

Ako se proizvodnja odvija uz uvjete koji su prikazani na prethodnim grafikonima i u

prethodnim tablicama, onda će se za proizvodnju određene količine proizvoda pojaviti
troškovi, kao što je to prikazano u sljedećoj tablici.

12
Tablica 3: Utvrđivanje ukupnih troškova potrebnih za proizvodnju određenih proizvoda
Godišnja svota Godišnja svota Visina ukupnih
Godišnja svota Broj
varijabilnih ukupnih troškova po
fiksnih troškova proizvedenih
troškova (u troškova (1+2) jednom
(u kunama bez komada
kunama bez (u kunama bez proizvodu (3:4)
lipa) proizvoda
lipa) lipa) (u kunama)
1 2 3 4 5
350.000 0 350.000 0 350.000,00
350.000 100.000 450.000 1000 450,00
350.000 200.000 550.000 2000 275,00
350.000 300.000 650.000 3000 216,67
350.000 400.000 750.000 4000 187,50

Ako poduzetnik planira proizvesti i prodati 4 000 komada proizvoda po cijeni od

220,00 kuna, tada se njegovi planirani prihodi ostvaruju, ovisno o broju prodanih proizvoda,
na način koji je prikazan u sljedećoj tablici.

Tablica 4: Utvrđivanje planiranih prihoda uz prodaju određene količine proizvoda

Planirana cijena Godišnji iznos Godišnji iznos
Broj prodanih po jednom ukupnih prihoda ukupnih Financijski
komada proizvodu (u (1x2) ( u troškova (u rezultat (3-4) (u
proizvoda kunama bez kunama bez kunama bez kunama bez lipa
lipa) lipa) lipa)
1 2 3 4 5
0 220 0 350.000 -350.000
1000 220 220.000 450.000 -230.000
2000 220 440.000 550.000 -110.000
3000 220 660.000 650.000 10.000
4000 220 880.000 750.000 130.000

Planirana proizvodnja (ujedno i prodaja) od 4 000 komada proizvoda izaziva ukupne

troškove od 750.000,00 kuna, a to znači da su prosječni troškovi po jedinici 187,50 kuna, što
je vidljivo u tablicama 3 i 4. Na temelju tih podataka može se izračunati točka pokrića. Kao
što je već utvrđeno, točka pokrića je ono mjesto na grafikonu ili ona količina proizvoda kad su
ukupni prihodi, uz stalnu prodajnu cijenu, jednaki ukupnim troškovima, a financijski rezultat
jednak nuli. Oznake:

- količina proizvoda q
- fiksni troškovi (u masi) FT
- varijabilni troškovi VT
- ukupni troškovi (u masi) = FT+VT = vt x q UT
- varijabilni (prosječni) troškovi po jedinici = VT/q vt
- prodajna cijena proizvoda pc
- ukupni prihod = q x pc UP
- financijski rezultat = UP – UT FR

Financijski rezultat nastaje kao razlika ukupno ostvarenih prihoda i ukupnih troškova.
U promatranom slučaju za bilo koju količinu proizvoda može se utvrditi financijski rezultat
po formuli:

13
FR = q x pc – (FT + vt x q)

Za izračunavanje točke pokrića mora se utvrditi ona količina proizvoda u kojoj je

financijski rezultat jednak nuli, a to će se prema gornjoj formuli izračunati kako slijedi:

 FR = q x pc – (FT + vt x q); ako je FR = 0

 q x pc – (FT + vt x q) = 0
 (q x pc) – (q x vt) = FT

 (q x 220) – (q x 100) = 350.000,00

 220q – 100q = 350.000,00
 120q = 350.000,00
 q = 350.000,00 : 120
 q = 2.916,67

Provjera ovog računa pokazuje sljedeće:

- količina proizvoda q 2.916,00

- prodajna cijena proizvoda pc 220,00
- varijabilni (prosječni) troškovi po jedinici vt* 100,00
- fiksni troškovi (u masi) FT 350.000,00
- ukupni prihod = q x pc UP = q x pc 641.520,00
- varijabilni troškovi VT = q x vt 291.600,00
- ukupni troškovi (u masi) = FT+VT = vt x q UT = FT + VT 641.600,00

*Izračun je napravljen u tablici 2.

Izračunane vrijednosti troškova i ukupnih prihoda približno su jednake (uz zanemarivo

odstupanje zbog decimalnog broja), tako da njihovo oduzimanje daje vrijednost financijskog
rezultata koji je jednak nuli.
Može se dakle utvrditi da uz sve zadane elemente poduzetnik mora prodati najmanje
2916 proizvoda da bi podmirio sve troškove i da pritom nema nikakvu dobit. Uz stalne
varijabilne troškove po jedinici (prosječne) i sve ostale zadržane elemente u proračunu, svaki
proizvod koji se proda u količini većoj od 2916 komada donosi dobit.
Budući da je poduzetniku podatak o točki pokrića vrlo važan, on ga može utvrditi i
primjenom grafičkog postupka, koji će biti brži, približno jednako točan, a dat će zornu sliku
kretanja ukupnih prihoda, ukupnih troškova i financijskog rezultata.
Na grafikonu se može jednostavno prikazati ukupne troškove (UT) zajedno s
očekivanim ukupnim prihodima (UP). Na temelju takvog prikaza financijski rezultat se kao
njihova međusobna razlika. Na grafikonu se lako uočavaju neka ključna mjesta, bez ikakvih
proračuna:
o kad uopće nema proizvodnje ukupni su troškovi jednaki fisknim troškovima i iznose
350.000,00, a istodobno je financijski negativan za isti iznos
o u točki pokrića (TP, pragu profitabilnosti) ukupni su troškovi jednaki ukupnim
prihodima (pravci se sijeku u točki koja je određena proizvodnjom nešto ispod 3000
komada (x) i prihodima/troškovima (y) oko 650.000,00 kuna), a financijski rezultat
siječe os x, što znači da je jednak nuli.

14
 Slika 6. Ukupni troškovi, ukupni prihodi, financijski rezultat i točka pokrića

Ovakvo prikazivanje troškova i prihoda omogućuje poduzetniku donošenje istih

odluka kao i prije izvršeni proračuni. Ako se zbog nepreciznosti na crtežu neke vrijednosti
samo približno zaokružuju, odstupanja nisu toliko bitna da bi donošenje odluke ugrozilo
rezultate poslovanja. U sljedećoj tablici su prikazana ta odstupanja:

Tablica 5: Odstupanja pojedinih vrijednosti na grafikonu u odnosu na izračun

Ukupni prihod u Ukupni troškovi u
Količina proizvoda u
točki pokrića (u točki pokrića (u
točki pokrića
kunama) kunama)
Približna vrijednost
3 000 650.000,00 650.000,00
na grafikonu
Izračunata vrijednost 2916 641.520.00 641.600,00
Odstupanje u % 2,88 1,32 1,31

Ako se po drugi put sijeku krivulje troškova i prihoda, a financijski rezultat je jednak
nuli, tu ćemo kritičnu točku nazvati granicom profitabilnosti (rentabilnosti) ili gornjom
točkom pokrića. To je također prijelomni trenutak u poslovanju nakon čega bi poduzeće
moglo zbog povećanih ulaganja (koje ima jer očekuje veću zaradu) ući u zonu gubitka. Nakon
određenog stupnja iskorištenja kapaciteta (tj. odnosa ulaganja i učinaka) počinje djelovanje
zakona opadajućih prinosa pa će učinci biti manji nego što se očekuje od dodatnih ulaganja.

15
Ako se promatraju ovi slučajevi na grafičkom prikazu, lako je zaključiti da se između praga i
granice profitabilnosti ostvaruje pozitivan financijski rezultat, tj. poslovanje je uspješno.
Točka poslovnog minimuma pokazuje količinu outputa kada poduzeće ostvarenim
prihodima pokriva ukupne varijabilne troškove koji su zbog te proizvodnje nastali. Kapacitet
poslovanjaje s ekonomskog stajališta minimalana i ova kritična točka upozorava da je bolje
smanjiti količinu outputa. Ako se po drugi puta izjednače vrijednosti ostvarenih prihoda i
ukupnih varijabilnih troškova znači da je poduzeće na točki poslovnog maksimuma. Ona
pokazuje da je s ekonomskog stajališta kapacitet poslovanja maksimalan pa je bolje smanjiti
količinu outputa. Novo bi povećanje moglo povećati troškove poslovanja koje se neće moći
pokriti pa će biti nužno snižavanje cijene proizvoda/usluge. U suprotnom, poduzeće će ući u
zonu gubitka.
Optimum troškova pokazuje točku u kojoj poduzeće stvara količinu učinaka uz
najniže prosječne ukupne troškove pri maksimalnoj unutarnjoj djelotvornosti poslovanja. Zato
je moguće tržištu ponuditi outpute s višim cijenama. Ta je točka između praga i granice
profitabilnosti i tada se postiže maksimalni financijski rezultat.
Maksimmum pozitivnog financijskog rezultata ili financijski optimum je također
između praga i granice profitabilnosti, pokazuje najpovoljniji financijski rezultat pri
određenoj količini učinaka. Nakon te kritične točke poduzeće će ostvarivati niži financijski
rezultat (uz uvjet da ne mijenja uvjete poslovanja i količinu outputa kao do tada). Maksimum
negativnog financijskog rezultata ili maksimum gubitka pokazuje da poduzeće uz određenu
količinu outputa postiže najnepovoljniji (najlošiji) financijski rezultat jer su ukupni troškovi
poslovanja maksimalni.
Uz poznavanje kritičnih točaka u poslovanju važno je znati da se plan poslovanja
stvara za neko buduće razdoblje i nije moguća brza prilagodba tržišnim promjenama. Radi
potrebe za maksimalno uspješnim poslovanjem poduzetnik mora odabrati najpovoljniju
kombinaciju inputa da postigne najbolje moguće rezultate. Na njegove odluke u tom smislu
utječe postojeća tehnologija koja donosi određena tehnička ograničenja. U kratkom roku je
nemoguće mijenjati neke inpute koji opterećuju troškove (npr. oprema zgrade i sl.) već se
može prilagoditi rad, materijal i drugo što određuje visinu varijabilnih troškova. U duljem
roku (2 do 10 godina) je moguće promijeniti inpute ako se želi povećati količina učinaka te
uvesti nove i djelotvornije metode poslovanja, izgraditi nove objekte, nabaviti dodatnu
opremu, dodatno obrazovati zaposlenike i sl.

16
5. ZAKLJUČAK:

Sada znamo kako smanjiti troškove koje moramo imati te eliminirati troškove koji
nam nisu potrebni. Neke od osnovnih podjela troškova su troškovi prema vremenu nastanka
(stvarni i planski), prema mjestu nastanka (proizvodni troškovi, troškovi konverzije i troškovi
administracije uprave i prodaje), prema načinu uračunavanja u cijenu (izravni ili direktni
troškovi i opći troškovi, neizravni ili režijski troškovi) te prema iskorištenju kapaciteta (fiskni
i varijabilni – dijelimo ih na troškove u masi i po jedinici proizvedenog proizvoda).
Možemo zaključiti da fiksne troškove po jedinici proizvedenih proizvoda smanjujemo
proizvodnjom većeg broja proizvoda, da varijabilni troškovi rastu s povećanjem broja
proizvoda, a to može biti progresivan, degresivan ili proporcionalan rast. Isto tako znamo da
je donja točka pokrića kad je po prvi put u poslovanju financijski rezultat jednak nuli i da je
gornja točka pokrića kad se po drugi put u poslovanju sijeku krivulje dobiti i gubitka. Uz ove
osnove utjecaja troškova na poslovanje tvrtke, možemo pratiti u budućnosti poslovanje
vlastite tvtke s razumijevanjem te donositi pozitivne poslovne odluke.

17
6. LITERATURA:

Marijan Cingula, Gordana Zoretić, Ondina Čizmek Vujnović / Poduzetništvo 4: udžbenik za

4. razrede enomskih srednjih škola – Varaždin: Vadea, 2006.

INTERNET:
http://magister2.org/hr/sto-je-oportunitivni-trosak/

18