Derecho Constitucional Tributario

Concepto de derecho constitucional tributario:

El derecho constitucional tributario es la porción del ordenamiento jurídico, conformada por

normas de Derecho Constitucional que se ocupan de regular el poder tributario del Estado;
tanto en sentido orgánico (división de poderes) como territorial (la estructura del Estado en un
país federal), y de establecer las fronteras de ese poder estatal conformadas por los derechos y
garantías de los ciudadanos y habitantes en su carácter de contribuyentes.

Concepto de Poder Tributario: El poder tributario es la facultad de establecer tributo.

Caracteres:

a) Abstracto: Se concreta cuando el órgano al que la Constitución Nacional le confiere su

ejercicio (Poder Legislativo) dicta la norma que crea el tributo;
b) Es inherente a la existencia del estado porque un estado sin la posibilidad de
establecer tributos no puede subsistir;
c) Irrenunciable
d) Indelegable, en principio, ya que la reforma constitucional del ´94 relativizo este
carácter. Autorizando al Congreso a aprobar tratados de integración que deleguen
competencias y jurisdicción a organizaciones supraestatales en condiciones de
reciprocidad e igualdad y que respeten el orden democrático y los derecho humanos,
para establecer tributos comunes para los países que lo integran.

Diferencia entre Poder tributario originario y Poder tributario derivado:

- Poder tributario originario: Tienen poder tributario originario los entes que lo reciben
directamente de la Constitución Nacional.
- Poder tributario derivado: Tienen Poder tributario derivado los que lo reciben de
dichos entes.

Formas de distribución del Poder Tributario:

a) Separación de fuentes: Se distribuye la potestad para establecer tributos, delimitando

cual es la potestad del órgano central y cuales las potestades de los entes miembros
de la federación. Este es el reconocido por la Republica Argentina porque la potestad
de establecer impuestos de exportación e importación pertenece a la Nación.
b) Coparticipación: El ente central recauda todos los tributos y los reparte con los
miembros a través de acuerdos;
c) Sistema mixto: Se mantiene la separación de fuentes y se establece un régimen de
coparticipación con las pautas generales para la distribución de los recaudado.

Facultades impositivas de la Nación y de la Provincia: El art. 75 inciso 1 de la Constitución le

confiere a la nación la facultad exclusiva para establecer tributos aduaneros. El inciso 2,
establece la facultad de las provincias de crear tributos impuestos directos y que la Nación solo
puede establecerlos, por tiempo determinado, siempre que la defensa, seguridad común y el
bien general del estado lo exijan. También se reconoce la facultad concurrente de la Nación y
las provincias para establecer contribuciones indirectas.
El poder tributario de los municipios: Se reconoce autonomía financiera de los municipios y
consecuentemente su poder tributario, aunque este queda limitado, en su alcance y contenido
a lo que disponga cada una de las constituciones provinciales.

Doble imposición interna: Significaba que tanto las provincias como Nación establecían un
impuesto indirecto distinto para los mismos efectos y actividades; entrando así en una suerte
de competencia desleal. A esto se le puso fin con la “ley de unificación de impuestos
internos”; que consistía en que la Nación establecía el impuesto, las provincias se abstenían de
gravar el hecho que gravaba la Nación y después Nación cobraba el impuesto y repartía con las
provincias el monto de la recaudación.

Luego se ideo el “Sistema de leyes convenio” porque la Nación creaba los impuestos directos
e indirectos y las provincias que se adherían se comprometían a no gravar los mismos hechos o
crear tributos similares a los nacionales. Es decir, que la Nación los establecía, los recaudaba y
luego de cobrarlos distribuía la recaudación con las provincias.

Primera ley de coparticipación federal de impuestos, 1972, Ley 20.221. Luego reemplazada
por la Ley 23.548, actualmente vigente con sus modificaciones.

- La ley 23.548 dispone que la masa de fondos a distribuir estará integrada por el
producido de la recaudación de todos los impuestos nacionales existentes o a crearse,
con las siguientes excepciones:
a) Derechos de importación y exportación previstos en el art. 4 de la Constitución
Nacional;
b) Aquellos cuya distribución entre la Nación y las provincias, esté prevista o se prevea
en otros sistemas o regímenes especiales de coparticipación;
c) Los impuestos ycontribuciones nacionales con afectación específica a propósitos
odestinos determinados, vigentes al momento de la promulgación de la ley,con su
actual estructura, plazo de vigencia y destino.Cumplido el objetode creación de
estosimpuestos afectados, si los gravámenes continuaranen vigencia se incorporarán
al sistema de distribución de la Ley;
d) Losimpuestos y contribuciones nacionales cuyo producido se afecte a larealización
de inversiones, servicios, obras y al fomento de actividades,que se declaren de
interésnacional por acuerdo entre la nación y lasprovincias. Dicha afectación
deberádecidirse por ley del CongresoNacional con adhesión de las Legislaturas
Provinciales y tendrá duraciónlimitada.

El Banco Nación todos los días hace automáticamente el giro del dineroa lasprovincias
y el monto a distribuir a las provincias, no podrá serinferior al treinta ycuatro por
ciento (34%) de la recaudación de losrecursos tributarios nacionales de
laAdministración Central, tengan ono el carácter de distribuibles por esta Ley.
Las provincias se comprometen a no establecer impuestos iguales a loscoparticipadosy
en caso de incumplimiento serán intimadas a derogar elimpuesto, y en caso de
nohacerlo se deduce de lo que le corresponde, elporcentaje por el impuesto
equiparable.
- Como ocurría con la ley 20.221, la Nación de la parte quele corresponde en la
coparticipación debe entregarle un porcentaje a laCiudad Autónoma de Buenos Aires.
Con posterioridada la ley 23548, la Nación tuvo que otorgarle una partede
suporcentaje a la provincia de Tierra del Fuego.
Limites constitucionales del poder tributario

Principios constitucionales de la tributación: Constituyen un conjuntode garantías que

protegen los derechos de los contribuyentes yconstituyen lo que se ha dado en denominar el
Estatuto delContribuyente.

 Principio de legalidad: Contenido en el artículo 17 de la Constitución Nacional, a tenor

del cual sólo el Congreso establece las contribuciones a las quese refiere el artículo 4.
Algunos también lo sustentan en el artículo 19 dela constitución en cuanto dispone
que “ningún habitante de la Nación será obligado a hacer lo que no manda la ley...”.
Es doctrina admitida que la creación de impuestos es facultad exclusivadel Poder
Legislativo (principio de reserva).
 Principio de igualdad: Establecido en el art. 16, cuandoprescribe que la igualdad es la
base del impuesto y de las cargas públicas.La primera parte de la norma se refiere al
principio de igualdad ante laley y la segunda parte a la igualdad como base del
impuesto. El principio de igualdad significa, que deben recibir el mismo
tratamientotributario aquellos que se encuentren en la misma situación de
capacidadcontributiva.
 Principio de generalidad:Los tributos creados por el legislador se deben aplicar
congeneralidad,esto es, abarcado íntegramente las categorías de personas o de
bienesprevistas en la ley. Lo que se persigue es que nadie sea eximido por indebidos
privilegiospersonales basados en la clase, linaje o casta, etc. No obstante, elprincipio
admite que aquellos que carezcan, a juicio del legislador, decapacidad contributiva,
queden al margen de la imposición.
 Principio de proporcionalidad:El impuesto abarca una cuota parte de la baseimponible
expresada en una proporción. Desde el punto de vista técnico,cuando esa proporción
es siempre la misma, el impuesto es proporcional;si la proporciónaumenta a medida
que aumenta la base imponible, elimpuesto es progresivo. Desdeel punto de vista
constitucional, tanto losimpuestos técnicamente proporcionalescomo los progresivos,
sontributos proporcionales porque tanto unos como los otros son una cuotaparte de la
base imponible.
 Principio de equidad y confiscatoriedad:En este sentido, debe reconocerse al Estado
la potestadtributaria, pero lo que no puede admitirse es que el poder tributario
delEstado sobrepase el marco de la parte pétrea de la constitución. Por ello,sólo el
Congreso establece los tributos (art. 17, CN), pero al hacerlo deberespetar el derecho
de propiedad de los individuos.El Alto Tribunal ha señalado,que para que
laconfiscatoriedad exista, debe producirse una absorción por parte delEstado de una
porción sustancial de la renta o el capital.
 Principio de capacidad contributiva:La capacidad contributiva surge del artículo 16de
la Constitución Nacional y consiste en la aptitud de cada uno paraconcurrir al
mantenimiento del estado. Se trata de las posibilidadesconcretas de cada uno para
concurrir a ese fin. Se expresa a través de larenta, el patrimonio y el consumo y en
algunos casos (impuesto a lasganancias a las personas físicas y las sucesiones indivisas)
se subjetivizaen la persona de cada contribuyente, en cuanto el impuesto admite
ladeducción por cargas de familia.
 Principio de uniformidad: Está consagrado en el inciso 1del artículo 75 de la
Constitución Nacional y establece que los derechosque gravan las importaciones y la
exportación, así como la valuación de losefectos, son uniformes en todas las aduanas
del país.
  Principio de razonabilidad:Este principio está mencionado en elPreámbulo de la
Constitución Nacional y se alude a él en los arts. 28 y33.

El Poder de eximir:Éste poder está implícito en el poder tributario,porque el que tiene el

poder de crear tiene el poder de destruir. Corresponde distinguir tres conceptos.

- La no sujeción significa que no seha producido el hecho imponible; por consiguiente,

no ha nacido laobligación tributaria y, consecuentemente no hay ningún sujeto
obligadoal pago de una obligación.
- En cambio, la exención supone que se ha producido el hecho imponible,ha nacido la
obligación tributaria y, el legislador dispensa el pago delimpuesto. Siempre que existe
una exención, antes se ha producido elnacimiento de la obligación tributaria. La
exención supone la sujeción.
- La Inmunidad fiscal. Se trata de supuestos en los que los sujetos están almargen de los
impuestos. Por ejemplo, en Brasil, no están sujetos aimpuestos los órganos de prensa
y las iglesias.

Subjetividad jurídico-tributaria: Incluye analizar si el Estadopuede ser sujeto pasivo de

obligaciones tributarias.

ACA HABLA DE LA OPINION DE UN MONTON DE TIPOS SOBRE EL TEMA QUE VAYA A SABER SI
SIRVE DE ALGO, PERO ESTAN EN LA PAGINA 10, 11 Y 12.

Exenciones:Está facultad del estado puedefundarse en diversas consideraciones como lo son

alentar y favorecer lasactividades científicas, deportivas, artísticas, de bien común y
tambiénciertas actividades económicas. A veces, el fin es disuadir o limitaralgunas actividades.
Así, el estado establece beneficios fiscales, comoexenciones, reducciones, deducciones,
bonificaciones, desgravaciones,etc.La facultad constitucional de establecer exenciones está
contenida en elartículo 75, inciso 18 de la Constitución Nacional.

En la exención se produce el hecho imponible, nace la obligacióntributaria, pero el estado

dispensa el pago de la obligación. El sujeto estásujeto al impuesto, pero está exento del pago
de la obligación tributaria.

Clasificación

- Subjetivas: Se conceden debido al sujeto o la actividad. Estas son las exenciones que
seconceden en relación con algunos impuestos inmobiliarios a los jubilados oa
personas discapacitadas
- Objetivas: Se conceden debido al objeto gravado. Son las que se concedenen
determinados impuestos para quienes se establezcan en determinadazona del
territorio nacional o realicen ciertas actividades.
- Permanentes y transitorias: Sevinculan, con su tiempo de duración;
- Puras y simple y condicionales: Su existencia está subordinadas o no a una condición;
- Totales o parciales: Se refieren a una excepción relativa a un conjunto deimpuestos o a
la totalidad de un impuesto, o bien un determinado hechode un impuesto
determinado.

Deducciones: Se trata de un monto de dinero que el legislador permiterestar de la base de

cálculo del impuesto. En el impuesto a las gananciasde las personas físicas, al liquidar el
impuesto, el contribuyente puederestar (deducir) de la base imponible del tributo una
determinada sumade dinero por cada una de las personas que tiene a su cargo.
Diferimiento: Este beneficio fiscal permite dilatar en el tiempo elmomento de ingresar los
impuestos. Es una postergación, legalmentepermitida, del cumplimiento de las obligaciones
tributarias.

Promoción Industrial: Los regímenes de promoción industrial tuvierony tienen la finalidad de

fomentar o estimular la radicación de industriaso nuevas industrias y contienen siempre un
conjunto de beneficiosfiscales establecidos como medio de propiciar el desarrollo de
ciertasactividades que se consideran de interés general o de cierta zonageográfica del país.
Lasexenciones se cuentan entre los beneficiosfiscales más frecuentes en dichos regímenes.

Derecho Penal Tributario

Los bienes jurídicos protegidos por el derecho tributario sancionatorio y el derecho penal
tributario

La Ley 11.683 protege un bien jurídico no reconocido antes por la doctrina yla jurisprudencia,
el mercado.

Actualmente, en virtud de las reformas que la ley 27.430 le introdujo a laley 11.683, ésta
protege la Hacienda Pública porque ahora sanciona conmulta la infracción de
aprovechamiento indebido de subsidios. Es decir,protege, como el régimen penal tributario y
de las rentas relativas a laseguridad social, la actividad financiera del estado tanto en cuanto a
lapercepción de los tributos como a los gastos indebidos en que puedeincurrir el estado por la
conducta dolosa de los contribuyentes.

Asimismo, al sancionar la simulación de la cancelación de obligacionesimpositivas y de la

seguridad social, protege el bien jurídico de laseguridad social.

El régimen penal tributario y previsional de la ley 27430 protege lahacienda pública nacional,
provincial y de la CABA y las rentas de laseguridad social nacionales, provinciales y de la CABA.

Los códigos fiscales provinciales y de la CABA protegen la administracióntributaria provincial y

de la CABA y las rentas fiscales provinciales y dela CABA. En los casos en los que incluyan entre
sus sanciones la penade clausura deberá estarse a la doctrina de la Corte Suprema de
Justiciade la Nación respecto de dicha sanción.

El derecho tributario sancionatorio. Naturaleza jurídica de las infracciones tributarias

descriptas por la ley 11683. Teorías. La doctrina jurisprudencial de la Corte Suprema de
Justicia de la Nación

- Teoría penalista: Esta teoría tiene dos vertientes; para unos, se trata de ilícitos
penalesporque los bienes jurídicos protegidos son tan importantes como losprotegidos
por el código penal, a punto tal que se trata de los mismosbienes jurídicos. Así, la
"Administración Tributaria" no es más que laparticularización del bien jurídico
"Administración Pública" tutelado porel código penal y la "renta fiscal" no es más que
un aspecto particular delbien jurídico "patrimonio del estado" también protegido por
dicho código.
Otros, en cambio, piensan que lo esencial para considerar como penal aun ilícito es
que la consecuencia de la realización de una conducta sea laaplicación de una sanción
 retributiva en sentido penal. Es decir, de unapena. En otras palabras, que se trate de
una sanción que tiende a heriren su persona o patrimonio al delincuente. Y en este
orden de ideas,quienes así piensan no dudan en afirmar que las mismas penas
previstaspor la ley 11.683 son las mismas que prevén el código penal y las demásleyes
penales complementarias. La adopción de esta teoría conduce a que en los casos
noprevistos por la ley 11.683, deben aplicarselos principios generales del derecho
penal y del derecho procesal penal.
- Teoría administrativa:Roberto yJames Goldschmidt concibieron los ilícitos tributarios
como ilícitosadministrativos que no necesariamente debían ser regidos por
losprincipios generales del derecho penal. Ello permitió adoptar un principiobásico de
dicha teoría, cual es la objetividad de los ilícitos fiscales.
En la República Argentina, la teoría administrativista esla denominada "teoría de las
contravenciones". Quienes la sostienen(Villegas y Andreozzi), concluyen aplicando a
dichos ilícitos los principiosgenerales del derecho penal, sin mantener aquella
distinción esencial dela formulación ortodoxa de la teoría que no requería la presencia
deelemento subjetivo alguno para la configuración de la infracción.Los sostenedores
de la teoría afirman que los delitos y lascontravenciones son distintos ontológicamente
y para explicar ladistinción, exponen distintos criterios: los bienes jurídicos protegidos,
lasdistintas finalidades que persigue el estado a través de la legislaciónpenal y
administrativa, la protección directa o indirecta de los bienesjurídicos, la jurisdicción
que se ocupa de sancionar unos y otros, etc.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha desestimado los distintoscriterios
expuestos y ha afirmado reiteradamente que no existe diferenciaontológica alguna
entre los delitos y contravenciones y que la únicadiferencia que existe entre ellos es la
mayor o menor gravedad de lasanción aplicable.
- Teoría tributarista: Se trata de ilícitosrespecto de los cuales no existe ninguna razón
por la que deban quedarregidos por los principios generales del derecho penal. Ellos
seránaplicables solo cuando una norma expresamente así lo disponga. Godoy afirmo
que enlos ilícitos debe distinguirse una conducta antecedente y una
conductaconsecuente y que la calidad de la obligación o del deber incumplidocalifica la
sanción consecuente. Si se trata de una obligación tributaria,la sanción será tributaria.
De tal modo, cada disciplina jurídica puedetener un derecho sancionatorio propio.
El Alto Tribunal de justicia ha sostenido de modo permanente desde 1968la naturaleza
penal de los ilícitos tributarios y si bien ha reconocido queel derecho penal de la ley
11683 tiene algunas característicasparticulares que permitirían referirse a él como un
derecho penal especialo particular, dichas particularidades no alteran la naturaleza
penal desus ilícitos.
- Teoría dualista:Por su parte, Jarach y García Belsunce, alguna vezsostuvieron que los
ilícitos formales de la ley 11.683 debían serconsiderados como ilícitos administrativos y
como tales objetivos. Encambio, consideraron de naturaleza penal a los ilícitos
materiales.Jarach porque protegían bienes jurídicos relevantes que el estado
debíaatender; García Belsunce porque para su configuración, era necesaria
laconcurrencia del elemento subjetivo culpabilidad. Para estos ilícitos,subjetivos y
consecuentemente penales, deben aplicárseles todos losprincipios generales del
derecho penal.

Los ilícitos formales y materiales descriptos por la ley 11683

La ley 11683 describe y sanciona ilícitos fiscales formales y materiales.

 - Los ilícitos formales: Protegen la administración tributaria en sus funciones
deverificación, fiscalización y percepción de los tributos y el mercado. También
protegen las rentas de la seguridad social.Los ilícitos de la ley 11.683 de carácter
formal son todos culposos. Las infracciones formales están descriptas a partir del
artículo 38 de laley.
- Los ilícitos materiales: Protegen la hacienda pública nacional. También protegen las
rentas de la seguridad social. El número de ilícitos materiales se ha incrementado con
la ley 11.683, especialmente con la ley 27.430 que incorporó nuevos ilícitosdolosos
idénticos a los del régimen penal tributario y previsional de lamisma ley 27430. De tal
modo, si por el ilícito no se aplican penasprivativas de la libertad porque la suma
evadida, percibida o respecto dela cual se ha simulado su cancelación, no alcanza el
monto establecidocomo condición objetiva de punibilidad para los delitos, igualmente
elsujeto infractor quedará alcanzado por la sanción de multa de la ley11683.
Los ilícitos materiales son culposos y dolosos. Las materiales culposos las describe el
artículo 45 y las materialesdolosas, el artículo 46, los dos artículos que a continuación
del artículo46 agregó la ley 27430 y el artículo 48.

En el régimen de la ley11.683 la culpa se presume por la mera materialidad de la conducta.

Porello, se invierte la carga de la prueba. Es el presunto infractor quien debedemostrar la
existencia de alguna circunstancia que desplace la culpa.En lo que respecta al dolo, éste debe
probarse, pero la ley, para lainfracción de defraudación descripta por el artículo 46 ha
establecidopresunciones de dolo (art. 47 de la ley 11683). La Corte Suprema deJusticia de la
Nación considera que dichas presunciones sonconstitucionales porque, en todos los casos,
admiten que pueda probarseen contrario.

El régimen penal tributario y de la seguridad social. La ley 27430. Los delitos tributarios, los
delitos de la seguridad social y los delitos fiscales comunes. La responsabilidad penal de las
personas jurídicas. La extinción de la acción fiscal

La ley 27.430 establece el régimen penal tributario y de la seguridad socialy describe delitos
tributarios, delitos relativos a las rentas de la seguridadsocial y delitos fiscales comunes.

El elemento subjetivo requerido para suconfiguración, en todos los casos, es el dolo. No hay
delitos culposos eneste régimen penal.

- Los delitos tributarios son la evasión simple y agravada, elaprovechamiento indebido

de beneficios fiscalas y la apropiaciónindebida de tributos (ver Anexo).
- Los delitos relativos a los recursos de la seguridad social son laevasión simple y
agravada y la apropiación indebida de los recursos de laseguridad social (ver Anexo).
- Los delitos fiscales comunes son la obtención fraudulenta debeneficios fiscales, la
insolvencia fiscal fraudulenta, la simulación dolosade cancelación de obligaciones y la
alteración dolosa de registros (verAnexo).
- Asociación ilícita tributaria;por otra parte, el artículo 15, en suinciso c), sanciona al
que sabiendas forme parte de una asociación ilícitatributaria, en los siguientes
términos: “Formare parte de unaorganización o asociación compuesta por tres o más
personas quehabitualmente esté destinada a cometer, colaborar o
coadyuvarcualquiera de los ilícitos tipificados en esta ley, será reprimido con prisiónde
tres (3) años y seis (6) meses a diez (10) años. Si resultare ser jefe uorganizador, la
pena mínima se elevará a cinco (5) años de prisión”.
 - Responsabilidad de las personas jurídicas;en lo que respecta a laresponsabilidad de
las personas jurídicas, el artículo 13 de la ley, disponeque: “Cuando alguno de los
hechos previstos en esta ley hubiere sidoejecutado en nombre, con la ayuda o en
beneficio de una persona deexistencia ideal, una mera asociación de hecho o un ente
que a pesar deno tener calidad de sujeto de derecho las normas le atribuyan
condiciónde obligado, la pena de prisión se aplicará a los directores, gerentes,síndicos,
miembros del consejo de vigilancia, administradores,mandatarios, representantes o
autorizados que hubiesen intervenido enel hecho punible inclusive cuando el acto que
hubiera servido defundamento a la representación sea ineficaz”.“Cuando los hechos
delictivos previstos en esta ley hubieren sidorealizados en nombre o con la
intervención, o en beneficio de una personade existencia ideal, se impondrán a la
entidad las siguientes sancionesconjunta o alternativamente:
1. Suspensión total o parcial de actividades, que en ningún casopodrá exceder los cinco
(5) años.
2. Suspensión para participar en concursos o licitaciones estatalesde obras o servicios
públicos o en cualquier otra actividadvinculada con el Estado, que en ningún caso
podrá exceder loscinco (5) años.
3. Cancelación de la personería, cuando hubiese sido creada al soloefecto de la comisión
del delito, o esos actos constituyan laprincipal actividad de la entidad.
4. Pérdida o suspensión de los beneficios estatales que tuviere.
5. Publicación de un extracto de la sentencia condenatoria a costa dela persona de
existencia ideal”.

Para graduar estas sanciones, los jueces tendrán en cuenta elincumplimiento de reglas
y procedimientos internos, la omisión devigilancia sobre la actividad de los autores y
partícipes, la extensióndel daño causado, el monto de dinero involucrado en la
comisión deldelito, el tamaño, la naturaleza y la capacidad económica de lapersona
jurídica. Cuando fuere indispensable mantener lacontinuidad operativa de la entidad o
de una obra o de un servicio enparticular, no serán aplicables las sanciones previstas
por el inciso 1y el inciso 3.

- La extinción de la acción penal. El artículo 16, para determinadosdelitos, confiere a su

autor la posibilidad de extinguir la acción penal.Para ello, es necesario satisfacer los
requisitos que establece dichanorma. El precepto de la mencionada norma dispone
que “En los casosprevistos en los artículos 1°, 2°, 3°, 5° y 6° la acción penal se
extinguirá,si se aceptan y cancelan en forma incondicional y total las
obligacionesevadidas, aprovechadas o percibidas indebidamente y sus
accesorios,hasta los treinta (30) días hábiles posteriores al acto procesal por el cualse
notifique fehacientemente la imputación penal que se le formula”.“Para el caso, la
Administración Tributaria estará dispensada de formulardenuncia penal cuando las
obligaciones evadidas, aprovechadas opercibidas indebidamente y sus accesorios
fueren cancelados en formaincondicional y total con anterioridad a la formulación de
la denuncia.Este beneficio de extinción se otorgará por única vez por cada
personahumana o jurídica obligada”.

Los ilícitos de la ley 11683

Los ilícitos formales

Artículo 38.
Cuando existiere la obligación de presentar declaraciones juradas, la omisión
de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la Administración
Federal de Ingresos Públicos, será sancionada, sin necesidad de requerimiento
previo, con una multa de doscientos pesos ($ 200), la que se elevará a
cuatrocientos pesos ($ 400) si se tratare de sociedades, asociaciones o
entidades de cualquier clase constituidas en el país o de establecimientos
organizados en forma de empresas estables —de cualquier naturaleza u objeto
— pertenecientes a personas de existencia física o ideal domiciliadas,
constituidas o radicadas en el exterior. Las mismas sanciones se aplicarán
cuando se omitiere proporcionar los datos a que se refiere el último párrafo del
artículo 11.
El procedimiento de aplicación de esta multa podrá iniciarse, a opción de la
Administración Federal de Ingresos Públicos, con una notificación emitida por
el sistema de computación de datos que reúna los requisitos establecidos en el
artículo 71. Si dentro del plazo de quince (15) días a partir de la notificación el
infractor pagare voluntariamente la multa y presentare la declaración jurada
omitida, los importes señalados en el párrafo primero de este artículo, se
reducirán de pleno derecho a la mitad y la infracción no se considerará como
un antecedente en su contra. El mismo efecto se producirá si ambos requisitos
se cumplimentaren desde el vencimiento general de la obligación hasta los
quince (15) días posteriores a la notificación mencionada. En caso de no
pagarse la multa o de no presentarse la declaración jurada, deberá
sustanciarse el sumario a que se refieren los artículos 70 y siguientes, sirviendo
como cabeza del mismo la notificación indicada precedentemente.

Cuando existiere la obligación de presentar declaración jurada informativa

sobre la incidencia en la determinación del impuesto a las ganancias derivada
de las operaciones de importación y exportación entre partes independientes,
la omisión de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la
Administración Federal de Ingresos Públicos, será sancionada, sin necesidad
de requerimiento previo, con una multa de pesos un mil quinientos ($ 1.500), la
que se elevará a pesos nueve mil ($ 9.000) si se tratare de sociedades,
empresas, fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase
constituidas en el país, o de establecimientos organizados en forma de
empresas estables —de cualquier naturaleza u objeto— pertenecientes a
personas de existencia física o ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en
el exterior.
En los supuestos en que la obligación de presentar declaraciones juradas se
refiera al detalle de las transacciones —excepto en el caso de importación y
exportación entre partes independientes— celebradas entre personas físicas,
empresas o explotaciones unipersonales, sociedades locales, fideicomisos o
establecimientos estables ubicados en el país con personas físicas, jurídicas o
cualquier otro tipo de entidad domiciliada, constituida o ubicada en el exterior,
la omisión de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la
Administración Federal de Ingresos Públicos, será sancionada, sin necesidad
de requerimiento previo, con una multa de pesos diez mil ($ 10.000), la que se
elevará a pesos veinte mil ($ 20.000) si se tratare de sociedades, fideicomisos,
asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el país o de
establecimientos organizados en forma de empresas estables —de cualquier
naturaleza u objeto— pertenecientes a personas de existencia física o ideal
domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.

Artículo 39.
Serán sancionadas con multas de pesos ciento cincuenta ($ 150) a pesos dos
mil quinientos ($ 2.500) las violaciones a las disposiciones de esta ley, de las
respectivas leyes tributarias, de los decretos reglamentarios y de toda otra
norma de cumplimiento obligatorio, que establezcan o requieran el
cumplimiento de deberes formales tendientes a determinar la obligación
tributaria, a verificar y fiscalizar el cumplimiento que de ella hagan los
responsables.
En los casos de los incumplimientos que en adelante se indican, la multa
prevista en el primer párrafo del presente artículo se graduará entre el menor
allí previsto y hasta un máximo de pesos cuarenta y cinco mil ($ 45.000):
1. Las infracciones a las normas referidas al domicilio fiscal previstas en el
artículo 3º de esta ley, en el decreto reglamentario, o en las normas
complementarias que dicte la Administración Federal de Ingresos Públicos con
relación al mismo.
2. La resistencia a la fiscalización, por parte del contribuyente o responsable,
consistente en el incumplimiento reiterado a los requerimientos de los
funcionarios actuantes, sólo en la medida en que los mismos no sean
excesivos o desmesurados respecto de la información y la forma exigidas, y
siempre que se haya otorgado al contribuyente el plazo previsto por la Ley de
Procedimientos Administrativos para su contestación.
3. La omisión de proporcionar datos requeridos por la Administración Federal
de Ingresos Públicos para el control de las operaciones internacionales.
4. La falta de conservación de los comprobantes y elementos justificativos de
los precios pactados en operaciones internacionales.
Si existiera resolución condenatoria respecto del incumplimiento a un
requerimiento de la Administración Federal de Ingresos Públicos, las sucesivas
reiteraciones que se formulen a partir de ese momento y que tuvieren por
objeto el mismo deber formal, serán pasibles en su caso de la aplicación de
multas independientes, aun cuando las anteriores no hubieran quedado firmes
o estuvieran en curso de discusión administrativa o judicial.

Artículo 40.
Serán sancionados con clausura de dos (2) a seis (6) días del establecimiento,
local, oficina, recinto comercial, industrial, agropecuario o de prestación de
servicios, o puesto móvil de venta, siempre que el valor de los bienes o
servicios de que se trate exceda de diez pesos ($ 10), quienes:
a) No emitieren facturas o comprobantes equivalentes por una o más
operaciones comerciales, industriales, agropecuarias o de prestación de
servicios que realicen en las formas, requisitos y condiciones que establezca la
Administración Federal de Ingresos Públicos.
b) No llevaren registraciones o anotaciones de sus adquisiciones de bienes o
servicios o de sus ventas, o de las prestaciones de servicios de
industrialización, o, si las llevaren, fueren incompletas o defectuosas,
incumpliendo con las formas, requisitos y condiciones exigidos por la
Administración Federal de Ingresos Públicos.
c) Encarguen o transporten comercialmente mercaderías, aunque no sean de
su propiedad, sin el respaldo documental que exige la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
d) No se encontraren inscriptos como contribuyentes o responsables ante la
Administración Federal de ingresos Públicos cuando estuvieren obligados a
hacerlo.
e) No poseyeren o no conservaren las facturas o comprobantes equivalentes
que acreditaren la adquisición o tenencia de los bienes y/o servicios destinados
o necesarios para el desarrollo de la actividad de que se trate.
f) No poseyeren, o no mantuvieren en condiciones de operatividad o no
utilizaren los instrumentos de medición y control de la producción dispuestos
por leyes, decretos reglamentarios dictados por el Poder Ejecutivo nacional y
toda otra norma de cumplimiento obligatorio, tendientes a posibilitar la
verificación y fiscalización de los tributos a cargo de la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
g) En el caso de un establecimiento de al menos diez (10) empleados, tengan
cincuenta por ciento (50%) o más del personal relevado sin registrar, aun
cuando estuvieran dados de alta como empleadores. (Sin perjuicio de las
demás sanciones que pudieran corresponder, se aplicará una multa de tres mil
($ 3.000) a cien mil pesos ($ 100.000) a quienes ocuparen trabajadores en
relación de dependencia y no los registraren y declararen con las formalidades
exigidas por las leyes respectivas. En ese caso resultará aplicable el
procedimiento recursivo previsto para supuestos de clausura en el artículo 77
de esta ley.

Artículo 42.
La autoridad administrativa que hubiera dictado la providencia que ordene la
clausura dispondrá sus alcances y los días en que deba cumplirse.
La Administración Federal de Ingresos Públicos, por medio de sus funcionarios
autorizados, procederá a hacerla efectiva, adoptando los recaudos y
seguridades del caso.
Podrá realizar asimismo comprobaciones con el objeto de verificar el
acatamiento de la medida y dejar constancia documentada de las violaciones
que se observaren en la misma.

Artículo 43.
Durante el período de clausura cesará totalmente la actividad en los
establecimientos, salvo la que fuese habitual para la conservación o custodia
de los bienes o para la continuidad de los procesos de producción que no
pudieren interrumpirse por causas relativas a su naturaleza. No podrá
suspenderse el pago de salarios u obligaciones previsionales, sin perjuicio del
derecho del principal a disponer de su personal en la forma que autoricen las
normas aplicables a la relación de trabajo.

Artículo 44.
Quien quebrantare una clausura o violare los sellos, precintos o instrumentos
que hubieran sido utilizados para hacerla efectiva, será sancionado con arresto
de diez (10) a treinta (30) días y con una nueva clausura por el doble de tiempo
de aquélla.
Son competentes para la aplicación de tales sanciones los jueces en lo penal
económico de la Capital Federal o los jueces federales en el resto de la
República.
La Administración Federal de Ingresos Públicos, con conocimiento del juez que
se hallare de turno, procederá a instruir el correspondiente sumario de
prevención, el cual, una vez concluido, será elevado de inmediato a dicho juez.
La Administración Federal de Ingresos Públicos prestará a los magistrados la
mayor colaboración durante la secuela del juicio.

Los ilícitos materiales

Artículo 45. Omisión de impuestos. Sanciones. Será sancionado con una multa
del ciento por ciento (100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir
oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación del artículo 46 y en
tanto no exista error excusable, quienes omitieren:
a) El pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones
juradas o por ser inexactas las presentadas.
b) Actuar como agentes de retención o percepción.
c) El pago de ingresos a cuenta o anticipos de impuestos, en los casos en que
corresponda presentar declaraciones juradas, liquidaciones u otros
instrumentos que cumplan su finalidad, mediante la falta de su presentación, o
por ser inexactas las presentadas.
Será reprimido con una multa del doscientos por ciento (200%) del tributo
dejado de pagar, retener o percibir cuando la omisión a la que se refiere el
párrafo anterior se vincule con transacciones celebradas entre sociedades
locales, empresas, fideicomisos o establecimientos permanentes ubicados en
el país con personas humanas, jurídicas o cualquier otro tipo de entidad
domiciliada, constituida o ubicada en el exterior.
Cuando mediara reincidencia en la comisión de las conductas tipificadas en el
primer párrafo de este artículo, la sanción por la omisión se elevará al
doscientos por ciento (200%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir
y, cuando la conducta se encuentre incursa en las disposiciones del segundo
párrafo, la sanción a aplicar será del trescientos por ciento (300%) del importe
omitido.
Artículo 46. Defraudación. Sanciones. El que mediante declaraciones
engañosas u ocultación maliciosa, sea por acción u omisión, defraudare al
Fisco, será reprimido con multa de dos (2) hasta seis (6) veces el importe del
tributo evadido.
Artículo 47 — Se presume, salvo prueba en contrario, que existe la voluntad de
producir declaraciones engañosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas
cuando:
a) Medie una grave contradicción entre los libros, registraciones, documentos y
demás antecedentes correlativos con los datos que surjan de las declaraciones
juradas o con los que deban aportarse en la oportunidad a que se refiere el
último párrafo del artículo 11.
b) Cuando en la documentación indicada en el inciso anterior se consignen
datos inexactos que pongan una grave incidencia sobre la determinación de la
materia imponible.
c) Si la inexactitud de las declaraciones juradas o de los elementos
documentales que deban servirles de base proviene de su manifiesta
disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables
al caso.
d) En caso de no llevarse o exhibirse libros de contabilidad, registraciones y
documentos de comprobación suficientes, cuando ello carezca de justificación
en consideración a la naturaleza o volumen de las operaciones o del capital
invertido o a la índole de las relaciones jurídicas y económicas establecidas
habitualmente a causa del negocio o explotación.
e) Cuando se declaren o hagan valer tributariamente formas o estructuras
jurídicas inadecuadas o impropias de las prácticas de comercio, siempre que
ello oculte o tergiverse la realidad o finalidad económica de los actos,
relaciones o situaciones con incidencia directa sobre la determinación de los
impuestos.
f) No se utilicen los instrumentos de medición, control, rastreo y localización de
mercaderías, tendientes a facilitar la verificación y fiscalización de los tributos,
cuando ello resulte obligatorio en cumplimiento de lo dispuesto por leyes,
decretos o reglamentaciones que dicte la Administración Federal de Ingresos
Públicos. Artículo 48. Serán reprimidos con multa de dos (2) hasta seis (6)
veces el tributo retenido o percibido, los agentes de retención o percepción que
lo mantengan en su poder, después de vencidos los plazos en que debieran
ingresarlo.
No se admitirá excusación basada en la falta de existencia de la retención o
percepción, cuando éstas se encuentren documentadas, registradas,
contabilizadas, comprobadas o formalizadas de cualquier modo.

Los delitos tributarios, los delitos relativos a la seguridad social y los

delitos fiscalas comunes

Ley 27430 (art. 279). Título IX. Régimen Penal Tributario.

Título I - Delitos Tributarios

Artículo 1°. Evasión simple. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6)
años el obligado que mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
evadiere total o parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, al fisco
provincial o a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, siempre que el monto
evadido excediere la suma de un millón quinientos mil de pesos ($ 1.500.000)
por cada tributo y por cada ejercicio anual, aun cuando se, tratare de un tributo
instantáneo o de período fiscal inferior a un (1) año.
Para los supuestos de tributos locales, la condición objetiva de punibilidad
establecida en el párrafo anterior se considerará para cada jurisdicción en que
se hubiere cometido la evasión.

Artículo 2°.- Evasión agravada. La pena será de tres (3) años y seis (6) meses
a nueve (9) años de prisión cuando en el caso del artículo 1° se comprobare
cualquiera de los siguientes supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de quince millones de pesos ($
15.000.000); b) Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas
o entidades interpuestas, o se hubieren utilizado estructuras, negocios,
patrimonios de afectación, instrumentos fiduciarios y/o jurisdicciones no
cooperantes, para ocultar la identidad o dificultar la identificación del verdadero
sujeto obligado y el monto evadido superare la suma de dos millones de pesos
($ 2.000.000);
c) El obligado utilizare fraudulentamente exenciones, desgravaciones,
diferimientos, liberaciones, reducciones o cualquier otro tipo de beneficios
fiscales, y el monto evadido por tal concepto superare la suma de dos millones
de pesos ($ 2.000.000);
d) Hubiere mediado la utilización total o parcial de facturas o cualquier otro
documento equivalente, ideológica o materialmente falsos, siempre que el
perjuicio generado por tal concepto superare la suma de un millón quinientos
mil de pesos ($ 1.500.000).
Artículo 3°.- Aprovechamiento indebido de beneficios fiscales. Será reprimido
con prisión de tres (3) años y seis (6) meses a nueve (9) años el obligado que
mediante declaraciones engañosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro
ardid o engaño, se aprovechare, percibiere o utilizare indebidamente
reintegros, recuperos, devoluciones, subsidios o cualquier otro beneficio de
naturaleza tributaria nacional, provincial o correspondiente a la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires siempre que el monto de lo percibido, aprovechado
o utilizado en cualquiera de sus formas supere la suma de un millón quinientos
mil de pesos ($ 1.500.000) en un ejercicio anual.
Artículo 4°.- Apropiación indebida de tributos. Será reprimido con prisión de dos
(2) a seis (6) años el agente de retención o de percepción de tributos
nacionales, provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, que no
depositare, total o parcialmente, dentro de los treinta (30) días corridos de
vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre que el
monto no ingresado, superare la suma de cien mil pesos ($ 100.000) por cada
mes.

Título II - Delitos Relativos a los Recursos de la Seguridad Social

Artículo 5°.- Evasión simple. Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6)
años el obligado que, mediante declaraciones engañosas, ocultaciones
maliciosas, o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por omisión,
evadiere parcial o totalmente al fisco nacional, provincial o de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, el pago de aportes o contribuciones, o ambos
conjuntamente, correspondientes al sistema de la seguridad social, siempre
que el monto evadido excediere la suma de doscientos mil pesos ($ 200.000)
por cada mes.
Artículo 6°.- Evasión agravada. La prisión a aplicar se elevará de tres (3) años y
seis (6) meses a nueve (9) años cuando en el caso del artículo 5°, por cada
mes, se comprobare cualquiera de los siguientes supuestos:
a) El monto evadido superare la suma de un millón de pesos ($ 1.000.000); b)
Hubieren intervenido persona o personas humanas o jurídicas o entidades
interpuestas, o se hubieren utilizado estructuras, negocios, patrimonios de
afectación y/o instrumentos fiduciarios, para ocultar la identidad o dificultar la
identificación del verdadero sujeto obligado y el monto evadido superare la
suma de cuatrocientos mil pesos ($ 400.000);
c) Se utilizaren fraudulentamente exenciones, desgravaciones, diferimientos,
liberaciones, reducciones o cualquier otro tipo de beneficios fiscales, y el monto
evadido por tal concepto superare la suma de cuatrocientos mil pesos ($
400.000).
Artículo 7°.- Apropiación indebida de recursos de la seguridad social. Será
reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el empleador que no depositare
total o parcialmente dentro de los treinta (30) días corridos de vencido el plazo
de ingreso, el importe de los aportes retenidos a sus dependientes con destino
al sistema de la seguridad social, siempre que el monto no ingresado superase
la suma de cien mil pesos ($ 100.000), por cada mes.
Idéntica sanción tendrá el agente de retención o percepción de los recursos de
la seguridad social que no depositare total o parcialmente, dentro de los treinta
(30) días corridos de vencido el plazo de ingreso, el importe retenido o
percibido, siempre que el monto no ingresado superase la suma de cien mil
pesos ($ 100.000), por cada mes.
Título III - Delitos Fiscales Comunes

Artículo 8°.- Obtención fraudulenta de beneficios fiscales. Será reprimido con

prisión de uno (1) a seis (6) años el que mediante declaraciones engañosas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, sea por acción o por
omisión, obtuviere un reconocimiento, certificación o autorización para gozar de
una exención, desgravación, diferimiento, liberación, reducción, reintegro,
recupero o devolución, tributaria o de la seguridad social, al fisco nacional,
provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

Artículo 9°.- Insolvencia fiscal fraudulenta. Será reprimido con prisión de dos (2)
a seis (6) años el que habiendo tomado conocimiento de la iniciación de un
procedimiento administrativo o judicial tendiente a la determinación o cobro de
obligaciones tributarias o de aportes y contribuciones de la seguridad social
nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de
la aplicación de sanciones pecuniarias, provocare o agravare la insolvencia,
propia o ajena, frustrando en todo o en parte el cumplimiento de tales
obligaciones.

Artículo 10.- Simulación dolosa de cancelación de obligaciones. Será reprimido

con prisión de dos (2) a seis (6) años el que mediante registraciones o
comprobantes falsos, declaraciones juradas engañosas o falsas o cualquier
otro ardid o engaño, simulare la cancelación total o parcial de obligaciones
tributarias o de recursos de la seguridad social nacional, provincial o de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, o derivadas de la aplicación de sanciones
pecuniarias, sean obligaciones propias o de terceros, siempre que el monto
simulado superare la suma de quinientos mil pesos ($ 500.000) por cada
ejercicio anual en el caso de obligaciones tributarias y sus sanciones, y la suma
de cien mil pesos ($ 100.000) por cada mes, en el caso de recursos de la
seguridad social y sus sanciones.

Artículo 11.- Alteración dolosa de registros. Será reprimido con prisión de dos
(2) a seis (6) años el que de cualquier modo sustrajere, suprimiere, ocultare,
adulterare, modificare o inutilizare:
a) Los registros o soportes documentales o informáticos del fisco nacional,
provincial o de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, relativos a las
obligaciones tributarias o de los recursos de la seguridad social, con el
propósito de disimular la real situación fiscal de un obligado;
b) Los sistemas informáticos o equipos electrónicos, suministrados, autorizados
u homologados por el fisco nacional, provincial o de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, siempre y cuando dicha conducta fuere susceptible de provocar
perjuicio y no resulte un delito más severamente penado.

Derecho Administrativo o Formal Tributario

El derecho administrativo formal comprende el conjunto de normas que organización los

organismos recaudadores del estado, le otorgan funciones, facultades y procedimientos y el
conjunto de relaciones obligaciones que se entablan entre el estado, contribuyentes y terceros
y cuyas prestaciones son de hacer y no hacer.

Derecho tributario procesal

Acciones y recursos en materia tributaria (Ley 11683). El Tribunal Fiscal de la Nación

El régimen de acciones y recursos previstos por la legislación nacional frente a normas o actos
administrativos que consagran una exigencia monetaria de los organismos recaudadores del
Estado, en concepto de tributos, se sustenta, fundamentalmente: a) en la existencia de
reclamos administrativos que deben realizarse antes de llevar a la Administración ante un
tribunal de justicia, b) en que la vía administrativa debe agotarse y c) que es un requisito
procesal el pago del impuesto para accionar judicialmente contra la Administración.

Hay una ausencia de normas específicas de la materia tributaria que de modo rápido y efectivo
recompongan la legitimidad del ordenamiento jurídico, quitándole validez jurídica a las normas
y a los actos que prima facie aparecen como violatorios de normas y principios garantizados
por la Constitución Nacional.

La ausencia de normas específicas provocó la utilización de acciones previstas con carácter

general. Las vías procesales escogidas fueron la acción de amparo y la acción declarativa de
certeza.

El régimen recursivo de la ley 11683

El art. 74 del decreto reglamentario de la ley 11683 ha previsto un recurso de apelación ante el
titular del organismo recaudador que agota la instancia administrativa y, de tal modo, permite
su revisión judicial posterior en los términos de la ley 19549 y el reglamento de
procedimientos administrativos 1759/72. Concretándose, de este modo, la adecuada
observación del precepto constitucional que garantiza la defensa en juicio de los derechos (art.
18 CN
- Recursos contra actos que determinen tributos o apliquen sanciones de multa:

La ley 11683, establece la posibilidad de recurrir las resoluciones dictadas por el organismo
recaudador a través de un régimen de recursos específicos de la materia tributaria. En efecto,
en su artículo 76, establece que: “Contra las resoluciones que impongan sanciones o
determinen los tributos y accesorios en forma cierta o presuntiva, o se dicten en reclamos por
repetición de tributos en los casos autorizados por el artículo 81, los infractores o responsables
podrán interponer -a su opción- dentro de los quince (15) días de notificados, los siguientes
recursos:

a) Recurso de reconsideración para ante el superior.

b) Recurso de apelación para ante el Tribunal Fiscal de la Nación competente, cuando fuere
viable.

El recurso del inciso a) se interpondrá ante la misma autoridad que dictó la resolución
recurrida, mediante presentación directa de escrito o por entrega al correo en carta certificada
con aviso de retorno; y el recurso del inciso b) se comunicará a ella por los mismos medios”.

“El recurso del inciso b) no será procedente respecto de las liquidaciones de anticipos y otros
pagos a cuenta, sus actualizaciones e intereses. Asimismo no será utilizable esa vía recursiva en
las liquidaciones de actualizaciones e intereses cuando simultáneamente no se discuta la
procedencia del gravamen”.

El artículo 80 de la ley 11683, prescribe que “interpuesto el recurso de reconsideración, el juez

administrativo dictará resolución dentro de los veinte (20) días y la notificará al interesado con
todos los fundamentos en la forma dispuesta por el artículo 100”.

La repetición de los impuestos (Pago a requerimiento / pago espontáneo).

En lo que concierne a la repetición de los pagos efectuados en concepto de impuestos, la ley

11683 contiene previsiones distintas según los pagos hayan sido efectuados espontáneamente
o a requerimiento.

El pago es a requerimiento cuando es realizado como consecuencia de una determinación de

oficio del impuesto. En cambio, cuando no ha mediado una resolución determinativa del
impuesto, el pago es espontáneo.

Pago efectuado espontáneamente: Si se quiere pedir la devolución de un pago efectuado

espontáneamente, el artículo 81 de la ley 11683, establece que debe deducirse un reclamo
administrativo de repetición. “Contra la resolución denegatoria y dentro de los quince (15) días
de la notificación, podrá el contribuyente interponer el recurso de reconsideración (Ante la
AFIP) previsto en el artículo 76 u optar entre apelar ante el Tribunal Fiscal de la Nación o
interponer demanda contenciosa ante la Justicia Nacional de Primera Instancia”.

Pago a requerimiento: “Si el tributo se pagare en cumplimiento de una determinación cierta o

presuntiva de la repartición recaudadora, la repetición se deducirá mediante demanda que se
interponga, a opción del contribuyente, ante el Tribunal Fiscal de la Nación o ante la Justicia
Nacional”. En estos casos, no debe deducirse el reclamo administrativo previo porque al haber
pronunciado la Administración al determinar el impuesto, no es necesario darle una nueva
oportunidad de pronunciarse. Por ello, la ley prevé la demanda directa de repetición ante el
Tribunal Fiscal de la Nación o ante la justicia federal en primera instancia.

Tribunal Fiscal de la Nación

Es un tribunal administrativo que es competente para entender en los recursos de apelación

contra resoluciones determinativas del tributo y/o apliquen sanciones de multa, en los
recursos de apelación contra las resoluciones recaídas en los reclamos de repetición por
apelación denegada, en los reclamos de repetición contra denegatorias fictas de repetición, en
las demandas directas de repetición y en el recurso de amparo por mora que prevé la ley
11683. Asimismo, en los recursos de apelación contra las resoluciones aduaneras recaídas en
los procedimientos de impugnación, para las infracciones y para la repetición de tributos y en
el recurso de amparo por mora de los funcionarios o empleados adunaros en realizar un
trámite a su cargo que perjudique o afecte el normal ejercicio de un derecho.

El recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación tiene efectos suspensivos. Ello
significa que el contribuyente puede discutir ante este Tribunal sin necesidad de pagar el
tributo.

Acción de amparo y acción declarativa de certeza:

Las dos acciones tienen carácter preventivo y son vías procesales aptas para lograr la
declaración de inconstitucionalidad de una norma o de un acto administrativo.

Del mismo modo, se ha puntualizado que para el contribuyente aparece como una opción con
las vías ordinarias aptas para lograr la inconstitucionalidad de una norma, pero de una manera
expedita e idónea

La acción de amparo, entre sus requisitos, exige que los actos que la justifiquen, sean de los
particulares o del poder público, estén revestidos de una manifiesta ilegitimidad o
arbitrariedad y que provoquen o que de modo inminente puedan provocar un perjuicio a los
derechos del accionante.

El Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, bajo el título "Acción meramente declarativa"
que precede al artículo 322, establece una acción declarativa para aquellos supuestos en los se
configuren los requisitos que ella exige para su procedencia. La norma dispone que: Podrá
deducirse la acción que tienda a obtener una sentencia meramente declarativa, para hacer
cesar un estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance o modalidades de una relación
jurídica, siempre que esa falta de certeza pudiera producir un perjuicio o lesión actual al actor y
éste no dispusiera de otro medio legal para ponerle término inmediatamente. El Juez resolverá
de oficio y como primera providencia, si corresponde el trámite pretendido por el actor,
teniendo en cuenta la naturaleza de la cuestión y la prueba ofrecida.

Los requisitos exigidos para la procedencia de la acción declarativa de certeza son:

1) La existencia de un "caso" es imprescindible para que los tribunales judiciales habiliten su

competencia. Es necesario que exista una relación jurídica cierta, pero que también exista un
estado de incertidumbre respecto a la existencia, alcance o modalidad de ella.

Debe puntualizarse que este estado de incertidumbre muestra una diferencia esencial entre la
acción declarativa de certeza y la acción de amparo porque en ésta última ese estado de
incertidumbre no existe. Por lo contrario, en el amparo se afirma la certeza del amparista,
quién, seguro de su derecho, cuestiona un acto o una omisión que de modo arbitrario o
ilegítimo viola o amenaza un derecho.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación, puntualizó "que de modo habitual, en materia

tributaria la lesión al actor se genera por un acto administrativo que afecta uno o más de sus
intereses legítimos, de modo directo y concreto. Así lo ha establecido este Tribunal al
considerar que la afectación concreta se halla probada, cuando existe una determinación de
oficio por parte del organismo fiscal o cuando éste ha emitido intimaciones de pago,
notificaciones de deuda y/o requerimientos. En esos casos, la Corte ha considerado que, existe
una conexión directa entre los intereses o los derechos que la parte actora puede considerar
afectados y la norma o acto al que ella atribuye dicho perjuicio".

2) El segundo requisito se refiere a la posibilidad de que el estado de incertidumbre genere la

posibilidad de que se produzca un perjuicio al accionante.

3) Es necesario que no exista otro medio legal para poner término de modo inmediato al
estado de incertidumbre. Si bien la ley 11683, para los casos en que ha mediado un acto de
determinación de oficio, prevé la posibilidad de discutir la procedencia del tributo a través de
los recursos de reconsideración ante el propio organismo recaudador o de apelación ante el
Tribunal Fiscal de la Nación, los que, en ambos casos, permiten el posterior acceso a un
tribunal judicial, no puede pasar inadvertido que en ninguno de los dos casos se pone fin de
modo inmediato al estado de incertidumbre.

Acción de amparo y acción declarativa de certeza - - Diferencias

En principio existe una diferencia esencial, entre una y otra, porque mientras por la primera de
ellas se pretende obtener certeza sobre la existencia, alcance o modalidad de una relación
jurídica, en la segunda se plantea la posibilidad o existencia de un perjuicio por el dictado de
una norma o un acto que con arbitrariedad o ilegitimidad manifiesta afecta un derecho cierto
del amparista.

En lo que respecta al procedimiento de una y otra de las acciones, la acción meramente

declarativa de certeza implica siempre un juicio de conocimiento, con amplias posibilidades de
exponer la interpretación de las normas aplicables y probar todas las circunstancias fácticas
relativas a la relación jurídica, cuya falta de certeza (alcance o modalidad) se invoca para
establecer los hechos que la generan y la correcta interpretación jurídico normativa en que ella
se subsume.

La acción de amparo no tiene ese marco amplio de debate y prueba. Por su misma naturaleza,
supone un marco de conocimiento muy limitado a la verificación de la "arbitrariedad o
ilegitimidad" manifiesta. Si los vicios de arbitrariedad o ilegitimidad no son manifiestos, la vía
de la acción de amparo no procede.

Las medidas cautelares de no innovar

En este orden de consideraciones, no puede dejar de señalarse que en la instancia originaria, a

pesar de tratarse de una acción meramente declarativa de certeza y aun cuando la actora no
persiguió una sentencia de condena, el Alto Tribunal ha admitido el pedido de una medida
cautelar de no innovar.
La medida cautelar de no innovar está sujeta a las prescripciones del Código Procesal Civil y
Comercial de la Nación y para obtenerla, debe demostrarse la verosimilitud del derecho y el
peligro en la demora y darse cumplimiento, si el tribunal actuante lo requiere, a la cautela que
se fije.

Juicio de ejecución fiscal

Es un juicio previsto por el artículo 92 de la ley 11683. A través de él se ejecutan los

certificados de deuda extendidos por la AFIP.

Se trata de una sola instancia judicial y contra la sentencia solo cabe la posibilidad de un
recurso de extraordinario ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

La intimación de pago y embargo significa la notificación de la demanda y la citación al deudor

para oponer excepciones. Si no se paga se le traba embargo o, en su caso, inhibición general
de bienes.

Derecho tributario internacional

El derecho tributario internacional estudia el conjunto de normas que acuerdan los estados
con el fin de evitar la doble imposición internacional, implementar medidas para prevenir y
reprimir ilícitos tributarios y coordinar los sistemas tributarios de los distintos países.

Los tratados de doble imposición internacional persiguen eliminar o disminuir la carga

tributaria que debe afrontar un contribuyente cuando los hechos que realiza son alcanzados
por la potestad tributaria de más de un estado.

Derecho tributario comunitario

Se trata de un derecho supranacional que se aplica, en forma directa, los Estados miembros de
las organizaciones comunitarias y a sus habitantes.

El derecho comunitario está conformado por las normas jurídicas aplicables a las comunidades
ya integradas formadas por varias naciones (Unión Europea) o a aquellas comunidades que
transitan un proceso de integración (Mercado Común del Sur).

El derecho comunitario originario está constituido por los tratados constitutivos del organismo
de integración, los protocolos anexos a ellos y los acuerdos por los que se adhieran nuevos
países a la comunidad de Estados.

El derecho comunitario derivado comprende los actos normativos de las instituciones

comunitarias (por ejemplo, los reglamentos, las directivas, etc.).

El derecho comunitario es un derecho supranacional y su ámbito de aplicación comprende a

los estados miembros y sus habitantes y debe ser observado y aplicado por los estados que
forman parte del organismo comunitario.

La armonización tributaria es uno de los objetivos del derecho comunitario. La armonización

tributaria consiste en un proceso de ajuste de las estructuras impositivas de los países
miembros (los elementos) a fin de compatibilizarlas con los objetivos de un determinado tipo
de integración (el conjunto).
La armonización tributaria constituye uno de los aspectos relevantes del proceso de
integración.

El proceso de armonización debe ubicarse en el ámbito de las finanzas públicas, porque al

producirse en los procesos de integración, la armonización no se desarrolla sola o aislada sino
en un ámbito que debe incluir también el gasto público.

El Informe Neumark señaló que el objetivo de la armonización fiscal, es “establecer

condiciones de tributación y gasto público similares a las que existirían dentro de una
economía unificada”, cuyo propósito es “eliminar las influencias y factores fiscales de los que
emergen distorsiones de las condiciones de competencia.”.

La “armonización tributaria” requiere:

a) de un proceso de integración con el que necesariamente se vincula porque su objetivo es el

del proceso de integración con el que se articula;

b) de la determinación precisa de la etapa de la integración en la que se relacionan las

estructuras tributarias de cada uno de los países;

c) de un tiempo durante el que se desarrolla el proceso; d) de los mecanismos que

compatibilicen y eviten las distorsiones.

Las etapas de la integración

1) Zona de Libre Comercio; 2) Unión Aduanera; 3) Mercado Común y 4) Unión Económica.

1- La Zona de Libre Comercio es la constitución de un mercado regional mediante la unión de

mercados nacionales, con el objetivo de eliminar barreras arancelarias y para arancelarias.

Cada uno de los estados define su política comercial con terceros países y respecto de ellos
mantiene su legislación aduanera y aranceles de importación y exportación.

2- La Unión Aduanera es un grado algo más avanzado en la integración que la Zona de Libre
Comercio. En efecto, si bien cada país mantiene su propia política económica, financiera y
fiscal, existe una frontera aduanera común y la adopción de una tarifa común. Ello implica la
liberación del comercio en el territorio aduanero común de las mercaderías de los estados
parte y de las de origen extranjero que se hubiesen importado y, para dichas mercaderías, la
eliminación de los derechos de aduana de entrada y de salida.

3- El Mercado Común es un grado más avanzado de integración porque significa la libre

circulación de bienes, servicios y factores productivos entre los países, a través, entre otros, de
la eliminación de los derechos aduaneros y restricciones no arancelarias a la circulación de
mercaderías y de cualquier otro medida equivalente; el establecimiento de un arancel común y
la adopción de una política comercial común con relación a terceros Estados o agrupaciones de
Estados y la coordinación de posiciones en foros económico-comerciales regionales e
internacionales y la coordinación de políticas macroeconómicas y sectoriales entre los Estados
Partes.

4- La Unión Económica constituiría la última etapa de la integración y llevaría a una legislación

económica y financiera común, con un sistema monetaria común y un Banco Central de la
Unión. Es un grado de integración que resulta particularmente interesante desde el punto de
vista económico, pero que puede suscitar ciertas resistencias de carácter político porque ese
grado de integración implica la cesión de cierto poder por parte de los estados miembros que
puede afectar el “actual” concepto de “soberanía” de los estados.

Derecho tributario administrativo

1. La Administración Federal de Ingresos Públicos. Competencia y

organización de la Dirección General Impositiva. Atribuciones, facultades
y deberes del director general.

En nuestro país la Administración Federal de Ingresos Públicos quedó

organizada por el decreto 618/97.
La AFIP constituye una entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de
economía y Obras y Servicios Públicos, “que ejerce (rá) sobre ella” la
superintendencia general y control de legalidad” (art. 2 del decreto). Sus
facultades son la aplicación, percepción y fiscalización de los tributos y
accesorios establecidos, el control del tráfico internacional de mercaderías
reguladas por las normas legales respectivas y la clasificación arancelaria y
valoración de las mercaderías.

2. Poderes de la D.G.I. para la verificación y fiscalización de los

gravámenes. Deberes formales de contribuyentes, responsables y
terceros. FUNCIONES DE LA AFIP:

Las funciones fundamentales de la Administración Federal de Ingresos

Públicos, en los que interesa a los fines de la presente exposición, son la
verificación, fiscalización, determinación y percepción de los impuestos, la
aplicación de sanciones, la resolución de los reclamos de repetición y de los
recursos de reconsideración.

La actividad discrecional de la AFIP comprende la verificación, fiscalización y

percepción de los tributos. La actividad de juez administrativo abarca la
determinación de los tributos, la aplicación de sanciones, la resolución de los
reclamos de repetición y de los recursos de reconsideración.

La verificación de los tributos consiste en la comprobación de su existencia y

de su materia imponible.
La fiscalización es la actividad de contralor de los deberes tributarios y de las
obligaciones tributarias sustantivas.
La percepción es el cobro o recaudación efectiva de los tributos.

La AFIP en ejercicio de la facultad de imponer deberes que faciliten su labor

puede impartir normas de carácter general obligatorias para los responsables y
terceros, en las materias en que las leyes la autorizan a reglamentar la
situación de aquellos frente a la Administración (Art. 7 del decreto) o bien
puede adoptar medidas de carácter individual referidos a un sujeto
individualizado.

Entre las medidas de carácter general puede disponer la inscripción de

contribuyentes, responsables, agentes de retención y percepción; la forma de
documentar la deuda fiscal por parte de los contribuyentes y responsables; la
inscripción de agentes de información y las obligaciones a su cargo; la forma y
el plazo de presentación de declaraciones juradas y de formularios de
liquidación administrativa de gravámenes; los libros, las anotaciones y los
documentos que deberán llevar responsables y terceros, etc.

En cuanto a las de carácter individual puede citar al firmante de la declaración

jurada, al presunto responsable o a cualquier tercero que a su juicio tenga
conocimiento de las negociaciones u operaciones de aquellos a contestar o
informar verbalmente o por escrito todas las preguntas o requerimientos que se
les haga sobre rentas, ingresos, egresos; inspeccionar los libros, anotaciones,
papeles y documentos de responsables.

Las funciones de jue administrativo tienen carácter distinto. Para el ejercicio de

ellas, la AFIP debe desplegar una actividad que se ciña a un procedimiento
determinado. Este procedimiento no que ha sido establecido por la ley con el
exclusivo fin de indicarle a la AFIP un modo de realizar una actividad, sino, y
fundamentalmente para que garantice, en sede administrativa, el derecho de
defensa.

2.1. Orden de intervención.

La ley 27430 dispuso que para verificar y fiscalizar la situación fiscal de los
contribuyentes y responsables, la Administración Federal de Ingresos Públicos
librará orden de intervención.

3. Secreto fiscal. Excepciones.

La expresión secreto fiscal se refiere a la garantía que el ordenamiento jurídico

asegura a los administrados al imponer a las autoridades públicas que
mantengan la reserva de los datos e informaciones con trascendencia tributaria
que posean respecto de ellos.
Se trata de una garantía que tiene su origen en el artículo 18 de la Constitución
Nacional en tanto tiende a preservar la intimidad de los individuos.

El secreto fiscal trata de limitar el alcance del accionar del Estado y pretende
constituirse en una barrera tendiente a evitar que aspectos privados de la vida
de los administrados adquieran estado público o sean difundidos de modo tal
que su conocimiento alcance a terceros.

El artículo 101 de la ley 11.683 establece que “las declaraciones juradas,

manifestaciones e informes que los responsables o terceros presentan a la
Administración Federal de Ingresos Públicos, y los juicios de demanda
contenciosa en cuanto consignen aquellas informaciones, son secretos”.

Excepciones. No están alcanzados por el secreto fiscal los datos referidos a la

falta de presentación de declaraciones juradas, a la falta de pago de
obligaciones exigibles, a los montos resultantes de las determinaciones de
oficio firmes y de los ajustes conformados, a las sanciones firmes por
infracciones formales o materiales y al nombre del contribuyente o responsable
y al delito que se le impute en las denuncias penales.

4. Determinación de la obligación tributaria.

La ley 11683 dispone que la determinación de los tributos se efectuará sobre la

base de las declaraciones juradas que deberán presentar los responsables del
pago de los tributos en la forma y plazos que establecerá la Administración
Federal de Ingresos Públicos y que la determinación de oficio procederá
cuando no se hayan presentado declaraciones juradas o resulten impugnables
las presentadas.

La determinación de un tributo consiste en establecer el monto del tributo. En

otras palabras determinar la suma de dinero que deberá ingresarse en
concepto de tributo.

Sin la determinación del tributo no se conoce el “quantum” de la obligación.

La determinación del tributo tiene siempre naturaleza declarativa, porque

declara la preexistencia de una obligación que ya ha nacido. Que el acto de
determinación del tributo, haya sido realizado por el propio contribuyente
(autodeterminación del tributo) o por el Estado (determinación de oficio) no
tiene naturaleza constitutiva de la obligación tributaria porque ésta nació al
producirse el hecho imponible, pero es necesario para su exigibilidad.
El organismo recaudador no podría exigir el pago del tributo si éste no está
previamente determinado.
La determinación del tributo consiste, en concretar las precisiones abstractas
de la ley en un monto de dinero.

La autodeterminación o determinación por el contribuyente se materializa a

través de la presentación de la declaración jurada.
La declaración jurada constituye en primer término el cumplimiento de un deber
tributario. En efecto, la presentación de la declaración jurada es un acto debido
porque existe el deber formal de presentarla. La falta de presentación de la
declaración implica la comisión de un ilícito de carácter formal porque
constituye el incumplimiento de un deber (obligación de hacer, sin contenido
patrimonial) de carácter formal.
La declaración jurada es además un acto de conocimiento porque implica llevar
a conocimiento del organismo recaudador la propia situación fiscal.

Procedimiento de determinación de oficio .

La determinación de oficio del tributo que debe realizar la AFIP. No cualquier

funcionario puede determinar el tributo, debe tratarse de un funcionario que
revista el carácter de juez administrativo.

El juez administrativo deberá observar que se asegure el debido proceso:

1) derecho a ser oído; 2) derecho a producir prueba y 3) el derecho a una

resolución fundada.
El procedimiento de determinación de oficio debe iniciarse con una vista que el
juez administrativo debe otorgar al contribuyente o responsable para que
efectúe su descargo y ofrezca las pruebas que hagan a su derecho.

Para defenderse adecuadamente el contribuyente o el responsable deben

conocer los cargos y las impugnaciones.

El segundo de los principios del debido proceso: el derecho a producir prueba.

El juez administrativo declarará inadmisibles las pruebas inconducentes,

superfluas y meramente dilatorias y permitirá producir el resto.

Finalmente, la resolución determinativa del tributo como acto administrativo

debe tener causa. Ello significa que debe estar fundado en los hechos y el
derecho. Se satisface de este modo el tercero de los requisitos del debido
proceso: el derecho a una resolución fundada.

Al dictar una resolución determinativa del tributo, como al resolver el reclamo

de repetición o un recurso de reconsideración, debe asegurarse -y la ley 11683
lo asegura- la posibilidad de acceder a la justicia para que el acto sea sometido
a una revisión judicial posterior, concretándose, de este modo, la adecuada
observación del precepto constitucional que garantiza la defensa en juicio de
los derechos.
El acuerdo conclusivo.

La ley 27430 agregó a la ley 11683 un artículo a continuación del artículo 16,
cuyo texto prescribe que antes de dictar la resolución determinativa del tributo,
el Fisco podrá habilitar una instancia de acuerdo conclusivo voluntario.

El caso a conciliar se someterá a consideración de un órgano de conciliación

colegiado.
El órgano de conciliación emitirá un informe circunstanciado en el que
recomendará una solución conciliatoria o su rechazo.

El acuerdo deberá ser aprobado por el Administrador Federal. Si el

contribuyente o responsable rechazara la solución conciliatoria prevista, el
Fisco continuará con el trámite originario.

5. Efectos de la determinación de oficio.

El artículo 19 de la ley 11683, establece que si la determinación de oficio

resultara inferior a la realidad, quedará subsistente la obligación del
contribuyente de así denunciarlo y satisfacer el impuesto correspondiente al
excedente. La determinación del juez administrativo del impuesto, en forma
cierta o presuntiva, una vez firme, sólo podrá ser modificada en contra del
contribuyente en los siguientes casos:
a) Cuando en la resolución respectiva se hubiere dejado expresa constancia
del carácter parcial de la determinación de oficio practicada y definidos los
aspectos que han sido objeto de la fiscalización, en cuyo caso sólo serán
susceptibles de modificación aquellos aspectos no considerados expresamente
en la determinación anterior.
b) Cuando surjan nuevos elementos de juicio o se compruebe la existencia de
error, omisión o dolo en la exhibición o consideración de los que sirvieron de
base a la determinación anterior (cifras de ingresos, egresos, valores de
inversión).