Auditoria ICMS-SP - Prof. João Imbassahy

CURSOS ON-LINE – AUDITORIA P/ ICMS-SP
PROFESSOR JOÃO IMBASSAHY

APRESENTAÇÃO
Caros Amigos,
É com enorme prazer que inicio este novo trabalho no espaço do Ponto
dos Concursos. Agora para ministrar o curso on-line da disciplina de
Auditoria voltado para o concurso de Agente Fiscal de Rendas do Estado
de São Paulo.
Até o momento em que escrevo estas linhas, não saiu o edital do

concurso, mas, pelas informações que temos tido acesso, o concurso
deve ser realizado no final de abril e início de maio e a banca
examinadora deve ser a Fundação Carlos Chagas, ao contrário dos dois
últimos concursos, realizados em 1997 e 2002, que foram aplicados pela
Vunesp.
Para quem não me conhece, apresento algumas informações sobre

minha trajetória no universo dos concursos públicos.
Sou Auditor Fiscal da Receita Federal, aprovado no concurso de

setembro de 1994. Iniciei como a grande maioria de vocês, saindo em
busca de um emprego que me oferecesse segurança e um salário digno.
Em 1992, trabalhava em uma área totalmente diferente – sou geólogo
com especialização em geofísica aplicada à exploração de petróleo-
quando comecei a pensar em mudar de rumo.
Após algumas semanas de angustiantes dúvidas – continuar minha

antiga profissão ou me lançar em uma nova, em relação a qual não
tinha grandes informações – resolvi arriscar.
E qual não foi minha surpresa ao descobrir uma grande afinidade com
as matérias que faziam parte deste novo mundo que passei a habitar.
Contabilidade e Direito Tributário eram as minhas favoritas.
Comecei a estudar muito e, principalmente, tendo um grande prazer

com a evolução que sentia dia a dia. Procuro sempre passar este
sentimento para os alunos. O estudo tem que gerar prazer, realização,
com ele nos engrandecemos como seres humanos. Se vocês ainda não
descobriram esta fonte de felicidade (estou falando sério) é porque na
nossa cultura somos criados com a idéia de que o estudo e o trabalho
são sacrifícios a que estamos submetidos. Esta é uma péssima herança
cultural e qualquer um de vocês tem condições de mudar este
sentimento. Que tal aproveitar esta ótima oportunidade que estão tendo
na preparação para os concursos. Se estiverem muito estressados,
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tenham em mente que se forem firmes e determinados, a recompensa
virá, mais cedo ou mais tarde.
Continuando a minha história, fui aprovado no concurso de Técnico do

Tesouro Nacional (TTN), atualmente Técnico da Receita Federal (TRF),
de 1992. Depois fui aprovado no concurso de Auditor Fiscal do Tesouro
Nacional (AFTN), atualmente Auditor Fiscal da Receita Federal (AFRF),
de março de 1994. O problema foi que este concurso foi suspenso por
suspeita de fraude. Continuei na luta, pois o concursando é acima de
tudo um guerreiro, e, em setembro de 1994, houve outro concurso para
o mesmo cargo e por meio deste ingressei no cargo de Auditor Fiscal do
Tesouro Nacional que tanto almejava.
Mas a missão não havia acabado já que eu queria continuar vivendo no

mundo dos cursos preparatórios. Mesmo trabalhando na área aduaneira,
escolhi contabilidade como disciplina a ser ministrada, em função, como
falei, da grande afinidade que possuo com esta disciplina.
Ministro aulas de Contabilidade Geral, Contabilidade na Lei 6.404/76,

Contabilidade de Custos, Análise das Demonstrações Financeiras e
Auditoria em cursos preparatórios do Rio de Janeiro, São Paulo e, quem
sabe em breve, Belo Horizonte.
Desta forma, espero contribuir para o treinamento de vocês da forma

mais objetiva possível.
Retornemos ao nosso tema central. Como é do conhecimento dos

candidatos que já militam há algum tempo no meio, a matéria de
Auditoria teve um grande peso nos concursos para o cargo de Auditor
Fiscal da Receita Federal, na área de Auditoria. Assim foi nos concursos
de 1996, 1998, 2000, 2002.1, 2002.2 e 2003. No último concurso para
o citado cargo, realizado em dezembro de 2005, só foi cobrado um
tópico da matéria (controles internos) inserido no programa de
contabilidade geral.
A disciplina também integrou os programas das provas de contabilidade

nos últimos concursos para o cargo de Auditor Fiscal da Previdência
Social elaborados pelo CESPE/UNB (1997, 1998, 2000 e 2003), assim
como no concurso para o mesmo cargo elaborado pela ESAF, em 2002.
Também é matéria constante nos concursos dos Fiscos estaduais, como

o que será realizado em São Paulo, e nos de Analista de Finanças e
Controle da Controladoria Geral da União e da Secretaria do Tesouro
Nacional, do Tribunal de Contas da União e do Banco Central do Brasil,
entre outros.
Em relação ao curso on-line de Auditoria voltado para os cargos de

Analista de Controle Externo do Tribunal de Contas da União – ACE/TCU
– e Analista de Finanças e Controle – AFC/CGU, que realizamos
recentemente, há algumas diferenças importantes, como a parte de
Auditoria Governamental que não deve ser cobrada no concurso de
Agente Fiscal de Rendas de São Paulo. Outra diferença foi que no último
concurso realizado pela Vunesp, foram cobrados itens relacionados a
tópicos específicos da legislação tributária, tais como presunções legais
de omissão de receitas.
No que tange à apresentação das aulas, faremos algumas alterações em

relação ao curso anterior no tocante à ordem dos assuntos, procurando
seguir a seqüência estabelecida nas normas.
Também acrescentaremos mais questões comentadas de concursos

realizados pela Fundação Carlos Chagas.
Nosso trabalho será desenvolvido de acordo com a sistemática que

entendo ser a mais apropriada para um treinamento voltado para
concursos públicos, ou seja, por meio da análise dos aspectos teóricos e
práticos inseridos na dinâmica de resolução de questões de provas
anteriores e de simulados. Não tenho dúvida de que esta é a forma mais
eficaz de absorção dos conhecimentos e do desenvolvimento da
capacidade de resolução das questões.
Os assuntos serão abordados em sete aulas, incluindo a presente, ou

seja Aulas 0, 1, 2, 3, 4, 5 e 6.
Embora o edital não tenha sido publicado, é muito provável que o

programa da disciplina não contenha grandes alterações em relação aos
dos demais concursos, pois os tópicos cobrados são basicamente os
mesmos, dentre os quais se destacam “Auditoria Independente das
Demonstrações Financeiras” e “Auditoria Interna”, além, conforme já
comentado, do conhecimento das Presunções Legais de Omissão de
Receitas.
Como a banca examinadora deve ser a Fundação Carlos Chagas e não a

Vunesp, vamos deixar sair o edital para transcrevermos o programa do
concurso, que, espero, não deve trazer grandes surpresas.
Iniciaremos nosso estudo abordando os conceitos gerais pertinentes à
matéria de Auditoria.
AULA 0: AUDITORIA - DEFINIÇÃO
1.1 – AUDITORIA - DEFINIÇÃO
A Auditoria Contábil constitui-se em uma das técnicas desenvolvidas

pela ciência contábil. Seu objetivo primordial é o de examinar a
veracidade e correção das informações apresentadas na escrituração e
nas demonstrações contábeis das entidades.
As entidades compreendem as sociedades (aquelas cujo objeto é

econômico, ou seja, objetivam a obtenção de lucros), as associações, as
fundações e os organismos governamentais.
As entidades necessitam estabelecer mecanismos de controle de seus

patrimônios. Tais mecanismos são desenvolvidos por meio das técnicas
contábeis.
São definidas como técnicas contábeis:

1. ESCRITURAÇÃO;
2. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS (OU DEMONSTRAÇÕES
FINANCEIRAS);
3. ANÁLISE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS;
4. AUDITORIA
A escrituração, constitui-se na técnica contábil por meio da qual são

efetuados os registros dos fatos contábeis, quer dizer, das operações
efetuadas pelas entidades. Tais registros são efetuados por meio do
método das partidas dobradas ou sistema de débito e crédito. A
escrituração das entidades deve estar fundamentada em documentos
comerciais e fiscais que comprovem a efetiva ocorrência das operações.
São exemplos de documentos emitidos nas operações comerciais: as
notas fiscais, as faturas, as duplicatas e os contratos, entre outros.
No final de cada período contábil (ano, semestre, trimestre ou mês),

com base na escrituração efetuada, são elaboradas as demonstrações
contábeis (2ª técnica contábil), por meio das quais é possível verificar
a situação econômica, financeira e patrimonial das entidades no período
de referência.
Os usuários da contabilidade, tais como dirigentes, acionistas, credores
e organismos governamentais de controle, entre outros, necessitam
interpretar a evolução das situações econômicas, financeiras e
patrimoniais das entidades. Tal avaliação é efetuada por meio da
análise das demonstrações contábeis (3ª técnica contábil), a qual é
desenvolvida através da aplicação de análises e índices que visam, entre
outros aspectos, mensurar a liquidez, o endividamento, os prazos
médios de pagamento, recebimento e de renovação de estoques e a
rentabilidade das entidades.
Nesse contexto, torna-se necessário verificar a veracidade e correção

dos registros efetuados na escrituração e nas demonstrações contábeis
das entidades. Para tal verificação, são aplicadas as técnicas e
procedimentos de auditoria (4ª técnica contábil).
Podemos dividir o estudo da auditoria em quatro campos:
1. Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis – A

Auditoria Independente constitui-se no conjunto de procedimentos
técnicos, postos em execução por profissionais contadores, sendo estes
Auditores Independentes, Pessoa Física ou Empresa de Auditoria, com
vistas à emissão de um Parecer, o qual deverá revelar se as
Demonstrações Contábeis de determinada entidade são adequadas
no sentido de retratar a sua real situação financeira e patrimonial,
assim como se estas demonstrações foram desenvolvidas de acordo
com os Princípios Fundamentais da Contabilidade, com as
legislações em vigor e com as demais normas expedidas pelos
órgãos reguladores responsáveis.
Por força do comando contido no artigo 177, parágrafo 3º, da Lei nº

6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações), a Auditoria Independente
das demonstrações financeiras é obrigatória para as Companhias
Abertas (Sociedades Anônimas que negociam suas ações no mercado
de valores mobiliários (Bolsa de Valores e Mercado de Balcão)).
2.Auditoria Interna – Ao contrário do Auditor Independente, o

trabalho do Auditor Interno – seja pessoa física ou sociedade – é o de
assessorar a administração da sociedade. Nessa função, o Auditor
Interno executa procedimentos que visam não só a verificação da
veracidade das informações contábeis (auditoria contábil) como também
a análise dos aspectos administrativos (auditoria operacional).
3. Auditoria Fiscal – O objetivo da Auditoria Fiscal é o de verificar se

os contribuintes, pessoas físicas ou jurídicas, estão efetuando o
recolhimento dos tributos e cumprindo as obrigações acessórias,
conforme determinam as legislações fiscais, estejam estas no âmbito da
União, Estados ou Municípios.
4. Auditoria Governamental – Constitui-se a Auditoria Governamental

no conjunto de técnicas e procedimentos desenvolvidos com vistas a
avaliar a aplicação e gestão dos recursos públicos por parte das
entidades integrantes da administração pública direta e indireta, assim
como das entidades de direito privado que administrem recursos
públicos.
Nesta e nas próximas aulas, estudaremos detalhadamente os principais

tópicos concernentes ao campo da Auditoria.
1.2 - AUDITORIA INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS
A Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis encontra-se

regulamentada pelas normas editadas pelos seguintes órgãos:
a) Conselho Federal de Contabilidade – CFC – É o órgão

responsável pela edição das Resoluções que aprovam as Normas
Brasileiras de Contabilidade - NBC, normas por meio das quais são
regulamentadas as atividades de Auditoria Independente das
Demonstrações Contábeis.
b) Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON – É o órgão

responsável pela edição das Normas e Procedimentos de Auditoria –
NPA.
c) Comissão de Valores Mobiliários – CVM – É a autarquia que

regulamenta e fiscaliza as atividades das Companhias Abertas, por meio
de Instruções, Deliberações, Pareceres e Notas Explicativas.
A seguir, apresentamos os tópicos relativos à Auditoria Independente

das Demonstrações Financeiras, tendo como base o edital do último
concurso para Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo, os quais
estarão sujeitos a eventuais alterações pontuais em função do novo
edital a ser publicado:
1. AUDITORIA INDEPENDENTE – ASPECTOS GERAIS
2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS

CONCEITUAIS
3. PAPÉIS DE TRABALHO
4. FRAUDE E ERRO
5. PLANEJAMENTO DE AUDITORIA
6. RISCO DE AUDITORIA
7. SUPERVISÃO E CONTROLE DE QUALIDADE
8. ESTUDO E AVALIAÇÃO DO SISTEMA CONTÁBIL E DE

CONTROLES INTERNOS
9. CONTINUIDADE DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE
10. AMOSTRAGEM
11. PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DE DADOS
12. ESTIMATIVAS CONTÁBEIS
13. TRANSAÇÕES COM PARTES RELACIONADAS
14. TRANSAÇÕES E EVENTOS SUBSEQÜENTES
15. CARTA DE RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO
16. CONTINGÊNCIAS
17. PARECER DE AUDITORIA
18. NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE
19. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS PRÁTICOS

19.1. AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES
19.2. AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
19.3. AUDITORIA DE ESTOQUES
19.4. AUDITORIA DAS DESPESAS ANTECIPADAS
19.5 AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – INVESTIMENTOS
19.6. AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – IMOBILIZADO
19.7. AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – DIFERIDO
19.8. AUDITORIA DOS PASSIVOS CONTINGENTES
19.9. AUDITORIA DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
19.10. AUDITORIA DAS CONTAS DE RESULTADO
20. NORMAS EDITADAS PELA CVM
21. AUDITORIA INTERNA
22. PRESUNÇÕES DE OMISSÃO DE RECEITAS
23. PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
Em cada um dos referidos tópicos, serão comentadas questões de

concursos anteriores.
DESENVOLVIMENTO DOS TÓPICOS

1. AUDITORIA INDEPENDENTE – ASPECTOS GERAIS
A seguir apresentamos, resumidamente, os principais conceitos da

disciplina. Uma abordagem mais aprofundada será efetuada nos tópicos
das próximas aulas.
1.1 – PARECER DE AUDITORIA
Conforme já consignado, a Auditoria Independente das Demonstrações

Contábeis constitui-se no conjunto de procedimentos técnicos
executados com vistas à emissão de um Parecer.
A Lei 6.404/76 (Lei das Sociedades Anônimas) estabelece:

“Art. 177- Par. 3º. As demonstrações financeiras das companhias
abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de
Valores Mobiliários, e serão obrigatoriamente auditadas por auditores
independentes registrados na mesma comissão.”
Cabe destacar que no item 11.1.1.1.1 da NBC T 11, aprovada pela

Resolução nº 820/97, é definido que “Na ausência de disposições
específicas, prevalecem as práticas já consagradas pela Profissão
Contábil, formalizadas ou não pelos seus organismos próprios.”
Este item é reiteradamente cobrado em provas de auditoria.
AUDITORIA INDEPENDENTE DAS

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
*1 Objetivo: Emissão de um PARECER, no qual o

Auditor deverá apresentar sua opinião sobre as
Demonstrações Contábeis examinadas, em todos
os seus aspectos RELEVANTES.
• Obrigatória para as Companhias Abertas (Lei

6.404/76, Art. 177, Par. 3º)
A NBC T 11 – NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE DAS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS – estabelece:
“11.1.1.1 - A auditoria das demonstrações contábeis constitui o
conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão
de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica.”
Estabelece ainda a legislação pertinente que, no Parecer, os auditores

independentes deverão descrever o desenvolvimento e conclusão do
procedimento realizado.
PARECER
Deverá revelar se as Demonstrações Contábeis
estão de acordo com:
1. Os Princípios Fundamentais de
Contabilidade;
2. As Normas Brasileiras de Contabilidade;
3. As Legislações Específicas;
4.A Real situação Financeira, Econômica e

Patrimonial das Entidades, em todos os
aspectos Relevantes;
Os Princípios Fundamentais de Contabilidade encontram-se
consolidados nas Resoluções CFC nº 750/93, 751/93 e 774/94,
principalmente, na primeira, a qual deverá ser conhecida em todos seus
detalhes, pois é questão praticamente certa em qualquer prova de
contabilidade.
São Princípios Fundamentais de Contabilidade os da:

1. Entidade;
2. Continuidade;
3. Oportunidade;
4. Registro pelo Valor Original;
5. Atualização Monetária;
6. Competência;
7. Prudência.
A Resolução CFC nº 953/2003, alterou o modelo de parecer referido no

item 11.3.2.3 da NBC T 11, determinando a adoção, durante o período
em que permanecerem evoluindo os trabalhos de convergência das
Normas Brasileiras de Contabilidade e as Normas Internacionais, a
substituição da expressão "com os Princípios Fundamentais de
Contabilidade" por "práticas contábeis adotadas no Brasil", nos
parágrafos de opinião dos Pareceres e Relatórios emitidos pelos
Auditores Independentes. O parágrafo de opinião é aquele no qual o
Auditor manifesta suas conclusões sobre as Demonstrações Contábeis
auditadas.
A Auditoria Independente das Demonstrações Financeiras deverá ser

desenvolvida em consonância com as Normas Brasileiras de
Contabilidade (NBC), emitidas pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC) e com as Normas e Procedimentos de
Auditoria (NPA), emitidas pelo Instituto Brasileiro de Contadores
(IBRACON).
As principais Normas Brasileiras de Contabilidade são:

1.NBC T 11, Normas de Auditoria Independente, aprovada pela
Resolução nº 820/97;
2. NBC P 1, Normas Profissionais de Auditor Independente,

aprovada pela Resolução nº 821/97;
3. IT, Interpretações Técnicas, as quais visam interpretar itens

específicos contidos nas normas supramencionadas. Como
exemplo, a IT 05, Parecer dos Auditores Independentes,
aprovada pela Resolução nº 830/98.
www.pontodosconcursos.com.br 1010
Pode-se afirmar que, aproximadamente, 90% das questões conceituais

das provas da disciplina de auditoria são referentes às normas
supracitadas, principalmente à NBC T 11.
A NBC T 11 aborda aspectos técnicos, enquanto que a NBC P 1

abrange aspectos profissionais do auditor independente.
Também é função do Auditor, verificar se, na elaboração das

Demonstrações Contábeis, foram observadas as legislações
específicas, tais como as legislações de tributos federais, estaduais, e
municipais, como também as legislações dos órgãos reguladores (CVM e
BACEN, entre outros).
No Parecer, o Auditor deverá manifestar sua opinião no que tange à

análise e verificação da veracidade das informações contidas na
escrituração e nas demonstrações contábeis, revelando se estas
expressam a real situação financeira, econômica e patrimonial da
entidade.
A seguir, são apresentadas algumas questões de concursos sobre o

assunto em análise:
01. (ESAF - AFRF 2001) A republicação das demonstrações contábeis

não será necessária, conforme a NBC-T-6 - Da Divulgação das
Demonstrações Contábeis quando
a) forem elaboradas em desacordo com os princípios fundamentais de
contabilidade.
b) forem elaboradas apenas com infringência de normas de organismos
reguladores.
c) não forem divulgadas informações relevantes para o correto
entendimento das demonstrações contábeis.
d) as informações constantes nas demonstrações contábeis forem
consideradas insuficientes para o seu correto entendimento.
e) a assembléia de sócios acionistas alterar a destinação de resultado
proposto pela administração da entidade.
Comentários : À primeira vista, a questão poderia assustar pelo fato do

candidato desconhecer a referida NBC–T 6 – Da Divulgação das
Demonstrações Contábeis. Nestas horas, é preciso manter a
tranqüilidade. Mesmo não conhecendo a norma, é possível acertar a
questão aplicando-se os conhecimentos adquiridos.
Conforme analisamos, o objetivo da Auditoria Independente das
Demonstrações Contábeis é o de emitir um Parecer, o qual deverá
revelar se as Demonstrações Contábeis estão de acordo com:
1. Os Princípios Fundamentais de Contabilidade;
2. As Normas Brasileiras de Contabilidade;
3. As Legislações Específicas;
4. A Real situação Financeira, Econômica e Patrimonial das
Entidades, em todos os aspectos Relevantes.
Na presente questão, deve-se identificar a situação na qual não será

necessária a republicação das demonstrações contábeis. Ora, os
requisitos apresentados são considerados essenciais na avaliação
realizada pelo Auditor Independente. Assim, uma vez não cumpridos
tais requisitos pela administração, conclui-se que as Demonstrações
Contábeis deverão ser republicadas com as devidas retificações.
Analisando-se as opções apresentadas:
a) forem elaboradas em desacordo com os princípios fundamentais de

contabilidade.
Não foi cumprido o item 1, devendo por este motivo serem
republicadas as demonstrações contáveis com as devidas
correções.
b) forem elaboradas apenas com infringência de normas de organismos

reguladores.
A infringência de normas de organismos reguladores como o CFC
e a CVM representam descumprimento dos itens 2 e 3, devendo,
portanto, serem republicadas as Demonstrações Contábeis com
as devidas correções.
c) não forem divulgados informações relevantes para o correto

entendimento das demonstrações contábeis.
A não divulgação das informações relevantes para o correto
entendimento das demonstrações contábeis representa
descumprimento do item 4, ou seja, nessa situação, as
Demonstrações Contábeis não retratam a real situação
financeira e patrimonial da entidade, devendo, portanto, serem
republicadas com as devidas correções.
d) as informações constantes nas demonstrações contábeis forem

consideradas insuficientes para o seu correto entendimento.
Comentário semelhante ao da letra c.
e) a assembléia de sócios acionistas alterar a destinação de resultado

proposto pela administração da entidade.
O parágrafo 3 do artigo 176 da Lei nº 6.404/76 estabelece:
"As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos
lucros segundo a proposta dos órgãos da administração, no
pressuposto de sua aceitação pela assembléia geral."
Assim, a Lei das Sociedades por Ações estabelece que caberá aos
órgãos da administração efetuar a proposta de destinação dos
lucros, no pressuposto de sua aceitação pela assembléia geral.
No dispositivo legal, está implícito que a assembléia geral
poderá alterar a destinação dos lucros, o que não representa
motivo para a republicação das demonstrações contábeis.
A NBC T 6 estabelece, em seus itens 6.3.1 e 6.3.2:
“6.3.1 – DISPOSIÇÕES GERAIS
6.3.1.1 – A nova divulgação das demonstrações contábeis – nesta

norma denominada de republicação – ocorre quando as demonstrações
publicadas anteriormente contiverem erros significativos e/ou quando
não foram divulgadas informações relevantes para o seu correto
entendimento ou que sejam consideradas insuficientes.
6.3.2 – FUNDAMENTOS E PROCEDIMENTOS PARA REPUBLICAÇÃO
6.3.2.1 – A republicação de demonstrações contábeis aplica-se quando:
a) as demonstrações forem elaboradas em desacordo com os princípios

fundamentais de contabilidade, ou com infringência de normas de
órgãos reguladores; e
b) a assembléia de sócios ou acionistas, quando for o caso, aprovar a

retificação das Demonstrações Contábeis Publicadas.
6.3.2.2 – As demonstrações contábeis quando republicadas devem

destacar que se trata de “republicação”, bem como explicitar as razões
que a motivaram e a data da primeira publicação.
6.3.2.3 – Não é necessária a republicação de demonstrações contábeis,
quando a assembléia de sócios ou acionistas alterar apenas a destinação
de resultados proposta pela administração da Entidade.
Gabarito: E
02. (ESAF - AFRF 2003) A expressão a ser utilizada na elaboração do
parágrafo de opinião do parecer sem ressalva, emitido pelos auditores
independentes, sobre as demonstrações contábeis, para identificar que
as demonstrações contábeis foram avaliadas e nelas foram aplicadas as
Normas Brasileiras de Contabilidade, a legislação pertinente e os
Princípios Fundamentais de Contabilidade previstos pelo CFC é, de
acordo com:
a) os princípios fundamentais de contabilidade.
b) as normas brasileiras de contabilidade.
c) os princípios contábeis geralmente aceitos.
d) as práticas contábeis adotadas no Brasil.
e) as normas contábeis nacionais e internacionais aceitas.
Comentários:
A Resolução CFC nº 953/2003 alterou o modelo de parecer referido no
item 11.3.2.3 da NBC T 11, substituindo o termo "Princípios
Fundamentais de Contabilidade" pela expressão "práticas
contábeis adotadas no Brasil", nos parágrafos de opinião dos
Pareceres e Relatórios emitidos pelos Auditores Independentes.
Gabarito: D
1.2.CONDIÇÕES PARA O EXERCÍCIO DA AUDITORIA

INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Conforme consignado no artigo 177, parágrafo 3º, da Lei nº 6.404/76,

as demonstrações financeiras das companhias abertas serão
obrigatoriamente auditadas por Auditores Independentes, os quais
deverão observar as normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários (CVM) e serem registrados na mesma comissão.
Da mesma forma, o Banco Central do Brasil (BACEN) determina que

as Instituições Financeiras deverão ser submetidas à auditoria
efetuada por auditores independentes, os quais deverão estar
registrados nesse órgão.
De acordo com a NBC P 1, aprovada pela Resolução CFC 820/97, a

Auditoria Independente das Demonstrações Financeiras é atividade
exclusiva de contador registrado em Conselho Regional de
Contabilidade (CRC).
Condições para o Exercício da Atividade de

Auditor Independente
Contador registrado no
Conselho Regional de Contabilidade (CRC)
Condições para o Exercício de Auditoria

Independente em Companhias Abertas
Contador registrado na
Comissão de Valores Mobiliários (CVM)
Condições para o Exercício de Auditoria

Independente em Instituições Financeiras
Contador registrado no
Banco Central do Brasil (BACEN)
1.3. PLANEJAMENTO DA AUDITORIA INDEPENDENTE
A NBC T 11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/97, em seu item

11.2.1, estabelece os comandos relativos ao Planejamento da Auditoria,
conforme a seguir transcrito:
“11.2.1.1 – O Auditor deve planejar seu trabalho consoante as Normas

Profissionais de Auditoria Independente e estas normas, e de acordo
com os prazos e demais compromissos contratualmente assumidos com
a entidade.
11.2.1.2 - O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento

sobre as atividades, os fatores econômicos, legislação aplicável e as
práticas operacionais da entidade, e o nível de competência de sua
administração.”
No item 11.2.1.3, a Norma estabelece os fatores relevantes a serem

considerados na execução dos trabalhos, os quais são sinteticamente
apresentados no quadro a seguir;
PLANEJAMENTO DE AUDITORIA
1. Conhecimento das Práticas Contábeis
adotadas pela entidade e alterações em relação
ao período anterior;
2. Conhecimento do Sistema Contábil e de

Controles Internos (SCCI) da Entidade e seu
grau de confiabilidade;
3. Avaliação dos Riscos de Auditoria em função

do volume e complexidade das transações
realizadas;
4. A Natureza, Oportunidade e Extensão dos

procedimentos de auditoria a serem realizados.
5. A existência de entidades associadas, filiais e

partes relacionadas;
6. O uso de trabalhos de outros auditores

independentes, especialistas e auditores
internos;
7. Pareceres, relatórios e outros informes a

serem entregues à entidade;
8. Atenção aos prazos estabelecidos por

entidades reguladoras ou fiscalizadoras e para
informações aos demais usuários.
1.3.1.Conhecimento das Práticas Contábeis adotadas pela

entidade e alterações em relação ao período anterior;
A contabilidade na condição de ciência é organizada por meio de um
sistema de informações integradas, no qual deve-se pretender alcançar
uma perfeita consonância entre os dados contidos na documentação
contábil e fiscal com a respectiva escrituração dos fatos e sua
evidenciação nas demonstrações contábeis correspondentes.
Tal sistema tem como objetivo primordial o de fornecer informações

corretas aos usuários da contabilidade, dentre os quais destacamos os
dirigentes, acionistas, credores e fisco.
Um dos pressupostos essenciais para que tal objetivo seja alcançado é o

da manutenção da uniformidade das práticas contábeis adotadas
pela entidade. A própria Lei nº 6.404/76, em seu artigo 177,
estabelece que “A escrituração da companhia será mantida em registros
permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e
desta lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos e critérios uniformes no tempo e registrar as
mutações patrimoniais segundo o regime de competência.” (grifamos)
Verifica-se, assim, que a Lei das SA estabelece a observância da

uniformidade dos métodos e critérios contábeis. Caso haja interesse ou
necessidade por parte da entidade em alterar suas práticas, deverá tal
fato estar evidenciado em Notas Explicativas, representando estas
complementos das demonstrações contábeis.
Na fase inicial de seu trabalho, o Auditor deve verificar se existe

uniformidade nas práticas contábeis adotadas pela entidade, assim
como se ocorreram alterações de tais práticas e, neste caso, se foram
corretamente evidenciadas nas Notas Explicativas.
Como exemplo, se a sociedade avaliava seus estoques pela sistemática

do inventário permanente com base no método PEPS e passou a adotar
o da média ponderada móvel, deverá tal fato estar consignado nas
Notas Explicativas, evidenciando-se os efeitos nas demonstrações
contábeis da companhia. A esse fato, deverá estar atento o Auditor.
Estabelece ainda a Norma que o planejamento deve considerar todos os

fatores relevantes na execução dos trabalhos. Dependendo do volume
de operações efetuadas pela entidade, na prática, torna-se impossível
para o auditor examinar todos os fatos ocorridos. Dessa forma, o
Auditor estabelecerá a partir de que valor envolvido irá considerar os
fatos contábeis relevantes, aplicando sobre estes o foco de seu trabalho
a ser desenvolvido por meio de testes e amostragens com vistas a
verificar a veracidade e correção das informações apresentadas na
escrituração e nas demonstrações contábeis.
1.3.2. Conhecimento do Sistema Contábil e de Controles Internos

(SCCI) da Entidade e seu grau de confiabilidade;
Conceitua-se como Sistema Contábil e de Controles Internos

(SCCI) o conjunto de mecanismos e rotinas desenvolvidos pelas
entidades com vistas à proteção de seus patrimônios e a garantia
da integridade e tempestividade de seus registros contábeis. É
inerente a um eficaz Sistema Contábil e de Controles Internos a
chamada segregação de funções e delimitação de
responsabilidades entre os setores e funcionários integrantes da
entidade.
Determinadas funções nunca devem ser atribuídas ao mesmo

funcionário ou setor. Como exemplo, não deve o funcionário responsável
pela escrituração das operações efetuadas pela entidade ter acesso
físico aos numerários (dinheiro ou cheques). Segregando-se as
responsabilidades por estas funções, minimiza-se, significativamente, o
risco de ocorrência de fraudes contra a entidade. Outro exemplo é o da
segregação entre as funções de autorização de ordens de compra de
estoques com a do recebimento e custódia destes bens, ou com a da
escrituração e pagamento destas aquisições.
Registre-se que a responsabilidade pela elaboração e execução do

SCCI é da entidade. Ao Auditor Independente cabe a avaliação
da eficácia deste sistema, a ser efetuada, essencialmente, na fase de
planejamento de auditoria. Tal distinção é objeto de várias questões de
prova.
A análise do SCCI realizada pelo Auditor compreende três fases;
1. Verificação da existência do programa ou manual de controles

internos na entidade;
2. Verificação de se o SCCI está sendo executado conforme as

definições estabelecidas pela entidade. Muitas vezes o SCCI está
bem planejado, mas, na prática, não está sendo cumprido
conforme previsto, e;
3. Verificação da eficácia do SCCI na identificação de erros e fraudes

de efeitos relevantes.
A partir da obtenção dos resultados desta análise, o Auditor terá

condições de direcionar seu trabalho. Obviamente, quanto mais eficaz
for o SCCI, mais facilitado estará o trabalho do auditor independente,
pois haverá uma maior garantia da veracidade das informações
contábeis fornecidas pela entidade. Em contrapartida, um SCCI
deficiente levará o Auditor a executar uma maior quantidade de
procedimentos para que possa manifestar uma opinião segura sobre as
demonstrações contábeis da entidade.
Após a análise do SCCI, o Auditor terá condições de direcionar seu

trabalho, definindo a natureza, a oportunidade e a extensão dos
procedimentos de auditoria.
Vejamos uma questão do concurso de Auditor Fiscal do Tesouro

Nacional (AFTN), atualmente Auditor Fiscal da Receita Federal (AFRF),
do ano de 1996, relativa ao item em análise.
3. (ESAF- AFTN-96) Na auditoria das demonstrações contábeis, o

auditor deve efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de
controles internos da entidade, com a finalidade principal de:
a) Determinar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos
de auditoria.
b) Verificar se os sistemas funcionam da forma como estão previstos.
c) Proporcionar a emissão de relatório de recomendação de melhorias
requeridas.
d) Constatar pontos fracos e ineficientes que possam gerar fraudes e
erros.
e) Proporcionar conhecimentos básicos sobre a empresa e sua
organização.
Comentários: Cabe observar que a questão apresenta em todas

as suas opções finalidades do auditor no estudo e avaliação do
SCCI.
B) Verificar se os sistemas funcionam da forma como estão

previstos, conforme já ressaltado, é um dos objetivos da
avaliação do SCCI por parte do Auditor;
C) Quando o Auditor constata falhas ou imperfeições no SCCI,

deve, obrigatoriamente, comunicar à entidade e propor medidas
corretivas. Tal comunicação, dependendo das características da
entidade auditada, será efetuada por meio de um relatório
circunstanciado e detalhado sobre as deficiências detectadas. No
caso de auditorias independentes em companhias abertas, por
força da legislação da Comissão de Valores Mobiliários
(Instrução CVM nº 308/1999, art. 25, inciso II), o Auditor
deverá elaborar o referido relatório. Em outras entidades,
dependendo do contrato estabelecido entre o auditor e a
entidade, a comunicação poderá ser efetuada por meio de carta-
comentário.
d) Também é finalidade do auditor na análise do SCCI constatar

pontos fracos e ineficientes que possam gerar fraudes e erros.
e) Outro objetivo importante na análise do SCCI é o de

proporcionar conhecimentos básicos sobre a empresa e sua
organização.
No entanto, o enunciado refere-se à principal finalidade do

auditor ao efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de
controles internos da entidade. Conceitualmente, a principal
finalidade do auditor nesta fase é a de determinar a natureza
(tipo), oportunidade (momento) e a extensão dos procedimentos
de auditoria.
Gabarito: Letra “A”
1.3.3. Avaliação dos Riscos de Auditoria em função do volume e

complexidade das transações realizadas;
A NBC T 11, aprovada pela Resolução nº 820/1997, em seu item

11.2.3.1, define o conceito de Risco de Auditoria.
RISCO DE AUDITORIA
É a possibilidade do Auditor vir a emitir uma

opinião tecnicamente inadequada sobre
demonstrações contábeis significativamente
incorretas.
O conceito de Risco de Auditoria é cobrado na grande maioria dos
provas de auditoria. Normalmente, no que se refere ao conceito, as
questões reproduzem literalmente a definição da norma.
A avaliação do Risco de Auditoria é efetuada pelo Auditor na fase de

planejamento dos trabalhos. Tal mensuração está intimamente
relacionada com o grau de eficácia do SCCI da entidade. Quanto mais
eficaz for o sistema, menor será a possibilidade do Auditor manifestar
uma opinião inadequada, ou seja, uma opinião equivocada sobre as
Demonstrações Contábeis auditadas.
Da mesma forma, o Risco de Auditoria está diretamente relacionado

com o volume e a complexidade das transações realizadas pela
entidade. Quanto maior o volume e a complexidade das operações,
maior será o risco do auditor não identificar uma distorção relevante nos
saldos das contas ou nas classes de transações.
Como exemplo, se uma entidade apresenta em seu Balanço Patrimonial

seus Estoques avaliados por R$ 400.000,00.
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
ESTOQUES R$ 400.000
O Risco de Auditoria é a possibilidade de existir um erro relevante no

valor dos Estoques (valor real diferente do apresentado) e o Auditor não
conseguir identificá-lo.
Vocês poderiam perguntar: A partir de que percentual o erro seria

considerado relevante?
A norma não estabelece tal percentual. Dependerá este da importância

dos estoques para a entidade e dos critérios de avaliação do Auditor.
As grandes empresas de auditoria consideram erros relevantes para as
contas do ativo circulante aqueles que ultrapassam percentuais que
variam de 0,5% a 1%.
A seguir, é apresentada uma questão envolvendo o assunto em análise:
4. (ESAF – AFRF 2002.1)- A possibilidade de o auditor vir a emitir um parecer que

contenha opinião tecnicamente inadequada sobre demonstrações contábeis
significativamente incorretas denomina-se:
a) Risco de auditoria
b) Risco do controle
c) Risco inerente
d) Risco esperado
e) Risco de detecção
Comentários: O enunciado da questão refere-se ao conceito do
Risco de Auditoria. É um dos conceitos mais explorados em
provas de auditoria.
Gabarito: “A”
1.3.4. A Natureza, Oportunidade e Extensão dos procedimentos

de auditoria a serem realizados.
Conforme já assinalado, a principal finalidade da análise do auditor na

avaliação do SCCI é o de determinar a Natureza, Oportunidade e
Extensão dos procedimentos de auditoria a serem realizados.
Na determinação da Natureza (Tipo), o Auditor determina quais os

procedimentos de auditoria que são necessários no caso. Verificações
físicas e documentais de ativos, diligências junto a clientes e
fornecedores para confirmação das operações registradas pela entidade
e conferência de conciliações e cálculos dos dados contábeis são alguns
dos procedimentos aplicados pelos auditores.
1.3.5. A existência de entidades associadas, filiais e partes

relacionadas.
Também é função do Auditor verificar a existência de entidades que

possuam vínculos jurídicos, comerciais ou operacionais com a entidade
auditada. Tal análise permite uma idéia da abrangência das atividades
da entidade e, conseqüentemente, da integridade dos dados gerados
pelo seu sistema contábil ou da omissão de informações relevantes.
1.3.6. O uso de trabalhos de outros auditores independentes,

especialistas e auditores internos;
O Auditor pode utilizar trabalhos de outros auditores independentes,

auditores internos ou de especialistas. Cabe ressaltar, no entanto, que
mesmo utilizando o trabalho de terceiros, o Auditor mantém
integralmente a sua responsabilidade, conforme preceitua os itens
1.7.1 e 1.8.1 da NBC P 1, aprovada pela Resolução CFC nº 821/1997.
1.3.7. Pareceres, relatórios e outros informes a serem entregues

à entidade;
No planejamento de seus trabalhos, o Auditor deve verificar todos os

pareceres e relatórios a serem entregues à entidade.
1.3.8. Atenção aos prazos estabelecidos por entidades
reguladoras ou fiscalizadoras e para informações aos demais
usuários.
Deverá o Auditor estar atento ao cumprimento dos prazos estabelecidos

pelas entidades reguladoras ou fiscalizadoras, tais como a Comissão de
Valores Mobiliários.
As Normas Brasileiras de Contabilidade podem ser obtidas no site do

Conselho Federal de Contabilidade – www.cfc.org.br.
Na próxima aula, continuaremos o estudo na seqüência programada.

Até lá e bons estudos.
AUDITORIA - AULA 1
Caros amigos,
Nessa última sexta-feira, 17/03/2006, finalmente saiu o edital
do concurso de Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo
elaborado pela Fundação Carlos Chagas. A matéria de Auditoria
está prevista na prova 2, com 15 questões e peso 2. Sobre os
programas de Auditoria, Contabilidade de Custos e Análise de
Balanços estão sendo apresentados comentários no espaço
abeto do Ponto dos Concursos.
Em relação ao que esperávamos não houve grandes novidades.

Então, vamos ao trabalho, continuando o estudo dos tópicos
dentro da seqüência definida na aula 0.
2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS CONCEITUAIS
Nesta aula, estudaremos os Procedimentos de Auditoria, abordando os

aspectos conceituais do referido tópico. As aplicações práticas serão
estudadas nas próximas aulas.
É importante salientar que várias questões de provas de auditoria são

puramente conceituais, isto quer dizer que para acertar a questão o
candidato deve identificar a opção que reproduz literalmente o
conceito contido na norma.
Em muitas ocasiões, vocês irão se deparar com questões, nas quais

todas ou algumas das opções estarão aparentemente certas. Nessas
situações, a alternativa considerada correta será aquela que reproduz
literalmente a norma. Teremos oportunidade de verificar esse fato em
algumas questões.
Após esta breve observação, voltemos ao tema da presente aula.
Conforme consignado no item 11.1.2 da NBC T 11, aprovada pela

Resolução CFC nº 820/1997, os Procedimentos de Auditoria são o
conjunto de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou
provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as
demonstrações contábeis auditadas e abrangem os Testes de
Observância e Testes Substantivos.
Vejam as definições no quadro a seguir:
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PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
1. TESTES DE OBSERVÂNCIA OU EXAMES DE ADERÊNCIA
Visam à obtenção de razoável segurança de que os
procedimentos de controle interno estabelecidos pela
administração estão em efetivo funcionamento e
cumprimento.
2. TESTES SUBSTANTIVOS
Visam a obtenção de evidências quanto à Suficiência,
Exatidão e Validade dos dados produzidos pelo sistema
contábil da entidade. Dividem-se em:
a) Testes de Transações e Saldos e;

b) Procedimentos de Revisão Analítica
2.1. TESTES DE OBSERVÂNCIA
Conforme analisado na primeira aula, na fase de planejamento de

auditoria, o Auditor examina o Sistema Contábil e de Controles Internos
da Entidade com o principal objetivo de determinar a Natureza, a
Oportunidade e a Extensão dos Procedimentos de Auditoria.
Denominam-se Testes de Observância ou Exames de Aderência os

procedimentos executados pelo Auditor nessa fase.
Também, conforme analisado na Aula 0, conceitua-se como Sistema

Contábil e de Controles Internos (SCCI) o conjunto de mecanismos e
rotinas desenvolvidos pelas entidades com vistas à proteção de seus
patrimônios e a garantia da integridade e tempestividade de
seus registros contábeis, envolvendo o estabelecimento da
segregação das funções entre setores ou funcionários e as respectivas
delegações de competência.
Vimos também que na análise do SCCI o Auditor visa, basicamente,

obter respostas para três indagações:
1.Verificar a existência do programa de controles internos na entidade;
2.Verificar se o SCCI está sendo executado conforme as definições

estabelecidas pela entidade. Muitas vezes o SCCI está bem planejado,
mas, na prática, não está sendo cumprido conforme previsto, e;
3.Verificar a eficácia do SCCI na identificação de erros e fraudes de

efeitos relevantes.
Os Testes de Observância são também chamados de Exames de

Aderência, tendo o termo aderência o significado de adesão dos
procedimentos descritos no planejamento dos controles à execução
prática destes.
Assim, os Testes de Observância são aqueles executados pelo Auditor

para verificar a existência, efetividade e continuidade dos
controles internos.
A aplicação dos Testes de Observância se dá, por exemplo, por meio de

entrevistas com os administradores e funcionários da entidade, para
verificar, entre outros aspectos, como estão distribuídas as funções e
responsabilidades relativas às atividades de controle dos estoques, tais
como:
a) Compra de Estoques - O Auditor verifica se existem pessoas com a

incumbência de detectar a necessidade de reposição de estoques e
efetuar a solicitação para aquisição destes, com vistas a que sempre
seja mantida uma quantidade mínima de produtos (no caso de
sociedades industriais) ou de mercadorias (tratando-se de sociedades
comerciais). Evita-se, assim, que eventuais pedidos de clientes não
sejam atendidos por insuficiência dos bens de venda.
b) Levantamento de Preços e Seleção de Fornecedores - O Auditor

verifica se existem pessoas na entidade com a responsabilidade de
efetuar o levantamento de preços e a seleção de fornecedores,
procurando as melhores opções de compra para reposição dos estoques.
c) Autorização para Emissão de Ordens de Compra - O Auditor

verifica se existem pessoas na entidade com a tarefa de autorizar as
aquisições de estoques, por meio da emissão de ordens de compra.
d) Recepção de Guarda dos Estoques - O Auditor verifica se existem

pessoas na entidade com a incumbência de recepcionar e guardar os
estoques e os documentos de emissão dos fornecedores, como Notas
Fiscais, Faturas e Duplicatas.
e) Registro Contábil das Aquisições e Baixas - O Auditor verifica se

existem pessoas na entidade com a incumbência de efetuar os registros
contábeis relativos às aquisições de estoques, liquidação das obrigações
com os fornecedores e baixa nos bens vendidos.
f) Controle de Contas a Pagar - O Auditor verifica se existem pessoas

na entidade com a incumbência de controlar os prazos de vencimento
das compras a prazo.
g) Pagamento das Compras - O Auditor verifica se existem pessoas

na entidade com a responsabilidade de efetuar os pagamentos das
aquisições de estoques efetuadas a prazo.
Dessa forma, o acompanhamento do desenvolvimento das referidas

atividades por parte do Auditor constitui-se em uma modalidade de
Testes de Observância.
Vejamos algumas questões de concursos realizados pela ESAF relativas

à matéria em pauta.
Apresentaremos as questões numeradas na ordem seqüencial de cada

capítulo.
1.(AFRF/2001/ESAF) Para verificar a existência, efetividade e

continuidade dos controles internos da entidade, o auditor independente
de demonstrações contábeis aplica:
a) Testes substantivos
b) Testes de observância
c) Testes de revisão analítica
d) Testes de abrangência
e) Testes de conferência de cálculos
Comentários: É um exemplo de questão puramente conceitual.

Reproduz literalmente a definição contida na norma.
Gabarito: B
2. (AFTE/RN/2004/2005-ESAF) Os testes de observância têm como

objetivo obter:
a) certeza de que os procedimentos de controle interno estabelecidos
pela administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento.
b) razoável segurança de que os procedimentos de controle interno
estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento e
cumprimento.
c) certeza de que os procedimentos de controle interno estabelecidos
pela administração não estão em efetivo funcionamento e cumprimento.
d) confiabilidade absoluta de que os procedimentos de controle interno

estabelecidos pela administração não estão em efetivo funcionamento e
parcial cumprimento.
e) razoável certeza de que os procedimentos de controle interno
estabelecidos pela administração não estão em efetivo funcionamento e
cumprimento.
Comentários: Observem com atenção os termos conceituais

especificados nas normas de regência. Os Testes de Observância
visam a obtenção de razoável segurança de que os
procedimentos de controle interno estabelecidos pela
administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento.
Novamente uma questão que reproduz literalmente a norma.
Gabarito: B
2.2 – TESTES SUBSTANTIVOS
Após a análise do Sistema Contábil e de Controles Internos, o Auditor

terá condições de direcionar seu trabalho, estabelecendo quais
procedimentos irá executar (natureza), em que áreas e momentos
(oportunidade ou época) e em que quantidade (extensão) irá aplicá-los.
Denominam-se Testes Substantivos aqueles executados pelo Auditor
após a fase de planejamento de auditoria, quando já se tem uma idéia
das contas que apresentam maior risco de terem os saldos com erros
relevantes, das operações em relação às quais os Controles Internos são
menos eficientes, e, portanto, estão mais sujeitas à ocorrência de erros
e fraudes, enfim, quando já é possível ter uma noção melhor das
demonstrações contábeis da entidade em seu conjunto.
O item 11.1.2.3 da NBC T 11, define:
“Os Testes Substantivos visam à obtenção de evidência quanto à

suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema
contábil da entidade, dividindo-se em:
a) testes de transações e saldos; e

b) procedimentos de revisão analítica.”
Entende-se por evidência quanto à suficiência, a razoável garantia de

que todos os fatos contábeis relevantes estão escriturados e
documentados.
Entende-se por evidência quanto à exatidão, a razoável garantia de

que tais fatos encontram-se contabilizados e documentados
corretamente e se os saldos evidenciados nas Demonstrações Contábeis
não contêm erros relevantes.
Entende-se por evidência quanto à validade, a razoável garantia de

que os registros e documentos fiscais e comerciais representam
operações que de fato ocorreram, se não correspondem, por exemplo, a
registros falsos ou a Notas Fiscais “frias”.
Os Testes Substantivos dividem-se em:

a) Testes de Transações e Saldos ⇒ Compreendem os
procedimentos aplicados com vistas à verificar se as transações
(operações) registradas correspondem a fatos efetivamente ocorridos e
se os saldos não contém erros significativos.
b) Procedimentos de Revisão Analítica ⇒ Compreendem os

procedimentos realizados por meio de análises e índices que visam
identificar tendências atípicas (anormais). Como exemplo de
Procedimento de Revisão Analítica, vamos supor que o Auditor avalie a
variação dos valores das Despesas Gerais de uma sociedade por três
exercícios sucessivos, conforme demonstrativo abaixo:
Exercícios 2003 2004 2005

Valores R$ 40.000,00 R$ 43.000,00 R$ 90.000,00
Tal verificação representa uma Análise Horizontal. Constata-se a

evolução dos valores de uma conta, um grupo ou subgrupo ao longo de
períodos subseqüentes.
Ocorreu uma variação atípica entre os valores dos exercícios de 2004 e

2005. O aumento de R$ 43.000,00 para R$ 90.000,00 nas Despesas
Gerais da entidade deve ser investigado. O Auditor terá como objetivo
verificar se a alteração dos valores se justifica, se de fato ocorreu ou se
significou algum tipo de fraude ou erro contra a entidade.
Os Testes Substantivos representam os principais procedimentos de

auditoria e, em algumas questões de concursos, são definidos como o
objetivo fundamental da auditoria contábil.
Há uma enorme quantidade de questões de concursos que versam sobre

o conceito apresentado, vejamos:
3. (AFTN/1996/ESAF) Procedimentos de auditoria são o conjunto de

técnicas que permitem ao auditor obter evidência ou provas suficientes
e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações
contábeis auditadas e abrangem:
a) Testes de observância e procedimentos de revisão analítica.
b) Testes de transações e saldos e testes substantivos.
c) Testes de observância e testes substantivos.
d) Testes de transações e procedimentos de revisão analítica
e) Testes substantivos e procedimentos de revisão analítica
Comentários: Trata a questão do conceito de Procedimentos de

Auditoria apresentado na NBC T 11, aprovada pela Resolução nº
820/1997. A questão reproduz literalmente a definição contida
na norma.
Gabarito: C
4. (AFTN/1998/ESAF) A conclusão sobre a adequada mensuração,

apresentação e divulgação das transações econômico – financeiras, em
consonância com os Princípios Fundamentais de Contabilidade, é um dos
objetivos dos
a) Testes de observância
b) Testes de procedimentos
c) Procedimentos de inspeção
d) Procedimento de confirmação
e) Testes substantivos
Comentários: Observem amigos, que o enunciado se refere,

praticamente, ao objetivo da auditoria contábil. Deve-se,
portanto, verificar qual das alternativas tem maior amplitude,
qual a que abrange maior quantidade de situações a serem
constatadas pelo Auditor. Sendo os Testes Substantivos os
principais procedimentos utilizados na execução da auditoria
contábil, esta será a opção correta.
Gabarito: E
5. (AFTN/1998/ESAF) Os procedimentos de auditoria que têm por

finalidade obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos
dados gerados pelo sistema de contabilidade da entidade são
denominados testes
a) De observância
b) De aderência
c) De controle
d) Substantivos
e) De existência
Comentários: Novamente, é cobrado o conceito de Testes

Substantivos estabelecido na NBC T 11. Observem e gravem as
palavras-chave; Suficiência, Exatidão e Validade.
Gabarito: D
2.3 – PROCEDIMENTOS TÉCNICOS BÁSICOS DE AUDITORIA
Tanto os Testes Substantivos quanto os Testes de Observância são

desenvolvidos por meio dos Procedimentos Básicos de Auditoria. Assim,
os Testes Substantivos e de Observância são gêneros, dos quais os
Procedimentos Técnicos Básicos de Auditoria são espécies.
O item 11.2.6 da NBC T 11 estabelece:

“11.2.6 – APLICAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
11.2.6..1 – A aplicação dos procedimentos de auditoria deve ser
realizada, em razão da complexidade e volume das operações, por meio
de provas seletivas, testes e amostragem, cabendo ao auditor, com
base na análise dos riscos de auditoria e outros elementos de que
dispuser, determinar a amplitude dos exames necessários à obtenção
dos elementos de convicção que sejam válidos para o todo.
11.2.6.2 - Na aplicação dos testes de observância e substantivos, o

auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos básicos:
a) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos
tangíveis;
b) observação – acompanhamento de processo ou
procedimento quando de sua execução;
c) investigação e confirmação – obtenção de informações
junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação,
dentro e fora da entidade;
d) cálculo – conferência da exatidão aritimética de
documentos comprobatórios, registros e demonstrações
contábeis e outras circunstâncias; e
e) revisão analítica – verificação do comportamento de
valores significativos, mediante índices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à
identificação de situação ou tendências atípicas.” (grifamos)
Vejam o quadro a seguir:

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
1. TESTES DE OBSERVÂNCIA 2.TESTES SUBSTANTIVOS

PROCEDIMENTOS BÁSICOS DE AUDITORIA
a) Inspeção
b) Observação
c) Investigação e Confirmação
d) Cálculo
e) Revisão Analítica
a) Inspeção – O Auditor executa o procedimento técnico de inspeção

quando examina os registros contábeis referentes a determinadas
operações, os documentos fiscais e comerciais a elas vinculados e os
ativos tangíveis.
Como exemplo, suponhamos que o Auditor verifique o seguinte registro

contábil na escrituração da entidade auditada:
Mercadorias
a Fornecedores R$ 300.000,00
Histórico: Aquisição de 100 unidades do produto Alfa, a R$
3.000,00 cada.
Para facilitar o entendimento, vamos imaginar que esta tenha sido a

única operação de compra realizada pela entidade no período auditado e
que não existissem estoques anteriores.
Também constata o Auditor que foi realizada apenas uma venda.
Clientes
a Receita de Vendas R$ 350.000,00
Histórico: Venda de 70 unidades do produto Alfa, a R$ 5.000,00
cada.
O Auditor deverá verificar os referidos lançamentos e confrontá-los com

os documentos fiscais e comerciais (Notas Fiscais, Faturas e Duplicatas)
emitidas nas compras pelos fornecedores, como também aqueles
emitidos pela entidade nas vendas. Também poderá verificar os
documentos referentes aos controles internos da entidade, tais como os
representativos de autorizações para compra e venda e de recepção de
estoques, entre outros. Nessa situação, estará o Auditor realizando o
procedimento técnico básico de Inspeção.
Também estará realizando a Inspeção ao acompanhar a contagem

física de Estoques Finais (exame de ativos tangíveis).
b) Observação – O Auditor executa o procedimento técnico da

observação quando acompanha um processo ou procedimento, durante
a sua execução.
Como exemplo, ao acompanhar as rotinas estabelecidas pela entidade

para seus controles internos estará executando a observação. É preciso
tomar cuidado para não confundir os conceitos. Os Testes de
Observância compreendem todos os procedimentos executados pelo
Auditor ao analisar o Sistema Contábil e de Controles Internos da
entidade. Nessa análise, o Auditor examina documentos e registros
(inspeção), acompanha procedimentos (observação), assim como
executa os demais procedimentos técnicos básicos.
c) Investigação e Confirmação – O Auditor executa o procedimento

técnico básico de Investigação e Confirmação quando confirma junto a
pessoas externas ou internas à entidade a veracidade dos dados
constantes dos registros contábeis e dos documentos fiscais e
comerciais.
Como exemplo, na situação apontada no item “a” (Inspeção), sendo

considerados relevantes os valores envolvidos nas operações de compra
e venda, terá o Auditor a obrigação de confirmar as operações junto
aos Fornecedores e Clientes da entidade. Tal procedimento é efetuado
por meio da circularização, a qual consiste no envio de cartas para que
sejam confirmadas ou não as operações indicadas.
Cabe ressaltar que as cartas são assinadas pela entidade e as

respectivas respostas devem ser enviadas ao Auditor.
Observem o quadro a seguir:

CIRCULARIZAÇÃO
Entidade ⇒ ⇒ ⇒ ⇒ Carta ⇒ ⇒ ⇒ ⇒ Clientes
(assinada pela entidade) Fornecedores
Bancos
Auditor ⇐ ⇐ ⇐ Resposta ⇐ ⇐ ⇐ Seguradoras
(enviada ao Auditor) Advogados
Registre-se que, conforme interpretação das questões referentes ao

assunto, a ESAF considera que somente as pessoas indicadas (Clientes,
Fornecedores, Bancos, Seguradoras e Advogados) são objeto de
circularização. Em relação a outras bancas examinadoras não há esta
distinção tão rígida. As situações devem ser analisadas caso a caso.
A Investigação e Confirmação também é aplicada em relação às pessoas

internas à entidade, tais como administradores, contadores e
funcionários em geral. A investigação neste caso é efetuada por meio de
entrevistas.
Como convenção, considera-se a informação externa mais confiável que

a interna.
O Pedido de Confirmação pode ser de dois tipos, Positivo ou Negativo.
1.Positivo – É aquele no qual é solicitada a resposta em qualquer caso,

seja positiva ou negativa. O pedido positivo subdivide-se em Branco ou
Preto.
1.1. Branco – Quando no pedido não são indicados os valores a serem

confirmados;
1.2. Preto – Quando no pedido são indicados os valores a serem
confirmados.
O Pedido Positivo Branco está associado a Sistemas de Controles

Internos mais eficazes, enquanto que o Pedido Positivo Preto a Controles
menos eficientes, já que neste último caso, o auditor precisa de maior
segurança em relação à informação.
2. Negativo – É o pedido no qual só é solicitada a resposta em caso

negativo, ou seja, a carta somente será respondida caso não tenha
ocorrido a operação que se deseja confirmar. Neste tipo de pedido, em
não havendo a resposta, presume-se que tenha ocorrido a operação.
Quando estiverem envolvidos valores individualmente relevantes,

normalmente, é adotado o Pedido Positivo Preto, pois, como já dito,
nesse caso, o Auditor necessita de maior segurança quanto a resposta
dos terceiros envolvidos.
O Pedido Negativo é normalmente utilizado quando as informações

solicitadas envolverem várias operações que, individualmente, envolvam
valores pequenos, mas que no total representem valores relevantes. O
Pedido Negativo também é usado para confirmar o Pedido Positivo.
d) Cálculo – O Auditor executa o procedimento técnico básico de

Cálculo quando objetiva verificar a exatidão dos valores indicados na
Escrituração e nas Demonstrações Contábeis da entidade, tais como
totalizações de Receitas de Vendas ou Despesas (Gerais,
Administrativas, Financeiras e de Vendas) e Dividendos (parcela dos

lucros que cabe aos acionistas), entre outras.
e) Procedimentos de Revisão Analítica – O Auditor aplica tais

procedimentos por meio de análises e índices com vista a identificar
tendências atípicas. As análises são, em grande parte, semelhantes
àquelas efetuadas na técnica contábil da Análise das Demonstrações
Financeiras, tais como Análise Horizontal, Vertical e por Quocientes.
Observem que os Procedimentos de Revisão Analítica inserem-se tanto

na classificação de Procedimentos Técnicos Básicos de Auditoria, assim
como na de subdivisões de Testes Substantivos.
Vejamos questões de concursos pertinentes ao assunto:
6. (AFTN/1996/ESAF) Das opções abaixo, assinale a que não

corresponde a um procedimento usual de auditoria
a) Exame físico, inspeção e conferência de cálculo
b) Conferência de cálculo e exame da escrituração
c) Exames dos documentos originais e confirmação
d) Análise do balanço e análise do fluxo de caixa
e) Inspeção, investigação minuciosa e observação.
Comentários: Entende-se como usual o procedimento básico

técnico de auditoria. Assim, deverá ser assinalada a opção que
não corresponde a qualquer dos procedimentos conceituados
como básicos, quais sejam, Inspeção, Observação, Investigação
e Confirmação, Cálculo e Procedimentos de Revisão Analítica.
Temos visto que várias questões reproduzem literalmente os

conceitos estabelecidos na legislação. Dessa forma, o primeiro
critério a ser aplicado em questões conceituais é o da
reprodução literal da norma.
Não sendo possível aplicar este critério, cabe partir para a

definição dos conceitos referentes aos ditos procedimentos
técnicos básicos de auditoria.
Ainda não sendo possível a aplicação do segundo critério, utiliza-

se a analogia.
Observem que, na presente questão, não se pode aplicar o

primeiro critério que é o da literalidade, já que não há uma
alternativa que reproduza literalmente os Procedimentos Básicos
(Inspeção, Observação, Investigação e Confirmação, Cálculo e

Procedimentos de Revisão Analítica). Assim, aplica-se o segundo
critério que é o correspondente às definições dos referidos
procedimentos.
Analisando-se as opções apresentadas:
a) Exame físico, inspeção e conferência de cálculo

Exame físico faz parte da Inspeção; Inspeção (reprodução literal
da norma) e Conferência de Cálculo (Procedimento Técnico de
Cálculo);
b) Conferência de cálculo e exame da escrituração

Conferência de cálculo;
O Exame da Escrituração faz parte da Inspeção;
c) Exames dos documentos originais e confirmação

Exames dos documentos originais faz parte da Inspeção;
Confirmação (Procedimento Técnico Básico de Investigação e
Confirmação);
Conferência de cálculo
d) Análise do balanço e análise do fluxo de caixa

Análise do Balanço é um termo muito genérico e não se
enquadra no conceito de Procedimentos Técnicos Básicos de
Auditoria. Análise do Fluxo de Caixa não se constitui em
Procedimento Técnico Básico de Auditoria;
e) Inspeção, investigação minuciosa e observação.

Inspeção; Investigação minuciosa (Investigação e Confirmação)
e Observação.
Gabarito: D
7. (AFTN/1996/ESAF) Assinale a opção que representa alguns

procedimentos técnicos básicos de auditoria, conforme as normas de
auditoria independente das demonstrações contábeis.
a) Inspeção, observação, investigação e confirmação.
b) Inspeção, observação e composição de saldos contábeis.
c) Revisão analítica, cálculo e conciliação bancária.
d) Investigação e confirmação, inventário de estoques.
e) Composição e conciliação de saldos de fornecedores.
Comentários: É o tipo de questão em que pode ser aplicado o

primeiro critério (literalidade)
Os demais procedimentos, tais como conciliações bancárias e

inventário de estoques, embora sejam procedimentos
executados pelo Auditor, não se conceituam, literalmente, como
Procedimentos Técnicos Básicos de Auditoria.
Gabarito: A
8. (AFTN/1996/ESAF) A confirmação implica a obtenção de

declaração formal e isenta de pessoas independentes à Companhia.
Quais dos procedimentos abaixo não estão relacionados com os exames
de confirmação.
a) Seleção criteriosa dos itens, por serem examinados através do
procedimento de confirmação.
b) Controle dos pedidos de confirmação, por serem despachados aos
destinatários.
c) Procedimento alternativo de verificação para as respostas de
confirmações não recebidas
d) As respostas do pedido de confirmação devem ser endereçadas à
empresa auditada.
e) Confirmações obtidas pessoalmente, nos casos julgados apropriados
pelo auditor.
Comentários: Conforme analisado na explanação referente ao

Procedimento Técnico Básico de Investigação e Confirmação, no
que tange à Circularização, vimos que as cartas com os pedidos
de confirmação são assinadas pela entidade, mas as respostas
devem ser enviadas ao Auditor. Cabe observar que em
determinadas situações, o Auditor pode constatar a necessidade
de obter as confirmações pessoalmente.
Gabarito: D
9. (AFTN/1996/ESAF) A investigação constitui-se em um dos

procedimentos da auditoria. Este deve ser utilizado em qual caso
abaixo:
a) Exame do saldo contábil de duplicatas a receber e dos contratos.
b) Exame dos saldos bancários de livre movimentação e dos contratos.
c) Exame de contratos e do saldo de contas a pagar.
d) Exame da variação de saldo de contas a pagar e dos contratos.
e) Exame detalhado das aprovações de baixas de duplicatas incobráveis
Comentários: Conforme registrado no item referente à

Investigação e Confirmação, a ESAF considera que a
Circularização é restrita aos Clientes, Fornecedores, Bancos,
Seguradoras e Advogados.
Mesmo admitindo-se que tal procedimento possa ser aplicado

em outras situações, para efeito de solução de questões de
provas, devemos aplicar esse entendimento.
A presente questão pode ser solucionada aplicando-se o

raciocínio lógico.
Em quatro alternativas, são mencionados os contratos. Nestas

mesmas quatro situações, constam pessoas que sabemos serem
objeto de circularizações, tais como:
a) Duplicatas a Receber (Circularização com Clientes)
b) Saldos Bancários (Circularização com Bancos)
c) Contas a Pagar (Circularização com Fornecedores)
d) Contas a Pagar (Circularização com Fornecedores)
Dessa forma, verificamos que os contratos, no entendimento da

ESAF, não são objeto de circularizações, pois se assim não fosse,
teríamos quatro alternativas corretas, o que seria impossível.
Resta a opção “E”. No caso, a Investigação relativa a Aprovações

de Baixas de Duplicatas Incobráveis é efetuada com pessoas
internas à entidade, com vistas à avaliação dos controles
internos, analisando-se se existem pessoas responsáveis pela
autorização das referidas baixas. Tal definição, a ser efetuada
pela entidade, visa evitar a ocorrência de fraudes. Como
exemplo, vejamos a seguinte situação:
Suponhamos que em uma entidade com um Sistema Contábil e

de Controle Interno deficiente, um funcionário que é
responsável, simultaneamente, pelo recebimento dos valores de
vendas a prazo de clientes e pela escrituração dos referidos
recebimentos, incluindo as eventuais baixas de créditos
incobráveis, resolva se apropriar indevidamente de um
recebimento de clientes no valor de R$ 10.000,00.
O lançamento correto seria:
Caixa
a Clientes R$ 10.000,00
Mas, como o recurso recebido foi desviado, o funcionário

desonesto ocultou o desfalque, alegando que o valor não foi
recebido e, portanto, teve que ser baixado na contabilidade
como incobrável. Efetuou, então, o seguinte registro:
PCLD
a Clientes R$ 10.000,00
Tal desfalque é denominado “Permanente”, pois o funcionário

tem acesso tanto aos numerários quanto aos registros contábeis.
Dessa forma, na constituição de um Sistema de Controle Interno

eficaz, deverá haver a segregação entre as funções de
recebimento, escrituração e de autorização para baixa de
créditos incobráveis.
Gabarito: E
10. (AFTN/1998/ESAF) O auditor realiza o procedimento técnico de

inspeção para
a) Verificação do comportamento de valores relevantes
b) Acompanhamento de processos, no momento da execução
c) Obtenção de informações junto a terceiros
d) Conferência da exatidão aritmética de documentos e registros
e) Exame de registros, documentos e de ativos tangíveis
Comentários: Definição conceitual do Procedimento Técnico

Básico de Inspeção contido na NBC T 11.
Gabarito: E
11. (AFTN/1998/ESAF) O procedimento técnico de confirmação não

se aplica nos exames de auditoria de:
a) Passivos contingentes
b) Reavaliação de imobilizado
c) Saldos de clientes
d) Cobertura de seguros
e) Saldos de fornecedores
Comentários: Considerando o entendimento da ESAF de que

somente Clientes, Fornecedores, Bancos, Seguradoras e
Advogados são objeto da Circularização, teríamos:
a) Passivos Contingente – Este termo será estudado com maior

profundidade em aulas posteriores. Os Passivos Contingentes
representam as obrigações registradas pela entidade em função
de situações excepcionais, tais como Ações Judiciais movidas
contra a entidade ou Autos de Infração em relação aos quais são
significativas as chances de perda. São calculadas, normalmente,
com base em estimativas (provisões do passivo exigível).
A Confirmação de Passivos Contingentes é efetuada junto aos
advogados da entidade.
b) Reavaliação de imobilizado – No entendimento da ESAF, na

auditoria da reavaliação de imobilizado não seria aplicado o
procedimento técnico de confirmação. Entendo que esta visão é
restritiva, já que poderia ser efetuada a confirmação, por
exemplo, dos laudos de reavaliação junto aos peritos.
Nas demais opções, constam Clientes, Seguradoras e

Fornecedores.
Gabarito: B
12. (AFTN/1998/ESAF) A obtenção de informações junto a pessoas

ou entidades, para confirmação de transações, conhecida na atividade
de auditoria como “circularização”, pode ser de dois tipos, quanto à
forma de resposta:
a) brancas e preta
b) interna e externa
c) aberta e fechada
d) positiva e negativa
e) ativa e passiva
Comentários: A confirmação pode ser Positiva ou Negativa,

conforme exposto na presente aula. Cuidado para não haver
confusão com Circularização Branca e Preta, que são subdivisões
da Confirmação Positiva.
Gabarito: D
13.(AFTN/1998/ESAF) Nos exames de auditoria das contas da

demonstração de resultados, os seguintes procedimentos técnicos não
são usualmente aplicados pelos auditores:
a) Conferência de cálculo e registros
b) Inspeção e cálculo
c) Confirmação e observação
d) Revisão analítica e inspeção

e) Revisão analítica e cálculo
Comentários: Esta questão pode ser resolvida de duas formas:

O enunciado determina que seja assinalada a opção que
corresponda a procedimentos não aplicáveis às contas de
resultado.
a) Conferência de Cálculo é utilizada, por exemplo, na soma
das Notas Fiscais de venda e Faturas para verificação da
exatidão do valor das Receitas Brutas evidenciado na
Demonstração do Resultado do Exercício. Os registros das
Receitas e Despesas devem ser verificados por meio da
Inspeção.
b) Idem ao comentário da letra “A”
c) A Confirmação, conforme já analisado, é aplicável para

aquelas cinco pessoas. Suponhamos que o Auditor se depare
com o seguinte registro:
Clientes
a Receita de Vendas R$ 60.000,00
Conforme já consignado, quando estiverem envolvidos valores

relevantes nos registros ou demonstrações contábeis relativos a
contas a receber ou a pagar, saldos bancários, seguros e
passivos contingentes, o Auditor deve circularizar com as
respectivas pessoas envolvidas.
Dessa forma, em relação ao lançamento descrito, deverá o

Auditor circularizar junto ao Cliente para confirmação da
operação descrita. Ao receber a resposta, o Auditor estará,
automaticamente, confirmando o valor concernente à Receita de
Vendas. Todavia, o Teste Primário foi dirigido para a conta
Clientes, considerando-se como Teste Secundário o efetuado
sobre a conta de resultado.
Assim, a Confirmação aplica-se às contas de resultado somente

de forma secundária, tendo em vista ser dirigida para as contas
Clientes, Fornecedores, Bancos, Seguradoras e Advogados.
Outra forma de resolver a questão é considerar que a aplicação

do Procedimento Técnico Básico da Observação é dirigida
principalmente para a análise do Sistema Contábil e de Controles

Internos.
d/e) A Revisão Analítica é aplicada às contas de resultado

quando, conforme já visto, o Auditor analisa a variação de
Despesas ou Receitas ao longo de períodos sucessivos com
vistas a identificar situações atípicas.
Gabarito: C
14. (AFRF/2001/ESAF)- A conclusão quanto à ocorrência efetiva de

uma transação contábil é um dos objetivos do auditor para a aplicação
dos:
a) testes de cálculos
b) testes de observância
c) testes de abrangência
d) testes substantivos
e) testes de procedimentos
Comentários: Conforme já analisamos, os Testes Substantivos

são divididos em:
1.Testes de Transações e Saldos e;
2. Procedimentos de Revisão Analítica.
Assim, quando o Auditor objetiva tirar conclusões sobre a

ocorrência efetiva de uma transação contábil, estará aplicando
Testes de Transações e Saldos, ou seja, Testes Substantivos.
Gabarito: D
15. (AFRF/2001/ESAF)- O pedido de confirmação (circularização) no

qual o auditor solicita que o destinatário responda apenas se a
informação estiver errada é usualmente denominado na atividade de
auditoria independente:
a) Positivo
b) Em branco
c) Negativo
d) Em preto
e) Com divergência
Comentários: O pedido de confirmação (circularização) no qual o

auditor solicita que o destinatário responda apenas se a
informação estiver errada é denominado Negativo.
Gabarito: C
16.(AFRF/2001/ESAF) Para certificar-se que direitos de crédito

efetivamente existem em determinada data, o auditor independente
utiliza, principalmente, o procedimento de:
a) conferência de cálculo dos créditos

b) observação de processo de controle
c) inspeção de ativos tangíveis
d) confirmação junto aos devedores
e) revisão analítica dos recebíveis
Comentários: Os direitos de crédito da entidade serão

confirmados mediante a aplicação do Procedimento Técnico
Básico de Confirmação junto aos devedores (Clientes e outras
pessoas que tenham obrigações para com a entidade).
Gabarito: D
17. (AFRF/2001/ESAF) O procedimento de auditoria de verificação do

comportamento de valores relevantes, mediante índices, quocientes e
outros meios, visando identificar tendências ou situações anormais,
denomina-se:
a) Revisão analítica
b) Observação
c) Investigação e confirmação
d) Conferência de cálculo
e) Inspeção
Comentários: Trata-se da definição conceitual de Procedimentos

de Revisão Analítica.
Gabarito: A
18.(AFRF/2002.2/ESAF) O teste referente à constatação, pelo

auditor, de que os orçamentos para aquisição de ativos são
revisados e aprovados por um funcionário adequado, denomina-se:
a) de revisão analítica
b) de observância
c) substantivo
d) de abrangência
e) documental
Comentários: Observem que o objetivo do Auditor na execução

do procedimento descrito no enunciado é o de verificar se existe
a segregação de funções e a definição de responsabilidade para
determinada operação de controle (revisão dos orçamentos para
a aquisição de ativos). Trata-se, portanto, de Teste de
Observância.
Gabarito: B
19.(AFRF/2002.2/ESAF) O teste referente à análise de

movimentação e investigação de quaisquer flutuações relevantes e não
usuais, entre o exercício corrente e o exercício anterior, nos índices de
empréstimos de curto e longo prazo, denomina-se:
a) de revisão analítica
b) substantivo
c) de observância
d) documental
e) de abrangência
Comentários: Embora o enunciado da questão não reproduza

literalmente o conceito da norma, o teste aplicado é facilmente
identificável por meio da expressão-chave – flutuações
relevantes e não usuais - representam situação ou tendências
atípicas. Trata-se de Teste de Revisão Analítica.
Gabarito: A
20.(AFRF/2002.2/ESAF) O auditor, por meio de uma listagem de

dividendos, confere a exatidão dos valores de pagamentos desses, com
as respectivas autorizações dadas em atas de reuniões de diretoria ou
de assembléias de acionistas. Esse procedimento chama-se:
a) inspeção
b) observação
c) investigação
d) cálculo
e) confirmação
Comentários: Novamente, o procedimento aplicado é identificado

pala expressão ou palavra-chave. No caso - conferência da
exatidão dos valores – representam conferência da exatidão
aritmética de documentos comprobatórios, registros e
demonstrações contábeis. Trata-se do procedimento de Cálculo.
Gabarito: D
21.(AFRF/2002.2/ESAF) O acompanhamento para verificar os

procedimentos de contagem física de barras de ouro, no cofre de um
determinado banco, é denominado:
a) investigação
b) conferência
c) inspeção
d) revisão
e) cálculo
Comentários: O procedimento descrito refere-se à verificação da

existência de ativos tangíveis, ou seja, de Inspeção. Poderia
haver confusão caso existisse entre as alternativas o
procedimento de Observação em função de tratar-se de
acompanhamento de procedimento ou processo durante a sua
execução.
Gabarito: C
22. (AFC/2002/ESAF) O pedido de uma confirmação externa,

denominada circularização, quando solicita a confirmação de todas as
operações em aberto é denominada:
a) positiva
b) negativa
c) preta
d) branca
e) aberta
Comentários: Trata-se de uma denominação específica de pedido

de confirmação relativo a contas representativas de operações
que ainda não foram concluídas (recebidas ou pagas). Neste
caso, utiliza-se a denominação de pedido de Circularização
Aberta.
Gabarito: E
No que tange aos Procedimentos de Auditoria, a NBC T 11 ainda

estabelece:
“11.2.6.4 - Na aplicação dos testes substantivos, o auditor deve

objetivar as seguintes conclusões:
a) existência – se o componente patrimonial existe em certa
data.
b) direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa
data;
c) ocorrência – se a transação de fato ocorreu;

d) abrangência – se todas as transações estão registradas; e
e) mensuração, apresentação e divulgação – se os itens estão
avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os
Princípios fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade.” (grifamos)
“11.2.6.5 Na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor

deve considerar:
a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos
resultados alcançáveis;
b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas
auditorias anteriores; e
c) a disponibilidade de informações, sua relevância e
confiabilidade.
11.2.6.6 – Se o auditor, durante a revisão analítica, não obtiver

informações objetivas suficientes para dirimir as questões suscitadas,
deve efetuar verificações adicionais, aplicando novos procedimentos de
auditoria, até alcançar conclusões satisfatórias.
11.2.6.7 - Quando o valor envolvido for expressivo em relação à posição

patrimonial e financeira e ao resultado das operações, deve o auditor:
a) confirmar os valores das contas a receber e a pagar, através
de comunicação, direta com os terceiros envolvidos; e
b) acompanhar o inventário físico realizado pela entidade,
executando os testes de contagem física e procedimentos
complementares aplicáveis.”
Com base no exposto, constatamos que os procedimentos de

auditoria constituem-se nos meios através dos quais o profissional
desenvolve seus trabalhos visando obter os elementos - evidências ou
provas - que sustentem seu Parecer sobre as Demonstrações
Contábeis auditadas.
A definição e aplicação dos procedimentos de auditoria a serem

adotados em cada caso devem, necessariamente, estar vinculados aos
objetivos a serem atingidos. Em função destes objetivos serão definidos
a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos, os quais
constituem-se em exames (físicos e documentais), testes de super e
subavaliações, testes de amostragem (com base em parâmetros
estatísticos ou não).
A extensão e a profundidade dos procedimentos a serem adotados deve

ser definida de acordo com as circunstâncias existentes no caso
examinado. A extensão e profundidade serão proporcionais à
qualidade e à segurança dos sistemas contábil e de controle
interno da entidade.
23. (AFRF/2003/ESAF) De acordo com a NBC T-11, o auditor, ao

aplicar os testes substantivos, deve objetivar obter as seguintes
conclusões:
a) existência, ocorrência, abrangência, direitos e obrigações,
apresentação, cálculo e inspeção.
b) existência, ocorrência, abrangência, direitos e obrigações,
apresentação, divulgação e mensuração
c) existência, bens e direitos, ocorrência, abrangência, mensuração,
apresentação e irrelevância.
d) ocorrência, abrangência, existência, bens e direitos, mensuração,
apresentação e relevância
e) mensuração, apresentação, divulgação, direitos e obrigações,
limitação, investigação e confiabilidade.
Comentários: A questão reporta-se à definição contida no item

11.2.6.4.
Gabarito: B
Um abraço a todos e até a próxima.
AUDITORIA AULA: 2
Caros amigos,
Nesta aula, continuaremos o estudo dos aspectos técnicos

concernentes à Auditoria Independente das Demonstrações
Contábeis, de acordo com a seqüência estabelecida pela NBC T
11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997.
Estudaremos os seguintes tópicos:

3. PAPÉIS DE TRABALHO;
4. FRAUDE E ERRO;
5. PLANEJAMENTO DE AUDITORIA;
6. RISCO DE AUDITORIA;
7. SUPERVISÃO E CONTROLE DE QUALIDADE;
CONTROLES INTERNOS.
Os referidos itens encontram-se no programa do concurso de

Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo (2006) com as
seguintes especificações:
“Papéis de trabalho. Matéria evidencial. Documentação de

auditoria. Planejamento de auditoria. Risco de auditoria.
Supervisão e controle de qualidade. Estudo e avaliação do
sistema contábil e de controles internos.“
3 - PAPÉIS DE TRABALHO
De acordo com o item 11.1.3.1 da NBC T 11, os Papéis de Trabalho são

o conjunto de documentos e apontamentos com informações e
provas coligidas (coletadas) pelo Auditor, preparados de forma
manual, por meios eletrônicos ou por outros meios, que constituem a
evidência do trabalho executado e o fundamento de sua opinião.
Acrescenta a norma, no item 11.1.3.2, que os Papéis de Trabalho são de

propriedade exclusiva do Auditor, o qual é responsável por sua guarda e
sigilo.
O referido item 11.1.3 da NBC T 11 foi revogado pela NBC T 11.3 –

Papéis de Trabalho e Documentação da Auditoria;
A seguir, transcrevemos alguns comandos da referida norma:
O Auditor deve registrar nos papéis de trabalho informação relativa ao

planejamento de auditoria, a natureza, a oportunidade e a extensão dos
procedimentos aplicados, os resultados obtidos e as suas conclusões da
evidência da auditoria. Os papéis de trabalho devem incluir o juízo do
auditor acerca de todas as questões significativas, juntamente com a
conclusão a que chegou, inclusive nas áreas que envolvem questões de
difícil julgamento.
A extensão dos papéis de trabalho é assunto de julgamento profissional,

visto que não é necessário nem prático documentar todas as questões
de que o auditor trata. Entretanto, qualquer matéria que, por ser
relevante, possa influir sobre o seu parecer, deve gerar papéis de
trabalho que apresentem as indagações e as conclusões do auditor. Ao
avaliar a extensão dos papéis de trabalho, o auditor deve considerar o
que seria necessário para proporcionar a outro auditor, sem experiência
anterior com aquela auditoria, o entendimento do trabalho executado e
a base para as principais decisões tomadas, sem adentrar os aspectos
detalhados da auditoria.
Os papéis de trabalho padronizados podem melhorar a eficácia dos

trabalhos, e sua utilização facilita a delegação de tarefas,
proporcionando meio adicional de controle de qualidade. Entre os papéis
de trabalho padronizados, encontram-se, além de outros: listas de
verificação de procedimentos, cartas de confirmação de saldos,
termos de inspeções físicas de caixa, de estoques e de outros
ativos. (grifamos)
Os papéis de trabalho, além de outros mais específicos, incluem:
a) informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade;
b) cópias ou excertos de documentos legais, contratos e atas;
c) informações sobre o setor de atividades, ambiente econômico e legal

em que a entidade opera;
d) evidências do processo de planejamento, incluindo programas de

auditoria e quaisquer mudanças nesses programas;
e) evidências do entendimento, por parte do auditor, do sistema

contábil e do controle interno, e sua concordância quanto à eficácia e
adequação;
f) evidências de avaliação dos riscos de auditoria;
g) evidências de avaliação e conclusões do auditor e revisão sobre o

trabalho da auditoria interna;
h) análises de transações, movimentação e saldos de contas;
i) análises de tendências, coeficientes, quocientes, índices e outros

indicadores significativos;
j) registro da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de

auditoria e seus resultados;
k) evidências de que o trabalho executado pela equipe técnica foi

supervisionado e revisado;
l) indicação de quem executou e revisou os procedimentos de auditoria

e de quando o fez;
m) detalhes dos procedimentos relativos às demonstrações contábeis

auditadas por outro auditor;
n) cópias de comunicações com outros auditores, peritos, especialistas e

terceiros;
o) cópias de comunicações à administração da entidade, e suas

respostas, em relação aos trabalhos, às condições de contratação e
às deficiências constatadas, inclusive no controle interno;
p) cartas de responsabilidade da administração;
q) conclusões do auditor acerca de aspectos significativos, incluindo o

modo como foram resolvidas ou tratadas questões não-usuais;
r) cópias das demonstrações contábeis, assinadas pela administração

da entidade e pelo contabilista responsável, e do parecer e dos
relatórios do auditor.
O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a

custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da
data de emissão do seu parecer.
A confidencialidade dos papéis de trabalho é dever permanente do

auditor.
Os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor. Partes

ou excertos destes podem, a critério do auditor, ser postos à disposição
da entidade.
Os papéis de trabalho quando solicitados por terceiros somente podem

ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada, de
acordo com a NBC P 1.6.
A NBC P 1 – NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE –

aprovada pela Resolução CFC 821/1997 estabelece, no item 1.5 –
Guarda da Documentação – que o Auditor, para fins de fiscalização do
exercício profissional, deve conservar a boa guarda, pelo prazo de
5(cinco) anos, a partir da data da emissão de seu Parecer, toda a
documentação, papéis de trabalho, relatórios e Pareceres relacionados
com os serviços realizados.
Durante a execução dos procedimentos de auditoria, o Auditor deve

reunir todos os documentos que servirão como prova do trabalho
efetuado e base para a emissão do Parecer.
Como exemplo, são considerados Papéis de Trabalho os Documentos

Fiscais e Comerciais representativos das operações relevantes efetuadas
pela entidade, assim como os relatórios, laudos, planilhas de cálculo e
todos aqueles que tenham fundamentado a opinião do Auditor.
Vejamos algumas questões sobre o assunto.
01.(AFTN/1996/ESAF-adaptada) Assinale a opção que não se

relacione com os papéis de trabalho utilizados pelo auditor no
transcorrer dos seus trabalhos.
a) Os papéis de trabalho são o conjunto de documentos e apontamentos
do auditor.
b) Os papéis de trabalho, por serem confidencias, são propriedade da
empresa auditada.
c) Os papéis de trabalho constituem a evidência do trabalho executado
pelo auditor.
d) Os papéis de trabalho devem ser mantidos em arquivo, no mínimo,
por 5 anos.
e) Os papéis de trabalho contém informações e provas coligadas pelo
auditor.
Comentários: Conforme preconizado na NBC T 11, os Papéis de

Trabalho são propriedade do Auditor que é responsável por sua
guarda e sigilo.
Gabarito: B
02.(AFTN/1998/ESAF) Segundo a NBC – P – 1 – Normas Profissionais

do Auditor Independente, o conjunto documentos que compõe os papéis
de trabalho desse profissional deve ser guardado pelo prazo de
a) 5 anos, a partir da data da emissão do parecer
b) 5 anos, a partir da data – base da auditoria
c) 3 anos, a partir da data da emissão do parecer
d) 4 anos, a partir da data – base da auditoria
e) 4 anos, a partir da data da assembléia de acionistas
Comentários: Conforme definido na NBC P 1, o Auditor, para fins

de fiscalização do exercício profissional, deve conservar a boa
guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data da emissão
de seu Parecer, toda a documentação, papéis de trabalho,
relatórios e Pareceres relacionados com os serviços realizados
Gabarito:A
Passemos agora a analisar o quarto tópico do estudo da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis – “Fraudes e Erros”.
4 - FRAUDES E ERROS
Conforme analisamos, a elaboração do SCCI é de responsabilidade da

entidade auditada. Ao Auditor cabe examinar o nível de segurança
desse sistema para determinar a Natureza, Oportunidade e Extensão
dos Procedimentos de Auditoria.
A entidade elabora o SCCI, tendo como objetivo precaver-se contra a

ocorrência de Fraudes e Erros.
No item 11.1.4 da NBC T 11, são definidos os conceitos de Fraude e

Erro.
a) Fraude – ato intencional de omissão ou manipulação de transações,
adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis;
b) Erro – ato não intencional resultante de omissão, desatenção ou
má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações
contábeis.
Observem que a distinção entre os termos é simples, basta verificar se

o ato praticado é intencional (fraude) ou não intencional (erro).
Ressalte-se que, conforme disposto no item 11.1.4.3 da norma, a

responsabilidade primária na prevenção e identificação de
fraude e erro é da administração da entidade, através da
implementação e manutenção de adequado sistema contábil e de
controle interno.
Ao Auditor, cabe a responsabilidade de planejar seu trabalho de

forma a detectar fraudes e erros que impliquem efeitos relevantes
nas demonstrações contábeis.
Registre-se, de acordo com o disposto no item 11.1.4.2, que ao detectar

erros relevantes ou fraudes no decorrer dos seus trabalhos, o auditor
tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e
sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu
parecer, caso elas não sejam adotadas.
a) ERROS E FRAUDES
b) ERROS – Não Intencionais
c) FRAUDES – Intencionais
d) RESPONSABILIDADE RELATIVA A ERROS E

FRAUDES
e) RESPONSABILIDADE DA ENTIDADE
f) Prevenção de Erros e Fraudes
g) RESPONSABILIDADE DO AUDITOR
h) Direcionamento do trabalho para a Identificação

de Erros e Fraudes
Na NBC T 11 – IT 03 - FRAUDE E ERRO - aprovada pela Resolução CFC

nº 836/1999, são especificados os comandos relativos ao tópico.
Vejamos algumas questões sobre o assunto:
03. (AFTN/1996/ESAF) As normas de auditoria independentes das

demonstrações contábeis, definem e distinguem os termos “fraude” e
“erro”. Assinale a opção que contenha as características exclusivamente
de um ou de outro termo.
a) Atos involuntários de omissão, desatenção, desconhecimento e
manipulação de transações.
b) Atos voluntários de omissão, manipulação de transações e
adulteração de registros.
c) Adulteração de documentos, desconhecimentos ou má interpretação
de fatos.
d) Desatenção, desconhecimento, atos voluntários de omissão ou má
interpretação dos fatos.
e) Desconhecimento, desatenção e manipulação de transações.
Comentários: A alternativa correta é aquela que contém

definições apenas de erro ou de fraude. Se existirem em uma
mesma alternativa características de erro e fraude, essa estará
errada.
A alternativa “B” reproduz, literalmente, o conceito de Fraude
contido na norma.
Gabarito: B
04. (AFRF/2001/ESAF) Ao definir a responsabilidade do auditor

independente de demonstrações contábeis quanto a fraudes e erros, o
Conselho Federal de Contabilidade entende que:
a) O auditor é responsável pela prevenção de fraudes ou erros, de
efeitos relevantes nas demonstrações contábeis da entidade auditada.
b) O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado pela
prevenção de fraudes ou erros relevantes nas demonstrações contábeis.
c) O auditor é responsável pela detecção de fraudes ou erros
incorridos, independentemente dos valores monetários envolvidos.
d) Ao detectar a fraude o auditor tem a obrigação de comunicar a
administração da entidade auditada e ressalvar o seu parecer.
e) A sugestão de medidas corretivas de fraudes ou erros não é
responsabilidade do auditor, bastando ressalvar seu parecer.
Comentários: Conforme analisamos, a responsabilidade pela

prevenção de fraudes e erros é da entidade. Ao auditor cabe
planejar seu trabalho para identificar eventuais fraudes e erros.
A INTERPRETAÇÃO TÉCNICA NBC T 11 – IT -03 – FRAUDE E

ERRO, aprovada pela Resolução CFC nº 836/1999, estabelece em
seu item 5, referente à responsabilidade do auditor no tocante a
erros e fraudes:
“5- O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado
pela prevenção de fraudes ou erros relevantes nas
demonstrações contábeis.”
A alternativa “C” está comprometida pela expressão

“independentemente dos valores monetários envolvidos.
Em relação à alternativa “D” o Auditor ao detectar fraudes e

erros deve comunicar o fato à entidade auditada e propor
medidas para corrigi-los. No entanto, caso a entidade adote as
medidas propostas, o Parecer será Sem Ressalva (ver item 4, da
presente aula). Assim, ao detectar erros e fraudes, o Auditor não
é obrigado a, necessariamente, ressalvar seu parecer.
Gabarito: B
Passemos agora a analisar o quinto tópico do estudo da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis que é o “Planejamento de
Auditoria”.
5. PLANEJAMENTO DE AUDITORIA
Conforme analisamos na Aula 0, no item Aspectos Gerais da Auditoria

Independente, o Planejamento de Auditoria encontra-se regulamentado
no item 11.2.1 da NBC T 11.
A NBC T 11.4, aprovada pela Resolução CFC nº 1.035/2005, que entrou

em vigor em 01.01.2006, detalha os aspectos a serem considerados
nessa fase da auditoria.
Destacamos os seguintes itens da supramencionada norma:
O auditor deve planejar seu trabalho consoante as Normas Profissionais

de Auditor Independente e esta norma, de acordo com os prazos e os
demais compromissos contratualmente assumidos com a entidade.
O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre as

atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável e as práticas
operacionais da entidade e o nível geral de competência de sua

administração.
Quando for realizada uma auditoria, pela primeira vez, na entidade, ou

quando as Demonstrações Contábeis do exercício anterior tenham sido
examinadas por outro auditor, o planejamento deve contemplar,
também, os seguintes procedimentos:
1. obtenção de evidências suficientes de que os saldos de abertura do

exercício não contenham representações errôneas ou inconsistentes
que, de alguma maneira, distorçam as Demonstrações Contábeis do
exercício atual;
2. exame da adequação dos saldos de encerramento do exercício
anterior com os saldos de abertura do exercício atual;
3. verificação se as práticas contábeis adotadas no atual exercício são
uniformes com as adotadas no exercício anterior;
4. identificação de fatos relevantes que possam afetar as atividades da
entidade e sua situação patrimonial e financeira; e
5.identificação de relevantes eventos subseqüentes ao exercício
anterior, revelados ou não-revelados.
Vejamos os dispositivos mencionados no quadro a seguir, o qual

apresenta a situação de um Auditor realizar a Auditoria Independente
das Demonstrações Financeiras, referentes ao período X2, pela primeira
vez em uma entidade.
Exercício X1 Exercício X2
Cabe ao Auditor Verificar:
1.Se os saldos de abertura de X2 não contêm representações
errôneas;
2.O confronto dos saldos de encerramento de X1 com os saldos
de abertura de X2;
3. A uniformidade das Práticas Contábeis com o exercício
anterior;
4. existência de fatos relevantes que possam afetar as
atividades da entidade e sua situação patrimonial e financeira;
Exercício X1 Exercício X2
5. existência de relevantes eventos subseqüentes ao exercício
anterior, revelados ou não-revelados.
Vejamos uma questão sobre o item supramencionado.
05. (AFRF/2002.2) Quando da realização de uma primeira auditoria

numa entidade, que foi auditada por outros profissionais no período
imediatamente anterior, o auditor deve incluir no seu planejamento:
a) a análise dos saldos de abertura, os procedimentos contábeis
adotados, a uniformidade dos procedimentos contábeis, a identificação
de relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior e à revisão
dos papéis de trabalho do auditor anterior.
b) a análise dos saldos finais do exercício anterior, a relevância dos
saldos, os controles internos, os procedimentos contábeis adotados, a
revisão do parecer do auditor anterior e a identificação das principais
alterações adotadas em assembléia geral.
c) a avaliação do risco de auditoria, a continuidade normal das
atividades, o ambiente de controle, o sistema de informação contábil, a
identificação das práticas contábeis, as partes relacionadas e a revisão
dos papéis de trabalho do auditor anterior.
d) a identificação de eventos subseqüentes relevantes, as práticas
contábeis, a análise de uniformidade dos procedimentos contábeis, os
saldos de abertura, a carta de responsabilidade da administração e a
revisão do programa do auditor anterior.
e) a avaliação dos procedimentos contábeis, a uniformidade dos
procedimentos contábeis, os controles internos, a identificação de
transações com partes relacionadas, os eventos subseqüentes, as
contingências e a revisão dos papéis de trabalho do auditor anterior.
Comentários: Quando a questão foi aplicada (2002), a norma em

vigor que regulamentava a situação descrita era a aprovada pela
Resolução CFC nº 936/2002, a qual determinava os
procedimentos descritos e mais a Revisão dos Papéis de
Trabalho do Auditor Anterior.
Gabarito: A
O Planejamento da Auditoria é a etapa do trabalho na qual o auditor

independente estabelece a estratégia geral dos trabalhos a executar na
entidade, elaborando-o a partir da contratação dos serviços,
estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, de
modo que possa desempenhar uma auditoria eficaz.
O Planejamento da Auditoria é, muitas vezes, denominado Plano de

Auditoria, ou Programa de Auditoria, conceitos que, nesta norma, são
considerados partes do Planejamento da Auditoria.
O auditor independente deve ter em conta que o Planejamento da

Auditoria é um processo que se inicia na fase de avaliação para a
contratação dos serviços. Nessa etapa, devem ser levantadas as
informações necessárias para conhecer o tipo de atividade da entidade,
a sua complexidade, a legislação aplicável, os relatórios, o parecer e os
outros informes a serem emitidos, para, assim, determinar a natureza
do trabalho a ser executado. A conclusão do Planejamento da Auditoria
só se dá quando o auditor independente completar os trabalhos
preliminares, com o atendimento dos objetivos do item 11.4.2.
O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento das

atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável, as práticas
operacionais da entidade e o nível geral de competência de sua
administração.
Passemos agora a analisar o sexto tópico do estudo da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis que é o “Risco de
Auditoria”.
6 - RISCO DE AUDITORIA
Conforme analisamos no item “Aspectos Gerais da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis”, o Risco de Auditoria é
a possibilidade do Auditor vir a emitir uma opinião tecnicamente
inadequada sobre demonstrações contábeis significativamente
incorretas.
Vimos também que a avaliação do Risco de Auditoria é efetuada pelo

Auditor na fase de Planejamento dos Trabalhos e que tal mensuração
está intimamente relacionada com o grau de eficácia do SCCI da
entidade. Quanto mais eficaz for o sistema, menor será a possibilidade
do Auditor manifestar uma opinião inadequada, ou seja, uma opinião
equivocada sobre as Demonstrações Contábeis auditadas.
O item 11.2.3.2 da NBC T 11 estabelece que a análise de risco de

auditoria deve ser feita na fase de planejamento dos trabalhos
considerando a relevância em dois níveis; Nível geral e Nível Específico:
a) Risco de Auditoria em Nível Geral:
1.as demonstrações contábeis tomadas no seu conjunto;

2.as atividades e a qualidade da administração;
3. a avaliação do sistema contábil;
4.controles internos e situação econômica e financeira da
entidade.
b) Risco de Auditoria em Nível Específico:
1. saldo das contas;

2. natureza e volume das transações.
Este item é cobrado de forma sistemática nos concursos e, portanto,

deve ser memorizado.
06. (AFTN/1996/ESAF) A análise dos riscos de auditoria deve ser

feita na fase de planejamento dos trabalhos, considerando a relevância
em nível geral e níveis específicos. A análise de risco de auditoria em
nível geral deve considerar, entre outras:
a) Transações com partes relacionadas, qualidade da administração e
saldos das contas
b) Os negócios, qualidade da administração, saldos das contas e volume
das transações.
c) Os negócios, avaliação dos controles internos e situação econômica
da entidade.
d) Transações com partes relacionadas, os negócios e qualidade da
administração.
e) Avaliação dos controles internos, saldos das contas e volume das
transações.
Comentários: O enunciado da questão refere-se à análise do

Risco de Auditoria em Nível Geral. Memorizando-se os aspectos a
serem observados pelo Auditor na avaliação do Risco de
Auditoria em Nível Específico - Saldo das Contas e Natureza e
Volume das Transações - podemos eliminar as alternativas A,B e
E. Sobram as alternativas C e D. Transações com Partes
Relacionadas não é um aspecto a ser considerado no Risco de
Auditoria. Assim, sobra apenas a alternativa C. Observem que o
conceito apresentado na referida alternativa não reproduz
literalmente o contido na norma. Nesse caso, devemos aplicar a
analogia. “Os Negócios” tem o significado de “As Atividades”.
Gabarito: C
RISCO INERENTE, RISCO DE CONTROLE E RISCO DE DETECÇÃO
O Risco de Auditoria é a possibilidade mensurada pelo Auditor na fase

de Planejamento de Auditoria de um Erro Relevante em um Saldo de
Conta ou em uma Classe de Transações não ser detectado pelo Auditor.
Exemplificando, se o Balanço Patrimonial de determinada entidade

registrar o seguinte saldo na conta Duplicatas a Receber:
Balanço Patrimonial (31.12.X1)

Ativo Circulante
Duplicatas a Receber R$ 500.000,00
O Risco de Auditoria é a possibilidade do referido saldo estar

significativamente incorreto e o Auditor não descobrir o erro existente.
Como já analisamos, a NBC T 11 não especifica a partir de que

percentual o erro seria relevante. As principais empresas de Auditoria
consideram que, para as contas do Ativo Circulante, erros acima de
percentuais contidos na faixa de 0,5% a 1,0% são relevantes. O
percentual a ser adotado fica a critério do Auditor.
Também já mencionamos que o Risco de Auditoria possui uma relação

inversa com a qualidade do Sistema Contábil e de Controles Internos.
Em uma sociedade que possui um SCCI eficiente, o Risco de Auditoria
será baixo, pois o próprio Sistema tem a capacidade de identificar os
erros eventualmente existentes. Já em uma sociedade onde o SCCI é
deficiente, o Risco de Auditoria será muito maior, pois o SCCI não será
eficaz na identificação de eventual erro existente nos Saldos das Contas
e nas Classes das Transações.
O Risco de Auditoria é formado pelos componentes evidenciados na

tabela abaixo.
Risco Inerente Risco de Controle Risco de Detecção
1. Risco Inerente – É o risco de erros relevantes nos Saldos das

Contas ou nas Classes de Transações não serem detectados em função
da inexistência ou inadequação dos controles internos.
• Na avaliação do Risco Inerente deve ser considerado que:

i) 1. Bens numerários são mais sujeitos a furto que bens do
permanente.
j) 2. Bens comercializados pela sociedade que sofrem grande variação

de preços estão mais sujeitos a erros do que os que possuem preços
estáveis.
k) 3. Cálculos por estimativa envolvem maior probabilidade de erro

(Provisões).
2. Risco de Controle – É o risco de erros relevantes nos Saldos das

Contas ou nas Classes de Transações não serem detectados ou evitados
pelo Sistema de Controles Internos da entidade. Neste caso, o Sistema
existe e pode ser eficiente no seu planejamento, mas está sendo mal
executado, por exemplo, em decorrência de falhas humanas na sua
execução.
3.Risco de Detecção – Representa o risco de erros relevantes nos

Saldos das Contas ou nas Classes de Transações não serem detectados
por falhas do Auditor na aplicação dos Procedimentos de Auditoria. É a
possibilidade do Auditor aplicar procedimentos inadequados ou na
extensão inapropriada.
Observem que nos dois primeiros casos o Risco está relacionado ao

SCCI, enquanto que no terceiro, o Risco está relacionado ao trabalho do
Auditor.
Podemos entender os referidos conceitos relativos ao Risco de Auditoria

recordando os passos dados pelo Auditor na avaliação do SCCI da
entidade, lembrando que os Procedimentos executados nessa fase
denominam-se Testes de Observância, os quais são aplicados por meio
dos Procedimentos Básicos de Auditoria.
1.O Auditor trabalha com base na seguinte pergunta: Existe na entidade

o SCCI ? Nessa fase, é avaliado o Risco de Auditoria na forma de
Risco Inerente.
2. Existindo o SCCI, o Auditor passa à segunda fase de seu trabalho na

avaliação do Sistema, a qual é baseada na seguinte pergunta: O SCCI
está sendo executado conforme foi planejado? Como exemplo,
suponhamos que o Auditor tenha constatado que existe o SCCI e que
este está bem planejado e estruturado. Nessa segunda fase, o Auditor
irá analisar a aderência aos controles, ou seja, se estes estão sendo
executados conforme foram planejados. Pode ocorrer a situação de o
SCCI ser bem planejado e estruturado, mas estar sendo mal aplicado.
Nessa situação, o Auditor avalia o Risco de Auditoria na forma de
Risco de Controle.
3. A partir da avaliação da eficácia do SCCI, o Auditor estabelece a

Natureza, Oportunidade e Extensão dos Procedimentos de Auditoria.
Nessa fase, poderá surgir a seguinte dúvida: Será que os Procedimentos
de Auditoria foram determinados na natureza e extensão apropriadas ?
Suponhamos que a entidade auditada seja uma sociedade comercial

(opera na compra e venda de mercadorias sem submetê-las a qualquer
processo de industrialização). Nesse tipo de sociedade, as contas
Estoques e Clientes possuem uma importância muito grande, pois as
vendas, em grande parte, são realizadas a prazo. O Auditor estabelece
que as Circularizações junto aos Clientes e Fornecedores da entidade
serão efetuadas em determinada extensão (quantidade de pedidos de
confirmação). Surge a dúvida se esta extensão é apropriada. Nessa
situação o Auditor analisa o risco dos Saldos nas contas Clientes,
Estoques e Fornecedores estarem incorretos em função da extensão do
procedimento ter sido inadequada. No caso descrito, o Risco de
Auditoria será avaliado na forma de Risco de Detecção.
Atenção: Ao aumentar qualquer um dos componentes de Risco, caberá

ao Auditor aumentar a quantidade de Testes Substantivos.
07. (AFRF/2002.1/ESAF)- Indique o componente abaixo que não está

relacionado com a estrutura de controle interno de uma entidade.
a) Controle das atividades
b) Informação e comunicação
c) Risco de auditoria
d) Monitoração
e) Avaliação de risco
Comentários: A questão pode ser resolvida aplicando-se um

critério já comentado em aulas anteriores. Observem que o
enunciado determina que seja indicada a alternativa que não

está relacionada com a estrutura de controle interno da
entidade. Recorde-se que quem é responsável pela elaboração
da Estrutura de Controle Interna ou Sistema de Controle Interno
é a própria entidade.
A Estrutura de Controle abrange:
a) Controle das Atividades;
b) Informação e Comunicação entre os setores da entidade;
d) Monitoração das atividades executadas pela entidade;
e) Avaliação do Risco – No caso o Risco avaliado na Estrutura de
Controle da entidade é aquele relativo ao Risco da ocorrência de
Fraudes e Erros, não se confundindo com Risco de Auditoria.
O Risco de Auditoria (c) é de responsabilidade do Auditor,

devendo ser avaliado na fase de Planejamento de Auditoria, e
não da Entidade.
Gabarito: C
08. (AFRF/2002.1/ESAF) Quando os produtos que estão sendo

vendidos pela empresa auditada estão sujeitos a alterações
significativas de preços, o auditor deve considerar:
a) aumento de risco inerente.
b) redução de risco de controle.
c) aumento de risco de detecção.
d) redução de risco inerente.
e) aumento de risco de controle.
Comentários: Conforme analisado, quando os produtos que estão

sendo vendidos pela empresa auditada estão sujeitos a
alterações significativas de preços, o auditor deve considerar o
aumento do Risco Inerente.
Gabarito: A
09. (AFRF/2002.1/ESAF) Quando um auditor eleva o nível de risco de

controle, porque determinados procedimentos de controle do cliente
mostraram-se ineficientes, ele deve:
a) aumentar o nível de risco inerente.
b) estender os testes de controle.
c) aumentar o nível de risco de detecção.
d) efetuar testes alternativos de controle.
e) aumentar o nível de testes substantivos.
Comentários: Ao elevar o Risco de Controle, o Risco Inerente ou

o Risco de Detecção, o Auditor deve Aumentar o Nível de Testes
Substantivos.
Gabarito: E
10. (AFRF/2002.1/ESAF) Durante a fase de testes de observância, o

auditor constatou algumas imperfeições no ciclo de compras e foi
necessário aumentar o nível de risco de detecção. Assim, pode-se
afirmar que o auditor deve:
a) aumentar os testes de controle.
b) diminuir os testes substantivos.
c) aumentar os testes substantivos.
d) diminuir os testes de controle.
e) manter os testes substantivos.
Comentários: Iguais ao da questão anterior.
Gabarito: C
Passemos agora a analisar o sétimo tópico do estudo da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis que é “Supervisão e
Controle de Qualidade”.
7 – SUPERVISÃO E CONTROLE DE QUALIDADE
A execução dos trabalhos de auditoria deverá estar submetida a

constante supervisão técnica com vistas à verificação, entre outros
aspectos, do cumprimento do planejamento e do programa de trabalho,
da observância quanto à aplicação dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade, da adequação dos procedimentos postos em prática,
assim como da organização e documentação dos trabalhos
desenvolvidos.
Da mesma forma, o auditor deverá instituir um programa de controle

de qualidade visando avaliar, periodicamente, se os serviços
executados são efetuados de acordo com as Normas Profissionais de
Auditor Independente e outras normas pertinentes.
Passemos agora a analisar o oitavo tópico do estudo da Auditoria

Independente das Demonstrações Contábeis que é “Sistema Contábil e
de Controles Internos.”

CONTROLES INTERNOS
Nas aulas anteriores, fizemos várias considerações sobre o Sistema

Contábil e de Controles Internos (SCCI). Os aspectos teóricos sobre o
tópico encontram-se especificados no item 11.2.5 da NBC T 11,
aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997.
Aliás, fazendo um parêntese, é importante que vocês adquiram o

costume de visitar o site do Conselho Federal de Contabilidade – CFC –
(www.cfc.org.br). Lá podem ser consultadas as Resoluções que
aprovaram as Normas Brasileiras de Contabilidade.
Inicialmente, apresentamos uma situação que pode ajudar na resolução

de várias questões de provas. Trata-se da distinção entre Controles
Contábeis e Administrativos.
A NBC T 11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997, no item

11.2.5.1, define Sistema Contábil e de Controles Internos como “o plano
de organização e o conjunto integrado de procedimentos adotados pela
entidade na proteção de seu patrimônio, promoção da confiabilidade e
tempestividade dos seus registros e demonstrações contábeis, e de sua
eficácia operacional.”
Definição da NBC T 11
SISTEMA CONTÁBIL E DE CONTROLES INTERNOS
1. O plano de organização e;
2. O conjunto integrado de procedimentos adotados pela entidade;
1. - Na proteção de seu patrimônio;
2. - Na promoção da confiabilidade e tempestividade dos seus

registros e demonstrações contábeis;
3. - Na promoção de sua eficácia operacional.
Este conceito provoca uma certa confusão com a definição da doutrina

predominante para Sistema de Controles Internos.
Na doutrina, os Controles Internos são divididos em Controles Contábeis

e Controles Administrativos, conforme definido no quadro a seguir
apresentado:
Definição da Doutrina
CONTROLES INTERNOS
CONTÁBEIS ADMINISTRATIVOS
Compreendem: Compreendem:
1. Salvaguarda dos 1.Controles dos
Ativos; Recursos Humanos
2. Fidedignidade (verificação da
(Confiabilidade) e competência e
Tempestividade dos idoneidade dos
Registros e funcionários e
Demonstrações administradores);
Contábeis. 2.Controles Gerenciais
(projeções de
lucratividade, metas de
desempenho).
Entende-se Salvaguarda dos Ativos como Proteção do Patrimônio.
Observem que a norma agrega em uma mesma definição Controles

Internos e Controles Contábeis, e nessa definição mistura conceitos
que para a doutrina são Controles Contábeis com outros que são
definidos como Controles Administrativos, como é o caso da “Eficácia
Operacional”, apresentada na NBC T 11 como um dos itens do SCCI,
enquanto que para a doutrina constitui-se como Controle
Administrativo.
Mas em relação ao assunto não há grandes dificuldades, pois a ESAF

adota a distinção efetuada na doutrina. Houve apenas uma questão que
gerou confusão entre os conceitos, vejamos:
11. (AFTN/1998/ESAF) O processo que tem por finalidade, entre

outras, proporcionar à empresa uma razoável garantia de promover
eficácia nas suas operações é denominado
a) auditoria operacional e financeira
b) sistema contábil e de controle interno
c) auditoria das demonstrações contábeis
d) supervisão e controle de qualidade
e) sistema de orçamento e gastos
Comentários: A alternativa apresentada como correta foi a

contida na letra “B”. Reiterando nosso comentário, a Promoção
da Eficácia nas suas Operações (Promoção da Eficácia
Operacional) é um dos itens do SCCI definidos na norma. Ocorre
que para a doutrina, “Promoção da Eficácia Operacional” é
conceituada como objetivo dos Controles Administrativos.
Embora mal formulada, a questão pode ser resolvida com base
no critério da literalidade, o qual sempre deve ser escolhido em
primeiro lugar.
Os Controles Administrativos são examinados na execução da

Auditoria Operacional.
Gabarito: B
Cabe ainda chamar a atenção para o fato de que os Controles Contábeis

reportam-se ao passado, enquanto os Controles Administrativos, em
muitas situações, são projetados para o futuro, como é o caso das
perspectivas de lucratividade e das metas de desempenho da entidade.
Também é digno de registro que o Auditor Independente das

Demonstrações Contábeis executa somente a Auditoria Contábil
e, portanto, não se preocupa com os Controles Administrativos,
enquanto que o Auditor Interno executa Auditoria Contábil e
Operacional, sendo esta última referente aos Controles
Administrativos.
Vejamos algumas questões de concursos que são resolvidas

diferenciando-se Controles Contábeis de Controles Administrativos:
12. (AFTN/1996/ESAF) Sob o aspecto administrativo, o reflexo da

auditoria sobre a riqueza patrimonial é:
a) Contribuir para uma melhor adequação na utilização das contas
contábeis e do plano de contas.
b) Assegurar maior exatidão dos custos e estabelecimentos de padrão

para os custos diretos e indiretos.
c) O melhor controle dos bens, direitos e obrigações e ainda maior
exatidão dos custos indiretos.
d) Reduzir a ineficiência e improbidade dos empregados e
administradores.
e) Promover eficiência na utilização de recursos humanos e materiais e
uma melhor utilização das contas.
Comentários: Aplicando-se a distinção entre Controles Contábeis

e Administrativos, resolvemos a questão sem qualquer
dificuldade. O enunciado faz referência a aspectos
administrativos, o que compreende os Controles Administrativos.
Assim “Reduzir a ineficiência e improbidade dos empregados e
administradores” está relacionado a controle dos Recursos
Humanos e, portanto, representa um Controle Administrativo.
Na alternativa “E” são misturados Controles Administrativos
(Promover eficiência na utilização dos recursos humanos e
materiais) com Controles Contábeis (melhor utilização das
contas).
Nas demais alternativas existem apenas Controles Contábeis.
Gabarito: D
13. (AFTN/1996/ESAF) O plano de organização e todos os métodos e

procedimentos diretamente relacionados com a salvaguarda dos ativos e
a fidedignidade dos registros financeiros são definição de:
a) Controles administrativos.
b) Controles gerenciais.
c) Controles contábeis
d) Controles de auditoria
e) Controles de ativo fixo
Comentários: O enunciado apresenta o conceito doutrinário de

Controles Contábeis.
Gabarito: C
A NBC T 11 estabelece nas subdivisões do item 11.2.5 – ESTUDO E

AVALIAÇÃO DO SISTEMA CONTÁBIL E DE CONTROLES INTENOS –
vários comandos. A seguir, são apresentados os principais aspectos
referentes ao citado tópico:
Inicialmente, cabe ao Auditor Independente estudar e avaliar o grau de

adequação e eficácia do Sistema Contábil e de Controles
Internos da entidade. Tal procedimento consiste na seguinte
seqüência:
1. Levantamento do Sistema Contábil e de Controles
Internos.
2. Verificação da correta aplicação do Sistema Contábil e de
Controles Internos.
3. Avaliação da capacidade do Sistema Contábil e de
Controles Internos indicar de imediato a ocorrência
de erros e fraudes.
No item 11.2.5.2 da NBC T 11 é definido que o Auditor deve efetuar o

estudo e avaliação do Sistema Contábil e de Controles Internos da
Entidade, como base para determinar a natureza (tipo de
procedimento), oportunidade (ocasião) e extensão da aplicação
dos Procedimentos de Auditoria, considerando:
a) o tamanho e complexidade das atividades da entidade;
b) os sistemas de informação contábil, para efeitos tanto
internos quanto externos;
c) as áreas de risco de auditoria;
d) a natureza da documentação, em face dos sistemas de
informatização adotados pela entidade;
e) o grau de descentralização de decisão adotado pela
administração da entidade; e
f) o grau de envolvimento da auditoria interna, se
existente,
No item 11.2.5.3, a norma estabelece que o Sistema Contábil e de

Controles Internos é de responsabilidade da administração da
entidade; porém o auditor deve efetuar sugestões objetivas para
seu aprimoramento, decorrentes de constatações feitas no decorrer
do seu trabalho.
É importante que vocês prestem bastante atenção para separar

as situações que são obrigatórias para o Auditor daquelas
opcionais. A distinção pode ser efetuada observando-se, nos
enunciados e nas alternativas das questões, as palavras pode e deve.
Na presente situação, observem que a norma impõe a obrigação ao
Auditor de efetuar sugestões objetivas para o aprimoramento do SCCI

quando constatar deficiências na elaboração ou execução deste.
No item 11.2.5.4 da NBC T 11, é estabelecido que na avaliação do

sistema contábil e de controles internos, o Auditor deve considerar,
ainda, os seguintes aspectos:
a) o ambiente de controle existente na entidade;
b) os procedimentos de controle adotados pela
administração da entidade;
No item 11.2.5.5, a norma determina que a avaliação do ambiente de

controle existente deve considerar:
a) a definição de funções de toda a administração;
b) o processo decisório adotado pela entidade;
c) a estrutura organizacional da entidade e os métodos de
delegação de autoridade e responsabilidade;
d) as políticas de pessoal e segregação de funções; e
e) o sistema de controle da administração, incluindo as
atribuições da auditoria interna, se existente.
É comum os candidatos confundirem o disposto nas alíneas “c”, “d” e “e”

com Controles Administrativos. Vamos gravar o seguinte: Controles
Administrativos, para efeito de provas da ESAF, são os referentes a
controles dos Recursos Humanos - entendendo-se como tal
aqueles relativos à Competência e Idoneidade dos
Administradores e Funcionários da Entidade – e os concernentes à
Gestão da entidade.
As disposições contidas nas referidas alíneas, como estrutura

organizacional da entidade, políticas de pessoal e sistema de controle
da administração são aspectos relativos à organização da entidade como
um todo, dizem respeito à segregação de funções, a qual faz parte do
objetivo de Proteção do Patrimônio da entidade, e, portanto,
representam aspectos concernentes aos Controles Internos Contábeis.
Reiterando, Segregação de Funções é conceituada como Controle

Contábil.
O fato da norma citar as expressões “política de pessoal” e “sistema de

controle da administração” não significa que esteja se referindo a
Controles Administrativos, mesmo porque, a NBC T 11 relaciona-se a
Auditoria Contábil e não Operacional. Controles Administrativos no que
se refere a Pessoal são aqueles, reiterando, referentes à Competência e
Idoneidade dos Administradores e Funcionários da entidade.
No item 11.2.5.6, a norma estabelece que a avaliação dos

procedimentos de controle deve considerar:
a) as normas para elaboração de demonstrações contábeis e
quaisquer outros informes contábeis e administrativos,
para fins quer internos quer externos;
b) a elaboração, revisão e aprovação de conciliações de
contas;
c) a sistemática revisão da exatidão aritmética dos registros;
d) a adoção de sistemas de informação computadorizados e
os controles adotados na sua implantação, alteração,
acesso a arquivos e geração de relatórios;
e) os controles adotados sobre as contas que registram as
principais transações da entidade;
f) o sistema de aprovação e guarda de documentos;
g) a comparação de dados internos com fontes externas de
informação;
h) os procedimentos de inspeções físicas periódicas em
ativos da entidade;
i) a limitação do acesso físico a ativos e registros; e
j) a comparação dos dados realizados com os dados
projetados.
Como temos visto, para acertar várias das questões de prova é preciso
memorizar os dispositivos contidos nas normas de regência. No entanto,
é preciso tomar cuidado para que não sejam gastas energias
desnecessárias, passando-se horas na tentativa de decorar a norma.
Não é por aí. A leitura sistemática das normas é fundamental, mas
precisamos aplicar, acima de tudo, nosso bom senso e nossa capacidade
de discernimento. Precisamos desenvolver a capacidade de resolução e
esta só adquirimos praticando e observando atentamente os
enunciados e respectivas alternativas das questões de prova.
Vejamos uma questão em que esta situação fica clara.
14.(AFTN/1996/ESAF) Assinale a opção que não representa um

aspecto relevante, previsto na NBC-T-11 – Normas de Auditoria
Independente das demonstrações Contábeis (Resolução CFC nº
820/97), por ser considerado na avaliação do ambiente de Controle de
uma entidade, para determinação do risco de auditoria das
demonstrações contábeis.
a) Políticas de pessoal e segregação de funções
b) Integridade e experiência da administração
c) Normas para inventário e conciliação de contas
d) Sistema de aprovação e registro das transações

e) Estrutura organizacional e métodos de administração
Comentários: Os aspectos relevantes a serem considerados na

avaliação do Ambiente de Controle encontram-se especificados
na NBC T 11. No entanto, para acertar a questão basta lembrar
as distinções entre Controles Contábeis e Administrativos.
Observa-se, assim, que a “Integridade e Experiência da
Administração” é um aspecto a ser considerado nos Controles
Internos Administrativos, não fazendo parte, portanto, dos
comandos estabelecidos pela NBC T 11.
Gabarito: B
Vejamos agora uma questão elaborada pela Fundação Carlos Chagas

relativa ao assunto em tela.
15. (FCC) São procedimentos eficientes de segregação de funções:

a) regular que as tarefas de controle físico dos estoques e expedição
sejam atribuições do departamento de expedição.
b) delegar ao gerente financeiro ou ao diretor financeiro da entidade
procuração para realizar o pagamento de todos os gastos.
c) manter a controladoria e a contabilidade independentes da
tesouraria da entidade.
d) permitir ao departamento de vendas analisar e conceder crédito aos
clientes.
e) autorizar o departamento de compras a efetivar os pagamentos de
matérias-primas.
Comentários: A questão aborda um dos principais aspectos do

SCCI que é o da Segregação de Funções e Delegação de
Responsabilidades. Reparem que a única alternativa em que as
funções são segregadas é a da letra “C”. Mantendo a
controladoria e a contabilidade independentes da tesouraria,
reduz-se o risco de fraude contra a entidade.
Nas demais alternativas, ocorre a superposição de funções que
deveriam estar segregadas, aumentando-se o risco de fraudes
contra a entidade.
Gabarito: C
AULA : 3
Caros amigos,
Nesta aula, continuaremos o estudo dos aspectos técnicos

concernentes à Auditoria Independente das Demonstrações
Contábeis, de acordo com a seqüência estabelecida pela NBC T
11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997.
9. CONTINUIDADE DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE
A Continuidade constitui-se em um dos Princípios Fundamentais de

Contabilidade. A NBC T 11 determina que, no planejamento dos
trabalhos, ao analisar os riscos de auditoria, o auditor deve avaliar a
continuidade normal das atividades da entidade.
A continuidade estará caracterizada se existir a evidência de

normalidade pelo prazo de um ano após a data das demonstrações
contábeis.
Caso se apresentem indícios que ponham em dúvida essa

continuidade, deve o auditor aplicar os procedimentos adicionais
que julgar necessários para a formação de juízo embasado e definitivo
sobre a matéria.
Na hipótese de o auditor concluir que há evidências de riscos na

continuidade normal das atividades da entidade, deve avaliar os
possíveis efeitos nas demonstrações contábeis, especialmente
quanto à realização de ativos.
Quando constatar que há evidências de riscos na continuidade normal

das atividades da entidade, o auditor independente deverá, em seu
parecer, mencionar, em parágrafo de ênfase, os efeitos que tal
situação poderá determinar na continuidade operacional da entidade, de
modo que os usuários tenham adequada informação sobre a mesma.
Vamos aproveitar para lembrar as outras situações em que são emitidos

Parágrafos de Ênfase no Parecer dos Auditores Independentes:
Incertezas: Quando reveladas adequadamente pela administração da

entidade em notas explicativas.
Eventos Subseqüentes: Quando não revelados em notas explicativas

ou ajustados adequadamente nas demonstrações contábeis.
Na análise da continuidade da entidade auditada deverão ser adotados,

pelo menos, os seguintes pressupostos:
a) Indicadores Financeiros
1) Passivo a Descoberto;
2)Posição negativa do capital circulante líquido;
3)Empréstimos com prazo fixo e vencimentos imediatos, sem
possibilidade de renovação pelos credores;
4)Excessiva participação de empréstimos de curto prazo, sem
possibilidade de renovação pelos credores;
5) Índices financeiros adversos de forma contínua;
6) Prejuízos substanciais de operação e de forma contínua;
7) Retração ou descontinuidade na distribuição de resultados;
8)Incapacidade de devedores na data do vencimento;
9)Dificuldades de acertos com credores;
10)Alterações ou renegociações com credores; e
11)Incapacidade de obter financiamentos para desenvolvimento de
novos negócios ou produtos, e inversões para aumento da
capacidade produtiva.
b) Indicadores de Operação
1) Perda de elementos-chave na administração sem modificações
ou substituições imediatas;
2) Perda de mercado, franquia, licença, fornecedor essencial ou
fiananciador estratégico; e
3) Dificuldades de manter mão-de-obra essencial para a
manutenção da atividade.
c) Outras Indicações
1)Não cumprimento de normas legais, regulamentares e
estatutárias;
2)Contingências capazes de não serem cumpridas pela entidade; e
3)Mudanças das políticas governamentais que afetam a entidade.
Passemos ao estudo das Normas Profissionais do Auditor Independente.
01.(AFTN/1996/ESAF) No exame das demonstrações contábeis de

uma entidade, o risco de continuidade normal das atividades desta deve
ser objeto de atenção dos auditores independentes.Assinale, a opção
que não representa indicadores deste tipo de risco
a) Passivo a descoberto
b) Empréstimos e financiamento de curto prazo
c) Incapacidade de devedores na data do vencimento

d) Dificuldades de acertos com credores
e) Índices financeiros adversos de forma contínua
Comentários: As situações especificadas nas alternativas “a”,

”c”, ”d” e “e” são apresentados na NBC T 11 como indicadores
financeiros que representam risco de Continuidade das
operações da entidade.
Os empréstimos e Financiamentos de curto prazo, por si só, não
representam risco de continuidade das operações da entidade.
Gabarito:B
02.(AFRF/2001/ESAF)- O Conselho Federal de Contabilidade entende

que a continuidade normal das atividades da entidade auditada fica
evidente:
a) 6 meses após a data das demonstrações contábeis.
b) 6 meses após a data da emissão do parecer.
c) 1 ano após a data das demonstrações contábeis.
d) 1 ano após a data da emissão do parecer.
e) 1 mês após a data da assembléia de acionistas.
Comentários: Conforme definido na NBC T 11, a Continuidade

normal das atividades estará caracterizada se existir a evidência
de normalidade pelo prazo de um ano após a data das
Gabarito: C
10 – AMOSTRAGEM
O Auditor utiliza as técnicas de amostragem quando não tem condições

de aplicar os procedimentos de auditoria sobre todos os elementos que
serviram de base para a elaboração das Demonstrações Contábeis.
Assim, a partir de uma população (documentos e registros de Duplicatas

a Receber, Estoques e Duplicatas a Pagar, entre outros) são
selecionados alguns itens que formam a amostra de auditoria.
Sobre os elementos integrantes da amostra são aplicados

procedimentos de auditoria e os respectivos são estendidos para a
população. Para que tal procedimento tenha sucesso é necessário que a
Amostra seja representativa, ou seja, que ela reproduza o
comportamento da população sob exame.
Como exemplo, suponhamos que o Auditor tenha que aplicar

Procedimentos de Auditoria sobre uma População de 10.000 Duplicatas
a Receber de determinada entidade. Não havendo condições de efetuar
o trabalho sobre a População inteira, o Auditor seleciona uma amostra
do universo a ser examinado, composto por 1000 duplicatas. Sobre
estas unidades, o Auditor aplicará os Procedimentos Básicos de
auditoria, como Inspeção, Investigação, Cálculo e Procedimentos de
Revisão Analítica. O objetivo é verificar se as operações de venda
efetuadas pela entidade estão corretamente documentadas e
escrituradas. Encontrando-se determinado percentual de erro (desvio)
nos dados registrados na documentação e escrituração da entidade no
exame da amostra, projeta-se o erro para a População, presumindo-se
que o comportamento observado na amostra reproduza o existente na
população.
É importante assinalar que a Amostragem não é obrigatória. Várias

questões de concursos contemplam essa situação. O Auditor utilizará a
Amostragem caso entenda ser necessário. Não haveria sentido em
aplicar os métodos de amostragem, por exemplo, caso a entidade
auditada tenha somente 20 clientes. Nesse caso, o Auditor deveria
aplicar Procedimentos de Auditoria sobre a população completa.
A amostragem pode ser estatística ou não estatística. A vantagem na

utilização da amostragem estatística é a possibilidade de ser mensurada
a margem de erro.
Os comandos relativos à amostragem na Auditoria Independente das

Demonstrações Contábeis encontram-se especificados no item 11.2.9 da
NBC T 11.
As técnicas de amostragem podem ser aplicadas na determinação da

extensão de um teste de auditoria ou método de seleção de itens a
serem testados.
O resultado da aplicação dos procedimentos de auditoria na amostra

projetada e selecionada deverá fornecer evidências da suficiência e
apropriação da auditoria.
Na determinação da amostra o auditor deve levar em consideração os

seguintes fatores:
a) população objeto da amostra
b) estratificação da amostra;
c) tamanho da amostra;
d) risco da amostragem;
e) erro tolerável; e
f) erro esperado.
A amostra selecionada deve ter uma relação direta com o volume de

transações realizadas pela entidade na área ou transação objeto de
exame, como também com os efeitos na posição patrimonial e
financeira da entidade, e o resultado por ela obtido no período.
A estratificação é efetuada quando o Auditor pretende estabelecer um

agrupamento dos elementos que compõem a amostra com base na
distribuição dos valores.
Na população contábil, ao contrário das outras populações que têm a

maior parte dos elementos situados próximos à mediana, há
normalmente uma grande quantidade de valores baixos, uma
quantidade média de valores moderados e uma pequena quantidade de
valores altos.
A estratificação é efetuada distribuindo-se os elementos que formam a

amostra em estratos, divididos, por exemplo em; valores baixos,
moderados e altos.
Na amostragem estratificada a amostra é dividida em subgrupos

homogêneos.
Em contraposição à amostragem estratificada, existe a amostragem por

conglomerado ou por blocos. Neste tipo, a amostra é selecionada,
independentemente da distribuição dos valores dos elementos. Como
exemplo, se na escolha de uma amostra representativa de uma
população de Duplicatas a Receber, são escolhidos os clientes referentes
a uma determinada Unidade da Federação ou as emitidas em
determinado mês.
Na amostragem por conglomerado, a amostra é dividida em

subgrupos heterogêneos.
Vejamos questões sobre o item em análise.
03.(AFTN/1998/ESAF) Assinale a opção que não encontra amparo na

NBC _ T 11 – Normas de Auditoria Independente das Demonstrações
Contábeis (Resolução CFC nº 820/97)
a) O auditor deve empregar métodos de amostragem estatística para a
seleção de itens por serem testados
b) A amostra de auditoria pode ser por seleção sistemática, observando

intervalo constante entre transações
c) A estratificação e o tamanho são alguns fatores que devem ser
considerados para determinar a amostra
d) A amostra de auditoria pode ser feita por seleção casual, a critério do
auditor, baseado em sua experiência
e) A amostra de auditoria selecionada deve ter uma relação direta com
o volume de transações realizadas.
Comentários: Conforme assinalado, a utilização de métodos de

amostragem estatística é uma faculdade do Auditor e não uma
obrigação.
Gabarito: A
04.(AFTN/1998/ESAF) Os planos de amostragem probabilística, que

pressupõem a disposição dos itens de uma população em subgrupos
heterogêneos representativos da população global, é do tipo
a) Amostragem por conglomerado
b) Amostragem sistemática
c) Amostragem estratificada
d) Amostragem aleatória
e) Amostragem por julgamento
Comentários: Para acertar a questão, basta identificar a

expressão-chave. Disposição dos itens em subgrupos
heterogêneos representa Amostragem por Conglomerado.
Gabarito: A
05. (AFRF/2001/ESAF)- A técnica de amostragem estatística em que

se divide a população em subgrupos homogêneos, visando, por
exemplo, diminuir o tamanho da amostra é denominada:
a) amostragem por conglomerado
b) amostragem sistemática
c) amostragem estratificada
d) amostragem por julgamento
e) amostragem não-probabilística
Comentários: Novamente, basta identificar a expressão-chave. A

técnica de amostragem estatística em que se divide a população
em subgrupos homogêneos é a Amostragem Estratificada.
Gabarito: C
O Risco de Amostragem é o risco desta não ser representativa e

abrange o de “superdependência” e o de “subdependência” nos
controles internos, assim como o de “aceitação incorreta” e o de
“rejeição incorreta.”
Os Riscos de Superdependência e de Subdependência nos

Controles Internos são considerados na amostragem realizada
nos Testes de Observância.
O Risco de Superdependência nos Controles Internos é o mais perigoso.

Ocorre quando o Auditor conclui que o SCCI é confiável e determina
uma quantidade de Procedimentos de Auditoria menor do que a ideal
com base nessa confiança, quando na realidade o SCCI é muito menos
confiável do que se supunha e, portanto, haverá a grande possibilidade
de erros relevantes nos Saldos das Contas ou nas Classes de Transações
não serem identificados.
O Risco de Subdependência é o contrário. O Auditor não confia no SCCI

e determina uma grande quantidade de Procedimentos de Auditoria,
quando, na realidade, o SCCI é bem mais confiável do que se supunha.
O problema do Risco de Subdependência está no trabalho
desnecessário.
Os Riscos de Aceitação Incorreta e Rejeição Incorreta

relacionam-se com os Testes Substantivos. Da mesma forma que
no caso anterior, o maior problema é com o Risco de Aceitação
Incorreta. Tal risco é o do Auditor aceitar como correto um Saldo de
uma Conta ou a ocorrência de uma Transação, quando existe erro
relevante nos dados examinados. Novamente, o maior problema do
Risco de Rejeição Incorreta é o do trabalho desnecessário.
Vejamos uma questão sobre o assunto:
06. (ACE-TCU/2002/ESAF) Ao utilizar o método de amostragem

estatística para verificar a aderência aos controles internos, o auditor
tem maior probabilidade em conduzir a uma opinião errônea quando
incorre no risco de:
a) Subavaliação de confiabilidade
b) Rejeição incorreta
c) Aceitação incorreta
d) Superavaliação da confiabilidade
e) Avaliação da população
Comentários: Conforme analisado, o Risco de Amostragem

relativo à Aderência aos Controles Internos (Testes de
Observância) subdivide-se em Superavaliação e Subavaliação da
Confiabilidade. A maior probabilidade da condução a uma opinião
errônea ocorre no Risco de Superavaliação da Confiabilidade,
quando confia-se excessivamente em um SCCI que contém
deficiências.
Gabarito: D
Quando da aplicação da Amostragem nos Testes de Observância, o Erro

Tolerável é a taxa máxima de erro (desvio) que o Auditor está disposto
a aceitar sem ter que alterar o nível de confiança no Sistema de
Controles Internos da entidade.
Já quando a amostragem for aplicada nos Testes Substantivos, o Erro

Tolerável corresponde ao percentual máximo de erro monetário
aceitável pelo Auditor em relação ao Saldo de uma Conta ou a uma
Transação, cuja ocorrência, na sua opinião, não ocasionará erro
relevante nas Demonstrações Contábeis.
A taxa de erro (desvio) é calculada dividindo-se o número de desvios

pelo tamanho da amostragem.
O Erro Esperado é estimado com base em diversos fatores, tais como os

resultados dos testes do ano anterior e o ambiente geral de controle da
empresa.
A taxa de Erro Esperado não deve ser igual ou superior à taxa do Erro
Tolerável.
Na seleção de amostra devem ser considerados:

1. seleção aleatória;
2. seleção sistemática, observando um intervalo constante entre as
transações realizadas; e
3. seleção casual, a critério do auditor, baseada em sua experiência
profissional.
Na Seleção Aleatória, todos os elementos da população têm a mesma

probabilidade de serem escolhidos. Equivale a um sorteio dos itens que
fazem parte da amostra.
A Seleção Sistemática é um tipo de Seleção Aleatória, só que nessa

sistemática os elementos que formam a amostra são escolhidos
observando-se um intervalo constante entre esses. Para tal, os
elementos da população têm que estar agrupados em uma sucessão

numérica. Como exemplo, o Auditor compõe uma amostra 1.000
unidades de uma população de 10.000 Notas Fiscais de venda,
estabelecendo um intervalo de 10 unidades. A amostra pode ser
formada escolhendo-se as Notas Fiscais de números 1, 11, 21, 31, e
assim, sucessivamente.
A Seleção Casual é efetuada com base na experiência do Auditor.
Nesse ponto, é importante ressaltar que a nomenclatura aplicada na

amostragem de auditoria diverge da utilizada na estatística.
11– PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DE DADOS (PED)
A NBC T 11, em seu item 11.2.10 estabelece que o Auditor deve ter
suficiente conhecimento dos sistemas de PED para planejar, dirigir,
supervisionar e revisar o trabalho de auditoria desenvolvido neste
ambiente.
Devem ser considerados pelo auditor, entre outros, os seguintes

aspectos em relação ao ambiente de PED.
• determinação do efeito que o ambiente de PED possa ter sobre a

avaliação de risco global da entidade e em nível de saldos de contas e
de transações;
• volume de transações da entidade;
• as entradas de dados nos sistemas que determinam múltiplas

transações, registradas de forma simultânea, especialmente nos
registros contábeis, as quais não podem ser validadas
independentemente; e
• as transações da entidade que são intercambiadas eletronicamente

com outras entidades;
• o exame de segurança , estrutura e confiabilidade dos sistemas

adotados para controle e gerenciamento das atividades da entidade
dos sistemas adotados pela entidade;
• o grau de integração dos sistemas computadorizados com os registros

contábeis da entidade, como forma de propiciar a confiabilidade das
demonstrações contábeis da mesma.
12 – ESTIMATIVAS CONTÁBEIS
O item 11.2.11.1 da NBC T 11 estabelece que as Estimativas

Contábeis são de responsabilidade da administração da entidade
e se baseiam em fatores objetivos e subjetivos, requerendo o seu
julgamento na determinação do valor adequado a ser registrado nas
Conforme já consignado na aula 3, o cálculo das Estimativas é efetuado,

tendo como base os Princípios Fundamentais de Contabilidade,
especificamente os Princípios da Oportunidade, Competência e
Prudência, embora a ESAF considere, com o já ficou claro em algumas
questões de concursos, apenas o Princípio da Prudência.
A idéia que fundamenta o referido cálculo é a de que a situação da

entidade deve ficar o mais clara possível para aqueles que se interessam
por ela, tais como sócios, acionistas, administradores, clientes, credores
e o mercado em geral.
Assim, são efetuados registros contábeis mesmo de fatos em relação

aos quais exista somente razoável certeza de sua ocorrência. Tais fatos
para serem registrados devem ser negativos para a entidade em função
do Princípio da Prudência, como é o caso das prováveis perdas de ativos
ou de obrigações que têm grande chance de se materializarem.
Com base em cálculos estimados, são constituídas as Provisões, sejam

as representativas de Perdas do Ativo (contas retificadoras do ativo),
sejam as referentes a Obrigações. São as chamadas Contingências.
As Provisões são constituídas com base no seguinte lançamento:
Despesa com Provisão

a Provisão (Retificadora do Ativo ou Passivo Exigível)
Dessa forma, pode-se dizer, entre outras classificações, que existem

duas categorias de Despesas; as conhecidas, aquelas em relação às
quais existem documentos que identificam o seu exato valor, e as
estimadas.
Os cálculos das Provisões, por serem efetuados com base em

Estimativas, devem ser executados com muito cuidado, pois caso não
estejam fundamentados em critérios razoáveis, provocam distorções nas
Portanto, o Auditor deve observar atentamente as referidas provisões,

analisando a adequação de seus saldos.
Estabelece a norma que o Auditor deve ter conhecimentos suficientes

sobre os controles, procedimentos e métodos utilizados pela entidade no
estabelecimento de estimativas que resultem em provisões.
Também determina a NBC T 11 que o Auditor deve se assegurar da

razoabilidade das estimativas, individualmente consideradas, quando
estas forem relevantes. Tal procedimento inclui, além da análise da
fundamentação matemática e estatística dos procedimentos utilizados
pela entidade na quantificação das estimativas, a coerência destas com
o comportamento da entidade em períodos anteriores, as práticas
correntes em entidades semelhantes, os planos futuros da entidade, a
conjuntura econômica e suas projeções.
Quando a comparação entre as estimativas feitas em períodos

anteriores e os valores reais dessas evidenciar variações significativas,
deve o auditor verificar se houve o competente ajuste nos
procedimentos, de forma a permitir estimativas mais apropriadas no
período em exame.
Vejamos uma questão sobre o assunto.
07. (AFTE – RN/ 2004/2005ESAF) Das assertivas a seguir, indique

aquela que não está associada com assegurar a razoabilidade das
estimativas contábeis.
a) Análise da fundamentação matemático-estatística dos procedimentos
utilizados.
b) Coerência dos procedimentos adotados nas estimativas com períodos
passados.
c) Acompanhamento dos resultados da companhia para planejamento
fiscal.
d) A conjuntura econômica e suas projeções e os cenários econômicos
esperados.
e) As práticas correntes em entidades semelhantes no mesmo período.
Comentários: Mais uma questão que pode ser resolvida

observando-se a diferença entre Controles Contábeis e
Administrativos. O Planejamento Fiscal para o próximo exercício
está compreendido nos Controles Administrativos. As demais
alternativas indicam critérios de avaliação da razoabilidade das
estimativas contábeis.
Gabarito: C
13 – TRANSAÇÕES COM PARTES RELACIONADAS
O item 11.2.12.1 da NBC T 11 estabelece que o Auditor deve obter

evidências suficientes para identificar partes relacionadas na fase de
planejamento, possibilitando detectar, no decorrer dos trabalhos
quaisquer transações relevantes que as envolvam.
O item 11.2.12.2 determina que o Auditor deve examinar as

transações relevantes com partes relacionadas, aplicando os
procedimentos necessários à obtenção de informações sobre a
finalidade, natureza e extensão das transações, com especial atenção
àquelas que pareçam anormais ou envolvam partes relacionadas não
identificadas quando do seu planejamento.
14 – TRANSAÇÕES E EVENTOS SUBSEQÜENTES
A NBC T 11.16.– Transações e Eventos Subseqüentes – aprovada pela

Resolução CFC nº 1.040/2005, que revogou o item 11.2.13.1, da NBC T
11, estabelece, em seu item 11.16.1.1, que o Auditor deve aplicar
procedimentos específicos em relação aos eventos ocorridos entre as
datas do Balanço e a do seu Parecer, que possam demandar ajustes
nas Demonstrações Contábeis ou a divulgação de notas explicativas.
Normalmente, o Auditor inicia seus trabalhos antes da data das

Demonstrações Contábeis, executando o Planejamento de Auditoria e
demais procedimentos preliminares.
Existe um período que vai da data da elaboração das Demonstrações

Contábeis até a data do Parecer de Auditoria. A eventual ocorrência de
fatos Relevantes nesse período que possam resultar na necessidade de
ajustes nas Demonstrações Contábeis ou da divulgação em Notas
Explicativas devem ser objeto do trabalho do Auditor Independente.
Como exemplo, vamos apresentar duas situações:
1. A Companhia Alfa é controlada pela Companhia Beta e elabora suas

Demonstrações Contábeis em 31 de Dezembro (data de encerramento
de seu Exercício Social) de cada ano.
Durante a execução da Auditoria Independente das Demonstrações

Contábeis do Exercício de 2004, realizada no início do Exercício de 2005,
houve alteração do controle societário da Cia. Alfa, a qual passou a ser

controlada pela Cia. Gama.
Tal fato é relevante e deve ser divulgado em Notas Explicativas. Como o

fato ocorreu após à elaboração das Demonstrações Contábeis de 2005,
a administração da Cia. Alfa deve incluir uma Nota Explicativa
descrevendo o fato. O Auditor, como ainda não emitiu seu Parecer, deve
estar atento ao fato ocorrido e verificar se a Cia. Alfa emitiu a Nota
Explicativa correspondente.
Caso a Cia. Alfa não elabore a referida Nota Explicativa, é motivo para o
Auditor emitir um Parecer com Ressalva em relação à omissão
verificada.
2. A Cia. Delta é uma sociedade comercial e efetua grande parte de suas

vendas a prazo. Em 31.12.2004, data da elaboração de suas
Demonstrações Contábeis, a administração da sociedade verifica que
esta possui o Saldo na conta Clientes de R$ 1.000.000,00. Com base no
histórico de perdas com créditos de períodos anteriores, constitui
Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa, no valor de R$
50.000,00 (5%) dos créditos a receber dos Clientes.
Recordando o lançamento efetuado na constituição da PCLD ou PDD:
Despesa com Provisão para Créditos de

Liqüidação Duvidosa
a Provisão para Créditos de Liqüidação Duvidosa
(PCLD ou PDD) R$ 50.000,00
As representações no Balanço Patrimonial (BP) e na Demonstração do

Resultado do Exercício seriam:
Balanço Patrimonial Demonstração do Resultado do
Exercício
Ativo Receitas 1.000.000
Ativo Circulante (-) Despesa com
Clientes 1.000.000 PCLD (50.000)
(-) PCLD (50.000)
Considerando-se que todas as vendas no Exercício tenham sido
efetuadas a prazo e que, dos referidos créditos, 80% sejam relativos a
vendas a prazo à Cia. Ômega.
Durante o mês de janeiro de 2005, quando o Auditor Independente

auditava as Demonstrações Contábeis da Cia. Delta referentes ao
Exercício de 2004, foi comunicado que a Cia. Ômega teve sua falência
decretada.
Nesse ponto, cabe ressaltar o grande cuidado que a administração da

entidade deve tomar ao calcular as Provisões, pois tais cálculos são
efetuados com base em estimativas, no caso da PCLD, estimativas de
perdas de valores a receber. Se as estimativas forem efetuadas em
bases inadequadas, ocorrerão distorções nos valores do Balanço
Patrimonial e do Resultado do Exercício.
Assim, o Auditor também terá que ter grande cuidado ao analisar a

adequação dos cálculos das estimativas em função das razões expostas.
No presente caso, verifica-se que, em decorrência da falência do

principal cliente da Cia. Delta, o valor da PCLD deve ser retificado,
efetuando-se uma estimativa de acordo com a nova situação.
Deverá a entidade retificar as Demonstrações Contábeis, efetuando

novo cálculo para a PCLD, a qual deverá ser significativamente
aumentada, considerando-se a provável impossibilidade da Cia. Ômega
de honrar seus compromissos.
Nesse caso, ocorreu um Evento Subseqüente Relevante, tendo em vista

que o fato - falência do principal cliente da companhia auditada –
ocorreu após a data da elaboração das Demonstrações Contábeis.
O presente item encontra-se regulamentado pela NBC T 11.16 –

Transações e Eventos Subseqüentes – aprovada pela Resolução CFC nº
1.040/2005, a qual revogou o item 11.2.13 da NBC T 11 e a NBC T 11-
IT 04, aprovada pela Resolução CFC nº 839/1999.
A seguir, transcrevemos os principais itens da referida norma.
O auditor deve considerar em seu parecer os efeitos decorrentes

de transações e eventos subseqüentes relevantes ao exame das
Demonstrações Contábeis, mencionando-os como ressalva ou em
parágrafo de ênfase, quando não-ajustadas ou reveladas
adequadamente.
Assim, os Eventos Subseqüentes devem ser divulgados em Notas
Explicativas e/ou ajustados nas Demonstrações Contábeis. Caso
a entidade não proceda dessa forma, o Auditor emitirá um

Parecer com Ressalva ou com Parágrafo de Ênfase.
De acordo com o disposto no item 11.16.1.3., o auditor deve

considerar três situações de eventos subseqüentes:
a) os ocorridos entre a data do término do exercício social e a

data da emissão do parecer;
b) os ocorridos depois do término do trabalho de campo e da

emissão do parecer, e antes da divulgação das Demonstrações
Contábeis; e
c) os conhecidos após a divulgação das Demonstrações

Contábeis.
O Auditor não é responsável pela execução de procedimentos ou

indagações sobre as Demonstrações Contábeis após a data do seu
Parecer. Durante o período entre as datas do Parecer do Auditor e a de
divulgação das Demonstrações Contábeis, a administração é
responsável por informar ao auditor fatos que possam afetar as
No entanto, o item 11.16.3.2. determina que quando, após a data do

Parecer do auditor, mas antes da divulgação das Demonstrações
Contábeis, o Auditor tomar conhecimento de fato que possa afetar de
maneira relevante as Demonstrações Contábeis, ele deve decidir se elas
devem ser ajustadas, discutir o assunto com a administração e tomar as
medidas apropriadas às circunstâncias.
Dessa forma, existem três períodos de ocorrência de Eventos

Subseqüentes, conforme evidenciado no quadro abaixo:
1.Eventos Subseqüentes 2. Eventos Subseqüentes 3. Eventos Subseqüentes

Ocorridos entre as datas da Ocorridos entre as datas do Ocorridos após a data da
Divulgação das Parecer e da Publicação Publicação das
Demonstrações Contábeis e das Demonstrações Demonstrações Contábeis.
do Parecer de Auditoria Contábeis e do Parecer
O Auditor tem a A Entidade tem a A Entidade tem a
responsabilidade de aplicar responsabilidade de responsabilidade de
procedimentos para identificá-los. identificá-los.
identificá-los.
As Demonstrações das Companhias Abertas devem ser publicadas em

jornais de grande circulação junto com o Parecer de Auditoria.
O item 11.16.1.5. da norma apresenta com exemplos de transações e

eventos subseqüentes que proporcionam evidência adicional de
condições que existiam no fim do período auditado e requerem
julgamento profissional e conhecimento dos fatos e circunstâncias:
a) perda em contas a receber decorrente da falência do devedor; e
b) pagamento ou sentença judicial.
O item 11.16.1.6. apresenta outros exemplos de transações e eventos

subseqüentes havidos entre a data de término do exercício social e a
data da divulgação das Demonstrações Contábeis, tais como:
a) aporte de recursos, inclusive como aumento de capital;
b) compra de nova subsidiária ou de participação adicional relevante

em investimento anterior;
c) destruição de estoques ou estabelecimento em decorrência de

sinistro;
d) alteração do controle societário.
O item 11.16.2.4. estabelece que quando tomar conhecimento de

eventos que afetam de maneira relevante as Demonstrações Contábeis,
o auditor deve verificar se eles foram, apropriadamente, contabilizados
e, adequadamente, divulgados nas Demonstrações Contábeis. Quando
tais eventos não receberem tratamento adequado nas Demonstrações
Contábeis, o auditor deve discutir com a administração a adoção das
providências necessárias para corrigir tal situação. Caso a
administração decida não tomar as providências necessárias, o
auditor deve emitir seu Parecer com ressalva ou adverso.
Conforme consignado no item 11.16.2.4., quando ocorrerem Eventos

Subseqüentes de efeitos relevantes comunicados pelo Auditor à
administração da entidade e esta decida não tomar as providências
necessárias, estará configurada uma discordância com a administração,
o que resulta na emissão de uma Parecer com Ressalva ou Adverso.
No entanto o comando contido no item supramencionado está

aparentemente em conflito com o consignado no item 11.11.1.2., o qual
dispõe que o Auditor deve considerar em seu parecer os efeitos

decorrentes de transações e eventos subseqüentes relevantes ao exame
das Demonstrações Contábeis, mencionando-os como ressalva ou
em parágrafo de ênfase, quando não-ajustadas ou reveladas
adequadamente.
Dessa forma, surge a dúvida. Quando ocorrerem Eventos

Subseqüentes não revelados ou ajustados adequadamente, o
Auditor deve emitir Parecer com Ressalva ou Parágrafo de
Ênfase, conforme disposto no item 11.11.1.2, ou Parecer com
Ressalva ou Adverso, de acordo com o item 11.16.2.4, ambos da
mesma NBC T11.16.
A distinção estaria na situação identificada no item 11.16.2.4,

caracterizada como discordância com a administração, fato que,
reiteramos, enseja a emissão de Parecer com Ressalva ou Adverso.
O item 11.16.3.3. determina que quando a administração alterar as

Demonstrações Contábeis, o auditor deve executar os procedimentos
necessários nas circunstâncias e fornecer a ela novo parecer sobre as
Demonstrações Contábeis ajustadas. A data do novo parecer do auditor
não deve ser anterior àquela em que as demonstrações ajustadas foram
assinadas ou aprovadas pela administração, e, conseqüentemente, os
procedimentos mencionados nos itens anteriores devem ser estendidos
até a data do novo Parecer do auditor. Contudo, o auditor pode decidir
por emitir seu Parecer com dupla data, como definido na NBC T 11.18 -
Parecer dos Auditores Independentes.
No item 11.16.3.4., é estabelecido que quando a administração não

alterar as Demonstrações Contábeis nos casos em que o auditor decidir
pela necessidade de sua alteração e o seu Parecer não tiver sido
liberado para a entidade, ele deve revisá-lo e, se for o caso, expressar
opinião com ressalva ou adversa.
O item 11.16.3.5. determina que quando o Parecer do auditor tiver sido

entregue à administração, o auditor deve solicitar a esta que não
divulgue as Demonstrações Contábeis e o respectivo Parecer. Se as
Demonstrações Contábeis forem, posteriormente, divulgadas, o auditor
deve avaliar a adoção de medidas a serem tomadas em função dos seus
direitos e das suas obrigações legais. Entre essas medidas, inclui-se,
como mínimo, comunicação formal à administração no sentido de que o
Parecer, anteriormente, emitido não mais deve ser associado às
Demonstrações Contábeis não-retificadas; a necessidade de
comunicação aos órgãos reguladores depende das normas aplicáveis

em cada caso.
Vejamos algumas questões relativas ao assunto:
08.(AFTN/1998/ESAF) As transações e eventos econômicos

relevantes ocorridos após a data – base de encerramento das
demonstrações contábeis
a) Não devem ser considerados pelo auditor no seu parecer, em
nenhuma circunstância
b) Não obedecem ao regime de competência e, portanto, não têm
reflexo no balanço
c) Devem constar como parágrafo de ênfase no parecer dos auditores,
em qualquer situação
d) Somente devem constar de notas explicativas às demonstrações
contábeis
e) Devem ser objeto de ressalva ou ênfase, quando não ajustadas ou
relevadas adequadamente.
Comentários: Conforme comentado, o item 11.11.1.2. da NBC

T11.16 establece que o Auditor deve considerar em seu parecer
os efeitos decorrentes de transações e eventos subseqüentes
relevantes ao exame das Demonstrações Contábeis,
mencionando-os como ressalva ou em parágrafo de ênfase,
quando não-ajustadas ou reveladas adequadamente.
Gabarito: E
No que se refere aos Eventos Subseqüentes, cabe indicar o disposto no

item 5 da NBC T 11 – IT 05, aprovada pela Resolução CFC nº 830/1999,
conforme transcrição a seguir:
“5.Poderão ocorrer situações em que haverá necessidade de menção de

mais de uma data ou atualização da data original. Essas situações
decorrem de transações e eventos subseqüentes à conclusão dos
trabalhos, e anteriores à emissão do parecer, considerados relevantes
para as demonstrações contábeis e, conseqüentemente, para a opinião
do auditor. Nessas circunstâncias, o auditor poderá optar por uma das
duas alternativas:
a) estender os trabalhos até a data do novo evento, de modo a emitir

o parecer com a data mais atual; ou
b) emitir o parecer com data dupla, ou seja, mantendo a data original

para as demonstrações contábeis, exceto quanto a um assunto
específico, adequadamente divulgado nas notas explicativas. Por

exemplo: “13 de fevereiro de 19X0, exceto quanto à Nota
Explicativa 21 às demonstrações contábeis, para a qual a data é 31
de março de 19X0”.
09. (AFRF/2002.1/ESAF)- A responsabilidade do auditor independente

sobre as demonstrações contábeis é até
a) a data base das demonstrações contábeis.
b) o último dia de serviço da equipe de campo.
c) a data de assinatura do parecer de auditoria.
d) a data da carta de responsabilidade da administração.
e) a data de publicação das demonstrações contábeis.
Comentários: Regra geral, a data do Parecer é a correspondente

ao dia do encerramento dos trabalhos. Existe, no entanto, uma
exceção a esta regra, que é a definida na norma
supramencionada.
Assim, caso o Auditor encerre seus trabalhos e ocorra um Evento
Subseqüente, antes da efetiva emissão e assinatura do Parecer,
poderão ser aplicadas as alternativas apresentadas, quais sejam:
1.estender os trabalhos até a data do novo evento, de modo a
emitir o parecer com a data mais atual; ou
2. emitir o parecer com data dupla, ou seja, mantendo a data
original para as demonstrações contábeis, exceto quanto a um
assunto específico, adequadamente divulgado nas notas
explicativas. Por exemplo: “13 de fevereiro de 19X0, exceto
quanto à Nota Explicativa 21 às demonstrações contábeis, para a
qual a data é 31 de março de 19X0.
Assim, até a data da efetiva emissão e assinatura do Parecer, o

Auditor continua responsável em relação aos Eventos
Subseqüentes.
Gabarito:C
Caros amigos,
Nesta aula, continuaremos o estudo dos principais aspectos da auditoria

independente das demonstrações contábeis de acordo com a seqüência
apresentada na aula inaugural.
15 - CARTA DE RESPONSABILIDADE
Conforme consta no item 11.2.14 da NBC T 11, deve ser emitida pela
entidade Carta de Responsabilidade da Administração, com1 a
mesma data do Parecer do Auditor, com a qual fique evidenciada a
responsabilidade da administração quanto às informações e dados e à
preparação e apresentação das Demonstrações Contábeis submetidas
aos exames de auditoria.
A Carta de Responsabilidade constitui-se em uma garantia para o

Auditor quanto à responsabilidade da entidade em relação à integridade
das informações que foram disponibilizadas ao Auditor, as quais
serviram de base para a emissão do Parecer de Auditoria.
1. CARTA DE RESPONSABILIDADE
Documento emitido pela Entidade responsabilizando-se pela

autenticidade das informações apresentadas ao Auditor.
Emitida na mesma data do Parecer.
Vejamos uma questão sobre a matéria.
01. (AFTN/1996/ESAF) Entre as diversas obrigações do auditor

independente de demonstrações contábeis consta:
a) Obter carta de responsabilidade da administração
b) Opinar sobre o conteúdo do relatório da administração
c) Emitir relatório formal de recomendações
d) Elaborar as notas explicativas às demonstrações contábeis
e) Elaborar fluxogramas dos sistemas de controle interno
Comentários: Conforme já salientado, deve ser prestada muita

atenção na diferenciação entre as situações obrigatórias para o
Auditor daquelas que são facultativas. Na presente questão, o
enunciado determina a alternativa que representa uma
obrigação para o Auditor.
No caso, dentre as alternativas apresentadas, a única situação

obrigatória para o Auditor, em qualquer caso, é a da obtenção da
Carta de Responsabilidade da Administração.
Aproveitando a questão, cabem algumas considerações em

relação às demais alternativas.
b/c – Em relação às situações apresentadas nas alternativas b/c

- “Opinar sobre o conteúdo do relatório da administração e
emitir relatório formal de recomendações”, cabe analisar o
comando contido no artigo 25 da Instrução CVM nº 308/1999, a
qual dispõe sobre o registro e o exercício da atividade de
auditoria independente no âmbito do mercado de valores
mobiliários, ou seja, nas Companhias Abertas.
“Art. 25 - No exercício de suas atividades no âmbito do mercado de valores

mobiliários, o auditor independente deverá, adicionalmente:
I)verificar
-----
b) - se as informações e análises contábeis e financeiras apresentadas no relatório da
administração da entidade estão em consonância com as demonstrações contábeis
auditadas;
- - - - -
II - elaborar e encaminhar à administração e, quando solicitado, ao Conselho Fiscal,

relatório circunstanciado que contenha suas observações a respeito de deficiências ou
ineficácia dos controles internos e dos procedimentos contábeis da entidade auditada;”
Depreende-se do exposto que a obrigatoriedade dos itens

especificados é relativa aos Auditores das Companhias Abertas.
d/e - Elaborar as notas explicativas às demonstrações contábeis

e os fluxogramas dos sistemas de controle interno é obrigação
da administração da entidade.
Gabarito: A
16 - CONTINGÊNCIAS
Conforme consta no item 11.2.15 da NBC T 11, o Auditor deve adotar

procedimentos para assegurar-se que todas as contingências
passivas relevantes, decorrentes de processos judiciais, reivindicações
e reclamações, bem como de lançamentos de tributos em disputa,
foram identificadas e consideradas pela administração da entidade na

elaboração das demonstrações contábeis.
Os seguintes procedimentos devem ser executados pelo auditor:

a)discussão, com a administração da entidade, das políticas e
procedimentos adotados para identificar, avaliar e contabilizar as
contingências passivas;
b) obtenção de carta dos advogados da entidade quanto à existência de
contingências na época da execução dos trabalhos finais de auditoria; e
c) discussão, com os advogados e/ou a administração da entidade, das
perspectivas no desfecho das contingências e da adequação das perdas
contingentes provisionadas, bem como das divulgações a serem feitas
nas demonstrações contábeis.
O auditor deve adotar os mesmos procedimentos com relação às

contingências ativas.
02.(FCC) Ao efetuar a circularização de advogados, o auditor depara-se

com a seguinte resposta:
“Em resposta a vossa circularização, dentre as ações que temos em

andamento contra e a favor de nosso cliente, há duas ações
trabalhistas, sendo uma delas no valor de R$ 150.000,00, com
probabilidade de 70% de perda, R$ 1.200.000,00 com probabilidade de
20% de perda e as demais ações com improvável insucesso.
Informamos que o total das contingências monta em R$ 1.550.000,00,
sendo que R$ 200.000,00 tem risco remoto de perda.”
Assim, é correto afirmar que a empresa deveria constituir provisão

trabalhista no montante de
a) R$ 150.000,00
b) R$ 945.000,00
c) R$ 1.350.000,00
d) R$ 1.500.000,00
e) R$ 1.550.000,00
Comentários: As Contingências Passivas são situações de risco

para a entidade que, mesmo não concretizadas, devem ser
registradas em sua escrituração com base em cálculos
estimados, sejam relativos a perdas do ativo ou a obrigações.
O registro das Provisões (Estimativas) tem como fundamento,

entre outros, o Princípio da Prudência. Este princípio determina
que, entre opções igualmente válidas, deve ser escolhida a
menos favorável à entidade.
Assim, em relação às ações trabalhistas movidas contra a
empresa, devem ser registradas aquelas que representem
probabilidade significativa de perda.
Será constituída a Provisão para Contingências -Ações
Trabalhistas (conta do passivo exigível) quando a probabilidade
de perda for significativa.
No presente caso, será constituída provisão em relação à ação

trabalhista cuja probabilidade de perda é de 70%. A ação
trabalhista de R$ 1.200.000,00 tem probabilidade de perda de
20%, ou seja, a chance de sucesso é significativamente maior
que a de insucesso . Em relação a esta última e às demais que
apresentam improvável insucesso (provável sucesso), não serão
constituídas provisões.
Gabarito: A
17 - PARECER DE AUDITORIA
O estudo do Parecer dos Auditores Independentes das Demonstrações

Contábeis tem como base os comandos contidos na NBC T 11, aprovada
pela Resolução CFC nº 820/1997, e na Interpretação Técnica (IT) 05,
aprovada pela Resolução CFC nº 830/1998. Como já comentamos, as
Interpretações Técnicas – IT – tem como objetivo explicitar e detalhar
os itens contidos nas principais normas de auditoria.
O item 11.3 da NBC T 11 estabelece:

“O "Parecer dos Auditores Independentes" ou "Parecer do Auditor
Independente", é o documento mediante o qual o auditor expressa sua
opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis
nele indicadas.”
Nos subitens subseqüentes são apresentadas as principais

características do Parecer de Auditoria.
17.1 - RELEVÂNCIA
O Parecer de Auditoria deve revelar a opinião do Auditor Independente

em relação à veracidade das informações contidas nas Demonstrações
Contábeis das entidades auditadas, em todos os aspectos Relevantes.
Dessa forma, a Relevância constitui-se em um requisito de fundamental

importância na execução dos trabalhos de auditoria.
O item 11.2.2.1 da NBC T 11 estabelece que os exames de auditoria

devem ser planejados e executados na expectativa de que os Eventos
Relevantes relacionados com as Demonstrações Contábeis sejam
identificados.
O item 11.2.2.2 da referida norma dispõe que a Relevância deve ser

considerada pelo auditor quando:
a) determinar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos
de auditoria;
b) avaliar o efeito das distorções sobre os saldos, denominações e
classificação das contas; e
a) determinar a adequação da apresentação e da divulgação da
informação contábil.
03. (AFTN/1998/ESAF) As normas de auditoria independente

preconizam que a relevância deve ser considerada pelo auditor
a) Em montante que não ultrapasse 5% do ativo total da entidade
auditada.
b) Em função de risco de auditoria, determinado por amostragem
estatística.
c) Em montante que não ultrapasse 5% do resultado líquido do
exercício.
d) Na determinação da natureza, oportunidade e extensão dos
procedimentos de auditoria.
e) Após avaliar o sistema contábil e de controles internos da entidade.
Comentários: Conforme preconizado na norma de regência, a

Relevância deve ser considerada pelo auditor quando, entre
outras situações, determinar a natureza, oportunidade e
extensão dos procedimentos de auditoria.
Observem que a expressão “determinar a natureza,

oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria” é
conceituada na NBC T 11 tanto como a principal finalidade da
aplicação dos Testes de Observância quanto na determinação da
Relevância.
Questão que reproduz literalmente a norma.
Gabarito: D
17.2 - CARACTERÍSTICAS DO PARECER DO AUDITOR

INDEPENDENTE
O item 11.3.1.2 da NBC T 11 estabelece que como o auditor assume,

através do parecer, responsabilidade técnico-profissional, inclusive de
ordem pública é indispensável que tal documento obedeça às
características intrínsecas e extrínsecas estabelecidas nas presentes
normas.
17.2.1 – DESTINATÁRIOS – O parecer de auditoria pode ser dirigido

às seguintes pessoas:
a) aos acionistas, cotistas ou sócios, ao conselho de administração ou à
diretoria da entidade, ou outro órgão equivalente, segundo a natureza
destas;
b) Outros contratantes do serviço de auditoria.
Em condições normais, o parecer é dirigido às pessoas indicadas no item

a, tendo em vista serem estas as maiores interessadas na situação da
entidade.
Em situações especiais, o Parecer pode ser dirigido a outras pessoas

interessadas na situação da entidade, como, por exemplo, sociedades
controladoras em relação à sociedades controladas.
No exame das informações contidas nas Demonstrações Contábeis das

sociedades controladoras é fundamental que haja segurança quanto à
veracidade das informações geradas pelas sociedades controladas,
tendo em vista os reflexos das alterações dos valores dos Patrimônios
Líquidos das controladas nos Investimentos Relevantes das
controladoras.
17.2.2 - IDENTIFICAÇÃO DA ENTIDADE E DAS DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS AUDITADAS
O Parecer deve indicar:
a) O nome da entidade auditada;
b) As Demonstrações Contábeis auditadas;
c) Os períodos e datas referentes a tais demonstrações;
d) A assinatura do contador responsável pelos trabalhos e o número de
registro no Conselho Regional de Contabilidade (CRC) ou o nome e o
número de registro cadastral no mesmo órgão, caso o trabalho tenha
sido realizado por empresa de auditoria.
e) A data do Parecer, a qual, regra geral, deve corresponder ao dia do

encerramento dos trabalhos de auditoria na entidade.
As Demonstrações Contábeis auditadas nas Companhias Abertas

(Sociedades Anônimas que negociam suas ações e demais títulos no
mercado de valores mobiliários – Bolsa de Valores e Mercado de Balcão)
são normalmente: Balanço Patrimonial (BP); Demonstração do
Resultado do Exercício (DRE), Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido (DMPL) e Demonstração das Origens e Aplicações de
Recursos (DOAR).
No entanto, o auditor pode ser contratado para examinar apenas uma

ou duas Demonstrações Contábeis.
Conforme já assinalado, as Companhias Abertas devem observar as

regras específicas da legislação da Comissão de Valores Mobiliários
(CVM), como é o caso da elaboração da DMPL.
O parágrafo 1º, do artigo 176 da Lei nº 6.404/76, estabelece:
"Art. 176. - - -
---
§ 1º As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a
indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício
anterior. "
Na hipótese das demonstrações contábeis do exercício anterior terem

sido auditadas por outros auditores ou não terem sido auditadas, o
auditor deverá revelar este fato em seu parecer.
Em casos especiais, o auditor independente pode ser contratado para

examinar apenas determinada ou determinadas demonstrações, não
estendendo seu trabalho às demais. Neste caso estará caracterizado o
"objetivo limitado de seu trabalho".
Conforme consta no item 11.3.1.7 da NBC T 11, a data do parecer deve

corresponder ao dia do encerramento dos trabalhos de auditoria
na entidade.
Mesmo que o parecer seja emitido e assinado em data posterior ao do

encerramento dos trabalhos, a data do parecer deve ser aquela
correspondente ao término dos trabalhos de campo.
Vejamos uma questão relativa à regra apresentada:
04.(AFTN/1996/ESAF). O Auditor, ao expressar sua opinião (emitindo

um parecer de auditoria) assume responsabilidade inclusive de ordem
pública. Com base nesta afirmação, indique o item abaixo que não é
essencial para o parecer.
a) Indicação das demonstrações contábeis examinadas e períodos
pertinentes.
b) Data do parecer, correspondente ao dia da conclusão dos trabalhos
da empresa.
c) Data do parecer, correspondente ao dia efetivo de sua emissão e
assinatura.
d) Assinatura do auditor e número do registro no Conselho Regional de
Contabilidade.
e) Destinatários, que podem ser acionistas, conselheiros de
administração ou diretores.
Comentários: De acordo com a NBC T 11, a data do parecer dos

auditores independentes deve corresponder ao dia do
encerramento dos trabalhos de auditoria na entidade,
independentemente da data da efetiva emissão e assinatura do
parecer.
Exemplo: O auditor independente da Cia. Alfa termina seus

trabalhos relativos ao exame das Demonstrações Contábeis do
exercício de 2004 no dia 31.01.2005. O parecer de auditoria é
emitido e assinado no dia 10.02.2005.
2004 2005
Exercício Auditado Data do Data da efetiva
Encerramento Emissão e
dos Trabalhos Assinatura do
Parecer
31.01.05 10.02.05
Data do Parecer 31.01.05
Gabarito: C
Existe uma exceção à regra apresentada que será explicitada nos itens
posteriores referentes à Auditoria Independente das Demonstrações
Contábeis.
17.2.3 – CLASSIFICAÇÃO DO PARECER DE AUDITORIA

O item 11.3 da NBC T 11 define as “Normas do Parecer dos Auditores
Independentes”
De acordo com o item 11.3.1.9 da mesma norma, o parecer pode ser
classificado segundo a natureza da opinião que contém em:
1. sem ressalva;
2. com ressalva;
2. adverso;
4. com abstenção de opinião.
Inicialmente, faremos uma análise resumida das classificações acima

apresentadas. Uma análise mais aprofundada será efetuada nos itens
subseqüentes.
O Parecer sem Ressalva é emitido quando o Auditor conclui que na

elaboração das Demonstrações Contábeis e da Escrituração, a entidade
observou os Princípios Fundamentais de Contabilidade, as Normas
Brasileiras de Contabilidade, as legislações específicas e, portanto, as
Demonstrações examinadas refletem a real situação financeira,
econômica e patrimonial da entidade auditada (ver aula 0, item 1.1).
O Parecer com Ressalva é emitido quando o Auditor constata a

inobservância por parte da entidade em relação aos requisitos
supramencionados, mas essa inobservância, embora relevante, não seja
a tal ponto grave que justifique um Parecer Adverso.
O Parecer Adverso é emitido quando as incorreções constatadas nas

Demonstrações Contábeis são a tal ponto graves que as comprometem
como um todo.
O Parecer com Abstenção de Opinião é emitido quando não é

possível ao Auditor obter informações suficientes para fundamentar sua
opinião sobre as Demonstrações Contábeis auditadas, ou seja, quando
ocorre Limitação na Extensão do Trabalho do Auditor, também
chamada de Limitação de Escopo ou de Alcance.
Vejamos uma questão sobre o ponto em análise.
05.(AFTN/1996/ESAF) O Parecer dos Auditores Independentes

classifica-se segundo a natureza da opinião que contém, em:
a) Parecer sem ressalva, com ressalva, exceto quanto adverso.
b) Parecer sem ressalva, com ressalva, com abstenção de opinião e

adverso
c) Parecer com abstenção de opinião, limpo, com ressalva e sem
ressalva.
d) Parecer sujeito a, exceto quanto e parecer contrário.
e) Parecer negativo, positivo, limpo e parecer contrário.
Comentários: Questão conceitual referente ao item 11.3.1.9. da

NBC T 11; “O parecer classifica-se segundo a natureza da opinião
que contém, em: a)parecer sem ressalva; b) parecer com
ressalva; c) parecer adverso; d)parecer com abstenção de
opinião.
Gabarito: B
17.2.4 – PARECER SEM RESSALVA
Conforme consignado no item 11.3.2.1 da NBC T 11, o parecer sem

ressalva indica que o auditor está convencido de que as demonstrações
contábeis foram elaboradas consoante as disposições contidas no item
11.1.1.1, a seguir transcrito, em todos os aspectos relevantes.
"11.1.1.1 – A auditoria das demonstrações contábeis constitui o

conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de
parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais
de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for
pertinente, a legislação específica."
No item 11.3.2.2 da referida norma, fica estabelecido que o parecer sem

ressalva implica afirmação de que, em tendo havido alterações na
observância das disposições contidas no item 11.1.1.1, elas tiveram
seus efeitos avaliados e aceitos e estão devidamente revelados nas
17.2.5- ESTRUTURA DO PARECER DOS AUDITORES

INDEPENDENTES
A situação normal é a da emissão do Parecer Sem Ressalva.
A NBC T 11 – IT – 05, em seu item 1, determina a seguinte estrutura do

parecer dos auditores independentes:
1º Parágrafo – De abertura ou Introdutório
Referente à identificação das demonstrações contábeis e à definição das
responsabilidades da administração e dos auditores;
2º Parágrafo – De Extensão, Escopo ou Alcance

Relativo à extensão dos trabalhos; e
3º Parágrafo – De Opinião
O que expressa a opinião sobre as demonstrações contábeis.
O item 11.3.2.3 da NBC T 11 estabelece o modelo do parecer sem

ressalva, no qual as seguintes informações deverão ser fornecidas pelo
auditor:
1º Parágrafo
1) Identificação da Entidade Auditada;
2) Identificação das Demonstrações Contábeis Auditadas e respectivos
exercícios;
3) Definição de que a responsabilidade pela elaboração das
Demonstrações Contábeis é da Entidade;
4) Definição de que a responsabilidade do auditor é a de emitir uma
opinião sobre as Demonstrações Contábeis;
2º Parágrafo
1) Informação de que os exames foram conduzidos de acordo com as
normas de auditoria e compreenderam:
a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos,
o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da
entidade;
b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros
que suportam os valores e as informações contábeis divulgados;
c) a avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais
representativas adotadas pela administração da entidade, bem como da
apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
3º Parágrafo
Revelação de que na opinião do auditor as demonstrações contábeis
referidas representam adequadamente, em todos os aspectos
relevantes, a posição patrimonial e financeira da entidade, nos períodos
auditados, o resultado de suas operações, as mutações de seu
patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos referentes
aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com os Princípios
Fundamentais de Contabilidade*.
Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico
Contador Nº de registro no CRC
Nome da empresa de auditoria

Nº de registro cadastral no CRC
* Expressão substituída por “Práticas Contábeis Adotadas no Brasil”.

Nota: O parecer sem ressalva também é identificado como "parecer
limpo" (Auditoria – Um curso moderno e completo, Marcelo Cavalcanti
de Almeida)
A seguir, apresentamos a forma de apresentação do Parecer

preconizada no item 11.3.2.3 da NBC T 11:
17.2.6 - MODELO: PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES
DESTINATÁRIO
(1)Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados

em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas
demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e
das origens e aplicações de recursos correspondentes aos exercícios
findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua
administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião
sobre essas demonstrações contábeis.
(2)Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de

auditoria e compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos,
considerando a relevância dos saldos, o volume de transações e o
sistema contábil e de controles internos da entidade; (b) a
constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que
suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e (c) a
avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais
representativas adotadas pela administração da entidade, bem como
da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
(3)Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas

representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a
posição patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro
de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas operações, as mutações de
seu patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos
referentes aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com os

Princípios Fundamentais de Contabilidade.
Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico
Contador Nº de registro no CRC
Nome da empresa de auditoria

Nº de registro cadastral no CRC
17.2.7– CIRCUNSTÂNCIAS QUE IMPEDEM A EMISSÃO DO

PARECER SEM RESSALVA
Em determinadas situações, o auditor independente está impedido de

emitir Parecer sem Ressalva.
O item 11.3.3 da NBC T 11 estabelece que o Auditor não deve emitir

Parecer sem Ressalva quando existir qualquer das circunstâncias
seguintes, que, na sua opinião, tenham efeitos relevantes para as
demonstrações contábeis:
a) discordância com a administração da entidade a respeito do

conteúdo e/ou forma de apresentação das demonstrações
contábeis; ou
b) limitação na extensão do seu trabalho.
A discordância com a administração da entidade a respeito do

conteúdo e forma de apresentação das demonstrações contábeis
deve conduzir à opinião com ressalva ou à opinião adversa, a qual
deverá estar acompanhada dos esclarecimentos que permitam a correta
interpretação dessas demonstrações.
Quando o auditor, no desenvolvimento de seus trabalhos, verificar que a
entidade, na aplicação de suas práticas contábeis, não observou
aspectos contidos nos Princípios Fundamentais de Contabilidade, nas
Normas Brasileiras de Contabilidade ou nas legislações específicas, e
que esta inobservância gerou distorções nos saldos das contas ou nas
classes de transações evidenciadas nas demonstrações contábeis e na
escrituração da sociedade, deverá indicar as irregularidades
constatadas, sugerindo que a administração efetue as necessárias
retificações.
Caso a administração acate as recomendações do Auditor e efetue as

devidas correções, não haverá qualquer impedimento para que seja
emitido um Parecer sem Ressalva.
No entanto, caso as sugestões apresentadas pelo auditor não sejam

adotadas pela administração da entidade, estará configurada a
discordância com a administração referida no item "a" supracitado.
Nessa situação, será emitido pelo auditor parecer com ressalva ou
adverso.
O fator determinante para o Parecer ser com Ressalvas ou Adverso, será

a menor ou maior gravidade, respectivamente, dos efeitos gerados
pelas irregularidades verificadas nas Demonstrações Contábeis
auditadas.
Como exemplo, o auditor constata, junto aos advogados da entidade,

que existe uma contingência passiva de efeitos relevantes cujo valor
possa ser estimado. É o caso da existência de ação judicial movida
contra a entidade em relação a qual existe remota possibilidade de
sucesso.
Neste caso, caberia à entidade constituir uma provisão para

contingências com base no provável valor que será devido em
decorrência da ação.
Recordando o lançamento contábil referente à constituição da provisão

para contingências.
Despesa com Provisão para Contingências (conta de resultado)

a Provisão para Contingências - ação judicial (conta do passivo
exigível).
Caso a entidade não tenha constituído tal provisão ou a tenha

constituído por valor inadequado, ocorreriam distorções no balanço
patrimonial e na demonstração do resultado do exercício.
O auditor, verificando tal fato, deve comunicá-lo à entidade e propor

medidas para as devidas retificações.
Caso a entidade não proceda às devidas retificações, estará

caracterizada uma discordância com a administração, devendo ser
emitido um Parecer com Ressalva ou Adverso.
A Limitação na Extensão de seu Trabalho em relação a fatos que

tenham efeitos relevantes nas Demonstrações Contábeis auditadas deve
conduzir o Auditor a emitir um Parecer com Ressalva ou com
Abstenção de Opinião.
Da mesma forma que no caso de discordância com a administração, o

fator determinante para definição da emissão de um parecer com
ressalva ou com abstenção de opinião será a magnitude, ou seja, a
menor ou maior relevância da limitação, respectivamente.
NÃO PODERÁ SER EMITIDO PARECER SEM RESSALVA

QUANDO HOUVER:
1.DISCORDÂNCIA COM A ADMINISTRAÇÃO DA
ENTIDADE A RESPEITO DO CONTEÚDO E/OU FORMA
DE APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS.
Neste caso, só poderão ser emitidos
• Parecer com Ressalva ou
• Parecer Adverso
2. LIMITAÇÃO NA EXTENSÃO DO TRABALHO

Neste caso, só poderão ser emitidos
• Parecer com Ressalva ou
• Parecer com Abstenção de Opinião
06.(AFTN/1998/ESAF) Uma limitação relevante na extensão do

trabalho do auditor independente pode implicar a emissão de dois tipos
de parecer:
a) Com ressalva ou com parágrafo de ênfase
b) Com ressalva ou adverso
c) Com ressalva ou com abstenção de opinião
d) Com abstenção de opinião ou adverso
e) Com parágrafo de ênfase ou adverso
Comentários: Conforme consignado no item 11.3.3.3 da NBC T

11, a limitação na extensão do trabalho deve conduzir à opinião
com ressalva ou à abstenção de opinião.
Gabarito: C
17.2.8 - PARECER COM RESSALVA
De acordo com o item 11.3.4.1, da NBC T 11, o parecer com ressalva é

emitido quando o auditor conclui que o efeito de qualquer discordância
ou restrição na extensão de um trabalho não é de tal magnitude que
requeira parecer adverso ou abstenção de opinião.
O item 11.3.4.2, da NBC T 11, estabelece que o parecer com ressalva

deve obedecer ao modelo do parecer sem ressalva, com a utilização das
expressões "exceto por", "exceto quanto" ou "com exceção de"
no Parágrafo de Opinião, referindo-se aos efeitos do assunto objeto
da ressalva.
É importante ressaltar que, conforme consignado no item 15, da NBC T

11 - IT 05, aprovada pela Resolução CFC nº 830/1998, não é aceitável
nenhuma outra expressão na redação desse tipo de parecer. No referido
item, também fica determinado que, no caso de limitação na extensão
do trabalho, o parágrafo referente à extensão também será modificado,
para refletir tal circunstância.
No item 16, da supramencionada Interpretação Técnica, fica

estabelecido que quando o auditor emitir parecer com ressalva, adverso
ou com abstenção de opinião, deve ser incluída descrição clara de todas
as razões que fundamentaram o seu parecer e, se praticável, a
quantificação dos efeitos sobre as demonstrações contábeis. Tais
informações devem ser apresentadas em parágrafo específico do
parecer, precedendo o da opinião e, se for o caso, fazer referência a
uma divulgação mais ampla pela entidade em nota explicativa às
Caso existam mais de um assunto objeto de ressalva, o Parecer deverá

conter um parágrafo específico para cada ressalva.
Apresentamos a estrutura de um parecer com duas ressalvas:

1º Parágrafo – De Abertura ou Introdutório
2º Parágrafo – De Extensão, Escopo ou Alcance
3º Parágrafo – De Ressalva (1ª)
4º Parágrafo – De Ressalva (2ª)
1º Parágrafo – De Abertura ou Introdutório
5º Parágrafo – De Opinião
Como exemplo, suponhamos que o Auditor Independente constate que

as Receitas Financeiras relativas ao mês de março do período auditado
não foram registradas de acordo com o Princípio da Competência, sendo
que a atividade principal da entidade auditada é a de efetuar vendas de
produtos agrícolas.
Observem que no exemplo, não foi observado um dos Princípios

Fundamentais de Contabilidade. No entanto, a inobservância foi relativa
a um tipo de Receita (Financeira), a qual não é decorrente das
atividades principais da entidade. O problema foi relativo a um tipo de
receita acessória e localizado no mês de março. Não há, portanto,
comprometimento das Demonstrações Contábeis como um todo. Nesse
caso, se as Demonstrações Contábeis não forem retificadas para corrigir
a situação, o Auditor emitirá um Parecer com Ressalva.
Vejamos uma questão relativa ao assunto.
07. (AFTN/1998/ESAF) A opinião do auditor independente não

deverá conter ressalva, no caso de omissão de apresentação ou
divulgação inadequada nas demonstrações contábeis e/ou nas suas
notas explicativas, da seguinte informação:
a) Planejamento estratégico para o próximo exercício
b) Existência de acordo de acionistas e suas bases
c) Contratos relevantes de compromissos de compras
d) Restrições estatutárias sobre dividendos
e) Transações e saldo com sociedade coligadas
Comentários: O artigo 176 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das

Sociedades por Ações) estabelece várias situações que devem
ser divulgadas pela entidade em suas Notas Explicativas, as
quais são elaboradas para complementar as informações
evidenciadas nas Demonstrações Financeiras.
A questão pode ser resolvida verificando-se a distinção entre
Controles Contábeis e Administrativos. O “Planejamento
estratégico para o próximo exercício” diz respeito a Controles
Administrativos, tendo em vista tratar-se de aspecto relacionado
à gestão da entidade, não sendo, portanto, objeto do exame do
Auditor Independente.
Em relação às demais informações, caso não sejam divulgadas

em Notas Explicativas, será motivo para emissão de Parecer com
Ressalva.
Gabarito: A
17.2.9 – PARECER ADVERSO
De acordo com o item 11.3.5.1 da NBC T 11, no parecer adverso, o

auditor emite opinião de que as Demonstrações Contábeis não estão
adequadamente representadas nas datas e períodos indicados, de
acordo com as disposições contidas no item 11.1.1.1.
No item 11.3.5.2 da citada norma, fica estabelecido que o auditor deve

emitir parecer adverso quando verificar que as demonstrações contábeis
estão incorretas ou incompletas, em tal magnitude que impossibilite a
emissão do parecer com ressalva.
O contido no item 18 da NBC T 11, IT 05, estabelece que será emitido

parecer adverso quando o auditor verificar a existência de efeitos que,
isolada ou conjuntamente, forem de tal relevância que comprometam o
conjunto das demonstrações contábeis, devendo considerar no seu
julgamento tanto as distorções provocadas, quanto a apresentação
inadequada ou substancialmente incompleta das demonstrações
contábeis.
Deverão também ser descritas em parágrafos intermediários,

imediatamente anteriores ao parágrafo de opinião, os motivos e a
natureza das divergência que suportam sua opinião adversa, bem como
os seus principais efeitos sobre a posição patrimonial e financeira e o
resultado do exercício ou período.
No parágrafo de opinião, o auditor deve explicitar que, devido à

relevância dos efeitos dos assuntos descritos no parágrafo ou parágrafos
precedentes, ele é da opinião de que as demonstrações contábeis da
entidade não estão adequadamente apresentadas, consoante as
disposições contidas no item 11.1.1.1 da NBC T 11.
O Auditor emite Parecer Adverso quando verifica, por exemplo, que a

entidade não observou o Princípio da Competência em relação a grande
parte de suas receitas principais, assim como não emitiu as respectivas
Notas Fiscais e Faturas de vendas, de forma a que as Demonstrações
Contábeis da entidade não reflitam a sua real situação financeira,
econômica e patrimonial.
17.2.10 – PARECER COM ABSTENÇÃO DE OPINIÃO
De acordo com o item 11.3.6.1 da NBC T 11, o parecer com abstenção

de opinião é aquele em que o auditor deixa de emitir opinião sobre as
demonstrações, por não ter obtido comprovação suficiente para
fundamentá-la.
Caso o Auditor, no decorrer de seus trabalhos, não tenha acesso à

informações que seriam fundamentais para formar sua convicção em
relação à veracidade dos dados gerados pelo sistema contábil da
entidade, estará caracterizada uma "Limitação na Extensão (de
Escopo ou de Alcance) dos Trabalhos". Tal situação implicará na
emissão de um Parecer Com Ressalva ou com Abstenção de
Opinião, dependendo da menor ou maior relevância da limitação,
respectivamente.
Como exemplo, quando existir um valor considerado relevante relativo a

uma venda a prazo efetuada pela entidade ainda não recebida, caso o
auditor não obtenha a confirmação da operação e do valor com o cliente
e não seja possível ou não tenha resultado a aplicação de procedimentos
adicionais, estará caracterizada uma limitação na extensão dos
trabalhos de auditoria.
Outro exemplo, seria a situação na qual a entidade não possibilita ao

Auditor ter acesso ao acompanhamento da contagem física de seus
estoques, sendo estes de valor relevante. Assim, não haverá condições
para o Auditor manifestar uma opinião sobre os dados relativos aos
estoques evidenciados nas Demonstrações Contábeis.
Observem que, na situação apresentada, o Auditor não está contestando

a veracidade das informações sob exame, está apenas abstendo-se de
manifestar uma opinião sobre estas.
Em conformidade com o item 21 da NBC T 11 - IT 05, aprovada pela

Resolução CFC nº 830/1998, o parecer com abstenção de opinião por
limitação na extensão é emitido quando houver limitação significativa na
extensão do exame que impossibilite o auditor de formar opinião sobre
as demonstrações contábeis, por não ter obtido comprovação suficiente
para fundamentá-la.
De acordo com o item 24 da mesma Resolução também será emitido

Parecer com Abstenção de Opinião quando o Auditor se deparar com
Incertezas Relevantes, devendo, neste caso, expressar, no parágrafo
de opinião, que, devido à relevância das incertezas descritas em

parágrafos intermediários específicos, não está em condições de emitir
opinião sobre as Demonstrações Contábeis.
Ocorrendo limitações significativas, o auditor deve indicar claramente os

procedimentos omitidos e descrever as circunstâncias de tal limitação.
Também determina a referida norma as seguintes alterações no modelo

de parecer sem ressalvas:
a) substituição da sentença "Examinamos" por "Fomos contratados para
auditar as demonstrações contábeis ...";
b) a eliminação da sentença do primeiro parágrafo "Nossa
responsabilidade é a de expressar opinião sobre essas demonstrações
contábeis";e
c) a eliminação do parágrafo de extensão.
Acrescente-se que a abstenção de opinião não elimina a

responsabilidade do auditor de mencionar qualquer desvio relevante nas
Vamos examinar algumas questões de concursos sobre o assunto em

pauta.
08. (AFRF 2002.1/ESAF) O fato de a administração se recusar a

fornecer uma declaração que o auditor considere necessária constitui
uma limitação de alcance. Nesse caso, o auditor deve expressar um(a):
a) parecer com ressalva ou com abstenção de opinião.
b) parágrafo de ênfase ou abstenção de opinião.
c) negativa de opinião ou com parágrafo de ênfase.
d) parecer de incerteza ou com abstenção de opinião.
e) parecer com ressalva ou com parágrafo de ênfase.
Comentários: No desenvolvimento dos trabalhos de auditoria, o

auditor dependerá constantemente de informações prestadas
pela administração da entidade. Caso a administração se recuse
a fornecer tais informações, estará caracterizada uma limitação
de alcance ou limitação na extensão do trabalho. Nesse caso, o
auditor deve emitir um Parecer com Ressalva ou com Abstenção
de Opinião.
Gabarito:A
09.(AFRF/2002.1/ESAF)- O responsável pela auditoria independente

do Grupo Niscau S/A deparou-se com a seguinte situação: ao requisitar
os trabalhos de outros auditores de coligadas e controladas do Grupo

Niscau, foi comunicado que os trabalhos desses outros auditores não
seriam disponibilizados. Nesse caso, o procedimento a ser efetuado pelo
auditor é
a) emitir um parecer com ressalva.
b) aplicar procedimentos adicionais suficientes.
c) emitir um parecer com abstenção de opinião.
d) incluir um parágrafo de ênfase na opinião.
e) justificar a limitação de escopo.
Comentários: A situação descrita no enunciado da questão

representa uma Limitação na Extensão do Trabalho do Auditor.
Conforme especificado no item 42 da NBC T 11-IT 05, aprovada
pela Resolução nº 830/1998, ao se deparar com uma limitação
na extensão dos trabalhos, o Auditor deve tentar utilizar-se de
procedimentos alternativos, a fim de obter evidências de
auditoria suficientes para emitir seu parecer. Se os
procedimentos alternativos não lhe permitirem evidência
suficiente, o Auditor deve manifestar tal limitação.
Dessa forma, quando o enunciado da questão referir-se a uma
Limitação na Extensão do trabalho do Auditor e determinar que
seja assinalada a alternativa correspondente ao procedimento
que esse deve adotar, deve-se dar prioridade à alternativa
correspondente a “aplicação de procedimentos alternativos (ou
adicionais)”. Caso não exista esta alternativa, deve-se assinalar
a que especifique “emissão de Parecer com Ressalva ou com
Abstenção de Opinião”.
Gabarito: B
10. (AFRF/2002.1/ESAF) - O fato de a administração se recusar a

fornecer uma declaração que o auditor considere necessária constitui
uma limitação de alcance. Nesse caso, o auditor deve expressar um(a):
a) parecer com ressalva ou com abstenção de opinião.
b) parágrafo de ênfase ou abstenção de opinião.
c) negativa de opinião ou com parágrafo de ênfase.
d) parecer de incerteza ou com abstenção de opinião.
e) parecer com ressalva ou com parágrafo de ênfase.
Comentários: Outra questão em que o enunciado apresenta uma

situação que se caracteriza como “Limitação na Extensão do
Trabalho do Auditor”. Não havendo entre as alternativas a
correspondente à “aplicação de procedimentos alternativos ou
adicionais” por parte do Auditor, deve este emitir um “Parecer

com Ressalva ou com Abstenção de Opinião".
Gabarito: A
11. (AFRF/2002.1/ESAF)- O auditor independente foi contratado

apenas para opinar sobre o balanço patrimonial da empresa "ABC". O
auditor não encontrou nenhuma restrição ao acesso de informações e
registros, e todos os procedimentos julgados necessários foram
efetuados.
Nesse caso, o trabalho do auditor caracteriza-se
a) pela extensão limitada de seu objetivo.
b) pelo objetivo limitado de seu trabalho.
c) pela abstenção de outros demonstrativos.
d) por uma ressalva de escopo.
e) pela limitação de escopo.
Comentários: Observem que a situação apresentada no

enunciado da questão não se refere à Limitação na Extensão do
Trabalho do Auditor. Inclusive isto fica mais claro ainda quando
é registrado que o Auditor não encontrou nenhuma restrição ao
acesso de informações e registros.
O que ocorreu foi um contrato do Auditor com a entidade para
opinar apenas sobre o Balanço Patrimonial e não sobre todas as
Demonstrações Contábeis obrigatórias pela Lei nº 6.404/1976.
Dessa forma, o objetivo do trabalho foi limitado.
Gabarito: B
12. (AFRF/2003/ESAF). Dadas as situações a seguir, identifique, na

respectiva ordem, quais os tipos de parecer de auditoria mais
adequados a cada situação:
I - O auditor constatou que a empresa Alpha S/A somente faturava

parte de suas mercadorias vendidas e que boa parte das mercadorias
compradas entravam sem documentação hábil.
II - O auditor constatou que a empresa Beta S/A não estava

reconhecendo os juros e variações monetárias de seus contratos de
financiamentos junto ao Banco Empresta Tudo S/A, efetuando a
contabilização somente no pagamento do empréstimo.
III - O auditor, ao executar os trabalhos na empresa Gama S/A,

encontrou divergências no cálculo da provisão para contingências
trabalhistas. Ao analisar a relevância dos números, percebeu que os

mesmos não afetavam as demonstrações contábeis.
IV - O auditor ao avaliar as demonstrações financeiras da empresa

Ômega S/A, não conseguiu compor o saldo das contas e financiamentos
concedidos, nem das contas de investimentos.
a) com ressalva, adverso, abstenção de opinião e sem ressalva

b) adverso, abstenção de opinião, sem ressalva e com ressalva
c) adverso, com ressalva, sem ressalva e abstenção de opinião
d) abstenção de opinião, sem ressalva, com ressalva e adverso
e) abstenção de opinião, com ressalva sem ressalva e adverso
COMENTÁRIOS: Item I – O fato descrito certamente provocou

grandes distorções nas demonstrações contábeis da entidade.
No desenvolvimento de seus trabalhos é fundamental que o
auditor independente verifique se as operações relevantes
efetuadas pela entidade encontram-se devidamente
documentadas, se os dados consignados nos documentos fiscais
e contratuais estão corretos, assim como se tais dados foram
corretamente transpostos para os livros contábeis e fiscais que
compõem a escrituração da entidade.
Ao verificar que tais requisitos não foram observados, o auditor
emitirá parecer adverso.
Item II - O fato descrito revela que a entidade não observou o

regime de competência em relação aos juros passivos e às
variações monetárias passivas incidentes sobre contratos de
financiamento com determinada instituição financeira. No caso,
subentende-se que a inobservância dos princípios fundamentais
de contabilidade foi limitada a determinados contratos de
financiamento, não se estendendo às demais obrigações. Neste
caso, o auditor emitirá parecer com ressalva mencionando os
efeitos da irregularidade nas demonstrações contábeis.
Item III – O fato descrito não afetou as demonstrações

contábeis e, portanto, são irrelevantes. Não ocorrendo
distorções sobre as demonstrações contábeis será emitido
parecer sem ressalva.
Item IV – Por não ter tido condições de compor os saldos dos

financiamentos e dos investimentos pressupõe-se que o auditor
não teve acesso a informações que seriam fundamentais para a
manifestação de sua opinião sobre as demonstrações contábeis.
Tal situação caracteriza "limitação na extensão do trabalho" e,

portanto, enseja a emissão de parecer com abstenção de
opinião.
Observando-se as opções apresentadas, verifica-se que cada

situação apresentada enseja um tipo de parecer. Dessa forma,
para encontrar a solução, o candidato terá que estabelecer
critérios de comparação relativa entre as situações. Não cabe em
relação ao item II, por exemplo, pressupor que a inobservância
do regime de competência tenha se estendido a outros grupos
de contas, quando o enunciado não fornece indicações neste
sentido. Ademais, comparando-se o item I com o II, verifica-se
que o primeiro configura-se como uma situação mais grave que o
segundo.
Gabarito: C
Em próxima aula, concluiremos as informações sobre o tópico Parecer

dos Auditores Independentes e avançaremos no estudo da Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis.
Até lá e um abraço a todos.
Caros amigos,
Iniciaremos esta aula, analisando os aspectos complementares relativos

ao Parecer de Auditoria. A seguir, continuaremos o estudo da Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis.
17.3 - INCERTEZA
O item 11.3.7 da NBC T 11 estabelece a atitude a ser adotada pelo

Auditor quando se deparar com uma “Incerteza”.
Para melhor compreensão do conceito de Incerteza, vamos analisar a

situação a seguir descrita.
Suponhamos que o Auditor verifique a existência de uma ação judicial

movida contra a entidade. As ações judiciais contra e sociedade são
normalmente interpostas por seus empregados, clientes e fornecedores,
entre outros.
O primeiro passo a ser adotado em relação à ação judicial, cabe à

entidade. Esta deverá verificar junto a seus advogados as
possibilidades do resultado litígio. Supondo que os advogados da
entidade entendam que as chances de sucesso sejam remotas, ou pelo
menos significativas.
Nesse caso, estará caracterizada uma contingência passiva, ou seja, um

fato que não faz parte das operações rotineiras da sociedade e em
relação ao qual existem chances consideráveis de perda.
O segundo passo a ser adotado pela entidade será verificar, também

junto aos seus advogados, se é possível estimar o valor que a entidade
provavelmente terá que desembolsar quando ficar materializada a perda
da ação. Suponhamos que o valor da ação seja de R$ 300.000,00.
Nessa situação, em cumprimento aos Princípios Fundamentais de

Contabilidade, caberá à administração da entidade constituir uma
Provisão para Contingências com base no valor estimado, registrando o
seguinte lançamento:
Despesa com Provisão para Contingências

(conta de resultado)
a Provisão para Contingências – ações judiciais
(conta do passivo exigível) R$ 300.000,00
Tal lançamento está em consonância com os seguintes Princípios
Fundamentais de Contabilidade elencados na Resolução CFC nº 750/93.
Art. 6º - Princípio da Oportunidade – Inciso I – "desde que tecnicamente

estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo
na hipótese de somente existir razoável certeza de sua
ocorrência." (grifamos)
Art. 9º - Princípio da Competência - § 1º - "O Princípio da

COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo
resultam em aumento ou diminuição no Patrimônio Líquido,
estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais,
resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE.
Art. 10º - Princípio da Prudência – O Princípio da PRUDÊNCIA determina

a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas
igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais
que alterem o Patrimônio Líquido. (grifamos)
Dessa forma, a constituição das Provisões tem como base os princípios

supramencionados.
Cabe ressaltar que este não foi o entendimento da ESAF manifestado na

prova de contabilidade no concurso de AFRF-2003, no qual a Banca
considerou que a constituição da provisão para créditos de liquidação
duvidosa e das variações cambiais passivas teriam como base somente
o Princípio da Prudência.
Retornando ao caso descrito, suponhamos que houvesse incerteza

quanto ao desfecho do processo judicial movido contra a entidade ou
que não fosse possível estimar o seu valor. Nesse caso, estaria
caracterizada uma Incerteza.
Caberia então à entidade revelar tal Incerteza e seus possíveis efeitos

em notas explicativas às demonstrações contábeis.
Estando diante da situação descrita, caberia ao Auditor verificar se a

Incerteza está ou não adequadamente divulgada.
Caso conclua que a Incerteza esteja adequadamente divulgada nas

Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis, deverá o Auditor
acrescentar um Parágrafo de Ênfase no seu Parecer, após o
parágrafo de opinião, fazendo referência à nota explicativa da
administração, que deve descrever de forma mais extensa, a natureza
e, quando possível, o efeito da Incerteza. Nessa situação, o parecer
continuaria na condição de "sem ressalva", caso não existissem outras
situações objeto de ressalva.
Caso o auditor conclua que a matéria envolvendo incerteza relevante

não esteja adequadamente divulgada nas Notas Explicativas às
Demonstrações Contábeis, de acordo com as disposições contidas no
item 11.1.1.1, o seu Parecer deve conter Ressalva ou Opinião
adversa, pela omissão ou inadequação da divulgação.
A seguir, apresentamos um quadro, resumindo a situação descrita:

CONTINGÊNCIAS PASSIVAS
• Exemplo: Ações Judiciais movidas
contra a entidade.
Se as chances de sucesso forem remotas:

• 1. Se o valor for Estimável –
Constituição de Provisão
• 2. Se o valor não for Estimável -

Incerteza
INCERTEZA
1. Quando adequadamente divulgada pela
Entidade em Notas Explicativas:
PARECER COM PARÁGRAFO DE ÊNFASE
(após o parágrafo de opinião). O Parecer
continua na condição de Sem Ressalva
2. Quando Não divulgada adequadamente

pela Entidade:
PARECER COM RESSALVA OU ADVERSO
Vamos analisar algumas questões de concursos relativas ao assunto.
1.( AFTN/1998/ESAF) A incerteza quanto à realização de um ativo

mensurado em bases razoáveis e considerado relevante para as
demonstrações contábeis da entidade auditada implica a emissão de:
a) Parecer com parágrafo de ênfase
b) Parecer com abstenção de opinião
c) Parecer sem ressalva
d) Parecer com ressalva ou adverso
e) Relatório de recomendações
Comentários: A questão foi mal formulada. Em primeiro lugar
não foi mencionado no enunciado se a incerteza foi ou não
adequadamente divulgada pela administração da entidade em
notas explicativas. Vamos partir do pressuposto de que ao não
mencionar tal condição subentende-se que a incerteza tenha
sido adequadamente divulgada.
Ao constatar que a incerteza está adequadamente divulgada nas

notas explicativas, o Auditor irá adicionar um Parágrafo de
Ênfase em seu parecer após o Parágrafo de Opinião, fazendo
menção à nota explicativa emitida pela entidade. No entanto,
nessa situação, o Parecer continua na condição de parecer sem
ressalva.
Existiriam então duas opções corretas; "a" e "c".

A interpretação adotada pela ESAF deve ter sido a aplicação do
critério “ O mais específico prevalece sobre o geral”. Assim, a
situação mais específica (Parecer com Parágrafo de Ênfase)
prevalece sobre a geral (Parecer sem Ressalva).
Gabarito Oficial - A
2. (AFRF/2002.2/ESAF) Após uma série de respostas de advogados

da empresa auditada, o auditor segregou os processos judiciais movidos
contra a empresa em três categorias de chance de insucesso, a saber:
provável, possível e remota. Quando os processos forem classificados
como prováveis, cujo efeito não possa ser razoavelmente estimado, o
auditor deve emitir um parecer:
a) sem ressalva
b) com parágrafo de ênfase
c) com ressalva
d) adverso
e) com abstenção
Comentários:Quando não for possível estimar os efeitos relativos

a contingências passivas, estará caracterizada uma "Incerteza".
Novamente, a Banca Examinadora não especificou se tal
Incerteza está ou não adequadamente divulgada em notas
explicativas. Parte-se então do pressuposto de que, ao não
mencionar tal condição, a Banca entenda que a Incerteza esteja
adequadamente divulgada. Neste caso, será emitido um parecer
com parágrafo de ênfase, o qual continua na condição de parecer
sem ressalva.
Gabarito: B
3. (AFPS/2002/ESAF) Em decorrência das respostas de circularização,

de advogados internos e externos da empresa auditada, o auditor
independente recebeu diversas respostas com opinião sobre a
possibilidade remota de insucesso de ações de diversas naturezas,
contra a empresa, já em fase de execução.
Neste caso, o auditor deve:

a) concordar integralmente com os advogados.
b) discordar parcialmente dos advogados.
c) concordar parcialmente com os advogados.
d) discordar integralmente dos advogados.
e) não concordar nem discordar dos advogados.
Comentários: A questão aborda o procedimento a ser adotado

pelo Auditor face às respostas de circularizações efetuadas junto
aos advogados da entidade. A resolução da questão está mais na
leitura atenta do enunciado e na aplicação do bom-senso do que
no conceito da norma.
Vejamos; existe uma contradição entre a situação das ações
movidas contra a empresa e as respostas dos advogados. Se
existe a possibilidade remota de insucesso em relação às ações,
ou seja, grandes chances de sucesso para a empresa, como
dizem os advogados, tais ações não poderiam estar na fase de
execução. O fato das ações estarem na fase de execução
evidencia que a entidade está tendo insucesso no litígio e,
conseqüentemente, as informações dos advogados não estão
corretas.
Assim, deve o Auditor discordar integralmente dos advogados.
Gabarito: D
4. (FCC) Quando ocorrer incerteza quanto a fato relevante, cujo

desfecho possa afetar significativamente o patrimônio e o resultado da
entidade, o auditor deve emitir um parecer
a) sem ressalva, uma vez que sua responsabilidade se atém a fatos

ocorridos até a data da elaboração das demonstrações contábeis.
b) com abstenção de opinião, em virtude da impossibilidade da
mensuração do fato superveniente.
c) adverso, uma vez que isto constitui uma séria limitação ao seu
trabalho.
d) com ressalva, destacando a impossibilidade de se avaliar
corretamente a possibilidade de ocorrência dos fatos, dado seu
caráter aleatório.
e) sem ressalva, mas com parágrafo de ênfase.
Comentários: Ocorrendo Incerteza, e presumindo-se que esta

esteja adequadamente divulgada nas Notas Explicativas às
Demonstrações Contábeis da entidade, o item 11.3.7 da NBC T
11 estabelece que será emitido Parecer com Parágrafo de
Ênfase, o qual continua na condição de Parecer sem Ressalva.
Gabarito: E
17.4 – PARECER QUANDO DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DE

CONTROLADAS E/OU COLIGADAS SÃO AUDITADAS POR OUTROS
AUDITORES
O item 11.3.9.1 da NBC T 11 estabelece que o Auditor deve assegurar-

se de que as Demonstrações Contábeis de controladas e/ou coligadas,
relevantes, utilizadas para fins de consolidação ou contabilização dos
investimentos pelo valor do patrimônio líquido na controladora e/ou
investidora, estão de acordo com as disposições contidas no item
11.1.1.1.
Já ,os itens 11.3.9.2 e 11.3.9.3 estabelecem que quando houver

participação de outros Auditores independentes no exame das
Demonstrações Contábeis das controladas e/ou coligadas relevantes, o
auditor da controladora e/ou investidora deve destacar esse fato no
seu Parecer, expressar sua opinião sobre as Demonstrações Contábeis
como um todo, baseando-se exclusivamente no Parecer de outro
Auditor com respeito às Demonstrações Contábeis de controladas e/ou
coligadas, devendo serem destacados os valores envolvidos.
No quadro a seguir é evidenciada a situação descrita.
AUDITORIA EM CONTROLADAS OU COLIGADAS

CONTROLADORA CONTROLADA ou
COLIGADA
Auditor 1 Auditor 2
Destacar o fato em seu Efetuou Auditoria nas
PARECER e basear-se, Demonstrações
exclusivamente, no Contábeis das
Parecer do Auditor da Controladas ou
Controlada Coligadas
A regra estabelecida pela norma tem como objetivo segregar as

responsabilidades na execução dos trabalhos dos Auditores
Independentes. Se foi realizada Auditoria Independente nas Controladas
e/ou Coligadas, presume-se que o trabalho seja confiável, tendo em
vista ter sido executado por profissional habilitado para tal.
As informações das Controladas e Coligadas são fundamentais para a

Controladora para fins de avaliação dos Investimentos Relevantes e
para a Consolidação das Demonstrações Financeiras. As variações nos
Patrimônios Líquidos das Controladas e Coligadas terão reflexos nos
Investimentos Relevantes da Controladora nessas sociedades.
Assim, no exame das Demonstrações Contábeis da Investidora, o

Auditor Independente necessitará de segurança quanto às informações
das Controladas e Coligadas. Caso estas últimas tenham tido suas
Demonstrações Contábeis auditadas por outros profissionais, o Auditor
da Controlada deverá confiar no Parecer dos Auditores das Controladas
e/ou Coligadas.
5.(AFTN/1998/ESAF) O exame das demonstrações contábeis de

sociedades controladas e ou coligadas, relevantes, por outros auditores
independentes, implica a seguinte obrigação para o auditor da sociedade
controladora
a) Ressalvar seu parecer, por esse fato
b) Emitir parecer com abstenção de opinião
c) Emitir parecer com parágrafo de ênfase
d) Destacar esse fato no seu parecer
e) Não considerar esse fato no seu parecer
Comentários: Conforme analisado, quando houver participação

de outros Auditores independentes no exame das
Demonstrações Contábeis das controladas e/ou coligadas
relevantes, o auditor da controladora e/ou investidora deve
destacar esse fato no seu Parecer e basear-se exclusivamente no
Parecer do Auditor das Controladas ou Coligadas.
Gabarito: D
6. (FCC) Quando há demonstrações contábeis de controladas, utilizadas

para fins de consolidação, que foram auditadas por outros profissionais,
o auditor da companhia investidora
a) Não precisa expressar sua opinião sobre elas, já que o trabalho foi
executado por outras pessoas.
b) Não apenas precisa expressar sua opinião sobre elas, mas
também deve revisar o trabalho feito pelos outros.
c) Precisa expressar sua opinião sobre elas, com base nos pareceres
feitos pelos outros auditores e destacar tal fato em seu parecer.
d) Precisa expressar sua opinião sobre elas, mas omitir em seu
parecer que as mesmas foram auditadas por outros profissionais.
e) Deve emitir um parecer com ressalva, destacando que as citadas
demonstrações foram auditadas por outros auditores.
Comentários: Com base nos dispositivos analisados, quando as

demonstrações contábeis de controladas, utilizadas para fins de
consolidação, foram auditadas por outros profissionais, o auditor
da companhia investidora não precisa expressar sua opinião
sobre elas, já que o trabalho foi executado por outros auditores.
Gabarito: A
7.(AFRF/2002.2/ESAF)Quando outros auditores independentes

emitirem parecer de auditoria de empresas controladas e
coligadas relevantes, o auditor da empresa controladora, em seu exame
de consolidação, deve:
a) revisar os papéis de trabalho de auditores das empresas
controladas/coligadas.
b) emitir uma ressalva de limitação de escopo em seu parecer de
auditoria.
c) desconsiderar os trabalhos dos auditores das empresas
controladas/coligadas.
d) abster-se de opinião dos valores consolidados auditados por outros

auditores.
e) basear-se exclusivamente no parecer dos outros auditores
independentes.
Comentários: Idem à questão 5.

Gabarito: E
17.5 – ASPECTOS COMPLEMENTARES
PARECER SOBRE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS CONDENSADAS
O item 11.3.10 da NBC T 11 estabelece que o Auditor poderá expressar

opinião sobre demonstrações contábeis apresentadas de forma
condensada, desde que tenha emitido opinião sobre as demonstrações
contábeis originais.
O parecer sobre as demonstrações contábeis condensadas deve indicar

que elas estão preparadas segundo os critérios utilizados originalmente
e que o perfeito entendimento da posição da entidade depende da
leitura das demonstrações contábeis originais.
Toda informação importante, relacionada com ressalva, parecer

adverso, parecer com abstenção de opinião e/ou ênfase, constante do
parecer do auditor sobre as demonstrações contábeis originais, deve
estar incluída no parecer sobre as demonstrações contábeis
condensadas.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NÃO-AUDITADAS
A NBC T 11, em seu item 11.3.11, estabelece que sempre que o nome
do auditor estiver, de alguma forma, associado com demonstrações ou
informações contábeis que ele não auditou, estas devem ser claramente
identificadas como “não-auditadas”, em cada folha do conjunto.
Em havendo emissão de relatório, este deve conter a indicação de que o

auditor não está expressando opinião sobre as referidas demonstrações
contábeis.
Para finalizar o tópico relativo ao Parecer de Auditoria, cabe assinalar

que o Parecer do Auditor Independente tem por limite os próprios
objetivos da auditoria das Demonstrações Contábeis e não representa,
pois, garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de
atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios.
18. NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE
Embora não haja referência explícita ao presente item no edital do

concurso de Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo, devido à
sua grande importância na disciplina e à possibilidade de ser incluído no
item “Normas de Auditoria Independente”, faremos o estudo do referido
assunto.
O conjunto de normas concernentes à RESPONSABILIDADE LEGAL E

PROFISSIONAL do Auditor Independente, definido pelo CONSELHO
FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC), encontra-se consolidado na
RESOLUÇÃO CFC NO 821, de 17 de dezembro de 1997, a qual “Aprova a
NBC P 1 – Normas Profissionais de Auditor Independente com alterações
e dá outras providências” e na Resolução CFC nº 803/96 que aprovou o
Código de Ética Profissional do Contabilista.
Conforme analisamos na Aula 0, a maior parte das questões de

concursos tem como base a NBC T 11. Em segundo lugar, vem a NBC P
1 que trata dos comandos relativos aos aspectos profissionais do Auditor
Independente.
A seguir, apresentaremos os principais aspectos da referida norma.
Na referida Norma, são elencados os princípios e preceitos que

regulamentam o exercício da profissão do Auditor Independente, os
quais se configuram nos seguintes aspectos:
1.Competência Técnico-Profissional
2.Independência
3. Responsabilidade do Auditor na Execução dos Trabalhos
4. Honorários
5. Guarda de Documentação
6. Sigilo
7. Responsabilidade pela Utilização do Trabalho do Auditor
Interno
8. Responsabilidade pela Utilização do Trabalho de
Especialistas
9. Informações Anuais aos Conselhos Regionais de
Contabilidade
10. Educação Continuada
11. Exame de Competência Profissional
Vejamos uma questão que aborda os itens da NBC P1.
8. (AFTN/1996/ESAF) A NBC-P-1 – Normas Profissionais de Auditor

Independente do Conselho Federal de Contabilidade, entre outras,
estabelece as seguintes normas.
a)Competência técnico- profissional, elementos comprobatórios e
cuidado e zelo.
b)Competência técnico – profissional, independência, cuidado e zelo.
c)Avaliação do controle interno, independência e cuidado e zelo.
d)Planejamento e supervisão, independência e cuidado e zelo.
e)Documentação de auditoria, planejamento e supervisão e
imparcialidade.
Comentários: Elementos Comprobatórios, Avaliação do Controle

Interno, Planejamento e Supervisão e Documentação de
Auditoria são aspectos técnicos contidos na NBC T 11.
Competência técnico-profissional, Independência, Cuidado e Zelo
são aspectos profissionais definidos na NBC P1.
Gabarito:B
18.1 – COMPETÊNCIA
O contador, na função de auditor independente, deve manter seu nível

de competência profissional pelo conhecimento atualizado dos Princípios
Fundamentais da Contabilidade e das Normas Brasileiras de
Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente na área de
auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e técnicas
administrativas e da legislação específica aplicável à entidade auditada.
O auditor, para assumir a responsabilidade por uma auditoria das

demonstrações contábeis, deve ter conhecimento da atividade da
entidade auditada, de forma suficiente para que lhe seja possível
identificar e compreender as transações realizadas pela mesma e as
práticas contábeis aplicadas, que possam ter efeitos relevantes sobre a
posição patrimonial e financeira da entidade, e o parecer a ser por ele
emitido sobre as demonstrações contábeis.
Antes de aceitar o trabalho, o auditor deverá obter conhecimento

preliminar da atividade da entidade a ser auditada, mediante avaliação
junto à administração, da estrutura organizacional, da complexidade das
operações, e do grau de exigência requerido para a realização do
trabalho de auditoria. Esta avaliação deve ficar evidenciada de modo a
poder ser comprovado o grau de prudência e zelo na contratação dos
serviços.
O auditor deve recusar os serviços sempre que reconhecer não estar

adequadamente capacitado para desenvolvê-los, contemplada a
utilização de especialistas em outras áreas, em face da especialização
requerida e dos objetivos do contratante.
18.2 – INDEPENDÊNCIA
O auditor deve ser independente, não podendo deixar-se influenciar por

fatores estranhos por preconceitos ou quaisquer outros elementos
materiais ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua
independência.
Está impedido de executar trabalho de auditoria independente, o

auditor que tenha tido, no período a que se refere a auditoria ou
durante a execução dos serviços, em relação à entidade auditada,
suas coligadas, controladas, controladoras ou integrantes do
mesmo grupo econômico:
a) vínculo conjugal ou de parentesco consangüineo em linha reta, sem

limites de grau, em linha colateral até o 3º grau e por afinidade até o 2º
grau, com administradores, acionistas, sócios ou com empregados
que tenham ingerência na sua administração ou nos negócios ou sejam
responsáveis por sua contabilidade;
b) relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador

assalariado, ainda que esta relação seja indireta, nos dois últimos anos;
c) participação direta ou indireta como acionista ou sócio;
d)interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou substancial

interesse financeiro indireto, compreendida a intermediação de negócios
de qualquer tipo e a realização de empreendimentos conjuntos;
e)função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria

independente;
f) fixado honorários condicionais ou incompatíveis com a natureza do

trabalho contratado;
g) qualquer outra situação de conflito de interesses no exercício da

auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos
reguladores e fiscalizadores.
Cabe observar que os impedimentos descritos referem-se ao período a

que se refere a auditoria ou durante a execução dos serviços. Como
exemplo, se o Auditor vai auditar as Demonstrações Contábeis de 2004,
no início do exercício de 2005, caso o pai ou irmão do auditor tenham
sido contadores ou diretores da companhia, até 2003, e depois se
desligado da sociedade, não há qualquer impedimento para a execução
do trabalho.
O auditor deve recusar o trabalho ou renunciar à função na ocorrência

de qualquer das hipóteses de conflitos de interesses previstos no
presente item.”
Ocorre impedimento de execução dos trabalhos de Auditoria

Independente quando o Auditor possui os graus de parentesco
especificados na alínea “a” supramencionada com pessoas que tenham
ingerência na administração da entidade, ou seja, que tenham poder de
decisão, ou com o responsável pela contabilidade. Caso se verifiquem os
mesmos graus de parentesco com pessoas que trabalhem na entidade a
ser auditada, mas não tenham poder de decisão nesta, não há
impedimento do trabalho ser executado. Caso, por exemplo, a esposa
do Auditor seja secretária da entidade a ser auditada, não haverá
impedimento, tendo em vista que o cargo de secretária,
presumivelmente, não possui poder de gerência.
Parentesco consangüíneo em linha reta é o existente entre o Auditor e

seus ascendentes e descendentes: Pais (1º grau), Avós (2º grau), Filhos
(1º grau), Netos (2º grau) etc. Em linha colateral é o existente com os
irmãos (2º grau), tios e sobrinhos (3º grau). Os primos são parentes
consangüíneos de 4º grau. Em relação a estes últimos, não existe
impedimento.
Parentesco por afinidade é aquele relativo aos parentes consangüíneos

do cônjuge (esposa ou marido do(a) auditor (a), tais como sogros (1º
grau) e cunhados (2º grau).
Vejamos questões de concursos sobre o assunto.
9. (AFTN/1996/ESAF) Indique a assertiva que não configura conflitos

de interesses e, portanto, perda efetiva, ou aparente, da independência
do auditor.
a)Vínculos conjugais com administrador da empresa auditada
b) Relação de trabalho como empregado, nos últimos dois anos.
c) Utilização dos trabalhos dos auditores internos.
d) Fixação de honorários condicionais à natureza dos trabalhos.
e) Participação indireta como acionista da empresa auditada.
Comentários: A única situação apresentada que não configura

conflitos de interesse e, portanto, perda efetiva, ou aparente, da
independência do Auditor é a da “utilização dos trabalhos dos
auditores internos”.
Ressalte-se que o Auditor pode utilizar o trabalho dos auditores

internos, assim como o de especialistas em matérias específicas,
mantendo, no entanto, a responsabilidade integral pela sua
opinião. Em outras palavras, caso exista algum equívoco na
conclusão do trabalho do especialista utilizado pelo Auditor, este
não poderá eximir-se de sua responsabilidade, alegando que a
culpa foi do auditor interno ou do especialista.
Gabarito: C
10.(FCC) O auditor da CVM, ao efetuar fiscalização nas demonstrações

financeiras do Banco Depósito SA, constatou que o auditor responsável
pelas demonstrações contábeis, objeto da fiscalização, possui
parentesco em primeiro grau com o contador da empresa auditada.
Nesse caso, para atender à Lei nº 6.404/76 e às normas da CVM, os
trabalhos de auditoria serão considerados:
a) anuláveis
b) válidos
c) corretos
d) justificáveis
e) nulos
Comentários: O parentesco do Auditor com o Contador da

entidade configura conflito de interesses no exercício da
Auditoria Independente e, portanto, representa perda efetiva ou
aparente da independência do Auditor, conforme estabelecido no
item 1.2 da NBC P1. Os trabalhos executados pelo Auditor
nessas circunstâncias são nulos.
Gabarito: E
18.3 - RESPONSABILIDADES DO AUDITOR NA EXECUÇÃO DOS

TRABALHOS
O auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização dos

trabalhos e na exposição de suas conclusões.
Ao opinar sobre as demonstrações contábeis o auditor deve ser

imparcial.
O exame das demonstrações contábeis não tem por objetivo precípuo a

descoberta de fraudes. Todavia, o auditor independente deve considerar
a possibilidade de sua ocorrência.
Quando eventuais distorções, por fraude ou erro, afetarem as

demonstrações contábeis de forma relevante, cabe ao auditor
independente, caso não tenha feito ressalva específica em seu parecer,
demonstrar, mediante, inclusive, a exibição de seus papéis de trabalho
às entidades referidas no item 1.6.5, que seus exames foram
conduzidos de forma a atender as Normas de Auditoria Independente
das Demonstrações Contábeis e as presentes normas.
18.4 – HONORÁRIOS
O auditor deve estabelecer e documentar seus honorários mediante

avaliação dos serviços, considerando os seguintes fatores:
• a relevância, o vulto, a complexidade do serviço e o custo do
serviço a executar;
• o número de horas estimadas para a realização dos
serviços;
• a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou
permanente;
• a qualificação técnica dos profissionais que irão participar da
execução dos serviços; e
• o lugar em que os serviços serão prestados, fixando, se for o
caso, como serão cobrados os custos de viagens e estradas.
Os honorários deverão constar de carta-proposta ou documento

equivalente, elaborada antes do início da execução do trabalho que
também contenha:
1. a descrição dos serviços a serem realizados, inclusive

referências às leis e regulamentos aplicáveis ao caso;
2. que o trabalho será efetuado segundo as Normas de Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis e as presentes
normas;
3. o prazo estimado para realização dos serviços;
4. os relatórios a serem emitidos; e
5. as condições de pagamento dos honorários.
A inobservância de qualquer dos itens referidos nos itens 1.4.1 e 1.4.2

constitui infração ao Código de Ética do Contabilista.
Vejamos algumas questões sobre o item exposto:
11.(AFTN/1998/ESAF) De acordo com a NBC – P –1 – Normas

Profissionais de Auditor Independente, ao estabelecer e documentar
seus honorários, o auditor incorre em infringência ao Código de Ética do
Contabilista quando
a) Determina a forma como os custos de viagens e estadas serão
reembolsados
b)Omite os tipos de relatórios de auditoria previstos por serem emitidos
c)Fixa os honorários com base em estimativa de horas por serem gastas
d)Omite a data de validade da proposta comercial de prestação de
serviços
e)Define prazo para realização dos serviços de auditoria contratados
Comentários: A NBC P 1 estabelece os itens que devem constar

na Carta-Proposta, tais como, entre outros, as condições de
pagamento dos honorários. Alguns critérios podem ser utilizados
como base para a cobrança dos honorários, outros não. Se no
contrato de prestação dos serviços for estabelecido que serão
emitidos determinados tipos de relatórios, a omissão destes
representa infringência ao Código de Ética do Contabilista.
Em relação à alternativa “D”, não existe definição na norma
quanto à validade da proposta comercial de prestação de
serviços, não havendo, portanto, infringência quando essa for
omitida.
Gabarito: B
12.(AFTN/1998/ESAF) Segundo a NBC – P – 1 – Normas Profissionais

do Auditor Independente, o estabelecimento de honorários
condicionados à natureza dos trabalhos contratados
a) Deve constar na carta de responsabilidade da administração.
b) Deve ser objeto de divulgação nas notas explicativa no balanço.
c) Compõe um dos aspectos do sigilo profissional por ser mantido.
d) Deve constar na carta – proposta ou documento equivalente do
auditor.
e) Resulta em perda efetiva ou aparente da independência do auditor.
Comentários: Conforme consta no item 1.2 da NBC P 1, alínea

“f”, o establecimento de honorários condicionados à natureza
dos trabalhos contratados resulta em perda efetiva ou aparente
da independência do auditor. Honorários condicionados à
natureza dos trabalhos seria a situação do Auditor cobrar valores

diferentes em relação aos tipos de trabalhos contratados como,
por exemplo, cobrar mais pelo Procedimento Básico de Inspeção
do que pelo de Investigação. O Auditor pode cobrar valores mais
elevados em função da quantidade ou complexidade das
operações da entidade. No entanto, tal diferenciação não poderá
ser estabelecida com base na natureza dos trabalhos ou no tipo
de Parecer a ser emitido.
Gabarito: E
13.(AFRF/2001/ESAF) Constitui infringência ao Código de Ética

Profissional do Contabilista e, portanto, é vedado ao auditor
independente de demonstrações contábeis no desempenho de suas
funções:
a) Valer-se de agenciador de serviços, mediante participação desse no
montante de honorários profissionais estabelecidos para a contratação.
b) Transferir o contrato de serviços a seu cargo a outro contabilista,
mesmo com a anuência do cliente, por escrito.
c) Transferir parcialmente a execução dos serviços a seu cargo a outro
contabilista, mantendo, porém, sempre como sua a responsabilidade
técnica.
d) Comunicar ao cliente, em documento reservado, eventual
circunstância adversa que possa influir na decisão de contratação dos
seus serviços profissionais.
e) Indicar títulos, especializações, serviços oferecidos, trabalhos
realizados e relação de clientes.
Comentários: De acordo com o Código de Ética do Contabilista, é
vedado o auditor valer-se de agenciador de serviços, mediante
participação desse no montante de honorários profissionais
estabelecidos para a contratação.
Gabarito:A
18.5 – GUARDA DA DOCUMENTAÇÃO
O auditor, para fins de fiscalização do exercício profissional,

deve conservar a boa guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir
da data da emissão de seu parecer, toda a documentação, papéis de
trabalho, relatórios e pareceres relacionados com os serviços
realizados.
18.6 – SIGILO
O sigilo profissional deve ser observado nas seguintes circunstâncias:

c) na relação entre o auditor e a entidade auditada;
ci) na relação entre os auditores;

cii) na relação entre os auditores e os organismos reguladores e
fiscalizadores; e
ciii) na relação entre o auditor e demais terceiros.
O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente às

informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não
as divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da
entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.
O auditor somente deverá divulgar a terceiros informações sobre a

entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja
autorizado, por escrito, pela administração da entidade, com poderes
para tanto, que contenha de forma clara e objetiva os limites das
informações a serem fornecidas, sob pena de infringir o sigilo
profissional.
O auditor, quando previamente autorizado, por escrito, pela entidade

auditada, deverá fornecer as informações que forem julgadas
necessárias ao trabalho do auditor independente que o suceder, as
quais serviram de base para emissão do último parecer de auditoria por
ele emitido.
Observem uma questão sobre o item supramencionado:
14.(AFRF/2001/ESAF) As informações que serviram de base para o

último parecer sobre demonstrações contábeis emitido pelo auditor
independente que tenha sido precedido:
a) Não podem ser divulgadas para o auditor sucessor, em nenhuma
circunstância, sob pena de quebra de sigilo profissional.
b) Devem ser divulgadas para o auditor sucessor, independente de
autorização da entidade auditada, conforme determinam as normas.
c) Podem ser divulgadas para o auditor sucessor, desde que o
Conselho Regional de Contabilidade autorize formalmente.
d) Podem ser divulgadas para o auditor sucessor, desde que a
entidade auditada autorize previamente, por escrito.
e) Devem ser compulsoriamente divulgadas para o auditor sucessor,
sob pena de este emitir parecer com ressalva por limitação de escopo.
Comentários: Entendo que houve uma falha na redação da

alternativa considerada como correta. A norma estabelece que
quando previamente autorizado, por escrito, pela entidade
auditada, o auditor deverá fornecer as informações que forem
julgadas necessárias ao trabalho do auditor independente que o
suceder. Portanto, quem tem a opção de autorizar ou não a

entrega da documentação é a entidade. Uma vez autorizada tal
entrega, o Auditor anterior deverá fornecer as informações para
o Auditor que o suceder.
Embora mal redigida, por eliminação chegaríamos à alternativa
“C”.
Gabarito: C
O auditor, desde que autorizado pela administração da entidade

auditada, quando solicitado por escrito e fundamentadamente, pelo
Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de
Contabilidade, bem como pelos órgãos reguladores e fiscalizadores de
atividades específicas, quando o trabalho for realizado em entidades
sujeitas ao controle daqueles organismos, deve exibir as informações
obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos
serviços, a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de
modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as
Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, das
presentes normas e demais normas legais aplicáveis.
Os contadores designados pelo Conselho Federal de Contabilidade e

Conselhos Regionais de Contabilidade para efetuarem a fiscalização do
exercício profissional deverão ter competência técnico-profissional
similar à requerida ao auditor independente para o trabalho por ele
realizado e assumirão compromisso de sigilo profissional semelhante.
Os organismos profissionais assumirão a responsabilidade civil por

perdas e danos que vierem a ser causados em decorrência da quebra de
sigilo pelos profissionais por eles designados para o exame dos
trabalhos desenvolvidos pelos auditores.
O dever de manter o sigilo prevalece:
f) para os auditores, mesmo após terminados os compromissos

contratuais:
g) para os contadores designados pelos organismos referidos no item
1.6.5, mesmo após o término do vínculo empregatício ou funcional; e
h) para os Conselheiros do Conselho Federal de Contabilidade e dos
Conselhos Regionais de Contabilidade, mesmo após o término dos
respectivos mandatos.
18.7 - RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DO

AUDITOR INTERNO
A responsabilidade do auditor não será modificada mesmo quando o

contador, na função de auditor interno, contribuir para a realização dos
trabalhos.
18.8 - RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE

ESPECIALISTAS
O auditor pode utilizar especialistas legalmente habilitados como forma

de contribuir para a realização de seu trabalho, mantendo integral a sua
responsabilidade profissional.
A responsabilidade do auditor fica restrita à sua competência

profissional, quando o especialista legalmente habilitado for
contratado pela entidade auditada, sem vínculo empregatício,
para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas
demonstrações contábeis, quando tal fato for mencionado em seu
parecer.
O auditor deverá enviar, até 30 de junho de cada ano, ao Conselho

Regional de Contabilidade, na forma a ser regulamentada pelo Conselho
Federal de Contabilidade:
a) as informações sobre os seus clientes, cuja sede seja a da jurisdição

do respectivo Conselho, e que o objeto do trabalho seja a auditoria
independente, realizado em demonstrações contábeis relativas ao
exercício encerrado até o dia 31 de dezembro do ano anterior,
b) a relação dos nomes do seu pessoal técnico existente em 31 de
dezembro do ano anterior; e
c) a relação de seus clientes cujos honorários representem mais de
10% do seu faturamento anual, bem como os casos onde o
faturamento de outros serviços prestados aos mesmos clientes de
auditoria, ultrapassarem, na média dos últimos 3 anos, os honorários
dos serviços de auditoria.
Quando solicitado, o auditor deverá disponibilizar e fornecer, no prazo

de trinta dias, a relação de seus clientes e outras informações
necessárias à fiscalização da atividade de auditoria independente.
15.(AFTN/1998/ESAF) Entre as assertivas abaixo, indique aquela que

não se configura como responsabilidade ou dever do auditor
independente, previsto nas normas de auditoria do Conselho Federal de

Contabilidade
a)O auditor deve planejar seu trabalho de forma a detectar fraudes e
erros que impliquem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis
b)O uso de trabalho de especialista, empregado da entidade auditada,
restringe a responsabilidade do auditor à sua competência
c) O auditor, para poder exercer sua atividade, deverá submeter-se a
exame de competência profissional
d) A utilização do trabalho de contador, na função de auditor interno,
não modifica a responsabilidade do auditor
e) O auditor, no exercício de sua atividade, deverá comprovar a
participação em programas de educação continuada.
Comentários: Regra geral, o Auditor pode utilizar o trabalho

especialistas, mantendo integralmente sua responsabilidade. A
exceção à regra é quando o especialista legalmente habilitado
for contratado pela entidade auditada, sem vínculo empregatício.
Neste caso, a responsabilidade do auditor fica restrita à sua
competência profissional, quando tal fato for mencionado em seu
parecer.
Na alternativa “b” é mencionado que o especialista é empregado
da entidade auditada.
Gabarito: B
A relação de clientes referida no item 1.9.2 deverá identificar as

Companhias Abertas, Instituições Financeiras e demais entidades
autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, Fundos de
Investimento, Entidades autorizadas a funcionar pela SUSEP –
Superintendência de Seguros Privados, Administradoras de Consórcio,
Entidades Fechadas de Previdência Privada, Empresas Estatais,
(Federais, Estaduais e Municipais), Empresas Públicas, sociedades por
ações de capital fechado com mais de 100 acionistas e as sociedades
limitadas que tenham o controle societário, direto ou indireto, das
entidades referidas neste item.
As informações prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade

serão resguardadas pelo sigilo, nos termos previstos nestas normas.
18.9 - EDUCAÇÃO CONTINUADA
O auditor independente, no exercício de sua atividade, deverá

comprovar a participação em programa de educação continuada, na
forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.
18.10 – EXAME DE COMPETÊNCIA PROFISSIONAL
O auditor independente, para poder exercer sua atividade, deverá

submeter-se a exame de competência profissional, na forma a ser
regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Na próxima aula concluiremos os tópicos da disciplina

especificados na aula inaugural.
Um abraço a todos e até lá.
AUDITORIA - AULA 6
Caros amigos,
Nesta aula, completaremos os tópicos referentes à disciplina de

Auditoria contidos no programa do concurso de Agente Fiscal de Rendas
do Estado de São Paulo. Inicialmente, estudaremos o item relativo aos
aspectos práticos dos Procedimentos de Auditoria. A seguir,
estudaremos algumas normas complementares da matéria e
finalizaremos com o estudo das Presunções Legais de Omissão de
Receitas e dos Princípios Fundamentais de Contabilidade.
19.PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS PRÁTICOS
Neste item, estudaremos alguns aspectos práticos da atividade dos

Auditor Independente das Demonstrações Contábeis:
19.1 - AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES
Após a fase de planejamento, quando o Auditor efetua a análise do SCCI

da entidade e define a Natureza, Oportunidade e Extensão dos
Procedimentos de Auditoria, tem início a Auditoria das Demonstrações
Contábeis propriamente dita. Normalmente, o Balanço Patrimonial é a
primeira demonstração a ser auditada, iniciando-se o trabalho com o
exame das contas que compõem o Ativo Circulante. A seguir, é
apresentada a configuração do referido grupo de contas.
ATIVO CIRCULANTE
• DISPONIBILIDADES
• DIREITOS REALIZÁVEIS A CURTO PRAZO
(DIREITOS PESSOAIS)
• ESTOQUES (DIREITOS REAIS)
• DESPESAS ANTECIPADAS
A auditoria das Disponibilidades é especialmente importante, pois neste

subgrupo patrimonial é onde existe a maior possibilidade de ocorrerem
erros e fraudes. As Disponibilidades são formadas pelas seguintes
contas.
DISPONIBILIDADES
• CAIXA
• BANCOS CONTA MOVIMENTO
• APLICAÇÕES DE LIQÜIDEZ IMEDIATA
• NUMERÁRIO EM TRÂNSITO
Na auditoria da conta Caixa, devem ser adotados os seguintes

procedimentos:
AUDITORIA DA CONTA CAIXA

• Realização de contagem sem prévio aviso
• Verificação do número de caixas existentes
• Contagem simultânea dos caixas existentes
• Anotações da contagem em papéis de trabalho
• Contagem na presença do responsável
• Obtenção de declaração de devolução dos
numerários contados
Tais procedimentos são adotados com vistas a que eventuais fraudes

não possam ser ocultadas. Se, por exemplo, o Auditor não realiza a
contagem simultânea nos caixas existentes em uma entidade, caso
exista desfalque em uma das unidades, esse pode ser ocultado,
transferindo-se o numerário para o caixa desfalcado quando da
realização da conferência. Além do dinheiro no caixa, são contabilizados
nessa conta os cheques recebidos que ainda não foram depositados.
1.(AFTN/1996/ESAF) Para a realização da contagem de caixa, o

auditor deverá tomar os cuidados necessários para que o resultado seja
válido. Indique a opção que não representa uma atitude de zelo do
auditor.
a) Realização de contagem sem prévio aviso.
b) Obter declaração de devolução dos numerários contados.
c) Anotações da contagem em papel de trabalho.
d) Certificar-se do número de caixas existentes na empresa.
e) Dispensa da presença do responsável pelo caixa, no ato da
contagem.
Comentários: A contagem do Caixa deve ser efetuada na

presença do responsável.
Gabarito: E
A auditoria da Conta Bancos deve ser efetuada conforme a

representação a seguir exposta:
AUDITORIA DE BANCOS CONTA-MOVIMENTO

1.Reconciliações bancárias (confronto dos Documentos
(extratos bancários) com os respectivos Registros
Contábeis (Escrituração no Livro Razão Analítico da
conta Bancos);
2. Verificação de sistema de autorizações para emissão
de ordens de pagamento;
3. Verificação da existência de normas internas,
determinando que os cheques devam ser assinados
por mais de uma pessoa (normalmente o tesoureiro e
um administrador);
4. Verificação de avisos bancários e de contas
paralisadas.
5. Confirmação dos saldos bancários por meio de
circularizações junto às instituições financeiras.
Vamos analisar mais algumas questões sobre a Auditoria das

Disponibilidades:
2. (AFTN/1996/ESAF) Indique a opção que não representa um ponto

forte dos controles internos das disponibilidades financeiras da empresa,
considerando a execução dos trabalhos de auditoria das demonstrações
contábeis.
a) Segregação de funções entre controles bancários e registros
contábeis.
b) Sistema formal de autorizações de emissões de ordens de
pagamentos.
c) Sistema de Fundo fixo de Caixa para pagamentos de pequena monta.
d) Contagem física dos cheques emitidos no exercício social auditado.
e) Assinatura dos cheques, sempre, por duas pessoas independentes.
Comentários: Das alternativas apresentadas, a única que não

representa um ponto forte dos controles internos das
disponibilidades financeiras da empresas é “contagem física dos
cheques emitidos”. Tal informação, isoladamente, não

representa qualquer garantia de controle das atividades da
entidade. A resolução da questão deve ser efetuada,
comparando-se as alternativas.
Gabarito: D
3. (AFTN/1996/ESAF) Assinale a opção abaixo que não corresponde a

um procedimento geralmente empregado na auditoria das
disponibilidades financeiras das entidades
a) Contagem de fundo fixo de caixa
b) Confirmação de assinaturas autorizadas
c) Análise do fluxo de caixa projetado
d) Confirmação de contas bancárias paralisadas
e) Exame documental dos avisos bancários
Comentários: Mais uma questão que pode ser resolvida

diferenciando-se Controles Contábeis de Administrativos. “A
Análise do Fluxo de Caixa Projetado” refere-se a um controle
gerencial, relativo à gestão da sociedade. Reparem que se trata
de uma projeção para o futuro, representando, portanto, um
“Controle Administrativo”.
Gabarito:C
As Aplicações de Liquidez Imediata são aquelas que rendem juros entre

datas muito próximas. Os procedimentos de auditoria aplicados sobre
essas contas são semelhantes aos adotados para as contas bancárias,
tais como verificação dos saldos junto às instituições financeiras por
meio de circularizações e confronto dos documentos representativos das
contas com os respectivos registros contábeis, verificando-se as
aplicações e os resgates, entre outros.
Os Numerários em Trânsito são os valores que, na data do balanço,

estão “chegando” na entidade, tais como remessas de filiais e
recebimento de clientes. Os valores ainda não estão nas contas da
entidade, mas estarão nos primeiros dias do exercício seguinte.
4. (FCC) O auditor, na realização de seu trabalho, em um cliente,

constata que cerca de 25% de um valor total de R$ 10.000.000,00, das
contas de adiantamentos a despachantes aduaneiros, foram feitas
indevidamente a maior, em virtude da não conciliação destas contas por
parte da empresa. Tal fato apresenta-se como um erro relevante em
função da magnitude em relação aos ativos da empresa. Desta forma, o
auditor deve comunicar à administração da entidade
a) facultativamente e sugerir medidas corretivas, informando em seu

parecer os possíveis efeitos, caso as medidas não sejam adotadas.
b) obrigatoriamente, e efetuar medidas corretivas, solicitando que a
empresa divulgue notas explicativas, por não se tratar de fato
para parecer.
c) obrigatoriamente e sugerir medidas corretivas, devendo informar
em seu parecer os possíveis efeitos, caso as medidas não sejam
adotadas.
d) facultativamente e obriga-la a proceder às medidas corretivas.
Caso a empresa não o faça, não poderá emitir parecer.
e) opcionalmente, uma vez que não é papel do auditor elaborar ou
sugerir medidas corretivas, e mencionar, obrigatoriamente, em
seu parecer, essa ressalva.
Comentários: Foi descrito no enunciado uma situação que

configura um erro ou uma fraude relevante. Diante do fato o
Auditor tem a obrigação de sugerir medidas corretivas, devendo
informar em seu parecer os possíveis efeitos, caso as medidas
não sejam adotadas. Observem que quem deve efetuar as
medidas corretivas é a entidade. Ao Auditor cabe sugerir tais
medidas.
Gabarito:C
5. (FCC) A Cia. Caminho do Norte tem uma conta corrente no Banco

América do Oeste. Em 31-12-2002, o extrato bancário emitido pela
instituição financeira acusava um saldo credor de R$ 28.800,00. Em
contrapartida, o livro Razão acusava, para a mesma conta, um saldo
devedor de R$ 26.500,00. O auditor independente, por meio da análise
do extrato bancário, apurou os seguintes fatos não registrados na
contabilidade.
I – Aviso de lançamento a débito, efetuado pelo banco, de R$ 450,00,

relativo a contas de luz e de telefone.
II – Aviso de lançamento a débito de R$ 3.000,00, em virtude de

devolução de duplicata descontada por falta de pagamento do sacado.
III – Devolução de cheques de terceiros, depositados pela companhia,

no valor de R$ 1.850,00, em virtude de insuficiência de fundos;
IV – Aviso de crédito de duplicata de emissão da companhia em

cobrança no banco, no valor de R$ 6.800,00, mais os juros pelo atraso
no pagamento de R$ 100,00.
No processo de conciliação bancária, o auditor verificou, também, que

havia cheques emitidos pela companhia, ainda não descontados junto ao
banco, no valor de R$ 700,00.
Logo, o saldo correto da mencionada conta-corrente, em 31-12-2002,

encontrado pelo auditor após a conciliação bancária, em R$, é de:
a) 28.800,00
b) 28.100,00
c) 25.100,00
d) 24.800,00
e) 23.500,00
Comentários: Em primeiro lugar, é preciso observar que

lançamentos a débito no extrato representam saídas de
numerário que devem ser registradas a crédito no livro razão.
Assim, após a conciliação bancária, o saldo credor no extrato da
conta bancária deve ser igual ao saldo devedor escriturado na
conta caixa.
Observem que os fatos identificados de I a IV referem-se a

operações que estavam consignadas no extrato bancário, mas
não haviam sido registradas na contabilidade da empresa.
Quanto aos cheques emitidos pela entidade no valor de R$ 700,

estes já estavam registrados na contabilidade da sociedade
(princípio contábil da oportunidade que diz respeito à
tempestividade dos registros contábeis; os cheques devem ser
registrados quando emitidos), mas não constavam no extrato, já
que ainda não haviam sido compensados.
Assim, as situações da conta bancária no livro razão e no extrato

devem ser da seguinte forma representadas:
Bancos conta movimento Extrato bancário

Débito Crédito Saldo Débitos/Crédito Saldo
26.500 28.800
450 (I)
3.000 (II)
1.850 (III)
(IV) 6.900 700 (Débito)

28.100 28.100
Gabarito: B
19.2 – AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
Na Auditoria de Contas a Receber, o Auditor efetua a Inspeção dos

títulos representativos das operações efetuadas, confrontando-os com
os respectivos lançamentos contábeis, assim como realiza a
Investigação e Confirmação, checando os saldos existentes por meio da
Circularização junto aos Clientes e demais devedores.
Efetua também a revisão da exatidão e da adequação dos Cálculos para

constituição da Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa.
Trata-se de um grupo de grande importância nas sociedades comerciais

e industriais.
19.3 – AUDITORIA DE ESTOQUES
A Auditoria dos Estoques (Mercadorias nas sociedades comerciais e

Produtos Acabados, Produtos em Elaboração e Matérias-Primas nas
industriais) é efetuada com base no chamado “Corte” ou “Cut-off”. Tal
procedimento consiste na Inspeção dos Estoques. O Auditor a partir das
informações relativas aos saldos dos Estoques em determinada data,
analisa todas as entradas e saídas posteriores até a data em que realiza
a Contagem Física. O Estoque Físico verificado deve corresponder ao
Estoque contábil apurado. Caso não ocorra tal coincidência de valores e
quantidades, deve o Auditor investigar as razões que provocaram as
divergências, como, por exemplo, vendas sem emissão de Notas Fiscais
e Faturas e/ou não registradas, compras sem recebimento dos
documentos e não registradas, desvios de materiais, entre outras.
6. (AFTN/1996/ESAF) Assinale a opção que representa um

procedimento não aplicável à auditoria dos estoques de materiais de
uma entidade
a)Confirmação de materiais em poder de terceiros
b)Coordenação e responsabilidade pela realização das contagens físicas
c)Exame do “corte” dos documentos de movimentação dos estoques.
d)Verificação da existência de penhoras e/ou hipotecas de itens
e)Revisão preliminar das instruções de inventário físico.
Comentários: A coordenação e responsabilidade pela realização

das contagens físicas de Estoques é da entidade. Ao Auditor cabe
acompanhar as referidas contagens. Também deve o Auditor
verificar se a contagem está sendo bem planejada, efetuando a
revisão preliminar das instruções de inventário físico.
Gabarito: B
7. (AFTN/1996/ESAF) Existem diversos pontos fortes em um sistema

de controle interno de estoques eficaz. Identifique a opção que não
representa um ponto forte deste sistema de controle interno.
a) Utilização de coletas de preços para aquisições.
b) Utilização de requisições de materiais para produção e consumo.
c) Controle periódico dos estoques.
d) Determinação do ponto mínimo de estoques.
e) Contagens rotativas, ou periódicas, de estoques.
Comentários: A “pegada” da questão é a de fazer o candidato

confundir “Controle” com “Contagem”. As contagens rotativas
ou periódicas de estoques fazem parte do Sistema de Controle
Interno das entidades. O Controle Interno dos Estoques não
pode ser periódico e, sim, permanente. Determinação do ponto
mínimo de estoques é o controle da quantidade mínima de
mercadorias ou produtos que a entidade deve ter para fazer
frente aos pedidos dos clientes.
Gabarito: C
19.4 – AUDITORIA DAS DESPESAS ANTECIPADAS
As Despesas Antecipadas são representadas pelas contas Seguros

Antecipados, Juros Antecipados, Aluguéis Antecipados e Assinaturas de
Periódicos a Apropriar e representam um grupo não muito importante
nas entidades, mas de grande importância nos concursos públicos, pois
é uma das formas de se verificar a aplicação do Princípio da
Competência.
A auditoria de tais contas é efetuada por meio da Inspeção de

Documentos e Registros, assim como da conferência dos Cálculos das
apropriações dos valores ao resultado.
8. (AFTN/1996/ESAF) A auditoria das despesas antecipadas,

classificadas como ativo Circulante, tem a finalidade de determinar:
a)Que representam gastos efetivos que irão beneficiar o período

encerrado.
b)Se foram utilizados os Princípios Fundamentais de Contabilidade.
c)Se elas representam gastos que não influenciarão resultados futuros
d)Se elas representam despesas que foram pagas para reduzir o cálculo
dos impostos.
e)Que as despesas incorreram, mas não foram pagas.
Comentários: As Despesas Antecipadas referem-se a

pagamentos efetuados em períodos anteriores aos da ocorrência
dos respectivos Fatos Geradores das Despesas. Assim, se
aluguéis referentes ao exercício de 2006 são pagos
antecipadamente, em 2005, os valores, quando pagos, são
contabilizados como Despesas Antecipadas e serão apropriados
ao resultado como Despesas no período de competência que é
2006.
São, portanto, gastos que irão beneficiar períodos futuros.
As Despesas Antecipadas são registradas em obediência ao
Princípio da Competência dos Exercícios.
Gabarito: B
19.5 – AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – INVESTIMENTOS
A auditoria do Ativo Permanente – Investimentos é efetuada por meio

da Inspeção nos documentos e registros, da conferência dos Cálculos de
Equivalência Patrimonial, das apropriações dos Ágios e Deságios e da
Provisão para Perdas Prováveis na Alienação de Investimentos.
19.6 –AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – IMOBILIZADO
Na auditoria do Ativo Permanente – Imobilizado o Auditor efetua a

Inspeção de documentos, registros contábeis e conferência física dos
bens tangíveis, assim como da conferência de Cálculo da Depreciação
(bens tangíveis), Amortização (bens intangíveis) e Exaustão (recursos
naturais).
9. (ESAF/1996/ESAF) Assinale a opção que representa um objetivo

exclusivo de auditoria das contas contábeis representativas do Ativo
Imobilizado de uma empresa.
a) Determinar a existência física e estado geral de conservação.
b) Determinar se pertence à empresa ou a terceiros.
c) Verificar de foram aplicados os princípios fundamentais de

contabilidade.
d) Constatar e divulgar a existência de itens penhorados ou de uso
restrito.
e) Constatar a adequação dos cálculos e registros contábeis das
depreciações.
Comentários: Determinar a existência física, o estado geral de

conservação, se pertence a empresa ou a terceiros e a
constatação da existência de itens penhorados ou de uso restrito
são aplicados às contas do Imobilizado mas também são
aplicados aos Estoques.
A constatação da adequação dos cálculos e registros contábeis
das depreciações não é aplicável aos estoques. Embora a única
alternativa possível seja a “e”, a questão apresenta uma
impropriedade, já que, embora o referido procedimento seja
aplicado essencialmente às contas do Imobilizado, não é
exclusivo deste grupo, já que aplica-se também aos Imóveis de
Renda classificados no Ativo Permanente Investimentos.
Gabarito:E
19.7 – AUDITORIA DO ATIVO PERMANENTE – DIFERIDO
A auditoria do Diferido é efetuada por meio da Inspeção dos

documentos e registros, assim como da revisão dos Cálculos das
amortizações.
19.8 - AUDITORIA DOS PASSIVOS CONTINGENTES
Conforme já assinalado, os Passivos Contingentes representam

situações inesperadas negativas para a empresa, tais como Ações
Judiciais ou Autos de Infração movidos contra a entidade em relação às
quais exista significativa probabilidade de perda. Quando os respectivos
valores forem estimáveis, a administração da entidade deve constituir
as Provisões em obediência aos Princípios Fundamentais de
Contabilidade.
Assim, a Auditoria dos Passivos Contingentes será efetuada por meio de

circularizações e entrevistas com os advogados da entidade, do exame
dos processos judiciais ou administrativos e da revisão da correção e
adequação dos cálculos para constituição das provisões.

10. (AFRF/2002.1/ESAF) No momento da circularização de

advogados da empresa auditada, o objetivo do auditor é
a) identificar todos os compromissos.
b) questionar os ativos e passivos contingentes.
c) identificar todos os passivos contingentes.
d) questionar as chances de sucesso das ações.
e) identificar os valores a serem divulgados.
Comentários: Conforme analisado, no momento da circularização

com os advogados da empresa auditada, o objetivo é identificar
todos os Passivos Contingentes. Embora a norma estabeleça que
os procedimentos aplicados às Contingências Passivas devem
também ser aplicadas às Contingências Ativas, a ESAF considera
que somente no caso dos Passivos Contingentes são aplicados os
referidos procedimentos. Tal posicionamento da Banca está de
acordo com o Princípio da Prudência.
Gabarito:C
19.9 – AUDITORIA DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
A auditoria das contas do Patrimônio Líquido é realizada por meio da

Inspeção para exame do Estatuto e de suas alterações, das Atas das
Assembléias e dos títulos emitidos, das revisões dos cálculos das
constituições das Reservas de Lucros e de Capital, entre outros
procedimentos.
19.10 – AUDITORIA DAS CONTAS DE RESULTADO
A auditoria das contas de Resultado é efetuada por meio da Inspeção

sobre documentos representativos das Receitas e Despesas e dos
respectivos registros contábeis. Conferência de Cálculo das referidas
contas, Revisão analítica do comportamento das contas ao longo de
períodos sucessivos, entre outras.
20– ASSUNTOS COMPLEMENTARES E NORMAS DA CVM

20.1– REVISÃO LIMITADA
Conforme especificado nas Normas e Procedimentos de Auditoria do

Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) – NPA nº 4 do IBRACON,
a Revisão Limitada das Demonstrações Contábeis compreende a
realização de uma série de procedimentos com o objetivo de verificar se
os critérios contábeis adotados na elaboração das Demonstrações

Contábeis estão de acordo com os Princípios Fundamentais de
Contabilidade e se foram aplicados com uniformidade em relação ao
exercício anterior.
É importante assinalar que em função do caráter limitado de seu

alcance, a Revisão Limitada não permite que o Auditor manifeste uma
opinião sobre as Demonstrações Contábeis, pois este tipo de trabalho
não envolve a adoção de procedimentos de auditoria na extensão
necessária para a emissão de um Parecer de Auditoria.
A limitação, portanto, refere-se à extensão dos procedimentos aplicados

e ao exame do SCCI da entidade.
No quadro a seguir, são evidenciados os principais aspectos da Revisão

Limitada.
REVISÃO LIMITADA
14. Base Legal: NPA IBRACON 04
15. Objetivo: Verificar se os critérios contábeis foram

aplicados de acordo com os PFC e se são uniformes
em relação ao período anterior.
16. Limitação referente à análise do SCCI e aos

Procedimentos de Auditoria.
17. Não permite uma opinião sobre as Demonstrações
Contábeis.
11.(AFRF/2002.1/ESAF) Uma revisão limitada, em face do caráter

restrito de seu alcance, não possibilita ao auditor condições de
expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis. Essa
limitação refere-se a:
a) avaliação de risco de auditoria, controles internos e sistemas de
informações contábeis da empresa.
b) avaliação de controles internos e inadequado controle do sistema de
informações contábeis.
falta de planejamento adequado e da adequada avaliação dos controles

internos da empresa.
d) falta de conhecimento suficiente das estratégias e das atividades
operacionais da empresa auditada.
e) avaliação dos sistemas de controles internos e testes nos registros
contábeis na extensão necessária.
Comentários: Conforme assinalado, a limitação refere-se à

avaliação dos sistemas de controles internos e testes nos
registros contábeis na extensão necessária.
Gabarito: E
20.2 - REVISÃO DAS INFORMAÇÕES TRIMESTRAIS
O Comunicado Técnico CT/IBRACON/Nº 02/90 (NORMAS E

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA) – REVISÃO ESPECIAL DAS
INFORMAÇÕES TRIMESTRAIS (ITR) DAS COMPANHIAS ABERTAS,
aprovada pela Resolução CFC nº 678/90, estabelece que, de acordo com
as vigentes normas da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), as
companhias abertas devem colocar à disposição do mercado, nos prazos
definidos, informações trimestrais (ITR) que busquem, através de um
quadro numérico simplificado e de um relatório da administração,
demonstrar o comportamento das receitas, custos, despesas e
lucratividade do período. Integram o conjunto das ITR o balanço e a
demonstração do resultado do trimestre e o acumulado do exercício,
bem como o relatório de desempenho e outras informações que a
companhia entenda relevantes, apresentadas comparativamente em
moeda constante.
A parir do 1º trimestre de 1990, conforme Instrução nº 118 da

CVM/1990, as ITR devem ser objeto de revisão por auditores
independentes, consoante, metodologia definida pelo Instituto Brasileiro
de Contadores – IBRACON em conjunto com o Conselho Federal de
Contabilidade (CFC).
A citada norma estabelece ainda que a Revisão Limitada das ITR

consiste na realização dos procedimentos mínimos descritos neste
Comunicado Técnico com o objetivo final de habilitar o Auditor a
declarar que ele não tomou conhecimento de qualquer modificação
relevante que deva ser feita nas ITR para que as mesmas estejam de
acordo com os Princípios de Contabilidade que fundamentam as
demonstrações financeiras em moeda de poder aquisitivo constante,
aplicados de forma condizente com as normas expedidas pela Comissão
de Valores Mobiliários.
A Revisão das Informações Trimestrais é um tipo de Revisão Limitada.
O assunto encontra-se resumido no quadro a seguir apresentado.

RELATÓRIO DE REVISÃO DAS INFORMAÇÕES
TRIMESTRAIS
c) NPA IBRACON 06/96
ci) As Cias. Abertas devem colocar à disposição do

mercado informações periódicas (trimestrais)
cii) BP e DRE parciais e acumulados de acordo com as

Normas da CVM
ciii) Objetivo: Declarar o Auditor que não tomou

conhecimento de modificações relevantes nas
12.(AFRF/2001/ESAF) Assinale a circunstância que requer

modificação relevante no Relatório de Revisão das Informações
Trimestrais (ITR), emitido pelo auditor independente:
a) Falta de observação das contagens físicas dos estoques.
b) Omissão de fatos relevantes nas notas explicativas.
d) Não-obtenção de respostas de circularizações de clientes.
6. Falta de aplicação de testes de comprovação de transações.
e) Não obtenção de respostas de circularizações de advogados.
Comentários: Observem que as alternativas “a”, ”c”, ”d” e “e”

referem-se a procedimentos executados na Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis com vistas à
emissão do Parecer de Auditoria, o que não se constitui objetivo
da Revisão das Informações Trimestrais.
O item 16 do Comunicado Técnico CT/IBRACON/Nº 02/90 do
Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON/1990 as
circunstâncias que requerem modificações no relatório de
revisão especial derivam de :
a) limitação na aplicação dos procedimentos mínimos descritos

neste Comunicado Técnico;
b) mudanças e/ou não aplicação dos princípios de contabilidade

geralmente aceitos;
c) omissão ou inadequada divulgação de fatos relevantes nas
notas explicativas; e
d) não-observância de normas específicas da CVM com relação à
elaboração das ITR em moeda constante.
Gabarito: B
20.3 - REVISÃO PELOS PARES DE AUDITORIA
De acordo com a Resolução CFC 1.008/04, a Revisão pelos Pares

de Auditoria é a avaliação dos procedimentos adotados pelos
Auditores com vistas a assegurar a qualidade dos trabalhos
desenvolvidos. No quadro a seguir são apresentados os principais
aspectos da citada revisão.
REVISÃO PELOS PARES DE AUDITORIA

Objetivo: Avaliar os procedimentos adotados pelos
Auditores com vistas a assegurar a qualidade dos
trabalhos desenvolvidos.
Aplicável aos Auditores registrados na CVM.
Base Legal:Resolução CFC 1008/04 que revogou a

Resolução CFC 964/03.
Partes envolvidas:
Comitê Administrador – CRE - Quatro membros do
CFC e quatro membros do IBRACON.
Comitê Administrador
Auditores Revisores
Auditores Revisados
Periodicidade
Executada, no mínimo, a cada quatro anos.
RELATÓRIOS
Sem Ressalvas
Com Ressalvas
Com Conclusão adversa
Com abstenção de Conclusão
5. (AFRF/2002.1/ESAF) De acordo com a Resolução CFC nº 910/01,

o objetivo da revisão pelos pares de auditoria é a
a) revisão interna das práticas de auditoria aplicadas por sócios de
outros escritórios da mesma empresa de auditoria.
b) avaliação dos procedimentos adotados pelos auditores, com vistas a
assegurar a qualidade dos trabalhos desenvolvidos.
c) revisão dos procedimentos e técnicas adotadas pelas empresas de
auditoria que suportaram a emissão do parecer.
d) avaliação das práticas e das estimativas contábeis adotadas pelos
auditores que suportaram
a emissão do parecer.
e) revisão das políticas internas adotadas pelas empresas de auditoria
na segregação de outros tipos de serviços prestados.
Comentários: Conforme analisado o ojetivo da Revisão pelos

Pares de Auditoria é o da avaliação dos procedimentos adotados
pelos auditores, com vistas a assegurar a qualidade dos
trabalhos desenvolvidos.
Gabarito: B
20.4 – DO REGISTRO DOS AUDITORES INDEPENDENTES NA

COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS (CVM)
Os Auditores das Companhias Abertas estão sujeitos ao registro na

Comissão de Valores Mobiliários nos termos contidos na Instrução CVM
308/99.

6.(AFRF/2001/ESAF)- Assinale a opção que não representa um dever
do auditor independente, de acordo com a Instrução no 308/99, da
Comissão de Valores Mobiliários:
a) Comunicar à Comissão de Valores Mobiliários, no prazo de vinte dias,
a substituição por outro auditor, com justificativa e anuência da
mudança.
b) Verificar se as informações financeiras do relatório da administração
estão em consonância com as demonstrações contábeis auditadas.
c) Elaborar e encaminhar à administração relatório circunstanciado que
contenha observações a respeito de deficiências dos controles internos.
d) Indicar os efeitos no dividendo obrigatório e no lucro ou prejuízo por
ação, sempre que emitir parecer de auditoria com ressalva ou adverso.
e) Verificar se as demonstrações contábeis e o parecer de auditoria
foram divulgados nos jornais em que seja obrigatória a sua publicação.
Comentários: Os Deveres e Responsabilidades dos Auditores

Independentes encontram-se especificados no artigo 25 da
Instrução CVM nº 308/1999, a seguir transcrito:
“Art. 25 - No exercício de suas atividades no âmbito do mercado

de valores mobiliários, o auditor independente deverá,
adicionalmente:
I - verificar:
a) - se as demonstrações contábeis e o parecer de auditoria
foram divulgados nos jornais em que seja obrigatória a sua
publicação e se estes correspondem às demonstrações contábeis
auditadas e ao relatório ou parecer originalmente emitido;
b) - se as informações e análises contábeis e financeiras
apresentadas no relatório da administração da entidade estão

em consonância com as demonstrações contábeis auditadas;
c) - se as destinações do resultado da entidade estão de acordo
com as disposições da lei societária, com o seu estatuto social e
com as normas emanadas da CVM; e
d) - o eventual descumprimento das disposições legais e
regulamentares aplicáveis às atividades da entidade auditada
e/ou relativas à sua condição de entidade integrante do mercado
de valores mobiliários, que tenham, ou possam vir a ter reflexos
relevantes nas demonstrações contábeis ou nas operações da
entidade auditada.
II - elaborar e encaminhar à administração e, quando solicitado,
ao Conselho Fiscal, relatório circunstanciado que contenha suas
observações a respeito de deficiências ou ineficácia dos
controles internos e dos procedimentos contábeis da entidade
auditada;
III - conservar em boa guarda pelo prazo mínimo de cinco anos,
ou por prazo superior por determinação expressa desta
Comissão em caso de Inquérito Administrativo, toda a
documentação, correspondência, papéis de trabalho, relatórios e
pareceres relacionados com o exercício de suas funções;
IV - indicar com clareza, e em quanto, as contas ou subgrupos de
contas do ativo, passivo, resultado e patrimônio líquido que
estão afetados pela adoção de procedimentos contábeis
conflitantes com os Princípios Fundamentais de Contabilidade,
bem como os efeitos no dividendo obrigatório e no lucro ou
prejuízo por ação, conforme o caso, sempre que emitir relatório
de revisão especial de demonstrações trimestrais ou parecer
adverso ou com ressalva;
V - dar acesso à fiscalização da CVM e fornecer ou permitir a
reprodução dos documentos referidos no item III, que tenham
servido de base à emissão do relatório de revisão especial de
demonstrações trimestrais ou do parecer de auditoria; e
VI - possibilitar, no caso de substituição por outro auditor,
resguardados os aspectos de sigilo e mediante prévia
concordância da entidade auditada, o acesso do novo auditor
contratado aos documentos e informações que serviram de base
para a emissão dos relatórios de revisões especiais de
demonstrações trimestrais e pareceres de auditoria dos
exercícios anteriores.
Parágrafo Único - Constatada qualquer irregularidade relevante
em relação ao que estabelece os incisos I e II, o auditor
independente deverá comunicar o fato à CVM, por escrito, no
prazo máximo de vinte dias, contados da data da sua ocorrência.
Nos artigos seguintes, são especificados os deveres e

responsabilidades dos administradores e do Conselho Fiscal
“Art. 26 - A entidade, ao contratar os serviços de auditoria

independente, deve fornecer ao auditor todos os elementos e
condições necessários ao perfeito desempenho de suas funções.
Parágrafo 1 - A entidade auditada deverá fornecer ao auditor
independente a carta de responsabilidade da administração, de
acordo com as normas aprovadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade - CFC.
Parágrafo 2 - A responsabilidade dos administradores das
entidades auditadas pelas informações contidas nas
demonstrações contábeis, ou nas declarações fornecidas, não
elide a responsabilidade do auditor independente no tocante ao
seu relatório de revisão especial de demonstrações trimestrais
ou ao seu parecer de auditoria, nem o desobriga da adoção dos
procedimentos de auditoria requeridos nas circunstâncias.
Art. 27 - Os administradores das entidades auditadas serão

responsabilizados pela contratação de auditores independentes
que não atenderem às condições previstas nesta Instrução,
especialmente quanto à sua independência e à regularidade de
seu registro na Comissão de Valores Mobiliários.
Parágrafo Único - Sem prejuízo das sanções legais cabíveis,
constatada a falta de independência do auditor ou a ausência de
registro nesta CVM, o trabalho de auditoria será considerado
sem efeito para o atendimento da lei e das normas da Comissão.
Art. 28 - A administração da entidade auditada deverá, no

prazo de vinte dias, comunicar à CVM a mudança de auditor,
havendo ou não rescisão do contrato de prestação dos serviços
de auditoria, com justificativa da mudança, na qual deverá
constar a anuência do auditor substituído.
Parágrafo 1º - Decorrido o prazo sem que haja manifestação
da administração da entidade auditada quanto à informação
requerida, o auditor independente deverá comunicar à CVM a
substituição, no prazo de dez dias, contados a partir da data
do encerramento do prazo conferido à administração da
entidade.
Parágrafo 2 º- O auditor independente que não concordar com
a justificativa apresentada para a sua substituição deverá
encaminhar à CVM as razões de sua discordância, no prazo de

trinta dias, contados a partir da data da substituição.
Parágrafo 3º - O descumprimento do disposto neste artigo
sujeitará a entidade e o auditor independente à multa
cominatória diária, nos termos do art. 18 desta Instrução.
Art. 29 - O conselho fiscal da entidade auditada, quando em

funcionamento, deverá verificar o correto cumprimento pelos
administradores do disposto nos arts. 27 e 28.”
Observa-se, assim, que a alternativa “a” refere-se a uma

obrigação da administração da entidade e não do Auditor.
Observem que existe um prazo de 20 dias a ser observado pelo
Auditor que é estabelecido no parágrafo único do artigo 25
supracitado.
Gabarito: A
21 -AUDITORIA INTERNA
Os procedimentos de Auditoria Interna encontram-se previstos na NBC T

12, aprovada pela Resolução CFC 986/2003.
Conforme analisamos na Aula 0, a Auditoria Interna é de competência

exclusiva de Contadores registrados no Conselho Regional de
Contabilidade e é realizada normalmente por profissionais que possuem
vínculo empregatício com a entidade auditada, embora também possa
ser efetuada por meio de serviços terceirizados.
Ao contrário do Auditor Independente das Demonstrações Contábeis, o

Auditor Interno tem como função assessorar a administração da
entidade. Também é função do Auditor Interno acompanhar
continuamente (monitorar) a execução do SCCI da entidade.
Enquanto o Auditor Independente avalia o SCCI, essencialmente, na

fase do Planejamento de Auditoria, podendo, caso seja necessário,
retornar à essa avaliação durante a execução dos procedimentos, o
Auditor Interno analisa o SCCI continuamente, com vistas a verificar sua
eficácia e efetivo cumprimento.
AUDITORIA INTERNA
Funções:
1. Assessorar a Administração da Entidade;
2.Acompanhar continuamente o Sistema Contábil e de
Controles Internos da Entidade.
9.(FCC) São objetivos da auditoria interna, EXCETO:
a) avaliar a eficácia dos controles internos existentes

b) levantar os sistemas de informações existentes na entidade
c) comprovar a integridade de gerenciamento de riscos da entidade
d) executar a implantação dos controles internos da entidade
e)assistir à administração da entidade no cumprimento de seus
objetivos
Comentários: A execução e implantação dos controles internos

da entidade são de competência da administração da entidade.
Gabarito: D
10. (ESAF) Assinale a opção correta.

a)O auditor interno não deve prestar assessoria ao Conselho Fiscal ou
órgãos equivalentes do empregador.
b)A utilização de trabalho de especialistas provoca perda de autonomia
do auditor interno
c)De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade, auditoria interna
é atribuição privativa de contadores
d)O dever de manter sigilo encerra-se 3 anos após terminado o vínculo
empregatício do auditor interno
e)O conhecimento da execução orçamentária não é um fator relevante
para os trabalhos do auditor interno
Comentários:
a) O Auditor Interno deve prestar assessoria à administração da
entidade e ao Conselho Fiscal.
b) A utilização de trabalho de especialistas não provoca perda de
autonomia do auditor interno, o qual continua integralmente
responsável pelo trabalho realizado.
c) A atividade de Auditoria Interna é atribuição privativa de
contadores registrados no CRC.
d) Não existe prazo para manutenção do sigilo. O sigilo é eterno.

e) O Auditor Interno executa auditoria contábil e operacional,
incluído nesta última o conhecimento da execução orçamentária.
Gabarito: C
22 – PRESUNÇÕES LEGAIS DE OMISSÃO DE RECEITAS
As Presunções Legais de Omissão de Receitas são situações previstas

em lei que, uma vez verificadas suas ocorrências, a própria lei presume
tratar-se de Omissão de Receitas, ou seja, de receitas que não foram
escrituradas com vistas à sonegação de tributos por parte do sujeito
passivo da obrigação tributária. O efeito jurídico das Presunções Legais
de Omissão de Receitas é o de inverter o ônus da prova.
Em uma situação normal, o ônus da prova cabe a quem faz a acusação.

Assim, quando é verificado pela autoridade fiscal o descumprimento de
uma obrigação tributária pelo contribuinte, cabe à fiscalização formalizar
a exigência do crédito tributário e dos respectivos encargos por meio de
um auto de infração. Neste caso, deverão integrar o auto de infração
todos os elementos de prova com base nos quais foi constatada a
irregularidade apontada.
No caso das Presunções Legais o que precisa ser evidenciado é o fato

descrito, pois a própria Lei presume que tal fato represente uma
Omissão de Receita. As Presunções Legais são relativas, o que quer
dizer que admitem prova em contrário. Mas, como alegado, a prova em
contrário cabe ao sujeito passivo.
O Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº

3.000/1999, caracteriza como omissão de receitas, em seus artigos 281
a 287.
1. O Saldo Credor de Caixa,

2. A Falta de Escrituração de Pagamento;
3. A Manutenção no Passivo de Obrigações Pagas e;
4. A Falta de Comprovação do Passivo
Art. 281. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada

ao contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência
das seguintes hipóteses (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 12, § 2º, e
Lei nº 9.430, de 1996, art. 40):
I - a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;

II - a falta de escrituração de pagamentos efetuados;
III - a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja
exigibilidade não seja comprovada.”
I - SALDO CREDOR DE CAIXA
O Saldo Credor de Caixa constitui-se em Presunção Legal de Omissão de

Receitas. Os registros de ingressos de valores no Caixa (registros a
débito) da empresa têm como contrapartida as respectivas origens dos
recursos. A pior situação que pode existir no caixa é a de saldo zero.
Portanto, o saldo credor é uma situação impossível em uma escrituração
regular. A saída de recursos em montante superior ao volume de
entradas só se justifica quando não foram registradas ingressos
entradas de recursos. Normalmente, tal situação ocorre quando a
sociedade omite receitas não as escriturando e existem despesas que
não podem ser ocultadas.
Exemplo: A sociedade AB tem um saldo escriturado de R$ 30.000 em

seu caixa. No período foram registradas saídas dos seguintes valores:
1. R$ 12.000; 2. R$ 10.000 e 3. R$ 14.000
O registro resumido da entrada dos recursos seria:
Caixa
a Outras Origens (Capital Social, Capital de Terceiros) ---- 30.000
Caixa
30.000 12.000 (1)
10.000 (2)
14.000 (3)
Saldo credor
6.000
Nesta situação, presume-se que os R$ 6.000 representativos do saldo

credor de caixa sejam provenientes de Receitas que não foram
registradas. A escrituração correta seria:
D: Caixa ............ 36.000

C: Outras Origens ......... 30.000
C: Receitas .................. 6.000
Caixa
30.000 12.000 (1)
6.000 10.000 (2)
14.000 (3)
II - FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE PAGAMENTOS EFETUADOS
Omissão de Compras (Ativo Oculto)
Exemplo (1): Em uma fiscalização na sociedade AB é constatada a

existência de uma Máquina em relação a qual não existe qualquer
registro ou documento representativos de sua aquisição.
Neste caso, a Lei presume que o bem tenha sido adquirido com recursos
provenientes de Receitas Omitidas já que não foi feito o registro de sua
aquisição e inexistem documentos comprobatórios da operação de
compra.
Deveria ter sido efetuado o seguinte registro:
Máquinas
a Caixa (ou Contas a Pagar)
Exemplo (2): Em uma Inspeção (confronto dos registros contábeis,

documentos fiscais e comerciais e conferência física) de Estoques
verificou-se a seguinte situação relativa fluxo de entradas e saídas:
Fluxo de Estoques em unidades

Datas EI Entradas Saídas Saldo Contábil Saldo Físico
Janeiro.X1 20
Fevereiro.X1 50
Março.X1 40 30 35
Conforme evidenciado, constatou-se a existência de 5 unidades em

relação às quais não existiam registros ou documentação
representativas das respectivas entradas. Nessa situação, presume-se
que as unidades excedentes tenham sido adquiridas com recursos
provenientes de Receitas Omitidas.
III – PASSIVO FICTÍCIO
III.1 - Passivo quitado não baixado na escrituração
Conforme analisamos na aula inaugural, todo registro contábil deve

estar respaldado por documentação hábil e idônea (notas fiscais, faturas
ou duplicatas que comprovem a efetiva ocorrência da operação). Vamos
imaginar a seguinte situação:
Exemplo: Em determinada sociedade constava o seguinte lançamento:
D: Mercadorias
C: Fornecedores .............. 50.000
Em um fiscalização foi constatado, com base na documentação, que a

sociedade já havia quitado a dívida.
Nesta situação, a Lei presume que o pagamento foi efetuado com

recursos provenientes de Receitas que foram omitidas. A presunção
decorre do fato de que não foi registrado o pagamento pois se o fosse
haveria o saldo credor de caixa (“estouro de caixa”) por não existirem
registros de recursos suficientes para a quitação da dívida.
III.2 – Passivo Inexistente
Exemplo: Em uma fiscalização na sociedade AB foi identificado o

Caixa
a Empréstimos Bancários .............. R$ 70.000
A sociedade foi intimada a comprovar o empréstimo. A comprovação

poderia ser efetuada por meio da apresentação do contrato com a
instituição financeira juntamente com os comprovantes da transferência
do numerário.
Caso a sociedade não comprove a existência do Empréstimo, a Lei

presume que os recursos aportados foram provenientes de Receitas
Omitidas. O registro real seria:
Caixa
a Receita ............................. R$ 70.000
“Suprimentos de Caixa
Art. 282. Provada a omissão de receita, por indícios na escrituração do
contribuinte ou qualquer outro elemento de prova, a autoridade
tributária poderá arbitrá-la com base no valor dos recursos de caixa
fornecidos à empresa por administradores, sócios da sociedade não
anônima, titular da empresa individual, ou pelo acionista controlador da
companhia, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos não
forem comprovadamente demonstradas (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977,
art. 12, § 3º, e Decreto-Lei nº 1.648, de 18 de dezembro de 1978, art.
1º, inciso II).”
Exemplo: Em uma fiscalização na sociedade AB foi identificado o

Caixa
a Capital Social ................. R$ 100.000
A sociedade foi intimada a comprovar a origem e a efetiva entrega

dos recursos. Em primeiro lugar, deve ser comprovada a capacidade
financeira dos sócios para realizar o aporte. Em segundo, cabe a
comprovação da efetiva entrega dos valores. A comprovação da entrega
dos recursos pode ser efetuada por meio da apresentação de cheque
nominal do sócio para a empresa ou com base em documentos que
evidenciem a transferência entre contas bancárias.
Caso a sociedade não comprove a origem e a efetiva entrega dos

recursos, a Lei presume que os aportes sejam provenientes de Receitas
Omitidas. O registro real seria:
Caixa
a Receitas ...................... R$ 100.000
“Art. 283. Caracteriza omissão de receita ou de rendimentos, inclusive

ganhos de capital, a falta de emissão de nota fiscal, recibo ou
documento equivalente, no momento da efetivação das operações de
venda de mercadorias, prestação de serviços, operações de alienação de
bens móveis, locação de bens móveis e imóveis ou quaisquer outras
transações realizadas com bens ou serviços, bem como a sua emissão

com valor inferior ao da operação (Lei nº 8.846, de 1994, art. 2º).”
Conforme assinalado, qualquer operação comercial deve estar

respaldada em documentação hábil e idônea que comprove a sua efetiva
ocorrência.
“Art. 284. Verificada por indícios a omissão de receita, a autoridade

tributária poderá, para efeito de determinação da base de cálculo sujeita
à incidência do imposto, arbitrar a receita do contribuinte, tomando por
base as receitas, apuradas em procedimento fiscal, correspondentes ao
movimento diário das vendas, da prestação de serviços e de quaisquer
outras operações (Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º).
# RIR/94: Novo.
§ 1º Para efeito de arbitramento da receita mínima do mês, serão
identificados pela autoridade tributária os valores efetivos das receitas
auferidas pelo contribuinte em três dias alternados desse mesmo mês,
necessariamente representativos das variações de funcionamento do
estabelecimento ou da atividade (Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º, § 1º).
§ 2º A renda mensal arbitrada corresponderá à multiplicação do valor
correspondente à média das receitas apuradas na forma do § 1º pelo
número de dias de funcionamento do estabelecimento naquele mês (Lei
nº 8.846, de 1994, art. 6º, § 2º).
§ 3º O critério estabelecido no § 1º poderá ser aplicado a, pelo menos,
três meses do mesmo ano-calendário (Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º, §
3º).
§ 4º No caso do parágrafo anterior, a receita média mensal das vendas,
da prestação de serviços e de outras operações correspondentes aos
meses arbitrados será considerada suficientemente representativa das
receitas auferidas pelo contribuinte naquele estabelecimento, podendo
ser utilizada, para efeitos fiscais, por até doze meses contados a partir
do último mês submetido às disposições previstas no § 1º (Lei nº 8.846,
de 1994, art. 6º, § 4º).
§ 5º A diferença positiva entre a receita arbitrada e a escriturada no
mês será considerada na determinação da base de cálculo do imposto
(Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º, § 6º).
§ 6º O disposto neste artigo não dispensa o contribuinte da emissão de
documentário fiscal, bem como da escrituração a que estiver obrigado
pela legislação comercial e fiscal (Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º, § 7º).
§ 7º A diferença positiva a que se refere o § 5º não integrará a base de
cálculo de quaisquer incentivos fiscais previstos na legislação tributária
(Lei nº 8.846, de 1994, art. 6º, § 8º).”
Art. 285. É facultado à autoridade tributária utilizar, para efeito de

arbitramento a que se refere o artigo anterior, outros métodos de
determinação da receita quando constatado qualquer artifício utilizado
pelo contribuinte visando a frustrar a apuração da receita efetiva do seu
estabelecimento (Lei nº 8.846, de 1994, art. 8º).
Levantamento Quantitativo por Espécie
“Art. 286. A omissão de receita poderá, também, ser determinada a

partir de levantamento por espécie de quantidade de matérias-primas e
produtos intermediários utilizados no processo produtivo da pessoa
jurídica (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41).
§ 1º Para os fins deste artigo, apurar-se-á a diferença, positiva ou

negativa, entre a soma das quantidades de produtos em estoque no
início do período com a quantidade de produtos fabricados com as
matérias-primas e produtos intermediários utilizados e a soma das
quantidades de produtos cuja venda houver sido registrada na
escrituração contábil da empresa com as quantidades em estoque, no
final do período de apuração, constantes do Livro de Inventário (Lei nº
9.430, de 1996, art. 41, § 1º).
§ 2º Considera-se receita omitida, nesse caso, o valor resultante da
multiplicação das diferenças de quantidade de produtos ou de matérias-
primas e produtos intermediários pelos respectivos preços médios de
venda ou de compra, conforme o caso, em cada período de apuração
abrangido pelo levantamento (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41, § 2º).
§ 3º Os critérios de apuração de receita omitida de que trata este artigo
aplicam-se, também, às empresas comerciais, relativamente às
mercadorias adquiridas para revenda (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41, §
3º).”
Depósitos Bancários
Art. 287. Caracterizam-se também como omissão de receita os valores

creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a
instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa jurídica,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações (Lei nº
9.430, de 1996, art. 42).
§ 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado

auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição
financeira (Lei nº 9.430, de 1996, art. 42, § 1º).
§ 2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não

houverem sido computados na base de cálculo do imposto a que
estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas,
previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos
(Lei nº 9.430, de 1996, art. 42, § 2º).
§ 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão
analisados individualizadamente, observado que não serão considerados
os decorrentes de transferência de outras contas da própria pessoa
jurídica (Lei nº 9.430, de 1996, art. 42, § 3º, inciso I).
23 – PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
“PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
Os PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DA CONTABILIDADE (PFC) encontram-

se consolidados na RESOLUÇÃO CFC NO 750, de 29 de dezembro de
1993.
O programa do concurso cita a Resolução CFC nº 774/94 a qual

complementa a Resolução CFC nº 750/93.
Em sua grande maioria, as questões relativas ao tópico reproduzem

literalmente a norma, sendo necessária, portanto, a sua leitura
sistemática.
A supramencionada norma torna obrigatória a observância dos PFC no

exercício da profissão de auditor independente e constitui condição de
legitimidade das Normas Brasileiras de contabilidade (NBC).
Estabelece o artigo 1º da RESOLUÇÃO CFC Nº 750/93 que a Essência

das Transações deve prevalecer sobre a Forma.
Como exemplo, caso haja uma venda a prazo com cláusula de Reserva
de Domínio, a qual determina que a propriedade do bem ficará com a
sociedade vendedora até a quitação das parcelas, embora a sociedade
compradora esteja apenas com a posse do bem, não tendo a sua
propriedade, na essência considera-se que o bem já esteja integrado ao
imobilizado da sociedade adquirente.
Estabelece o artigo 2o da RESOLUÇÃO CFC NO 750/93 que “os Princípios

Fundamentais de Contabilidade, consoante o entendimento
predominante nos universos científico e profissional de nosso País.
Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência

social, cujo objeto é o Patrimônio das Entidades.
Desta forma, a referida norma estabelece:
“Art. 3o São Princípios Fundamentais de Contabilidade:

I – o da ENTIDADE;
II – o da CONTINUIDADE;
III – o da OPORTUNIDADE;
IV – o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL;
V – o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA;
VI – o da COMPETÊNCIA e
VII – o da PRUDÊNCIA.
Seção I
O PRINCÍPIO DA ENTIDADE
Art. 4o O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio
como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial,
a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo
de patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de
qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por
consequência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com
aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou
instituição.
Parágrafo único. O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas

a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de
patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa
unidade de natureza econômico-contábil
(Grifamos)
Seção II
O PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE
Art. 5o . A Continuidade ou não da Entidade, bem como sua
vida definida ou provável, deve ser considerada quando da classificação
e avaliação das mutações patrimoniais Quantitativas e qualitativas.
Par.1o. A Continuidade influencia o valor econômico dos
ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos passivos,
especialmente quando a extinção da Entidade tem prazo
determinado, previsto ou previsível.

Par. 2º .A observância do Princípio da CONTINUIDADE é
indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA, por
efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes
patrimoniais e à formação do resultado, e de constituir dado importante
para aferir a capacidade futura de geração de resultado.
Seção III
O PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE
Art. 6o O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se,
simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do
patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de
imediato e com a extensão correta, independentemente das causas
que as originaram.
Parágrafo único. Como resultado da observância do Princípio

da OPORTUNIDADE:
I – desde que tecnicamente estimável, o registro das
variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese de somente
existir razoável certeza de sua ocorrência;
II – o registro compreende os elementos quantitativos e
qualitativos, contemplando os aspectos físicos e monetários;
III- o registro deve ensejar o reconhecimento universal das
variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em um período de
tempo determinado, base necessária para gerar informações úteis ao
processo decisório da gestão.
Seção IV
O PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL
Art. 7o . Os componentes do patrimônio devem ser
registrados pelos valores originais das transações com o mundo
exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão
mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive
quando configurarem agregações ou decomposições no interior da
Entidade.
Par. único. Do Princípio do Registro pelo Valor Original resulta:
I – a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser
feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os
resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição
destes;
II – uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou
obrigação não poderão ter alterados seus valores intrínsecos, admitindo-
se, tão somente, sua decomposição em elementos e ou sua
agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais.
III- o valor original será mantido enquanto o componente
permanecer como parte do patrimônio, inclusive quando da saída deste;
IV – os Princípios da Atualização Monetária e do Registro
pelo Valor Original são compatíveis entre si e complementares, dado
que o primeiro apenas atualiza e mantém atualizado o valor de
entrada;
V – o uso da moeda do País na tradição do valor dos
componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneização dos
mesmos.
Seção V
O PRINCÍPIO DA AUTUALIZAÇÃO MONETÁRIA
Art. 8o. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da
moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis através
do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes
patrimoniais.
Par. único. São resultantes da adoção do Princípio da
Atualização Monetária:
I – a moeda, embora aceita universalmente como medida
de valor, não representa unidade constante em termos de poder
aquisitivo;
II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os
valores das transações originais (art. 7o ), é necessário atualizar sua
expressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam
substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e,
por consequência, o do patrimônio líquido.
III – a atualização monetária não representa nova avaliação,
mas tão-somente, o ajustamento dos valores originais para cada
determinada data, mediante a aplicação de indexadores, ou outros
elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda
nacional em um dado período.
Seção VI
O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA
Art. 9o . As receitas e as despesas devem ser incluídas na

apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre
simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de
recebimento ou pagamento.
Par. 1o . O Princípio da Competência determina quando as
alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição
no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das
mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da
Oportunidade.
Par. 2o . O reconhecimento simultâneo das receitas e
despesas, quando correlatas, é consequência natural do respeito ao
período em que ocorrer sua geração.
Par. 3o . As receitas consideram-se realizadas:
I- nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o
pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela
investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à
Entidade, quer pela fruição de serviços por esta prestados;
II – Quando da extinção, parcial ou total, de um passivo,
qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de
um ativo de valor igual ou maior.
III – pela geração natural de novos ativos
independentemente da intervenção de terceiros;
IV – no recebimento efetivo de doações e subvenções.
Par. 4o . Consideram-se incorridas as despesas:
I – Quando deixar de existir o correspondente valor ativo,
por transferência de sua propriedade para Terceiro;
II – pela diminuição ou extinção do valor econômico de um
ativo;
III – pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente
ativo;
Seção VII
O PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA
Art. 10 . O Princípio da Prudência determina a adoção do menor valor
para os componentes do ativo e do maior para os do Passivo, sempre
que se apresentarem alternativas igualmente válidas para a
quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio
líquido.
Par. 1o . O Princípio da Prudência impõe a escolha da hipótese de que
resulte menor patrimônio líquido, Quando se apresentarem opções
igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de
Contabilidade.
Par. 2o . Observado o disposto no artigo 7o , o Princípio da Prudência

somente se aplica às mudanças posteriores, constituindo-se
ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da
Compet6encia.
Par. 3o . A aplicação do Princípio da Prudência ganha ênfase quando,
para definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem
ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável.
Art. 11. A inobservância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade

constitui infração às alíneas c, d, e e do artigo 27 do Decreto-lei no
9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando aplicável, ao Código de Ética
Profissional do Contabilista.
Art. 12. Revogada a Resolução CFC no 530/81, esta Resolução entra em

vigor a partir de 1o de janeiro de 1994.
Caros amigos, desejo que todos vocês tenham determinação e paz de

espírito para alcançarem seus objetivos.
João Imbassahy

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CURSOS ON-LINE – AUDITORIA P/ ICMS-SP

PROFESSOR JOÃO IMBASSAHY

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3. Auditoria Fiscal – O objetivo da Auditoria Fiscal é o de verificar se

4. Auditoria Governamental – Constitui-se a Auditoria Governamental

Nesta e nas próximas aulas, estudaremos detalhadamente os principais

1.2 - AUDITORIA INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAÇÕES

A Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis encontra-se

a) Conselho Federal de Contabilidade – CFC – É o órgão

b) Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON – É o órgão

c) Comissão de Valores Mobiliários – CVM – É a autarquia que

A seguir, apresentamos os tópicos relativos à Auditoria Independente

1. AUDITORIA INDEPENDENTE – ASPECTOS GERAIS

2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS

7. SUPERVISÃO E CONTROLE DE QUALIDADE

8. ESTUDO E AVALIAÇÃO DO SISTEMA CONTÁBIL E DE

9. CONTINUIDADE DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE

11. PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DE DADOS

12. ESTIMATIVAS CONTÁBEIS

13. TRANSAÇÕES COM PARTES RELACIONADAS

14. TRANSAÇÕES E EVENTOS SUBSEQÜENTES

15. CARTA DE RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO

17. PARECER DE AUDITORIA

18. NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE

19. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA – ASPECTOS PRÁTICOS

20. NORMAS EDITADAS PELA CVM

21. AUDITORIA INTERNA

22. PRESUNÇÕES DE OMISSÃO DE RECEITAS

23. PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE

Em cada um dos referidos tópicos, serão comentadas questões de

DESENVOLVIMENTO DOS TÓPICOS

A seguir apresentamos, resumidamente, os principais conceitos da

1.1 – PARECER DE AUDITORIA